Справа № 320/1303/23
Суддя: Шевченко А.В.
Дата ухвалення: 2023-05-10 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

10 травня 2023 року Київ № 320/1303/23

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючої судді Шевченко А.В., за участю секретаря судового засідання Касаткіної Ю.О.,

представника позивача: Наконечного О.М.,

представників відповідача: Чеботарьова А.В., Ісаєва С.П.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Укренергоекспорт» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

в с т а н о в и в:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Укренергоекспорт» (далі позивач, Товариство) звернулось до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі відповідач, ГУ ДПС у м. Києві), в якому просило суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 03.11.2022 № 300420411 (далі спірне рішення).

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що спірне рішення суперечить чинним нормам податкового законодавства, прийняте відповідачем за результатами перевірки, яка проведена з порушенням порядку її проведення, тож є протиправним та підлягає скасуванню в силу своєї протиправності.

Представник відповідача подав до суду відзив на позовну заяву, в якому наголосив, що позовні вимоги є безпідставними, оскільки вважає спірне рішення законним та обґрунтованим, прийнятим відповідачем на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені податковим законодавством, внаслідок встановлення за наслідками камеральної перевірки позивача порушення ним граничних строків реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Представник позивача подав до суду письмову відповідь на відзив, в якій наголосив, що відповідач жодним чином не спростовує підстав позову щодо необґрунтованості висновків акта перевірки, з урахуванням звернення позивача з заявою про неможливість своєчасного виконання податкових зобов`язань щодо реєстрації податкових накладних за лютий 2022 року у зв`язку з воєнним станом як форс-мажорною обставиною та не відмінених карантинних обмежень.

Розглянувши подані сторонами документи та матеріали, заслухавши пояснення їхніх представників, з`ясувавши фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив таке.

ГУ ДПС у м. Києві проведено камеральну перевірку своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ «Укренергоекспорт» (36994200), за результатом якої складено акт від 12.10.2022 № 30075/Ж5/26-15-04-11-03/36994200 (далі акт перевірки), яким зафіксовано, що Товариством порушено граничні строки реєстрації податкових накладних (далі - ПН) та розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) (період 28.02.2022, 30.06.2022), визначені пунктом 201.10. статі 201, підпункту 69.2. пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, а саме:

ПН № 28 від 09.02.2022, дата реєстрації 18.07.2022, кількість днів затримки 4, сума ПДВ за ПН 10, розмір штрафу, % - 243250,00 грн.;

ПН № 48 від 10.02.2022, дата реєстрації 18.07.2022, кількість днів затримки 4, сума ПДВ за ПН 10, розмір штрафу, % - 1266668,00 грн.;

ПН № 1 від 15.06.2022, дата реєстрації 18.07.2022, кількість днів затримки 18, сума ПДВ за ПН 20, розмір штрафу, % - 48833,00 грн.;

ПН № 23 від 08.02.2022, дата реєстрації 16.08.2022, кількість днів затримки 33, сума ПДВ за ПН 30, розмір штрафу, % - 880500,00 грн.;

ПН № 30 від 10.02.2022, дата реєстрації 12.09.2022, кількість днів затримки 60, сума ПДВ за ПН 30, розмір штрафу, % - 811296,00 грн.;

ПН № 38 від 22.02.2022, дата реєстрації 19.08.2022, кількість днів затримки 36, сума ПДВ за ПН 30, розмір штрафу, % - 468300,00 грн.;

ПН № 40 від 23.02.2022, дата реєстрації 12.09.2022, кількість днів затримки 60, сума ПДВ за ПН 30, розмір штрафу, % - 366300,00 грн.;

ПН № 33 від 12.02.2022, дата реєстрації 12.09.2022, кількість днів затримки 60, сума ПДВ за ПН 30, розмір штрафу, % - 381195,00 грн.;

ПН № 32 від 12.02.2022, дата реєстрації 12.09.2022, кількість днів затримки 60, сума ПДВ за ПН 30, розмір штрафу, % - 545111,25 грн.;

ПН № 29 від 10.02.2022, дата реєстрації 12.09.2022, кількість днів затримки 60, сума ПДВ за ПН 30, розмір штрафу, % - 8250000,00 грн.;

ПН № 35 від 14.02.2022, дата реєстрації 12.09.2022, кількість днів затримки 60, сума ПДВ за ПН 30, розмір штрафу, % - 878400,00 грн.;

ПН № 37 від 21.02.2022, дата реєстрації 12.09.2022, кількість днів затримки 60, сума ПДВ за ПН 30, розмір штрафу, % - 474750,00 грн.;

ПН № 21 від 07.02.2022, дата реєстрації 19.08.2022, кількість днів затримки 36, сума ПДВ за ПН 30, розмір штрафу, % - 519300,00 грн.;

ПН № 22 від 07.02.2022, дата реєстрації 19.08.2022, кількість днів затримки 36, сума ПДВ за ПН 30, розмір штрафу, % - 524925,00 грн.

Примірник акта перевірки скеровувався відповідачем позивачу засобами поштового зв`язку та був отриманий останнім 15.10.2022.

Не погоджуючись з висновками акта перевірки позивач подав відповідачу заперечення від 28.10.2022 вих. № 2022/10-28-1 (отримані відповідачем 02.11.2022), в яких наголосив, що 30.09.2022 подавав податковому органу заяву про неможливість виконання податкового обов`язку щодо реєстрації ПН в ЄРПН з доказами на підтвердження такої неможливості (виписку по залишкам на рахунках, витяг з СЕА ПДВ, сертифікат, лист та наказ Торгово-промислової палати України про настання форс-мажорних обставин), у зв`язку з чим просив відповідача врахувати наведені обставини та не приймати відносно позивача податкових повідомлень-рішень. Заперечення отримані відповідачем 02.11.2023.

Заперечення до акта перевірки залишені відповідачем без розгляду у зв`язку порушенням строків їх подання, про що повивача повідомлено листом від 04.11.2022 № 15069/І/26-15-04-11-14.

Натомість на підставі акта перевірки відповідачем прийнято спірне рішення від 03.11.2022 № 300420411, яким до позивача застосовано штраф за затримку реєстрації ПН в сумі 8233828,65 грн.

Не погоджуючись зі спірним рішенням позивач оскаржив його в адміністративному порядку до Державної податкової служби України, за результатами чого, рішенням про результати розгляду скарги від 09.01.2023 № 762/6/99-00-06-03-01-06 скарга залишена без задоволення, а спірне рішення - без змін.

Судом також встановлено, що зі змісту заяви про неможливість виконання податкового обов`язку щодо реєстрації ПН в ЄРПН (отримана відповідачем 30.09.2022) вбачається, що Товариство не має можливості своєчасно виконати до 15.07.2022 податковий обов`язок щодо реєстрації ПН в ЄРПН за період лютий 2022 року у сумі ПДВ 60161972,98 грн., оскільки з 24.02.2022 на території України введено воєнний стан, що суттєво погіршило фінансовий стан Товариства, у зв`язку зі зниженням рівня розрахунків контрагентів, зменшенням ними обсягів взаємовідносин (купівлі-продажу природного газу та електричної енергії). Факт наявності форс-мажорних обставин в цілому на території України підтверджується листом Торгово-промислової палати України (далі ТПП України) від 28.02.2022 № 2024/02.0-7.1., в якому констатовано, що в період дії воєнного стану, особа, яка порушує свої зобов`язання, має право долучати даний лист до свого повідомлення про форс-мажорні обставини, які унеможливлюють виконання зобов`язань за умовами договору, контракту, угоди, законодавчих чи інших нормативних актів у встановлений термін для можливості обґрунтованого перенесення строків виконання зобов`язань та вирішення спірних питань мирним шляхом.

Підтвердженням настання для Товариства форс-мажорних обставин є Сертифікати засвідчені ТПП України від 20.06.2022 № 3100-22-0269 та № 3100-22-0270, а також наказ від 07.03.2022 № 3-з «Про настання форс мажорних обставин».

Окрім того, станом на 14.07.2022 сума податку, на яку Товариство мало право зареєструвати ПН в ЄРПН мала від`ємне значення. Дебіторська заборгованість постачальників за сплачену, але не поставлену електроенергію у березні 2022 року склала 31034064,00 грн.; дебіторська заборгованість покупців за поставлений природний газ станом на 14.07.2022 склала 45283324,44 грн. Внаслідок наведених обставин залишки коштів на поточних рахунках Товариства станом на 14.07.2022 склали 8226818,90 грн. та 9420,00 Євро, що було недостатньо для можливості своєчасної реєстрації ПН.

Наведені обставини підтверджені документально виписками по особовому рахунку Товариства, банківськими довідками та витягом щодо суми податку, на яку платник податку на додану вартість має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Таким чином Товариство не мало можливості своєчасно (до 15.07.2022) зареєструвати ПН за лютий 2022 року в ЄРПН на суму 6016197,98 грн.

Разом із тим Товариство повідомило, що проводить роботу з дебіторами щодо погашення ними суми заборгованості за відпущений товар та реалізації постачальниками вже оплаченого товару, що дозволило у період з 15.07.2022 по 30.09.2022 поповнити електронний рахунок ПДВ власними коштами на суму 24080000,00 грн. та зареєструвати ПН в ЄРПН за лютий 2022 року на загальну суму ПДВ 37349437,50 грн. При цьому, станом на 30.09.2022 незареєстрованими залишися ПН на суму 22812535,48 грн.

У зв`язку з наведеним Товариство просило відповідача підтвердити неможливість своєчасного виконання обов`язків, визначених у підпункті 69.1. пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України за період лютий 2022 року, про що прийняти відповідне рішення згідно з Порядком підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1. пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225. Також просило розглянути можливість не застосовувати до Товариства відповідальність.

Рішенням щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку від 19.10.2022 № 60239/6/26-15-04-04-08 встановлено можливість своєчасного виконання позивачем свого податкового обов`язку, а також невідповідність позивача підставам неможливості виконання податкових обов`язків, що встановлені підпунктом 6 пункту 1 розділу ІІ Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпунктів 69.1. пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225, а саме платник мав можливість реєструвати податкові накладні за рахунок суми податків обрахованої з урахуванням вимог пункту 200-1.9. Податкового кодексу України.

Таке рішення позивач 14.11.2022 оскаржив в адміністративному порядку до Державної податкової служби України.

У судовому засідання з`ясовано, що рішенням Державної податкової служби України від 30.11.2023 № 2128/6/99-00-06-02-01-06 скаргу Товариства на рішення від 19.10.2022 залишено без задоволення. Позивач надав до суду копію позовної заяви про оскарження рішення Головного управління ДПС у м. Києві до адміністративного суду. Станом на день ухвалення рішення у даній справі відсутні відомості про прийняття до провадження адміністративним судом справи про визнання протиправним та скасування рішення від 19.10.2022 № 60239/6/26-15-04-04-08.

Вважаючи спірне рішення відповідача (уточ. податкове повідомлення-рішення від 03.11.2022 № 300420411) протиправним, позивач звернувся з позовом до суду про його скасування.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, виходячи з положень норм законодавства, які діяли на момент їх виникнення, суд виходив із такого.

Відповідно до частини другої статті 6, частини другої статті 19 Конституції України, органи законодавчої, виконавчої та судової влади здійснюють свої повноваження у встановлених цією Конституцією межах і відповідно до законів України.

Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755-VI, у редакції на момент виникнення спірних правовідносин (далі ПК України).

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Згідно з підпунктом 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

Предметом камеральної перевірки також може бути, зокрема, своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.

Відповідно до пунктів 76.1, 76.2 статті 7 ПК України, камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення.

Порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог статті 86 цього Кодексу.

За результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу (пункт 86.2 статті 86 ПК України).

За приписами пункту 86.7 статті 86 ПК України, у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).

Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

Відповідно до підпунктів 86.7.1, 86.7.2, 86.7.3, 86.7.4 пункту 86.7 статті 86 ПК України, акт перевірки, заперечення до акта перевірки та/або додаткові документи і пояснення, у разі їх подання платником податку у визначеному цим пунктом порядку (далі - матеріали перевірки), розглядаються комісією такого контролюючого органу з питань розгляду заперечень та пояснень до актів перевірок (далі - комісія з питань розгляду заперечень), яка є постійно діючим колегіальним органом контролюючого органу. Склад комісії та порядок її роботи затверджуються наказом керівника контролюючого органу.

Розгляд матеріалів перевірки здійснюється комісією з питань розгляду заперечень контролюючого органу протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень відповідно до цього пункту (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у запереченнях, додаткових документах та поясненнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

У разі отримання від платника податків у визначеному цим пунктом порядку заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень, контролюючий орган зобов`язаний повідомити платника податків про місце і час проведення розгляду матеріалів перевірки. Таке повідомлення надсилається платнику податків протягом двох робочих днів з дня отримання від нього заперечень та/або додаткових документів і пояснень, але не пізніше ніж за чотири робочі дні до дня їх розгляду.

Платник податків має право брати участь у процесі розгляду матеріалів перевірки особисто або через свого представника. Безпосередньо під час розгляду матеріалів перевірки платник податку має право надавати письмові та/або усні пояснення з приводу предмета розгляду.

Відсутність платника податку або його представника, повідомленого в передбаченому цією статтею порядку про час і місце розгляду матеріалів перевірки, не є перешкодою для розгляду матеріалів перевірки.

За результатами розгляду матеріалів перевірки комісія з розгляду заперечень приймає висновок, що є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

Згідно з підпунктом 86.7.5 пункту 86.7. статті 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу на підставі висновку комісії контролюючого органу з питань розгляду заперечень протягом п`яти робочих днів, наступних за днем прийняття такого висновку комісією і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків, у порядку, визначеному підпунктом 86.7.1 цього пункту.

За приписами пункту 86.8 статі 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

За наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені пунктом 86.7цієї статті.

У взаємозв`язку з наведеними нормами ПК України судом встановлено, що акт перевірки від 12.10.2022 № 30075/Ж5/26-15-04-11-03/36994200 надсилався відповідачем позивачу засобами поштового зв`язку та був отриманий останнім 15.10.2022. Таким чином, останнім днем на подання заперечення до акту для позивача було 28.10.2022.

При цьому суд зазначає, що пункт 86.7 статті 86 ПК України не містить застережень щодо включення до строку подання заперечень строк на їх поштову пересилку, тож подання на відділення поштового зв`язку заперечень в останній день відповідного строку свідчить про належне виконання платником податків вимог пункту 86.7 статті 86 ПК України.

Із цих же підстава суд не бере до уваги посилання представників відповідача на індивідуальну податкову консультацію від 10.09.2021 № 3397/ІПК/99-00-18-03-03-06 надану на звернення Адвокатського об`єднання щодо визначення дня подання заперечень на акт камеральної перевірки у разі надсилання їх поштою.

Так, відповідно до пункту 52.2 статті 52 ПК України індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію, тобто Адвокатським об`єднанням. Також слід відмітити, що норми ПК України у інших правовідносинах чітко вказують, що у разі надсилання скарги поштою, останнім днем подання скарги є дата отримання відділенням поштового зв`язку від платника податків поштового відправлення із скаргою, яка зазначена відділенням поштового зв`язку в повідомленні про вручення поштового відправлення або на конверті (для прикладу пункт 56.16 статті 56 ПК України)

З матеріалів справи судом встановлено, що заперечення до акта перевірки подані позивачем з описом вкладення на відділення поштового зв`язку 28.10.2022, що підтверджується відбитком печатки УКРПОШТИ та накладною № 241 від 28.10.2022.

Таким чином суд доходить висновку про те, що заперечення до акта перевірки подані позивачем у межах встановлено строку, відповідно, висновки відповідача щодо їх порушення є протиправними та такими, що позбавили позивача можливості реалізувати свої права, передбачені пунктом 86.7 ПК України.

Отже, спірне рішення прийняте відповідачем всупереч вимог пункту 86.7 ПК України, що є однією з ознак його протиправності.

Окрім наведеного суд зазначає, що правові основи оподаткування податку на додану вартість (далі - ПДВ) встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 201.10 статі 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку-продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

Для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

Для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Так, відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Разом із тим судом встановлено, що з 24.02.2022 в Україні введений воєнний стан Указом Президента України № 64/2022, який продовжується і наразі.

У зв`язку з наведеним, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12.05.2022 № 2260-IX (далі - Закон № 2260), який набрав чинності 27.05.2022, внесено зміни до пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 № 2102-IX, установлено особливості для справляння податків і зборів.

Відповідно до абзаців 2, 3 підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідних положень» Кодексу передбачено, що у разі відсутності можливості у платника податків щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, такий платник податків звільняється від відповідальності, визначеної цим Кодексом, у межах діяльності, що провадиться через такі філії, представництва, відокремлені чи інші структурні підрозділи, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування у ЄРПН до 15.07.2022, подання податкової звітності до 20.07.2022 та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31.07.2022.

Міністерство фінансів України в роз`ясненнях від 10.06.2022 підтвердило, щодо 15.07.2022 слід зареєструвати податкові накладні, складені за операціями, що здійсненні протягом лютого-травня 2022 року.

При цьому суд зазначає, що з метою з`ясування питання щодо остаточної дати реєстрації ПН в ЄРПН слід враховувати лист Міністерства юстиції України від 15.06.2020 № 26245/14036-33-20/8.1.2 «Щодо неоднакового застосування прийменників «до» і «по» на позначення кінцевої календарної дати та прийменника «до» в поєднанні з числівниково-іменниковою формою», в якому констатовано, що для позначення початкової і кінцевої дати, тобто певного періоду часу, у документах прийменник з треба вживати в парі з прийменником до. Інколи, щоб увиразнити входження певної дати до встановленого терміну, додають прислівник включно. Проте його вживання поряд з останньою датою недоречне. Прийменники до і по визначають кінцеву календарну дату чинності чи виконання чого-небудь, проте вони розрізняються сферами свого використання: до закріплений за офіційно-діловим стилем, а по за розмовним. Отже, в офіційному вжитку для визначення кінцевої календарної дати чинності або виконання чого-небудь потрібно вживати лише прийменник до.

Окрім того, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, зокрема у постановах від 25.04.2018 у справі № 803/350/17 та у справі № 815/4720/16, від 13.06.2018 у справі № 815/1298/17, від 28.08.2018 у справі № 814/4170/15(щодо терміну дії ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями), дійшов висновку, що дата закінчення поєднана з прийменником «до», у зв`язку з чим така прийменникова конструкція в українській мові прямо вказує на зазначення кінцевої календарної дати чинності або виконання чого-небудь.

Більше того, стаття 2 Європейської конвенції про обчислення строків від 16.05.1972 року встановлює, що термін «dies a quo» означає день, з якого починається відлік строку, а термін «dies ad quem» означає день, у який цей строк спливає.

Також суд враховує, що з січня 2023 року набули чинності зміни до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу, відповідно до яких платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

Таким чином, у взаємозв`язку з наведеним суд доходить висновку, що останнім днем для реєстрації ПН в ЄРПН, для платників податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів реєстрації, задля звільнення від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, є 15.07.2022.

Разом із тим, приймаючи спірне рішення, відповідач трактуючи на власний розсуд наведені положення Кодексу, здійснив помилкові розрахунки кількості днів прострочення реєстрації ПН, що також свідчить про його протиправність.

Хоча, як стверджували представники відповідача, такі помилки не вплинули на застосування відсоткових значень сум штрафів, визначених у пунктах 120-1.1 статті 120-1 ПК України, суд зазначає, що під час проведення перевірки бралися данні інформаційних ресурсів ДПС станом на 15.07.2022, що свідчить про хибність висновків перевіряючих в частині можливості використання позивачем «другого реєстраційного ліміту» у розмірі 16070873, 51 грн. для реєстрації податкової накладної.

Підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України визначено, що порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідний порядок був затверджений Міністерством фінансів України лише 29.07.2022 наказом № 225 (далі - Порядок), який набув чинності 06.09.2022.

За приписами підпункту 7 пункту 1 розділу ІІ Порядку, підставами неможливості виконання платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами податкових обов`язків (у тому числі обов`язків податкових агентів) є, окрім іншого, інші обставини непереборної сили (форс-мажорні обставини), підтверджені документально.

У разі неможливості виконання платником податків податкового обов`язку, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, платник податків подає не пізніше 30 вересня 2022 року заяву про відсутність такої можливості разом з вичерпним переліком документів (копій документів), інформації (пункт 3 розділу ІІ Порядку).

Зокрема, згідно з Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи, зокрема щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225, таким документом можуть бути документ, що підтверджує відсутність коштів на банківських рахунках платника податків (виписка з рахунків клієнта банку на дату подання до банку розрахункового документа на сплату податків).

Водночас, фактично у період з 27.05.2022 по 06.09.2022 позивач як платник податків перебував у стані правової невизначеності, що суперечить конституційному принципу верховенства права.

У взаємозв`язку з наведеним суд зазначає, що Конституційний Суд України в рішенні від 29.06.2010 № 17-рп/2010 у справі № 1-25/2010 зазначив, що одним із елементів верховенства права є принцип правової визначеності, у якому стверджується, що обмеження основних прав людини та громадянина і втілення цих обмежень на практиці допустиме лише за умови забезпечення передбачуваності застосування правових норм, встановлених такими обмеженнями (абзац третій підпункту 3.1 пункту 3 мотивувальної частини).

Також, Конституційний Суд України у рішенні від 22.09.2005 № 5-рп/2005 вказав, що із конституційних принципів рівності і справедливості випливає вимога визначеності, ясності і недвозначності правової норми, оскільки інше не може забезпечити її однакове застосування, не виключає необмеженості трактування у правозастосовній практиці і неминуче призводить до сваволі (абзац другий підпункту 5.4 пункту 5 мотивувальної частини).

Таким чином, суд уважає, що платник податків не може нести ризиків правової невизначеності.

Разом із тим, коли норми податкового права прямо чи внаслідок їх тлумачення, а також у своїй сукупності не є однозначними та допускають множинне трактування повноважень на користь як платника податків, так і контролюючого органу, то застосовується презумпція правомірності рішень платника податків.

Відповідне положення міститься у постанові Верховного Суду від 10.02.2021 у справі №380/671/20.

При цьому, відповідач не надавав суду належних та допустимих доказів вжиття будь-яких дій щодо з`ясування обставин можливості чи неможливості виконання позивачем обов`язку щодо реєстрації ПН у ЄРПН при проведені перевірки та прийнятті спірного рішення.

Окрім зазначеного суд також враховує, що за приписами пункту 201.10 статті 201 ПК України, платник податку має право зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну та/або розрахунок коригування, складені починаючи з 1 липня 2015 року, в яких загальна сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу.

Якщо сума, визначена відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу, є меншою, ніж сума податку в податковій накладній та/або розрахунок коригування, які платник повинен зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, то платник зобов`язаний перерахувати потрібну суму коштів із свого поточного рахунку на свій рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.

Так, станом на 14.07.2022 сума, визначена відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 ПК України, була меншою (реєстраційний ліміт Товариства мав від`ємне значення та складав: - 48 439 671, 58 грн.) ніж сума податку на додану вартість в податкових накладних за лютий 2022 (37 593 604, 50 грн.). Товариством надано до матеріалів справи витяг з системи електронного адміністрування ПДВ № 1424979 та довідку від 27.04.2023 № 2023/04-27-1 про неможливість своєчасної реєстрації Товариством податкових накладних за лютий 2022.

Судом також встановлено, що з дня відновлення роботи ЄРПН (27.05.2022) та до 14.07.2022 включно постачальники Товариства ТОВ «Солді Інфнініті» та ТОВ «Енергогазрезерв», з якими Товариство на 100% розрахувалось за договорами купівлі-продажу природного газу, не виконали свої обов`язки щодо реєстрації податкових накладних на суму ПДВ 48 802 089, 63 грн.

Позивачем надано докази, що щодо ТОВ «Солді Інфініті» відкрито ліквідаційну процедуру (справа № 908/1734/22 від 03.11.2022). Щодо ТОВ «Енергогазрезерв» пред`явлено позов з підстав не реєстрації податкових накладних (справа № 925/75/23 від 17.01.2023).

Позивачем також надано докази у встановлений строк здійснити реєстрацію окремих спірних податкових накладних, однак вони не були прийняті на реєстрацію. Так, в квитанціях зазначено, що «Документ не прийнято. Документ не може бути прийнятий сума ПДВ в документі не може перевищувати суму ПДВ, на яку продавець має право зареєструвати податкові накладні».

Позивачем подані суду докази неможливості виконання наведених положень пункту 201.10 статті 201 ПК України, а також неможливість виконання податкового обов`язку, визначеного підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, у зв`язку з форс-мажорними обставинами та відсутністю достатніх коштів на рахунках, які подавалися відповідачу з запереченнями до акта перевірки.

Водночас при прийнятті спірного рішення вказані обставини відповідачем не досліджувалися та не враховувалися, оскільки протиправно не розглядалися по суті з запереченнями на акт перевірки.

Щодо тверджень позивача щодо незастосування на період карантину штрафних санкцій за порушення податкового законодавства, суд вважає такі твердження хибними з огляду на таке.

Відповідно до пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 01 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за… (згідно з переліком).

Поряд із цим, Законом 2260, який набрав чинності 27.05.2022, внесено зміни до пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, установлено особливості для справляння податків і зборів.

Так, згідно з абзацами першим, третім п`ятим підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 ПК України, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої ПК України відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої п. 46.2 ст. 46 ПКУ, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом № 2260 за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Платники податків, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, у яких відновилася можливість виконувати свої податкові обов`язки, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня відновлення можливості платника податків, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, передбачених ПКУ, за умови виконання ними таких податкових обов`язків, щодо реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, сплати податків і зборів, протягом 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення таких можливостей платників податків.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (абзац восьмий підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України).

Поряд з цим, абзацом сімнадцятим підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з ПК України, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 ПК України (вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажору)), що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Отже, тимчасово, на період дії воєнного стану, починаючи з 27.05.2022, привілюють норми в частині звільнення від відповідальності за несвоєчасне виконання платником податків податкових обов`язків у випадках та за умов, передбачених пунктом 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України.

Тому, норма пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних санкцій за порушення термінів нарахування, декларування та сплати податків і зборів на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19) не застосовується з 27.05.2022 на період дії воєнного стану.

На думку суду, у цьому випадку відсутнє неоднозначне трактування та суперечливість між собою пункту 52-1 підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

У зв`язку із цим, заявлена позивачем підстава для задоволення позовних вимог до увагу судом не береться.

Щодо посилань позивача на повідомлення Торгово-промислової палати від 28.02.2022 № 2024/02.0-7.1 про підтвердження, що військова агресія Російської Федерації проти України є надзвичайними, невідворотними та об`єктивними обставинами (форс-мажорними обставинами), суд зазначає таке.

Частиною першою статті 14-1 Закону України «Про торгово-промислові палати» встановлено, що Торгово-промислова палата України та уповноважені нею регіональні торгово-промислові палати засвідчують форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) та видають сертифікат про такі обставини протягом семи днів з дня звернення суб`єкта господарської діяльності за собівартістю. Сертифікат про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) для суб`єктів малого підприємництва видається безкоштовно.

Тобто сертифікат видається ТПП за зверненням однієї зі сторін спірних правовідносин (сторін договору), яка оплачує (за винятком суб`єктів малого підприємництва) послуги ТПП. Водночас інша сторона спірних правовідносин (договору) позбавлена можливості надати свої доводи і вплинути на її висновки.

Таке засвідчення форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) може вважатися достатнім доказом про існування форс-мажорних обставин для сторін договору, якщо вони про це домовилися, але не пов`язує суд у випадку виникнення спору між сторонами щодо правової кваліфікації певних обставин як форс-мажорних.

Отже, саме для сторін певного договору (у даному випадку це відносини позивача з ПрАТ «Укргідроенерго» по конкретним правочинам).

Суд зазначає, що сертифікат торгово-промислової палати, який підтверджує наявність форс-мажорних обставин, не може вважатися беззаперечним доказом про їх існування, а повинен критично оцінюватися судом з урахуванням встановлених обставин справи та у сукупності з іншими доказами. Адже визнання сертифіката ТПП беззаперечним та достатнім доказом про існування форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) без надання судом оцінки іншим доказам суперечить принципу змагальності сторін судового процесу.

Тому, у цьому випадку саме лише наявність сертифікатів ТПП не може бути беззаперечною підставою для задоволення позовних вимог.

Водночас, слід також відмітити, що за сталою практикою Верховного Суду, сформованою за наслідками вирішення спорів з аналогічними правовідносинами (зокрема, постанова Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 25.01.2022 у справі № 280/1615/19), якщо затримка реєстрації податкових накладних в ЄРПН виникла не з вини платника податків, це свідчить про протиправність застосування контролюючим органом до нього штрафу за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних.

Отже, виходячи з наведеного в сукупності, з урахуванням того, що відповідач протиправно не розглянув по суті подані у строк заперечення до акта перевірки, висновки акта перевірки побудовані з урахуванням останнього дня реєстрації податкових накладних саме 14.07.2022, що унеможливлює встановити правомірність таких висновків, надані позивачем докази неможливості реєстрації податкових накладних у строк до 15.07.2022 навіть з урахуванням «другого реєстраційного ліміту», що був менший ніж сума податкових зобов`язань позивача, суд доходить висновку, що спірне рішення не відповідає критеріям правомірності, тож є протиправним та підлягає скасування в силу своєї протиправності.

За загальним правилом, що випливає з принципу змагальності, кожна сторона повинна подати докази на підтвердження обставин, на які вона посилається, або на спростування обставин, про які стверджує інша сторона.

Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідач обов`язок щодо доказування правомірності прийнятого ним спірного рішення не виконав.

За приписами частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Керуючись статтями 9, 14, 73-78, 90, 139, 143, 159, 162, 242-246, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Укренергоекспорт» задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 03.11.2022 № 300420411.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Укренергоекспорт» (; місцезнаходження: 04213, м. Київ, пр. Героїв Сталінграду, буд. 47-А, офіс 111) судовий збір у розмірі 26 840, 00 грн. (двадцять шість тисяч вісімсот сорок гривень 0 копійок) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві (код ЄДРПОУ ВП: 44116011; місцезнаходження: 04116, м. Київ, вул. Шолуденка, буд. 33/19).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Шевченко А.В.

Дата виготовлення повного рішення - 22 травня 2023 р.