Справа № 808/2737/13-а
Суддя: Сіпака Андрій Васильович
Дата ухвалення: 2023-05-04 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

04 травня 2023 року Справа № 808/2737/13-а СН/280/22/21 м.Запоріжжя
Запорізький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Сіпаки А.В., при секретарі судового засідання Келюх К.С.

за участю:

представника позивача Сосніна Т.Ю.

представника відповідача Єгорова А.Є.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відео конференції за правилами загального позовного провадження адміністративну справу

за позовом Акціонерного товариства Запорізький виробничий алюмінієвий комбінат (вул. Сталеварів, 14, м. Запоріжжя, 69035, )

до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (пр. Олександра Поля, 57, м. Дніпро, 49031, код ЄДРПОУ ВП 43968079)

про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

У березні 2013 року Публічне акціонерне товариство Запорізький виробничий алюмінієвий комбінат (в подальшому перейменоване на АТ Запорізький виробничий алюмінієвий комбінат (далі АТ ЗАлК) звернулось до суду з адміністративним позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів (в подальшому замінену судом її правонаступником - Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 14 вересня 2012 року №, №, №, №.

В обґрунтування заявлених позовних вимог позивач зазначав, що підприємство за період, що перевірявся, здійснювало господарську діяльність, спрямовану на отримання доходу в грошовій, матеріальній та нематеріальній формах, при цьому безпосередня участь підприємства в організації такої діяльності є регулярною, постійною і істотною. Закон України "Про податок на додану вартість" не встановлює жодних додаткових вимог щодо формування податкового кредиту з ПДВ, ніж зазначені в п.7.4.1 та 7.2.6 ст.7 цього закону. Податковий кодекс України від 02.12.2010 №2755-VI (далі - ПК України) не встановлює жодних додаткових вимог щодо формування податкового кредиту з ПДВ, ніж зазначені в п.198.3 ст.198 цього Кодексу. Порядок формування податкового кредиту звітного періоду з ПДВ не має зв`язку з фінансовим результатом звітного періоду. Закон України "Про оподаткування прибутку підприємств" та Податковий кодекс не визначають, що дохід повинен бути отриманий у періоді здійснення витрат, пов`язаних з отриманням такого доходу, а також, що загальний розмір отриманого доходу має перевищувати загальний розмір витрат. Процес придбання товарів, робіт, послуг для виробництва та продажу готової продукції є підтвердженням факту ведення господарської діяльності. В Законі України "Про оподаткування прибутку підприємств" згадується тільки поняття "об`єкт оподаткування" - прибуток, визначений шляхом зменшення сум скоригованого валового доходу звітного періоду на суму валових витрат та амортизаційних відрахувань. У п.134.1.1. ст.134 ПК України зазначено, що об`єктом оподаткування є прибуток з джерелом його виникнення в Україні та за її межами, що визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, розрахованих згідно ст.135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного періоду, визначених відповідно ст.138-143 цього Кодексу, з врахуванням правил, встановлених ст.152 цього Кодексу. Тобто термін "фінансовий результат" в податковому обліку для цієї ситуації не застосовується.

Позивачем зазначено, що перевищення собівартості продукції ПАТ "ЗАлК" над ціною її реалізації пов`язано виключно з діючими економічними та ринковими факторами. Вартість продукції підприємства напряму залежить від котирувань Лондонської Біржі Металів на алюміній, а отже ціна реалізації продукції підприємства відповідає рівню звичайних цін. Контролюючі органи не мають права вимагати від підприємства встановлення ціни реалізації продукції, на товари, ціни на які не регулюються державою.

Представник відповідача заперечив проти задоволення позовних вимог з підстав, зазначених у запереченні на адміністративний позов від 25.06.2013, відзиві на адміністративний позов від 11.01.2018, письмових поясненнях від 26.11.2018 та додаткових поясненнях від 06.12.2018. В обґрунтування заперечень послались на те, що фахівцями СДПІ була проведена планова виїзна документальна перевірка ПАТ "ЗАлК" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2009 по 31.03.2012, за результатами якої було встановлено, що ПАТ "ЗАлК" в порушення пп.7.4.1,7.4.3, 7.4.4, 7.7.1, 7.7.2 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03.04.97 №168/97-ВР, п.1.32 ст.1, п.5.1, п.5.9 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", пп.14.1.27, пп.14.1.36 п.14.1 ст.14, пп.138.1.1 п.138.1, п.138.8 ст.138 , п.198.3 ст.198, п.200.1, п.200.2, п.200.3, п.200.4а ст.200 ПК України занижено суму податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню та сплаті в бюджет за період з 01.04.2009 по 31.03.2012 на загальну суму 25988185 грн., завищено заявлену суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість за період з 01.04.2009 по 31.03.2012 на загальну суму 20662574 грн., завищено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за березень 2012 року у розмірі 359152грн., завищено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 1 квартал 2012 року у розмірі 743306718 грн.

Представник відповідача зазначив, що позивачем завищено суму валових витрат на суму витрат, не пов`язаних з веденням господарської діяльності підприємства, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування в періоді, що перевірявся. За податковим законодавством витрати, що перевищують доходи (тобто збитки) не можуть бути враховані в податковому обліку, так як операція не відповідає основному принципу господарської діяльності, тобто не призводить до отримання прибутку. Таким чином, діяльність ПАТ "ЗАлК" починаючи з 2008 року не може вважатися господарською діяльністю в розумінні Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" та для цілей оподаткування. Відповідач вважає, що позивачем неправомірно включено витрати на придбання товарів (робіт, послуг) до собівартості готової продукції, реалізованої за цінами нижчими за її собівартість, та включено до валових витрат, що через зменшення суми валового доходу вплинули на отримання підприємством від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток.

Крім того, перевіркою встановлено завищення задекларованих суб`єктом господарювання показників у рядку 04.1 Декларації "витрати на придбання товарів (робіт, послуг)", тобто завищено саме матеріальні витрати у складі собівартості готової продукції, по яким і було здійснено донарахування контролюючим органом. При цьому, всі операції з продажу продукції ПАТ "ЗАлК" із негативним фінансовим результатом, тобто операції з продажу продукції в складі собівартості якої неправомірно завищено матеріальні витрати.

З огляду на викладене, відповідач вважає, що податковим органом цілком правомірно було прийнято оскаржувані податкові повідомлення - рішення, тому просить суд у задоволенні позову відмовити.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 3 липня 2013 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 27 серпня 2014 року, позов задоволено у повному обсязі.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 14 листопада 2017 року вказані судові рішення скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

За наслідками нового розгляду справи Запорізький окружний адміністративний суд рішенням від 16 січня 2019 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 5 грудня 2019 року, позов задовольнив у повному обсязі.

Постановою Верховного Суду від 17.03.2021 касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної податкової служби задоволено частково.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 16 січня 2019 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 5 грудня 2019 року скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

До Запорізького окружного адміністративного суду справа №808/2737/13-а повернулась 14.04.2021.

Згідно протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 14.04.2021 справу передано на розгляд головуючому судді Сіпаці А.В.

Ухвалою суду від 19.04.2021 прийнято справу до провадження та призначено підготовче засідання на 19.05.2021.

Ухвалою суду від 19.05.2021 здійснено процесуальне правонаступництво первинного відповідача Офісу великих платників податків ДФС на його правонаступника Східне міжрегіональне управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків (вул. Олександра Поля, буд. 57, м. Дніпро, 49600, ).

Ухвалою суду від 19.05.2021 продовжено строк проведення підготовчого провадження на 30 днів та відкладено підготовче засідання на 20.07.2021.

Відповідачем 07.06.2021 до суду подано відзив на позовну заяву. Вказано, що згідно наданих до перевірки документів встановлено, що позивач здійснює реалізацію виготовленої продукції за цінами нижчими її собівартості, в результаті чого отримано збитки від реалізації продукції. Проведення такої діяльності призводить не до росту, а до зменшення власного капіталу на різницю між собівартістю виготовленої продукції та ціною її продажу. Підприємство за рахунок бюджетного відшкодування намагається покривати свої збитки від продажу продукції за ціною нижче її собівартості. З боку платника податків не доведено наявність розумної економічної причини, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності. Просить у задоволенні позову відмовити.

Ухвалою суду від 20.07.2021 підготовче засідання було відкладено на 16.08.2021.

16.08.2021 у підготовчому засіданні оголошувалась перерва до 19.08.2021.

Ухвалою суду від 19.08.2021 провадження у справі №808/2737/13-а зупинено до отримання висновку експерта по призначеній судом судово-економічній експертизі.

Ухвалою суду від 24.10.2022 поновлено провадження у справі та призначено підготовче засідання на 21.11.2022.

Ухвалою суду від 08.11.2022 задоволено клопотання представника відповідача про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду, за допомогою програмного забезпечення "EasyCon".

Ухвалою суду від 21.11.2022 підготовче засідання було відкладено на 19.12.2022.

Ухвалою суду від 19.12.2022 підготовче засідання було відкладено на 30.01.2023.

19.12.2022 від представника відповідача надійшли додаткові пояснення по справі. Так, представник відповідача зазначає, що проведена експертиза суперечить обставинам справи та вказує, що з боку платника податків не надано розумної економічної причини, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності. Просить у задоволенні позову відмовити.

Ухвалою суду від 21.12.2022 задоволено клопотання представника відповідача про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду, за допомогою програмного забезпечення "EasyCon".

Ухвалою суду від 30.01.2023 підготовче засідання відкладено на 01.03.2023.

Ухвалою суду від 01.02.2023 задоволено клопотання представника відповідача про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду, за допомогою програмного забезпечення "EasyCon".

Протокольною ухвалою суду від 01.03.2023 підготовче провадження було закрито та призначено розгляд справи по суті на 03.04.2023.

Ухвалою суду від 02.03.2023 задоволено клопотання представника відповідача про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду, за допомогою програмного забезпечення "EasyCon".

Протокольною ухвалою суду від 03.04.2023 в судовому засіданні оголошено перерву до 04.05.2023.

Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримав та просив їх задовольнити.

Представник відповідача в судовому засіданні проти задоволенні позовних вимог заперечив та просив у їх задоволенні відмовити.

Суд, заслухавши думку представника позивача, представника відповідача, всебічно та повно встановивши обставини справи, дослідивши матеріали справи, оцінивши надані докази, їх достатність і взаємний зв`язок у сукупності, приходить до висновку, що позов не підлягає задоволенню виходячи з наступного.

Судом встановлено, що за результатами планової виїзної документальної перевірки ПАТ «ЗАлК» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 1 квітня 2009 року по 31 березня 2012 року, відповідачем складено акт від 14 серпня 2012 року №290/26-0/00194122.

У зв`язку із надходженням 20 серпня 2012 року від платника податків заперечень на акт перевірки, була проведена позапланова виїзна перевірка ПАТ «ЗАлК» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 1 квітня 2009 року по 31 березня 2012 року, за результатами якої складено акт від 4 вересня 2012 року №329/26-1/00194122.

Перевіркою встановлено порушення позивачем: п. 1.32 ст. 1, п.п. 5.1, 5.9 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28 грудня 1994 року №334/94-ВР (далі - Закон №334/94-ВР), пп.пп. 14.1.27, 14.1.36 п. 14.1 ст. 14, пп. 138.1.1 п. 138.1, п. 138.8 ст. 138 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 743306718,00 грн; пп.пп. 7.4.1, 7.4.3, 7.4.4 п. 7.4, пп.пп. 7.7.1, 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 3 квітня 1997 року №168/97-ВР (далі - Закон №168/97-ВР), п. 198.3 ст. 198, п.п. 200.1, 200.2, 200.3, 200.4 ст. 200 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 25988185,00 грн; пп. пп. 7.4.1, 7.4.3, 7.4.4 п. 7.4, пп.пп. 7.7.1, 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону №168/97-ВР, п. 198.3 ст.198, п.п. 200.1, 200.2, 200.3, 200.4 ст. 200 ПК України, в результаті чого завищено податок на додану вартість, що підлягає бюджетному відшкодуванню, на загальну суму 20662574,00 грн; п. 198.3 ст. 198, п.п. 200.1, 200.3 ст. 200 ПК України, в результаті чого завищено від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту на загальну суму 359152,00 грн.

На підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 14 вересня 2012 року: №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 34256271,25 грн (у том числі за основним платежем 25988185,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 8268086,25 грн); №, яким зменшено суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов`язань наступних періодів) з податку на додану вартість у розмірі 20662574, 00 грн (у том числі не відшкодовано на момент перевірки 20662574,00 грн), за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 1079146,50 грн; №, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за березень 2012 року у розмірі 359152,00 грн (у том числі сума завищення від`ємного значення податку на додану вартість 359152,00 грн); №, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 1 квартал 2012 року у розмірі 743306718,00 грн.

За правилами підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону №168/97-ВР податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Підпунктами 7.4.3 та 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 Закону №168/97-ВР передбачено, що у разі коли товари (роботи, послуги), виготовлені та/або придбані, частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, до суми податкового кредиту включається та частка сплаченого (нарахованого) податку при їх виготовленні або придбанні, яка відповідає частці використання таких товарів (робіт, послуг) в оподатковуваних операціях звітного періоду. Якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв`язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту.

Відповідно до пункту 5.1 статті 5 №334/94-ВР валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Своєю чергою, відповідно до пункту 1.32 статті 1 Закону №334/94-ВР господарська діяльність - це будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.

Під підприємництвом мається на увазі самостійна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку (стаття 42 Господарського кодексу України).

За встановленими обставинами справи фактичною підставою для прийняття відповідачем спірних податкових повідомлень-рішень слугував факт реалізації позивачем протягом періоду, який перевірявся, виробленої продукції за цінами нижче за собівартість її виготовлення.

Позивач здійснював реалізацію продукції власного виробництва по ціні, нижче її собівартості. Ціна (вартість) товарно-матеріальних запасів, що складають собівартість, віднесена на валові витрати згідно п.5.1 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та пп.14.1.27. пункту 14.1 статті 14 ПК України, який зазначає, що витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Обставини щодо реалізації продукції у зазначений період за цінами нижче собівартості позивачем не заперечуються.

Однією з визначальних умов формування податкового кредиту та визнання у податковому обліку витрат за операціями з придбання товарів (робіт, послуг) є спрямованість таких операцій на одержання доходу (економічної вигоди). Відповідно, витрати на придбання активів, здійснені без мети їх використання в господарській діяльності, або придбані поза межами економічної діяльності платника не підлягають відображенню у податковому обліку.

За приписами пунктів 1, 2 статті 3 Господарського кодексу України (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) під господарською діяльністю у цьому Кодексі розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність; господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб`єкти підприємництва - підприємцями. Господарська діяльність може здійснюватись і без мети одержання прибутку (некомерційна господарська діяльність).

Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Отже, мета отримання доходу є кваліфікуючою ознакою господарської діяльності, що передбачає наявність розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності в цілому, а відтак і в кожній господарській операції, з яких складається господарська діяльність платника.

Вказана позиція підтверджується й змістом підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, відповідно до якого розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Наведене, однак, не означає обов`язкову прибутковість кожної окремої операції, адже в аналізованих нормах йдеться не про позитивний фінансовий результат та не про прибуток як об`єкт оподаткування, а про доход як один з елементів обчислення бази оподаткування. Господарська операція, спрямована на отримання доходу, не завжди може мати позитивний економічний ефект, що є об`єктивним процесом здійснення господарської діяльності, яка опосередковується комерційним ризиком неодержання очікуваного доходу. Втім віднесення таких операцій до господарських можливе у випадках обґрунтування платником податку економічних причин чи ділової мети (зважаючи на ризики підприємницької діяльності) укладення угод за ціною нижчою за виробничу собівартість.

До того ж, можливість врахування від`ємного значення об`єкта оподаткування у результатах наступних податкових періодів (передбачена, зокрема, статтею 150 Податкового кодексу України) свідчить про те, що податкове законодавство допускає нерентабельність окремих господарських операцій та не тягне обов`язкове виключення витрат за такими операціями (у тому числі й зі сплати ПДВ) з податкового обліку платника.

У той же час, варто наголосити, що, плануючи господарську діяльність, платник повинен прагнути до отримання економічного ефекту за рахунок приросту (збереження) активів, а не від мінімізації податкових платежів. Тому мотивація суб`єкта господарювання при вступі у господарські правовідносини повинна ґрунтуватися на тому, що розмір очікуваного доходу від господарської операції повинен бути істотним у порівнянні з розміром очікуваної податкової вигоди.

Як визначено у ч. 2 ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Таким чином, підприємство, з метою складання податкового обліку, використовує дані по кожній окремій господарській операції. На підставі саме даних первинного обліку підприємство відносить суми до складу валового доходу та на валові витрати в податковому обліку. Підприємство має право відображати в бухгалтерському обліку всі господарські операції, в тому числі ті, які призвели до отримання балансового збитку.

Відповідно до вимог п. 3 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку №1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.03.99 №87, визначено, що дохід - збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов`язань, які приводять до зростання власного капіталу.

Власний капітал - частина в активах підприємства, що залишається після вирахування його зобов`язань.

Активи - ресурси контрольовані підприємством, в результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод в майбутньому.

Господарська операція документується первинними документами та знаходить відображення в повному обсязі в бухгалтерському обліку.

Тобто, збільшення власного капіталу є обов`язковою вимогою для віднесення витрат до валових згідно з податковим обліком.

В результаті реалізації продукції за цінами, нижчими за собівартість її виготовлення, відбувається зменшення активів на суму грошових коштів отриманих від продажу продукції власного виробництва. Проведення такої діяльності призводить не до росту, а до зменшення власного капіталу на різницю між собівартістю виготовлення продукції та ціною її продажу.

За податковим законодавством витрати, що перевищують доходи (збитки) не можуть бути враховані в податковому обліку, так як операція не відповідає основному принципу господарської діяльності (п.1.32 ст.1 Закону №334), тобто не призводить до отримання прибутку. Такі збитки підлягають відшкодуванню за рахунок відповідних інших джерел, але ніяк не за рахунок бюджетного відшкодування. Таким чином, позивач за рахунок бюджетного відшкодування намагається покрити свої збитки від продажу продукції за ціною нижче її собівартості.

Зазначені дії свідчать про зловживання позивачем правом на відшкодування цього податку з бюджету, наданим Законом №168. Намір одержати дохід лише в зазначений спосіб, без мети отримати прибуток, не можна розглядати як самостійну ділову мету, а тому випадку дохідність є умовною, оскільки може бути досягнута лише за рахунок бюджетного відшкодування ПДВ.

Систематичний продаж продукції за ціною, що формувалась без врахування витрат на придбання товарів, послуг для виробництва алюмінієвої продукції, та одержання внаслідок таких операцій збитків на значні суми (що, в свою чергу, призводить до виникнення формальних підстав для відшкодування з бюджету ПДВ) не може бути визнано економічно виправданим. Розумні економічні причини можуть бути наявними лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті підприємницької або іншої економічної діяльності, а не виключно чи переважно за рахунок відшкодування з бюджету ПДВ. Намір одержати доход лише в зазначений спосіб, без здійснення реальної господарської діяльності, не можна розглядати як самостійну ділову мету.

Так Ухвалою суду від 19.08.2021 судом було призначено судово-економічну експертизу по справі № 808/2737/13-а та поставлено перед експертом наступні питання: Надання висновку відносно наявності розумних економічних або інших причин (ділової мети) систематичного продажу позивачем товару за цінами нижчими від їх собівартості, та одержання внаслідок таких операцій збитків за період з 2009 року по перший квартал 2012 року?; Надання висновку відносно наявності чи то відсутності факту застосування комбінатом рівня звичайних цін до товарів (робіт, послуг) за період з 2009 року по перший квартал 2012 року?.

Дніпропетровським науково дослідним інститутом судових експертиз за результатами проведення судово-економічної експертизи № 6210/6211-21 по адміністративній справі № 808/2737/13-а було складено Висновок експерта від 30.08.2022.

Так по першому питанню щодо надання висновку відносно наявності розумних економічних або інших причин (ділової мети) систематичного продажу позивачем товару за цінами нижчими від їх собівартості, та одержання внаслідок таких операцій збитків за період з 2009 року по перший квартал 2012 року експертом зроблено наступний висновок: 1) відповідно до проведеного дослідження дані, наведені у Додатку 7 Акту перевірки 329/26-1/00194122 від 04.09.2012 щодо розрахунку собівартості готової продукції, яка була реалізована за період 01.04.2009-31.03.2012 документально не підтверджується. Відхилення складають 248 394 135,96 грн.; 2) відповідно проведеного дослідження дані, наведені у Додатку № 6 до Акту перевірки 329/26-1/00194122 від 04.09.2012 щодо суми збитків від здійснення операцій з реалізації готової продукції за період 01.04.2009 31.03.2012 на загальну суму 593 990 998,73 грн. документально не підтверджуються. Відхилення складають 338 486 457,18 грн.; 3) відповідно до показників фінансової звітності «Звіт по фінансові результати» (форма № 2) по коду рядка 050 «Валовий прибуток» підприємством ПАТ «Запорізький виробничий алюмінієвий комбінат» за період 2011 рік та перший квартал 2012 року було отримано валовий прибуток за 2011 рік у сумі 19709,0 тис.грн., а за перший квартал 2012 року у сумі 7 191,0 тис.грн.; 4) рентабельність основних показників ПАТ «Запорізький виробничий алюмінієвий комбінат» у 2011 році у співвідношенні до 2009 року збільшилась, а саме: Рентабельність продажів на +46,9%, Рентабельність витрат на +29,22%, Валова рентабельність на +49,7%, Валова рентабельність собівартості на +35,36%, Чиста рентабельність на +46,77 %, Чиста рентабельність витрат на +26,64%, Рентабельність операційних витрат на +44,72%, Витрати на 1 грн. реалізованої продукції зменшилась на 46,9 грн. Первинних документів або матеріалів, які підтверджують обгрунтування наявності розумних економічних або інших причин (ділової мети) систематичного продажу товару за цінами нижчими від їх собівартості за клопотання експерта не надано, тому документально підтвердити наявність розумних економічних або інших причин (ділової мети) систематичного продажу ПАТ «Запорізький виробничий алюмінієвий комбінат» товару за цінами нижчими від їх собівартості, та одержання внаслідок таких операцій збитків за період з 2009 року по перший квартал 2012 року експерту не надається за можливе.

Таким чином позивачем не надано доказів наявності розумних економічних або інших причин (ділової мети) продажу готової продукції без компенсації понесених витрат на придбання товарів, послуг для її виробництва, та в матеріалах справи такі докази відсутні.

В основ доводів позивача покладено виключно посилання на світову економічну кризу, що спричинила падіння цін на світовому ринку алюмінію, та на підвищення тарифів на електроенергію. Втім зазначені фактори мають загальний характер та не зумовлюють наявність специфічних обставин саме для позивача у справі.

Матеріали даної справи не містять доказів проведення платником будь-яких економічних досліджень з метою установлення ціни на металопродукцію у перевіреному періоді; позивачем не представлено фактичних даних на підтвердження відповідності застосованої ціни на спірну металопродукцію об`єктивним ринковим чинникам (зокрема, ціні, що застосовувалася іншими суб`єктами господарювання у відповідний період на аналогічний товар); не подано розрахунків оптимальності визначення ціни на спірний товар, планування прибутку.

По другому питанню за результатами проведеного дослідження експертом, викладеному у висновку експерта від 30.08.2022, документально підтверджується наявність факту застосування комбінатом рівня звичайних цін до товарів (робіт, послуг) за період з 2009 року по перший квартал 2012 року, у звязку із тим, що: 1) відповідно проведеного дослідження дані, наведені для розрахунку завищеного дозволеного податкового кредиту по стовпчику 3 Додатка № 8 Акту перевірки № 329/26-1/00194122 від 04.09.2012 «сума збитків за результатами планової перевірки» документально не підтверджуються. Відхилення складають 338 486 457,18 грн.; 2) інформація щодо використання ПАТ «ЗАлК» котировок Лондонської Біржі Металів при формуванні ціни реалізації продукції Актом перевірки № 329/26-1/00194122 від 04.09.2012 не спростовується; 3) чинним законодавством, діючим у перевіряємий період, відсутня нормативна регламентація методів визначення та порядку застосування звичайної ціни; 4) Актом перевірки не встановлено порушень норм п.п. 14.1.71 та 14.1.219 ПКУ та п. 188.1 ПКУ, відповідно до яких база оподаткування товарів визначається з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін.

При цьому суд зазначає, що Верховний Суд, скасовуючи рішення судів першої та апеляційної інстанції та направляючи дану справу на новий розгляд, зазначив, що суди при вирішенні спору помилково посилались на норми законодавства, що стосуються застосування рівня звичайних цін до товарів (робіт, послуг), тоді як такі норми мають обмежене використання, чітко врегульовуються нормами Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та не стосуються предмета спору в цій у справі. Така підстава, як невідповідність рівню звичайної ціни, не була покладена податковим органом в обґрунтування правомірності своїх податкових повідомлень-рішень, як і не йшлося про неї в акті перевірки, натомість відповідач у судовому процесі, в першу чергу, посилався на обставини невідповідності витрат позивача при формуванні собівартості продукції цілям законної господарської діяльності.

Окрім того, Верховний Суд у постанові від 17.03.2021 по справі № 808/2737/13-а зокрема вказав наступне. Судами не встановлено наявності розумних економічних або інших причин (ділової мети) систематичного продажу позивачем товару за цінами нижчими від їх собівартості, та одержання внаслідок таких операцій збитків. Такі причини можуть бути наявними лише за умови, що платник податку має намір одержати економічний ефект у результаті підприємницької або іншої економічної діяльності, а не виключно чи переважно за рахунок відшкодування з бюджету сум податку на додану вартість. Намір платника податку одержати дохід лише в такий спосіб без здійснення реальної господарської діяльності не можна розглядати як самостійну ділову мету. Однак, судами не перевірено наявності у Товариства наміру отримати додатковий приріст активів чи зберегти їх вартість за наслідками їх вчинення. Тобто судами не з`ясовано на підставі належних і допустимих доказів усіх обставин, з якими контролюючий орган пов`язував порушення позивачем вимог податкового законодавства, й не надано належної правової оцінки таким аргументам у контексті особливостей організації та ведення діяльності Товариства, які у повній мірі досліджені судами також не були.

В свою чергу позивач відповідних пояснень та доказів у їх обгрунтування не надав. Позивачем ні в тексті позовної заяви, ні в будь - яких інших документах не повідомлено про будь - яку економічну мету в придбанні товару, який було продано в податковому періоді.

Відповідно до ч.1 ст.9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Згідно ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Суд також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі "Серявін та інші проти України" (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).

Також згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

З урахуванням викладеного, судом встановлено, що при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень рішень відповідач діяв обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, які мають значення при прийнятті рішень, у зв`язку з чим суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення позовних вимог Акціонерного товариства Запорізький виробничий алюмінієвий комбінат.

Зважаючи, що у задоволенні позову відмовлено, судові витрати не підлягають розподілу відповідно до статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України.

Керуючись ст.ст. 2, 5, 9, 72, 77, 134, 139, 241, 243-246, 255 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

У задоволені позовної заяви Акціонерного товариства Запорізький виробничий алюмінієвий комбінат (вул. Сталеварів, 14, м. Запоріжжя, 69035, ) до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (пр. Олександра Поля, 57, м. Дніпро, 49031, код ЄДРПОУ ВП 43968079) про скасування податкових повідомлень-рішень, - відмовити.

Відповідно до статті 255 КАС України рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Третього апеляційного адміністративного суду.

Рішення складено у повному обсязі та підписано 10.05.2023.

Суддя А.В. Сіпака