Справа № 380/13870/22
Суддя: Коваль Роман Йосипович
Дата ухвалення: 2023-03-29 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 березня 2023 рокуЛьвівСправа № 380/13870/22 пров. № А/857/1223/23

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Коваля Р. Й.,

суддів Святецького В. В.,

Ільчишин Н. В.,

з участю секретаря судового засідання Петрунів В. І.,

представника позивача Карп Х. М.,

представника відповідача Холявки Л. П.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2022 року (прийняте у м. Львові суддею Чаплик І. Д.; складене у повному обсязі 23 грудня 2022 року) в адміністративній справі № 380/13870/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Матадор-Л» до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування рішення і зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В :

У жовтні 2022 року Товариство з обмеженою відповідальністю Матадор-Л» (далі - ТОВ Матадор-Л», Товариство, позивач) звернулося до Львівського окружного адміністративного суду із вказаним позовом та просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Львівській області (далі - ГУ ДПС у Львівській області) про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2022 № 7144861/38370771;

- зобов`язати Державну податкову службу України (далі - ДПС України) зареєструвати податкову накладну № 2 від 01.07.2022 в ЄРПН.

Позовні вимоги обґрунтовує тим, що Товариство подало всі належні документи, достатні для прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної, а надіслані ним копії первинних та інших документів повністю відображали зміст господарської операції позивача з його контрагентом. Разом з тим, з документів ДПС України не видно, у чому саме полягають порушення податкового законодавства позивачем.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2022 року позов задоволено.

Не погодившись із зазначеним рішенням, його оскаржило ГУ ДПС у Львівській області, яке вважає, що рішення суду першої інстанції прийняте без урахування фактичних обставин справи та з порушенням норм матеріального і процесуального права. Тому просив скасувати рішення суду першої інстанції і ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що оскаржуване рішення прийнято правомірно, оскільки надані платником податку документи не є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Зокрема, реєстрація спірної накладної була зупинена, оскільки згідно рішення від 25.07.2022 № 15845 платник податку відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, а позивачу була надана можливість подати докази щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Проте, з аналізу документів, які були долучені до повідомлення про надання пояснень платником не надано повний обсяг документів, а саме договір від 04.01.2022 № 0401-10, акт здачі-приймання робіт від 31.01.2022 №2693, акт-здачі приймання робіт від 28.02.2022 № 4447, акт здачі- приймання робіт від 01.04.2022 № 8330, акт здачі-приймання робіт від 29.04.2022 № 8331, акт здачі- приймання робіт від 31.05.2022 № 10192, акт здачі-приймання робіт від 30.06.2022 № 12668, акт здачі- приймання робіт від 29.07.2022 № 15543, виписка за 23.03.2022, виписка за 23.05.2022, додаток до договору оренди складського приміщення № 0401-01 від 04.01.2022, сертифікати якості. Враховуючи зазначене, у ГУ ДПС у Львівській області були законні підстави для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Також зазначає, що до позовної заяви долучено більший обсяг документів, ніж був у розпорядженні комісії при розгляді питання щодо реєстрації чи відмови у реєстрації спірної податкової накладної.

Щодо позовних вимог про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкову накладну № 2 від 01.07.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних, то представник відповідачів вважає її передчасною, оскільки належним способом захисту порушеного права в даному випадку є зобов`язання повторно розглянути питання щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Представник Товариства подав відзив на вказану апеляційну скаргу, в якому загалом погодився з висновками суду першої інстанції, вказав, що у квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних відсутня інформація, які саме документи слід було надати позивачу до контролюючого органу для реєстрації поданої податкової накладної.

Разом з тим, ним було надіслано до відповідача пояснення з документами на підтвердження реальності здійснення господарських операцій. Такі документи повністю відображають зміст господарської операції позивача з його контрагентом та були достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.

При цьому він зауважив, що перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначений у пункті 5 Порядку № 520, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи. Навпаки, зміст цього переліку свідчить на користь того, що враховується специфіка певних господарських операцій. Цей перелік є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами пункту 185.1 статті 185 ПК України.

Вказав, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. А при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарської операції за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.

У судовому засіданні представник апелянта підтримала вимоги апеляційної скарги з аналогічних підстав; просить апеляційну скаргу задовольнити. Представник позивача, вважаючи рішення суду першої інстанції законним та обґрунтованим, просила апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників судового розгляду, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла переконання, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Як встановлено судом, ТОВ «Матадор-Л» зареєстроване у встановленому законодавством порядку, як юридична особа, з 13.09.2012, основним видом діяльності згідно з КВЕД є: 46.49 Оптова торгівля іншими товарами господарського призначення.

09.07.2020 між ТОВ «Матадор-Л» (постачальник) та ПП «ОЛІЯР» (покупець) укладено Договір поставки № 090720-2 (надалі -Договір). Згідно умов згаданого Договору Постачальник зобов`язується поставити покупцю товар погоджений сторонами у видатковій накладні (надалі - Товар), відповідно до умов визначених Договором, а покупець зобов`язується прийняти цей Товар і сплатити його вартість.

На виконання умов Договору 01.07.2022 позивачем здійснено поставку Товару, а саме: Преформи (22гр) в обсязі 1331,1 тис шт вартістю 2297744,82 грн з ПДВ та Преформи (25гр) в обсязі 566,1 тис шт вартістю 1106272,62 грн з ПДВ, загальною вартістю 3404017,44 грн, в тому числі ПДВ 567336,24 грн. Ця поставка підтверджується видатковою накладною № 135 від 01.07.2022. ПП «ОЛІЯР» оплатило цей Товар, що підтверджується банківською випискою за 12.07.2022.

Відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - ПК України) ТОВ «Матадор-Л» складено податкову накладну від 01.07.2022 № 2, яку направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За результатами обробки податкової накладної від 01.07.2022 № 2 з Автоматизованої системи "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України 26.07.2022 позивачем отримано квитанцію за №9 138892930, згідно з якою реєстрація податкової накладної зупинена через відповідність платника податку пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податків. Контролюючим органом запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позивач направив на адресу ДПС України пояснення та копії документів, що підтверджують господарські взаємовідносини з ПП «ОЛІЯР» щодо податкової накладної № 2 від 01.07.2022. Згідно з цим повідомленням про надання пояснень позивачем долучено документи на 19 аркушах, а саме: Договір поставки від 07.06.2020 № 06/07/20, Видаткова накладна № 135 від 01.07.2022, Видаткова накладна від 20.06.2022 № 357, Видаткова накладна від 30.05.2022 № 251, Квитанція до ПН № 2 від 01.07.2022, Видаткова накладна від 01.07.2022 № 415, Банківська виписка за 12.07.2022, ПН № 2 від 01.07.2022, ПН № 5 від 01.07.2022, ТТН від 01.07.2022 № 01/07/2022-7, Платіжне доручення № 369 від 21.05.2022, Платіжне доручення № 437 від 13.07.2022, Договір оренди складських приміщень №0401-1 від 04.01.2022, ПН № 91 від 20.06.2022, ТТН від 20.06.2022 № 20/06/2022-1, ПН від 30.05.2022 № 130, Платіжне доручення від 03.06.2022 № 329, Договір Поставки від 09.07.2020 № 090720-2, ТТН від 30.05.2022 № 30/05/2022-6.

Комісія Головного управління ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, винесла рішення про відмову в реєстрації податкової накладної з підстави надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування № 7144861/38370771 від 02.08.2022 про відмову у реєстрації податкової накладної № 2 від 01.07.2022. Зокрема, зазначено ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури (інвойси), акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності типових форм та галузевої специфіки, накладних та документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

За результатами адміністративного оскарження рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі № 7144861/38370771 від 02.08.2022 було залишене без змін.

Не погодившись із вказаними рішеннями, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Приймаючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції мотивував його тим, що документи, які надавались позивачем контролюючому органу, вказують на наявність достатніх підстав для реєстрації спірної податкової накладної в ЄРПН.

А оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН не відповідає критеріям правомірності, передбачених пунктами 1 та 3 частини другої статті 2 КАС України, а тому підлягає скасуванню.

При цьому суд звернув увагу на те, законодавець встановлює перелік обов`язкової для фіксації в рамках квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування інформації. Без деталізації такого роду інформації відповідна квитанція не може вважатися належним чином оформленою.

Проте, податковий орган в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування не зазначив конкретну причину, на підставі якої було зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування.

А недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної, теж не є законним.

Такі висновки суду першої інстанції, на переконання колегії суддів апеляційного суду, відповідають нормам матеріального права, фактичним обставинам справи і є правильними з огляду на таке.

Як передбачено пунктом 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити:

а) порядковий номер податкової накладної;

б) дата складання податкової накладної;

в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг;

г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу);

д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг;

е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг;

є) ціна постачання без урахування податку;

ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні;

з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку;

і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду;

й) індивідуальний податковий номер.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

За змістом пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пункту 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 р. № 1246, (далі - Порядок № 1246) після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Пунктом 5 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165, (далі - Порядок № 1165) визначено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (пункт 6 Порядку № 1165).

Положеннями пункту 10 Порядку № 1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з пунктом 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Додатком № 1 до Порядку №1165 визначено критерії ризиковості платника податку на додану вартість, відповідно до пункту 8 якого з-поміж критеріїв визначено наявність у контролюючих органів податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

А відповідно до пунктів 4, 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 № 520 та зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за № 1245/34216 (далі - Порядок № 520), у разі зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

За змістом пунктів 9 - 11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

При цьому, як видно зі змісту пункту 5 Порядку № 520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним.

У залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в ЄРПН, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.

У постанові від 03.11.2021 у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку № 520 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Аналогічні висновки Верховний Суд висловлював в інших рішеннях, зокрема, у постановах від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18, від 30.07.2019 у справі № 200/14026/18-а, 01.12.2021 у справі № 600/1878/20-а, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 10.04.2020 у справі № 819/330/18, від 18.06.2020 у справі № 824/245/19-а.

Як встановлено судом, за результатами продажу товару ТОВ «Матадор-Л» 01.07.2022 склало та направило для реєстрації в ЄРПН податкову накладну за № 2 на загальну суму 3404017,44 в тому числі ПДВ 567336,24 грн.

Реєстрація цієї податкової накладної була зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, що підтверджується квитанцією про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН від 26.07.2022.

Вказана квитанція містить рекомендацію щодо надання пояснень та копій документів, які підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Проте, в цій квитанції не зазначено конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідного рішення.

Колегія суддів зазначає, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів.

Також, зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної не давало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних також прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Вказане відповідає правовій позиції Верховного Суду, висловленій у справах за №№0940/1240/18, 819/330/18, 824/245/19-а.

Незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення не передбачає конкретизації підстав зупинення реєстрації податкової накладної, вказане не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.

Відповідно до частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Для підтвердження здійснення операцій позивач надав пояснення та копії документів, що пояснюють суть господарської діяльності товариства, починаючи від придбання товарів, їх транспортування, зберігання та подальшу реалізацію, а саме договори, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, банківські виписки: Договір поставки між ПП «Оліяр» та ТОВ «Матадор-Л» від 09.07.2020 №090720-2; Видаткова накладна від 01.07.2022 № 135; Податкова накладна від 01.07.2022 № 2 з квитанцією № 2; Банківська виписка від 12.07.2022; Договір поставки між ТОВ «Матадор-Л» та ТОВ «Ресілюкс Україна» від 07.06.2020 № 07/06/20; Видаткові накладні від 30.05.2022 № 251, від 20.06.2022 №357, від 01.07.2022 №415; Платіжні доручення від 03.06.2022 № 329, від 21.06.2022 № 369, від 13.07.2022 № 437; Податкові накладні №130 від 30.05.2022, №91 від 20.06.2022, №5 від 01.07.2022; Товарно-транспортні накладні від 30.05.2022 № 30/05/2022-6, від 20.06.2022 №20/06/2022-1, від 01.07.2022 №01/07/2022-7; Договір оренди складських приміщень від 04.01.2022 №0401-1. Документальне підтвердження змісту операції підтверджено додатками.

Проте, 02.08.2022 комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН прийняла рішення за №7144861/38370771 про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН у зв`язку з ненаданням Товариством первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у т. ч. рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

За таких обставин, судова колегія дійшла висновку, що податковий орган, приймаючи рішення про зупинення реєстрації податкової накладної обмежився лише загальними фразами та не вказав конкретно, які саме документи не подані і що вони мали б підтвердити або спростувати; останнє також стосується й рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

За загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Прийняття протиправного рішення про зупинення реєстрації податкової накладної зупинення реєстрації податкової накладної є передумовою прийняття відповідного рішення Комісії.

Вказана правова позиція викладена зокрема у постановах Верховного Суду у справах № 822/1817/18, № 821/1173/17, № 1940/1950/18, № 805/3956/18-а.

З матеріалів справи видно, що позивачем надавались відповідачу документи, якими підтверджуються господарські операції, відображені у податковій накладній № 2 від 01.07.2022. Вказані документи долучені позивачем також до матеріалів справи. Зокрема, на умовах укладеного з ПП «Оліяр» договору поставки від 09.07.2020 № 090720- 2, ТОВ «Матадор-Л» реалізувало ПП «Оліяр» преформу на загальну суму 3 404 017,44 грн, в т.ч. ПДВ 567 336,24 грн. Факт поставки ТОВ «Матадор-Л» вантажу та його прийняття ПП «Оліяр» підтверджується видатковою накладною від 01.07.2022 № 135. Безпосереднє прийняття товару здійснено працівником ПП «Оліяр», який уповноважений приймати товарно-матеріальні цінності і підписувати первинні документи з постачальниками згідно довіреності від 04.01.2022. Навантажувально-розвантажувальні роботи здійснювалися ПП «Оліяр» на умовах договору №0401-10 від 04.01.2022. Факт виконання робіт підтверджено Актами здачі-приймання робіт (надання послуг) від 31.01.2022 № 2693, від 28.02.2022 № 4447, від 01.04.2022 № 8330, від 29.04.2022 № 8331, від 31.05.2022 № 10192, від 30.06.2022 № 12668, від 29.07.2022 № 15543. Оплата підтверджена банківськими виписками за 23.03.2022, за 23.05.2022, за 15.07.2022. Приймання-передача товару відбулася за адресою: Львівська область, с. Ставчани на території складу, що належить ПП «Оліяр» та орендується ТОВ «Матадор-Л» на умовах договору оренди складських приміщень від 04.01.2022 № 0401-1 згідно акту приймання-передачі майна від 04.01.2022 і використовується ТОВ «Матадор-Л» у власній господарській діяльності. Оплата за реалізований товар підтверджується банківською випискою за 12.07.2022.

Цей товар придбаний ТОВ «Матадор-Л» в ТОВ «Ресілюкс Україна» () на умовах договору поставки від 07.06.2020 № 07/06/20. Умовами зазначеного договору передбачено, що поставка здійснюється на умовах DDP відповідно до правил Інкотермс-2010 та визначено місце поставки товару - склад покупця: Львівська область, с. Ставчани. Факт поставки ТОВ «Ресілюкс Україна» товару та його прийняття ПП «Оліяр» підтверджується видатковими накладними від 30.05.2022 №251, від 20.06.2022 №357, від 01.07.2022 №415. Безпосереднє прийняття товару здійснено працівником ТОВ «Матадор-Л» згідно довіреностей від 30.05.2022 № 17, від 20.06.2022 № 19, від 01.07.2022 № 20. Оплата за придбаний товар підтверджується платіжними дорученнями від 03.06.2022 №329, від 21.06.2022 № 369, від 13.07.2022 № 437. Транспортування товару підтверджується товарно-транспортними накладними від 30.05.2022 № 30/05/2022-6, від 20.06.2022 № 20/06/2022-1, від 01.07.2022 № 01/07/2022-7.

Доводи скаржника про ненадання позивачем сертифікату якості, який передбачений умовами Договору, спростовуються поданими позивачем якісними посвідченнями, виданими ТОВ «Ресілюкс Україна».

Щодо ненадання документів про оренду складських приміщень, де зберігається товар, то такі спростовуються договором оренди складських приміщень від 04.01.2022 №0401-1 та актом приймання-передачі майна від 04.01.2022, згідно з якими товар до моменту його продажу ПП «Оліяр» зберігався у складському приміщенні, що орендується ТОВ «Матадор-Л».

За таких обставин колегія суддів погоджується з доводами суду першої інстанції в тому, що наданий на виконання вимог Порядку № 520 обсяг документів був достатнім для цілей реєстрації податкової накладної, а підстав для відмови в реєстрації податкових накладних у контролюючого органу не було.

Варто зауважити, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.

Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Вказане відповідає правовій позиції Верховного Суду, висловленій зокрема в постанові від 07 грудня 2022 року в справі № 500/2237/20.

Враховуючи наведене, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого та такого, що ґрунтується на положеннях чинного законодавства висновку про те, що подані позивачем документи для реєстрації спірної податкової накладної підтверджують зазначені у ній дані та були достатніми для прийняття рішень про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.

Саме лише зазначення апелянта про відсутність певних документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

Суд зазначає, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 ПК України податкова накладна, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється, зокрема, у день набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію відповідної податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Також, відповідно до пунктів 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

- прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

- набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);

- неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що рішення про відмову в реєстрації податкової накладної є протиправним, що дає підстави для висновку про необхідність ефективного відновлення порушеного права позивача шляхом його скасування і зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну № 2 від 01.07.2022 датою її подання; і таке не є втручанням в дискреційні повноваження відповідача.

Колегія суддів відхиляє як безпідставні покликання апелянта на те, що до позовної заяви долучено більший обсяг документів, ніж був у розпорядженні комісії при розгляді питання щодо реєстрації чи відмови у реєстрації спірної податкової накладної, позаяк саме подані позивачем до контролюючого органу документи для реєстрації спірної податкової накладної підтверджують зазначені у ній дані та були достатніми для прийняття рішень про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.

Інші доводи та аргументи апелянта зводяться до переоцінки доказів, не спростовують висновків суду першої інстанції і свідчать про незгоду скаржника з правовою оцінкою суду обставин справи, встановлених у процесі її розгляду, а відтак і не потребують додаткового аналізу та спростування.

За таких обставин колегія суддів дійшла переконання, що суд першої інстанції повно і всебічно дослідив і оцінив обставини в справі, надані сторонами докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює, та погоджується з висновком суду першої інстанції про необхідність задоволення позовних вимог.

Статтею 316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З урахуванням викладеного, рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційної скарги зроблених судом першої інстанції висновків не спростовують, тому підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції відсутні.

Керуючись ст. ст. 229, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2022 року в адміністративній справі № 380/13870/22 - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя Р. Й. Коваль
судді В. В. Святецький
Н. В. Ільчишин
Постанова складена у повному обсязі 04 квітня 2023 року.