Справа № 140/1603/23
Суддя: Смокович Віра Іванівна
Дата ухвалення: 2023-05-15 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 травня 2023 року ЛуцькСправа № 140/1603/23

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого-судді Смокович В. І.,

розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «СЕАЛ НЕФТЬ» до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «СЕАЛ НЕФТЬ» (далі ТОВ «СЕАЛ НЕФТЬ», товариство, позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі ГУ ДПС у Волинській області, відповідач 1), Державної податкової служби України (далі ДПС України, відповідач 2) про визнання протиправними та скасування рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Волинській області № 7766647/38961108 від 02.12.2022; зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну ТОВ «СЕАЛ НЕФТЬ» № 2 від 31.10.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що 31.10.2022 ТОВ «СЕАЛ НЕФТЬ» було складено податкову накладну №2 на загальну суму 240000,00 грн. в тому числі ПДВ 40000,00 грн., яку було надіслано в електронній формі до ДПС України у Волинській області для реєстрації у ЄРПН. Однак реєстрація податкової накладної була зупинена з підстав: «Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 68.20.12-00.00, відсутні в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій». Також позивачу було запропоновано надати пояснення та копії документів для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄДРПН.

Позивачем були подані пояснення та додаткові документи щодо реальності здійснення господарської операції по податковій накладній № 2 від 31.10.2022 за договором оренди, укладеним з ТОВ «Мрія-83» про передачу останньому в платне користування нерухомого майна.

Проте комісією регіонального рівня 02.12.2022 було прийняте оскаржуване рішення № 7766647/38961108 про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 31.10.2022 з причин ненадання позивачем копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. Додатково в рішенні вказано про відсутність рахунків на оплату.

Позивач вказує, що подання таблиці даних платника податків для реєстрації податкових накладних є його правом, а не обов`язком. Крім того оскаржуване рішення не містить мотивів неврахування чи відхилення наданих позивачем пояснень та документів. Зі змісту оскаржуваного рішення вбачається, що Комісія не перевіряла подані документи на їх відповідність вимогам чинного законодавства, не з`ясувала специфіку проведеної господарської операції та не визначила документів, які є достатніми для підтвердження її реальності з урахуванням її змісту та обсягу.

У рішенні про відмову в реєстрації податкової накладної відповідачем чітко не зазначено підставу для відмови в реєстрації податкової накладної, як і не зазначено конкретно документів, відсутність яких не дала можливості прийняти рішення про реєстрацію податкової накладної. Також у рішенні не наведено жодного порушення норми матеріального права позивачем, не зазначено, які саме документи складені з порушенням законодавства, та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Позивач уважає, що надані ним первинні документи у повній мірі відображають зміст та форму здійсненої господарської операції з контрагентом. Вказує, що комісією залишені поза увагою надані документи щодо передачі в оренду нерухомого майна, які в повній мірі підтверджують факт здійснення господарської операції.

З наведених підстав вважає, що оскаржуване рішення Комісії є необґрунтованим та протиправним, оскільки податкова накладна, надана ТОВ «СЕАЛ НЕФТЬ», стосуються реальної господарської операцій, а тому відсутні підстави для відмови у її реєстрації, з огляду на що просить позов задовольнити.

Представник відповідачів у відзиві на позовну заяву № 986/03-20-05-02 від 15.03.2023 позовних вимог не визнав, мотивуючи тим, що відповідно до платіжного доручення на суму 240000,00 грн. у призначенні платежу, вказано, що кошти перераховуються за оренду АЗС на підставі договору від 01.05.2022 № АР-1/05 та рахунку від 31.10.2011 № 14. З урахуванням незрозумілої дати рахунку, а саме 2011 рік, без надання такого рахунку на оплату відсутні підстави для висновку, що така сплата була здійснена саме по податковій накладній № 2 від 31.10.2022.

При цьому, незважаючи на те, що на момент подання податкової накладної для реєстрації в ЄРПН оплата не була здійснена, однак виходячи з умов договору оренди станом на дату подання позивачем повідомлень про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено оплата послуг повинна бути проведеною.

Зазначає, що ТОВ «СЕАЛ НЕФТЬ» надало до суду інший пакет документів, ніж той, що був поданий до ГУ ДПС у Волинській області з метою реєстрації податкової накладної. Зокрема, не було надано рахунок на оплату, що і стало підставою для прийняття оскаржуваного рішення.

Щодо вимоги про зобов`язання ДПС зареєструвати податкову накладну, представник відповідачів вказує, що повноваження ДПС України щодо реєстрації розрахунків коригування в ЄРПН є дискреційними повноваженнями та виключною компетенцією уповноваженого органу. В даному випадку, зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 2 є передчасним, в той час як належним способом захисту порушеного права є зобов`язання ДПС України повторно розглянути питання щодо її реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З наведених підстав представник відповідачів просив у задоволенні позову відмовити повністю (арк. спр. 51 - 54).

У відповіді на відзив, зареєстрованій 28 березня 2023 року за вхідним номером канцелярії суду 18127/23 ТОВ «СЕАЛ НЕФТЬ» заперечило проти доводів представника відповідачів. Вказує, що з інформації зазначеній в платіжному дорученні № 654 від 07.11.2022 чітко зрозуміло, що кошти перераховуються саме за оренду АЗС відповідно до договору № АР-1 від 01.05.2022. Той факт, що платіжне доручення містить посилання на рахунок № 14 від 31.10.2011 пояснюється опискою, допущеною при складанні рахунку бухгалтером товариства. Оскільки договір оренди укладено 2022 року, цілком логічним є те, що рахунок № 14 не міг бути виписаний 2011 року. Водночас сторони правочину виконали свої зобов`язання відповідно до умов договору і не мають претензій один до одного з цього приводу.

Вказує, що рахунок на оплату за своїм призначенням не відповідає ознакам первинного документа, оскільки ним не фіксується господарська операція, а носить лише інформаційний характер (арк. спр. 58 - 60).

Інших заяв по суті справи, передбачених Кодексом адміністративного судочинства України (далі - КАС України) до суду не надходило.

Після усунення недоліків позовної заяви на виконання ухвали від 10.02.2023 (арк. спр. 32), ухвалою судді Волинського окружного адміністративного суду від 23.02.2023 прийнято позовну заяву до розгляду, відкрито провадження у справі та вирішено розгляд справи здійснювати за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні) відповідно до статті 262 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) (арк. спр. 47).

Суд, перевіривши доводи сторін у заявах по суті справи, дослідивши письмові докази на предмет належності, допустимості, достовірності кожного доказу окремо, а також достатності і взаємозв`язку доказів у їхній сукупності, встановив такі обставини.

Між ТОВ «СЕАЛ НЕФТЬ» (орендодавцем) з однієї сторони та ТОВ «Мрія-83» (орендарем) 01.05.2022 було укладено договір оренди № АР-1/05, відповідно до умов якого орендодавець зобов`язується передати орендареві у тимчасове платне користування нерухоме майно - будівлю АЗС, навіс, ТРК, модулі LPG за адресою: м. Миколаїв, проспект Героїв Сталінграду, будинок 5 без права передачі об`єкту оренди в суборенду (пункти 1.1, 2.1 договору). Приміщення та майно, що орендується повинні бути передані орендодавцем і прийняті орендарем протягом п`яти днів (пункт 3.1 договору). В момент підписання акту приймання передачі орендодавець передає орендарю ключі від приміщення, що орендується (пункт 3.2 договору). Орендна плата договірна, згідно з виставленими рахунками (пункт 5.1 договору) та сплачується орендарем протягом 10 календарних днів з моменту підписання актів на надання послуг на розрахунковий рахунок орендодавця або вноситься готівкою до каси підприємства (пункт 5.2 договору) (арк. спр. 39 - 42).

На виконання умов пункту 3.2 договору, між сторонами підписано акт надання послуг № 13 від 31.10.2022 за фактом передачі нерухомого майна в оренду на травень жовтень 2022 року на загальну суму 240000,00 грн. в тому числі ПДВ 40000,00 грн. (арк. спр. 46).

За фактом передачі нерухомого майна в оренду ТОВ «СЕАЛ НЕФТЬ» подано на реєстрацію до ЄРПН податкову накладну № 2 від 31.10.2022 на загальну суму 240000,00 грн. в тому числі ПДВ 40000,00 грн. (арк. спр. 8).

Однак, відповідно до квитанції від 08.11.2022 реєстрація зазначеної податкової накладної була зупинена на підставі пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, у зв`язку із тим, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 68.20.12-00.00 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (арк. спр. 10).

Для підтвердження реєстрації податкової накладної №2 від 31.10.2022 ТОВ «СЕАЛ НЕФТЬ» було подано повідомлення від 29.11.2022 до ГУ ДПС у Волинській області та письмові пояснення щодо податкової накладної, реєстрація якої зупинена про те, що ТОВ «СЕАЛ НЕФТЬ» надає в оренду ТОВ «Мрія-83» нерухоме майно на підставі договору оренди від 01.05.2022 № АР-1/05, на виконання умов якого складено та підписано акт надання послуг № 13 від 31.10.2022, складена та направлена на реєстрацію податкова накладна № 2 від 31.10.2022 на загальну суму 240000,00 грн. в тому числі ПДВ 40000,00 за фактом першої події. До повідомлення надано пакет документів у кількості 10 додатків (арк. спр. 19, 23), зокрема платіжне доручення № 654 від 07.11.2022 про перерахування коштів в розмірі 240000,00 грн. на користь позивача від ТОВ «Мрія-83» (арк. спр. 20).

Однак, комісією ГУ ДПC у Волинській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято 02.12.2022 рішення №7766647/38961108 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 31.10.2022 з підстав ненадання платником податків копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських, документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. Згідно додаткової інформації до рішення про відмову у реєстрації податкової накладної відсутні рахунки на оплату (арк. спр. 7).

Уважаючи вищезазначене рішення про відмову у реєстрації податкової накладної протиправним, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Згідно з частиною другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України).

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.1 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165, яка набула чинності з 01 лютого 2020 року, серед іншого, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165), який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів.

Відповідно до пункту п`ятого Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Пунктом сьомим Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (пункт восьмий Порядку №1165).

Відповідно до пункту десятого Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).

Як зазначено у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної №2 від 31.10.2022 господарська операція відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (арк. спр. 10).

Критерії ризиковості здійснення операцій оформлені у вигляді Додатку №3 до Порядку №1165.

Відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і перевага в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Так, в отриманій позивачем квитанції контролюючий орган вказав на те, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 68.20.12-00.00 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Однак, відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.

Зокрема, контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податкових накладних/розрахунках коригування, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, що свідчить про необґрунтованість такої квитанції.

Отже, квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної не відповідає вимогам, що встановлені до них пунктом 11 Порядку №1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.

Суд зазначає, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної №2 від 31.10.2022 було запропоновано позивачу подати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Разом з тим, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не було вказано конкретного переліку документів, яких було б достатньо для прийняття рішення про реєстрацію вказаної податкової накладної, що свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до такої, що визначені пунктом 11 Порядку №1165. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника для того, аби реєстрація зупиненої податкової накладної стала можливою. Контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу. Пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документу.

Сформовані у такий спосіб комісією регіонального рівня пропозиції щодо надання документів є загальними та формальними, вони за своїм змістом дублюють припис підпункту 3 пункту 11 Порядку №1165. Такі пропозиції щодо надання документів не є конкретизованими, що може свідчити про наявність у платника податків вільного розсуду щодо переліку документів, які слід надати.

Суд зауважує, що у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22.07.2019 по справі №815/2985/18.

Не конкретизування податковим органом переліку документів, які необхідно надати позивачу, фактично в кінцевому результаті призвело до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до того критерію, на підставі якого зупинено реєстрацію, а не будь-яких на власний розсуд.

Відтак невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. При цьому допущені державним органом помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються, як і не можуть покладати на таких осіб тягар відповідальності.

Слід зазначити, що конкретний перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН визначено пунктом п`ятим Порядку №520, може залежати, зокрема від змісту операції з постачання, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки.

В той же час, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу.

При цьому суд виходить з того, що Порядок №1165 не передбачає можливості проведення контролюючим органом консультацій, листування з платником податку на етапі прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН чи залучення платника податку до процесу прийняття цього рішення в інший спосіб. Тобто, у такому випадку платник податку фактично позбавлений можливості на участь у процесі прийняття суб`єктом владних повноважень відповідного рішення. Як наслідок, визначальне значення для дотримання законності цієї процедури і забезпечення прав платника податку під час її проведення має конкретизація контролюючим органом підстав для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН та зазначення у квитанції про зупинення чітких і зрозумілих вказівок такому платнику щодо того, які саме пояснення та копії документів має надати цей платник задля розгляду питання про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

У свою чергу, механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначає Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 №520 (далі - Порядок №520).

Відповідно до пункту 5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення Комісії ДПС регіонального рівня повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.

Як вбачається з оскаржуваного рішення від 02.12.2022 № 7766647/38961108 про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 31.10.2022, підставою для його прийняття стало ненадання платником податків копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських, документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. Згідно додаткової інформації до оскаржуваного рішення відсутні рахунки на оплату.

Суд звертає увагу, що на підтвердження підстав для складання та подання на реєстрацію в ЄРПН податкової накладної №2 від 31.10.2022 позивач надав копії в тому числі: договору оренди № АР-1/05 від 01.05.2022, акту надання послуг № 13 від 31.10.2022 за фактом передачі нерухомого майна в оренду на травень жовтень 2022 року на загальну суму 240000,00 грн. в тому числі ПДВ 40000,00 грн.

Пунктом 5.2 вказаного договору оренди № АР-1/05 від 01.05.2022 визначено, що орендна плата сплачується орендарем щокварталу протягом 10 календарних днів з моменту підписання актів на надання послуг.

Тобто за правилом «першої події» - фактом передачі в оренду майна, підтверджуючими документами в даному випадку будуть сам договір оренди та відповідний акт наданих послуг.

Суд зауважує, що у акті надання послуг № 13 від 31.10.2022 вказана сума наданих послуг - 240000,00 грн. в тому числі ПДВ 40000,00 грн. Такі ж суми вказані в податковій накладній № 2 від 31.10.2022, яка подана на реєстрацію.

Окремо суд звертає увагу, що сума наданих послуг, зазначена в акті № 13 від 31.10.2022 підлягає оплаті в майбутньому протягом 10 календарних днів з моменту підписання цього акту сторонами, тому подання контролюючому органу документів, що підтверджують факт оплати не є обов`язковим, оскільки податкова накладна сформована та подана на реєстрацію за фактом передачі майна в оренду, а не за фактом оплати за надані послуги.

Разом з тим, позивачем до контролюючого органу було подано платіжний документ на суму 240000,00 грн. № 654 від 07.11.2022, що підтверджує факт оплати за договором.

Щодо ненадання позивачем контролюючому органу рахунку на оплату на суму 240000,00 грн. з метою реєстрації податкової накладної № 2 від 31.10.2022, та який доданий до позовної заяви, суд зазначає наступне.

В розглядуваному випадку рахунок на оплату за надані послуги стосується саме оплати за такі послуги та не впливає на передачу майна в оренду. Саме за фактом передачі майна в оренду, за правилом «першої події», позивачем і сформована податкова накладна № 2 від 31.10.2022 та подана на реєстрацію.

У відзиві на позовну заяву представник відповідачів вказує, що ненадання позивачем до ГУ ДПС у Волинській області рахунків на оплату стало підставою для прийняття оскаржуваного рішення.

Підставою для прийняття оскаржуваного рішення, як зазначено в самому рішенні, стало ненадання платником податків «первинних документів…». За своєю правовою природою рахунок на оплату товару не є первинним документом, а є документом, який містить тільки платіжні реквізити, на які потрібно перераховувати грошові кошти в якості оплати за надані послуги, тобто, носить інформаційний характер.

Такий правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного господарського суду від 29.04.2020 по справі № 915/641/19 та враховується судом при прийнятті цього рішення в силу приписів частини п`ятої статті 242 КАС України.

З огляду на такі обставини, на думку суду, надання платником податків контролюючому органу рахунку на оплату з метою реєстрації податкової накладної № 2 від 31.10.2022 не є обов`язковим, тоді як надані ним документи є достатніми для реєстрації вказаної податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. Водночас обставин, які б унеможливлювали їх реєстрацію в ЄРПН, судом не встановлено.

Суд зазначає, що рішення відповідача про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування містять інформацію щодо причин та підстав для прийняття такого рішення, однак у квитанції така інформація відсутня.

Звертає увагу на те, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом зупинення реєстрації податкових накладних.

На думку суду приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операції позивача на предмет її реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 28 листопада 2019 року у справі №1640/2650/18, від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18.

Суд зауважує, що за приписами статті 8 КАС України, суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.

Статтею 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» №3477-IV від 23 лютого 2006 року, суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Європейським Судом з прав людини у рішенні по справі «Суомінен проти Фінляндії» (Suominen v. Finland), №37801/97, п.36, від 01 липня 2003 року вказано, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

У рішенні від 10 лютого 2010 року у справі «Серявін та інші проти України» Європейський суд з прав людини вказав, що у рішеннях суддів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються.

Отже, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.

Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.

При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.

Разом з тим, приймаючи рішення або вчиняючи дію, суб`єкт владних повноважень не може ставати на сторону будь-якої з осіб та не може виявляти себе заінтересованою стороною у справі, виходячи з будь-якого нелегітимного інтересу, тобто інтересу, який не випливає із завдань цього суб`єкта, визначених законом.

Прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб`єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з щирим наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії.

Таким чином, висновки та рішення суб`єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону.

Як встановлено судом, відповідачем 1 зазначених вище принципів при прийнятті оскаржуваного рішення від 02.12.2022 №7766647/38961108 дотримано не було, що свідчить про його необґрунтованість та протиправність, відтак останнє підлягають скасуванню.

Щодо позовної вимоги в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати вказану податкову накладну в ЄРПН, суд зазначає наступне.

Відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в ЄРПН віднесено до обов`язків платника податків.

У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, оскільки у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.

Так, згідно із нормами пунктів 19, 20 Порядку ведення ЄРПН, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України. У випадку зупинення реєстрації податкової накладної та прийняття відповідною комісією рішення про відмову в її реєстрації така податкова накладна реєструється у день набрання чинності судовим рішення про реєстрацію податкової накладної.

Відповідно до частини третьої статті 245 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №2 від 31.10.2022 датою їх подання на реєстрацію.

Зазначений висновок відповідає правовій позиції Верховного Суду, викладеній у постановах від 28 листопада 2019 року по справі №1640/2650/18, від 22 липня 2019 року по справі №815/2985/18.

За наведених вище обставин справи та положень чинного законодавства, суд дійшов висновку про задоволення позовних вимог шляхом визнання протиправними та скасування рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС у Волинській області №7766647/38961108 від 02.12.2022 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 31.10.2022 та зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН вказану податкову накладну датою її подання на реєстрацію.

З урахуванням зазначеного, суд, на підставі наданих доказів в їх сукупності, системного аналізу положень законодавства України приходить до висновку, що позов ТОВ «СЕАЛ НЕФТЬ» необхідно задовольнити повністю.

При цьому, суд враховує, що згідно п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п. 58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, №303-A, п.29).

На переконання суду, питання, які можуть вплинути на результат розгляду справи, судом було розглянуто та надано їм оцінку у повній мірі.

Відповідно до вимог статті 244 КАС України суд під час ухвалення рішення вирішує, як розподілити між сторонами судові витрати.

За змістом частини першої статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Згідно платіжної інструкції № 562 від 02.02.2022 позивачем за подання адміністративного позову у даній справі було сплачено судовий збір в розмірі 2684,00 грн (арк. спр. 25) та зараховано до спеціального фонду державного бюджету, що підтверджується відповідною випискою (арк. спр. 31).

Оскільки суд задовольняє позов повністю, то на користь позивача необхідно стягнути за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, який прийняв оскаржуване рішення - ГУ ДПС у Волинській області судовий збір в розмірі 2684,00 грн. (дві тисячі шістсот вісімдесят чотири гривні).

Керуючись статями 139, 243-246, 255, 257, 262, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України, на підставі Податкового кодексу України, суд

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «СЕАЛ НЕФТЬ» (54003, Миколаївська область, місто Миколаїв, Інгульський район, вулиця Внутриквартальний проїзд, будинок 2, офіс 5, ідентифікаційний код юридичної особи 38961108) до Головного управління ДПС у Волинській області (43010, місто Луцьк, Київський майдан, 4, ідентифікаційний код відокремленого підрозділу юридичної особи 44106679), Державної податкової служби України (04053, місто Київ, площа Львівська, 8, ідентифікаційний код юридичної особи 43005393) про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії - задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 7766647/38961108 від 02 грудня 2022 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 31 жовтня 2022 року.

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному державному реєстрі податкових накладних подану Товариством з обмеженою відповідальністю «СЕАЛ НЕФТЬ» податкову накладну № 2 від 31 жовтня 2022 року датою її фактичного подання на реєстрацію.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «СЕАЛ НЕФТЬ» судовий збір в сумі 2684,00 грн. (дві тисячі шістсот вісімдесят чотири гривні).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя В.І. Смокович