Справа № 300/3358/22
Суддя: Панікар І.В.
Дата ухвалення: 2023-03-20 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
"20" березня 2023 р. справа № 300/3358/22
м. Івано-Франківськ
Івано-Франківський окружний адміністративний суд у складі:
судді Панікара І.В.
при секретарі Подольській Т.М.,
представника позивача: Тепак Л.П.,
представника відповідача: Гавадзина М.В.,
розглянувши за правилами загального позовного провадження у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Державного підприємства "Кутське лісове господарство" до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про скасування податкових повідомлень-рішень, -
ВСТАНОВИВ:
Державне підприємство "Кутське лісове господарство" (надалі позивач) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (надалі відповідач) про скасування податкових повідомлень-рішень від 07.02.2022 року: за № 000674/0703, за № 000676/0703, за № 000677/0703, за № 000678/0703, за № 000679/0703, за № 000680/0703 та податкового повідомлення-рішення від 26.07.2022 року за № 002574/0701.
Позовні вимоги мотивовані тим, що оскаржені податкові повідомлення-рішення ґрунтуються на висновках акту перевірки від 05.01.2022 року № 62/09-19-07-01/20562608, які, на думку позивача, не відповідають дійсності та суперечать нормам податкового законодавства. Зокрема, щодо порушень викладених у акті перевірки, позивач вказав на помилковість висновків податкового органу, оскільки посадовими особами відповідача жодним чином не обґрунтували мотиви неврахування первинних документів, водночас, викладено безпідставні висновки щодо нереальності здійснення фінансово-господарських операцій ДП "Кутське лісове господарство" з контрагентами ТОВ "ФК Прикарпаттресурс", ТОВ "КС Кремінь", ТОВ "Южметиз", ТОВ "Констракшн Машинері". Позивач також вважає, що посилання контролюючого органу на те, що при визначенні бази оподаткування має враховуватися розмір собівартості виготовлених товарів/послуг не відповідає положенням податкового законодавства, які були чинними протягом періоду, що перевірявся, як наслідок, висновки контролюючого органу про заниження податкових зобов`язань внаслідок реалізації лісопродукції нижче собівартості є протиправним. Також зазначено, що протягом періоду з 01.03.2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню, внаслідок чого відповідачем неправомірно нараховано пеню. Окрім того, представник позивача вказав на те, що твердження контролюючого органу про зберігання ДП "Кутське лісове господарство" пального без ліцензії є безпідставні та не підтверджені жодними доказами, та ґрунтуються виключно на припущеннях контролюючого органу. З урахуванням викладеного, позивач просить суд скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області від 07.02.2022 року: за № 000674/0703, за № 000676/0703, за № 000677/0703, за № 000678/0703, за № 000679/0703, за № 000680/0703 та від 26.07.2022 року за № 002574/0701.
По справі здійснювався ряд наступних процесуальних дій.
Ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29.08.2022 року позовну заяву було залишено без руху та надано позивачу строк для усунення недоліків позовної заяви (т.2, а.с.141-142).
Ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 15.09.2022 відкрито провадження у даній справі за правилами загального позовного провадження (т.2, а.с.146-147).
08.11.2022 року Івано-Франківським окружним адміністративним судом постановлено ухвалу про закриття підготовчого провадження і призначення справи до судового розгляду (т.4, а.с.48).
Представником позивача 17.10.2022 року через канцелярію суду подано відповідь на відзив (т.2, а.с.199-203).
Також, представником позивача 10.01.2023 року, 06.02.2023 року, 07.03.2023 року та 17.03.2023 року подано суду письмові пояснення (т.4, а.с.241-242, т.5, а.с.3-4, 28-29, 38-43).
В судовому засіданні представник позивач заявлені позовні вимоги підтримала з підстав наведених у позовній заяві та письмових поясненнях.
Представник відповідача щодо задоволення адміністративного позову заперечив з мотивів викладених у відзиві на позовну заяву.
Суд, розглянувши справу за правилами загального позовного провадження, заслухавши в судовому засіданні пояснення представників сторін, дослідивши в сукупності письмові докази, якими сторони обґрунтовують позовні вимоги та відзив на позов, встановив наступне.
ДП "Кутське лісове господарство" засноване на державній власності, створене на підставі наказу Міністерства лісового господарства України від 26.05.1995 року № 57 Про створення державних лісогосподарських підприємств у Закарпатській, Івано-Франківській та Чернівецьких областях належить до сфери управління Державного агенствалісовихресурсівУкраїни (т.2, а.с.124).
На підставі наказу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області від 10.12.2021 року № 2458-п та направлень від 14.12.2021 року №№ 3463, 3464, в період з 14.12.2021 року по 28.12.2021 року працівниками ГУ ДПС в Івано-Франківській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку платника податків ДП "Кутське лісове господарство" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, з єдиного внеску на загальнобов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 року по 30.11.2021 року.
28.12.2021 року головним державним інспектором відділу планових перевірок управління податкового аудиту та головним державним інспектором відділу перевірок з питань відшкодування ПДВ управління податкового аудиту ГУ ДПС в Івано-Франківській області складено акт за № 1912/09-19-07-01/20562608 про ненадання посадовими особами ДП "Кутське лісове господарство" документів та пояснень, що належать або пов`язані з предметом перевірки у визначений контролюючим органом термін (т.2, а.с. 181-182).
За результатами перевірки складено акт за № 62/09-19-07-01/20562608 від 05.01.2022 року (т.1, а.с.12-78), відповідно до змісту якого податковим органом констатовано порушення позивачем, зокрема:
- 20.1.6 п.20.1 ст. 20, п.44.1, п.44.3, п. 44.6 ст. 44, п. 85.2 ст. 85 ПК України, ст. 8 ЗУ Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, не надано контролюючому органу оригіналів первинних документів, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи за період з 01.01.2017 року по 30.11.2021 року;
- ст. 15, ст. 17 ЗУ Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального, зберігання пального протягом листопада 2021 року без наявності ліцензії;
26.01.2022 року ДП "Кутське лісове господарство" подало до ГУ ДПС в Івано-Франківській області заперечення на акт перевірки № 62/09-19-07-01/20562608 від 05.01.2022 року (т.1, а.с.93-100).
За результатами розгляду поданого заперечення, відповідачем надано відповідь № 1278/6/09-19-07-01 від 02.02.2022 року, в якій зазначено, що висновки акту перевірки № 62/09-19-07-01/20562608 від 05.01.2022 року залишено без змін ((т.1, а.с.102-109).
На підставі акту перевірки № 62/09-19-07-01/20562608 від 05.01.2022 року, відповідачем 07.02.2022 року прийнято податкові повідомлення-рішення:
- № 000676/0703, яким до позивача застосовано адмін. штрафи в сумі 1020 грн. (т.1, а.с.136);
- № 000677/0703, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів на 309040,46 грн. та пені з податку на доходи фізичних осіб (військового збору) на 4674,86 грн. (т.1, а.с.137);
- № 000678/0703, яким до позивача застосовано адмін. штрафи, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності в сумі 500000 грн. (т.1, а.с.138);
Не погодившись з податковими повідомленнями-рішеннями, позивач оскаржив в адміністративному порядку.
Рішенням Державної податкової служби України про результати розгляду скарги від 22.07.2022 року № 7749/6/99-00-06-01-02-06 скаргу ДП "Кутське лісове господарство" задоволено частково. Скасовано податкове повідомлення-рішення від 07.02.2022 року за № 000681/0703 у частині застосування штрафних санкцій у розмірі 15181 грн., а в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення залишено без змін. Залишено без змін наступні податкові повідомлення-рішення: від 07.02.2022 року за: № 000674/0703, № 000676/0703,№ 000677/0703,№ 000678/0703,№ 000679/0703,№ 000680/0703 (т.1, а.с.116-133).

Як наслідок, на підставі акту перевірки № 62/09-19-07-01/20562608 від 05.01.2022 року та рішення Державної податкової служби України про результати розгляду скарги від 22.07.2022 року № 7749/6/99-00-06-01-02-06, відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 26.07.2022 року за № 002574/0701, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем частина чистого прибутку (доходу) господарських операцій (державних унітарних підприємств та їх об`єднаннями) за податковим зобов`язанням 60725 грн. (т.1, а.с.112-113).

Не погоджуючись з податковими повідомленнями-рішеннями від 07.02.2022 року за: № 000674/0703, № 000676/0703,№ 000677/0703,№ 000678/0703,№ 000679/0703,№ 000680/0703, від 26.07.2022 року за № 002574/0701, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд виходив з наступного їх правового регулювання.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Так, згідно підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Щодо можливості скасування податкових повідомлень-рішень від 07.02.2022 року за 000674/0703, за № 000679/0703, суд зазначає наступне.

Відповідно до змісту акту перевірки № 62/09-19-07-01/20562608 від 05.01.2022 року, відповідач виклав висновки про заниження позивачем податку на прибуток, а саме: відображено у податковому обліку документально оформлення придбання товарно-матеріальних цінностей, постачальником яких, відповідно до наданих до перевірки документів, є ТОВ Прикарпатресурс, ТОВ КС Кремінь ТОВ Южметиз та ТОВ Констракшнмашинері, яке фактично не відбулося, а лише відображене на первинних документах.

Окрім того, в акті перевірки відповідач зазначив, що позивачем занижено податок на додану вартість, який сплачується до державного бюджету в загальній сумі 55399, грн., в тому числі по періодах: в серпні 2017 року в сумі 733 грн., в жовтні 2017 року 612 грн., в липні 2018 року 600 грн., в листопаді 2018 року 571 грн., в серпні 2019 року 334 грн., у вересні 2019 року 522 грн.,у вересні 2020 року 550 грн., в листопаді 2020 1948 грн., в грудні 2020 року 35964 грн., в січні 2021 року 1802 грн., в квітні 2021 року 4035 грн., у вересні 2021 року 3982 грн., у жовтні 2021 року 2289 грн., у листопаді 2021 1457 грн.;

Водночас, суд не може погодитися з вищевказаними висновками податкового органу з огляду на таке.

У матеріалах справи містяться усі обов`язкові первинні документи, які підтверджують факт господарських операцій між позивачем та його контрагентами.

На виконання приписів Податкового кодексу України позивачем подано на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні: від 24.06.2017 року за № 94, від 22.08.2017 року за № 82208, від 31.08.2017 року за № 154, від 30.10.2017 року за № 192, від 28.11.2017 року за № 207, від 08.06.2018 року за № 60817, від 29.10.2018 року за № 185, від 31.10.2018 року за № 189, від 12.12.2018 року за № 198, від 30.11.2018 року за № 214, від 31.122018 року за № 236. Вказані податкові накладні зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних(т.3, а.с. 218, 220-221,223-226,228-233,235-238).

Також, на виконання приписів Податкового кодексу України контрагентами позивача подано на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні: від 22.08.2017 року за № 82208, від 10.10.2017 року за № 101008, від 08.06.2018 року за № 60817, від 20.11.2018 року за № 112004, від 08.08.2019 року за № 80805, від 05.09.2019 року за № 90509, від 20.04.2021 року за № 1641, від 01.09.2021 року за № 601, від 02.09.2021 року за № 602, від 15.09.2020 року за № 2155, від 29.10.2021 року за № 3603, від 06.11.2020 року за № 463, від 26.11.2021 року за № 3711, від 01.09.2021 року за № 601, від 02.09.2021 року за № 602. Вказані податкові накладні зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних (т.3, 219,222,227,234,246,248, т.1, а.с. 234-251).

Досліджуючи доводи відповідача про нереальність досліджуваних операцій, в тому числі виходячи із того, що відносини між позивачем і його контрагентами не були товарними, а лише оформлені документально, суд виходить із наступних мотивів.

Ведення бухгалтерського обліку, який є підставою для податкового обліку, регламентується Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 за №996-ХІV (надалі по тексту також Закон №996-ХІV) та Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 за №88 (надалі по тексту також Положення №88).

Статтею 1 Закону №996-ХІV визначено, що первинний документ це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Положеннями статті 9 Закону №996-ХІV встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку. Згідно з даною нормою, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина 2 статті 3 Закону №996-ХІV).

Відповідно до статті 4 Закону №996-ХІV бухгалтерський облік та фінансова звітність ґрунтуються на таких основних принципах: превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми.

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена підпунктом 1.2 пункту 1, підпунктом 2.1 пункту 2 Положення №88, за змістом яких первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації на їх проведення.

Згідно із пунктом 2.4 Положення №88 первинні документи (на паперових і машинолічильних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити: назва підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складання первинного документа.

Забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам (підпункти 2.15, 2.16 пункту 2 Положення №88).

Суд відзначає, що будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Як встановлено судом, спірні господарські операції оформлені і підтверджені договорами купівлі-продажу, податковими накладними, які містять: назву документа; дату і місце його складання; назву суб`єкта господарювання, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції; найменування товару; одиницю виміру господарської операції; вартість певної одиниці виміру і загальну вартість поставки; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис та дані, які дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, що відповідає вимогам до первинних документів, встановленим Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

Згідно правової позиції, визначеної Верховним Судом у постанові від 15.05.2019 року у справі №804/12339/13-а, товарно-транспорті накладні не є первинними документами, які використовуються в бухгалтерському обліку щодо обліку господарських операцій з купівлі-продажу (поставки товару). Таку функцію вони мають тільки при оподаткуванні операцій за договорами перевезення.

Фактично ТТН може бути лише доказом факту перевезення (переміщення) товару, натомість факт передання товару та, відповідно, набуття права власності на нього, підтверджується представленими товариством до перевірки первинними бухгалтерськими документами (видатковими і податковими накладними, договорами поставки, банківськими виписками і платіжними документами), які відповідають вимогам, передбачених частиною 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та містять вичерпні і необхідні дані, втому числі щодо самого факту переміщення/постачання товару.

Враховуючи вищевикладене, суд вважає, що всі перелічені документи, які були надані контролюючому органу під час перевірки та суду під час розгляду цієї адміністративної справи, є належними та допустимими доказами в підтвердження господарських операцій між позивачем та його контрагентами.

Окрім того, суд не бере до уваги і посилання відповідача на податкову інформацію відносно контрагентів позивача, оскільки, така інформація містить лише загальну оцінку господарської діяльності ТОВ Прикарпатресурс, ТОВ КС Кремінь ТОВ Южметиз та ТОВ Констракшнмашинері, без оцінки їх спільної діяльності з позивачем, зокрема, щодо реальності здійснення досліджуваних господарських операцій.

Контролюючий орган повинен був провести зустрічні звірки з метою документального підтвердження спірних господарських відносин, а також підтвердження виду, обсягу, характеру операцій та повноти розрахунків, для з`ясування їх реальності та правомірності відображення в обліку платника податків.

Проте, як встановлено в ході розгляду справи, відповідачем під час проведення перевірки ДП "Кутське лісове господарство" не проводились зустрічні звірки, не направлялись запити до органів державної влади, які володіють відповідною інформацією і згідно закону ведуть її облік по юридичних особах контрагентах позивача.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 21.10.2019 року у справі №814/1564/18.

Суд зазначає, що висновки, викладені в податковій інформації, є відображенням дій працівників податкових органів і самі по собі не породжують правових наслідків для платника податків. Правомірність нарахування сум грошового зобов`язання не може мотивуватися виключно даними податкової інформації. Податкова інформація має оцінюватись судом з урахуванням інших доказів у справі.

Аналогічна правова позиція висловлена у постанові Верховного Суду від 21.03.2018 у справі № 822/1815/17.

Більше того, податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку-покупця від перебування його контрагента за юридичною адресою, дотримання ним податкової дисципліни та правильності ведення податкового або бухгалтерського обліку. Тобто, у разі підтвердження реального характеру здійснених поставок та виконання послуг, як у даній ситуації, платник не може відповідати за порушення, допущені постачальником, якщо не буде доведено його безпосередню участь у зловживанні цієї особи.

Щодо тверджень представника відповідача про безтоварність операцій у зв`язку з тим, що контрагенти позивача є фігурантами кримінальних проваджень, суд зазначає, що на підтвердження даних обставин відповідачем не надано належних та допустимих доказів, оскільки доказове значення в адміністративному процесі може мати виключно вирок суду в кримінальному провадженні, який набрав законної сили. Суд звертає увагу на те, що до винесення вироку в рамках кримінального провадження, пояснення чи інші матеріали досудового розслідування, а також ухвали слідчого про надання дозволу на проведення окремих слідчих дій, не можуть вважатися належним доказом.

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 21.01.2020 року у справі №826/9569/18 зазначив, що наявність кримінального провадження щодо контрагента платника податків, в якому не винесено вироку суду в кримінальному провадженні або ухвали про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності, в силу приписів частини шостої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України не є підставою для визнання спірних господарських операцій нереальними. Відтак, необхідно перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення і здійснювати комплексне дослідження усіх складових господарських операцій.

Зважаючи на встановлені у справі обставини та, з огляду на приписи норм чинного законодавства, які регулюють спірні правовідносини, суд дійшов висновку про обґрунтованість заявлених позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 07.02.2022 року за 000674/0703, за № 000679/0703, внаслідок чого, позов в цій частині підлягає до задоволення.

Щодо можливості скасування податкового повідомлення-рішення від 07.02.2022 року за 000680/0703, суд зазначає наступне.

Відповідно до змісту акту перевірки № 62/09-19-07-01/20562608 від 05.01.2022 року, відповідач зробив висновки про заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість протягом періоду з 01.01.2020 року по 30.11.2021 року в загальній сумі 35964 грн. внаслідок реалізації лісопродукції за ціною нижче звичайних цін (т.1, а.с.38).

Водночас, суд не може погодитися з вищевказаними висновками податкового органу з огляду на наступне.

Відповідно до пп. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком, зокрема:товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню.

Підпунктом 14.1.71 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу.

Згідно з пп. 14.1.219 п. 14.1 ст. 14 ПК України, ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.

Відповідно до пп. 14.1.159 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України пов`язані особи - юридичні та/або фізичні особи, відносини між якими можуть впливати на умови або економічні результати їх діяльності чи діяльності осіб, яких вони представляють, з урахуванням таких критеріїв, зокрема для юридичних осіб, як:

одна юридична особа безпосередньо та/або опосередковано (через пов`язаних осіб) володіє корпоративними правами іншої юридичної особи у розмірі 20 і більше відсотків;

одна і та сама юридична або фізична особа безпосередньо та/або опосередковано володіє корпоративними правами у кожній такій юридичній особі у розмірі 20 і більше відсотків;

кінцевим бенефіціарним власником (контролером) таких юридичних осіб є одна і та сама фізична особа.

Собівартість - це витрати підприємства на виробництво (виробнича собівартість) та реалізацію (собівартість реалізації) власної продукції. Сума витрат на виробництво і реалізацію товару називається повною собівартістю. Собівартість формується безпосередньо на підприємстві і відображає індивідуальні витрати та умови виробництва, а також конкретні результати господарювання цього виробничого підприємства (постанова Верховного Суду від 16.12.2019 року в справі № 200/12345/18-а).

Статтею 10 Закону України «Про ціни і ціноутворення» визначено, що суб`єкти господарювання під час провадження господарської діяльності використовують: вільні ціни; державні регульовані ціни. Ціни на товари, які призначені для реалізації на внутрішньому ринку України, установлюються виключно у валюті України, якщо інше не передбачено міжнародними угодами, ратифікованими Україною, та постановами Кабінету Міністрів України.

Відповідно до статті 11 вказаного Закону вільні ціни встановлюються суб`єктами господарювання самостійно за згодою сторін на всі товари, крім тих, щодо яких здійснюється державне регулювання цін.

Системний аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що суб`єкти господарювання реалізують продукцію за цінами, самостійно визначеними сторонами договору. Така ціна, якщо не доведено зворотне, вважається такою, що відповідає рівню ринкових цін.

При цьому Податковий кодекс України (п.188.1ст.188 Кодексу) лише у період з 01.01.2015 року по 31.12.2015 року визначав, що база оподаткування податком на додану вартість з реалізації самостійно виготовлених товарів залежала від собівартості таких товарів та не могла бути меншою їх собівартості. У період з 01.01.2015 року по 31.12.2015 року платник податків був зобов`язаний визначати базу оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг виходячи з розміру, який не може бути нижче їх собівартості.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 12.04.2018 року в справі №808/2519/16, від 16.12.2019 року в справі № 200/12345/18-а.

З огляду на наведене посилання відповідача на те, що при визначенні бази оподаткування має враховуватися розмір собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг, не відповідає положенням податкового законодавства, які були чинними протягом періоду, що перевірявся.

Отже, при визначенні бази оподаткування ПДВ операцій з постачання продукції власного виробництва враховується рівень звичайних цін на таку продукцію. База оподаткування ПДВ операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг (не враховуючи норми для окремих видів операцій) не може бути нижче звичайних цін, що відповідають ринковим.

Верховний Суд в постанові від 16.12.2019 року в справі № 200/12345/18-а зазначив, що в таких справах особливо важливе значення має факт доведення реалізації самостійно виготовлених товарів/послуг за цінами, які не відповідають ринковим. Цей факт має доводити особа, яка вважає, що ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, не відповідає ринковим.

Отже, обов`язок доведення невідповідності ціни договору рівню звичайних цін покладається на контролюючий орган.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постановах від 04.06.2019 року у справі № 818/2186/14 та від 05.01.2021 року у справі № 200/1718/20.

Відповідно до п. 13 Указу Президента України від 23.07.1998 року № 817/98 «Про деякі заходи з дерегулювання підприємницької діяльності» індикативні або звичайні ціни на товари (роботи, послуги) для застосування їх у податкових або митих цілях установлюються на підставі статистичної оцінки рівня цін реалізації таких товарів (робіт, послуг) на внутрішньому ринку України, яка проводиться уповноваженим державним органом у визначеному ним порядку. Індикативні або звичайні ціни не можуть встановлюватися органами виконавчої влади, які використовують їх для нарахування та стягнення податків і зборів (обов`язкових платежів) та неподаткових платежів, крім випадків відсутності статистичних даних про рівень цін на окремі види товарів (робіт, послуг).

Отже, з`ясування рівня звичайних цін має відбуватись відповідно до визначеної процедури, а необхідна інформація - надаватись уповноваженим державним органом.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постановах від 04.06.2019 року в справі № 818/2186/14, від 12.09.2019 року в справі №815/527/14.

Враховуючи вищевикладене, суд зазначає, що висновок про заниження позивачем рівня звичайних цін податковим органом зроблено всупереч вимог п.п. 188.1 статті 188 ПК України, які діяли станом на час періоду, який перевірявся, водночас, ГУ ДПС в Івано-Франківській області не доведено факту заниження позивачем рівня звичайних цін.

Щодо правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 26.07.2022 року за № 002574/0701 (т.1 а.с. 112-113), яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем частина чистого прибутку (доходу) господарських операцій (державних унітарних підприємств та їх об`єднаннями) за податковим зобов`язанням 60725 грн., суд зазначає наступне.

Підставою прийняття вказаного податкового повідомлення-рішення слугували висновки відповідача про те, що за результатами перевірки ДП "Кутське лісове господарство" встановлено заниження частини чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями), а саме відображено у податковому обліку документально оформлення придбання товарно-матеріальних цінностей, постачальником яких, відповідно наданим до перевірки документів, є ТОВ ФК Прикарпатресурс, ТОВ КС Кремінь, ТОВ Южметиз та ТОВ Констракшнмашинері, які фактично не відбулися, а лише відображені на первинних документах.

Проте, суд критично ставиться до зазначених висновків контролюючого органу, з огляду на таке.

Так, вичерпний перелік загальнодержавних і місцевих податків і зборів визначено у статтях 9-10 ПК України.

Разом з тим, частина прибутку (доходу), що сплачується до державного бюджету унітарними підприємствами, хоча і є обов`язковим до сплати цими підприємствами платежами, але не входить до переліку загальнодержавних чи місцевих податків і зборів (обов`язкових платежів), визначеного статями 9 та10 ПК України.

Так, відповідно до частини 1 статті 11-1 Закону України "Про управління об`єктами державної власності", державні унітарні підприємства (крім державного підприємства обслуговування повітряного руху України "Украерорух" відповідно до Закону України "Про приєднання України до Багатосторонньої угоди про сплату маршрутних зборів", державного підприємства із забезпечення функціонування дипломатичних представництв та консульських установ іноземних держав, представництв міжнародних міжурядових організацій в Україні Державного управління справами, державних комерційних підприємств та казенних підприємств, які відповідно до статті 1 Закону України "Про наукову і науково-технічну діяльність" належать до наукових установ, а також науково-технологічних комплексів, заснованих на державній власності, а також державних підприємств "Міжнародний дитячий центр "Артек" і "Український дитячий центр "Молода гвардія") та їх об`єднання зобов`язані спрямувати частину чистого прибутку (доходу) до Державного бюджету України у розмірі не менше 30 відсотків у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.

Порядок відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями затверджено Постановою Кабінет Міністрів України від 23.02.2011 № 138 (далі - Порядок № 138).

Згідно з пунктами 2, 3 Порядку № 138 визначено, що частина чистого прибутку (доходу) сплачується державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями до державного бюджету наростаючим підсумком щоквартальної фінансово-господарської діяльності за відповідний період у строк, встановлений для сплати податку на прибуток підприємств.

Частина чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету, визначається державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями відповідно до форми розрахунку, встановленої Державною податковою службою, та зазначається у декларації з податку на прибуток підприємства.

Розрахунок частини чистого прибутку (доходу) разом з фінансовою звітністю, складеною відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, подається державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями до органів державної податкової служби у строк, передбачений для подання декларації з податку на прибуток підприємств.

Тобто, частина чистого прибутку визначається за результатами фінансово-господарської діяльності, розраховується за правилами бухгалтерського обліку та формою розрахунку, встановленої Державною податковою службою, та декларується і сплачується у строк та в порядку, передбачені для податку на прибуток підприємств.

Таким чином, враховуючи, що вказаний платіж (зі сплати частини чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств та їх об`єднань)) є обов`язковим, але не є податковим платежем у розумінні норм Податкового кодексу України, оскільки цей платіж не віднесений ні до загальнодержавних податків та зборів, ні до місцевих податків, контролюючий орган не мав правових підстав для кваліфікування його як податкового зобов`язання (згідно з положеннями зазначеного законодавства чинного на момент виникнення спірних правовідносин) та приймати оскаржуване податкове повідомлення-рішення.

Водночас, суд зазначає, що з огляду на правове регулювання спірних правовідносин (на час їх виникнення) контролюючий орган міг реалізувати свою функцію щодо контролю за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати частини чистого прибутку (доходу) до бюджету державними та комунальними унітарними підприємствами шляхом звернення до суду з адміністративним позовом про стягнення частини прибутку (обов`язкового платежу, який не має сили податкового платежу).

Такий висновок суду відповідає правовій позиції Верховного Суду, зазначеній в постанові від 26.01.2023 року, за результатом розгляду справи № 640/18107/20.

Як наслідок, суд робить висновок про необхідність визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області 26.07.2022 року за № 002574/0701.

Щодо скасування податкового повідомлення-рішення від 07.02.2022 року за № 000/676/0703, яким до позивача застосовано штрафні санкції в сумі 1020 грн., суд зазначає наступне.

Згідно змісту акту перевірки № 62/09-19-07-01/20562608 від 05.01.2022 року, підставою для винесення вказаного податково повідомлення-рішення слугували висновки відповідача про порушення позивачем 20.1.6 п.20.1 ст. 20, п.44.1, п.44.3, п. 44.6 ст. 44, п. 85.2 ст. 85 ПК України, ст. 8 ЗУ Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, а саме не надано контролюючому органу оригіналів первинних документів, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи за період з 01.01.2017 року по 30.11.2021 року.

Водночас, суд не може погодитися з вищевказаними висновками податкового органу з огляду на наступне.

Пунктом 85.2 статті 85 ПК України визначено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Відповідно до пункту 85.6 статті 85 ПК України, у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

Як свідчить зміст запиту про надання документів від 14.12.2021 року, ДП "Кутське лісове господарство" запропоновано надати до 15.12.2021 року всі наявні документи, що пов`язані з предметом перевірки ДП "Кутське лісове господарство" за період з 01.01.2017 року по 30.11.2021 року (т.1, а.с.180).

При цьому, суд вказує на те, що запит про надання документів від 14.12.2021 року ГУ ДПС в Івано-Франківській області не містить конкретного переліку документів, які запропоновано позивачу надати.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду документу. Вживання податковим органом загальних формулювань щодо таких документів є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Такий висновок суду відповідає правовій позиції Верховного Суду, зазначеній в постанові від 18.06.2019 року, за результатом розгляду справи № 0740/804/18 та в постанові від 23.10.2018 року, за результатом розгляду справи № 822/1817/18.

Також, як встановлено з матеріалів справи, жодного запису щодо відмови позивача в наданні документів у порядку пункту 85.6 статті 85 ПК України у акті про ненадання документів від 28.12.2021 року № 1912/09-19-07-01/20562608 у ході перевірки здійснено не було, водночас вказаний акт не містить і підпису позивача, що вказує про не доведення до відома останнього і змісту даного документу (т.1, а.с.181-182).

Також, суд вказує на те, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи (ч. 1 ст. 72 КАС України).

Згідно ч. 1, ч. 2, ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

За змістом пункту 44.6 ст. 44 ПК України у разі, якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

При цьому суд не може обмежити право платника довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, поданням виключно тих доказів, що надавались ним під час проведення податкової перевірки.

Право надавати заперечення щодо висновків органу державної фіскальної служби та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.

Зазначену правову позицію висловлено Верховним Судом в постановах від 28.05.2019 року у справі № 816/2023/15, від 26.03.2019 року у справі № 812/8245/13-а, від 19.06.2018 року у справі № 826/7704/16, яка згідно ч. 5 ст. 242 КАС України є обов`язковою для врахування судом при виборі і застосуванні до спірних правовідносин.

Як наслідок вищевикладеного, суд робить висновок про необхідність визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області від 07.02.2022 року за № 000/676/0703.

Що стосується податкового повідомлення-рішення від 07.02.2022 року за № 000677/0703, суд зазначає наступне.

Вказаним податковим повідомленням-рішенням позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку та зборів на 309040,46 грн. та нараховано пеню з податку на доходи фізичних осіб в сумі 4674,86 грн.

Зокрема, за змістом акту перевірки, контролюючим органом констатовано факт порушення позивачем п.п.168.1.1, п.п.168.1.2, п.п.168.1.5 п. 168. 1 ст. 168, п. 176.2 ст. 176 ПК України, а саме: несвоєчасне перерахування в бюджет податку на доходи фізичних осіб з сум заробітної плати працівникам в сумі 30176,38 грн., за що нарахована пеня в сумі 4674,86 грн. та встановлено заборгованість станом на 30.09.2021 року в сумі 309040,46 грн., в тому числі яка виникла у періоді з липня по вересень 2021 року.

В даному аспекті суд зазначає, що нарахування пені здійснювалось платникові за період з липня по вересень 2021 року, тобто під час дії карантину.

Згідно положень пункту 129.9 статті 129 ПК України пеня не нараховується, а нарахована пеня підлягає анулюванню у випадках, визначених цим пунктом, зокрема, в інших випадках, передбачених цим Кодексом (пп.129.9.8 п.129.9 ст.129 ПК України).

В свою чергу, абзацом 11 п. 52-1 підрозділу 10 Розділу XX «Прикінцеві та перехідні положення» Податкового кодексу України встановлено, що протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.

У зв`язку з тим, що пеня була нарахована позивачу за період з липня по вересень 2021 року, тобто під час дії карантинних обмежень, необхідно визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 07.02.2022 року за № 000677/0703.

Щодо правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 07.02.2022 року № 000678/0703, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 500000 грн., суд зазначає наступне.

Згідно змісту акту перевірки № 62/09-19-07-01/20562608 від 05.01.2022 року, відповідачем констатовано факт порушення позивачем вимог статті 15 ЗУ Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального, а саме - зберігання пального протягом листопада 2021 року без наявності ліцензії.

Представник відповідача в судовому засіданні вказав на те, що проведеною перевіркою встановлено, що ДП "Кутське лісове господарство" 04.11.2021 року отримало від контрагента ТОВ Поділлянафтозбут паливно-мастильні матеріали, зокрема, важкі дистиляти (газойлі) в кількості 54,26 кг/65 л, бензини моторні з вмістом свинцю 0,013 г/л або менше, інші бензини в кількості 44,8 кг/60 л та 29.11.2021 року отримано важкі дистиляти (газойлі) в кількості 2730,2 кг/3271 л, бензини моторні з вмістом свинцю 0,013 г/л або менше, інші бензини в кількості 689,24 кг/920,8 л, бензини моторні з вмістом свинцю 0,013 г/л або менше, інші бензини в кількості 18,65 кг/24,95 л. При цьому вказані паливно-мастильні матеріали позивач не використав у господарській діяльності та ліцензії на право зберігання пального не отримував.

Вказана обставина надала підстави посадовим особам відповідача сформувати висновок про те, що позивачем допущено порушення у вигляді зберігання пального без наявності ліцензії на право зберігання.

Згідно відомостей накладної на відпуск товарів № 63723 від 30.11.2021 року, судом встановлено, що за період з 01.11.2021 року по 30.11.2021 року позивачем придбано у ТОВ Поділлянафтозбут та оприбутковано по бухгалтерському обліку паливно-мастильні матеріали в кількості 5325,09 л на суму 159568,20 грн. (т.5, а.с.5).

В судовому засіданні представник позивача пояснила, що ДП "Кутське лісове господарство" у господарській діяльності використовує наступні машини та механізми, які працюють на паливі, зокрема: ГАЗ 31105, ВАЗ 21217, УАЗ 469, УРАЛ 4320, ЗІЛ 131, ЗІЛ 131, ТДТ-55А, ТДТ-55А, МТЗ-82.1, МТЗ-82.1.26, екскаватор JCB205, окрім того, у лісництвах використовуються бензопили.

У свою чергу, згідно письмових пояснень позивача та наданих актів списання паливно-мастильних матеріалів по лісництвах судом встановлено, що розхід палива на роботу наступних машин та механізмів у листопаді 2021 року в розрізі лісництв та окремих підрозділів склав: бензопили 565 л на суму 13946 грн, а саме: Космацьке лісництво 49,87 л; Кутське лісництво 86 л; Яблунівське лісництво 127 л; Березівське лісництво 165 л; Косівське лісництво 137 л; автомобілі 1897 л на суму 46851,50 грн., а саме: Космацьке лісництво 0 л; Кутське лісництво 298 л; Яблунівське лісництво 0 л; Березівське лісництво 780 л; Косівське лісництво 183 л; центральний проміжний склад 170 л; апарат управління (кантора лісгоспу) 466 л; трактори 982 л на суму 24527 грн., а саме: Космацьке лісництво 0 л; Кутське лісництво 267 л; Яблунівське лісництво 297 л; Березівське лісництво 20 л; Косівське лісництво 398 л; центральний проміжний склад 0 л; екскаватор 1950 л на суму 48789 грн., а саме: Космацьке лісництво 0 л; Кутське лісництво 0 л; Яблунівське лісництво 0 л; Березівське лісництво 1950 л; Косівське лісництво 0л.

Враховуючи вищевикладене, суд зазначає, що позивачем доведено, що пальне придбане ним в загальній кількості 5325,09 л. впродовж листопада 2021 року використовувалось ДП "Кутське лісове господарство" в його господарській діяльності.

Стосовно ймовірного зберігання залишків такого пального, які не були використані підприємством, та можливості застосування в такому випадку санкцій за його зберігання без наявності ліцензії, суд враховує позиції Верховного Суду, викладені ним у справах № 540/4291/20 та № 140/16490/20.

Так, Верховний Суд у постановах від 31.05.2022 та 21.09.2022 зазначив, що з 1 січня 2016 року ПК України визначав, що діяльність з реалізації пального обумовлювалася обов`язком суб`єкта господарювання зареєструватися платником акцизного податку, а також виконувати вимоги, пов`язаних із обігом пального. Водночас, законодавець встановив, що приміщення для навантаження-розвантаження, зберігання пального виключно для потреб власного споживання пального не є акцизним складом (підпункт 14.1.6), а суб`єкти господарювання, які використовують приміщення, розташовані на митній території України, для навантаження-розвантаження, зберігання пального виключно для потреб власного споживання пального не є розпорядниками акцизного складу (підпункт 14.1.224).

До 1 липня 2019 року діяльність з виробництва, реалізації та зберігання пального не підлягала ліцензуванню.

З 1 липня 2019 року набрав чинності Закон України від 23 листопада 2018 року № 2628-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів», яким внесено зміни до ПК України та Закону №481/95-ВР.

З цього часу Закон №481/95-ВР почав додатково визначати основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі пальним, забезпечення його високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом пального на території України, а норми ПК України встановили більш ширше поняття акцизних складів, в тому числі, визначили критерії, за яких відповідна територія/ємність не вважається акцизним складом.

Відповідно до абзацу восьмого частини другої статті 17 Закону №481/95-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлена відповідальність за зберігання пального без наявності ліцензії у вигляді штрафних санкцій в сумі 500000 гривень. Водночас така санкція не може бути застосована у випадку, якщо місце зберігання пального є таким, яке за змістом статті 15 Закону №481/95-ВР звільняє суб`єкта господарювання від обов`язку отримувати відповідну ліцензію.

Крім того, абзацом двадцять третім частини другої статті 17 Закону №481/95-ВР встановлена відповідальність за надання послуг із зберігання пального іншим суб`єктам господарювання та/або реалізація пального іншим особам на підставі ліцензії на право зберігання пального, отриманої на підставі заяви виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки відповідно до статті 15 цього Закону, у вигляді штрафних санкцій в сумі 500000 гривень.

За змістом частин сьомої, восьмої, десятої, шістнадцятої статті 15 Закону №481/95-ВР суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензії на право оптової торгівлі пальним та зберігання пального на кожне місце оптової торгівлі пальним або кожне місце зберігання пального відповідно, а за відсутності місць оптової торгівлі пальним - одну ліцензію на право оптової торгівлі пальним за місцезнаходженням суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) або місцезнаходженням постійного представництва. Суб`єкт господарювання (у тому числі іноземний суб`єкт господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) має право зберігати пальне без отримання ліцензії на право зберігання пального в місцях виробництва пального або місцях оптової торгівлі пальним чи місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримані відповідні ліцензії. Ліцензії на право зберігання пального видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади за місцем розташування місць зберігання пального терміном на п`ять років, а річна плата на право зберігання пального становить 780 гривень.

Частинами тридцять другою, тридцять восьмою статті 15 Закону №481/95-ВР встановлено, що ліцензія видається за заявою суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво), до якої додається документ, що підтверджує внесення річної плати за ліцензію. Для отримання ліцензії на право оптової або роздрібної торгівлі пальним або на право зберігання пального разом із заявою додатково подаються завірені заявником копії таких документів:

документи, що підтверджують право власності або право користування земельною ділянкою, або інше передбачене законодавством право землекористування на земельну ділянку, на якій розташований об`єкт оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, чинні на дату подання заяви та/або на дату введення такого об`єкта в експлуатацію, будь-якого цільового призначення;

акт вводу в експлуатацію об`єкта або акт готовності об`єкта до експлуатації, або сертифікат про прийняття в експлуатацію закінчених будівництвом об`єктів, або інші документи, що підтверджують прийняття об`єктів в експлуатацію відповідно до законодавства, щодо всіх об`єктів у місці оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, необхідних для оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального;

дозвіл на виконання робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки.

Суб`єкти господарювання, що здійснюють зберігання пального, яке не реалізовується іншим особам і використовується виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки, копії зазначених документів не подають. Такі суб`єкти господарювання у заяві зазначають про використання пального для потреб власного споживання чи переробки, загальну місткість резервуарів, що використовуються для зберігання пального, та їх фактичне місцезнаходження, а також фактичне місцезнаходження ємностей, що використовуються для зберігання пального (частина сорок третя статті 15 Закону №481/95-ВР).

При цьому, згідно з частиною дев`ятнадцятою цієї статті ліцензія на право зберігання пального не отримується на місця зберігання пального, що використовуються:

підприємствами, установами та організаціями, які повністю утримуються за рахунок коштів державного або місцевого бюджету;

підприємствами, установами та організаціями системи державного резерву;

суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) для зберігання пального, яке споживається для власних виробничо-технологічних потреб виключно на нафто- та газовидобувних майданчиках, бурових платформах і яке не реалізується через місця роздрібної торгівлі.

Суб`єкти господарювання, які здійснюють роздрібну, оптову торгівлю пальним або зберігання пального виключно у споживчій тарі до 5 літрів, ліцензію на роздрібну або оптову торгівлю пальним або ліцензію на зберігання пального не отримують (частина двадцять перша статті 15 Закону №481/95-ВР).

Статтею 1 Закону №481/95-ВР надано визначення поняттям, зокрема:

зберігання пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик;

місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування.

Однак, Закон №481/95-ВР не визначає, що саме розуміється під власним споживанням пального, а так само, під поняттям «споруди», «обладнання», «ємності». При цьому, якщо загальні визначення понять «споруда» та «обладнання» є більш чітко окресленими, то поняття «ємність» таким не є і за загальним правилом охоплює абсолютно усі споруди, обладнання, резервуари чи інші пристрої, які мають щонайменшу місткість, до яких можна віднести і паливні баки автомобілів, обладнання, пристроїв. Тому застосування такого поняття в абсолютному значенні у Законі №481/95-ВР робить його вимоги непередбачуваними для суспільства, позаяк, кожен суб`єкт господарювання, який придбав пальне і використовує його, зобов`язаний отримати ліцензію на зберігання пального, що, однак, суперечить правовому змісту запровадження державою вимог щодо ліцензування діяльності зі зберігання пального, метою чого було, зокрема, підвищення контролю за обігом пального не тільки у розрізі суб`єктів господарювання, які займаються такою діяльністю, але й місць, на яких провадиться діяльність зі зберігання пального.

У зв`язку з тим, що Закон №481/95-ВР не дає чіткого розуміння, які саме місця слід вважати місцем зберігання пального, на кожне з яких суб`єкт господарювання зобов`язаний отримати ліцензію, колегія суддів вважає, що задля вирішення спірного у цій справі питання підлягають врахуванню норми ПК України, які надають визначення поняттям, пов`язаним з обігом пального, зокрема, й місць його зберігання.

Згідно з підпунктом 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України акцизний склад - це приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.

Не є акцизним складом, зокрема:

б) приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.

Критерій, визначений цим підпунктом, щодо загальної місткості ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не застосовується до ємностей суб`єктів господарювання, які є розпорядниками хоча б одного акцизного складу;

в) приміщення або територія незалежно від загальної місткості розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального, власником або користувачем яких є суб`єкт господарювання - платник єдиного податку четвертої групи, який отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 10000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам;

г) паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої;

ґ) приміщення або територія, у тому числі платника податку, де зберігається або реалізується виключно пальне у споживчій тарі ємністю до 5 літрів включно, отримане від виробника або особи, яка здійснила його розлив у таку тару.

Відповідно до підпункту 14.1.6-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України акцизний склад пересувний - транспортний засіб (автомобільний, залізничний, морський, річковий, повітряний, магістральний трубопровід), на якому переміщується та/або зберігається пальне або спирт етиловий на митній території України.

Транспортний засіб набуває статусу акцизного складу пересувного протягом періоду його використання для:

а) переміщення в ньому митною територією України пального або спирту етилового, що реалізується (крім пального або спирту етилового, що переміщується митною територією України прохідним транзитом або внутрішнім транзитом, визначеним підпунктом "а" пункту 2 частини другої статті 91 Митного кодексу України);

б) зберігання в ньому пального або спирту етилового на митній території України;

в) ввезення пального або спирту етилового на митну територію України, з якого сплачено акцизний податок або на умовах, визначених статтею 229 цього Кодексу.

Транспортний засіб, в якому переміщується та/або зберігається пальне або спирт етиловий, право власності на які належить декільком розпорядникам акцизного складу пересувного, є декількома акцизними складами пересувними, кількість яких дорівнює кількості власників пального або спирту етилового, що переміщується та/або зберігається в такому транспортному засобі.

Транспортний засіб, в якому переміщується та/або зберігається пальне або спирт етиловий, право власності на які переходить від одного суб`єкта господарювання до іншого, вважається іншим акцизним складом пересувним.

Не є акцизним складом пересувним:

транспортний засіб, що використовується суб`єктом господарювання, який не є розпорядником акцизного складу та платником акцизного податку, для переміщення на митній території України власного пального або спирту етилового для потреб власного споживання чи промислової переробки;

паливний бак транспортного засобу.

При цьому, відповідно до підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного:

до акцизного складу;

до акцизного складу пересувного;

для власного споживання чи промислової переробки;

будь-яким іншим особам.

Не вважаються реалізацією пального операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України:

у споживчій тарі ємністю до 5 літрів (включно), крім операцій з реалізації такого пального його виробниками;

при використанні пального суб`єктами господарювання, які не є розпорядниками акцизного складу/акцизного складу пересувного, що передано (відпущено, відвантажено) платником акцизного податку таким суб`єктам господарювання виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки.

До власного споживання також відносяться операції із заправлення пальним за договорами підряду при одночасному виконанні таких умов:

а) замовники за договорами підряду не здійснюють реалізацію пального іншим особам, крім реалізації бензолу поза межами митної території України в митному режимі експорту;

б) заправлення здійснюється в паливний бак машин, механізмів, техніки та обладнання для агропромислового комплексу, паливний бак транспортних засобів спеціального призначення або паливний бак спеціального обладнання чи пристрою, які:

призначені для виконання робіт на землях сільськогосподарського або лісового призначення, на землях, наданих гірничим підприємствам для видобування корисних копалин та розробки родовищ корисних копалин, а також для виконання робіт з будівництва доріг;

належать іншим особам;

виконують роботи протягом строку дії договору підряду виключно на зазначених у цьому пункті землях, що перебувають у власності або користуванні замовника;

в) транспортні засоби, що здійснюють заправлення в паливний бак машин, механізмів, техніки та обладнання для агропромислового комплексу, у паливний бак транспортних засобів спеціального призначення або в паливний бак спеціального обладнання чи пристрою, зазначені в підпункті "б" цього підпункту, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з такого транспортного засобу.

Згідно з підпунктами 14.1.224, 14.1.224-1 розпорядник акцизного складу - суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу.

Розпорядник акцизного складу пересувного - суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який є власником пального або здійснює діяльність з виробництва спирту етилового та який з використанням транспортного засобу незалежно від того, кому належить такий транспортний засіб:

реалізує або зберігає пальне або спирт етиловий;

ввозить пальне на митну територію Україні, з якого сплачено акцизний податок або на умовах, визначених статтею 229 цього Кодексу.

При переході від одного суб`єкта господарювання до іншого права власності на пальне або спирт етиловий, що переміщується та/або зберігається у транспортному засобі, відбувається зміна розпорядника акцизного складу пересувного.

Не є розпорядником акцизного складу пересувного суб`єкт господарювання (перевізник, експедитор), який здійснює транспортування пального або спирту етилового.

Системний аналіз наведених норм ПК України та Закону №481/95-ВР у їх взаємозв`язку дають підстави для формулювання такого правового висновку. Зберігання пального нерозривно пов`язане із наявністю у суб`єкта господарювання споруд та/або обладнання, та/або ємностей, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування (місця зберігання пального). Наявність у суб`єкта господарювання обов`язку з отримання ліцензії на право здійснення діяльності зі зберігання пального, яка опосередковується придбанням та використанням суб`єктом господарювання пального для задоволення своїх власних виробничих потреб при провадженні його господарської діяльності (не пов`язаної з метою отримання доходу від зберігання пального як виду економічної діяльності) залежить саме від наявності у суб`єкта господарювання місця зберігання пального, яке за своїми ознаками (характеристиками) відповідає визначенню «акцизного складу» та/або «акцизного складу пересувного», незалежно від того чи зареєстрований такий суб`єкт платником акцизного податку, розпорядником акцизного складу та/або наявністю підстав для реєстрації такого місця як акцизного складу. Відповідно, у випадку, якщо наявне у суб`єкта господарювання місце зберігання пального відповідає ознакам, які ПК України встановлює як виключення з визначення «акцизного складу» та/або «акцизного складу пересувного», такий суб`єкт не має обов`язку отримувати ліцензію на право зберігання пального у такому місці.

Таким чином, для оцінки наявності в діях суб`єкта господарювання складу правопорушення у вигляді здійснення діяльності зі зберігання пального без отримання відповідної ліцензії, з`ясуванню підлягають місце та спосіб його зберігання, мета придбання, технічні характеристики використаних для цього споруд (обладнання, ємностей), обсяги споживання, закупівлі та обставини використання пального. Ці обставини складають об`єктивну та суб`єктивну сторони правопорушення. Сам по собі факт наявності «на балансі» у суб`єкта господарювання невикористаного пального не є достатньою обставиною для його кваліфікації як зберігання пального без отримання відповідної ліцензії.

Згідно зі встановленими обставинами у цій справі, Державне підприємство "Кутське лісове господарство" здійснює діяльність з лісництва та надання інших послуг у лісовому господарстві, лісозаготівлі. З метою провадження своєї діяльності Державне підприємство "Кутське лісове господарство" придбаває і використовує пальне, яке зберігається в паливних баках відповідної техніки. Позивач є кінцевим споживачем придбаних у ТОВ Поділлянафтозбут та оприбуткованих по бухгалтерському обліку паливно-мастильних матеріалів в кількості 5325,09 л на суму 159568,20 грн., яке використовувалось виключно для власних потреб (іншого ГУ ДПС не доведено).

В той же час, будь-яких доказів, які б свідчили про зберігання позивачем пального з порушенням вимог законодавства у листопаді 2021 року, в тому числі, з використанням стаціонарних ємностей (резервуарів) із значним об`ємом відповідачем не надано.

Більше того, перевіркою сформовано висновок про зберігання пального без наявності ліцензії на зберігання пального, за відсутності встановленого факту наявності такого пального, тобто предмету зберігання.

На думку суду, досліджені відомості реєстру акцизних накладних про придбане позивачем пальне, як єдина фактична підстава висновку перевірки про виявлення факту зберігання пального без ліцензії, за фактичної відсутності будь-якого пального та можливості його зберігання позивачем, виключає сам факт допущення ним відповідного правопорушення у зв`язку із відсутністю події такого порушення та як наслідок, виключає можливість притягнення його до відповідальності.

З огляду на наведене, суд приходить до висновку, що податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області від 07.02.2022 року № 000678/0703 винесено необґрунтовано, з порушенням норм податкового законодавства України, внаслідок чого, останнє слід визнати протиправним та скасувати.

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Частиною 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до частин 1, 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім того, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Водночас, всупереч наведеним вимогам, відповідач як суб`єкт владних повноважень не довів правомірності своїх дій.

З урахуванням викладеного, суд вважає позовні вимоги обґрунтованими, а позов таким, що підлягає до задоволення.

Відповідно до частини 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Таким чином, враховуючи те, що заявлені позовні вимоги підлягають до задоволення, позивач, згідно із платіжними дорученнями від 17.08.2022 року та від 09.09.2022 року підтвердив сплату судового збору на загальну суму 14663,12 грн. за подання даного адміністративного позову, суд робить висновок про стягнення на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області сплачений судовий збір в розмірі 14663,12 грн.

На підставі статті 129-1 Конституції України, керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ВИРІШИВ:

Позов Державного підприємства "Кутське лісове господарство" до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про скасування податкових повідомлень-рішень - задоволити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області від 07.02.2022 року: за № 000674/0703, за № 000676/0703, за № 000677/0703, за № 000678/0703, за № 000679/0703, за № 000680/0703.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області від 26.07.2022 року за № 002574/0701.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області (, вул. Незалежності, 20, м. Івано-Франківськ, 76000) на користь Державного підприємства "Кутське лісове господарство" (, вул. Січових Стрільців, 1, смт. Яблунів, Косівський район, Івано-Франківська область, 78621) сплачений судовий збір в розмірі 14663,12 грн. (чотирнадцять тисяч шістсот шістдесят три гривні дванадцять копійок).

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку. Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складання повного рішення суду.

Апеляційна скарга подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження рішення суду, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Строк на апеляційне оскарження також може бути поновлений в разі його пропуску з інших поважних причин, крім випадків, визначених частиною другою статті 299 Кодексу адміністративного судочинства України.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Учасники справи:

Позивач:

Державне підприємство "Кутське лісове господарство" (, вул. Січових Стрільців, 1, смт. Яблунів, Косівський район, Івано-Франківська область, 78621).

Відповідач:

Головне управління ДПС в Івано-Франківській області (, вул. Незалежності, 20, м. Івано-Франківськ, 76018).

Суддя /підпис/ Панікар І.В.

Рішення складене в повному обсязі 03 квітня 2023 р.