Справа № 280/8690/21
Суддя: Чумак С.Ю.
Дата ухвалення: 2023-04-11 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

11 квітня 2023 року м. Дніпросправа № 280/8690/21

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів:

судді - доповідача Чумака С.Ю.,

суддів: Чабаненко С.В., Юрко І.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в приміщенні суду в місті Дніпро апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області

на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 25 січня 2022 року в адміністративній справі № 280/8690/21 (суддя І інстанції Бойченко Ю.П.)

за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними і скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ, РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ, ВИМОГ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ ТА УЗАГАЛЬНЕНІ ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

Позивач звернувся до суду з позовом в якому просив визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення від 09.10.2018 № , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем єдиний податок з фізичних осіб за основним зобов`язанням 274 739, 63 грн і штрафними санкціями 68 684, 91 грн, загалом донараховано 343 424, 54 грн.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 25 січня 2022 року позов задоволений.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржене рішення та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.

В обґрунтування скарги зазначив, що за період з 01.08.2015 по 31.12.2016 позивач, обравши відповідно до глави 1 розділу XIV Кодексу спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, здійснював діяльність із застосуванням ставки єдиного податку (2 група 20%). За результатами перевірки повноти декларування обсягу виручки отриманого від здійснення підприємницької діяльності встановлено, що за даними АСМО «Інспектор 2006» ФОП ОСОБА_1 у 2015 році задекларовано експортних операцій до ВЕЗ «Крим» на загальну вартість товарів (послуг) 3 331 597, 50 грн. Під час проведення перевірки встановлено, що позивачем не включено до складу річного доходу за 2015 рік суми доходу від здійснення експортних операцій, внаслідок чого встановлено заниження валового доходу за 2015 рік на 3 297 281,10 грн. Позивачем в порушення п. 291.4 ст. 291 Податкового кодексу України отримано доходу від здійснення експортних операцій на суму більше ніж встановлено граничною сумою доходу для платників єдиного податку на II групі 20% у розмірі 1 500 000 грн. Так, позивачем не відображено суму доходу, що підлягає оподаткуванню за ставкою 15% у розмірі 1 831 597,50 грн, що в свою чергу призвело до заниження бази оподаткування єдиним податком, у зв`язку із чим відбулось заниження суми нарахованого та сплаченого до бюджету єдиного податку у розмірі 274 739,63 грн. Звертає увагу, що під час перевірки позивач не відповів на обов`язковий запит контролюючого органу та не повідомив про причини невідповідності задекларованих сум доходів вартості товару, вивезеного фізичними особами за межі митної території протягом 2015-2017 років з даними податкової звітності. Отже, оскаржене податкове повідомлення-рішення є правомірним.

У відзиві позивач просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Суд апеляційної інстанції розглянув справу відповідно до приписів статті 311 КАС України в порядку письмового провадження за наявними в ній матеріалами.

ОБСТАВИНИ СПРАВИ ТА ВИЗНАЧЕНІ ВІДПОВІДНО ДО НИХ СПІРНІ ПРАВОВІДНОСИНИ

Позивач з 31.07.2015 по 06.06.2017 був зареєстрований в якості фізичної особи підприємця з основним видом економічної діяльності діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту (код КВЕД 46.19). (а.с. 13)

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78, статті Податкового кодексу України, пункту 2 частини 1 статті 13 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», на підставі наказу Головного управління ДФС у Запорізькій області від 17.08.2018 № 2865, у період з 20.08.2018 по 23.08.2018 ГУ ДФС у Запорізькій області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку платника податків фізичної особи підприємця ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 31.07.2015 по 06.06.2017 та з питань дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 31.07.2015 по 06.06.2017, за результатами якої складено акт від 23.08.2018 № 862/08-01-13-05/ НОМЕР_1 .

Перевіркою вказано на порушення платником податків вимог пп. 296.5.1 п. 296.5 ст. 296 Податкового кодексу України, а саме заниження суми єдиного податку, що підлягає сплаті до бюджету за IV квартал 2015 року у розмірі 274739,63 грн. Висновки контролюючого органу базуються на тому, що у 2015 році позивачем задекларовано експортні операції до ВЕЗ «Крим» на загальну вартість товарів (послуг) 3331597,50 грн, проте не включено до складу річного доходу за 2015 рік суми доходу від здійснених експортних операцій. Отже, позивачем отримано дохід на суму більшу, ніж встановлена гранична сума доходу ддя платників єдиного податку ІІ групи у розмірі 1500000,00 грн. Враховуючи наведене та те, що перевищення обсягу доходу, встановленого для платників єдиного податку другої групи відбулось в IV кварталі 2015 року, позивач повинен був відобразити у декларації платника єдиного податку за 2015 рік суму перевищення та оподаткувати різницю за ставкою 15%. З урахуванням зазначеного вище, позивачем не відображено суму доходу, що підлягає оподаткуванню за ставкою 15% у розмірі 1831597,50 грн, що в свою чергу призвело до заниження бази оподаткування єдиним продатком, у зв`язку із чим відбулось заниження суми нарахованого та сплаченого до бюджету єдиного податку у розмірі 274739,63 грн. (а.с. 30-34)

09.10.2018 на підставі акту перевірки від 23.08.2018 № 862/08-01-13-05/ ГУ ДФС у Запорізькій області винесено податкове повідомлення-рішення № , яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «єдиний податок з фізичних осіб» у розмірі 343424, 54 грн, у т.ч. 274739, 63 грн за податковими зобов`язаннями, 68684, 91 грн за штрафними (фінансовими) санкціями. (а.с. 35)

Вважаючи зазначене податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що доходом комісіонера є не вся виручка, яка надходить фізичній особі-підприємцю від продажу товару, а лише сума комісійної винагороди, яка належить йому по праву згідно з договором комісії. Контролюючим органом не доведено, що фактична сума доходу позивача у 2015 році перевищувала 1500000,00 грн.

НОРМИ ПРАВА, ЯКІ РЕГУЛЮЮТЬ СПІРНІ ПРАВОВІДНОСИНИ, ТА ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ СУДОМ

Відповідно до підпункту 292.1.1. пункту 292.1 статті 292 ПК України доходом платника єдиного податку фізичної особи-підприємця є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.

Платники єдиного податку першої - третьої груп ведуть облік у порядку, визначеному підпунктами 296.1.1 - 296.1.3 п. 296.1 ст. 296 ПК України.

Згідно з пп. 296.1.1 п. 296.1 ст. 296 ПК України платники єдиного податку першої і другої груп та платники єдиного податку третьої групи (фізичні особи-підприємці), які не є платниками податку на додану вартість, ведуть книгу обліку доходів шляхом щоденного, за підсумками робочого дня, відображення отриманих доходів.

Порядок ведення книги обліку доходів платників єдиного податку першої і другої груп та платників єдиного податку третьої групи, які не є платниками податку на додану вартість, затверджений наказом Міністерства фінансів України «Про затвердження форм книги обліку доходів і книги обліку доходів і витрат та порядків їх ведення» від 19.06.2015 року № 579, зареєстрований у Міністерстві юстиції України 07.07.2015 за № 800/27245 (далі Порядок № 579).

Відповідно до п. 6 Порядку № 579, платник податку заносить до книги відомості в такому порядку: 1) у графі 1 зазначається дата запису; 2) у графах 2 6 щоденно відображається дохід від провадження господарської діяльності, що оподатковується за ставками, встановленими відповідно до пункту 293.2 та підпункту 2 пункту 293.3 статті 293 глави 1 розділу XIV ПК України, із сумарним підсумком за місяць, квартал, рік, зокрема отримана сума коштів за продані товари, виконані роботи, надані послуги протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (окремо в готівковій та безготівковій), матеріальній або нематеріальній формі; 4) у графі 3 вказується сума повернутих коштів за продані товари, виконані роботи, надані послуги та/або передплати; 5) у графі 4 зазначається скоригована сума доходу за продані товари, виконані роботи, надані послуги на суму повернутих коштів за продані товари, виконані роботи, надані послуги та/або передплати та розраховується як різниця граф 2 і 3; 6) у графі 5 вказується вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг); 7) у графі 6 відображається загальна сума доходу як сума граф 4 і 5; 8) у графах 7 і 8 відображаються відповідно вид та сума доходу, що оподатковується за ставкою 15 % відповідно до підпунктів 1 - 5 пункту 293.4 статті 293 глави 1 розділу XIV ПКУ.

Пунктом 292.4. ст. 294 Податкового кодексу України передбачено, що у разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, комісії, транспортного експедирування або за агентськими договорами доходом є сума отриманої винагороди повіреного (агента).

Отже, у разі отримання доходу в готівковій або безготівковій, матеріальній або нематеріальній формі фізичною особою-підприємцем - платником єдиного податку запис в Книзі здійснюється окремими рядками за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід, у гривнях. Доходом платника єдиного податку фізичної особи-підприємця є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій), матеріальній або нематеріальній формі, визначеній п. 292.3 ст. 292 ПК України.

31.07.2015 між позивачем (Комісіонер) та Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 (Комітент) укладено Договір комісії № 31/07-2015, за умовами якого Комісіонер зобов`язується за дорученням Комітента за винагороду здійснити від свого імені за рахунок Комітента наступні правочини: надати Комітенту посередницькі послуги з поставки товару та/або товарів (продуктів харчування) на територію вільної економічної зони Крим, з метою його подальшої реалізації (продажу) на території вільної економічної зони Крим, в межах Закону України «Про створення вільної економічної зони «Крим» та про особливості здійснення економічної діяльності на тимчасово окупованій території України» (від 12.08.2014 № 1636-VII). (п. 1.1. Договору) Комісійна винагорода, яка має бути виплачена Комісіонеру, складає 1% від оціночної вартості товарів (продуктів харчування), поставки яких здійснені в період і строки, зазначені у Додатку № 1 до даного Договору. (п. 4.1. Договору). Комісійна винагорода і суми, витрачені Комісіонером на виконання доручення Комітента, мають бути виплачені Комісіонеру в 90-денний строк з дня надання їм Комітенту письмового звіту про виконання доручення. (п. 4.4. Договору). Майно (товар та/або продукти харчування), що надійшли до Комісіонера від Комітента або придбані Комісіонером за рахунок Комітента, є власністю останнього. (п. 6.1. Договору). (а.с. 14-16)

На підтвердження виконання умов договору до матеріалів справи надано його копію із Додатком від 31.07.2015 № 1 до нього, Звіт Комісіонера від 01.12.2015 за Договором комісії від 31.07.2015 № 31/07-2015, відповідно до якого у період з 01.08.2015 по 01.12.2015 Комісіонером фактично здійснено поставку товару (філе курячого, четверті задньої курячої, стегна курячого, гомілки курячої, крил курячих) на загальну суму 2911620 грн, розрахункова сума комісійної винагороди 29116,2 грн. Випискою по особовим рахункам позивача за період з 15.02.2015 по 09.09.2019 підтверджується, що Комітентом йому перераховано наступні суми: 15.12.2015 9650 грн, 16.12.2015 14850 грн, 17.12.2015 4616,2 грн. (а.с. 17-19, 64-66)

14.09.2015 між тими самими сторонами укладено Договір комісії № 14/09-2015 аналогічного змісту. (а.с. 20-22)

На підтвердження виконання умов договору до матеріалів справи надано його копію із Додатком від 14.09.2015 № 1 до нього, Звіт Комісіонера від 01.12.2015 за Договором комісії від 14.09.2015 № 14/09-2015, відповідно до якого у період з 14.09.2015 по 01.12.2015 Комісіонером фактично здійснено поставку товару (олії сонячної рафінованої дезодорованої) на загальну суму 520 020 грн, розрахункова сума комісійної винагороди 5200,2 грн. Випискою по особовим рахункам позивача за період з 15.02.2015 по 09.09.2019 підтверджується, що Комітентом 15.12.2015 йому перераховано зазначену суму комісійної винагороди. (а.с. 23-25, 64-66)

Приймаючи оскаржене податкове повідомлення-рішення, контролюючий орган виходив з того, що доходом комісіонера є вся виручка, яка надходить від продажу товару, а не лише сума комісійної винагороди.

Разом з тим, за приписами підпункту 14.1.202 пункту 14.1 статті 202 ПК України продаж (реалізація) товарів - це будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), (…), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

Відповідно до статті 1011 Цивільного кодексу України (далі ЦК України) за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов`язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента.

Згідно з частиною 3 статті 1012 ЦК України істотними умовами договору комісії, за якими комісіонер зобов`язується продати або купити майно, є умови про це майно та його ціну.

Частиною 1 статі 1013 ЦК України визначено, що комітент повинен виплатити комісіонерові плату в розмірі та порядку, встановлених у договорі комісії.

Майно, придбане комісіонером за рахунок комітента, є власністю комітента (статті 1018 ЦК України).

За приписами пункту 292.4 статті 292 ПК України у разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, комісії, транспортного експедирування або за агентськими договорами доходом є сума отриманої винагороди повіреного (агента).

Отже, як правильного висновку дійшов і суд першої інстанції, кошти, отримані від реалізації товарів, надання послуг за договорами комісії вважаються доходом повіреного (агента) лише в частині суми отриманої винагороди.

Аналогічна правова позиція відображена у постановах Верховного Суду від 21 січня 2021 року у справі № 820/3092/21 та від 10 грудня 2021 року у справі № 1840/3752/18.

Загальна сума надходжень на поточний рахунок позивача за 2015 рік склала 34 316,4 грн, що є комісійною винагородою. Отже, враховуючи, що отримана позивачем від реалізації продуктів харчування сума не є його доходом в розумінні п. 292.1 ст. 291 ПК України, висновки податкового органу про перевищення позивачем граничного розміру доходу за 2015 рік з тих підстав, що до загального доходу має включатися вся сума коштів, отриманих суб`єктом господарювання на виконання договорів комісії, а не лише комісійна винагорода, є безпідставними. Відповідно, є безпідставними висновки про порушення платником податків вимог пп. 296.5.1 п. 296.5 ст. 296 Податкового кодексу України, а саме заниження суми єдиного податку, що підлягає сплаті до бюджету за IV квартал 2015 року у розмірі 274739,63 грн.

При цьому, стосовно посилань відповідача на ненадання позивачем відповіді на запит контролюючого органу та не повідомлення про причини невідповідності задекларованих сум доходів вартості товару, вивезеного фізичними особами за межі митної території протягом 2015-2017 років з даними податкової звітності, суд зазначає таке.

Так, представником позивача до матеріалів справи надано копію листа «Про надання відповіді на запит про надання інформації та її документального підтвердження» за підписом позивача на ім`я першого заступника начальника ДПІ у Комунарському районі м. Запоріжжя ГУ ДФС у Запорізькій області. При цьому у листі зазначено, що його складено 12.01.2016 у відповідь на лист від 15.12.2015 № 14234/10/08-27-2201. Також, у листі міститься посилання на копії документів, які до нього додаються (первинні документи, складені за результатами виконання умов договорів комісії). Однак, як правильно зазначено відповідачем, матеріали справи не містять доказів направлення (отримання) податковою листа «Про надання відповіді на запит про надання інформації та її документального підтвердження» з доданими до нього документами. Податковий орган спростовує його отримання. (а.с. 26-29)

Водночас в акті перевірки від 23.08.2018 № 862/08-01-13-05/ зазначено, що при перевірці використано, серед іншого, первинні документи та банківські виписки; договори. Отже, хибні висновки відповідача в акті перевірки пов`язані не з ненаданням платником податків інформації та її документального підтвердження, а зумовлені позицією контролюючого органу про те, що доходом комісіонера є вся виручка, яка надходить від продажу товару, а не лише сума комісійної винагороди.

Щодо посилань в акті перевірки на порушення строків розрахунків слід зазначити, що за умовами договорів комісії комісійна винагорода і суми, витрачені Комісіонером на виконання доручення Комітента, мають бути виплачені Комісіонеру в 90-денний строк з дня надання їм Комітенту письмового звіту про виконання доручення (п. 4.4. Договору), а не протягом 90 календарних днів з моменту відвантаження товару, як помилково вважає відповідач.

Таким чином, доводи апелянта про заниження позивачем єдиного податку за 2015 рік не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи, суперечать обставинам і матеріалам справи, а також правовому регулюванню спірних правовідносин, а тому є безпідставними.

Щодо доводів відповідача про пропущений позивачем строк звернення до суду, суд зазначає таке.

Частиною першою статті 121 КАС України встановлено, що суд за заявою учасника справи поновлює пропущений процесуальний строк, встановлений законом, якщо визнає причини його пропуску поважними, крім випадків, коли цим Кодексом встановлено неможливість такого поновлення.

Верховний Суд у постанові від 26 листопада 2020 року у справі № 500/2486/19 сформулював правовий висновок, що задля додержання принципу правової визначеності та забезпечення права на справедливий суд, які є елементами принципу верховенства права, зміна сталої судової практики, яка відбулася в бік тлумачення норм права щодо застосування коротших строків звернення до суду, може розглядатися судами як поважна причина при вирішенні питання поновлення строків звернення до суду в податкових правовідносинах, які виникли та набули характеру спірних до зміни такої судової практики.

Ухвалою Запорізького окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2021 року визнано поважними підстави, вказані позивачем у заяві про поновлення строку звернення до суду, та поновлено останньому строк звернення до суду з позовом.

З огляду на вказане суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції щодо поновлення позивачу строку звернення до суду, а тому доводи апелянта в цій частині є безпідставними.

ВИСНОВОК АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

Суд першої інстанції дійшов правильного висновку про задоволення позову.

За таких обставин колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції ухвалене з додержанням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим відповідно до ст. 316 КАС України залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін.

На підставі викладеного, керуючись ст. 242, 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 25 січня 2022 року в адміністративній справі № 280/8690/21 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з тієї ж дати.

Суддя - доповідач С.Ю. Чумак

суддя С.В. Чабаненко

суддя І.В. Юрко