Справа № 380/11374/22
Суддя: Кузьмич Сергій Миколайович
Дата ухвалення: 2023-04-18 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 квітня 2023 рокуЛьвівСправа № 380/11374/22 пров. № А/857/1430/23

Восьмий апеляційний адміністративний суду складі колегії суддів:

головуючого-судді Кузьмича С. М.,

суддів Глушка І.В., Матковської З.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2022 року (ухвалене головуючим суддею Брильовський Р.М. у м. Львові) у справі № 380/11374/22 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТОРГОВИЙ ДІМ ЛЕМБЕРГ» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним і скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду із адміністративним позовом до відповідача в якому просив:

визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 6980702/39345395 від 30.06.2022 про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 34 від 30.12.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;

зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 34 від 30.12.2021, датою її подання.

В обґрунтування позовних вимог вказував на те, що надані контролюючому органу всі необхідні пояснення та документи достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 22.12.2022 адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 6980702/39345395 від 30.06.2022 про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 34 від 30.12.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 34 від 30.12.2021, датою її подання.

Приймаючи оскаржене рішення суд першої інстанції виходив з того, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було.

Вказане рішення в апеляційному порядку оскаржив відповідач, у апеляційній скарзі покликається на те, що оскаржуване рішення винесене з порушенням норм процесуального та матеріального права з неповним з`ясуванням обставин справи та є незаконним, просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову.

Зокрема в апеляційній скарзі зазначає, що позивачем надано документи, які не є достатніми для реєстрації податкової накладної.

Відзив на апеляційну скаргу поданий не був. Відповідно до ч. 4 ст. 304 КАС України, відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.

Особи, які беруть участь у справі, в судове засідання не з`явилися, хоча були належним чином повідомлені про дату, час і місце розгляду справи, а тому колегія суддів, відповідно до ч. 4ст. 229 Кодексу адміністративного судочинства України, вважає за можливе провести розгляд справи за відсутності сторін, без здійснення фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін, з наступних підстав.

З матеріалів справи слідує, що Товариство з обмеженою відповідальністю «ТОРГОВИЙ ДІМ ЛЕМБЕРГ», зареєстроване у встановленому законодавством порядку, як юридична особа, за адресою: 82160, Львівська область, смт. Меденичі, вул. Львівська, 21 , знаходиться на обліку в Головному управлінні ДПС у Львівській області.

Основний вид діяльності позивача: 46.75 Оптова торгівля хімічними продуктами.

Додаткові види діяльності: 46.11 Діяльність посередників у торгівлі сільськогосподарською сировиною, живими тваринами, текстильною сировиною та напівфабрикатами; 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 46.31 Оптова торгівля фруктами й овочами; 46.32 Оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами; 46.36 Оптова торгівля цукром, шоколадом і кондитерськими виробами; 46.39 Неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту; 77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів; 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами; 47.91 Роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу інтернет; 47.71 Роздрібна торгівля одягом у спеціалізованих магазинах; 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 46.42 Оптова торгівля одягом і взуттям; 01.61 Допоміжна діяльність у рослинництві; 70.22 Консультування з питань комерційної діяльності й керування; 73.20 Дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки; 74.90 Інша професійна, наукова та технічна діяльність, н.в.і.у.

Суд встановив, що 22.10.2021 ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ ЛЕМБЕРГ» (код за ) уклав Договір поставки мінеральних добрив №326/21 з покупцем ПРИВАТНЕ ПІДПРИЄМСТВО «АГРОФІРМА БАТЬКІВЩИНА» (код за ). Оплата продукції Покупцем здійснювалась на умовах 20 % передоплати. Оплата решти 80% від вартості продукції за домовленістю здійснювалось у строк до 01 березня 2022 року по кожному первинному документу передачі продукції (накладних, та/або товарно-транспортних накладних, та/або актів прийому-передачі).

Часткова передоплата за товар відбулася 30.12.2021 згідно з Рахунком на оплату № 806 від 22.10.2021. Кошти надійшли на р/р ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ ЛЕМБЕРГ» в сумі 631323,36 грн з ПДВ - факт підтверджує Виписка по рахунку від 30.12.2021. Відповідно на передплату, за правилом першої події, згідно зобов`язання, що виникло було виписано Податкову накладну №34 від 30.12.2021 реєстрацію якої зупинено в ЄРПН.

Поставка товару відбулася 23 лютого та 04 квітня 2022 року, згідно з видатковими накладними № 21 та № 76.

Вказаний товар Позивачем було куплено у постачальника Agritecno Fertilizantes,S.L (Іспанія) на підставі Контракту №l-ATUATDL_2020 від 30.01.2020 та імпортовано наступними партіями:

Товар 1 Tecnophyt ph+ 20л отримали у кількості 16640л., про що свідчить вантажно-митна декларація №UA209110/2021/001615 від 06.04.202 lp.CMR, Інвойс №AFCE21FV0246 від 30.03.2021, Інвойс №UA2320 від 16.03.2021 на суму 63435,01 евро та Додаток №38 від 16.03.2021 до Контракту №l-ATUATDL_2020 від 30.01.2020. Реальність переміщення товару через кордон України контролюється та підтверджується державою в особі органів митної служби. Оплачено за товар частинами: 05.11.2021 на суму 13036,40 євро - платіжне доручення 679408262; 09.11.2021 на суму 10000,00 євро - платіжне доручення 688571308; 10.11.2021 на суму 10000,00 євро - платіжне доручення 691082635;24.11.2021 на суму 30398,61 євро - платіжне доручення 724701423.

Товар 2 мінеральні добрива Tecnokel N 20л (далі- товар) імпортовано у кількості 6800л.. про що свідчить вантажно-митна декларація №UA209110/2021/002174 від 07.05.2021 р., Інвойс №UA0121 від 09/04/2021 на суму 24 031,20 євро. Контракт №l-ATUATDL/2020 від 30.01.2020, Додаток № 39 від 09.04.2021 до Контракту №l-ATUATDL_2020 від 30.01.2020. Оплачено за товар частинами: 16.12.2021 на суму 10457,80 євро- платіжне доручення №783382042; 17.12.2021 на суму 8563,20 євро - платіжне доручення №786186154; 17.12.2021 на суму 5 010,20 євро- платіжне доручення №786168450.

Міжнародне перевезення та перевезення по території України здійснила компанія SLOVTRANSAVTO s.r.o. (Словаччина) згідно з Договором №STA1734 від 05.02.2021 транспортного перевезення та CMR. Факт наданих /отриманих послуг підтверджує підписаний та пропечатаний з обох сторін Акт надання послуг від 07.05.2021р. на суму без ПДВ 2 317,00 євро. Оплачено за послуги 26.10.2021 - факт підтверджує платіжне доручення №651669431.

Товар 3 мінеральні добрива Tecnokel Amino Zn 20л у кількості 10000л. про що свідчить вантажно-митна декларація № UA209110/2021/001773 від 15.04.2021, Інвойс №UA1520 від 29.03.2021, Koнтpaкт №l-ATUATDL/2020 від 30.01.2020, Додаток №30 від 29.03.2021 до Контракту №l-ATUATDL/2020 від 30.01.2020,CMR. Оплачено за товар частинами: 02.12.2021 - платіжне доручення №748588530 на суму 12200.00 євро; 03.12.2021р. - платіжне доручення № 751424817 на суму 14300,00 євро; 06.12.2021 - платіжне доручення №758050624 на суму 6947,80 євро.

Перевезення вантажу за кордоном та перевезення по території України здійснила компанія SLOVTRANSAVTO s.r.o. (Словаччина) згідно Договору транспортного експедирування STA1734 від 05.02.2021 ,CMR., Акт виконаних робіт б/н від 15.04.2021 на суму 3000.00 євро Оплата за транспортні послуги відбулась 27.10.2021 року згідно з платіжним дорученням №654247828.

Товар 4 мінеральні добрива Controlphit СГ 20л було імпортовано 22.09.2021 у кількості 4800л, про що свідчить вантажно-митна декларація № UA209110/2021/004992 та CMR, Інвойс № UA0521 від 25.06.2021 на суму 30240євро. Контракт №1-ATUATDL/2020 від 30.01.2020 Annex 44 від 25.06.2021 до Контракту №l-ATUATDL/2020 від 30.01.2020. Оплачено за товар: 29.12.2021 на суму 12 599,40 євро- Платіжне доручення № 8.01.2022 на суму 12 902,40євро - платіжне доручення № 832866683.

Товар 5 мінеральні добрива Tecnokel Amino В 20л було імпортовано 23.04.2021 у кількості 14400л, про що свідчить вантажно-митна декларація №UA209110/2021/001983 від 23.04.2021. Інвойс № UA1820 від 29.03.2021, Контракт №l-ATUATDL/2020 від 30.01,2020, Додаток (Приложение) №33 від 29.03.2021 до Контракту № 1 -ATUATDL_2020 від 30.01.2020. Міжнародне перевезення та перевезення по території України здійснила компанія ФОП ОСОБА_1 (код НОМЕР_1 ) згідно з Договором заявки №КТ21_00129 від 23.04.2021 та CMR. Факт наданих /отриманих послуг підтверджує підписаний та пропечатаний з обох сторін Акт надання послуг №КТ21_00129 від 23.04.2021 на суму без ПДВ 102000,00грн. Оплачено за надані послуги частинами: 05.05.2021 на суму 20000,00 грн-платіжне доручення №195 07.05.2021 на суму 16000,00грн- платіжне доручення №196 12.05.2021 на суму 20000,00 грн- платіжне доручення №218 20.05.2021 на суму 30000,00грн- платіжне доручення № 253 від 21.05.2021 на суму 20000,00грн- платіжне доручення №271.

Зберігався даний товар до відвантаження на орендованому складі ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ ЛЕМБЕРГ» за адресою : Львівська обл., Дрогобицький р-н, смт. Меденичі, вул. Львівська, буд. 21. Договір оренди майна б/н від 01,06.2020р укладено з ТОВ «Миколаївська РМС» (код за ). Підтвердженням наданих/ отриманих послуг з оренди є підписані Акти надання послуг по місячно за період з 01.06.2020 по 30.06.2021 за №№ 246, 266, 317, 359, 412, 456, 529, 61, 127, 181, 227, 271, 322, 367, 385, 449, 518, 562. Оплату за оренду нежитлового приміщення підтверджують платіжні доручення №№290 від 16.07.2020, виписка оплата за оренду від 27.07.2020.331 від 04.08.2020, виписка оплата за оренду від 11.08.2020, платіжні доручення №№: 368 від 26.08.2020, 454 від 06.10.2020,518 від 02.11.2020, 532 від 04.11.2020 , 538 від 10.11.2020, 542 від 11.11.2020, 554 від 16.11.2020,569 від 18.11.2020, 631 від 21.12.2020, 637 від 22.12.2020, 2 від 28.12.2020,726 від 18.02.2021,731 від 19.02.2021, 762 від 09.03.2021, 58 від 15.09.2020. 109 від 10.03.2021. 111 від 10.03.2021; виписка оплата за оренду від 11.03.2021; виписка оплата за оренду від 12.03.2021, виписка оплата за оренду від 15.03.2021,112 від 16.03.2021,14 від 28.01.2021, платіжні доручення №178 від 28.04.2021, 212 від 11.05.2021, 219 від 13.05.2021, 237 від 18.05.2021, 246 від 19.05.2021, 250 від 20.05.2021. 298 від 01.06.2021, 358 від 22.06.2021, 402 від 15.07.2021 , 421 від 20.07.2021,530 від 02.09.2021. 533 від 03.09.2021, 536 від 06.09.2021, 935 від 20.12.2021.

10.01.2022 позивачем отримано Квитанцію, згідно з якою реєстрація податкової накладної № 34 від 30.12.2021 зупинена з посиланням на п.201.16 ст.201 ПК У країни, коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 3105, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послути, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Запропоновано надати пояснення та копії документів.

Відповідно позивачем направлено повідомлення щодо подачі пояснень та копії документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, а саме:

договір оренди майна б/н від 01.06.2020; акти надання послуг по місячно за період з 01.06.2020 по 30.06.2021 за №№ 246,266,317,359,412,456,529,61,127,181,227,271,322: акт надання послуг №367 від 31.07.2021, акт надання послуг №385 від 31.08.2021, акт надання послуг №449 від 30.09.2021, акт надання послуг №518 від 31.10.2021, акт надання послуг №562 від 30.11.2021; платіжні доручення №№290 від 16.07.2020; виписки оплати за оренду від 27.07.2020, 331 від 04.08.2020, виписки оплата за оренду від 11.08.2020: платіжні доручення №№№368 від 26.08.2020, 454 від 06.10.2020, № 518 від 02.11.2020, № 532 від 04.11.2020, № 538 від 10.11.2020, № 542 від 11.11.2020, № 554 від 16.11.2020, №569 від 18.11.2020, № 631 від 21.12.2020, №637 від 22.12.2020, № 2 від 28.12.2020, №726 від 18.02.2021, № 731 від 19.02.2021, № 762 від 09.03.2021, № 58 від 15.09.2020, № 109 від 10.03.2021, № 111 від 10.03.2021, виписка оплата за оренду від 11.03.2021 , виписка оплата за оренду від 12.03.2021, виписки оплата за оренду від 15.03.2021 , №112 від 16.03.2021, №14 від 28.01.2021, платіжні доручення №№ 178 від 28.04.2021, 212 від 11.05.2021, 219 від 13.05.2021, 237 від 18.05.2021, 246 від 19.05.2021, 250 від 20.05.2021, 298 від 01.06.2021, 358 від 22.06.2021, 402 від 15.07.2021, 421 від 20.07.2021,530 від 02.09.2021, 533 від 03.09.2021, 536 від 06.09.2021, 935 від 20.12.2021.

Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №6980702/39345395 від 30.06.2022 року відмовлено у реєстрації податкової накладної № 34 від 30.12.2021 року з підстав ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг. зберігання/транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Позивач, вважаючи, винесення рішення №6980702/39345395 від 30.06.2022 року протиправним, подав Скаргу на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, додаткове Пояснення до Скарги та документи, які посвідчують реальність господарської операції, а саме: рахунок на оплату №806 від 22.10.2021; виписка по рахунку від 30.12.2021; податкова накладна №34 від 30.12.2021; договір поставки мінеральних добрив №326/21 від 22.10.2021; договір оренди майна би від 01.06.2020; акти надання послуг з оренди за 2020 та 2021; платіжні доручення та Виписки за 2020-2021 про оплату за оренду приміщення; CMR від 06.04.2021; ВМД №иА209110/2021/001615 від 06.04.2021; додаток №38 від 16.03.2021; інвойс №AFCE21FV0246 від 30.032021; інвойс №UA2320 від 16.03.2021; контракт №l-ATUATDL/2020 від 30.01.2020; платіжне доручення №679408262 від 05.11.2021; CMR від 07.05.2021; акт виконаних робіт від 07.05.2021; ВМД №UA209110/2021/002174 від 07.05.2021; інвойс №S20210042 від 20.04.2021; інвойс №UA0121 від 09.04.2021; платіжне доручення №651669431 від 26.10.2021; платіжне доручення №783382042 від 16.12.2021; платіжне доручення №786168450 від 17.12.2021; платіжне доручення №786186154 від 17.12.2021; додаток №39 від 09.04.2021; Contract №STA1734 від 05.02.2021; сертифікат № 21090413 від 21.04.2021; акт виконаних робіт би від 15.04.2021; ВМД №UA209110/2021/001773 від 15.04.2021; додаток №30 від 29.03.2021; інвойс №UA1520 від 29.03.2021; платіжне доручення №654247828 від 27.10.2021; платіжне доручення №748588530 від 02.12.2021; додаток №44 від 25.06.21; платіжне доручення № 816634193 від 29.12.2021; платіжне доручення № 832866683 від 04.01.2022; ВМД №UA209110/2021/004992 від 22.09.2021; інвойс № UA 0512 від 25.06.2021; CMR від 06.05.2021; CMR від 23.04.2021; акт надання послуг №ІТ21-00129 від 23.04.2021; ВМД №UA209110/2021/001983 від 23.04.2021; договір заявка №КТ21 -00129 від 23.04.2021; додаток №33 від 29.03.2021; інвойс UA1820 від 29.03.2021; платіжні доручення №№195,196,218,253,271; рахунок на оплату №КТ21-00129 від 23.04.2021.

За результатами розгляду скарги рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Державної податкової служби України №698702/39345395 від 30.06.2022 року скаргу ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ ЛЕМБЕРГ» залишено без задоволення, а рішення Комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.

Позивач вважаючи рішення про відмову у реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних протиправним, звернувся до суду з відповідними позовними вимогами.

Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходить з наступного.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з абзацами 1, 10 п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Пунктом 201.16 ст. 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11.12.2019 № 1165 (набрання чинності, відбулась 01.02.2020), якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок № 1165).

Згідно з приписами п. 4 Порядку № 1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку № 1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

Відповідно до вимог п. 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п. 7 Порядку №1165).

Відповідно до п. 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).

Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (п. 25 Порядку № 1165).

Як зазначалось вище, що згідно із квитанцією реєстрація ПН від 30.12.2021 № 34 була зупинена з таких підстав: коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 3105, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послути, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Запропоновано надати пояснення та копії документів.

Водночас, на момент формування квитанцій, якими зупинено реєстрацію податкової накладної, Критерії ризиковості здійснення операцій визначені додатком 3 до Порядку № 1165.

Пункт 1 додатку 3 до Порядку № 1165 відносить до ознак ризиковості здійснення операцій наступне: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Відтак, аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Однак, відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій. Зокрема, контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначених у податкових накладних/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, що свідчить про необґрунтованість такої квитанції.

Крім цього, законодавцем не визначено чіткого переліку документів, які платник податку може подати до контролюючого органу в залежності від підстав зупинення реєстрації податкової накладної, а тому при зупиненні реєстрації податкової накладної з посиланням на ненадання платником податків достатніх документів, контролюючий орган має чітко зазначити конкретний вид критерію ризиковості платника податку та навести у розрізі визначеного критерію перелік документів, надання яких дасть можливість прийняти податкову накладну до реєстрації.

Можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22.07.2019 в справі № 815/2985/18 (адміністративне провадження № К/9901/14651/19).

Відтак, квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної не відповідає вимогам, що встановлені до неї пунктом 11 Порядку № 1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.

Крім цього, у квитанції не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкової накладної стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.

Водночас, механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520).

Пунктом 2 Порядку № 520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Разом із цим, пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України Про електронні документи та електронний документообіг , Про електронні довірчі послуги та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами , затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).

Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є ненадання платником податків копій документів, а саме: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та або/банківських виписок з особових рахунків.

Як встановив суд першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, що позивачем надавалися для контролюючого органу відповідні пояснення та копії первинних документів щодо податкової накладної/розрахунків коригування, реєстрацію якої зупинено.

Разом з цим, як свідчить зміст рішення, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної, підставою для відмови відповідачем зазначено: ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання/транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Відтак, вказані обставини є свідченням невідповідності рішення контролюючого органу про зупинення реєстрації податкової накладної вимогах правової визначеності, оскільки можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом переліку цих документів.

Натомість платником податків надано до податкового органу та до суду первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій із здійснення яких було виписано відповідну податкову накладну, що були дослідження в суді першої та апеляційної інстанції.

Більше того, в межах даної спірної ситуації суд звертає особливу увагу на той факт, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.

Відповідно до правової позиції Верховного Суду, висловленій, зокрема, у постанові від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18, прийнятий суб`єктом владних повноважень акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, повинен бути обґрунтованим та вмотивованим, що передбачає наведення в даному випадку податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

А тому, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 04.12.2018 у справі № 821/1173/17.

В свою чергу, покликання відповідача на ненадання платником податку відповідних документів, як підставу в обґрунтування прийняття рішень про відмову за відсутності встановленого законодавством вичерпного переліку документів, та за умови не наведення комісією доказів того, що документи, подані позивачем є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, вказує на протиправність рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

Відтак колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що наявні підстави для задоволення позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування рішення Комісії Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 6980702/39345395 від 30.06.2022 про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №34 від 30.12.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Щодо позовної вимоги про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати подану податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних, то варто звернути увагу на таке.

Відповідно до п. 10 ч. 2 ст. 245 КАС України у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.

Відповідно до вимог п. 201.1, 201.10 ст. 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.

Разом з цим, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних є іншим.

Згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Отже, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням Державної податкової служби України.

Проте, обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.

Таким чином, оскільки суд дійшов висновку про протиправність оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних спірних податкових накладних, ознак щодо порушення позивачем вимог законодавства щодо складення податкових накладних немає, відтак є достатні підстави для прийняття рішення про реєстрацію таких.

З огляду на фактичні обставини справи апеляційний суд погоджується із висновком суду першої інстанції, що належним та ефективним способом захисту порушених прав позивача буде зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 34 від 30.12.2021, датою її подання.

Таким чином, суд вважає, що доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.

Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Зважаючи на викладене вище, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції було правильно встановлено обставини справи та ухвалено судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а тому апеляційну скаргу належить залишити без задоволення, а рішення суду без змін. Доводи апеляційної скарги не спростовують рішення суду першої інстанції.

Щодо розподілу судових витрат, то такий у відповідності до ст. 139 КАС України не здійснюється.

Керуючись статтями 139, 229, 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2022 року у справі № 380/11374/22 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає. Крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя С. М. Кузьмич
судді І. В. Глушко
З. М. Матковська