Справа № 2-а-7354/08
Суддя: Віятик Наталія Володимирівна
Дата ухвалення: 2023-05-12 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

м. Вінниця

12 травня 2023 р. Справа № 2-а-7354/08

Вінницький окружний адміністративний суд у складі

головуючого судді Віятик Наталії Володимирівни,

за участю

секретаря судового засідання: Зеленської Соломії Богданівна

позивача: ОСОБА_1

представника позивача Січевлюка Володимира Антоновича

представника відповідача Пенської Олени Юріївни

розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку загального позовного провадження адміністративну справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Вінницькій області про скасування податкового повідомлення-рішення

ВСТАНОВИВ:

28.05.2008 до Вінницького окружного адміністративного суду звернувся ОСОБА_1 з позовом до Державної податкової інспекції у місті Вінниці про скасування податкового повідомлення-рішення.

За змістом позовної заяви зазначено, що за результатом позапланової виїзної документальної перевірки дотримання вимог податкового та валютного законодавства громадянином - фізичної особи ОСОБА_1 за період 2003 року, податковим органом складено акт та прийнято податкове повідомлення-рішення від 23.05.2008 №/0, яким визначено суму податкового зобов`язання з прибуткового податку на доходи від підприємницької діяльності та інші доходи громадян в сумі 27447808,75 грн.

Не погоджуючись з висновками акту перевірки щодо виявлених у ході перевірки порушень, позивач звернувся до суду з вимогою про скасування податкового повідомлення-рішення.

В обґрунтування своєї позиції, позивач вказує на отримання у 2003 році доходу від відчуження цінних паперів, внаслідок виконання за іншу особу зобов`язань з передачі акцій на підставі договору поруки. Разом з тим, позивач зазначає про понесенні в цьому ж році витрати на придбання акцій на суму, яка дорівнює доходу отриманому від відчуження акцій, що в свою чергу призвело до нульового об`єкту оподаткування.

Постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 13.11.2013 в задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 18.11.2014 апеляційну скаргу ОСОБА_1 залишено без задоволення, а постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 13.11.2013 без змін.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 19.05.2015 замінено відповідача правонаступником Вінницькою об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФСУ у Вінницькій області. Касаційну скаргу ОСОБА_1 задоволено частково. Постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 13.11.2013 та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 18.11.2014 у справі № 2-а-7354/08 скасовано. Справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Направляючи на новий розгляд, Вищий адміністративний суд України зазначив, що стверджуючи про правомірність оскаржуваного податкового повідомлення рішення суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку про те, що позивачем у звітному періоді (2003 року) витрати на придбання акцій ЗАТ "Українська спілка підтримки асоційованого розвитку товаровиробників" на суму, яка дорівнює отриманому в цей же звітний період доходу від відчуження акцій ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" при обрахунку прибутку не враховуються та сукупний річний оподатковуваний дохід не зменшують.

Проте, з матеріалів справи вбачається, що дохід від відчуження акцій ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" становить 68 673 800,00 грн, а витрати на придбання акцій ЗАТ "Українська спілка підтримки асоційованого розвитку товаровиробників" становлять 57 694 568,00 грн.

При цьому, судами першої та апеляційної інстанцій не зазначено з посиланням на відповідні норми матеріального права підстави виключення з витрат суми по придбанню акцій ЗАТ "Адампільський хлібокомбінат", яка увійшли до суми 68 673 800,00 грн. неприйнятих податковим органом витрат.

Також колегія суддів не погодилась з висновком суду першої інстанції про те, що у відповідності до ст. 13 Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" від 26.12.1992 року № 13-92 в обрахунку прибутку громадян від операцій з цінними паперами приймають участь виключно операції з продажу позивачем акцій ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" як операції, за результатами яких громадянин отримує дохід, та операції з придбання безпосередньо даних акцій, для обрахунку витрат понесених при їх придбанні, а операції з придбання позивачем інших акцій (ЗАТ "Українська спілка підтримки асоційованого розвитку товаровиробників") протягом цього ж податкового періоду сукупний дохід не зменшують і на обрахунок прибутку не впливають аж до моменту їх продажу.

Колегія суддів прийшла до висновків, що такий висновок є помилковим, оскільки положення п. 7.6 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" не встановлюють обмежень можливості відносити до витрат витрати по придбанню акцій лише щодо одного емітента та не ставить таке право у залежність від їх подальшої реалізації.

З огляду на вказане дану справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвалою Вінницького окружного адміністративного суду від 15.06.2015 прийнято до провадження справу №2-а-7354/08.

Ухвалою Вінницького окружного адміністративного суду від 21.07.2015 позовну заяву залишено без розгляду.

Ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 07.10.2015 апеляційну скаргу ОСОБА_1 залишено без задоволення, а ухвалу Вінницького окружного адміністративного суду від 21.07.2015 без змін.

Ухвалою Верховного Суду від 13.02.2018 касаційну скаргу ОСОБА_1 задоволено. Ухвалу Вінницького окружного адміністративного суду від 21.07.2015 та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 07.10.2015 скасовано. Справу направлено для продовження розгляду до суду першої інстанції.

Ухвалою Вінницького окружного адміністративного суду від 16.04.2018 прийнято до провадження справу.

Ухвалою Вінницького окружного адміністративного суду від 30.07.2018 позовну заяву залишено без розгляду.

Ухвалою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 25.10.2018 апеляційну скаргу ОСОБА_1 повернуто особі без розгляду.

Постановою Верховного Суду від 15.03.2019 касаційну скаргу ОСОБА_1 задоволено. Ухвалу Сьомого апеляційного адміністративного суду від 25.10.2018 скасовано, а справу направлено для продовження розгляду до суду апеляційної інстанції.

Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 01.08.2019 апеляційну скаргу ОСОБА_1 задоволено. Ухвалу Вінницького окружного адміністративного суду від 30.07.2018 скасовано, а справу направлено до Вінницького окружного адміністративного суду для продовження розгляду.

Ухвалою Вінницького окружного адміністративного суду від 09.01.2020 заяву представника відповідача задоволено, а провадження у справі закрито.

Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 05.03.2020 скасовано ухвалу Вінницького окружного адміністративного суду від 09.01.2020, а справу направлено до Вінницького окружного адміністративного суду для продовження розгляду.

Скасовуючи ухвалу суду першої інстанції апеляційний суд виходив з того, що аналіз наведених положень підпункту 60.1.4 пункту 60.1, пункту 60.2 статті 60 ПК України у взаємозв`язку з приписами пункту 8 частини першої статті 238 КАС України дає підстави для висновку, що відкликання податкової вимоги у зв`язку зі списанням податкового боргу у зв`язку з банкрутством не може вважатися виправленням суб`єктом владних повноважень порушень, що стали підставою для звернення до суду із позовом про оскарження рішення останнього, оскільки індивідуальний акт не скасований, а відкликаний з підстав припинення діяльності Позивача у зв`язку з його банкрутством.

Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду 17.02.2021 позов задоволено.

Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 11.08.2021 апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області задоволено повністю. Рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 17.02.2021 скасовано. Прийнято постанову, якою у задоволенні вимог ОСОБА_1 відмовлено в повному обсязі.

Постановою Верховного Суду від 04.08.2022 касаційну скаргу ОСОБА_1 задоволено частково. Рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 17.02.2021 та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 11.08.2021 скасовано, а справу №2-2-7354/08 передано на новий розгляд до суду першої інстанції.

Скасовуючи рішення судів першої та апеляційної інстанції, Верховний Суд вказав, що судами попередніх інстанцій не досліджено усіх обставин, необхідних для вирішення спору з огляду на наступне.

По-перше, судами залишено поза увагою, що за змістом абзацу 4 статті 13 Декрету для визначення оподатковуваного доходу громадянина урахуванню підлягають витрати на придбання цінних паперів, понесені громадянином протягом звітного року або попередніх звітному років. За наведеного, урахування витрат на придбання Позивачем простих іменних акцій ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" у кількості 211091 шт., навіть якщо такі понесені у попередніх звітному роках, підлягають урахуванню для визначення оподатковуваного доходу за 2003 рік. Проте суди обмежилися відтворенням висновків податкової перевірки Позивача, не встановивши усіх обставин спірних операцій, які вплинули на визначення суми оподатковуваного доходу Позивача у межах спірних відносин та належним чином не з`ясовано та не перевірено обставин, які мають значення для висновку щодо правомірності чи неправомірності визначення Позивачем оподатковуваного доходу за 2003 рік та які входять до предмету доказування для цілей вирішення цієї справи.

По-друге, слід дослідити та надати оцінку висновку судово-економічної експертизи від 30 вересня 2013 року №3128/3129/13-45, а також висновки аудиторських організацій: Звіт Аудиторської фірми "Контролінг-Аудит 96" від 3 квітня 2008 року та Звіт Аудиторської фірми "Альтаір-Аудит" від 26 червня 2008 року.

По-третє, надати юридичну оцінку податковим роз`ясненням від 20 січня 2004 року №288/5/31-140/2, яке було дане ДПІ у м. Вінниці у відповідь на запит Позивача від 19 грудня 2003 року та в якому були описані всі ключові моменти вищевказаних правочинів та їх фінансові наслідки; а також роз`ясненням Державної податкової адміністрації України щодо визначення об`єкту оподаткування правочинів, пов`язаних з цінними паперами, що були викладені у листах від 05 квітня 2000 року за №4776/7/17-0517 та від 13 січня 2001 року №349/7/17-0217 в аспекті їх значення чи врахування/неврахування при визначенні Позивачем спірних сум оподатковуваного доходу для цілей справляння прибуткового податку з громадян за наслідком операцій з цінними паперами у 2003 році.

По-четверте, взяти до уваги, що ухвалою господарського суду Вінницької області від 29 серпня 2016 року було порушено провадження у справі №902/690/16 про банкрутство фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , а ухвалою Господарського суду Вінницької області від 11 квітня 2017 року у справі №902/690/16 припинено підприємницьку діяльність ФОП ОСОБА_1 , проте Позивач здійснював операції з цінними паперами, які слугували підставою для визначення спірної суми прибуткового податку з громадян, у 2003 році не будучи зареєстрованим фізичною особою-підприємцем.

Ухвалою Вінницького окружного адміністративного суду від 22.08.2022 справу №2-а-7354/08 прийнято до провадження суддею Чернюк А.Ю.

15.09.2022 представником Головного управління ДПС у Вінницькій області подано відзив, у якому останній просить суд відмовити у задоволенні позову. Свою позицію обґрунтовує тим, що доводи позивача, що на момент проведення перевірки він не був зареєстрований як ФОП не відповідають дійсності, оскільки згідно реєстру самозайнятих осіб ОСОБА_1 перебував на податковому обліку як фізична особа-підприємець з 13.07.2004.

Відповідач зазначає, що в ІКП ФО ОСОБА_1 відсутній податковий борг з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування. Податковий борг в сумі 27 447 808,75 грн з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування списано 29.09.2017 на підставі ухвали Господарського суду Вінницької області від 11.04.2017 у справі № 902/690/16 про припинення провадження у справі про банкрутство, а ІКП закрито 08.07.2020. Тому вважає, що факт закриття ІКП ФО ОСОБА_1 з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування ще один доказ, що за позивачем податковий борг відсутній, як і обов`язок його сплати.

Таким чином, на думку відповідача, судовий захист позивача, пов`язаний із списанням безнадійного податкового боргу був здійснений.

Разом з тим, наслідком розв`язання публічно-правового спору по суті має бути захист порушеного суб`єктивного права позивача, тоді як в даній справі порушених прав немає, зважаючи на відсутність податкового обов`язку щодо сплати податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування.

Відтак, відповідач вказує на те, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення відкликане, а отже не несе жодних правових наслідків для позивача та не порушує його права. Тоді як до адміністративних судів можуть бути оскаржені рішення, дії чи бездіяльність суб`єктів владних повноважень, які породжують, змінюють або припиняють права та обов`язки у сфері публічно-правових відносин, вчинені ними при здійсненні владних управлінських функцій, цими рішеннями, діями чи бездіяльністю порушені або порушуються права чи свободи позивача.

Також зазначає, що роз`яснення податкового органу не є нормативно-правовими актами у розумінні ст. 117 КАС України, а відтак не є джерелом права відповідно до ст. 7 КАС України.

09.11.2022 суддею Чернюк А.Ю. заявлено самовідвід.

Ухвалою Вінницького окружного адміністративного суду від 09.1.2022 задоволено заяву судді Чернюк А.Ю. про самовідвід, справу передано для повторного автоматизованого розподілу справ.

Автоматизованою системою документообігу суду, відповідно до статті 31 Кодексу адміністративного судочинства України визначено головуючого суддю по справі Віятик Н.В.

Так, ухвалою Вінницького окружного адміністративного суду від 14.11.2022 прийнято до свого провадження адміністративну справу №2-а-7354/08, розгляд якої вирішено здійснювати за правилами загального позовного провадження. Призначено підготовче засідання у справі.

22.12.2022 позивач подав пояснення, у яких вказує, що на його думку, правові недоліки Акту від 16.05.2008 №1010/17/, такі як відсутність доказів витрат позивача на придбання 211092 шт. простих іменних акцій ВАТ «Чернівцізооветпромпостач» свідчать про протиправність податкового повідомлення-рішення від 23.05.2008 №/0. Крім того, дотримання ОСОБА_1 вимог діючого законодавства також підтверджується експертами у Висновку судово-економічної експертизи від 30.09.2013 №31/28/3129/13-45, у Звіті Аудиторської фірми «Контролінг-Аудит 96» від 03.04.2008 та у Звіті Аудиторської фірми «Альтаір-Аудит» від 26.06.2008.

Щодо податкових роз`яснень ДПІ у м. Вінниці від 20.01.2004 №288/5/31-140/2, роз`яснень ДПА України від 05.04.2000 №4776/7/17-0517 та від 13.01.2001 №349/7/17-0217 та посилань відповідача, що дані роз`яснення не є нормативно-правовими актами, позивач вказує, що при вчиненні правочинів з акціями у 2003 році та визначенні їх податкових наслідків, він керувався нормами матеріального права (цивільного, господарського, фінансового), що закріплені у ЦК України, ГК України, Законі України «Про податок з громадян» тощо, при цьому саме з метою точного виконання законодавчих приписів позивач застосовував офіційні правові позиції щодо тлумачення норм права компетентними органами державної влади.

На твердження відповідача про те, що податкове повідомлення-рішення ДПІ у м. Вінниця від 23.05.2008 №/0 втратило свою юридичну силу зазначає, що п. 60.1 ПК України не передбачено такої підстави як «списаний податковий борг», щоб податкове повідомлення-рішення визнавалося відкликаним. Тому вважає, що списання штучного податкового боргу жодним чином не впливає на первинну принципову незаконність податкового повідомлення-рішення від 23.05.2008 №/0. Крім того, вказує, що статус фізичної особи-підприємця, який позивач набув лише 13.07.2004 не має відношення до тих податкових правовідносин, що відбулися у грудні 2003 року та стосуються сплати позивачем непідприємницького податку на доходи фізичних осіб.

22.12.2022 представником ГУ ДПС у Вінницькій області подано клопотання про виклик свідків.

Ухвалою суду від 08.02.2023 клопотання представника відповідача про виклик свідків задоволено частково. Викликано для надання пояснень в судове засідання в якості свідка головного державного інспектора відділу ліцензування торгівлі підакцизними товарами та зберігання пального управління контролю за підакцизними товарами ГУ ДПС у Вінницькій області ОСОБА_2 .

У судовому засіданні 08.02.2023 без виходу до нарадчої кімнати суд задовольнив клопотання позивача про витребування доказів. Вирішено витребувати у відповідача додаткові докази.

Ухвалою суду від 08.02.2023 закрито підготовче провадження, справі призначено до судового розгляду по суті.

Судові засіданні призначені на 12.12.2022 та 16.01.2023 були зняті з розгляду з технічних причин, а саме: відсутність електропостачання внаслідок ракетних обстрілів на території Вінницької області.

17.02.2023 представник відповідача на виконання вимог ухвали надала додаткові пояснення, у яких вказує, що відповідно до ІС «Податковий блок» ІКП фізичної особи ОСОБА_1 закрито у 2020 році.

01.03.2023 позивач подав клопотання про витребування доказів та виклик свідка.

У судовому засіданні 01.03.2023 вирішено викликати у наступне судове засідання ОСОБА_2 .

17.03.2023 ОСОБА_1 подав клопотання, у якому просив суд долучити до матеріалів справи Акт ДПІ у м. Вінниці від 13.02.2008 №349/17/01 «Про результати позапланової виїзної документальної перевірки дотримання вимог податкового та валютного законодавства громадянина фізичної особи ОСОБА_1 за період 2003 р.»

У судовому засіданні 17.03.2023 була допитана свідок ОСОБА_2 , яка брала участь у перевірці позивача на підставі направлення від 12.05.2008 №1157/10/17 ДПІ у м. Вінниці та на момент проведення позапланової виїзної документальної перевірки ОСОБА_1 у травні 2008 року займала посаду головного державного податкового ревізора-інспектора, інспектора податкової служби 1-го рангу відділу фінансових розслідувань управління з відмивання доходів одержаних злочинним шляхом ДПА у Вінницькій області.

ОСОБА_2 пояснила, що податковою перевіркою було враховано документи, які були надані ОСОБА_1 , документів щодо понесення витрат на придбання 211092 шт. акцій ВАТ «Чернівцізооветпромпостач» їй надано не було. На запитання чи витребовувались додатково докази для перевірки, свідок зазначила, що просила позивача надати всі необхідні документи, уточнити усно чи письмово витребовувались документи не може, адже перевірка проводилась у 2008 році.

Також вказала, що при перевірці керувалася Декретом, оскільки перевірці підлягав прибуток ОСОБА_1 як громадянина.

12.05.2023 позивач подав заяву, у якій звертає увагу на вказівки Верховного Суду, викладені у Постанові від 04.08.2022 та зазначає, що документи, які стосуються придбання позивачем пакету акцій у розмірі 211092 шт. простих іменних акцій ВАТ «Чернівцізооветпромпостач» відсутні з причин давності дат їх виготовлення, проте вказує, що навіть у випадку неврахування витрат, понесених відповідачем до 2003 року, розмір документально доказаних витрат перевищує доходи від продажу цінних паперів.

Також позивач просить звернути увагу, що в усіх експертних висновках відзначено те, що сума доходів позивача від продажу акцій в грудні 2003 р. не перевищує суми понесених витрат на їх придбання, тобто об`єкт оподаткування прибутковим податком доходів ОСОБА_1 , отриманих у 2003 р., відсутній.

Щодо юридичної оцінки роз`яснення податкового органу, то позивач зазначає, що навіть якщо існує очевидна неоднозначність у тлумаченні низки положень законодавства, то відповідно до п. 4.4.1 ст. 4 Закону України «Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2020 №2181-ІІІ, згідно з яким у ситуації невизначеності норми закону рішення приймається на користь платника податків.

Щодо списання відповідачем безнадійного податкового боргу саме ФОП ОСОБА_1 , то позивач вказує, що на час проведення податкової перевірки, позивач не був суб`єктом господарської діяльності (ФОП), а тому у нього як у підприємця не виникли податкові зобов`язання зі сплати податку на доходи фізичних осіб.

Вважає, що чисельні процедурні порушення, допущені відповідачем при проведенні перевірки є елементами загальної протиправності Акту перевірки від 16.08.2008 №1010/17/ НОМЕР_1 . Вимога скасувати податкове повідомлення-рішення № /0 від 23.05.2008 підтримується позивачем і зараз, і на досягнення її задоволення спрямована уся аргументація, наведена у позові, а також у наступних документах, включаючи заяви по суті справи та подані позивачем письмові пояснення. Підстави, що наводяться позивачем з метою задоволення позову, є незмінними та сформовані нормативно-правовими актами, що перелічені в позові.

Крім цього, позивач подав клопотання про розподіл судових витрат на підставі ч. 7 ст. 139 КАС України та вказав, що докази, які підтверджують розмір його судових витрат (договори, рахунки тощо) будуть подані суду протягом 5 днів після ухвалення рішення.

У судовому засіданні 12.05.2023 позивач ОСОБА_1 просив суд задовольнити його позовні вимоги. Представник відповідача заперечувала проти задоволення позовних вимог.

Фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, підтверджуються письмовими доказами та висновками декількох експертиз, належно оформленими та поданими до суду у встановленому порядку.

Заслухавши пояснення сторін, розглянувши подані документи і матеріали, з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступне.

Наказом ДПІ у м. Вінниці №820/17п від 12.05.2008 призначено провести позапланову виїзну перевірку громадянина ОСОБА_1 , інд. № з 12.05.2008 р. по 14.05.2008 р. терміном 3 робочих дні відповідно до підстав проведення перевірок, визначених п. 8 ч. 6 ст. 11-1 Закону України Про державну податкову службу в Україні, згідно з яким і було видано направлення №1157/10/17 від 12.05.2008 р.

Відповідно до вказаного направлення та зазначених вимог Закону України Про державну податкову службу в Україні, посадовими особами податкового органу було проведено позапланову виїзну документальну перевірку фізичної особи ОСОБА_1 з 12.05.2008 р. по 14.05.2008 р.

За наслідками проведеної позапланової виїзної документальної перевірки ОСОБА_1 складено Акт перевірки №1010/17/ від 16.05.2008 р. про результати позапланової виїзної документальної перевірки дотримання вимог податкового та валютного законодавства громадянина фізичної особи ОСОБА_1 .

На підставі висновків Акту Відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 23 травня 2008 року №, яким позивачу донараховано прибутковий податок з громадян на суму 27 447 808,75 грн.

За наслідками перевірки встановлено, що сукупний дохід громадянина ОСОБА_1 за 2003 рік становить 107 109 070,00 грн, документально підтверджені витрати становлять 38 480 299,00 грн. Отже, сума чистого оподатковуваного доходу за рік становить 68 628 771 грн, що обрахована як різниця 107 109 070,00 грн. - 38 480 299,00 грн., яку позивач мав відобразити у Декларації про доходи за 2003 рік та перерахувати до бюджету відповідний прибутковий податок з громадян в сумі 27 448 071,00 грн. Проте, позивачем за основним місцем роботи ЗАТ "УкрСПАРТ" у 2003 році перераховано до бюджету лише 262,25 грн прибуткового податку з громадян, що призвело до заниження суми відповідного податкового зобов`язання на суму 27 447 808,75 грн.

Позивач не погоджується з висновками перевірки, оскаржує спірне рішення, з підстав його протиправності.

Надаючи оцінку доводам учасників справи та висновкам контролюючого органу, що були покладені в основу оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, суд зважає на таке.

Згідно з статтею 13 Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» (чинного на момент виникнення правовідносин), оподатковуваним доходом уважається сукупний чистий доход, тобто різниця між валовим доходом (виручки у грошовій та натуральній формі) і документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов`язаними з одержанням доходу. Якщо ці витрати не можуть бути підтверджені документально, то вони враховуються податковими органами при проведенні остаточних розрахунків за нормами, визначеними Головною державною податковою інспекцією України за погодженням з Міністерством економіки України та Державним комітетом України по сприянню малим підприємствам та підприємництву.

Пунктом 7.6 статті 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (далі - Закон №334), який був чинний на час здійснення Позивачем операцій з цінними паперами, регулював порядок оподаткування операцій з цінними паперами та деривативами.

В пункті 7.6. ст. 7 Закону визначено, що під терміном "витрати" слід розуміти суму коштів або вартість майна, сплачену (нараховану) платником податку продавцю цінних паперів та деривативів як компенсація їх вартості.

До складу витрат включається також сума будь-якої заборгованості покупця, яка виникає у зв`язку з таким придбанням.

Під терміном "доходи" слід розуміти суму коштів або вартість майна, отриману (нараховану) платником податку від продажу, обміну або інших способів відчуження цінних паперів та деривативів, збільшену на вартість будь-яких матеріальних цінностей чи нематеріальних активів, які передаються платнику податку в зв`язку з таким продажем, обміном або відчуженням.

До складу доходів включається також сума будь-якої заборгованості платника податку, яка погашається у зв`язку з таким продажем, обміном або відчуженням.

Відповідно до матеріалів справи, за перевіряємий період позивач здійснював операції з акціями українських підприємств в період грудня 2003 року на підставі цивільно-правових договорів різного типу - договорів купівлі продажу цінних паперів, договорів відчуження, договорів поруки.

Так, на підставі договору купівлі-продажу цінних паперів № 03-12/2003-1 від 03.12.2003 у власність ОСОБА_1 перейшли акції ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" в кількості 2 279 шт. номінальною вартістю 0,25 грн. та договірною вартістю 2 279,00 грн.

Згідно з випискою з реєстру ТОВ "ВЕТРЕЄСТР" від 09.12.2003 позивач є власником 213 371 акції ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" номінальною вартістю 0,25 грн. за акцію на загальну номінальну вартість пакета цінних паперів 53 342,75 грн.

Відповідно до договору купівлі-продажу цінних паперів № 22-12/2003-2 КПЦП від 22.12.2003 та акта прийому-передачі цінних паперів від 22.12.2003 громадянка України ОСОБА_3 продала громадянину України ОСОБА_1 акції прості іменні ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" в кількості 129 999 штук номінальною вартістю 0,25 грн. за акцію та договірною вартістю 42 640,00 грн.

Отже, позивач набув у власність відповідні акції емітента ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" в кількості 343 370 шт. номінальною вартістю 0,25 грн. всього на суму 85 842,50 грн. (виписка з реєстру ТОВ "ВЕТРЕЄСТР" від 23.12.2003) із документальним підтвердженням понесених витрат на їх придбання в сумі 44 919,00 грн.

Згідно із договору купівлі-продажу цінних паперів № 01-12/03-1 від 01.12.2003 ЗАТ "Подільський агроторговий дім" (продавець) зобов`язується до 22.12.2003 передати у власність ЗАТ "Вінницький хліб" (покупець) пакет акцій ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" в кількості 343 369 штук за номінальною вартістю 0,25 грн. за акцію та договірною вартістю за пакет акцій на суму 68 673 800,00 грн.

Таким чином, позивач набув у власність акції емітента ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" в кількості 343 370 шт., а за умовами договору купівлі-продажу цінних паперів ЗАТ "Вінницький хліб" має придбати на одну акцію менше, тобто 343 369 штук.

24.12.2003 між ЗАТ "Вінницький хліб" (кредитор), ЗАТ "Подільський агроторговий дім" (боржник) та ОСОБА_1 (поручитель) укладено трьохсторонній договір поруки № 24/12-03-1, згідно із умовами якого позивач зобов`язується перед кредитором відповідати за виконання зобов`язань боржника по договору купівлі-продажу цінних паперів № 01-12/03-1 від 01.12.2003 на загальну суму 68 673 800 грн.

За умовами даного договору у разі невиконання боржником умов основного зобов`язання в строк до 25.12.2003, поручитель погашає заборгованість боржника шляхом відчуження на користь кредитора 343 369 акцій ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" на загальну суму 68 673 800,00 грн.

Оскільки ЗАТ "Подільський агроторговий дім" не виконав своєчасно умови вищезазначених договірних відносин, 25.12.2003 між ОСОБА_1 (поручитель) та ЗАТ "Вінницький хліб" (кредитор) укладено договір відчуження цінних паперів № 25/12-03-1, відповідно до умов якого ОСОБА_1 погашає заборгованість ЗАТ "Подільський агроторговий дім" перед ЗАТ "Вінницький хліб" шляхом відчуження на користь ЗАТ "Вінницький хліб" належних позивачу на праві власності цінних паперів ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" в кількості 343 369 штук, номінальною вартістю 0,25 грн. за акцію та договірною вартістю за пакет акцій на суму 68 673 800,00 грн.

Поряд із укладенням договору відчуження цінних паперів № 25/12-03-1 від 25.12.2003 року, переданням у власність ЗАТ "Вінницькій хліб" акцій, цього ж дня 25.12.2003, укладено угоду (про новацію) щодо правочинів, пов`язаних з виконанням простроченого зобов`язання по договору поруки № 24/12-03-1 від 24.12.2003, укладеного на забезпечення виконання зобов`язання боржника по договору купівлі-продажу цінних паперів № 01-12/03-1 від 01.12.2003.

Даним договором визначено, що з моменту виконання ОСОБА_1 договору поруки № 24/12-03-1 від 24.12.2003 як поручителем для ЗАТ "Подільській агроторговий дім" наступили обставини, за яких він не може повернути кредитору пакет акцій, а саме: цінні папери емітента: ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" в кількості 343 369 штук, що становить близько 65% статутного фонду емітента

За договором сторони домовились про зміну способу отримання доходу позивачем шляхом зміни майнового права на отримання цінних паперів емітента ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" номінальною вартістю акцій 0,25 грн., в кількості 343 369 штук, вартістю 68 673 800,00 грн., з моменту підписання цієї угоди, на право вимоги від ЗАТ "Подільський агроторговий дім" грошових коштів в сумі 68 673 800,00 грн.

Актом звірки взаємних розрахунків між ОСОБА_1 та ЗАТ "Подільський агроторговий дім" фіксується, що станом на 18-00 год. 25.12.2003 заборгованість останнього перед позивачем складає 68 673 800,00 грн.

Також встановлено, що 02.12.2003 між ЗАТ "Подільський агроторговий дім" (продавець) та ОСОБА_1 (покупець) укладено договір купівлі-продажу цінних паперів № 02-12/2003-2, відповідно до якого позивач купує пакет акцій ЗАТ "УкрСПАРТ" в кількості 221 449 шт., номінальною вартістю 1,00 грн. та договірною вартістю за пакет акцій на суму 221 449,00 грн.

25.12.2003 між ЗАТ "Подільський агроторговий дім" (продавець) та ОСОБА_1 (покупець) укладено угоду (про новацію) щодо правочинів, пов`язаних з виконанням простроченого зобов`язання по договору купівлі-продажу цінних паперів № 02-12/2003-2 від 02.12.2003.

Відповідно до цього договору сторони вносять зміни в п. 1 договору купівлі-продажу цінних паперів № 02-12/2003-2 від 02.12.2003, зокрема, зазначено, що: продавець продає, а покупець купує пакети акцій за ціною і в термін, що передбачені даним договором:

а) акції ЗАТ "УкрСПАРТ" в кількості 221 449 акцій, номінальною вартістю 1,00 грн. за акцію, загальною договірною вартістю 442 898,00 грн;

б) акції ЗАТ "Адампільський хлібокомбінат" в кількості 3 953 932 акції, номінальною вартістю 1,00 грн. за акцію, загальною договірною вартістю 3 953 932,00 грн;

в) акції ЗАТ "Адампільський хлібокомбінат" в кількості 7 025 300 акції, номінальною вартістю 1,00 грн. за акцію, загальною договірною вартістю 7 025 300,00 грн;

г) акції ЗАТ "УкрСПАРТ" в кількості 5 725 167 акцій, номінальною вартістю 1,00 грн. за акцію, загальною договірною вартістю 5 725 167,00 грн.

Крім того, сторони змінили п. 2 договору купівлі-продажу цінних паперів № 02-12/2003-2 від 02.12.2003, визначивши, що вартість пакетів цінних паперів, які продавець відчужує на користь покупця складає 68 673 800,00 грн.

Будучи по відношенню до ЗАТ "Подільський агроторговий дім" одночасно кредитором (по договору поруки № 24/12-03-1 від 24.12.2003 та угоди про новацію від 25.12.2003 року о 17-00 год.) та боржником по іншому зобов`язанню (по договору купівлі-продажу цінних паперів № 02-12/2003-2 від 02.12.2003 та угоди про новацію від 25.12.2003 року о 18-30 год.), громадянин ОСОБА_1 з метою повного виконання своїх зобов`язань по договору купівлі-продажу цінних паперів № 02-12/2003-2 від 02.12.2003 (зі змінами та доповненнями) оплату визначених цим договором пакетів акцій проводить в безготівковій формі шляхом здійснення зарахування зустрічних однорідних грошових вимог, які виникли між ОСОБА_1 та ЗАТ "Подільський агроторговий дім" по вищевказаних зобов`язаннях на суму 68 673 800,00 грн.

Після зарахування зустрічних однорідних грошових вимог зобов`язання ОСОБА_1 перед ЗАТ "Подільський агроторговий дім" за договором купівлі-продажу цінних паперів 02-12/2003-2 від 02.12.2003 є повністю погашеним, а зобов`язання ЗАТ "Подільський агроторговий дім" перед ОСОБА_1 по договору поруки № 24/12-03-1 від 24.12.2003 є повністю виконаним.

25.12.2003 о 19-00 год. сторони укладають окрему угоду про погашення заборгованості № 25-12/03 УПЗ, якою врегульовують процедуру придбання чотирьох пакетів акцій ОСОБА_4 від ЗАТ "Подільський агроторговий дім".

25.12.2003 о 20-00 год. між ОСОБА_1 (кредитор), ЗАТ "Подільський агроторговий дім" (боржник) та ЗАТ "УкрСПАРТ" (поручитель) укладено трьохсторонній договір поруки № 25-12/2003-1, згідно із умами якого поручитель зобов`язується перед кредитором частково відповідати за виконання зобов`язань боржника за угодою про погашення заборгованості № 25-12/03 УПЗ в частині, що складає 7 025 300,00 грн.

Відповідно до договору відчуження цінних паперів № 26-12/2003-1 ВЦП від 26.12.2003 та акта прийому-передачі цінних паперів від 26.12.2003 до ОСОБА_1 перейшло право власності на цінні папери:

- акції прості іменні ЗАТ "УкрСпарт" в кількості 221 449 шт. за договірною вартістю на суму 442 898,00 грн.;

- акції прості іменні ЗАТ "Адампільський хлібокомбінат" в кількості 3 953 932 шт. за договірною вартістю 3 953 932,00 грн.

Відповідно до договору відчуження цінних паперів № 29-12/03-1 ВЦП від 29.12.2003 на виконання п. 4 договору поруки № 25-12/2003-1 від 25.12.2003 ЗАТ "УкраСПАРТ" як поручитель передає у власність ОСОБА_1 цінні папери емітента ЗАТ "Адампільський хлібокомбінат" в кількості 7 025 300 шт. на загальну суму 7 025 300,00 грн.

Відповідно до договору відчуження цінних паперів № 29-12/03-2 ВЦП від 29.12.2003 на виконання п. 4 договору поруки № 25-12/2003-2 від 25.12.2003 ЗАТ "Адампільський хлібокомбінат" як поручитель передає у власність ОСОБА_1 цінні папери емітента ЗАТ "УкрСПАРТ" в кількості 5 725 167 шт. на загальну суму 57 251 670,00 грн.

Водночас, 29.12.2003 між ЗАТ "Адампільський хлібокомбінат" (кредитор), ЗАТ "Подільський агроторговий дім" (боржник) та ОСОБА_1 (поручитель) укладено трьохсторонній договір поруки № 29-12/2003-2, згідно умов якого поручитель зобов`язується перед кредитором частково відповідати за виконання зобов`язань боржника, що випливають з умов договору поруки № 25-12/2003-2 від 25.12.2003 та договору № 29-12/03-2 ВЦП від 29.12.2003 в частині зобов`язання на суму 38 435 270,00 грн.

На виконання умов цього договору 30.12.2003 між сторонами укладено договір відчуження цінних паперів № 30-12/2003-3 ВЦП, за умовами якого ОСОБА_1 передає, а ЗАТ "Адампільський хлібокомбінат" приймає цінні папери ЗАТ "УкрСПАРТ" в кількості 38 435 27 шт. на загальну договірну вартість 38 435 270,00 грн.

31.12.2003 укладено угоду про погашення заборгованості № 31-12/03 УПЗ, відповідно до якої зазначена заборгованість ЗАТ "Подільський агроторговий дім" перед ОСОБА_1 погашатиметься боржником до 01.01.2004 шляхом відчуження на користь ОСОБА_1 належних товариству на праві власності акцій ЗАТ "Адампільський хлібокомбінат" в кількості 19 217 635 шт., номінальною вартістю 1,00 грн. за акцію та загальною договірною вартістю 38 435 270,00 грн.

Цього ж дня укладено договір № 31-12/2003-1 ВЦП від 31.12.2003, відповідно до умов якого ЗАТ "Подільський агроторговий дім" відчужує на користь ОСОБА_1 акції ЗАТ "Адампільський хлібокомбінат" в кількості 19 217 635 шт., номінальною вартістю 1,00 грн. за акцію та загальною договірною вартістю 38 435 270,00 грн.

Порядок визначення прибутку від операцій з цінними паперами міститься у абз. 3 п. 7.6.1 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", якщо протягом звітного періоду доходи від продажу кожного з окремих видів цінних паперів, а також деривативів, отримані (нараховані) платником податку, перевищують витрати, понесені (нараховані) платником податку внаслідок придбання цінних паперів або деривативів такого ж виду протягом такого звітного періоду (з урахуванням від`ємного фінансового результату від операцій з цінними паперами чи деривативами такого ж виду минулих періодів), прибуток включається до складу валових доходів такого платника податку за результатами такого звітного періоду.

Відповідно до п "е" ст. 5 Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» від 26.12.1992 року № 13-92, до сукупного оподатковуваного доходу, одержаного громадянами в період, за який здійснюється оподаткування, не включаються суми, одержувані в результаті відчуження майна, що належить громадянам на правах власності, за нотаріальне посвідчення або за операції з відчуження якого сплачується державне мито чи плата за вчинення нотаріальних дій, крім доходів, одержуваних від реалізації продукції та іншого майна в результаті здійснення ними підприємницької діяльності.

Згідно із висновками акту перевірки зазначено, що позивачем отримано суму чистого доходу у розмірі 68628771,00грн.

Щодо доходу, то в період з 01.12.2003 по 31.12.2003 ОСОБА_1 мав операції з продажу акцій з наступними емітентами:

- ВАТ "Чернівцізооветпромпостач", в сумі 68 673 800,00 грн, в кількості 343369 шт, на підставі договору відчуження цінних паперів №25/12-03-1, акта приймання-передачі цінних паперів від 25.12.2003, згідно із яким ОСОБА_1 передав пакет акцій ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" у власність ЗАТ "Вінницький хліб", покупцем є ЗАТ "Подільський агроторговий дім".

- ЗАТ "Українська спілка підтримки асоційованого розвитку товаровиробників" в сумі 38 435 270,00 грн, в кількості 3 843 527 шт, на підставі договору №30-12/2003-3 ВЦП, акта приймання-передачі цінних паперів від 30.12.2003, покупцем є ЗАТ "Адампільський хлібокомбінат".

Загальна вартість проданих акцій становить 107 109 070,00 грн., тобто сума, яка визнається обома сторонами.

Згідно з договором відчуження цінних паперів № 25/12-03-1 ОСОБА_1 погасив заборгованість ЗАТ "Подільський агроторговий дім" перед ЗАТ "Вінницький хліб" за договором купівлі - продажу цінних паперів № 01-12/03-1 від 01 грудня 2003 року шляхом відчуження і передачі у власність ЗАТ "Вінницький хліб" акцій ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" у кількості 343 369 штук за 68 673 800,00 грн. Перехід права власності підтверджується актом приймання - передачі цінних паперів від 25 грудня 2003 року.

Отже, в силу п. 1.31 ст. 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" така операція відповідає продажу товару, оскільки вона передбачає передачу права власності на акції за компенсацію, незалежно від строків її надання.

Відповідно до п. 1.31 ст. 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" продаж товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію, незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів.

Згідно з договором №30-12/2003-3 ВЦП відчуження цінних паперів від 30 грудня 2003 року ОСОБА_1 передав, а ЗАТ "Адампільський хлібокомбінат" прийняв акції ЗАТ "Українська спілка підтримки асоційованого розвитку товаровиробників" у кількості 3 843 527 штук на загальну суму 38 435 270,00 грн. Перехід права власності підтверджується актом приймання-передачі цінних паперів від 30 грудня 2003 року.

Отже, загальна сума доходів ОСОБА_1 від продажу акцій за грудень 2003 року становила 107 109 070,00 грн.

Щодо витрат, то в період з 01.12.2003 по 31.12.2003 ОСОБА_1 здійснював витрати на придбання акцій у наступних емітентів:

- ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" в сумі 171 222,20 грн, в кількості 343 370 шт, на підставі договору, продавцями яких є фізичні особи;

- ЗАТ "Адампільський хлібокомбінат" в сумі 7 025 300,00 грн, в кількості 7 025 300 шт, на підставі договору №25-12/03-1 ВЦП, акта приймання-передачі цінних паперів від 29.12.2003 продавцем є ЗАТ "Українська спілка підтримки асоційованого розвитку товаровиробників";

- ЗАТ "Адампільський хлібокомбінат" в сумі 3 953 932,00 грн, в кількості 7 025 300 шт, на підставі договору №26-12/2003-1 ВЦП, акта приймання-передачі цінних паперів від 26.12.2003 продавцем є ЗАТ "Подільський агроторговий дім";

- ЗАТ "Українська спілка підтримки асоційованого розвитку товаровиробників", в сумі 442 898,00 грн, в кількості 221 449 шт, на підставі договору №26-12/2003-1 ВЦП, акта приймання-передачі цінних паперів від 26.12.2003 продавцем є ЗАТ "Подільський агроторговий дім";

- ЗАТ "Українська спілка підтримки асоційованого розвитку товаровиробників", в сумі 57 251 670,00 грн, в кількості 5 725167 шт, на підставі договору №29-12/03-2 ВЦП, акта приймання-передачі цінних паперів від 29.12.2003 продавцем є ЗАТ "Адампільський хлібокомбінат";

- ЗАТ "Адампільський хлібокомбінат", в сумі 38 435 270,00 грн, в кількості 19 217 635 шт, на підставі договору №31-12/2003-1 ВЦП, акта приймання-передачі цінних паперів від 29.12.2003 продавцем є ЗАТ ЗАТ "Подільський агроторговий дім".

Відповідно до ст. 13 Декрету Кабінету Міністрів України від 26.12.1992 №13-92 (в редакції діючій станом на грудень 2003) "Про прибутковий податок з громадян", згідно з цим розділом Декрету оподаткуванню підлягають доходи громадян, одержані протягом календарного року від здійснення підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також інші доходи громадян, не передбачені як об`єкти оподаткування у розділах II та III цього Декрету.

Оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий доход, тобто різниця між валовим доходом (виручки у грошовій та натуральній формі) і документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов`язаними з одержанням доходу. Якщо ці витрати не можуть бути підтверджені документально, то вони враховуються податковими органами при проведенні остаточних розрахунків за нормами, визначеними Головною державною податковою інспекцією України за погодженням з Міністерством економіки України та Державним комітетом України по сприянню малим підприємствам та підприємництву.

Витрати ОСОБА_1 на придбання акцій ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" на суму 171 222,20 підтверджуються укладеними ним договорами, умовами яких (передбачено (п. 2.2), що оплата здійснюється одразу після підписання договору. Про виконання ОСОБА_1 умов договорів свідчить факт переходу до нього права власності на 343 370 акцій ВАТ "Чернівцізооветпромпостач", що підтверджується випискою з реєстру №3 від 23.12.2003, наданою ТОВ "Ветреєстр".

Витрати позивача на придбання акцій ЗАТ "Адампільський хлібокомбінат" на суму 7 025 300,00 грн по договору №25-12/03-1 ВЦП, на суму 3 953 932,00 грн по договору №26-12/2003-1 ВЦП, ЗАТ "Українська спілка підтримки асоційованого розвитку товаровиробників" на суму 442 898,00 грн по договору №26-12/2003- 1 ВЦП, ЗАТ "Українська спілка підтримки асоційованого розвитку товаровиробників" на суму 57 251 670,00 грн по договору №29-12/03-2 ВЦП на загальну суму 68 673 800,00 грн документально підтверджуються договором купівлі-продажу цінних паперів № 02-12/2003-2 від 02.12.2003 (із змінами та доповненнями) та фактом проведення ним розрахунків по цьому договору.

Укладення Угоди (про новацію) від 25.12.2003 щодо правочинів, пов`язаних з виконанням простроченого зобов`язання по договору поруки № 24/12-03-1 від 24 грудня 2003 року, укладеного на забезпечення виконання зобов`язання боржника по договору купівлі - продажу цінних паперів № 01-12/03-1 від 01.12.2003 зумовила виникнення грошових зобов`язань ЗАТ "Подільський агроторговий дім" перед ОСОБА_1 на суму 68 673 800,00 грн.

Відповідно до положень статті 217 ЦК Української PCP (у ред. 1963), зобов`язання припиняється зарахуванням зустрічної однорідної вимоги, строк якої настав або строк якої не зазначений чи визначений моментом витребування.

Крім того, слід зазначити, що відповідно до розділу IX - "Розрахунки під час здійснення заліку взаємної заборгованості" Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті (Затверджена Постановою Правління НБУ №135 від 29.03.2001), до розрахунків, що здійснюються як залік взаємної заборгованості платників, належать розрахунки, за якими взаємні зобов`язання боржників і кредиторів погашаються в рівнозначних сумах, і лише за їх різницею здійснюється платіж на загальних підставах.

Отже, на підставі тих обставин, що ОСОБА_1 брав участь по відношенню до ЗАТ "ПАТД" у двох зобов`язаннях, будучи по відношенню до ЗАТ "Подільський агроторговий дім" одночасно кредитором по одному зобов`язанню (як це випливає з "Угоди про новацію) щодо правочинів, пов`язаних з виконанням простроченого зобов`язання по договору поруки №24/12-03-1 від 24.12.2003, укладеного на забезпечення виконання зобов`язання боржника по договору купівлі-продажу цінних паперів №01-12/03-1 від 01.12.2003" від 25.12.2003 (о 17:00 год.), та боржником по іншому зобов`язанню, як це випливає з умов "Угоди (про новацію) щодо правочинів, пов`язаних з виконанням зобов`язання по Договору купівлі-продажу цінних паперів №02-12/2003-2 від 02.12.2003 від 25 грудня 2003 року (Строк виконання по всіх зазначених зобов`язаннях настав), своєю заявою від 25 грудня 2003 року, 18:35 год. (вих. №25-12/2003-7) позивач здійснив зарахування зустрічних вимог на суму 68 673 800,00 грн, які виникли та існували між ОСОБА_1 та ЗАТ "Подільський агроторговий дім".

Зарахування зустрічних однорідних грошових зобов`язань відповідно до заяви ОСОБА_1 від 25 грудня 2003 р. кваліфікується як сума коштів, сплачена ОСОБА_1 продавцю цінних паперів як компенсація їх вартості, що дає право відповідно до вимог Закону України "Про оподаткування прибутку" віднести цю суму до витрат на придбання цінних паперів.

Витрати ОСОБА_1 на придбання акцій ЗАТ "Адампільський хлібокомбінат" на суму 38 435 270,00 грн по договору №31-12/2003-1 ВЦП документально підтверджуються актом приймання-передачі цінних паперів від 30 грудня 2003 року, згідно з яким ОСОБА_1 передав ЗАТ "Адампільський хлібокомбінат" 3 843 527 штук акцій ЗАТ "Українська спілка підтримки асоційованого розвитку товаровиробників" на суму 38 435 270,00 грн. Наслідком цієї передачі (по договору поруки) стало виникнення боргу ЗАТ "Подільський агроторговий дім" перед ОСОБА_1 , у погашення якого він отримав від ЗАТ "Подільський агроторговий дім" акцій ЗАТ "Адампільський хлібокомбінат" на суму 38 435 270,00 грн. Передача акцій ЗАТ "Українська спілка підтримки асоційованого розвитку товаровиробників" на суму 38 435 270,00 грн. кваліфікується як вартість майна, сплачена платником податку продавцю цінних паперів як компенсація їх вартості.

Всі наведені вище договори, акти приймання-передачі цінних паперів, угоди про новацію та угоди про погашення заборгованості, виписки з реєстрів, передавальні розпорядження, оформлені на відповідних бланках Міністерства юстиції, є належними письмовими доказами, що підтверджують вказані вище операції (а.с. 21-53 т. 1).

Верховний суд у Постанові від 04.08.2022 звернув увагу, що матеріалами справи не підтверджено загальну суму понесених витрат по придбанню акцій ВАТ «Чернівцізооветпромпостач» у кількості 211992 шт. Тому, дослідивши матеріали справи та заслухавши сторін, суд встановив наступне.

Загальна кількість акцій емітента ВАТ "Чернівцізооветпромпостач", яка перебувала у власності позивача становить 343370 шт. Однак матеріалами справи підтверджуються господарські операції тільки щодо 132 278 шт. акцій, а саме: 2279 шт., які перейшли у власність ОСОБА_1 на підставі договору купівлі-продажу цінних паперів № 03-12/2003-1 від 03.12.2003 та 129 999 шт. відповідно до договору купівлі-продажу цінних паперів № 22-12/2003-2 КПЦП від 22.12.2003, що у сумі становить 132278 шт. акцій (2279+129999), із документальним підтвердженням витрат на їх придбання у сумі 44919,00 грн.

Тобто у матеріалах справи відсутні відомості щодо понесених витрат по придбанню 211092 шт. акцій (343278 - 132278), при цьому відповідач в Акті від 16.05.2008 №1010/17/ не вказав про відсутність у позивача будь-яких первинних документів, що стосуються предмету перевірки чи відмову позивача від надання документів на вимогу податкового органу.

Відповідно до ст. 2 Закону України «Про державну податкову службу в Україні» від 4 грудня 1990 року №509-ХІІ, завданнями органів державної податкової служби є: здійснення контролю за додержанням податкового законодавства, правильністю обчислення, повнотою і своєчасністю сплати до бюджетів, державних цільових фондів податків і зборів (обов`язкових платежів), а також неподаткових доходів, установлених законодавством.

Частиною першою статті 6 КАС України визначено, що суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.

Згідно з ч. 3 ст. 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини (далі - ЄСПЛ, Суд).

Так, у справі "Рисовський проти України", № 29979/04, рішення від 20 жовтня 2011 року, пункти 70, 71, Суд підкреслив особливу важливість принципу "належного урядування", зазначивши, що він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах "Лелас проти Хорватії" (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року, і "Тошкуце та інші проти Румунії" (Toscuta and Others v. Romania), заява № 36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. зазначені вище рішення у справах "Онер`їлдіз проти Туреччини" (Oneryildiz v. Turkey), п. 128, та "Беєлер проти Італії" (Beyeler v. Italy), п. 119).

Принцип "належного урядування", як правило, не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість (див. рішення у справі "Москаль проти Польщі" (Moskal v. Poland), n. 73). Будь-яка інша позиція була б рівнозначною, inter alia, санкціонуванню неналежного розподілу обмежених державних ресурсів, що саме по собі суперечило б загальним інтересам (див. там само). З іншого боку, потреба виправити минулу "помилку" не повинна непропорційним чином втручатися в нове право, набуте особою, яка покладалася на легітимність добросовісних дій державного органу (див., mutatis mutandis, рішення у справі "Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки" (Pincova and Pine v. the Czech Republic), заява № 36548/97, п. 58).

Іншими словами, державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків (див. зазначене вище рішення у справі "Лелас проти Хорватії" (Lelas v. Croatia), п. 74).

Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (див. зазначене вище рішення у справі "Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки" (Pincova and Pine v. the Czech Republic), n. 58, а також рішення у справі "Ґаші проти Хорватії" (Gashi v. Croatia), заява № 32457/05, п. 40, від 13 грудня 2007 року, та у справі "Трґо проти Хорватії" (Trgo v. Croatia), заява № 35298/04, п. 67, від 11 червня 2009 року).

Враховуючи вищезазначене, суд доходить висновку, що доказування вчинення позивачем порушення вимог податкового та валютного законодавства при здійсненні операцій з цінними паперами покладено на відповідача, у цьому і полягає суть здійснення перевірок контролюючим органом. Той факт, що при проведенні позапланової виїзної документальної перевірки у 2008 році відповідачем не встановлено витрати на придбання 211092 шт. акцій емітента ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" не може бути підставою для висновку про порушенням позивачем ч. 2 ст. 12 розділу ІІІ, п. 1 ст. 19 розділу VІІ, ст. 13 розділу ІV Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» №13-92 від 26.12.1992.

Також, підтвердження того, що сума доходів позивача від продажу акцій не перевищує суми понесених витрат на їх придбання зазначено : у висновку судово-економічної експертизи від 30.09.2013 №3128/3129/13-45, у Звіті аудиторської фірми «Контролінг-Аудит 96» від 03.04.2008 та у Звіті аудиторської фірми «Альтаір-Аудит» від 26.06.2008, а саме:

- у Висновку судово-економічної експертизи від 30.09.2013 №3128/3129/13-45 зазначено, що згідно наданих на дослідження договорів купівлі-продажу цінних паперів встановлено, що протягом грудня 2003 року ОСОБА_1 здійснено витрати на придбання цінних паперів (акції) на загальну суму 107153989,00 грн., дані наведені у таблиці №2, таким чином сума доходів від продажу акцій в грудні 2003 року ОСОБА_1 не перевищує суми понесених витрат на їх придбання, крім того, прибуток від операцій з продажу акцій відсутній і має від`ємне значення у сумі 44919,00 грн. (107 109 070,00 - 107 153 989,00). У кінцевих висновках судові експерти однозначно вказують, що ОСОБА_1 від здійснення операцій купівлі-продаж (відчуження) цінних паперів в грудні 2003 року, у відповідності до вимог ст. 13 Декрету Кабінет Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» від 26.12.1992 №13-92 доходу не отримав. Окрім того, у відповіді на шосте питання відзначається, що висновки акту перевірки від 16.05.2008 №1010/17/ НОМЕР_1 «Про результати позапланової виїзної документальної перевірки щодо дотримання вимог податкового та валютного законодавства громадянина-фізичної особи ОСОБА_1 за період 2003 року» з урахуванням вимог п. «е» та «й» ст. 5, ст. 13 Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» від 26.12.1992 р. №13-92, документально та нормативно не підтверджуються; ??

- у Звіті Аудиторської фірми «Контролінг-Аудит 96» від 03.04.2008 р. вказано, що розмір доходу, отриманого ОСОБА_1 від продажу акцій, становить лише 68673800,00 грн., позаяк відчуження акцій ВАТ «Чернівцізооветпромпостач» попадає під визначення п. «е» ст. 5 Декрету Кабінету Міністрів України від 26.12.1992 р. № 13-92 «Про прибутковий податок з громадян», згідно з яким доходи від відчуження даних акцій не оподатковуються. Поряд з цим, доцільно підкреслити, що навіть за умови незастосування цього законодавчого правила до оподаткування доходу, отриманого Позивачем від реалізації акцій у 2003 р., витрати на придбання цих цінних паперів перевищують доходи від їх реалізації на суму 44919,00 грн.; ??

- у Звіті Аудиторської фірми «Альтаір-Аудит» від 26.06.2008 р. на с. 13 відзначається, що, за результатами перевірки, аналізу та вивчення наданих документів встановлено, що доходи ОСОБА_1 від продажу акцій за грудень 2003 року становили 107 109 070 грн., витрати, понесені ОСОБА_1 внаслідок придбання акцій становили 107 280 292,20 грн. Таким чином, протягом грудня 2003 року доходи від продажу акцій не перевищують витрати, понесені внаслідок їх придбання, і прибуток від операцій з акціями не виникає. Оподатковуваний дохід, який підлягає оподаткуванню прибутковим податком з громадян, відповідно до частини 4 ст. 13 Декрету КМУ «Про прибутковий податок з громадян» у ОСОБА_1 не виникає. При здійсненні операцій з купівлі-продажу цінних паперів в грудні місяці 2003 року ОСОБА_1 дотримувався вимог діючого на той час податкового законодавства.

Тобто у всіх перелічених висновках, експерти дійшли єдиного висновку про те, що доходи ОСОБА_1 від продажу акцій не перевищують витрати, понесені внаслідок їх придбання, і прибуток від операцій з акціями не виникає.

Таким чином, оподаткований дохід, який підлягає оподаткуванню прибутковим податком з громадян, відповідно до ч. 4 ст. 13 Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" від 26.12.1992 року № 13-92, у позивача не виникає, що спростовує висновок відповідача, зроблений у Акті перевірки, про отриманий чистий дохід позивача на суму 68628771грн.

Крім того, суд звертає увагу, що експертом надано відповіді на конкретно поставлені судом питання та попереджено про кримінальну відповідальність.

Так, ухвалою Вінницького окружного адміністративного суду від 18.03.2013 у справі №2-а-7354/08 на розгляд судово-бухгалтерської експертизи поставлено наступні питання:

- Яку суму доходу отримав ОСОБА_1 від здійснення операцій купівлі-продажу (відчуження) цінних паперів в грудні 2003 року, у відповідності до вимог статті 13 Декрету КМУ "Про прибутковий податок з громадян".

- Коли виник дохід і хто був джерелом доходу ОСОБА_1 від здійснення ним правочинів з цінними паперами (в т.ч. операцій купівлі-продажу (відчуження) цінних паперів) в грудні 2003 року.

- Чи отримував ОСОБА_1 в грудні 2003 року суми виплат, що не включаються до сукупного оподаткованого доходу, зокрема: згідно пунктів "е" та "й" статті 5 Декрету КМУ "Про прибутковий податок з громадян".

- Яку суму документально підтверджених витрат поніс ОСОБА_1 від здійснення операцій купівлі-продажу (придбання) цінних паперів в грудні 2003 року, у відповідності до вимог статті 13 Декрету КМУ "Про прибутковий податок з громадян".

- Яку суму становить чистий доход, тобто різниця між валовим доходом (виручки у грошовій і натуральній формі) і документально підтвердженими витратами при здійсненні операцій купівлі-продажу (відчуження та придбання) цінних паперів у відповідності до вимог статті 13 Декрету КМУ "Про прибутковий податок з громадян".

- Чи вірно Державна податкова інспекція у м. Вінниці визначила суму податкових зобов`язань ОСОБА_1 в акті №1010/17/ від 16.05.2008 "Про результати позапланової виїзної документальної перевірки дотримання вимог податкового та валютного законодавства громадянина - фізичної особи ОСОБА_1 , ідентифікаційний номер НОМЕР_1 за період 2003 р.".

- Чи був зобов`язаний ОСОБА_1 , в разі відсутності сукупного чистого доходу не за основним місцем роботи, подавати податковому органу декларацію про доходи та витрати не за основним місцем роботи (за місцем реєстрації) за 2003 рік.

- Чи отримував гр. ОСОБА_1 сукупний чистий дохід в результаті здійснення ним операцій з купівлі продажу цінних паперів у грудні 2003 року.

- Чи підпадають доходи гр. ОСОБА_1 отримані в результаті відчуження акцій ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" під визначенням пункту "е" статті 5 Декрету КМУ "Про прибутковий податок з громадян".

Так, на виконання вимог ухвали суду проведено судово-економічну експертизу та складено висновок експерта від 30.09.2013 за № 3128/3129/13-45, відповідно до висновку якого встановлено:

По першому питанню: ОСОБА_1 від здійснення операцій купівлі-продажу (відчуження) цінних паперів в грудні 2003 року, у відповідності до вимог ст.13 Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" від 26.12.1992 №13-92 доходу не отримав.

По другому питанню: ОСОБА_1 від здійснення операцій купівлі-продажу (відчуження цінних паперів в грудні 2003 року, у відповідності до вимог ст.13 Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" від 26.12.1992 № 13-92 доходу не отримав.

По третьому питанню: ОСОБА_1 в грудні 2003 року отримав суми виплат, що не включаються до сукупного оподаткованого доходу, згідно вимог п. "е" та "й" ст. 5 Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" від 26.12.1992 №13-92.

По четвертому питанню: У відповідності до вимог ст. 13 Декрету Кабінету Міністрів Україні "Про прибутковий податок з громадян" від 26.12.1992 року № 13-92 ОСОБА_1 від здійснення операцій купівлі-продажу (відчуження) цінних паперів в грудні 2003 року поніс документально підтверджених витрат на суму 107 109 070,00 грн.

По п`ятому питанню: ОСОБА_1 від здійснення операцій купівлі-продажу (відчуження) цінних паперів в грудні 2003 року у відповідності до вимог ст. 13 Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" від 26.12.1992 № 13-92 не отримав чистий дохід.

По шостому питанню: висновки акта з урахуванням вимог п. "е" та "й" ст. 5, ст. 13 Декрету Кабінету Міністрів Україні "Про прибутковий податок з громадян" від 26.12.1992 року № 13-92, документально та нормативно не підтверджуються.

По сьомому питанню: ОСОБА_1 від здійснення операцій купівлі-продажу цінних паперів грудні 2003 року не отримав оподаткованого доходу не за основним місцем роботи в 2003 року, він не зобов`язаний подавати до ДПІ декларацію про доходи одержані в 2003 році не за основним місцем роботи (за місце реєстрації).

По восьмому питанню: ОСОБА_1 сукупний чистий дохід в результаті здійснення ним операцій купівлі-продажу цінних паперів в грудні 2003 року не отримував.

По дев`ятому питанню: Доходи ОСОБА_1 отримані в результаті відчуження акцій ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" підпадають під визначення п. "е" ст. 5 Декрету Кабінету Міністрів Україні "Про прибутковий податок з громадян" від 26.12.1992 року № 13-92.

Таким чином, висновок експерта є належним та допустимим доказом, оскільки в такому висновку надано відповіді на поставлені судом питання.

Крім того, експертне дослідження, проведене судовими експертами у даній справі, здійснювалось безпосередньо з урахуванням матеріалів, наявних у справі, методом порівняння, аналізу та узагальнення. Зокрема, у висновку експерта вказано, що разом з ухвалою надано матеріали справи №2а-7354/08 в двох томах, а також перелік первинних документів, що наведено на арк 1-3 висновку.

При вирішенні спорів щодо правомірності податкового повідомлення-рішення, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів на підтвердження обставин реальності, відображених у них відомостей, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.

Згідно ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Щодо надання юридичної оцінки роз`ясненням податкового органу в аспекті їх значення чи врахування/неврахування при визначенні позивачем спірних сум оподатковуваного доходу, то суд зазначає наступне.

У роз`ясненнях ДПІ у м. Вінниці від 20.01.2004 №288/5/38-140/2, які були надані ОСОБА_1 , крім іншого зазначено, що у разі коли громадянин здійснює за своїм бажанням нотаріальне посвідчення договорів відчуження акцій або інших корпоративних прав та сплачує державне мито або плату за вчинення нотаріальних дій, сукупний оподатковуваний дохід такого громадянина не включає доходи, одержані ним від продажу (відчуження) таких акцій або інших корпоративних прав; також відповідачем вказано, що ОСОБА_1 сплачено державне мито за посвідчення Договору поруки, а не Договору купівлі-продажу, у випадку якщо Договір поруки являється різновидом договору із відчуження, то дохід отриманий від реалізації належних йому на праві власності акцій звільнятиметься від оподаткування прибутковим податком.

Також роз`яснення з питання щодо подання декларацій громадянами до податкових органів надавалося Державною податковою адміністрацією України листом від 05.04.2000 за № 4776/7/17-0517 - державній податковій адміністрації у м. Києві, а листом від 13.01.2001 за № 349/7/17-0217 - державним податковим адміністраціям в Автономній Республіці Крим, областях, мм. Києві та Севастополі.

Оскільки податкова перевірка проводилася ДПІ у м. Вінниці, то податковий орган мав би врахувати роз`яснення Державної податкової адміністрації України, викладеним у листі від 13.01.2001 за № 349/7/17-0217, а саме: при проведенні річних перерахунків слід врахувати, що до статті 5 Декрету ( 13-92 ) вносилися зміни і доповнення, зокрема, до пп."з" п.1 стосовно доходів, одержуваних громадянами від продажу акцій, до пп."е" п.1 - щодо доходів, одержуваних громадянами від відчуження ними майна, що належить їм на правах власності. Згідно з цими змінами до сукупного оподатковуваного доходу громадян не включаються доходи, одержані ними від відчуження належного їм на правах власності майна, за нотаріальне посвідчення або за операції з відчуження (на біржі, аукціоні) якого сплачується державне мито чи плата за вчинення нотаріальних дій приватним нотаріусом. Ця пільга застосовується у разі, якщо підприємство виплачує громадянам доходи у результаті купівлі-продажу у них власного майна на підставі оформлених у вищеназваному порядку договорів.

Однак відповідачем не було враховано даних роз`яснень при проведення позапланової виїзної документальної перевірки позивача, оскільки, відповідач вважає, що роз`яснення Державної податкової інспекції чи її органів на місцях не є нормативно-правовими актами у розумінні ст. 117 КАС України, а тому не є джерелом права відповідно до ст. 7 КАС України.

Відповідно до ст. 2 Закону України «Про державну податкову службу в Україні», чинного станом на 21.03.2003 р., одним із завдань органів державної податкової служби визначено роз`яснення законодавства з питань оподаткування серед платників податків.

Зокрема, роз`ясненнями Державної податкової інспекції чи й органів на місцях до платників податків офіційно доводиться зміст норм податкового права. Тобто положення нормативно-правових актів за допомогою роз`яснень уповноважених органів влади правильно застосовуються сторонами відповідних правовідносин і стають легітимною практикою правозастосування.

А при виникненні колізій у тлумаченні положень законодавства відповідач повинен враховувати норми (що діяли на момент виникнення спірних правовідносин) передбачені п. 4.4.1 ст. 4 Закону України «Про прядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 №2181-ІІІ, згідно якої у разі коли норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Суд вважає, що відповідач як суб`єкт владних повноважень повинен дотримуватися конституційних принципів рівності та справедливості, з яких випливає вимога визначеності, ясності і недвозначності правової норми, оскільки інше не може забезпечити її однакове застосування, не виключає необмеженості трактування в правозастосовній практиці і неминуче призводить до сваволі (абзац другий підпункту 5.4 пункту 5 мотивувальної частини Рішення Конституційного суду України від 22 вересня 2005 року у справі № 5-рп/2005).

Принцип правової визначеності означає, що „обмеження основних прав людини та громадянина і втілення цих обмежень на практиці допустиме лише за умови забезпечення передбачуваності застосування правових норм, встановлюваних такими обмеженнями. Тобто обмеження будь-якого права повинне базуватися на критеріях, які дадуть змогу особі відокремлювати правомірну поведінку від протиправної, передбачати юридичні наслідки своєї поведінки (абзац третій підпункту 3.1 пункту 3 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 29 червня 2010 року № 17-рп/2010).

Тобто при проведенні позапланової виїзної документальної перевірки, результати якої викладені в акті від 16.05.2008 №1010/17/, на підставі якого було винесено спірне податкове повідомлення-рішення від 23.05.2008 №/0, відповідач повинен був врахувати норми передбачені п. 4.4.1 ст. 4 Закону України «Про прядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 №2181-ІІІ та не допустити двозначності правових норм.

Щодо списання відповідачем податкового боргу позивачу як фізичній особі-підприємцю, суд зазначає наступне.

Ухвалою Господарського суду Вінницької області від 11.04.2017 у справі №902/690/16 припинено підприємницьку діяльність ФОП ОСОБА_1 , на підставі чого податковий борг в сумі 27 447 808 грн. 75 коп. списаний як безнадійний.

Відповідно до п. 60.1 ст. 60 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними, якщо:

60.1.1. сума податкового боргу самостійно погашається платником податків або органом стягнення;

60.1.2. контролюючий орган скасовує раніше прийняте податкове повідомлення-рішення про нарахування суми грошового зобов`язання або податкову вимогу;

60.1.3. контролюючий орган зменшує нараховану суму грошового зобов`язання раніше прийнятого податкового повідомлення-рішення або суму податкового боргу, визначену в податковій вимозі;

60.1.4. рішенням суду, що набрало законної сили, скасовується повідомлення-рішення контролюючого органу або сума податкового боргу, визначена в податковій вимозі;

60.1.5. рішенням суду, що набрало законної сили, зменшується сума грошового зобов`язання, визначена у податковому повідомленні-рішенні контролюючого органу, або сума податкового боргу, визначена в податковій вимозі.

Пунктом 60.2 ст. 60 ПК України визначено, що у визначених підпунктом 60.1.4 пункту 60.1 цієї статті, податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними у день набрання законної сили відповідним рішенням суду.

Разом з тим, аналіз наведених положень пп. 60.1.4 п. 60.1, п. 60.2 ст. 60 ПК України дає підстави для висновку, що відкликання податкової вимоги, відображеної у обліковій картці платника податку фізичної особи ОСОБА_1 , у зв`язку з списанням податкового боргу у фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на підставі банкрутства, не може вважатися виправленням суб`єктом владних повноважень порушень, що стали підставою для звернення до суду із позовом про оскарження рішення останнього.

З оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 23.05.2008 №/0 вбачається, що підставою для здійснення розрахунку суми податкового зобов`язання з прибуткового податку на доходи громадян є Декрет КМУ «Про прибутковий податок з громадян».

Відповідно до ст. 1 Декрету платниками прибуткового податку (суб`єктами оподаткування) в Україні є громадяни України, іноземні громадяни та особи без громадянства (надалі - громадяни) як ті, що мають, так і ті, що не мають постійного місця проживання в Україні.

Згідно інтегрованої картки платника податків (а.с. 84-85 т. 5), сума податкового боргу у розмірі 27447808,75 грн було відображено в обліковій картці платника податку фізичної особи ОСОБА_1 за кодом класифікації доходів бюджету 11010500 (податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування).

Як зазначає сам відповідач у відзиві, що згідно реєстру самозайнятих осіб ОСОБА_1 перебував на податковому обліку як фізична особа-підприємець з 13.07.2004 по 16.05.2017.

Таким чином, перевірка платника податків ОСОБА_1 , що проводилася відповідачем у травні 2008 року, стосувалися його як фізичної особи - громадянина платника податку на доходи фізичних осіб, а не як ФОП, тому списання відповідачем безнадійного податкового боргу ОСОБА_1 як фізичній особі-підприємцю, не може бути належним захистом його прав, які порушені протиправністю ДПІ у м. Вінниця при винесенні податкового повідомлення-рішення.

Відповідно до статті 55 Конституції України кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб. Кожен має право будь-якими не забороненими законом засобами захищати свої права і свободи від порушень і протиправних посягань.

Відносини, що виникають між фізичною чи юридичною особою і представниками органів влади під час здійснення ними владних повноважень, є публічно-правовими і поділяються, зокрема, на правовідносини у сфері управлінської діяльності та правовідносини у сфері охорони прав і свобод людини і громадянина, а також суспільства від злочинних посягань. Діяльність органів влади, у тому числі судів, щодо вирішення спорів, які виникають у публічно-правових відносинах, регламентується відповідними правовими актами.

Рішення, прийняті суб`єктами владних повноважень, дії, вчинені ними під час здійснення управлінських функцій, а також невиконання повноважень, встановлених законодавством (бездіяльність), можуть бути оскаржені до суду відповідно до частин першої, другої статті 55 Конституції України, статей 2, 6 КАС України.

Дії посадової особи та акти індивідуальної дії можуть бути предметом розгляду адміністративного суду на відповідність їх законам України. Втім, захисту у порядку адміністративного судочинства підлягають порушені права особи у публічно-правових відносинах, у яких відповідач реалізовує владні управлінські функції стосовно заявника.

Акт індивідуальної дії є різновидом правового акта, особливими ознаками якого є правозастосовний характер, персоніфікованість застосування, наявність припису (або констатації) про виконання конкретної дії, однократність застосування, припинення дії після реалізації фактом його виконання.

Якщо акт індивідуальної дії прийнятий із порушенням установленого порядку, поза межами компетенції органу або приписи такого акта порушують права, свободи чи охоронювані законом інтереси особи, така особа має право звернутись до суду за захистом.

Згідно із аргументами позивача, оскаржуване рішення порушує його права та законні інтереси, оскільки винесене за відсутності фактичних підстав.

У справі за конституційним поданням щодо офіційного тлумачення окремих положень частини першої статті 4 Цивільного процесуального кодексу України (справа про охоронюваний законом інтерес) Конституційний Суд України в Рішенні від 01.12.2004 № 18-рп/2004 дав визначення поняттю "охоронюваний законом інтерес", який вживається в ряді законів України, у логічно-смисловому зв`язку з поняттям "право" (інтерес у вузькому розумінні цього слова), який розуміє як правовий феномен, що: а) виходить за межі змісту суб`єктивного права; б) є самостійним об`єктом судового захисту та інших засобів правової охорони; в) має на меті задоволення усвідомлених індивідуальних і колективних потреб; г) не може суперечити Конституції і законам України, суспільним інтересам, загальновизнаним принципам права; д) означає прагнення (не юридичну можливість) до користування у межах правового регулювання конкретним матеріальним та/або нематеріальним благом; є) розглядається як простий легітимний дозвіл, тобто такий, що не заборонений законом. Охоронюваний законом інтерес регулює ту сферу відносин, заглиблення в яку для суб`єктивного права законодавець вважає неможливим або недоцільним.

Поняття "охоронюваний законом інтерес" у всіх випадках вживання його у законах України у логічно-смисловому зв`язку з поняттям "право" має один і той же зміст.

Саме висновку того, що обов`язковою умовою надання правового захисту судом є наявність відповідного порушення суб`єктом владних повноважень прав, свобод або інтересів особи на момент її звернення до суду дійшов Верховний Суд України в постанові від 15.12.2015 (справа № 800/206/15).

Враховуючи вищевикладене, суд доходить висновку, що списання податкового боргу як безнадійного у зв`язку із визнанням ОСОБА_1 банкрутом як фізичної особи-підприємця не мало наслідком нечинності податкового повідомлення-рішення; доказів відкликання чи скасування податкового повідомлення-рішення від 23.05.2008 №/0 відповідачем не надано.

Відтак, оскаржуване податкове повідомлення-рішення як акт індивідуальної дії не виключає можливості його оскарження та скасування судом.

Суд, відповідно до ст. 90 КАС України, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

З огляду на вищенаведене, податкове повідомлення-рішення №/0 від 23.05.2008 є протиправним, а отже підлягає скасуванню. Відповідно, позовні вимоги позивача підлягають задоволенню у повному обсязі.

Суд враховує клопотання позивача про відшкодування витрат позивача на оплату правничої допомоги, яке він просить вирішити після ухвалення рішення по суті позовних вимог, відповідно до ч. 7 ст. 139 КАС України.

За наведених обставин, питання щодо розподілу судових витрат на професійну правничу допомогу буде вирішуватись судом в окремому порядку за наслідками подання позивачем відповідної заяви після ухвалення рішення суду, в порядку, визначеному частиною 4 статті 143 КАС України.

Керуючись ст.ст. 73, 74, 75, 76, 77, 90, 94, 139, 241, 245, 246, 250, 255, 295 КАС України, суд

-ВИРІШИВ:

Адміністративний позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ДПІ у м. Вінниці від 23.05.2008 №/0.

Рішення суду першої інстанції набирає законної сили в порядку, визначеному ст. 255 КАС України.

Відповідно до ст. 295 КАС України, апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручено у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Повний текст рішення складено 22.05.2023.

Суддя Віятик Наталія Володимирівна