Справа № 440/5033/22
Суддя: Перцова Т.С.
Дата ухвалення: 2023-05-23 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 травня 2023 р. Справа № 440/5033/22
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Перцової Т.С.,

Суддів: Русанової В.Б. , Жигилія С.П. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 16.08.2022, головуючий суддя І інстанції: І.С. Шевяков, м. Полтава, повний текст складено 16.08.22 по справі № 440/5033/22

за позовом Фермерського господарства "Орлицьке"

до Головного управління ДПС у Полтавській області , Державної податкової служби України

про визнання протиправними та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ

Фермерське господарство «Орлицьке» (далі за текстом ФГ «Орлицьке», позивач) звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі за текстом ГУ ДПС у Полтавській області, перший відповідач, контролюючий орган), Державної податкової служби України (далі за текстом ДПС України, другий відповідач), у якому, з урахуванням уточнення, просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 28.10.2021 № 3294616/33625096, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної № 11 від 17.10.2021;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних складену та подану на реєстрацію податкову накладну № 11 від 17.10.2021 датою її подання;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 28.10.2021 № 3294615/33625096, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної № 12 від 18.10.2021;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних складену та подану нами на реєстрацію податкову накладну №12 від 18.10.2021 датою її подання;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 28.10.2021 № 3294614/33625096, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної № 14 від 19.10.2021;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних складену та подану на реєстрацію податкову накладну № 14 від 19.10.2021 датою її подання;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 28.10.2021 № 3294613/33625096, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної № 15 від 19.10.2021;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних складену та подану на реєстрацію податкову накладну № 15 від 19.10.2021 року датою її подання;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 28.10.2021 № 3294612/33625096, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної № 16 від 20.10.2021;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних складену та подану на реєстрацію податкову накладну №16 від 20.10.2021 датою її подання.

- стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь позивача судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 24 810 гривень.

В обґрунтування позовних вимог зазначено про протиправність та безпідставність оскаржуваних рішень ГУ ДПС в Полтавській області про відмову у реєстрації спірних податкових накладних, оскільки після отримання квитанцій про зупинення реєстрації спірних податкових накладних, в яких перший відповідач невмотивовано пославшись на загальний критерій, та не вказавши в якій частині він стосується ФГ «Орлицьке» та конкретної пропозиції щодо переліку документів, що є необхідними та достатніми для прийняття рішення про реєстрацію ПН/PK в ЄРПН, ФГ «Орлицьке» було надано на розгляд контролюючого органу повідомлення разом із поясненнями копії всіх необхідних документів, що у повному обсязі розкривають зміст господарської операції між ФГ "Орлицьке" та його контрагентом ТОВ «Науково-виробниче підприємство «Полтавська паляниця» та підтверджують обґрунтованість складення спірних податкових накладних. Враховуючи, що за наслідками адміністративного оскарження рішення ГУ ДПС в Полтавській області від 28.10.2021 № 3294616/33625096, № 3294615/33625096, № 3294614/33625096, №3294613/33625096, № 3294612/33625096 залишено без змін, а скарги без задоволення з зазначенням підставою для відмови - не надання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури (інвойси), що також не відповідає дійсності (всі ці документи було надано), вказані рішення підлягають скасуванню в судовому порядку.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 16.08.2022 у справі № 440/5033/22 позов Фермерського господарства "Орлицьке" (с. Орлик, Кобеляцький район, Полтавська область, 39281, ) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, Полтавська область, 36000, код ЄДРПОУ ВП 44057192), Державної податкової служби України (пл. Львівська, 8, м. Київ, 04053, ) про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії - задоволено.

Рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області № 3294616/33625096 від 28.10.2021 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №11 від 17.10.2021; рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області від 28.10.2021 № 3294615/33625096 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від № 12 від 18.10.2021; рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області від 28.10.2021 № 3294614/33625096 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від №14 від 19.10.2021; рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області від 28.10.2021 № 3294613/33625096 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від № 15 від 19.10.2021; рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області від 28.10.2021 № 3294612/33625096 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від №16 від 20.10.2021 - визнано протиправними та скасовано.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 11 від 17.10.2021, № 12 від 18.10.2021, № 14 від 19.10.2021, № 15 від 19.10.2021, № 16 від 20.10.2021, складені та подані на реєстрацію Фермерським господарством "Орлицьке", датою її первинного подання.

Стягнуто на користь Фермерського господарства "Орлицьке" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Полтавській області витрати зі сплати судового збору у розмірі 24 810,00 грн (двадцять чотири тисячі вісімсот десять гривень нуль копійок).

Перший відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, у якій, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просив рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 16.08.2022 у справі № 440/5033/22 скасувати та прийняти постанову, якою у задоволенні позовних вимог ФГ «Орлицьке» відмовити у повному обсязі.

Апеляційна скарга мотивована твердженнями про правомірність прийняття першим відповідачем спірних рішень про відмову ТОВ «Орлицьке» у реєстрації податкових накладних, оскільки під час опрацювання копій первинних документів, поданих позивачем, комісією встановлено ненадання платником платіжних доручень та/або банківських виписок з особових рахунків з контрагентом-покупцем та копій статистичного спостереження за формами 4-СГ та 29-СГ, тобто відомостей щодо обсягів посівних площ сільськогосподарських культур та валового збору урожаю, передбачених п. 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/ РК в ЄРПН, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 (далі Порядок № 520), необхідних для підтвердження відсутності ознак ризиковості та як наслідок реєстрації спірних податкових накладних.

Також вказує, що сумарна кількість поставленого товару, яка зазначена у специфікаціях та видаткових накладних, наданих позивачем до контролюючого органу, відрізняється. Так, за специфікаціями об`єм товару складає 113 тон, а за видатковими накладними 114,64 тони. Крім того, в порушення приписів п. 11 Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363, надані позивачем товаро-транспортні накладні не містять інформації щодо вантажно-розвантажувальних робіт та адреси пунктів навантаження та розвантаження.

Не врахування та не дослідження судом вказаних обставин призвело до неправильного вирішення справи.

Посилаючись на правовий висновок Верховного Суду, викладений у постанові від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, стверджує, що дослідження судом тих первинних документів, які не були підставами для прийняття оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, буде порушенням принципу офіційного з`ясування обставин справи та безпідставним розширенням предмету доказування.

Вважає, що постановою «Про затвердження порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" від 29.10.2010 № 1246 (далі Порядок № 1246) не визначено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної необхідно вказувати конкретний перелік документів, як на цьому наголошував суд першої інстанції.

Наполягає, що суд першої інстанції не може перебирати на себе компетенцію контролюючого органу та надавати оцінку та враховувати документи, які не були надані платником на розгляд Комісії.

Також звертає увагу суду апеляційної інстанції, що задовольняючи позовну вимогу про зобов`язання зареєструвати спірні податкові накладні, суд першої інстанції вийшов за межі своїх повноважень та підмінив контролюючий орган, оскільки питання про реєстрацію чи відмову в реєстрації податкової накладної відноситься до дискреційних повноважень другого відповідача.

Позивач, у надісланому до суду відзиві на апеляційну скаргу, просив суд апеляційної інстанції залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін, як законне та обґрунтоване. З посиланням на пункти 12, 13 Порядку № 1246 заперечує проти доводів контролюючого органу щодо відсутності обов`язку зазначати у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної переліку інформації, яку слід надати платнику податку для такої реєстрації. З огляду на неконкретність вимог першого відповідача щодо надання документів, рішення про відмову у реєєстрації податкових накладних, на переконання позивача, не відповідає критерію обґрунтованості.

Вважає доводи апелянта про ненадання позивачем, зокрема, копій статистичного спостереження за формами 4-СГ та 29-СГ передчасними, оскільки в квитанціях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних не зазначено про необхідність надання вказаних документів, а також тих, на відсутність яких перший відповідач вказує в апеляційній скарзі.

При цьому, зауважує, що у позивача, як виробника сільськогосподарської продукції досить часто виникають обставини, за яких обсяг придбаного насіння чи його залишки для посіву та вирощування зернових є меншими від кількості вирощеного та в подальшому реалізованого зерна. Стверджує, що ним під час розгляду справи в суді першої інстанції було доведено достовірність та реальність господарських операцій, які слугували підставами для складання спірних податкових накладних, зокрема, надано до суду платіжні доручення, якими підтверджується оплата ТОВ «НВП «Полтавська паляниця» за поставлену продукцію та звіти про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2021 року форми № 4-СГ, довідки Орлицької сільської ради про наявні в обробітку земельні ділянки, звіти про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2021 році форми № 29-сг, які також надавались першому відповідачу.

Посилання апелянта на те, що сумарна кількість поставленого товару має різні обсяги у специфікаціях та видаткових накладних (поставлено 114,64 тон, а в специфікаціях визначено 113 тон), вважає таким, що жодним чином не спростовує реальність даної господарської операції, оскільки у самій специфікації в п.1 визначено, що кількість вказаного товару може мати відхилення (+/-10%). Також зазначає, що не заслуговують на увагу доводи першого відповідача про сумнівність здійснення господарської операції з постачання зерна кукурудзи, з огляду на відсутність в наданих до контролюючого органу товаро-транспортних накладних точної адреси пунктів навантаження та розвантаження, оскільки по-перше, наведені обставини не можуть бути самостійною підставою для поставлення під сумнів реальності усієї господарської операції, по-друге, враховуючи, що завантаження та розвантаження товару може відбуватися в полі, відсутність адреси (а саме вулиці та номеру будинку) при наявності іншої інформації, що дає змогу ідентифікувати саму господарську операцію не зумовлює недійсність самої товаро-транспортної накладної.

Вказує, що зобов`язання судом першої інстанції ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні податкові накладні є дотриманням гарантій того, що спір між сторонами буде остаточно вирішено та є належним способом захисту порушеного права.

Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Згідно з частиною 4 статті 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено, що Фермерське господарство "Орлицьке" зареєстровано, як юридична особа 02 липня 2005 року, основними видами економічної діяльності якого є: вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур; допоміжна діяльність у рослинництві, та інші.

15.10.2021 між ФГ Орлицьке, як постачальником, та ТОВ "Науково-виробничим підприємством Полтавська паляниця", як покупцем, було укладено договір поставки № 27/10/21-К (далі - Договір) на поставку кукурудзи (код товару УКТ ЗЕД - ) врожаю 2021 року. При цьому п. 3.3 Договору передбачено, що кількість, ціна та терміни постачання встановлюються у специфікаціях до даного договору.

Відповідно до п. 4.1. Договору, покупець оплачує постачальнику 86 % вартості поставленої партії товару протягом 3-х банківських днів з дати отримання партії товару та визначених супровідних документів. Підпунктом 4.1.2. Договору визначено, що остаточний розрахунок в розмірі 14% вартості товару здійснюється протягом 2-х банківських днів з моменту отримання покупцем: а) податкової накладної, складеної в електронній формі з дотриманням умов щодо реєстрації у порядку, визначеному чинним законодавством України; б) оригіналу належним чином оформленої видаткової накладної на товар на повну суму його вартості.

До договору складено специфікації:

- від 17.10.21 № 3 на постачання 23 т кукурудзи загальною вартістю 144 839, 28 грн. (у т.ч. ПДВ - 17 78,28 грн.);

- від 18.10.21 № 4 на постачання 23 т кукурудзи загальною вартістю 144 839, 28 грн. (у т.ч. ПДВ - 17 787,28 грн.);

- від 19.10.21 № 5 на постачання 23 т кукурудзи загальною вартістю 144 243, 50 грн. (у т.ч. ПДВ - 17 468,50 грн.);

- від 19.10.21 № 6 на постачання 44 т кукурудзи загальною вартістю 274 325,04 грн. (у т.ч. ПДВ - 33 689, 04 грн.).

Відповідно до умов договору поставки № 27/10/21-К від 15.10.2021 позивачем було поставлено покупцеві кукурудзу:

- 17.10.2021 в кількості 23 380 т (на підтвердження вказаної операції 17.10.2021 було виписано покупцеві видаткову накладну № 11 на 23 380 т на загальну суму 147 232, 28 гр, рахунок-фактуру на оплату № 11 від 17.10.2021 за кукурудзу в кількості 23 380 т на суму без ПДВ - 129 151,12 грн, ПДВ 14% -18 081,16 грн, разом з ПДВ - 147 232,28 грн та оформлено товарно-транспортну накладну № 3 від 17.10.2021 року на 23 380 т);

- 18.10.2021 в кількості 23 620 т (на підтвердження вказаної операції 18.10.2021 виписано покупцеві видаткову накладну №12 на 23 620 т на загальну суму 148 743, 64 грн, рахунок-фактуру на оплату № 12 від 18.10.2021 за кукурудзу в кількості 23 620 на суму без ПДВ - 130 476,88 грн, ПДВ 14% -18 266,76 грн, разом з ПДВ - 148 743, 64 грн та оформлено товарно-транспортну накладну № 4 від 18.10.2021 на 23 620 т);

- 19.10.2021 в кількості 23 300 т та 24 460 т (на підтвердження вказаної операції виписано покупцеві видаткові накладні № 14 на 23 300 т на загальну суму 144 098, 86 грн та № 15 на 22 460 т, на загальну суму 140 030,46 грн, рахунки-фактури на оплату №14 від 19.10.2021 за кукурудзу в кількості 23 300 т на суму без ПДВ - 126 402,50 грн, ПДВ 14% -17 696,35 грн, разом з ПДВ - 144 098,85 грн, № 15 від 19.10.2021 року за кукурудзу в кількості 22 460 на суму без ПДВ - 122 833, 74 грн, ПДВ 14% - 17 196,72 грн, разом з ПДВ - 140 030, 46 грн та оформлено товарно-транспортні накладні № 5 та № 6 від 19.10.2021);

- 20.10.2021 в кількості 21 880 т (на підтвердження вказаної операції 20.10.2021 виписано покупцеві видаткову накладну №16 на 21 880 т на загальну суму 136 414,36 грн, рахунок-фактуру на оплату № 16 від 20.10.2021 за кукурудзу в кількості 21 880 на суму без ПДВ - 119 661,72 грн, ПДВ 14% -16 752,64 грн, разом з ПДВ - 136 414, 36 грн та оформлено товарно-транспортну накладну № 7 від 20.10.2021 на 21 880 т).

За наслідками вказаних господарських операцій було складено податкові накладні: № 11 від 17.10.2021 на кукурудзу у кількості 23,380 т на загальну суму - 147 232,28 грн, № 12 від 18.10.2021 на кукурудзу у кількості 23,620 т., на загальну суму 148 743, 64 грн, № 14 від 19.10.2021 на кукурудзу у кількості 23,300 т на загальну суму 144 098,85 грн., № 15 від 19.10.2021 на кукурудзу у кількості 24,460 т на загальну суму 140 030, 46 грн., № 16 від 20.10.2021 на кукурудзу у кількості 21,880 т на загальну суму 136 414, 36 грн.

Після направлення накладних до контролюючого органу реєстрація податкових накладних № 11 від 17.10.2021, № 12 від 18.10.2021, № 14 від 19.10.2021, № 15 від 19.10.2021, № 16 від 20.10.2021 була зупинена з посиланням на відсутність кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1005 в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товарыв /послуг, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних.

Позивачем надано до контролюючого органу пояснення від 26.10.2021 № 4 щодо зупинення реєстрації податкових накладних № 11 від 17.10.2021, № 12 від 18.10.2021, № 14 від 19.10.2021, № 15 від 19.10.2021, № 16 від 20.10.2021. Додатком до наданих пояснень долучено: договір № 27/10/21-К від 15.10.2021, специфікація № 3 від 17.10.2021, № 4 від 18.10.2021, № 5 від 19.10.2021, № 6 від 19.10.2021, видаткові накладні № 11 від 17.10.2021, № 12 від 18.10.2021 № 14 від 19.10.2021, № 15 від 19.10.2021, № 16 від 20.10.2021. З матеріалів, наданих контролюючим органом також встановлено факт направлення ТТН № 3 від 17.10.2021, № 4 від 18.10.2021, № 5 та № 6 від 19.10.2021, № 7 від 20.10.2021.

За результатами опрацювання наданих документів ГУ ДПС у Полтавській області прийнято рішення про відмову у реєстрації податкових накладних: № 3294616/33625096 від 28.10.2021 щодо податкової накладної № 11 від 17.10.2021, № 3294615/33625096 від 28.10.2021 щодо податкової накладної № 12 від 18.10.2021, № 3294614/33625096 від 28.10.2021 щодо податкової накладної № 14 від 19.10.2021, № 3294613/33625096 від 28.10.2021 щодо податкової накладної № 15 від 19.10.2021, № 3294612/33625096 від 28.10.2021 щодо податкової накладної № 16 від 20.10.2021.

Підставою відмови у реєстрації податкових накладних у вказаних рішеннях слугувало не надання платником податку розрахункових документів та/або банківських виписок та копії статистичного спостереження за формами 4-СГ, 29-СГ; зроблено висновок про відсутність відомостей щодо обсягів посівних площ сільськогосподарських культур та валового збору урожаю.

Не погодившись в рішеннями ГУ ДПС у Полтавській області про відмову у реєстрації податкових накладних, ФГ "Орлицьке" звернулося зі скаргами на вказані рішення в адміністративному порядку. До поданих скарг позивачем також надано платіжні доручення від ТОВ "НВП "Полтавська паляниця" на ФГ "Орлицьке" № 324557 від 20.10.2021 на суму 250 000 грн, № 324578 від 21.10.2021 на суму 250 000 грн, № 324594 від 22.10.2021 на суму 250 000 грн, договір поставки нафтопродуктів № 104 від 11.08.2021 з ТОВ "Петролеум плюс", рахунок на оплату № 481 від 11.08.2021 за договором з ТОВ "Петролеум плюс, видаткову накладну № 451 від 11.08.2021 про отримання палива дизельного; ТТН на відпуск нафтопродуктів № 451 від 11.08.2021, витяг з ЄРПН № 11732 на запит від 14.09.2021, договір поставки №51 від 15.01.2021 про купівлю у ТОВ Флексора мінеральних добрив, рахунок № 3 від 15.01.2021 на оплату ТОВ Флексора, видаткову накладну № 3 від 20.01.2021 про отримання добрив від ТОВ Флексора, видаткову накладну № 30 від 25.02.2021 на селітру від ТОВ Флексора, товарно-транспортну накладну № 3 від 20.01.2021, ТТН № Р3О від 25.02.2021, витяг з ЄРПН № 10396 на запити 26.01.2021, витяг з Єдиного реєстру податкових накладних № 10537 на від 10.02.2021, договір № 4 від 18.01.2021 на поставку карбаміду ТОВ Індеко з специфікацією № 1, видаткову накладну № Ф-00000031 від 22.11.2021, товарно-транспортну накладну ТТН № 32 від 22.01.2021, паспорт на карамбід № 20 від 22.01.2021, витяг з ЄРПН № 10367 на запит від 25.01.2021, договір купівлі-продажу № 3/02 Л від 01.02.2021 насіння кукурудзи у СК Радянський, рахунок № Счт-000012 від 01.02.2021, накладну РНк-00006 від 01.02.2021, витяг з ЄРПН № 10653 на запит від 02.03.2021, договір № 4 від 01.10.2021 про надання послуг по збиранню врожаю кукурудзи ФГ Мит, рахунок фактуру № 1 від 08.10.2021, акт виконаних робіт від 08.10.2021 року, витяг з ЄРПН № 12057 на запит від 25.10.2021, звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур у 2021 р., (ф. 29-сг (річна), звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2021 р. ф. 4-сг (річна), довідку № 02/17№03 від 14.01.2021 Орлицької сільської ради та № 20 від 20.01.2021 Дашківської сільської ради про наявність у господарства земельних ділянок, витяг з наказу № 6 від 23.10.2015 про призначення голови ФГ Орлицьке, податкова декларація платника Єдиного податку четвертої групи.

ДПС України за результатами розгляду вказаних скарг прийнято рішення від 10.01.2022 № 749/33625096/2, №731/33625096/2, № 759/33625096/2, № 753/33625096/2, № 722/33625096/2 про відмову у задоволенні скарг на підставі ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвен таризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури (інвойси).

Позивач не погодився із зазначеними рішеннями комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Харківській області про відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та звернувся до суду з даним позовом.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з їх обґрунтованості та протиправності оскаржуваних рішень, у зв`язку з недоведенням відповідачами під час судового розгляду об`єктивних ознак неможливості здійснення ФГ «Орлицьке» операцій з постачання товару, зазначеного у спірних податкових накладних, та/або ймовірності уникнення позивачем виконання податкового обов`язку, що свідчило б про ризик порушення ним норм податкового законодавства.

Судом враховано, що відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, необхідних для прийняття позитивного рішення, позбавляє контролюючий орган можливості посилатись на їх ненадання платником податків, в якості підстави для відмови у реєстрації.

Зважаючи на те, що обґрунтованість підстав для відмови у реєстрації відповідних податкових накладних не знайшла свого підтвердження під час судового розгляду справи, суд вважав за необхідне зобов`язати другого відповідача зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні податкові накладні.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає таке.

За змістом підпункту «а» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) (далі за текстом ПК України) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі за текстом Порядок № 1246).

Зокрема, пункт 12 Порядку № 1246 передбачає, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкової накладної або відмову в реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі за текстом ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом ЄРПН, Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначено Порядком № 1165.

За визначенням, наведеним у пункті 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Відповідно до пункту 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно з приписами пункту 7 Порядку № 1165 у разі встановлення за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування відповідності відображених в них операцій хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (пункт 8 Порядку № 1165).

Відповідно до пункту 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з пунктом 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Як вбачається зі змісту отриманих позивачем квитанцій від 25.10.2021 (а. с. 9, 14, 15 (зворот), 21 (зворот), 25) підставою для зупинення реєстрації податкових накладних № 11 від 17.10.2021, № 12 від 18.10.2021, №№ 14, 15 від 19.10.2021 та № 16 від 20.10.2021 в ЄРПН слугувала відсутність кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1005 в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товарів/послуг, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН. Додатково повідомлено показники «D» = 28.5327 %, «Р» = 0.

Таким чином, підставою для зупинення реєстрації спірних податкових накладних є їх відповідність п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у Додатку № 3 до Порядку № 1165.

Відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій під таке визначення підпадає відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку), як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Аналіз п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку (підпункт 2 пункту 11 Порядку № 1165).

При цьому, зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Аналогічний правовий висновок, викладений в постанові Верховного Суду від 23.02.2023 у справі №420/9924/20.

Так, з досліджених колегією суддів копій квитанцій від 25.10.2021 встановлено, що перший відповідач, наводячи показники: «D» = 28.5327 %, «Р» = 0, не надає при цьому розрахунку за критерієм підпункту 2 пункту 11 Порядку № 1165, а також не вказує чіткого переліку документів, які слід подати до контролюючого органу, для прийняття позитивного рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН у кожному випадку, що в свою чергу дозволяє дійти висновку про невмотивованість та безпідставність зупинення реєстрації вказаних податкових накладних.

Крім того, відповідно до пункту 12 Порядку № 1165, платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5).

З наведеного слідує, що подання таблиці є правом, а не обов`язком платника ПДВ, а отже неподання останньої, не може тягти для платника негативних наслідків.

Крім того, враховуючи відсутність в матеріалах справи такої таблиці даних ФГ «Орлицьке», контролюючим органом не доведено її подання взагалі, а тому незрозумілим є спосіб, в який другим відповідачем було встановлено відсутність кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1005 в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товарів/послуг, що на постійній основі постачаються (виготовляються).

Разом з цим, в наданих квитанціях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних, оскаржуваних рішеннях ГУ ДПС у Полтавськійобласті та апеляційній скарзі не викладено обставин, за яких контролюючий орган дійшов висновку про те, що обсяг постачання товару/послуг перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.

Відповідно до пункту 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 (далі за текстом Порядок № 520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з вимогами пунктів 9-11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до п. 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення комісії державної податкової служби повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.

За результатами аналізу наведених норм Верховний Суд у постанові від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 зазначив, що чинними нормативно-правовими актами наведено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку № 520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.

Крім того, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Аналогічний правовий висновок викладено у постанові Верховного Суду від 3 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20.

Колегія суддів зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом у своїх рішеннях, зокрема, у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі № 0940/1240/18, від 20 серпня 2019 року у справі № 2540/3009/18.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість і вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття. Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічний висновок наведено у постановах Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 02 квітня 2019 року у справі № 822/1878/18.

Натомість, у квитанціях від 26.10.2021 комісією ГУ ДПС у Полтавській області не відображено сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, які б вказували на ризиковість платника податку, та вичерпного переліку документів, який необхідно надати, що свідчить про необґрунтованість та невмотивованість таких рішень, оскільки позивач не міг передбачити відсутність яких саме документів може слугувати підставою для відмови в реєстрації вказаних податкових накладних.

Колегією суддів установлено, що на виконання вимоги першого відповідача позивачем до ГУ ДПС у Полтавській області було надіслано повідомлення від 26.10.2021 № 4 щодо спірних податкових накладних та документи, на підставі яких вони складені: копії договору поставки від 15.10.2021 № 27/10/21-К; специфікацій від 17.10.2021 № 3, від 14.10.2021 № 4, від 19.10.2021 № 5, від 19.10.2021 № 6, видаткових накладних від 17.10.2021 № 11, від 18.10.2021 № 12, від 19.10.2021 № 14, від 19.10.2021 № 15, від 20.10.2021 № 16, товарно-транспортних накладних від 17.10.2021 № 3, від 18.10.2021 № 4, від 19.10.2021 № 5, від 19.10.2021 № 6 та від 20.10.2021 № 7.

Як встановлено судом першої інстанції з досліджених документів та підтверджено в суді апеляційної інстанції, на виконання умов договору поставки № 27/10/21-К від 15.10.2021 позивач здійснив на адресу ТОВ «Науково-виробниче підприємство «Полтавська паляниця» п`ять поставок товару кукурудзи на загальну суму 716 519,60 грн, що підтверджується видатковими накладними № 11 від 17.10.2021 на загальну суму 147 232, 28 грн, № 12 від 18.10.2021 на загальну суму 148743,64 грн, №№ 14, 15 від 19.10.2021 на загальну суму 144 098,85 грн та 140 030,46 грн відповідно, № 16 від 20.10.2021 на загальну суму 136 414,36 грн (том 1 а.с. 51-55) та товарно-транспортними накладними № 3 від 17.10.2021, № 4 від 18.10.2021, № 5 від 19.10.2021, № 6 від 19.10.2021 № 6, № 7 від 20.10.2021 (том 1 а.с. 56-60).

Відповідними датами поставки товару ФГ «Орлицьке» виставлено покупцю ТОВ «Науково-виробниче підприємство «Полтавська паляниця» рахунки на оплату №11 від 17.10.2021, № 12 від 18.10.2021, №№ 14, 15 від 19.10.2021 та № 16 від 20.10.2021 (том 1 а.с. 61-65).

Вважаючи, що у зв`язку з відвантаженням товару відповідно до договору поставки від 15.10.2021 № 27/10/21-К, що підтверджується вищезазначеними документами, у ФГ «Орлицьке» виникли податкові зобов`язання згідно з частиною 1 статті 187 ПК України, позивач, діючи відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України, сформувало на адресу ТОВ «Науково-виробниче підприємство «Полтавська паляниця» податкові накладні від № 11 від 17.10.2021, № 12 від 18.10.2021, №№ 14, 15 від 19.10.2021 та № 16 від 20.10.2021 та подало їх на реєстрацію.

На думку колегії суддів, перелік документів, який було надіслано позивачем разом з повідомленнями, був достатнім для того, щоб усунути сумніви у контролюючого органу щодо ознак ризиковості господарських операцій, за наслідками якої були виписані спірні податкові накладні.

Проте, незважаючи на подані документи, першим відповідачем прийнято спірні рішення від 28.10.2021 №№3294616/33625096, 3294615/33625096, 3294614/33625096, 3294613/33625096, 3294612/33625096 про відмову в реєстрації податкових накладних у зв`язку з ненаданням платником податку розрахункових документів або банківських виписок з особових рахунків. В додатковій інформації також зазначено, що відсутні платіжні доручення та/або банківські виписки з особових рахунків з контрагентом-покупцем. Також платником не надані копії статистичного спостереження за формами 4-СГ, 29-СГ, тобто відсутні відомості щодо обсягів посівних площ сільськогосподарських культур та валового збору урожаю.

Колегія суддів вважає неприйнятними посилання першого відповідача на ненадання платником податків платіжних доручень та/або банківських виписок з особових рахунків з контрагентом-покупцем, оскільки, як зазначалось вище, умовами договору поставки від 15.10.2021 № 27/10/21-К передбачено, що покупець оплачує постачальнику 86 % вартості поставленої партії товару протягом 3-х банківських днів з дати отримання партії товару, остаточний розрахунок в розмірі 14% вартості товару здійснюється протягом 2-х банківських днів з моменту отримання покупцем: а) податкової накладної, складеної в електронній формі з дотриманням умов щодо реєстрації у порядку, визначеному чинним законодавством України; б) оригіналу належним чином оформленої видаткової накладної на товар на повну суму його вартості.

Таким чином, враховуючи, що спірні податкові накладні були складені за правилом першої події, тобто по факту відвантаження товару покупцю, а не по факту отримання часткової чи повної оплати, проведення якої за умовами вищевказаного договору попередньо не вимагалося, контролюючий орган мав врахувати, що на дати складання податкових накладних 17.10.2021, 18.10.2021, 19.10.2021 та 20.10.2021 та подання їх на реєстрацію, у платника податків були відсутні будь-які розрахункові документи.

Слід зауважити, що платіжні доручення щодо отримання оплати від ТОВ «Науково-виробниче підприємство «Полтавська паляниця» за поставлену кукурудзу за договором поставки № 27/10/21-К від 15.10.2021 надавалися позивачем до контролюючого органу разом зі скаргами на рішення про відмову у реєстрації податкових накладних, однак залишені поза увагою.

Посилання першого відповідача на ненадання копій статистичного спостереження за формами 4-СГ, 29-СГ, в яких відображаються відомості щодо обсягів посівних площ сільськогосподарських культур та валового збору урожаю, колегія суддів відхиляє, оскільки вказані звіти ФГ «Орлицьке» про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2021 році за формою № 29-СГ та про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2021 року за формою № 4-СГ надавалися позивачем до другого відповідача разом зі скаргами на рішення першого відповідача про відмову у реєстрації спірних податкових накладних, а їх копії наявні в матеріалах справи (том 1 а.с. 143 150).

Однак, враховуючи, що за результатами розгляду таких скарг ДПС України було прийнято рішення про залишення їх без задоволення, а рішення ГУ ДПС у Полтавській області без змін, слід дійти висновку, що другим відповідачем не було надано належної оцінки поданим позивачем документам, що і стало підставою для звернення останнього до суду з цим позовом.

Посилання першого відповідача в апеляційній скарзі на те, що сумарна кількість поставленого товару має різні обсяги у специфікаціях та видаткових накладних (поставлено 114,64 тон, а в специфікаціях визначено 113 тон), а також на недоліки наданих позивачем товаро-транспортних накладних щодо відсутності в них точних адрес навантаження та розвантаження, не може бути підставою для прийняття рішень про відмову у реєстрації спірних податкових накладних, так як ані квитанції про зупинення реєстрації спірних податкових накладних, ані рішення про відмову в їх реєстрації не містять вказівки на такі недоліки.

При цьому, слід зазначити, що різниця в показниках об`єму відвантаженого на адресу покупця товару (кукурудзи) в специфікаціях до договору та видаткових накладних з огляду на пункт 1 специфікацій до договору поставки від 15.10.2021, відповідно до якого кількість поставленого товару може мати відхилення (+/-10%) (том 1 а.с. 47-50), не є свідченням сумнівності господарських операцій у спірних правовідносинах.

Колегія суддів вважає, що у своїй сукупності надані позивачем документи є достатніми для прийняття рішень про реєстрацію спірних податкових накладних.

Згідно з частиною першою статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Відповідно до вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Разом з цим, зазначаючи у спірних рішеннях в якості підстав для відмови у реєстрації податкових накладних відсутність розрахункових документів та копій статистичного спостереження за формами 4-СГ, 29-СГ, контролюючий орган в апеляційній скарзі вказує на інші недоліки в наданих позивачем документах, існування яких не було покладено в основу прийняття спірних рішень.

Слід зазначити, що рішення ДПС України від 10.01.2022 №749/33625096/2, 731/33625096/2, 759/33625096/2, 753/33625096/2, 722/33625096/2, якими скарги ФГ «Орлицьке» залишено без задоволення, а рішення ГУ ДПС в Полтавській області від 28.10.2021 №№3294616/33625096, 3294615/33625096, 3294614/33625096, 3294613/33625096, 3294612/33625096 без змін, містять інші підстави для відмови у реєстрації спірних податкових накладних, а саме не надання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи) у тому числі рахунків-фактури/інвойсів.

Колегія суддів звертає увагу, що підстави та мотиви відмови у реєстрації податкових накладних, які зазначені в оскаржуваних рішеннях та рішеннях ДПС України за результатами розгляду скарг, повністю відмінні за своїм змістом, що вказує на неузгодженість дій в системі податкового органу та додатково свідчать про порушення відповідачами у спірних відносинах принципу правової визначеності при винесенні рішень ГУ ДПС у Полтавській області від 28.10.2021 №№3294616/33625096, 3294615/33625096, 3294614/33625096, 3294613/33625096, 3294612/33625096.

З приводу посилання першого відповідача на неможливість дослідження судом тих первинних документів, які не були підставами для прийняття оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, що на думку останнього буде порушенням принципу офіційного з`ясування обставин справи та безпідставним розширенням предмету доказування, колегія суддів зазначає наступне.

Так, виконання завдань адміністративного судочинства залежить від встановлення адміністративним судом у справі об`єктивної істини та правильного застосування норм матеріального та процесуального права

Відповідно до статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.

Згідно зі статтею 73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.

Достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи (стаття 75 КАС України).

Приписи статті 76 КАС України встановлюють, що достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.

Враховуючи наведене колегія суддів зазначає, що право платника довести обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, не обмежене поданням виключно тих доказів, що надавались ним контролюючому органу. Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.

Крім цього, вимоги частини 4 статті 9 КАС України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, у тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи та, у відповідних випадках, до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Подібні правові висновки викладено у постановах Верховного Суду від 20 листопада 2018 року у справі № 806/434/16, від 18 листопада 2019 року у справі № 815/1088/15, від 31 березня 2020 року у справі № 140/10/19, від 21 травня 2020 року у справі № 560/391/19.

За таких обставин, необхідно надати оцінку усім документам, наданим позивачем до матеріалів справи, у тому числі тим документам, що не були надані до контролюючого органу, однак у своїй сукупності підтверджують реальний характер господарських операцій позивача.

Таким чином, колегія суддів вважає необґрунтованим посилання першого відповідача на неможливість врахування судом обставин щодо відсутності у розпорядженні контролюючого органу під час прийняття оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної документів, які було надано позивачем до суду.

Суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень «суб`єктивізує» акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Суд також звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН.

Зупинення реєстрації податкових накладних не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а також прийняття негативних для платника податків рішень без зазначення конкретних мотивів, дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішень про відмову в реєстрації спірних податкових накладних.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10 квітня 2020 року у справі № 819/330/18.

Водночас, позивачем своєчасно, за встановленою формою та в повному обсязі, відповідно до приписів пункту 6 Порядку № 1165, пункту 5 Порядку № 520 і підпунктів 201.16.1., 201.16.2. пункту 201.16. статті 201 ПК України подано до ГУ ДПС у Харківській області інформацію та документи, які підтверджують здійснення господарських операцій та є достатніми для прийняття рішень про реєстрацію спірних податкових накладних.

Колегія суддів зауважує, що згідно з частиною 2 статті 2 КАС України будь-які рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Однак, ГУ ДПС у Полтавській області під час розгляду справи не доведено наявності достатніх підстав для зупинення та відмови в реєстрації спірних податкових накладних в ЄРПН.

З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази колегія суддів вважає, що ГУ ДПС у Полтавськійобласті при прийнятті рішень від 28.10.2021 №№3294616/33625096, 3294615/33625096, 3294614/33625096, 3294613/33625096, 3294612/33625096 діяло необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для прийняття таких рішень, не на підставі та не у спосіб, що передбачені ПК України, без дотримання вимог частини 2 статті 2 КАС України, а тому наявні підстави для визнання їх протиправними та скасування.

Як установлено пунктами 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому, вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких обираючи спосіб захисту порушеного права слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності «небезпідставної заяви» за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менш, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути «ефективним» як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі «Афанасьєв проти України» від 5 квітня 2005 року (заява № 38722/02)).

Отже, «ефективний засіб правого захисту» в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.

Згідно з положеннями рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи № (80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів Ради Європи 11 березня 1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Таким чином, дискреція це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.

На законодавчому рівні поняття «дискреційні повноваження» суб`єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.

Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.

У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірні податкові накладні, були виконані позивачем, а тому у другого відповідача був лише один вид правомірної поведінки зареєструвати такі накладні. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.

Зважаючи на те, що підставами для відмови в реєстрації спірних податкових накладних були обставини, які не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду в суді першої та апеляційної інстанцій, колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 17.10.2021 № 11, від 18.10.2021 № 12, від 19.10.2021 №№ 14, 15, від 20.10.2021 № 16 датою їх подання на реєстрацію.

Відповідно до пункту 1 частини 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.

За визначенням, наведеним у статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд прийшов до вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи та правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального права.

Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують.

Керуючись ч. 4 ст. 229, ч. 4 ст. 241, ст. ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 327 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 16.08.2022 по справі № 440/5033/22 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя Т.С. Перцова
Судді В.Б. Русанова С.П. Жигилій