Справа № 500/307/23
Суддя: Дерех Надія Володимирівна
Дата ухвалення: 2023-04-03 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТЕРНОПІЛЬСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 500/307/23

03 квітня 2023 рокум.Тернопіль
Тернопільський окружний адміністративний суд, у складі:

головуючої судді Дерех Н.В.

за участю:

секретаря судового засідання Побурко В.О.

представника позивача Ярмусь В.Д.

представника ГУ ДПС у

Тернопільській області Ковальова Н.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Приватного підприємства "Розтоцьке - Агро" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Приватне підприємство "Розтоцьке-Агро" (надалі, позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області (надалі, відповідач-1), Державної податкової служби України (надалі, відповідач-2), в якому просить визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №7275499/41129405 від 31.08.2022 року, яким відмовлено ПП "Розтоцьке-Агро" у реєстрації розрахунку коригування №4 від 18.02.2022 року до податкової накладної №2 від 20.10.2021 року, зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування №4 від 18.02.2021 року до податкової накладної №2 від 20.10.2021 року, поданий ПП "Розтоцьке-Агро".

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що позивачем сформована податкова накладна №2 від 20.10.2021 на пшеницю врожаю 2021 року по ціні 7850,00 грн., а відвантаження пшениці врожаю 2021 року відбулось по ціні 7463,00 грн. (з ПДВ) за тонну, для упорядкування податкового обліку складено Розрахунок коригування №4 від 18.02.2022. Однак, вказав, що за результатом розгляду поданих позивачем пояснень та документів Головним управлінням ДПС в Тернопільській області прийнято рішення №7275499/41129405 від 31.08.2022 року про відмову в реєстрації розрахунку коригування №4 від 18.02.2022 до податкової накладної №2 від 20.10.2021року (яка відповідачем-2 зареєстрована). Звернув увагу суду на тому, що відповідачем-1 не було визначено вичерпного переліку документів, надання якого дало б позивачеві можливість реєстрації податкової накладної, а відмова у прийнятті до реєстрації податкової накладної з підстав недостатності документів для прийняття рішення можлива виключно за умови наявності вичерпного переліку таких документів. Вважає, що Договір між ПП "Розтоцьке-Агро" та ТОВ «ОВАЛ», а також первинні документи відповідають положенням законодавства та містять всі обов`язкові реквізити первинного документу, які передбачені статтею 9 Закону № 996-XIV, а тому зазначені документи мають юридичну силу та підтверджують реальний рух активів, зміну зобов`язань та капіталу позивача, що підтверджується позицією Верховного Суду у постанові від 23.07.2020 у справі № 826/6806/17. На думку позивача, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій платника податків на предмет їх реальності; змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Відтак, на переконання позивача, враховуючи те, що розрахунок коригування №4 від 18.02.2022 року до податкової накладної №2 від 20.10.2021 року виданий в межах операцій, які є об`єктом оподаткування, а також те, що позивач надав всі необхідні документи, які підтверджують реальність здійснення господарської операції згідно розрахунку коригування №4 від 18.02.2022 року, та оскаржуване рішення №77275499/41129405 від 31.08.2022 відповідач-1 та відповідач-2 прийняли не на підставі, не у межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією, Податковим кодексом України та Порядком №1165, а тому таке рішення є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.

Ухвалою суду від 06.02.2023 позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи. Даною ухвалою відповідачам встановлено 15-денний строк з дня вручення ухвали про відкриття провадження у справі для подання відзиву на позовну заяву.

Представник відповідачів подав до суду відзив на адміністративний позов (спільна позиція Головного управління ДПС у Тернопільській області та ДПС України), в якому заперечив проти позовних вимог, просив відмовити у задоволенні позову повністю. Вказав, що за результатами автоматизованого моніторингу розрахунок коригування №4 від 18.02.2022 до податкової накладної №2 від 20.10.2021 не відповідав ознакам безумовної реєстрації, тому у відповідності до пункту 5 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, щодо нього було здійснено перевірку. Зазначив, що долучений позивачем до адміністративного позову перелік копій документів не в повному обсязі відповідає переліку документів, наданих контролюючому органу разом із поясненнями на підтвердження господарських операцій, а тому не усі надані на розгляд суду документи були предметом дослідження Комісією ДПС. Просить врахувати, що на розгляд Комісії не надавалась Додаткова угода №1 від 12.11.2021 до Договору поставки №90-ТР-2021-П, у якій визначено п.2.1 та п.2.2 у новій редакції "Ціна за одну тонну Товару без ПДВ складає 6546,49 грн., ПДВ -916,51 грн., всього з ПДВ складає 7463,00 грн., проте у зв`язку із укладеною угодою були складені розрахунки коригування. Крім цього, вказав, що у наданому Договорі оренди №1 від 28.02.2017 у частині "Предмет договору" зазначається: спілка передає в оренду основні засоби строком на 3 роки (з 28.02.2017 по 28.02.2020), однак зазначений період жодним чином не стосується господарської операції. Звернув увагу суду на тому, що розрахунок коригування №4 від 18.02.2022 зменшено на 73,215569 кг за ціною 6885,96 грн.; 77,012182 кг зареєстровано за новою ціною - 6546,49 грн. (видаткова накладна № РН-0000004 від 18.02.2022 на 209,75000 т пшениці 3-го класу врожаю 2021 року); залізнична накладна від 18.02.2022 на масу вантажу - 348150 кг. Вважає, що з огляду на вказані розбіжності у кількості (об`ємі, обсязі) поставки згідно РК №4 від 18.02.2022 та даних, зазначених у видатковій накладній №РН-0000004 від 1802.2022 та у залізничній накладній від 18.02.2022, контролюючий орган не зміг прийняти рішення про реєстрацію розрахунку коригування №4 від 18.08.2022 до податкової накладної №2 від 20.10.2021. Відтак, вважає, що відповідачем-1 правомірно прийнято оскаржуване в даній справі рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування №4 від 18.02.2022 до податкової накладної №2 від 20.10.2021 у зв`язку із ненаданням платником податку копій документів, зокрема: первинних документів щодо постачання /придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи) у тому числі рахунків-фактури / інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Ухвалою суду від 09.03.2023 постановлено розгляд справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження з повідомленням (викликом) сторін. Судове засідання у справі призначено на 20.03.2023 о 11:00 год.

Позивач подав до суду відповідь на відзив, в якій просить задовольнити позов повністю. Вважає, що відповідачами не надано обґрунтованих пояснень, яким чином зменшення кількості пшениці та ціни вартості пшениці за тонну вплинуло на реєстрацію податкової накладної, так як позивач з власної волі зменшив податкові зобов`язання. Звернув увагу суду на тому, що позивачем надано необхідний пакет документів для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних - розрахунку коригування.

20.03.2023 у відкритому судовому засіданні розгляд справи відкладено до 30.03.2023 о 11:00 год.

30.03.2023 у відкритому судовому засіданні розгляд справи відкладено до 03.04.2023 о 10:00 год.

03.04.2023 у відкритому судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав, просив позов задовольнити повністю з мотивів, наведених у позовній заяві, відповіді на відзив.

Представник Головного управління ДПС у Тернопільській області у відкритому судовому засіданні проти позову заперечив, просив відмовити у задоволенні позову повністю з мотивів, наведених у відзиві на позовну заяву.

Представник Державної податкової служби України у відкрите судове засідання не прибув належним чином повідомлений про дату, час та місце судового розгляду справи, причин неприбуття суду не повідомив.

Судом встановлено, що Приватне підприємство «Розтоцьке-Агро», зареєстровано як суб`єкт господарювання в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань з основним видом економічної діяльності 01.11 «Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур», та є платником податку на додану вартість (індивідуальний податковий номер 74).

28.02.2017 між Спілкою співвласників майна колгоспу "Гаї" надалі в особі голови майнової комісії Чеховича Петра Михайловича з однієї сторони, і Приватне підприємство "Розтоцьке-Агро", надалі Підприємство, в особі директора Максимів Григорія Євстаховича, який діє на підставі Статуту підприємства з другої сторони, уклали Договір оренди №1, згідно якого Спілка передає в оренду основні засоби строком на 3 роки (з 28.02.2017 по 28.02.2020 року).

Також, 01.05.2017 між Орендодавцем - Приватне Агропромислове підприємство "Поділля -Агро", з одного боку і Орендар - Приватне підприємство "Розтоцьке-Агро" укладено Договір №1Т оренди техніки, згідно якого Орендодавець передає, а Орендар бере в тимчасове володіння наступне майно: 1.1 Сільськогосподарську техніку (згідно переліку Додатку 1 до договору).

02.01.2019 між Приватним підприємством "Агропромислове підприємство" "Агро-Дружба" (далі - зерновий склад) та Приватним підприємством "Розтоцьке -Агро" (далі, поклажодавець) укладена Угода №02/01-18 складського зберігання зерна, згідно якої Поклажодавець зобов`язаний передати зерно, а зерновий склад зобов`язаний прийняти його на зберігання на умовах, визначених цим договором.

01.03.2021 між Товариством з обмеженою відповідальністю "Трейд-Агрохім", яке є платником податку на прибуток на загальних умовах, (Продавець) та Приватним підприємством "Рзтоцьке -Агро", яке є платником єдиного податку 4-ї групи (Покупець), укладений Договір купівлі-продажу №1/010321.

19.10.2023 між Приватним підприємством "Розтоцьке-Агро" (Постачальник) та Товариством з обмеженою відповідальністю "ОВАЛ" (Покупець) був укладений Договір поставки №90-ТР-2021-П, згідно якого Постачальник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цим договором, поставити та передати у власність покупця пшеницю 3-го класу (надалі, іменується товар), врожаю 2021, насипом, а Покупець зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цим договором, прийняти товар та оплатити його вартість.

Зі змісту Розділу 3 вказаного договору вбачається наступне: 3.1 покупець здійснює оплату вартості поставленої партії товару на підставі отриманих від Постачальника документів, шляхом переказу грошових коштів на поточний рахунок Постачальника: Умови оплати: 3.1.1 Покупець оплачує Постачальнику 89% вартості партії Товару протягом 3 банківських днів з дати отримання наступних документів: а) рахунку-фактури Постачальника, із зазначенням кількості товару, ціни без ПДВ, загальної суми без ПДВ, суми ПДВ, всього до сплати. В рахунку повинні бути зазначені банківські реквізити, вказані в цьому Договорі; б) оригіналу або належним чином оформленої копії видаткової накладної на Товар на повну суму його вартості. 3.1.2 14% решти суми оплачується Покупцем після надання податкової накладної, складеної в електронній формі з дотриманням умов щодо реєстрації у порядку, визначеному чинним законодавством України та за умови надання Покупцю оригіналу видаткової накладної. 3.2. Датою здійснення оплати є дата списання грошових коштів з поточного рахунку Покупця.

Крім цього, у відповідності до п.2.1 Ціна за одну тонну Товару без ПДВ складає 6885,96 грн., ПДВ - 964,04 грн., всього з ПДВ з складає 7850,00 грн.

За наслідками здійснення господарської операції (авансовий внесок) позивачем було складено податкову накладну №2 від 20.10.2021 на загальну суму 6750000,00 грн., в тому числі ПДВ 828947,37 грн.

Після цього, 12.11.2021 між Приватним підприємством "Розтоцьке-Агро" (Постачальник) та Товариством з обмеженою відповідальність "ОВАЛ" (Покупець) укладено Додаткову угоду №1 до Договору поставки №90-ТР-2021-11 від 19.10.2021.

Зі змісту пунктів 1 та 2 вказаної Додаткової угоди вбачається наступне: "1. Викласти п.2.1 та 2.2 в наступній редакції: "2.1. Ціна за одну тонну Товару без ПДВ складає 6546,49 грн., ПДВ - 916,51 грн., всього з ПДВ складає 7463,00 грн.; 2.2. Загальна вартість Товару по цьому Договору без ПДВ складає 13092980,00 грн., ПДВ - 1833017,20 грн., всього з ПДВ складає 14925997,20 грн. +/- 5% залежно від кількості поставленого Товару, та може бути змінена за взаємною письмовою згодою Сторін, шляхом укладення відповідної додаткової угоди до цього Договору"; 2. Викласти п.5.1 в наступній редакції : "5.1. Постачальник зобов`язаний поставити Покупцю загальну кількість Товару по цьому Договору в строк до: 30 листопада 2021 року".

В подальшому, позивачем направлено в електронній формі на реєстрацію в ЄРПН розрахунки коригування до податкової накладної №2 від 20.10.2021: №1 від 15.02.2022, №2 від 16.02.2022, №3 від 17.02.2022, №4 від 18.02.2022.

Згідно квитанції від 17.08.2022 реєстрацію розрахунку коригування №4 від 18.02.2022 зупинено. Зазначено, що відповідно до п.201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 18.02.2022 №4 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Також, запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

29.08.2022 позивачем подано Повідомлення №1 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних /розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено.

Рішенням Голови Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 31.08.2022 №7275499/41129405 відмовлено у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування (розрахунку коригування №4 від 18.02.2022) в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку із ненаданням платником податку копій документів, зокрема: первинних документів щодо постачання /придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи) у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами у справі, суд виходить з наступного.

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок №1246), в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, відповідно до пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Згідно з пунктом 17 Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

З 01.02.2020 набрав чинності Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 (далі - Порядок №1165), в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, пунктом 2 якого встановлено, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/ розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому Наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року №520 та зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за №1245/34216 (далі- Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН) у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: - договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; - договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; - первинні документи щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; - розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; - документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з пунктом 6 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/ розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Згідно із приписами пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/ розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/ розрахунку коригування зупиняється.

За правилами пунктів 10-11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Крім цього, згідно із пунктом 8 «Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість» (додаток 1 до Порядку № 1165) платник податків відповідає критеріям ризиковості, якщо у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Відповідно до пунктів 9 та 11 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Аналіз наведених вище норм дає підстави для висновку, що рішення Комісії Державної податкової служби України повинне містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної з вичерпного переліку, визначеного Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН.

Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постанові від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 дійшов висновку, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.

З аналізу наведених норм також слідує, що наявність повноважень на здійснення моніторингу податкових накладних/ розрахунків коригування в Реєстрі, зупинення їх реєстрації та прийняття подальшого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого є прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних/ розрахунку коригування.

У постанові Верховного Суду від 12 листопада 2019 року у справі №816/2183/18 вказано, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.

Здійснюючи моніторинг, контролюючий орган виявляє ризик порушення норм податкового законодавства, який проявляється у ймовірності складання та надання податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі з порушенням ПК України та неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг дані про які зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов`язку.

Суд вважає, що первинним об`єктом судового дослідження у даній справі є обставини, за яких відповідачем вчинено дії щодо зупинення реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Реєстрі та прийнято рішення про відмову у їх реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.

Суд, здійснивши перевірку рішень суб`єктів владних повноважень щодо відповідності критеріям правомірності, визначених частиною другою ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, вважає за необхідне зазначити наступне.

Так, квитанція про зупинення реєстрації розрахунку коригування містить посилання на відповідність позивача п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Разом з тим, аналіз п. 8 Критеріїв ризиковості свідчить про те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Також дослідивши зміст квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування, судом встановлено, що платнику податків запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підставою для прийняття оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної слугувало ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання /придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи) у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Слід зазначити, що судом при дослідженні правомірності оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної підлягають врахуванню лише документи, що подавались платником податків безпосередньо суб`єкту владних повноважень, який приймав відповідні рішення.

Так, Верховний Суд у постанові від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18 вказав на те, що судами було здійснено дослідження первинних документів, які не були підставами для прийняття рішення про зупинення реєстрації податкової накладної та подальшої відмови у реєстрації податкової накладної, що є порушенням судом вимог принципу офіційного з`ясування обставин справи та безпідставне розширення предмету доказування.

З матеріалів справи слідує та не заперечується відповідачем, що позивачем у межах встановлених строків було надано контролюючому органу пояснення, до яких долучено копії документів на підтвердження проведення господарських операцій, зокрема: 1. звіт про посівні площі сільськогосподарських культур; 2. акт №3 про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин; 3. договір купівлі-продажу №1/010321 від 01.03.2021; 4. список прийнятих працівників по ПП "Розтоцьке -Агро"; 5.видаткові накладні №РН №0000001 від 15.02.2022, №0000002 від 16.02.2022, №0000003 від 17.02.2022, №0000004 від 18.02.2022; 6. договір оренди №1 від 28.02.2017; перелік основних засобів; акт приймання-передачі від 28.02.2017; 7. договір поставки №85-ТР-21-П від 12.10.2021; 8.платіжне доручення №30944588 від 20.10.2021; платіжне доручення №30944546 від 12.10.2021; 9. платіжне доручення №17 від 02.03.2021; 10. угода №02/01-18 складського зберігання зерна від 02.01.2018; 11 акт №5 витрати насіння і садивного матеріалу за вересень 2020 року; 12. договір поставки №90-ТР-2021-П від 19.10.2021; 13. лист №26/08 від 26.08.2022; 14. договір оренди техніки №1Т від 01.05.2017; 15. видаткова накладна №РН-0000086 від 03.03.2021; 16. ТТН від 15.02.2022, 16.02.2022, 17.02.2022, 18.02.2022; 17. довідка про оренду землі.

На думку суду, предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання контролюючого органу зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації. Тобто позивач має довести, що ним було подано вичерпний перелік документів, достатніх для реєстрації податкової накладної.

Натомість, суд зауважує про те, що долучений до адміністративного позову перелік копій документів не в повному обсязі відповідає переліку документів, наданих контролюючому органу разом із поясненнями на підтвердження господарських операцій, що, на переконання суду, свідчить про те, що не усі надані на розгляд суду документи були предметом дослідження комісією ДПС.

Так, судом встановлено, що на розгляд Комісії не надавалась Додаткова угода №1 від 12.11.2021 до Договору поставки №90-ТР-2021-11 від 19.10.2021 що також не заперечувалось представником позивача у відкритому судовому засідання.

Суд звертає увагу, що у даній додаткові угоді визначено п.2.1 та п.2.2 у новій редакції "Ціна за одну тонну Товару без ПДВ складає 6546,49 грн., ПДВ -916,51 грн., всього з ПДВ складає 7463,00 грн., та саме у зв`язку із укладеною угодою був складений та поданий для реєстрації спірний у даній справі розрахунок коригування.

Як вже зазначалось вище, згідно умов Договору поставки №90-ТР-2021-П від 19.10.2021, Постачальник - ПП "Розтоцьке-Агро", зобов`язується поставити та передати у власність Покупця - Товариство з обмеженою відповідальністю "ОВАЛ", пшеницю 3-го класу врожаю 2021 року, насипом, а Покупець зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цим договором, прийняти товар та оплатити його вартість.

Згідно п.5.4 вказаного Договору, Постачальник зобов`язується разом із Товаром надати Покупцю належно оформлені нижче вказані документи: а) залізнична накладна та б) видаткова накладна.

Як слідує з матеріалів справи, позивачем на виконання зазначених вимог Договору, надані залізничні накладні на вагони: №36608586 від 15.02.2022, №36629590 від 16.02.2022, №3663637 від 17.02.2022 та №36656031 від 18.02.2022.

Відповідно до податкової накладної №2 від 20.10.2021 було поставлено 859,873224 кг пшениці 3-го класу врожаю 2021 за ціною 6885,96 грн.

Після цього, позивачем направлені в електронній формі на реєстрацію в ЄРПН розрахунки коригування до податкової накладної №2: №1 від 15.02.2022, №2 від 16.02.2022, №3 від 17.02.2022, №4 від 18.02.2022.

Згідно розрахунку коригування №4 від 18.02.2022 зазначено про зменшення кількості, об`єму, обсягу пшениці 3-го класу врожаю 2021 на 73,215569 кг за ціною 6885,96 грн.; 77,012182 кг зареєстровано за новою ціню - 6546,49 грн.

Як слідує з видаткової накладної № РН-0000004 від 18.02.2022 така складена на виконання Договору №90-ТР-2021-П від 19.10.2021, на 209,75000 т пшениці 3-го класу врожаю 2021 року); залізнична накладна від 18.02.2022 складена на масу вантажу - 348150 кг.

Відтак, суд вважає, що з огляду на вказані розбіжності у кількості (об`ємі, обсязі) поставки згідно розрахунку коригування №4 від 18.02.2022 та даних, зазначених у видатковій накладній №РН-0000004 від 1802.2022 та у залізничній накладній від 18.02.2022, а також ненадання контролюючому органу Додаткової угоди №1 до Договору поставки №90-ТР-2021-11 від 19.10.2021, відповідач-1 правомірно відмовив у реєстрації розрахунку коригування №4 від 18.08.2022 до податкової накладної №2 від 20.10.2021.

Доказів на спростування доводів контролюючого органу судом не здобуто та позивачем не подано.

Одночасно, у спірному випадку суд звертає увагу на те, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операції позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.

Проте, в ході розгляду справи судом встановлено, що контролюючому органу позивачем не подано Додаткову угоду №1 від 12.11.2021 до Договору поставки №90-ТР-2021-П, яка, на думку суду, була підставою для подання для реєстрації розрахунку коригування №4 від 18.02.2021 року до податкової накладної №2 від 20.10.2021, та позивачем ненадання вказаної Додаткової угоди не заперечувалося.

При цьому, на переконання суду, що на час подання відповідних пояснень позивач не був позбавлений можливості надати контролюючому органу усі наявні документи щодо господарської операції, по якій складена спірна податкова накладна.

Враховуючи вищенаведене, оскільки поданий позивачем контролюючому органу пакет документів не був достатнім для прийняття рішення про реєстрацію розрахунку коригування, тому суд дійшов висновку, що відповідачем правомірно прийнято рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №7275499/41129405 від 31.08.2022 року, яким відмовлено ПП "Розтоцьке-Агро" у реєстрації розрахунку коригування №4 від 18.02.2022 року до податкової накладної №2 від 20.10.2021 року.

Залишаючи без оцінки окремі аргументи учасників справи, суд виходить з того, що такі обставини лише опосередковано стосуються суті і природи спору, а їх оцінка не має вирішального значення для його правильного вирішення.

Відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

З урахуванням встановлених обставин справи та наведених норм чинного законодавства України, суд погоджується із доводами контролюючого органу про те, що позивач не надав усіх документів, які є достатніми для реєстрації розрахунку коригування №4 від 18.02.2022 року до податкової накладної №2 від 20.10.2021 року, а тому у задоволенні позовних вимог товариства слід відмовити повністю.

Керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

У задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Відповідно до частини першої статті 295 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Згідно із статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Повне судове рішення складено та підписано 07 квітня 2023 року.

Реквізити учасників справи:

позивач - Приватне підприємство "Розтоцьке - Агро" (місцезнаходження: с.Гаї-Розтоцькі, Тернопільський район, Тернопільська область,47232 );

відповідачі:

Головне управління ДПС у Тернопільській області (місцезнаходження: вул. Білецька, 1, м. Тернопіль,46003 );

Державна податкова служба України (місцезнаходження: площа Львівська, 8,м. Київ,04053 ).

Головуюча суддя Дерех Н.В.