Справа № 280/4264/21
Суддя: Конишева Олена Василівна
Дата ухвалення: 2023-04-26 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

26 квітня 2023 року (12 год. 03 хв.) Справа № 280/4264/21 СН/280/1/23 м.Запоріжжя
Запорізький окружний адміністративний суд у складі

головуючого судді Конишевої О.В.

за участю секретаря судового засідання Власов В.В.,

представників сторін:

позивача Хомутов Г.В.,

відповідача Шавло Р.О.,

розглянув у відкритому судовому засіданні адміністративну справу

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Науково-виробниче підприємство Агрофірма "Солодководне" (70605, Запорізька область, м. Пологи, вул. Лесі Українки, 162, оф. 11, )

до Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м. Запоріжжя, пр. Соборний, 166, код ЄДРПОУ ВП 44118663)

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

До Запорізького окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО АГРОФІРМА «СОЛОДКОВОДНЕ» (далі позивач) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі відповідач), в якій просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 8 від 07.05.2021, форми «Р», яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток іноземних юридичних осіб на загальну суму 2 838 566,25 грн, з яких: 2 270 853,00 грн. сума збільшення податкового зобов`язання податку на прибуток іноземних юридичних осіб і 567 713,25 грн. сума нарахованих штрафних (фінансових) санкцій.

В обґрунтування позовної заяви позивач зазначив, що відповідачем безпідставно нараховані грошові зобов`язання у зв`язку з виплатою позивачем у 2018 році своєму учаснику - BKW GROUP LTD (резидент Республіки Кіпр) дивідендів з нерозподіленого прибутку позивача у сумі 24 750 000 грн. Позивач зазначає, що був зобов`язаний і утримав із вказаної суми податок на прибуток іноземних юридичних осіб за ставкою 5 % відповідно до пунктів 103.1, 103.4 статті 103, підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України (надалі також - ПК України), підпункту "а" пункту 2 статті 10 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи від 8 листопада 2012 року, ратифікованої державою Україна Законом України "Про ратифікацію Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи та Протоколу до неї № 412-VII від 4 липня 2013 року (надалі - Конвенція). Зокрема зазначає, що станом на дату прийняття рішення про розподіл прибутку позивача, з метою виплати дивідендів BKW GROUP LTD належало 99% статутного капіталу позивача; підприємство було резидентом Республіки Кіпр; не мало постійного представництва на території України; не здійснювало підприємницької діяльності на території України через постійне представництво. Також зазначає, що BKW GROUP LTD не надавало своїх професійних послуг та не здійснювало своєї діяльності на території України, а володіння частками позивача не є підприємницькою діяльністю, тому висновок про те, шо будь-яка діяльність, у результаті якої може бути чи було отримано прибуток становить підприємницьку діяльність, буде таким, що суперечитиме вищенаведеним положенням ПК України. Тоді як для утворення на території Договірної держави постійного представництва нерезидента та виникнення податкових наслідків у зв`язку із ним, має значення саме підприємницька, а не будь-яка інша діяльність такого представництва в інтересах нерезидента. Діяльності BKW GROUP LTD, пов`язаної із фінансуванням, відповідачем не виявлено та інформація про таку діяльність відсутня. З огляду на те, що основний вид діяльності BKW GROUP LTD у вигляді управління інвестиціями (інвестиційна діяльність) не відноситься та не охоплюється за положеннями податкового законодавства України змістом підприємницької (господарської") діяльності, то визначення на підставі Коментаря меж здійснення інвестиційної діяльності BKW GROUP LTD в особі представників ОСОБА_1 та ОСОБА_2 на території України втрачає свою доцільність, з огляду на предмет доказування у цій справі. Просить позов задовольнити у повному обсязі.

Відповідач заперечив проти задоволення позовних вимог, зокрема зазначив, що діяльність ОСОБА_3 та ОСОБА_4 , не обмежувалась підготовчими діями (придбання часток Товариства, підписання Протоколів загальних зборів учасників Товариства), а сягнула далеко за підготовчі дії. Зокрема ОСОБА_5 та ОСОБА_6 : фактично розпоряджалась всіма активами компанії BKW GROUP LTD як директори, акціонери та бенефіціарні власники компанії; уклали угоди купівлі-продажу часток українських підприємств, що є безпосередньо пов`язано з основним видом діяльності BKW GROUP LTD. Просить у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 28 вересня 2021 року позов задоволено. Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2022 року апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області залишено без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Верховний суд у постанові від 22.10.2022 року рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 28 вересня 2021 року, постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2022 року та додаткову постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 23 червня 2022 року скасував та справу направив на новий розгляд до суду першої інстанції. Зокрема зазначив, що судами наведені відповідачем твердження при встановленні обставин щодо відповідності діяльності контрагента позивача критеріям постійного представництва були перевірені з порушенням процесуального законодавства. Також зазначили, що для з`ясування змісту термінів слід застосовувати норми податкового законодавства (наприклад, шляхом використання терміну "господарська діяльність", що згадується в ПК України) або шляхом з`ясування його звичайного значення в контексті.

Ухвалою суду від 25.01.2023 прийнято до провадження справу №280/4264/21 (Провадження № СН/280/1/23). Призначено підготовче засідання на 21.02.2023.

Протокольною ухвалою суду від 21.02.2023 відкладено підготовче засідання 13.03.2023.

Протокольною ухвалою суду від 13.03.2023 відкладено підготовче засідання 27.03.2023.

Протокольною ухвалою суду від 27.03.2023 закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду на 24.04.2023.

Протокольною ухвалою суду від 24.04.2023 відкладено судове засідання на 26.04.2023.

26.04.2023 у судовому засіданні судом оголошено вступну та резолютивну частини судового рішення.

Суд, вислухавши пояснення представника позивача, заперечення представника відповідача, дослідивши матеріали справи, оцінивши надані докази, їх достатність і взаємний зв`язок у сукупності, встановив наступні факти і дійшов наступних висновків.

ГУ ДПС у Запорізькій області на підставі наказів ГУ ДПС у Запорізькій області від 19.02.2020 року №574, від 13.03.2020 року №803, від 11.02.2021 №377-п, від 23.03.2021 року №809-п та направлень виданих Головним управлінням ДПС у Запорізької області від 02.03.2020 №397, від 03.03.2020 №412, №413, №414, від 09.02.2021 №566, №572, №581, №582, відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, пункту 77.1 статті 77, пункту 522 підрозділу 10 розділу XX «ҐІерехідні положення» Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-УІ (із змінами та доповненнями), п.2 ч.І ст. 13 Закону України «про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», Постанови Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 №89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», наказу ДПС України від 24.12.2020 №755 «Про початок забезпечення здійснення діяльності територіальними органами ДПС повноважень та функцій», плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2020 рік з 03.03.2019 року по 26.03.2021 року (включно) проведено документальну планову виїзну перевірку TOB «НВП АГРОФІРМА «СОЛОДКОВОДНЕ» () з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2019, валютного законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2019, з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2019.

За результатами проведеної документальної планової виїзної перевірки TOB «НВП АГРОФІРМА «СОЛОДКОВОДНЕ» () складено акт від 02.04.2021 №2434/08-01-07-18/35815811.

В ході проведеної відповідачем документальної планової виїзної перевірки з питань дотримання позивачем вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2019 встановлено порушення пп.141.4.2 п.141.4 ст.141 ПК України, оскілки BKW GROUP LTD здійснює підприємницьку діяльність в Україні через постійне представництво.

07.05.2021 року Головним управлінням ДПС у Запорізькій області винесено податкове повідомлення-рішення №8 форми «Р», яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток іноземних юридичних осіб на загальну суму 2 838 566,25 грн, з яких: 2 270 853грн. сума збільшення податкового зобов`язання податку на прибуток іноземних юридичних осіб і 567713,25 грн. сума нарахованих штрафних (фінансових) санкцій.

Фактичною підставою прийняття вказаного індивідуального акта стали висновки відповідача про те, що позивач в порушення вимог податкового законодавства сплатив до бюджету 5% від суми перерахованих резиденту Республіки Кіпр дивідендів, в той час як чинне законодавство визначає таку ставку у розмірі 15%.

Висновки відповідача обґрунтовані тим, що фактично діяльність резидента Республіки Кіпр BKW GROUP LTD у межах України утворювала постійне представництво. Відповідач стверджує про здійснення BKW GROUP LTD підприємницької діяльності в Україні через постійне представництво у вигляді постійного місця діяльності в якому у значних обсягах здійснювалась господарська діяльність нерезидента. Така діяльність виходила за межі діяльності підготовчого чи допоміжного характеру. ОСОБА_5 та ОСОБА_6 фактично розпоряджались всіма активами BKW GROUP LTD як директори, акціонери та бенефіціарні власники. Вони укладали договори купівлі-продажу часток українських підприємств та підписували протоколи загальних зборів, діючи як представники BKW GROUP LTD на підставі виданих останнім їм довіреностей. Сукупність зазначених обставин утворює підприємницьку діяльність BKW GROUP LTD в Україні, що здійснюється через постійне представництво.

Позивач вважає протиправним податкове повідомлення-рішення №8 форми «Р».

Даний спір пов`язаний з порядком оподаткування доходу з джерелом походження з України у вигляді дивідендів, що виплачувались резидентом України своєму учаснику, який є резидентом Республіки Кіпр, а саме, яку ставку податку слід застосовувати: в розмірі 15 % чи 5%.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам суд виходив з наступного.

Підпунктом14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами;

Інвестиції - господарські операції, які передбачають придбання основних засобів, нематеріальних активів, корпоративних прав та/або цінних паперів в обмін на кошти або майно (пдпункт14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Відповідно до підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України або постійними представництвами нерезидентів в Україні.

Згідно підпункту 14.1.90 пункту 14.1 статті 14 ПК України корпоративні права - права особи, частка якої визначається у статутному капіталі (майні) господарської організації, що включають правомочності на участь цієї особи в управлінні господарською організацією, отримання певної частки прибутку (дивідендів) даної організації та активів у разі ліквідації останньої відповідно до закону, а також інші правомочності, передбачені законом та статутними документами;

Абзацом другим підпункту 14.1.49 пункту 14.1 статті 14 ПК України встановлено, що для цілей оподаткування до дивідендів прирівнюється також платіж у грошовій формі, що здійснюється юридичною особою на користь її засновника та/або учасника (учасників) у зв`язку з розподілом чистого прибутку (його частини).

У підпункті 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України передбачено, що резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Відтак, безпосередньо наведені норми в сукупності та взаємозв`язку вказують, що податок за ставкою 15% сплачується, якщо інше не перебачено положеннями міжнародних договорів України.

При цьому, як передбачено пунктом 3.2 статті 3 ПК України якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

8 листопада 2012 року між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр підписано Конвенцію, що ратифікована Україною згідно із Законом України Про ратифікацію Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи та Протоколу до неї.

Статтею 9 Конституції України визначено, що чинні міжнародні договори, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, є частиною національного законодавства України. У статті 19 Закону України Про міжнародні договори України визначено, що чинні міжнародні договори України, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, є частиною національного законодавства і застосовуються у порядку, передбаченому для норм національного законодавства. Якщо міжнародним договором України, який набрав чинності в установленому порядку, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені у відповідному акті законодавства України, то застосовуються правила міжнародного договору.

Згідно зі статтею 1 Конвенції її дія поширюється на осіб, які є резидентами однієї чи обох Договірних Держав.

Відповідно до пункту 1 статті 10 Конвенції дивіденди, що сплачуються компанією, яка є резидентом Договірної Держави, резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій іншій Державі.

У пункті 2 статті 10 Конвенції зазначено, що такі дивіденди можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник дивідендів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати:

a) 5 % від загальної суми дивідендів, якщо фактичний власник володіє не менш ніж 20 відсотками капіталу компанії, що сплачує дивіденди, що сплачує дивіденди, або інвестував в придбання акцій чи інших прав компанії еквіваленті не менше 100000 євро;

b) 15 % від загальної суми дивідендів у всіх інших випадках.

Термін "дивіденди", як передбачено пунктом 3 статті 10 Конвенції, у випадку використання в цій статті означає дохід від акцій або інших прав, які не є борговими вимогами, що дають право на участь у прибутку, а також дохід від інших корпоративних прав, який підлягає такому самому оподаткуванню, як дохід від акцій відповідно до законодавства тієї Держави, резидентом якої є компанія, що розподіляє прибуток.

При цьому, як передбачено пунктами 4 та 5 статті 10 Конвенції, положення пунктів 1 і 2 цієї статті не застосовуються, якщо особа - фактичний власник дивідендів, яка є резидентом Договірної Держави, здійснює підприємницьку діяльність в іншій Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, через розташоване в ній постійне представництво, і холдинг, стосовно якого сплачуються дивіденди, справді пов`язаний з таким постійним представництвом. У такому випадку застосовуються положення статті 7 цієї Конвенції. Якщо компанія, яка є резидентом Договірної Держави, одержує прибуток або доходи з іншої Договірної Держави, ця інша Держава не може стягувати будь-яких податків на дивіденди, що сплачуються компанією, за винятком, коли ці дивіденди сплачуються резиденту цієї іншої Держави або якщо холдинг, стосовно якого сплачуються дивіденди, справді пов`язаний з постійним представництвом, розташованим в цій іншій Державі, або стягувати з нерозподіленого прибутку податки на нерозподілений прибуток, навіть якщо дивіденди сплачуються або нерозподілений прибуток складається повністю або частково з прибутку або доходу, що утворюється у цій іншій Державі.

Отже, сукупність наведених норм дає підстави для висновку, що можливість сплати пониженої визначеної Конвенцією ставки податку у разі виплати дивідендів нерезиденту обумовлена відсутністю здійснення фактичним отримувачем доходів підприємницької діяльності через розташоване у цій державі постійне представництво і холдинг, стосовно якого сплачуються дивіденди, справді пов`язаний з таким постійним представництвом.

Відповідно до другого речення пункту 1 статті 7 Конвенції якщо підприємство здійснює підприємницьку діяльність як зазначено вище, прибуток підприємства може бути оподаткований в іншій Державі, але тільки в тій частині, яка стосується цього представництва.

При цьому, згідно з пунктами 1 та 2 статті 5 Конвенції Для цілей цієї Конвенції термін "постійне представництво" означає постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність підприємства.

Термін "постійне представництво", зокрема, включає: a) місце управління; b) філіал; c) офіс; d) фабрику; e) майстерню; f) установку або споруду для розвідки природних ресурсів; g) шахту, нафтову або газову свердловину, кар`єр чи будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів; h) склад або інше приміщення, що використовується для продажу товарів.

Згідно з пунктом 4 статті 5 Конвенції незважаючи на попередні положення цієї статті, термін "постійне представництво" не включає: a) використання споруд виключно з метою зберігання, демонстрації або доставки товарів чи виробів, що належать підприємству; b) складування запасів товарів або виробів, що належать підприємству, виключно з метою зберігання, демонстрації або доставки; c) складування запасів товарів або виробів, що належать підприємству, виключно з метою переробки іншим підприємством; d) утримання постійного місця діяльності виключно з метою закупівлі товарів чи виробів або для збирання інформації для підприємства; e) утримання постійного місця діяльності виключно з метою здійснення для підприємства будь-якої іншої діяльності, яка має підготовчий або допоміжний характер; f) утримання постійного місця діяльності виключно для здійснення будь-якої комбінації видів діяльності, перелічених у підпунктах від "a" до "e", за умови, що сукупна діяльність постійного місця діяльності, яка виникає внаслідок такої комбінації, має підготовчий або допоміжний характер.

Відповідно до пункту 5 статті 5 Конвенції незважаючи на положення пунктів 1 і 2 цієї статті, якщо особа, інша ніж агент з незалежним статусом, до якого застосовується пункт 6 цієї статті, діє від імені підприємства та має, та звичайно використовує повноваження в Договірній Державі укладати контракти від імені підприємства, то це підприємство розглядається як таке, що має постійне представництво в цій Державі стосовно будь-якої діяльності, яку ця особа виконує для підприємства за винятком, якщо діяльність цієї особи обмежується тією, що зазначена в пункті 4 цієї статті, яка якщо і здійснюється через постійне місце діяльності, не може перетворити це постійне місце діяльності у постійне представництво відповідно до положень цього пункту.

За змістом пункту 6 статті 5 Конвенції підприємство не розглядається як таке, що має постійне представництво в Договірній Державі, лише якщо воно здійснює підприємницьку діяльність у цій Державі через брокера, комісіонера чи будь-якого іншого агента з незалежним статусом за умови, що ці особи діють у межах своєї звичайної діяльності. Однак, якщо діяльність такого агента здійснюється повністю від імені цього підприємства і якщо між цим підприємством і агентом в їхніх комерційних і фінансових зв`язках існують або встановлюються умови, які відрізняються від тих, які могли б існувати між незалежними підприємствами, він не вважатиметься агентом з незалежним статусом у значенні цього пункту.

Судом встановлено, що позивач є резидентом України зареєстрованим за адресою АДРЕСА_1 .

Основним видом діяльності позивача за КВЕД є 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур.

Згідно з рішенням Загальних зборів учасників позивача, оформленого Протоколом № 13 від 19 червня 2018 року, виплаті підлягав нерозподілений прибуток Позивача у сумі 25 000 000 грн, з яких 24 750 000 грн підлягали виплаті BKW GROUP LTD, якому належало 99% часток статутного капіталі позивача та по 125 000 грн ОСОБА_7 та ОСОБА_8 , яким належало по 0,5% статутного капіталу Позивача.

При цьому, BKW GROUP LTD є резидентом Республіки Кіпр.

ОСОБА_5 та ОСОБА_6 є громадянами України, зареєстровані (місце проживання) в Україні і є акціонерами (власниками) BKW GROUP LTD. Ці особи є представниками BKW GROUP LTD на підставі довіреностей, виданих їм директорами BKW GROUP LTD.

Зокрема, на підставі довіреності від 12 грудня 2016 року ОСОБА_6 представляв інтереси BKW GROUP LTD при придбанні часток позивача у ОСОБА_3 за Договором №2 від 22 грудня 2016 року купівлі-продажу частини учасника в статутному капіталі позивача. На підставі цієї ж довіреності ОСОБА_5 та Коверник Вадим представляли BKW GROUP LTD на загальних зборах Позивача, на яких приймалось рішення про внесення змін до статуту позивача у зв`язку зі зміною складу учасників Позивача.

Верховний суд у даній справі зазначив, що основою для розробки переважної більшості міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування є Модельна конвенція Організації економічного співробітництва та розвитку (надалі також - ОЕСР) щодо податків на доходи і капітал (надалі також - Модельна конвенція ОЕРСР). Модельна конвенція становить джерело уніфікованих рішень щодо найбільш поширених питань, які виникають у сфері міжнародного оподаткування та усунення подвійного оподаткування. Також важливе значення мають Коментарі до Модельної Конвенції ОЕСР.

Безпосередньо Модельні конвенції і ОЕРСР і ООН вказують, що часто важко відрізнити, яка діяльність відноситься до діяльності підготовчого або допоміжного характеру, а яка - ні. Вважається, що послуги, які надає місце діяльності, є настільки далекими від фактичної реалізації прибутку, що складно віднести будь-який прибуток до відповідного місця діяльності (пункт 58 Коментарів до Модельної конвенції ОЕСР 2017 року). Вирішальним критерієм має бути визначення того, чи становить діяльність, яка здійснюється у визначеному місці, суттєву і важливу частину діяльності підприємства в цілому. Кожний випадок має аналізуватись окремо (пункт 59 Коментарів до Модельної конвенції ОЕСР 2017 року). Допоміжна діяльність зазвичай є діяльністю, яка здійснюється з метою підтримки чогось, не будучи суттєвою і важливою частиною підприємства в цілому. Малоймовірно, що діяльність, яка вимагає залучення значної частини активів або персоналу, може вважатись діяльністю допоміжного характеру (пункт 60 Модельної конвенції ОЕСР 2017 року).

Отже, для розмежування основної діяльності та підготовчої чи допоміжної діяльності необхідно мати на увазі що:

- підготовча чи допоміжна діяльність здійснювались на користь самої іноземної компанії, а не на рахунок третіх осіб;

- під основною діяльністю зазвичай сприймається діяльність, що є суттєвою і важливою виходячи із змісту комерційних цілей і завдань організації;

- підготовча діяльність передує початку основної діяльності нерезидента на території України;

- допоміжна діяльність забезпечує процес ведення основної господарської діяльності нерезидентом, здійснюється одночасно з основною діяльністю, при цьому до основної не відноситься.

Визначення того, чи є діяльність, яка здійснюється в певній країні, підготовчою або допоміжною, є порівняння функцій, які здійснюються в Україні, з функціями, які здійснюються в іншій країні. В будь-якому випадку, місце діяльності, основна мета якого збігається з основною метою підприємства в цілому, не становить підготовчої або допоміжної діяльності.

Як встановлено судом, зі змісту статуту та змін до нього, метою господарської діяльності компанії BKW GROUP LTD є управління інвестиціями та фінансування. При цьому, звичайною формою здійснення діяльності з управління корпоративних прав є їх купівля-продаж, прийняття рішення про виплату дивідендів (або їх реінвестування) та прийняття інших організаційно-розпорядчих рішень.

Компанію BKW GROUP LTD створено в 2015 році, її засновниками є фізичні особи резиденти України ОСОБА_9 і ОСОБА_10 , від початку також була фізична особа резидент ОСОБА_11 , і юридична особа-резидент Кіпру Excel-Services Director Limited.

Відповідно до інформації наданою ПСО Кіпр у листі від № 3.10.43.2/A.V.202 Р.781 від 18.05.2020 (та від 29.05.2020) зазначено, що її посадові особи не здійснювали окремих ділових поїздок в Україну з метою представлення інтересів компанії. Представлення інтересів компанії в Україні здійснювалось через тих директорів компанії, які є резидентами України ( ОСОБА_9 і ОСОБА_10 ). Також, компетентним органом Республіки Кіпр надано фінансові звіти BKW GROUP LTD за 2015-2018 роки, (опис фінансових звітів детально відображено в акті перевірки, сканкопії відповіді Республіки Кіпр додавались), за змістом яких встановлено, що до 2018 року компанія мала збитки та не сплачувала податки, в 2018 році кіпрською компанією отримані дивіденди від українських компаній та сплачено податок на прибуток з доходів нерезидентів лише на території України. В структурі доходів компанії 70% це дохід у вигляді дивідендів джерелом походження з України, а 30% дохід від продажу частки українського підприємства ТОВ Бізон-Тех Добрива.

В примітці до звіту про фінансовий стан BKW GROUP LTD зазначено, що інвестиції в дочірні компанії складаються з інвестицій в українські компанії, тобто 100% інвестицій знаходяться на території України. Крім того, в листі зазначено, що в компанії не має тимчасових працівників і вона користується послугами за відповідними контрактами. Задля економії витрат функції компанії виконують директори та секретар компанії. Додатково Компанія здійснює необхідні функції за допомогою додаткових послуг від індивідуальних юридичних фірм, таких як Stelios & Americanos LLC, а також від компаній консультантів, таких як Deloitte Limited, на основі контрактів на такі послуги (бухгалтерія, допомога із підготовкою фінансової звітності, заповнення і подача податкової звітності, юридичні консультації та допомога у підготовці необхідних документів для компанії, включаючи рішення, сертифікати, довіреності, тощо). ОСОБА_9 і ОСОБА_10 , як акціонери компанії BKW GROUP LIMITED, не отримували ніякої винагороди за виконання функцій директорів компанії. Georgia Geoifgiou Christofi і Excel-Serve Directors Limited отримують фіксовану щорічну винагороду, яка не залежить від кількості напрацьованих годин чи діяльності компанії і складає 1 200 євро. У періоді з травня 2016 і по грудень 2019 цим директорам була виплачена сума в 4 200 євро.

Excel-Serve Directors Limited І Excel-Serve Secretaries Limited надають послуги директора і секретаря компанії згідно з правами та обов`язками зазначеними у Статуті BKW GROUP LIMITED. Ці послуги були оплачені в частині інвойсу від First Names Group (IQ EQ Cyprus Limited від 25.03.2019) (а.с.59, текст в акті перевірки)

Також в акті перевірки зазначено, що на сайті кіпрської комісії з цінних паперів (CYPRUS SECURITIES AND EXCHANGE COMMISSION) (cysec.gov.cy), в розділі співробітники, які пропонують адміністративні послуги, свої послуги пропонує GEORGIA GEORGIOU CHRISTOFI, який є співробітником IQ EQ (Cyprus) Limited (попередня назва First Names (Cyprus) LTD). В свою чергу на сайті компанії IQ EQ (Cyprus) Limited вказано, що група IQ EQ є надавачем послуг для інвесторів, зокрема, послуги по реєстрації компанії та підготовки фінансових звітів.

Крім того, на сайті кіпрської комісії з цінних паперів (CYPRUS SECURITIES AND EXCHANGE COMMISSION) (cysec.gov.cy) зазначено, що 100% дочірніми компаніями IQ EQ (Cyprus) Limited є EXCEL-SERVE DIRECTORS LIMITED та EXCEL-SERVE SECRETARIES LIMITED.

Тобто, з огляду на вказане директори EXCEL-SERVE DIRECTORS LIMITED, GEORGIA GEORGIOU CHRISTOFI та секретар EXCEL-SERVE SECRETARIES LIMITED входять до однієї групи компаній, яка надає послуги номінальних директорів та секретарів на території Республіки Кіпр.

Наведені вище обставини позивачем не заперечувалися.

Крім того, відповідно до даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб- підприємців та громадських формувань Міністерства юстиції України (https://usr.minjust.gov.ua), єдиним бенефіціарним власником Товариства, на час виплати дивідендів, є громадяни України - ОСОБА_2 та ОСОБА_1 .

Згідно інформації, розміщеної на офіційному сайті https://bkw.group, до складу BKW GROUP входить 16 юридичних осіб, зокрема, агрохолдинг LANDFORT, компанії BIZON TECH (дистриб`ютор насіння, добрив та засобів захисту росли), OCEAN INVEST (дистриб`ютор засобів захисту рослин) та Ambar Export (трейдер сільгосппродукції). Також зазначено, що структурування групи компаній BKW здійснено за підтримки Deloitte. Крім того, на сайті зазначено, що співзасновниками ОСОБА_12 є ОСОБА_10 та ОСОБА_9 .

Згідно з даними ITC «Податковий блок» станом на 31.12.2018 до складу учасників Товариства входили: BKW GROUP LTD (Кіпр) - 99%; ОСОБА_2 - 0,5%; ОСОБА_1 - 0,5%.

Відповідно до інформації отриманої від компетентного органу Республіки Кіпр (№ 3.10.43.2/A.V.202 Р.781 від 29.05.2020) надано копії протоколів загальних зборів учасників Товариства.

Так, протоколом № 13 від 19.06.2018, місце проведення зборів: АДРЕСА_2 погоджено виплату дивідендів за результатами 2015-2017 років на користь: BKW GROUP LTD розмірі 24 750 000 грн; ОСОБА_1 125 000 грн; ОСОБА_2 125 000 грн.

Отже, 18.07.2018 на підставі зазначеного рішення учасників Товариства здійснено виплату дивідендів на користь учасників. Згідно платіжного доручення від 18 липня 2018 року TOB "НВП Агрофірма "Солодководне" здійснено переказ коштів на рахунок СН865032000, відкритому в Credit Suisse (Shweiz) AG (S.W.I.F.T. - CRESCHZZ80А) в адресу BKW GROUP LTD на суму 891 976,47 дол. США або 23 389 017,20 грн.

ІКО Кіпр надано також договір №2 від 22.12.2016 купівлі-продажу частини частки учасника в статутному капіталі TOB «НВП АГРОФІРМА «СОЛОДКОВОДНЕ», місце підписання: м. Пологи, Запорізької області. Відповідно умов договору ОСОБА_1 виступає «Продавцем», a BKW GROUP LTD юридична особа, яка створена і діє відповідно до законодавства Республіки Кіпр та знаходиться за адресою: 2035, м. Нікосія, Строволос, вулиця Ставру, буд.56 оф.104, Кіпр, в особі пана ОСОБА_13 , який діє за Довіреністю від 12.12.2016 року, виступає «Покупцем».

Відповідно п.1 Договору ОСОБА_1 продає свою частку в TOB «НВП АГРОФІРМА «СОЛОДКОВОДНЕ» на користь BKW GROUP LTD (в особі Коверника Вадима). Відповідно п.2 Договору розмір частки становить у грошовому виразі 51 975,00грн. , а у відсотковому 99%.

В той же день, протокол №9/16 загальних зборів учасників Товариства від 22.12.2016 року місце проведення: АДРЕСА_2 , присутні учасники ОСОБА_1 100% учасник, інші: BKW GROUP LTD в особі ОСОБА_1 та ОСОБА_2 , які діють на підставі довіреності від 12.12.2016, та ОСОБА_2 . За результатами проведених зборів прийнято рішення про внесення змін до Статуту Товариства відповідно до яких учасниками Товариства стають BKW GROUP LTD - 99% (в грошовому виразі 51 975,00 грн), ОСОБА_1 - 0,5% (в грошовому виразі 262,50грн), ОСОБА_2 - 0,5% (в грошовому виразі 262,50грн).

За результатами здійснених операцій частка BKW GROUP LTD у статутному капіталі Товариства склала 99%.

Також надано протоколи загальних зборів інших українських підприємств, які входять до складу групи компаній BKW.

22.12.2016 за адресою ( АДРЕСА_2 ) проведено також загальні збори ПП «Колосисте» (попередня назва ПП «ЛЕНДФОРТ ДНІПРО» (39672576)), TOB «Розагропродукт 2016» (40926696), TOB «Агрофірма Вишнювате» (40921623), Агрофірма «Відродження» у формі TOB (30844848), TOB «Аграрна Фірма Весна» (39674699), також за цією ж адресою 22.12.2017 проведено загальні збори TOB «Алоінс-Агро» (32721464). Питання що розглядались на зазначених загальних зборах, стосувались придбання BKW GROUP LTD часток українських підприємств.

На підставі зазначених протоколів загальних зборів, укладено договори купівлі- продажу часток учасників в статутному капіталі українських підприємств, в ті ж дні в яких проведено збори, однак за місцем реєстрації відповідних українських підприємств.

Також, за адресою ( АДРЕСА_2 ) проведено загальні збори учасників з питання погодження виплати дивідендів, зокрема: TOB «Аграрна Фірма Весна», TOB «Агрофірма Вишнювате», TOB «НВП АГРОФІРМА «СОЛОДКОВОДНЕ», TOB Агрофірма «Відродження», TOB «Придонецьке», ПП «Колосисте». BKW GROUP LTD, на вказаних зборах, представлена власними директорами на підставі довіреностей ОСОБА_1 та ОСОБА_2 .

Компетентним органом Республіки Кіпр також надано довіреності від 12.12.2017 та від 22.12.2016 року (м. Київ) (Т.1 а.с.90-118), в яких BKW GROUP LTD представлено директором EXCEL-SERVE DIRECTORS LIMITED в особі Mr. Christos Michael, надає право ОСОБА_1 та ОСОБА_2 на представлення інтересів BKW GRQUP LTD в тому числі, здійснювати всі або будь-які дії, в тому числі укладати, керувати, нести ділові справи, пов`язані з бізнесом та справами компанії, укладати від імені Компанії будь-які правочини.

За даними Державного реєстру фізичних осіб про суми виплачених доходів ОСОБА_1 та ОСОБА_2 протягом 2016-2018 років отримували регулярний дохід, у вигляді заробітної плати, від українських підприємств ( ОСОБА_2 від ПП «БІЗОН -ТЕХ 2006» ПП «БІЗОН-TEX ДОБРИВА», ПП «БІЗОН-ТЕХ 2012», TOB «НОВА СІЧ»; ОСОБА_1 від ПП «БІЗОН -ТЕХ 2006», ПП «БІЗОН-ТЕХ ДОБРИВА»), та не встановлено жодного доходу отриманого ОСОБА_1 та ОСОБА_2 , джерелом походження з-за кордону.

Дані обставини позивач не заперечував, однак зазначає, що купівля-продаж корпоративних прав, прийняття рішення про виплату дивідендів (або їх реінвестування) та прийняття інших організаційно-розпорядчих рішень власником корпоративних прав утворюють саме інвестиційну, а не господарську діяльність, які є різними за своєю правовою природою та змістом видами діяльності., суд не вважає даний аргумент обгрунтованим, як і те, що видані BKW GROUP LTD довіреності не передбачають абсолютних повноважень діяти від імені компанії і обмежувались суто організаційними питаннями, а зміст перелічених дій охоплюється змістом інвестиційної діяльності та управління корпоративними правами, які не відносяться до господарської діяльності та не утворюють постійного представництва BKW GROUP LTD в Україні, з огляду на наступне.

Згідно пп.14.1.159 п.14.1.ст.14 ПК України пов`язані особи - юридичні та/або фізичні особи, та/або утворення без статусу юридичної особи, відносини між якими можуть впливати на умови або економічні результати їх діяльності чи діяльності осіб, яких вони представляють, з урахуванням таких критеріїв:

а) для юридичних осіб:

одна юридична особа безпосередньо та/або опосередковано (через пов`язаних осіб) володіє корпоративними правами іншої юридичної особи у розмірі 25 і більше відсотків (крім міжнародних фінансових організацій, які відповідно до міжнародних договорів України наділені привілеями та імунітетами, та суб`єктів господарювання, власником істотної участі у розмірі 75 і більше відсотків у яких є такі міжнародні фінансові організації);

одна і та сама юридична або фізична особа безпосередньо та/або опосередковано володіє корпоративними правами у кожній такій юридичній особі у розмірі 25 і більше відсотків;

одна і та сама юридична або фізична особа приймає рішення щодо призначення (обрання) одноособових виконавчих органів кожної такої юридичної особи;

одна і та сама юридична або фізична особа приймає рішення щодо призначення (обрання) 50 і більше відсотків складу колегіального виконавчого органу або наглядової ради кожної такої юридичної особи;

принаймні 50 відсотків складу колегіального виконавчого органу та/або наглядової ради кожної такої юридичної особи складають одні і ті самі фізичні особи;

одноособові виконавчі органи таких юридичних осіб призначені (обрані) за рішенням однієї і тієї самої особи (власника або уповноваженого ним органу);

юридична особа має повноваження на призначення (обрання) одноособового виконавчого органу такої юридичної особи або на призначення (обрання) 50 і більше відсотків складу її колегіального виконавчого органу або наглядової ради;

кінцевим бенефіціарним власником (контролером) таких юридичних осіб є одна і та сама фізична особа;

повноваження одноособового виконавчого органу таких юридичних осіб здійснює одна і та сама особа (…)

б) для фізичної особи та юридичної особи:

фізична особа безпосередньо та/або опосередковано (через пов`язаних осіб) володіє корпоративними правами юридичної особи у розмірі 25 і більше відсотків;

фізична особа має право призначати (обирати) одноособовий виконавчий орган такої юридичної особи або призначати (обирати) не менш як 50 відсотків складу її колегіального виконавчого органу або наглядової ради;

фізична особа здійснює повноваження одноособового виконавчого органу в такій юридичній особі;

фізична особа має повноваження на призначення (обрання) одноособового виконавчого органу такої юридичної особи або на призначення (обрання) 50 і більше відсотків складу її колегіального виконавчого органу або наглядової ради;

фізична особа є кінцевим бенефіціарним власником (контролером) юридичної особи (…)

У разі коли частка володіння корпоративними правами кожної особи в наступній юридичній особі в ланцюгу становить 20 і більше відсотків, усі особи такого ланцюга є пов`язаними (незалежно від результатів множення).

Враховуючи те, що всі договори з придбання та продажу корпоративних прав укладались в Україні ОСОБА_14 або ОСОБА_15 . Ними ж вчинялись юридичні дії у вигляді участі на зборах засновників українських підприємств, які є активами компанії BKW GROUP LTD. Відповідні дії здійснювались ОСОБА_14 та ОСОБА_15 на підставі довіреностей, наданих компанією BKW GROUP LTD 22 грудня 2016 року і 12 грудня 2017 року, відповідно до яких мають повноваження укладати контракти від імені компанії BKW GROUP LTD (такі повноваження передбачені статусом директорів компанії, а також довіреностями від 22 грудня 2016 і від 12 грудня 2017 року), тому суд вважає, що відносини ОСОБА_14 , ОСОБА_15 та компанією BKW GROUP LTD впливають на умови та економічні результати діяльності осіб, яких вони представляють, що свідчить про їх пов`язаність.

Крім того, зазначені вище наведені дії підпадають під визначення постійного представництва пп.14.1.193 п.14.1 ст.14 ПК України

Як вже зазначалося, відповідно до пункту 5 статті 5 Конвенції незважаючи на положення пунктів 1 і 2 цієї статті, якщо особа, інша ніж агент з незалежним статусом, до якого застосовується пункт 6 цієї статті, діє від імені підприємства та має, та звичайно використовує повноваження в Договірній Державі укладати контракти від імені підприємства, то це підприємство розглядається як таке, що має постійне представництво в цій Державі стосовно будь-якої діяльності, яку ця особа виконує для підприємства.

Так як суд дійшов висновок, що ОСОБА_16 та ОСОБА_10 не є агентами з незалежним статусом, відповідно діяльність компанії BKW GROUP LTD мала характер постійного представництва і компанія BKW GROUP LTD мала в Україні постійне місце діяльності. Тобто така діяльність виходила за межі діяльності підготовчого та допоміжного характеру з огляду на той факт, що діяльність постійного представництва співпадає з основною діяльністю нерезидента та становить значну його частину. Зокрема ОСОБА_5 та ОСОБА_6 : фактично розпоряджалась всіма активами компанії BKW GROUP LTD, в якості директорів, акціонерів та бенефіціарних власників компанії; уклали угоди купівлі-продажу часток українських підприємств, що є безпосередньо пов`язано з основним видом діяльності BKW GROUP LTD.

Враховуючи той факт, що TOB «НВП АГРОФІРМА «СОЛОДКОВОДНЕ» є пов`язаною особою із компанією BKW GROUP LTD (з огляду на спільних бенефіціарів - ОСОБА_1 та ОСОБА_2 ), а діяльність, яка здійснювалась в Україні ОСОБА_17 та Коверником Вадимом в інтересах компанії BKW GROUP LTD, становить, власне, предмет господарської діяльності компанії-нерезидента і не може вважатись діяльністю допоміжного характеру, тому суд вважає правомірним прийняте відповідачем рішення.

Відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

З урахуванням з`ясованих обставин, досліджених матеріалів справи суд приходить до висновку, що TOB «НВП АГРОФІРМА «СОЛОДКОВОДНЕ» безпідставно застосувало ставку податку на доходи нерезидентів 5% замість 15%, тому позовні вимоги позивача не підлягають задоволенню. Доводи відповідача є обґрунтованими та доведеними.

Так як у позові відмовлено, розподіл судових витрат не здійснюється.

Керуючись ст.ст. 241-246, 250,255 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

У задоволенні позовної заяви Товариства з обмеженою відповідальністю "Науково-виробниче підприємство Агрофірма "Солодководне" (70605, Запорізька область, м. Пологи, вул. Лесі Українки, 162, оф. 11, ) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м. Запоріжжя, пр. Соборний, 166, код ЄДРПОУ ВП 44118663) -відмовити.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржено в апеляційному порядку до Третього апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Рішення у повному обсязі складено та підписано 02.05.2023.

Суддя О.В. Конишева