Справа № 460/28918/22
Суддя: Гуляк Василь Васильович
Дата ухвалення: 2023-04-24 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 квітня 2023 рокуЛьвівСправа № 460/28918/22 пров. № А/857/1351/23

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Гуляка В.В.

суддів: Коваля Р.Й., Довгополова О.М.

розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області,

на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 13 грудня 2022 року (суддя Недашківська К.М., час ухвалення не зазначений, місце ухвалення м.Рівне, дата складання повного тексту 13.12.2022),

в адміністративній справі №460/28918/22 за позовом Приватного підприємства "Хімтехагро" до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України,

про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,

встановив:

У вересні 2022 року позивач ПП "Хімтехагро" звернувся в суд із адміністративним позовом до відповідачів ГУ ДПС у Рівненській області (далі відповідач-1) та ДПС України (далі відповідач-2), в якому, з урахуванням заяви про уточнення позовної заяви, просив: 1) визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Рівненській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної №7187000/40054690 від 10.08.2022 року, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №6 від 11.02.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних; 2) визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Рівненській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної №7187001/40054690 від 10.08.2022 року, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №7 від 15.02.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних; 3) визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Рівненській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної №7186999/40054690 від 10.08.2022 року, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №8 від 16.02.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних; 4) зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні приватного підприємства «Хімтехагро» №6 від 11.02.2022 року, №7 від 15.02.2022 року, №8 від 16.02.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних днем їх подання.

Відповідачі позовних вимог не визнали, вважаючи такі безпідставними, в суді першої інстанції подали спільний відзив на позовну заяву, просили відмовити у задоволенні позовних вимог повністю.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 13.12.2022 адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано Рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.08.2022 №7187000/40054690, №7187001/40054690, №7186999/40054690. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Приватного підприємства Хімтехагро від 11.02.2022 №6, від 15.02.2022 №7, від 16.02.2022 №8 датою (днем) їх подання на реєстрацію. Стягнуто на користь позивача суму судового збору у розмірі 4773 грн 00 коп за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень відповідача-1.

З цим рішенням суду першої інстанції не погодився відповідач-1 та оскаржив його в апеляційному порядку. Апелянт вважає, що оскаржене рішення суду підлягає скасуванню як таке, що прийняте з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, не відповідає обставинам справи та прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, з підстав, наведених в апеляційній скарзі.

В обґрунтування апеляційних вимог апелянт покликається на безпідставність висновків суду про те, що питання про віднесення позивача до Критеріїв ризиковості платника податку відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку могло розглядатися виключно у зв`язку з перевіркою господарських операцій, яких стосуються саме подані на реєстрацію ПН №6, №7, №8, а не будь-якої іншої операції (інших операцій), щодо якої вже прийняте рішення про віднесення платника податків до Критеріїв ризиковості платника податку. Зауважує скаржник, що відповідно до п.8 Додатку 1 Порядку №1165 контролюючий орган приймає рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку за наслідком наявності податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих (а не конкретної податкової накладної) для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Контролюючим органом надано суду копію рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №7933 від 23.02.2022 року, що свідчить про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку, що притаманні в тому числі і на момент прийняття оскаржуваного рішення та жодним чином не спростовані позивачем. Наявність вказаного рішення є підставою для зупинення реєстрації податкових накладних. Безпідставним є твердження суду і в тому, що пропозиція надання документів вказана без конкретизації їх переліку, що не відповідає суті предмета розгляду. Адже зупинення реєстрації податкової накладної як і формування квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної відбувається в автоматичному режимі та виключає будь-яке втручання контролюючого органу в процедуру зупинення реєстрації податкової накладної та генерування, надіслання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної. Пунктом 11 Порядку №1165 не передбачено, що така квитанція повинна містити конкретний перелік документів. Натомість пункт 11 Порядку №1165 містить виключно вимогу щодо зазначення в квитанції про зупинення реєстрації ПН пропозиції щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію ПН/РК в Реєстрі або відмову в такій реєстрації. При цьому, перелік документів, необхідних для розгляду питання про прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН визначений пунктом 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН. У разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі. Тому відповідність критеріям ризиковості здійснення операцій має бути спростовано платником податків шляхом подання на вимогу контролюючого органу переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, і лише ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 Порядку №520 або надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства, є підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації ПН/РК. Вважає скаржник і помилковим висновок суду про безпідставне застосування контролюючим органом Додатків до Порядку №1165: Додаток №1 - Критерії ризиковості платника податку на додану вартість та Додаток №3 - Критерії ризиковості здійснення операцій, оскільки зазначені не містять грифу "Затверджено", оскільки Порядок №1165 та Додатки до зазначеного порядку: Додаток №1 - Критерії ризиковості платника податку на додану вартість та Додаток №3 - Критерії ризиковості здійснення операцій є чинними і підлягають застосуванню до спірних правовідносин. Вказує апелянт, що всупереч безпідставним доводам позивача в оскаржуваних рішеннях про відмову в реєстрації податкових накладних в графі «Додаткова Інформація» детально зазначено, яких саме документів не долучено позивачем до повідомлення №1 від 08.08.2022, №2 від 08.08.2022 та №3 від 08.08.2022. Контролюючий орган наголошує, що оскаржувані рішення про відмову в реєстрації ПН в ЄРПН повністю відповідають формі, що встановлена у додатку до Порядку №520. Просить взяти до уваги, що позовні вимоги щодо зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні слід розцінювати саме як вимогу про втручання в дискреційні повноваження відповідача, що виходить за межі завдань адміністративного судочинства. В даному випадку, зобов`язання ДПС України зареєструвати ПН в ЄРПН є передчасним, в той час як належним способом захисту порушеного права є зобов`язання ДПС України та ГУ ДПС у Рівненські області повторно розглянути питання щодо реєстрації спірних податкових накладних.

За результатами апеляційного розгляду апелянт просить скасувати оскаржене рішення суду від 13.12.2022 та ухвалити нове рішення, яким в позові відмовити повністю.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу відповідача-1, з доводами та вимогами якої не погодився. Вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про відсутність підстав у відповідача для винесення оскаржуваних рішень, правомірно визнав їх протиправними та скасував, зобов`язавши відповідача-2 зареєструвати податкові накладні в ЄРПН. Просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржене рішення суду - без змін.

Суд апеляційної інстанції, заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи та докази по справі, обговоривши доводи, межі та вимоги апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, вважає, що апеляційну скаргу необхідно задоволити частково.

Судом встановлено такі фактичні обставини справи.

Позивач ПП "Хмітехагро" зареєстроване як юридична особа з 15.05.2003, . Основним видом діяльності є оптова торгівля хімічними продуктами (код КВЕД 46.75).

За результатами здійснення господарських операцій між Приватним підприємством Хімтехагро та ТОВ Холко Рент платником податків сформована податкова накладна від 11.02.2022 №6 на загальну суму операцій у розмірі 104992,00 грн, ПДВ 17498,67 грн (далі ПН №6) (а.с. 35).

За результатами здійснення господарських операцій між Приватним підприємством Хімтехагро та ТОВ Галичина Ласунка платником податків сформовані: податкова накладна від 15.02.2022 №7 на загальну суму операцій у розмірі 80000,00 грн, ПДВ 13333,33 грн (далі ПН №7); податкова накладна від 16.02.2022 №8 на загальну суму операцій у розмірі 79984,00 грн, ПДВ 13330,67 грн (далі ПН №8) (а.с. 24, 10).

Вказані ПН №6, №7, №8 подані на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН).

По ПН №6 позивач отримав Квитанцію № від 08.07.2022, де зазначено: документ прийнято, відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація ПН/РК від 11.02.2022 №6 в ЄРПН зупинена. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН (а.с. 36).

По ПН №7 позивач отримав Квитанцію № від 08.07.2022, де зазначено: документ прийнято, відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація ПН/РК від 15.02.2022 №7 в ЄРПН зупинена. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН (а.с. 25).

По ПН №8 позивач отримав Квитанцію № від 08.07.2022, де зазначено: документ прийнято, відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація ПН/РК від 16.02.2022 №8 в ЄРПН зупинена. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН (а.с. 11).

Позивачем подані до контролюючого органу Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено та письмові пояснення щодо господарських операцій згідно ПН №6, №7, №8 (а.с. 12-22, 33-34, 43-55).

За результатами розгляду податних платником податків пояснень та документів комісією регіонального рівня прийняте Рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН №7187000/40054690 від 10.08.2022 (далі Рішення №7187000/40054690), яким платнику податків відмовлено у реєстрації ПН №6 в ЄРПН з підстав ненадання платником податку документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності первинних типових форм та галузевої специфіки, накладних (а.с. 37).

За результатами розгляду податних платником податків пояснень та документів комісією регіонального рівня прийняте Рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН №7187001/40054690 від 10.08.2022 (далі Рішення №7187001/40054690), яким платнику податків відмовлено у реєстрації ПН №7 в ЄРПН з підстав ненадання платником податку документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності первинних типових форм та галузевої специфіки, накладних (а.с. 26).

За результатами розгляду податних платником податків пояснень та документів комісією регіонального рівня прийняте Рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН №7186999/40054690 від 10.08.2022 (далі Рішення №7186999/40054690), яким платнику податків відмовлено у реєстрації ПН №8 в ЄРПН з підстав ненадання платником податку документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності первинних типових форм та галузевої специфіки, накладних (а.с. 9).

Відповідачем-1 надано суду витяг з протоколу засідання комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС у Рівненській області №183/17-00-18 від 10.08.2022 року, відповідно до змісту якого позивачу відмовлено в реєстрації податкових накладних (а.с. 65-66).

Вважаючи рішення відповідача-1 про відмову в реєстрації податкових накладних протиправними, позивач звернувся з цим позовом до адміністративного суду.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржувані рішення відповідача-1 не відповідають критерію обґрунтованості, подані ж позивачем докази свідчать про протилежне, а відтак суд вважав вказані рішення протиправними і такими, що підлягають скасуванню. Також вважав суд і безпідставним застосування контролюючим органом Додатків до Порядку №1165: Додаток №1 Критерії ризиковості платника податку на додану вартість та Додаток №3 Критерії ризиковості здійснення операцій. Стосовно позовних вимог щодо зобов`язання зареєструвати в ЄРПН податкові накладні позивача суд теж вважав такими, що підлягають задоволенню з огляду на нормами ПК України та Порядку №1246, якими визначено настання такої події як набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію відповідних податкових накладних та зазначення дат їх реєстрації. Крім того, з огляду на попередній висновок суду про протиправність оскаржуваних про відмову у реєстрації ПН №6, №7, №8 в ЄРПН суд дійшов висновку про наявність достатніх правових підстав для зобов`язання ДПС України зареєструвати ПН в ЄРПН датою їх подання на реєстрацію, що є належним способом захисту прав платника податків, оскільки визначення дати реєстрації ПН в ЄРПН безумовно впливає на питання формування податкових зобов`язань та податкового кредиту у відповідні звідні податкові періоди.

Надаючи правову оцінку обставинам справи у взаємозв`язку з нормами законодавства, що регулюють спірні правовідносини, колегія суддів апеляційного суду частково не погоджується з такими висновками суду першої інстанції, виходячи з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України №2755-VI від 02.12.2010 року (далі ПК України).

За правилами підпунктів а та б п.185.1 ст.185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Відповідно до підпункту а та б п.187.1 ст.187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (п.188.1 ст.188 ПК України).

За приписами пункту 201.10 ст.201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Пунктом 201.7 ст.201 ПК України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Відповідно до пункту 201.16 ст.201 ПК України, реєстрація ПН в ЄРПН може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.

Згідно з п.74.2 ст.74 ПК України, в ЄРПН забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних в ЄРПН.

У свою чергу, відповідно до п.12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26.04.2017 №341) (далі - Порядок №1246), після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування (абзац 10).

Згідно з п.17 Порядку №1246, у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

Пунктом 201.16 ст.201 ППК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання п.201.16 ст.201 ПК України Кабінетом Міністрів України 11.12.2019 прийнято постанову №1165, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165) та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до п.6 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п.7 Порядку №1165).

Відповідно до п.п.10, 11 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Колегія суддів враховує, що наявні в матеріалах справи квитанції від 08.07.2022 №, №, №, якими зупинено реєстрацію податкових накладних №6 від 11.02.2022, №7 від 15.02.2022, №8 від 16.02.2022, свідчить, що підставою для зупинення реєстрації вказаних податкових накладних слугувало те, що платник податку відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/PK для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН.

В матеріалах справи наявне рішення комісії регіонального рівня №7933 від 23.02.2022 про відповідність ПП "Хімтехагро" критеріям ризикованості платника податку п.8 Критеріїв ризикованості платника податку, в якому вказано, що вбачаються ознаки ризиковості ведення діяльності ПП "Хімтехагро", а саме: 1. недостатня кількість трудових ресурсів для здійснення господарської діяльності; 2. відсутність відомості про об`єкти оподаткування (форма 20-ОПП); 3. відсутні власні та орендовані складські приміщення для зберігання залишків нереалізованих товарів (аміаку); 4. послуги транспортування надані платником, у якого відсутні об`єкти оподаткування (форма 20-ОПП) (а.с. 67).

У квитанціях про зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган послався лише на номер пункту та не конкретизував, про який саме ризик платника податку йдеться. Узагальнено запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову реєстрації ПН/РК в ЄРПН.

Тобто, у згаданих квитанціях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних не вказано конкретного переліку документів, яких було б достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних №6 від 11.02.2022, №7 від 15.02.2022, №8 від 16.02.2022, що свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.

Суд зауважує, що невиконання Комісією законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. У випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Вказане відповідає правовій позиції Верховного Суду, що наведена у постановах від 22 липня 2019 року (справа №815/2985/18), від 03 червня 2021 року (справа №2040/7098/18).

Судом враховується, що позивачем до контролюючого органу подано пояснення з первинними документами довільного формату щодо виконання господарських операцій з контрагентами ТОВ "Галичина Ласунка", ТОВ Холко Рент", зокрема: договір з ФОП ОСОБА_1 №01-16 від 16.02.2016, видаткові накладні ПП №56 від 15.02.2022, ПП №3 від 16.02.2022, ТТН №Р56 від 15.02.2022, ТТН №5 від 16.02.2022, ТТН №Р3 від 16.02.2022, ТТН №6 від 17.02.2022, видаткова накладна ПП "Холко Рент" 5 від 16.02.2022, банківські виписки щодо розрахунків з ПП "Хімтранссервіс" та ПП "Холко Рент", видаткова накладна ТОВ "Галичина Ласунка" №6 від 17.02.2022, банківські виписки щодо розрахунків з ТОВ "Агролаєв" та ТОВ "Галичина Ласунка".

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520).

Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Разом із тим, пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).

Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є ненадання платником податків копій документів, а саме: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та або/банківських виписок з особових рахунків.

Судом враховується, що у квитанціях, якими зупинено реєстрації спірних податкових накладних, не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкової накладної стала можливою, що додатково свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до такої, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.

З врахуванням частини 2 статті 77 КАС України, обов`язок щодо доказування правомірності своїх рішень про зупинення реєстрації податкових накладних покладається на відповідача.

Тобто, контролюючий орган повинен надати належні та достатні докази на підтвердження того, що зупинення реєстрації податкових накладних, поданих суб`єктом господарювання, вчинені відповідно до приписів ПК України, у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, та за наявності підстав, встановлених вищезгаданими нормативно-правовими актами.

Крім того, як видно з оскаржених рішень Комісії ГУ ДПС у Рівненській області, підставами для відмови в реєстрації податкової накладної в ЄРПН зазначено: "ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності первинних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Як уже встановлено судом вище, позивач надіслав контролюючому органу в електронному вигляді повідомлення про надання пояснень та документів про підтвердження реальності здійснення господарських операцій, вказаних у поданих на реєстрацію податкових накладних.

Повідомлення Автоматизованої системи Єдине вікно подання електронних документів ДПС України про зупинення реєстрації розрахунку коригування не містило конкретного переліку документів, які запропоновано позивачу надати.

Апеляційний суд зазначає, що за загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за кожним критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Таким чином, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Як наслідок, колегія суддів вважає, що Комісією ГУ ДПС у Рівненській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято протиправні рішення: №7187000/40054690, яким платнику податків відмовлено у реєстрації ПН №6 в ЄРПН; №7187001/40054690, яким платнику податків відмовлено у реєстрації ПН №7 в ЄРПН; №7186999/40054690, яким платнику податків відмовлено у реєстрації ПН №8 в ЄРПН.

Аналізуючи наведені правові норми та обставини справи, колегія суддів приходить до висновку про обґрунтованість позовних вимог про визнання протиправними рішень №7187000/40054690, №7187001/40054690 №7186999/40054690 та їх скасування.

Водночас, колегія суддів зазначає, що суд першої інстанції, приймаючи рішення у вказаній справі, безпідставно провів аналіз рішення комісії ГУ ДПС у Рівненській області №7933 від 23.02.2022 про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризикованості платника податку, оскільки вказане рішення не є предметом спору в цій адміністративній справі.

Також суд першої інстанції безпідставно провів аналіз правомірності Додатків до Порядку №1165: Додаток №1 Критерії ризиковості платника податку на додану вартість та Додаток №3 Критерії ризиковості здійснення операцій, оскільки це не є предметом спору в цій справі і питання щодо застосування цих додатків не було покладено в підстави розглядуваного позову.

Відносно позовних вимог про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних вказані вище податкові накладні, то колегія суддів виходить з наступного.

Відповідно до статті 5 КАС України, кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист шляхом, зокрема, шляхом зобов`язання суб`єкта владних повноважень вчинити певні дії. Захист порушених прав, свобод чи інтересів особи, яка звернулася до суду, може здійснюватися судом також в інший спосіб, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Завдання адміністративного судочинства полягає в гарантуванні ефективного захисту порушених прав осіб, що звертаються до суду за захистом цих прав, з урахуванням принципу розподілу влади. На адміністративний суд покладено обов`язок контролю правомірності дій та рішень суб`єктів владних повноважень, які мають діяти у визначених законом межах та на власний розсуд при виборі одного законного рішення із кількох можливих варіантів.

Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що спосіб захисту має враховувати суть порушення, допущеного суб`єктом владних повноважень - відповідачем, а тому суд має обрати спосіб захисту права, який би гарантував дотримання і захист прав, свобод, інтересів від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

При цьому, колегія суддів зазначає, що задоволення вимог позивача про зобов`язання відповідача як суб`єкта владних повноважень вчинити певні дії є можливим в разі встановлення судом необхідності спонукати (заставляти) рішенням суду такого відповідача до вчинення дій, які він повинен (зобов`язаний) вчинити у відповідності до вимог чинного законодавства.

Частиною 4 статті 245 КАС України визначено, що у випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

У розглядуваній адміністративній справі суд апеляційної інстанції враховує, що позивачем було долучено до позовної заяви значний обсяг документів, який на думку позивача підтверджує обґрунтованість вимог про необхідність зобов`язання відповідача ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних вказані вище податкові накладні.

Водночас, надані адміністративному суду документи частково відрізняються від тих, які були подані Підприємством до Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Рівненській області для вирішення питання щодо реєстрації податкових накладних №6 від 11.02.2022, №7 від 15.02.2022 та №8 від 16.02.2022.

Як уже було вказано апеляційним судом вище, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом.

Тобто, задоволення позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН складені Підприємством спірні податкові накладні датою її подання є можливим за умови, що надані позивачем документи (матеріали) є належними, допустимими і достатніми для висновку про можливість реєстрації в ЄРПН вказаних вище податкових накладних датою її подання, і що такі документи (матеріали) були надані на вимогу до відповідної Комісії ГУ ДПС у Рівненській області.

При цьому, позивач має довести, що ним було подано вичерпний перелік документів, достатніх для реєстрації податкової накладної.

Із змісту рішення суду першої інстанції видно, що вирішуючи позовну вимогу про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних вказані вище податкові накладні, суд першої інстанції не провів дослідження та аналізу документів (матеріалів), які були подані як до Комісії так і до адміністративного суду, на предмет їхньої допустимості, об`єктивності та достатності для формування висновку про можливість реєстрації в ЄРПН вказаних вище податкових накладних Підприємства.

В такій ситуації, та з врахуванням приписів Порядку №520, колегія суддів вважає, що з`ясування таких питань як достатність та необхідний обсяг додатково поданих позивачем документів, що дають підстави для реєстрації поданих позивачем вказаних вище податкових накладних, належить до повноважень відповідного контролюючого органу, який приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації.

Отже, колегія суддів приходить до висновку про необхідність зобов`язання відповідачів ГУ ДПС у Рівненській та ДПС України, повторно розглянути і вирішити питання щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, які складені і подані на реєстрацію ПП "Хімтехагро" №6 від 11.02.2022, №7 від 15.02.2022 та №8 від 16.02.2022, та за результатами розгляду прийняти відповідні рішення згідно вимог чинного законодавства.

Наведене дає підстави дійти висновку про частку обґрунтованість доводів апеляційної скарги.

Тому, відповідно до приписів статті 317 КАС України, з урахуванням встановлених фактичних обставин справи, які виникли у спірних правовідносинах та їх правового регулювання, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції необхідно скасувати як таке, що ухвалене з неповним з`ясуванням судом обставин, що мають значення для справи та з не невідповідністю висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, і прийняти нову постанову про часткове задоволення відповідних позовних вимог.

Відповідно до статті 139 КАС України, якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат. При задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

Судом встановлено, що при поданні позову у 2022 році позивач сплатив судовий збір у розмірі 7443,00 грн. як за три самостійні вимоги немайнового характеру.

Враховуючи те, що по суті розгляду вказаної справи позовні вимоги позивача підлягають до задоволення частково, то відповідно до ст.139 КАС України необхідно вирішити питання судових витрат, а саме: із відповідача-1 за рахунок його бюджетних асигнувань на користь позивача підлягає стягненню законодавчо визначена мінімальна сума судового збору в розмірі 7443,00 грн сплаченого за подання позовної заяви.

Суд апеляційної інстанції також зазначає, що відповідно до п.2 ч.5 ст.328 КАС України, не підлягають касаційному оскарженню судові рішення у справах незначної складності та інших справах, розглянутих за правилами спрощеного позовного провадження (крім справ, які відповідно до цього Кодексу розглядаються за правилами загального позовного провадження).

Проаналізувавши характер спірних правовідносин, предмет доказування, склад учасників справи та враховуючи, що дану адміністративну справу було розглянуто судом першої інстанції в порядку спрощеного позовного провадження, суд апеляційної інстанції зазначає, що дана адміністративна справа є справою незначної складності, а тому рішення суду апеляційної інстанції не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Керуючись ст.ст. 243, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд

постановив:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області задоволити частково.

Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 13 грудня 2022 року в адміністративній справі №460/28918/22 за позовом Приватного підприємства "Хімтехагро" до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії скасувати та прийняти нову постанову.

Позовні вимоги Приватного підприємства "Хімтехагро" задоволити частково.

Визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Рівненській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.08.2022 №7187000/40054690, №7187001/40054690, №7186999/40054690.

Зобов`язати Головне управління ДПС у Рівненській області та Державну податкову службу України повторно розглянути і вирішити питання щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Приватного підприємства Хімтехагро від 11.02.2022 №6, від 15.02.2022 №7, від 16.02.2022 №8 датою (днем) їх подання на реєстрацію, та за результатами розгляду прийняти відповідні рішення згідно вимог чинного законодавства.

У задоволенні решта позовних вимог Приватного підприємства "Хімтехагро" відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Рівненській області () на користь Приватного підприємства Хімтехагро () судовий збір за подання позовної заяви у розмірі 7443 (сім тисяч чотириста сорок три) грн. 00 коп..

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя В. В. Гуляк
судді О. М. Довгополов
Р. Й. Коваль