Справа № 420/14269/22
Суддя: Скрипченко В.О.
Дата ухвалення: 2023-04-12 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
___________________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

12 квітня 2023 р.м.ОдесаСправа № 420/14269/22
Головуючий в 1 інстанції: Скупінська О.В.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Скрипченка В.О.,

суддів Косцової І.П. та Осіпова Ю.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 9 грудня 2022 року (суддя Скупінська О.В., м. Одеса, повний текст рішення складений 09.12.2022) по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "УДГ ТРЕЙДИНГ" до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-

В С Т А Н О В И В:

6 жовтня 2022 року ТОВ "УДГ ТРЕЙДИНГ" звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області та Державної податкової служби України, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати Рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 21.07.2022 року №36783;

- зобов`язати ГУДПС виключити позивача з переліку платників податку, що відповідають Критеріям ризиковості платника податку.

- визнати протиправним та скасувати рішення про відмову в реєстрації розрахунку коригування від 28.07.2022 року №7128569/42525629 днем їх фактичного подання.

- зобов`язати ДПС зареєструвати в ЄРПН розрахунок коригування від 02.03.2022 року №52 до податкової накладної від 23.02.2022 року №52.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 9 грудня 2022 року цей адміністративний позов задоволено повністю.

Не погоджуючись з ухваленим рішенням Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, у якій, посилаючись на неправильне з`ясування обставин справи, порушення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог товариства відмовити повністю.

В обґрунтування поданої скарги зазначаєтьсяся, що комісією регіонального рівня від 13.09.2022 року №41790 прийнято рішення про відповідність ТОВ "УДГ ТРЕЙДИРІГ" критеріям ризиковості платника податку на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку (з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів) у зв`язку з тим, що подані платником податків документи не відображають в повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності підприємства, що унеможливлює прийняття рішення про невідповідність критеріям ризиковості.

В свою чергу, Комісією з питань зупинення податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області було прийнято рішення від 28.07.2022 №7128569/42525629 у зв`язку із тим, що позивачем не подано документи, передбачені пунктом 5 Порядку №520.

Також, на думку апелянта, позовні вимоги в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН розрахунок коригування є передчасними, в той час, як належним способом захисту порушеного права є зобов`язання контролюючого органу повторно розглянути це питання.

Позивач надіслав до апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу, у якому зазначив про законність та обґрунтованість оскаржуваного судового рішення, просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Справа розглянута судом першої інстанції за правилами спрощеного позовного провадження.

Апеляційним судом справа розглянута в порядку письмового провадження відповідно до статті 311 КАС України, якою передбачено, що суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Заслухавши суддю-доповідача, доводи апеляційної скарги, відзиву на неї, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів і вимог апеляційної скарги, апеляційний суд дійшов таких висновків.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, відповідно до виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ТОВ "УДГ ТРЕЙДИНГ" є юридичною особою, що зареєстрована 19.07.2022. Основним видом діяльності товариства є 46.71 оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами (а.с. 10-11).

28 січня 2021 року ТОВ "УДГ ТРЕЙДИНГ" (Постачальник) та ТОВ "ПАЛБІ" (Покупець) уклали договір поставки №28122021-2, предметом якого є постачання скрапленого газу та (або) нафтопродуктів (а.с. 48-57).

Пунктом 1.2 укладеного Договору обумовлено, що об`єм, ціна, асортимент, базіс поставки, терміни і умови транспортування визначається відповідною Додатковою угодою до цього Договору.

12 січня 2022 року ТОВ "УДГ ТРЕЙДИНГ" (Постачальник) та ТОВ "ПАЛБІ" (Покупець) уклали додаткову угоду №2 до договору поставки №28122021-2 від 28.01.2021 року про постачання палива дизельного у кількості 8 т на суму 243 392 грн. з ПДВ (а.с. 18).

23 лютого 2022 року ТОВ "УДГ ТРЕЙДИНГ"(Постачальник) за замовленням клієнта №70 скерувало на адресу ТОВ "ПАЛБІ" (Покупець) рахунок на оплату №70 на суму 425 250,00 грн., кількість 13 500 л (а.с. 60).

Того ж дня ТОВ "ПАЛБІ" перерахувало грошові кошти на користь ТОВ "УДГ ТРЕЙДИНГ", що підтверджується платіжними дорученнями №248 на суму 425 250,00 грн. на оплату рахунку №69 від 23.02.2022 року (а.с. 31) та №250 на суму 252 000,00 грн. на оплату рахунку №70 від 23.02.2022 року (а.с. 32).

24 лютого 2022 року ТОВ "ПАЛБІ" звернулося до ТОВ "УДГ ТРЕЙДИНГ" з листом за №2402/22-01, у якому просило повернути грошові кошти у розмірі 677 250,00 грн. (а.с.30).

Відповідно до платіжного доручення №4 від 01.03.2022, ТОВ "УДГ ТРЕЙДИНГ" перерахувало на адресу ТОВ "ПАЛБІ" грошові кошти у розмірі 677 250,00 грн., призначення платежу: повернення згідно листа №2402/22-01 від 24.02.2022 (а.с. 59),

2 березня 2022 року ТОВ "УДГ ТРЕЙДИНГ" склало розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №52 до податкової накладної №52 від 23.02.2022 на загальну суму 677 250,00 грн. (а.с. 73, 74).

Відповідно до квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15.07.2022 року документ прийнято, реєстрація зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України. Сума компенсації вартості товару/послуги 2710, зазначеного у розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуги), що відповідає пункту 5 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Платнику податків запропоновано надати пояснення та копії документів (а.с. 75-76),

На що ТОВ "УДГ ТРЕЙДИНГ" скерувало на адресу Головного управління ДПС в Одеській області повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 25.07.2022 №1 (а.с. 19-29) з 9 додатками у якому зазначено, що згідно договору від 28.12.2021 №28122021 було виставлено рахунки на оплату №69, 70 та ТОВ "ПАЛБІ" здійснило оплату 23.02.2022 на загальну суму 677250,00 грн., на підставі чого було складено та зареєстровано податкову накладну від 23.02.2022 №52. 24.02.2022 було отримано лист з проханням повернути авансом сплачені кошти, 02.03.2022 кошти були повернуті покупцю в повному обсязі та складено розрахунок коригування до податкової накладної від 02.03.2022 №52, реєстрація якого зупинена.

Головне управління ДПС в Одеській області прийняло рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 28.07.2022 №7128569/42525629 (а.с. 70-71), відповідно до якого у реєстрації розрахунку коригування від 02.03.2022 №52 відмовлено у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів, а саме первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

На згадане рішення від 28.07.2022 №7128569/42525629 товариство подало скаргу (а.с. 33-47, 77-79) за результатами розгляду якої прийнято рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 18.08.2022 №33737/42525629/2 (а.с. 58), яким залишено скаргу без задоволення.

Окрім цього, Головне управління ДПС в Одеській області 21.07.2022 прийняло рішення №36783 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку (а.с. 9), відповідно до якого ТОВ "УДГ ТРЕЙДИНГ" відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Податкова інформація: "встановлено операції з придбання товару та послуг у суб`єктів господарювання з ознаками ризиковості".

Відповідно до копії протоколу засідання комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про розгляд питань щодо включення платників до переліку ризикових, що міститься в матеріалах справи (а.с. 149), підставою для внесення ТОВ "УДГ ТРЕЙДИНГ" до переліку ризикових зазначено «запропоновано для внесення управлінням з питань виявлення та опрацювання податкових ризиків Головного управління ДПС в Одеській області, по якому виявлені ризикові операції».

Вважаючи вищезгадані рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 21.07.2022 року №36783 та про відмову в реєстрації розрахунку коригування від 28.07.2022 року №7128569/42525629 протиправними, ТОВ "УДГ ТРЕЙДИНГ" звернулося до суду з даним адміністративним позовом про їх скасування.

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог товариства суд першої інстанції виходив з недоведення відповідачем правомірності спірних рішень.

При цьому суд звернув увагу на неконкретність вимог контролюючого органу про надання документів у рішенні про відмову в реєстрації РК/ПН, що не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, що породжує їх неоднозначне трактування та в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень. Також суд зауважив, що з протоколу засідання Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про розгляд матеріалів для включення позивача до переліку ризикових не вбачається доказів наявності податкової інформації, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником з посиланнями на відповідні документи.

З метою відновлення порушеного права суд першої інстанції зобов`язав відповідачів виключити позивача з переліку платників податку, що відповідають Критеріям ризиковості платника податку та зареєструвати РК позивача в ЄРПН датою подання.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.

Так, частиною 2 статті 19 Конституції України установлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Встановлення невідповідності діяльності суб`єкта владних повноважень вказаним критеріям для оцінювання рішення, (дій) є достатньою підставою для задоволення адміністративного позову, за умови, що встановлено порушення прав та інтересів позивача.

За правилами частин першої, другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до статті 67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Спірні правовідносини врегульовано нормами Податкового кодексу України (далі ПК України), Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" (далі Порядок №1246), Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" (далі Порядок №1165), та Порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за №1245/34216 (далі Порядок №520).

За правилами пункту 185.1 статті 185 ПК України операції платників податку з постачання товарів та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, є об`єктом оподаткування податком на додану вартість.

Відповідно до пункту 201.7 статті 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Положеннями пункту 201.1 статті 201 ПК України встановлений обов`язок платника податків на дату виникнення податкових зобов`язань скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно із пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017 в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Пунктом 201.16 статті 201 ПКУ встановлено, що реєстрація ПН/РК в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Згідно з пунктами 5 та 6 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Аналіз вищевикладених положень Порядку №1165 свідчить про певний алгоритм дій контролюючого органу, за результатом виконання якого ним може бути прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.

Процедура перевірки особи щодо її відповідності критеріям ризиковості платника податку ініціюється лише після подання таким платником податків для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації.

Право комісії регіонального рівня щодо розгляду питання про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку самостійно ініціювати процедуру розгляду вказаного питання лише з підстав наявності податкової інформації Порядком №1165 не передбачено.

При цьому відповідно до пункту 6 Порядку №1165 виявлення обставин та/або отримання інформації може бути самостійною підставою тільки для розгляду комісією регіонального рівня питання виключення платника податку з переліку платників, а не щодо включення його до такого переліку.

Пунктом пункт 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, що міститься в додатку 3 до Порядку №1165, передбачено, що до ознак ризиковості здійснення операцій відноситься - перевищення суми компенсації вартості товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, поданому отримувачем такого товару/послуги для реєстрації в Реєстрі, величини залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України з 1 січня 2017 р., зазначеного постачальником у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування, складених на отримувача такого/такої товару/послуги, та обсягу постачання з 1 січня 2017 р., зазначеного отримувачем у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування на постачання такого/такої товару/послуги.

Пунктами 10,11 Порядку №1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Тобто згідно з пунктом 11 Порядку №1165 при зупиненні реєстрації податкової накладної зазначається пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Пунктами 4, 5 Порядку №520 встановлено, що у разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі.

Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з пунктами 9, 10, 11 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

У той же час пунктом 3 Порядку №520 встановлено, що Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статті 42 Кодексу.

Таким чином, норми Порядку №520 визначають строк для надання пояснень та копій документів (365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в ПН/РК) і строк для прийняття рішення Комісією (5 днів з дня отримання документів).

Порядок №520 не регламентує питання дій контролюючого органу при отриманні документів, які на його думку, на відміну від думки платника податків, не є достатніми для реєстрації податкової накладної, але при наявності платник може надати ці документи до спливу 365 днів.

Тобто зміст переліку документів, встановлений пунктом 5 Порядку №520 свідчить про те, що він є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами, як пункту 185.1 статті 185, так і пункту 187.1 статті 187 ПКУ.

З вказаних норм вбачається, що рішення Комісії контролюючого органу повинно містити, як чітку підставу для зупинення реєстрації ПН/РК, так і чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.

Отже, контролюючий орган повинен при зупиненні реєстрації податкової накладної не лише запропонувати надати документи, а навести їх конкретний перелік, оскільки в пункті 5 Порядку №520 наведений приблизний та не вичерпний ("може включати") перелік документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

В іншому випадку така підстава для прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі як ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку не може бути застосована.

Однак, спірні рішення ГУДПС про зупинення реєстрації ПН/РК не містять в собі мотивації підстав та причин віднесення вказаних господарських операцій позивача до ризикових відповідно до пункту 5 Критерії ризиковості здійснення операцій, як і не містять доказів наявності податкової інформації, що свідчать про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником з посиланням на відповідні документи.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, які прийняті на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкових накладних, теж не є законними.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10 квітня 2020 року у справі №819/330/18.

В силу приписів частини п`ятої статті 242 КАС України суд також застосовує до спірних правовідносин практику Верховного Суду викладену у постанові від 30 січня 2020 року у справі №300/148/19, в якій зазначено, що при юридичній оцінці рішення про відмову в реєстрації податкової накладної суди першої та апеляційної інстанцій обґрунтовано врахували, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не було зазначено перелік документів, необхідних для її реєстрації. З врахуванням цієї обставини невідповідність вимоги контролюючого органу в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної щодо надання документів правовій визначеності виключала для контролюючого органу можливість прийняття негативного для позивача рішення з підстав невиконання ним вимоги. Можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів. Конкретний перелік таких документів може залежати, зокрема від змісту операції з постачання, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки. Загальними вимогами, яким повинен відповідати акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість. В разі не зазначення в індивідуальному акті підстав його прийняття (фактичних і юридичних), чітких та зрозумілих мотивів його прийняття такий акт не може вважатися правомірним. З огляду на неконкретність вимоги контролюючого органу про надання документів рішення про відмову в реєстрації податкових накладних не відповідає критерію обґрунтованості.

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом, зокрема у постановах від 16 квітня 2019 року у справі №826/10649/17, від 28 жовтня 2019 року у справі №640/983/19.

Реєстрація РК позивача були зупинені з пропозицією надання додаткових документів без визначення його переліку, що неможливо вважати мотивованою вимогою контролюючого органу. Оскільки така вимога є передумовою подальшого дослідження наданих документів та прийняття рішення про реєстрацію або про відмову в реєстрації податкових накладних, дослідження наданих документів та прийняття оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних з підстав неповноти надання документів не є правомірними. Таким чином, позовні вимоги позивача про визнання протиправними та скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної підлягають задоволенню.

З матеріалів справи вбачається, що ТОВ "УДГ ТРЕЙДИНГ" надало пояснення та пакет документів, які на його думку є достатніми для реєстрації розрахунків корегування та підтверджують реальність господарської діяльності товариства.

Щодо доводів апелянта про те, що контрагенти позивача віднесені до таких, що відповідають критеріям ризиковості платника податку (ТОВ "МВ АГРОТРЕЙД", ТОВ "ЕКО ТАЙМ 737", ТОВ "СКАЙ АГРО ЮНІОН", ТОВ "ГРАНД ЛОГИСТИК", ТОВ "АЛЕКСАВТО ТРАНС", ТОВ "АНТЕЙ ТРАНС ЛОГІСТИК", ТОВ "АГРІКОЛЬ-САМАРА", ТОВ "ГРЕЙН КАРГО ТРЕЙД", ТОВ "МОДУС АГРО") то колегія суддів зазначає, що вказані мотиви не наводились відповідачем у спірному рішенні.

При цьому, віднесення позивача до ризикових платників з тих підстав, що підприємство мало господарські стосунки із платником податків, по відношенню до якого податковим органом прийнято рішення про відповідність останнього критеріям ризиковості, суд вважає неспроможним аргументом.

Так, поширення на позивача "ризиковості" через стосунки з іншим "ризиковим" платником податків суперечить базовим принципам та основам податкового законодавства. Зокрема настання визначеної законом відповідальності повинно відбуватися у разі порушення податкового законодавства безпосередньо платником податків, якого притягнуто до відповідальності.

Колегія суддів відхиляє як помилкове, посилання апелянта на постанову Верховного Суду від 20.05.2021 у справі №826/16627/18, оскільки висновки касаційного суду в цій справі ґрунтуються на інших фактичних обставинах. Правовідносини у наведеній апелянтом постанові є відмінними та стосуються установлення факту реальності господарських взаємовідносин позивача - платника податку з контрагентом з огляду на доводи контролюючого органу про непідтвердження такого факту первинними документами.

При вирішенні питання про реєстрацію ПН/РК адміністративний суд не досліджує зміст господарських правовідносин. Завдання суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій. Необхідність підтвердження реальності господарських операцій переслідує публічно-правові цілі - встановлення належності виконання платниками податків визначених законодавством податкових обов`язків.

Вказані висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 10.04.2020 по справі №819/330/18.

Дослідив згадані докази, надані платником податків до податкового органу після зупинення реєстрації РК, копії яких знаходяться в матеріалах справи, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що надані документи повністю розкривають зміст та суть господарських операції, підтверджують законність та їх реальність.

Із врахуванням вищевикладених обставин, колегія суддів вважає, що оскільки матеріалами справи підтверджено факт надання позивачем контролюючому органу копій усіх необхідних документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН та зважаючи на наявність документів, які свідчать про проведення господарської операцій між позивачем та його контрагентом, а також на те, що відповідні документи були надані контролюючому органу, останній не мав правових підстав для відмови позивачу в реєстрації ПН/РК, оскаржувані рішення контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних є протиправним, так як платником податків надано всі необхідні документи, які засвідчують факт здійснення господарських операцій за РК, у реєстрації якої відмовлено.

Також, колегія суддів вважає обґрунтованим зобов`язання ДПС зареєструвати в ЄРПН РК датою їх подання на реєстрацію.

Колегія суддів відхиляє як необґрунтовані доводи апеляційної скарги про недоведення позивачем перед податковим органом реальності здійснення господарських операцій, оскільки при реєстрації ПН/РК фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому під час розгляду справи суд не робить висновків щодо реальності операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної. При цьому здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення такого моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу (аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 21.05.2020 року у справі №0940/1240/18).

З огляду на викладене, аналіз господарських операцій між позивачем та його контрагентами, на переконання колегії суддів повинен досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України включає в себе систему заходів, які вживаються контролюючим органом з метою контролю в тому числі правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів.

Враховуючи вищевикладене, проаналізувавши доводи апеляційної скарги відповідача, колегія суддів дійшла висновку, що вони не містять належних, переконливих доводів та аргументів, які б спростовували висновки суду першої інстанції про задоволення позовних вимог. Рішення суду першої інстанції ґрунтується на належній юридичній оцінці встановлених обставин справи із правильним застосуванням норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини. Порушень процесуального закону, які призвели або могли б призвести до неправильного вирішення справи чи є обов`язковою підставою для скасування судового рішення, судом апеляційної інстанції не встановлено.

Згідно з пунктом першим частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Відтак, апеляційна скарга Головного управління ДПС в Одеській області задоволенню не підлягає.

Керуючись статтями 292, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, апеляційний суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 9 грудня 2022року без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає відповідно до ч. 6 ст. 12, ст. 257 та ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя-доповідач В.О.Скрипченко

Суддя І.П.Косцова

Суддя Ю.В.Осіпов