Справа № 280/3138/20
Суддя: Семененко Марина Олександрівна
Дата ухвалення: 2023-05-08 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 травня 2023 року Справа № 280/3138/20 м.Запоріжжя
Запорізький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді: Семененко М.О., за участю секретаря судового засідання: Тетерюк Н.В., представника позивача: адвоката Волнової Ю.М., представника відповідача: Шавла Р.О., розглянувши за правилами загального позовного провадження у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції адміністративну справу за позовом

фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ; РНОКПП НОМЕР_1 )

до Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м.Запоріжжя, пр.Соборний, буд.166; код ЄДРПОУ ВП: 44118663)

про визнання протиправними та скасування рішення та вимоги,

ВСТАНОВИВ:

До Запорізького окружного адміністративного суду надійшла позовна заява фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (далі позивач, ФОП ОСОБА_1 ) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі відповідач, ГУ ДПС у Запорізькій області), у якій позивач просить суд визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 02.03.2020 № та вимогу від 02.03.2020 №.

В обґрунтування позову зазначає, що єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі також єдиний внесок, ЄСВ) для фізичних осіб-підприємців нараховується із суми чистого оподатковуваного доходу, з цієї ж суми вираховується податок на доходи фізичних осіб і військовий збір. Суму заниження позивачем чистого доходу відповідач розрахував у результаті неврахування деяких витрат позивача. У акті податкової перевірки контролюючим органом вказано, що позивачем завищено витрати на придбання дизельного пального, яке використовувалось у власній господарській діяльності для здійснення пасажирських перевезень власним та орендованим автомобільним транспортом. Позивач вважає, що такі висновки є безпідставними та такими, що ґрунтуються на припущеннях, не підтверджені належними засобами доказування, а тому безпідставними є висновки про завищення витрат та, відповідно, про заниження податків та зборів. Крім того, вважає, що Державною податковою службою України допущене порушення процедури розгляду скарги позивача на спірні рішення та вимогу, що призвело до того, що у встановлений Податковим кодексом України (далі ПК України) двадцятиденний строк рішення про результати розгляду скарги не було прийняте та надіслане позивачеві, а тому скарга позивача вважається повністю задоволеною та, відповідно, оскаржені рішення та вимога повинні бути скасовані. Просить позов задовольнити.

Ухвалою суду від 18.05.2020 відкрито загальне позовне провадження у справі, призначено підготовче засідання на 15.06.2020.

10.06.2020 відповідачем подано відзив на позовну заяву, в якому висловлює незгоду із заявленими позовними вимогами та зазначає, що позивачем не підтверджено витрати на суму 3 796 120,33 грн внаслідок відсутності щоденних первинних документів, на підставі яких було сформовано акти списання пального та відповідно податкову звітність та невідповідності між актами списання та наданими первинними документами за 2017-2018 роки в частині не підтвердження маршруту. Таким чином, в порушення вимог статті 177 ПК України позивачем безпідставно включено до складу витрат у декларації про майновий стан і доходи за 2017-2018 роки суму витрат у розмірі 3 796 120,33 грн з придбання товарно-матеріальних цінностей, використання яких у господарській діяльності не підтверджено. Вважає, що висновки акту податкової перевірки є обґрунтованими, а оскаржувані рішення правомірними. Просить в задоволенні позову відмовити.

Ухвалою суду від 15.06.2020 продовжено строк підготовчого провадження у справі на тридцять днів, відкладено підготовче засідання на 22.07.2020.

03.07.2020 позивачем подано відповідь на відзив, у якій висловлює незгоду з аргументами відповідача, викладеними у відзиві на позовну заяву, та зазначає, що висновки відповідача у акті перевірки щодо завищення витрат позивача є необґрунтованими та бездоказовими.

Ухвалою суду від 22.07.2020 зупинено провадження у справі до набрання законної сили судовим рішенням у справі №280/3292/20 за позовом ФОП ОСОБА_1 до ГУ ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Ухвалою суду від 16.06.2021 провадження у справі поновлено.

Ухвалою суду від 16.06.2021 відкладено підготовче засідання на 08.07.2021.

Ухвалою суду від 08.07.2021 зупинено провадження у справі за клопотанням сторін про надання часу для примирення, призначено наступне підготовче засідання на 29.09.2021.

Ухвалою суду від 29.09.2021 провадження у справі поновлено.

Ухвалою суду від 29.09.2021 зупинено провадження у справі за клопотанням сторін про надання часу для примирення, призначено наступне підготовче засідання на 10.02.2022.

Ухвалою суду від 10.02.2022 провадження у справі поновлено.

Ухвалою суду від 10.02.2022 зупинено провадження у справі за клопотанням сторін про надання часу для примирення, призначено наступне підготовче засідання на 16.05.2022.

Ухвалою суду від 16.05.2022 провадження у справі поновлено.

Ухвалою суду від 16.05.2022 зупинено провадження у справі за клопотанням сторін про надання часу для примирення, призначено наступне підготовче засідання на 26.09.2022.

Ухвалою суду від 26.09.2022 провадження у справі поновлено.

Ухвалою суду від 26.09.2022 зупинено провадження у справі за клопотанням сторін про надання часу для примирення, призначено наступне підготовче засідання на 16.01.2023.

Ухвалою суду від 16.01.2023 провадження у справі поновлено.

Ухвалою суду від 16.01.2023 зупинено провадження у справі за клопотанням сторін про надання часу для примирення, призначено наступне підготовче засідання на 24.04.2023.

Ухвалами суду від 24.04.2023 поновлено провадження у справі; замінено відповідача ГУ ДПС у Запорізькій області як територіальний орган, на правонаступника - ГУ ДПС у Запорізькій області як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України; закрито підготовче провадження у справі, призначено справу до судового розгляду по суті у відкритому судовому засіданні на 08.05.2023.

У судовому засіданні 08.05.2023, яке відбулось в режимі відеоконференції, сторони підтримали свої вимоги та заперечення з підстав, викладених у заявах по суті справи.

Представник позивача зосередив увагу суду на тому, що позивач скористався процедурою адміністративного оскарження, внаслідок чого 19.03.2020 до Державної податкової служби України подано скаргу на рішення, прийняті контролюючим органом за результатами проведеної податкової перевірки. Скарга надійшла до Державної податкової служби України 24.03.2020, проте, протягом двадцятиденного строку, встановленого частиною 4 статті 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2011 №2464-VI (далі Закон №2464-VI), рішення за результатами розгляду скарги не направлено платнику. Таке рішення прийнято лише 23.04.2020 за відсутності рішення про продовження строку розгляду скарги, а тому скарга вважається повністю задоволеною на користь платника з дня, наступного за останнім днем закінчення строків прийняття відповідного рішення. Просив позов задовольнити.

Представник відповідача зазначив, що постановою Верховного Суду від 16.03.2023 у справі №280/3292/20, в межах якої судом досліджувались ті самі висновки податкової перевірки в частині встановленого завищення позивачем витрат та заниження оподатковуваного доходу при формуванні показників податку на доходи фізичних осіб та військового збору, визнано обґрунтованими висновки проведеної перевірки позивача та встановлено відсутність порушення строку розгляду скарги позивача, оскільки було прийнято рішення про продовження строку розгляду скарги, а сама скарга розглянута уповноваженою особою. Просив в задоволені позову відмовити.

У судовому засіданні 08.05.2023 судом проголошено скорочене рішення.

Заслухавши вступне слово та пояснення представників сторін, безпосередньо дослідивши письмові докази, надані до матеріалів справи, суд встановив такі обставини.

Позивач зареєстрований як фізична особа-підприємець з 07.08.2003, що підтверджується свідоцтвом про державну реєстрацію фізичної особи-підприємця серія В03 №764430. Основним видом економічної діяльності позивача є: пасажирський наземний транспорт міського та приміського сполучення (КВЕД 49.31).

На момент проведення податкової перевірки позивач перебував на податковому обліку в ГУ ДПС у Запорізькій області з 12.08.2003, на загальній системі оподаткування, був платником, крім іншого, єдиного внеску.

У період з 19.12.2019 по 13.01.2020 ГУ ДПС у Запорізькій області проведено планову документальну виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 за період діяльності з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року з метою своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, за результатами якої складено акт №17/08-01-33-05/ від 20.01.2020 (далі Акт перевірки).

Згідно з висновками Акту перевірки встановлено порушення позивачем податкової дисципліни, а саме:

- пунктів 177.2, 177.4 статті 177 ПК України, у результаті чого визначено суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за період з 01.01.2017 по 31.12.2018, що підлягає сплаті до бюджету, та як наслідок його заниження на загальну суму 683 301,66 грн, в т.ч. по періодах: за 2017 рік у сумі 281 180,53 грн, за 2018 рік у сумі 402 121,13 грн;

- підпункту 1.2. пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, в результаті чого занижено суму військового збору, яку необхідно сплатити до бюджету, в періоді, що перевірявся, на загальну суму 56 941,80 грн, в т.ч. по періодах за 2017 рік у сумі 23 431,71 грн, за 2018 рік у сумі 33 510,09 грн;

- пункту 1 частини 2 статті 6, пункту 2 частини 1 статті 7, частини 11 статті 8, частин 7 та 8 статті 9 Закону №2464-VI, а саме: занижено за період 2017-2018 роки суму чистого доходу від підприємницької діяльності, в результаті чого занижено зобов`язання зі сплати єдиного внеску на суму 238 144,02, в т.ч. за 2017 рік на суму 101 206,32 грн, за 2018 рік на суму 136 937,70 грн;

- пункту 198.5 статті 198 ПК України, що призвело до заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету за грудень 2017 року, грудень 2018 року у загальній сумі 194 211,50 грн, в т.ч. за грудень 2017 року у сумі 125 888 грн, за січень 2018 року в сумі 2 583,00 грн, за лютий 2018 року в сумі 13 787,00 грн, за грудень 2018 року а сумі 68 323,50 грн.

Висновки контролюючого органу про порушення позивачем податкового законодавства обґрунтовані тим, що позивачем у додатку ф. 2 до податкової декларації про майновий стан і доходи включено суми витрат на придбання дизельного палива, на які в ході проведення перевірки ним не надано підтверджуючих документів щодо подальшого використання придбаного дизельного палива у господарській діяльності або наявності залишків на складі підприємця - за 2017 рік в сумі - 1 562 114,08 грн, за 2018 рік в сумі - 2 234 006,25 грн.

Не погодившись з висновками Акту перевірки, позивач подав до ГУ ДПС у Запорізькій області заперечення на акт перевірки, які листом від 26.02.2020 №4010/14/08-01-33-05-09 залишено без задоволення.

На підставі висновків Акту перевірки контролюючим органом прийнято:

- податкове повідомлення-рішення форми «Р» № від 02.03.2020, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «Податок на доходи фізичних осіб» у розмірі 1 024 952,49 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням - 683 301,66 грн, за штрафними санкціями - 341 650,83 грн;

- податкове повідомлення-рішення форми «Р» № від 02.03.2020, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «Військовий збір» у розмірі 85 412,70 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням - 56 941,80 грн, за штрафними санкціями 28 470,90 грн;

- податкове повідомлення-рішення форми «Р» № від 02.03.2020, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «Податок на додану вартість» у розмірі 242 764,38 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням - 194 211,50 грн, за штрафними санкціями - 48 552,88 грн;

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф- від 02.03.2020, відповідно до якої заборгованість позивача з єдиного внеску становить 238 144,02 грн, у т.ч. недоїмка - 238 144,02 грн;

- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № від 02.03.2020, яким до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 57 749,44 грн.

Позивач подав до ДПС України скаргу на податкові повідомлення-рішення від 02.03.2020 № , № № , рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 02.03.2020 № та вимогу від 02.03.2020 № .

Рішенням ДПС України від 23.04.2020 № 14254/6/99-00-08-06-01-06 скаргу залишено без задоволення, а рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 02.03.2020 № та вимогу від 02.03.2020 № залишено без змін.

Вважаючи протиправними рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 02.03.2020 № та вимогу від 02.03.2020 №, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Крім того, позивач окремо оскаржив до суду податкові повідомлення-рішення від 02.03.2020 № , № № .

Судом встановлено, постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 09.03.2021 у справі №280/3292/20, залишеною без змін постановою Верховного Суду від 16.03.2023, в задоволенні позову ФОП ОСОБА_1 до ГУ ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 02.03.2020 №, №, № відмовлено.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з такого.

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Як передбачено частиною 1 статті 67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки та збори в порядку і розмірах, установлених законом.

Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначає Закон №2464-VI.

Відповідно до пункту 2 частини 1 статті 1 Закону №2464-VI (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (єдиний внесок) це консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.

Згідно з пунктом 4 частини 1 статті 4 Закону №2464-VI, платниками єдиного внеску є фізичні особи-підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.

Пунктом 1 частини 2 статті 6 Закону №2464-VI передбачено, що платник єдиного внеску зобов`язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.

Відповідно до абзацу 1 пункту 2 частини 1 статті 7 Закону №2464-VI (в редакції відповідно до Закону України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України» від 06.12.2016 № 1774-VIII, який набув чинності з 01.01.2017) для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - єдиний внесок нараховується на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.

У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному році або окремому місяці звітного року, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.

Абзацом 3 частини 8 статті 9 Закону №2464-VI визначено, що платники єдиного внеску, зазначені у пункті 4 частини першої статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний рік, до 10 лютого наступного року, крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування, які сплачують єдиний внесок, нарахований за календарний квартал, до 20 числа у місяці, що настає за кварталом, за який сплачується єдиний внесок.

Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо підвищення пенсій» від 03.10.2017 № 2148-VIII внесено зміни, у тому числі до Закону №2464-VI (набули чинності з 01.01.2018).

Відповідно до абзацу 1 пункту 2 частини 1 статті 7 Закону №2464-VI (тут і в подальшому в редакції з 01.01.2018) для платників, зазначених в пунктах 4 (крім фізичних осіб підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5, 5-1 частини 1 статті 4 цього Закону, єдиний внесок нараховується на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.

Відповідно до абзацу 3 частини 8 статті 9 Закону №2464-VI (в редакції після відповідних змін) платники єдиного внеску, зазначені в пунктах 4, 5, 5-1 частини 1 статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний квартал, до 20 числа місяця, що настає за кварталом, за який сплачується єдиний внесок.

Частиною 5 статті 8 Закону №2464-VI визначено, що єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.

Аналіз наведених норм дозволяє дійти висновку, що базою нарахування єдиного внеску є сума доходу (прибутку) фізичної особи-підприємця, отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема порядок їх адміністрування, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються ПК України.

Підпунктом 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, встановлено обов`язок платника податків сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України витрати це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, яких відбувається формах, здійснених для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталі (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з підпунктами 164.1.1 та 164.1.3 пункту 164.1 статті 164 ПК України базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. Загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із статтею 178 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 177.1 статті 177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 177.2 статті 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи підприємця.

Пунктом 177.4 статті 177 ПК України встановлено, що до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:

витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;

витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодування вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);

обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;

суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно);

суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом;

платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;

інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV визначено, що первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Враховуючи зазначені норми, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування фізичної особи-підприємця на загальній системі оподаткування мають бути фактично здійснені, безпосередньо пов`язані з отриманням доходу та підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

В той же час, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.

За результатами проведеної перевірки податковий орган дійшов висновку про завищення позивачем витрат й заниження оподатковуваного доходу у зв`язку із включенням до складу «інших витрат» вартості використаного палива.

У перевіряємий період позивач здійснював господарську діяльність з перевезення пасажирів автомобільним транспортом.

На підтвердження понесення витрат на придбання та використання придбаного палива у своїй господарській діяльності позивач надав фіскальні чеки, затверджені норми витрат дизельного палива, акти списання дизельного палива.

Слід зазначити, що вказані обставини та надані на їх підтвердження докази були предметом дослідження та оцінки Верховним Судом у пов`язаній справі №280/3292/20, у якій вирішувалось питання щодо правомірності включення позивачем витрат на придбання та використання придбаного палива у господарській діяльності ФОП ОСОБА_1 за період 2017-2018 роки, та правильності визначення позивачем суми доходу (прибутку), отриманого від його підприємницької діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб за вказаний період.

Оцінивши надані позивачем докази на підтвердження правильності формування витрат підприємницької діяльності, Верховний Суд в постанові від 16.03.2023 у справі №280/3292/20 зазначив таке:

«61. Колегія суддів враховує, що податкове законодавство не встановлює конкретного переліку первинних документів, складенням яких мають ідентифікуватись ті чи інші господарські операцій. Однак критерієм зменшення бази оподаткування податку на прибуток є можливість на підставі наявних документів зробити беззаперечний висновок про те, що витрати фактично понесені та спрямовані на отримання доходу. А відтак на підтвердження витрат, понесених у зв`язку з оплатою дизельного палива, позивач повинен був надати, зокрема, документи, що свідчать про фактичне придбання та використання палива у своїй господарській діяльності

62. Із долучених до матеріалів справи первинних документів (фіскальних чеків, затверджених норм витрат дизельного палива, актів списання дизельного палива) суд апеляційної інстанції зробив правильний висновок, що вказані документи в своїй сукупності не можуть вважатися належними доказами підтвердження придбання та використання позивачем дизельного палива у своїй господарській діяльності.

63. При цьому колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що спільним наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20 травня 2008 року № 281/171/578/155 затверджено Інструкцію про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України (далі Інструкція).

64. Розділ 10 Інструкції визначає порядок приймання і відпуску нафтопродуктів на автозаправних станціях.

65. Відповідно до Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», розрахункова операція це приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

66. Відповідно до пункту 9 постанови Кабінету Міністрів України від 20 грудня 1997 року № 1442 «Про затвердження Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами», розрахунки за реалізовані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із використанням електронних платіжних засобів, паливних карток, талонів, відомостей на відпуск пального тощо) в установленому законодавством порядку. Разом з продукцією споживачеві в обов`язковому порядку видається розрахунковий документ установленої форми на повну суму проведеної операції, який підтверджує факт купівлі товару.

67. Таким чином, законодавством чітко визначено можливість розрахунку за придбані у роздріб нафтопродукти готівкою або з використанням талонів, платіжних карток та смарт-карток (паливних карток) та з обов`язковою видачею споживачеві розрахункового документа, що підтверджує факт купівлі товару.

68. При цьому колегія суддів звертає увагу, що ні Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» ані прийнятим на його виконання наказом ДПА України від 01 грудня 2000 року № 614, ані наказом Мінфіну України від 21 січня 2016 року № 13, якими встановлені вимоги до форми та змісту фіскальних чеків, не визначено у якості обов`язкового реквізиту фіскального чеку прізвище, ім`я та по батькові покупця (назву підприємства покупця).

69. Відповідно до правової позиції Верховного Суду, викладеної в постанові від 18 вересня 2019 року по справі № 814/200/16, фіскальні чеки є належними документами, які підтверджують укладання договору купівлі-продажу у формі публічної оферти, факт придбання палива, а відповідно і понесені витрати. Крім того, законодавство не визначає обов`язок господарюючого суб`єкту придбавати товарно-матеріальні цінності виключно на підставі письмових договорів купівлі-продажу, суб`єкт господарювання може скористатись і договором публічної оферти, зокрема купівлі-продажу паливно-мастильних матеріалів на автозаправних станціях.

70. Відтак колегія суддів вважає, що фіскальні чеки на придбання палива хоча й не містять реквізитів власника, однак вони є належними документами, що підтверджують витрати позивача.

71. Водночас колегія суддів звертає увагу, що самі по собі фіскальні чеки не можуть вважатися беззаперечним доказом підтвердження придбання та використання позивачем дизельного палива у своїй господарській діяльності, оскільки лише доводять факт придбання такого палива, а не його використання.

72. При цьому колегія суддів вважає, правильним висновок суду апеляційної інстанції, що на дані ФОП ОСОБА_1 розклади руху автобусних маршрутів із схемами на місцевості, затверджені у січні 2016 року свідчать лише про наявність таких маршрутів у 2016 році та не містять жодних даних (реквізитів), які б розкривали зміст господарської операції для цілей податкового обліку.

73. З огляду на вказане апеляційний суд дійшов правильного висновку, що розклади руху автобусних маршрутів не є документами на підтвердження придбання та використання позивачем дизельного палива у своїй господарській діяльності.

74. Також судом апеляційної інстанції обґрунтовано відхилено посилання позивача та суду першої інстанції на наявність «наказу» ФОП ОСОБА_1 про затвердження норм витрат дизельного палива на 2017 рік та 2018 рік, оскільки вказані «накази» встановлюють лише граничні межі витрат дизельного палива, і не підтверджують використання автомобілів, які споживають дизельне пальне. До того ж як вірно було встановлено судом апеляційної інстанції вказані документи містять ряд недоліків (не мають ані назви, ані дати їх складання).

75. Відтак вказані «накази» не є належними первинними документами, в розумінні статті 9 Закону № 996-XIV, оскільки не містять всі передбаченні законодавством реквізити та не відображають зміст здійсненої господарської операції та її зв`язок із господарською діяльністю позивача.

76. Водночас як було встановлено судом апеляційної інстанції, в судовому засіданні апеляційної інстанції представник позивача не змогла пояснити, на підставі яких первинних документів ФОП ФОП ОСОБА_1 складались щомісячні акти списання дизельного палива та яким чином підтверджуються вказані витрати. Представник зазначила, що будь-яких інших документів щодо обліку придбання та витрачання дизельного палива позивачем не велось та не складалось.

77. З огляду на зазначене, суд апеляційної інстанції на підставі матеріалів справи, розглянувши доводи сторін, вірно констатував, що реальність придбання пального та його подальше використання для здійснення підприємницької діяльності не підтверджується належним чином оформленими документами первинного бухгалтерського обліку.

78. Вказані документи, за відсутності інших доказів, підтверджують понесені позивачем витрати щодо придбання дизельного палива у відповідних обсягах та періодах, однак не доводять понесення витрат щодо їх придбання з метою використання у господарській діяльності позивача у перевіряємому періоді.

79. Позивачем не надано належних та допустимих доказів, що вказували б на використання придбаного дизельного палива в господарській діяльності ФОП ОСОБА_1 , зокрема для надання послуг з перевезення пасажирів автомобільним транспортом, не деталізовано які саме роботи здійснено їх кількість, період здійснення таких робіт, яких саме транспортних засобів, та об`єми використаного дизельного палива при виконанні таких робіт.

80. Оскільки, позивачем не було надано до перевірки первинних документів, що підтверджують реальність здійснення господарської операції, відповідно матеріали справи також не містять таких, а отже є правильним висновок суду апеляційної інстанції про те, що не надання підтверджуючих документів на фактичне отримання дизпалива у період за 2017 2018 роки, а отже віднесення його придбання до витрат є неправомірним, що призвело до порушення пункту 177.2 статті 177, пункту 177.4 статті 177 ПК України.

81. Відтак, встановлені порушення щодо формування витрат призвели до донарахування військового збору, та прийняття рішення, визначення та донарахування податку на доходи фізичних осіб та податку на додану вартість з прийняттям рішення про застосування штрафних санкцій».

Таким чином, Верховним Судом підтверджено правомірність висновків контролюючого органу про безпідставне включення ФОП ОСОБА_1 суми витрат на придбання дизельного палива, на які в ході проведення перевірки ним не надано підтверджуючих документів щодо подальшого використання придбаного дизельного палива у господарській діяльності або наявності залишків на складі підприємця, за 2017 рік в сумі - 1 562 114,08 грн, за 2018 рік в сумі - 2 234 006,25 грн, та, відповідно, про заниження сум доходу (прибутку), отриманого від підприємницької діяльності за 2017-2018 роки, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб.

Враховуючи, що база нарахування єдиного внеску прямо залежить від суми доходу (прибутку), отриманого від діяльності фізичної особи-підприємця, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, з урахуванням вищенаведених висновків Верховного Суду, викладених в постанові від 16.03.2023 у справі №280/3292/20, які мають преюдиційне значення для розгляду даної справи, суд доходить до висновку, що визначення контролюючим органом позивачу належного до сплати єдиного внеску за спірний період є обґрунтованим.

Згідно з частиною 4 статті 25 Закону №2464-VI податковий орган у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, надсилає платникам єдиного внеску, які мають недоїмку, вимогу про її сплату.

Пунктом 3 частини 11 цієї статті визначено, що податковий орган застосовує до платника єдиного внеску такі штрафні санкції: за донарахування податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.

З урахуванням зазначеного, контролюючим органом правомірно винесено спірну вимогу про сплату боргу (недоїмки) та застосовано до позивача відповідні штрафні санкції за несвоєчасну сплату єдиного внеску.

Щодо посилання позивача на порушення порядку розгляду скарги на спірні вимогу та рішення, суд зазначає таке.

Відповідно до абзацу 7 частини 4 статті 25 Закону №2464-VI (в редакції, чинній на момент подання та розгляду скарги позивача), податковий орган, який розглядає скаргу платника єдиного внеску, зобов`язаний прийняти вмотивоване рішення та надіслати його платнику єдиного внеску протягом 20 календарних днів з дня отримання скарги на адресу платника єдиного внеску поштою з повідомленням про вручення або надати йому під розписку. Керівник (його заступник або уповноважена особа) податкового органу може прийняти рішення про подовження строку розгляду скарги платника єдиного внеску понад встановлений строк, але не більше 60 календарних днів, та письмово повідомити про це платника єдиного внеску до закінчення 20-денного строку. Якщо вмотивоване рішення за скаргою платнику єдиного внеску не надсилається протягом 20-денного строку або протягом строку, подовженого за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) податкового органу, така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника єдиного внеску з дня, наступного за останнім днем закінчення строків.

Аналогічним чином врегульовано питання щодо розгляду скарг на рішення контролюючого органу і ПК України.

Зокрема, відповідно до пунктів 56.8 та 56.9 статті 56 ПК України контролюючий орган, який розглядає скаргу платника податків, зобов`язаний прийняти вмотивоване рішення та надіслати його протягом 20 календарних днів, наступних за днем отримання скарги, на адресу платника податків поштою з повідомленням про вручення або надати йому під розписку. Керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу може прийняти рішення про продовження строку розгляду скарги платника податків понад 20-денний строк, визначений у пункті 56.8 цієї статті, але не більше 60 календарних днів, та письмово повідомити про це платника податків до закінчення строку, визначеного у пункті 56.8 цієї статті.

Як встановлено судом, позивач подав до Державної податкової служби України скаргу від 19.03.2020, без номеру, на податкові повідомлення-рішення від 02.03.2020 № , №, № , рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 02.03.2020 № та вимогу від 02.03.2020 №, яка отримана податковим органом 24.03.2020.

При цьому, судом також встановлено, що рішенням ДПС України від 23.04.2020 №14254/6/99-00-08-06-01-06 скаргу в частині оскарження рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 02.03.2020 № та вимоги від 02.03.2020 № залишено без задоволення, а відповідні рішення залишено без змін.

За змістом постанови Верховного Суду від 16.03.2023 у справі №280/3292/20 зазначено таке:

«84. Як було встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи позивачем на спірні податкові повідомлення-рішення подана до ДПС України скарга від 19 березня 2020 року, яка отримана податковим органом 24 березня 2020 року…

….88. Як встановлено судами попередніх інстанцій рішенням ДПС України від 02 квітня 2020 року № 12005/6/99-00-08-05-04-06 строк розгляду скарги було продовжено до 22 травня 2020 року (включно). Вказане рішення підписано в. о. директора Департаменту правового забезпечення Демчишак Р. (а.с.174 т.1).

89. Згідно відомостей, розміщених на сайті ДПС України у переліку уповноважених осіб зазначений, зокрема, ОСОБА_2 начальник відділу впровадження правових позицій ДПС управління інформаційно-аналітичної роботи Департаменту правового забезпечення визначений уповноваженою особою з правом прийняття та підписання рішень, у тому числі, про продовження строку розгляду скарг платників податків у межах компетенції Департаменту правового забезпечення.

90. Тобто, ОСОБА_2 є уповноваженою особою контролюючого органу у відповідності до вимог пункту 56.9 статті 56 ПК України може приймати рішення про продовження строку розгляду скарги платника податків.

91. Водночас як було встановлено судом апеляційної інстанції, згідно наказу ДПС України № 172-о від 02 березня 2020 року покладено виконання обов`язків директора Департаменту правового забезпечення ДПС України на начальника відділу впровадження правових позицій ДПС управління інформаційно-аналітичної роботи Департаменту правового забезпечення ДПС України ОСОБА_2 з 02 березня 2020 року.

92. Колегія суддів погоджується з висновками апеляційного суду, що покладення виконання обов`язків директора Департаменту правового забезпечення на ОСОБА_2 не є переведенням на іншу посаду та не позбавляє останнього повноважень начальника відділу впровадження правових позицій ДПС управління інформаційно-аналітичної роботи Департаменту правового забезпечення.

93. Тобто, ОСОБА_2 має зазначену вище конкретну посаду в контролюючому органі (начальник відділу впровадження правових позицій ДПС управління інформаційно-аналітичної роботи Департаменту правового забезпечення) з визначеними штатним розписом та посадовою інструкцією посадовими обов`язками та якому Головою ДПС надані повноваження на виконання певних функцій, передбачених Податковим кодексом України та одночасно виконує обов`язки директора Департаменту правового забезпечення ДПС України.

94. З огляду на вказане апеляційний суд дійшов правильного висновку, що підписант рішення ДПС України від 02 квітня 2020 року про продовження розгляду скарги позивача є повноважною на це особою, а відтак відсутність підстав для визнання протиправними та скасування спірних податкових повідомлень-рішень».

Судом досліджено рішення ДПС України від 02 квітня 2020 року № 12005/6/99-00-08-05-04-06, за змістом якого зазначено «Керуючись пунктом 56.9 статті 56 Податкового кодексу України, ДПС України продовжується строк розгляду скарги по 22.05.2020 (включно)». При цьому, за змістом вказаного рішення також вбачається, що ДПС України продовжено строк розгляду скарги ФОП ОСОБА_1 від 19.03.2020 без номеру (вх.ДПС №12184/6 від 24.03.2020).

Суд звертає увагу, що позивачем була подана лише одна скарга на всі рішення, прийняті ГУ ДПС у Запорізькій області за наслідками податкової перевірки на підставі висновків акту №17/08-01-33-05/ від 20.01.2020, у тому числі й ті, що є предметом оскарження в даній справі.

Отже, рішенням від 02 квітня 2020 року № 12005/6/99-00-08-05-04-06 продовжено строк розгляду скарги позивача від 19.03.2020 без номеру (вх.ДПС №12184/6 від 24.03.2020), а рішення ДПС України від 23.04.2020 №14254/6/99-00-08-06-01-06 за результатами розгляду скарги також містить посилання на те, що розглянута скарга позивача від 19.03.2020 без номеру (вх.ДПС №12184/6 від 24.03.2020) в частині оскарження спірної вимоги та рішення.

При цьому, відсутні будь-які підстави вважати, що контролюючим органом вищого рівня продовжувався строк розгляду іншої скарги, як стверджує представник позивача, або що продовження строку розгляду скарги стосуєвалося лише частини скарги, адже рішення від 02 квітня 2020 року № 12005/6/99-00-08-05-04-06 не містить подібних посилань.

Таким чином, оскільки рішенням ДПС України від 02 квітня 2020 року № 12005/6/99-00-08-05-04-06 продовжено строк розгляду поданої позивачем скарги від 19.03.2020 без номеру (вх.ДПС №12184/6 від 24.03.2020) по 22.05.2020 (включно), а рішення за результатами розгляду скарги в частині оскаржуваних вимоги та рішення прийнято ДПС України 23.04.2020, суд дійшов висновку, що строк розгляду скарги контролюючим органом не порушений.

Також слід зазначити, що рішення ДПС України від 23.04.2020 №14254/6/99-00-08-06-01-06 підписано ОСОБА_3 , тобто тією самою особою, яка підписала рішення ДПС України від 02 квітня 2020 року №12005/6/99-00-08-05-04-06 про продовження розгляду скарги.

А тому, наявні підстави для врахування обставин, встановлених в постанові Верховного Суду від 16.03.2023 у справі №280/3292/20 щодо наявності у ОСОБА_2 відповідних повноважень.

Таким чином, доводи позивача спростовуються наявними в матеріалах справи письмовими доказами та висновками Верховного Суду, викладеними в постанові від 16.03.2023 у справі №280/3292/20 за наслідками розгляду пов`язаної справи.

Згідно з частинами 1, 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до положень статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

За наведеного вище суд вважає, що заявлені позовні вимоги не знайшли свого підтвердження поданими до матеріалів справи письмовими доказами, є не обґрунтованими, а тому не підлягають задоволенню.

Враховуючи висновки суду про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, розподіл судових витрат не здійснюється.

Керуючись ст.ст.2, 5, 9, 77, 132, 139, 143, 243-246, 255, 295 КАС України, суд, -

ВИРІШИВ:

У задоволенні позову фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ; РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м.Запоріжжя, пр.Соборний, буд.166; код ЄДРПОУ ВП: 44118663) про визнання протиправними та скасування рішення та вимоги відмовити.

Розподіл судових витрат не здійснюється.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Третього апеляційного адміністративного суду.

Повне судове рішення складено 09.05.2023.

Суддя М.О. Семененко