Справа № 280/2614/22
Суддя: Чабаненко С.В.
Дата ухвалення: 2023-03-23 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

23 березня 2023 року м. Дніпросправа № 280/2614/22

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Чабаненко С.В.,

суддів: Чумака С.Ю., Юрко І.В.,

за участю секретаря судового засідання Боровської М.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в м. Дніпро апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 28 листопада 2022 року у справі №280/2614/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «СПП СЕРВІС» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування рішень,-

ВСТАНОВИВ:

ТОВ «СПП СЕРВІС» звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати наказ відповідача від 23 жовтня 2021 року №3083-п про проведення документальної планової виїзної перевірки;

- визнати протиправним та скасувати наказ відповідача від 26 листопада 2021 року №3472-п про продовження терміну документальної планової виїзної перевірки;

- визнати протиправними та скасувати прийняті відповідачем 28 січня 2022 року податкові повідомлення-рішення №7, №7, №7, №7, №7;

- визнати протиправними та скасувати прийняті відповідачем 31 січня 2022 року податкові повідомлення-рішення №1, №1, № 1.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 28 листопада 2022 року позов задоволено. Визнано протиправним і скасовано наказ Головного управління ДПС у Запорізькій області від 26 листопада 2021 року №3472-п про продовження терміну документальної планової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «СПП СЕРВІС». Визнано протиправним і скасовано наказ Головного управління ДПС у Запорізькій області від 23 жовтня 2021 року №3083-п про проведення документальної планової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «СПП СЕРВІС». Визнано протиправними та скасовано прийняті 28 січня 2022 року Головним управлінням ДПС у Запорізькій області податкові повідомлення-рішення: №7, №7, №7, №7, №7. Визнано протиправними та скасовано прийняті 31 січня 2022 року Головним управлінням ДПС у Запорізькій області податкові повідомлення-рішення: №1, №1, № 1.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій останній просить оскаржуване рішення скасувати та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову.

Справу розглянуто у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції.

У судовому засіданні представник відповідача (Шавло Р.О.) підтримав доводи апеляційної скарги. Представник позивача (Колосар М.Є.) заперечував проти доводів апеляційної скарги та просив рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Заслухавши доводи учасників процесу та перевіривши підстави для апеляційного перегляду, колегія суддів дійшла висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги, виходячи з такого.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено письмовими доказами, наявними в матеріалах справи, у період з 03.11.2021 тривалістю 20 робочих днів відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 75.1 ст. 75, п. 77.1, п. 77.4 ст. 77 Податкового кодексу України та на підставі наказу ГУ ДПС у Запорізькій області від 26 листопада 2021 року №3472-п та повідомлення від 23.10.2021 року №127/4/08-01-07-13-10, посадовою особою ГУ ДПС у Запорізькій області проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «СПП СЕРВІС» з питань дотримання вимог податкового законодавства України за період з 01.01.2017 року по 30.09.2021 року, валютного та іншого законодавства за період та з 01.01.2011 по 30.09.2021 з питання своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

За результатами перевірки складено акт від 21.12.2021 року №12596/08-01-07-01/35810546, відповідно до висновків якого встановлено наступні порушення:

- п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, п. 134.1 ст. 134, п. 140.5.9. п. 140.5 ст. 140 ПК України, ст. 2, ст. 3, ст. 6 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», в результаті чого занижено податок на прибуток у періоді, що перевірявся, на загальну суму 33 061 117,00 гривень;

- п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1 ст. 200, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 ПК України за період з 01.01.2017 по 30.09.2021, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 28 545 847,00 гривень;

- п. 63.3 ст. 63 Податкового кодексу України, п. 8.1, 8.4, 8.5 Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 19.12.2011 № 1588, а саме ТОВ «СПП СЕРВІС» не надано повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, або через які провадиться діяльність, за формою 20-ОПП після їх реєстрації, створення чи відкриття до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків;

- пп. 14.1.180 ст. 14, п. 51.1 ст. 51, п. 176.2 «а», п. 176.2 «б» ст. 176 Податкового кодексу України, п. 3.2, п. 3.3, п. 3.4, п. 3.5 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4, за період з 1 кв. 2018 по 3 кв. 2021.

- пп. 168.1.1, пп. 168.1.2, п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України ТОВ «СПП СЕРВІС» за період з 01.01.2017 по 30.09.2021 несвоєчасно перемахувало до бюджету податок на доходи фізичних осіб із заробітної плати у розмірі 70852,91 гривень;

- вимоги п. 1 ч. 2 ст. 6, ч. 5 ст. 8, ч. 8 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»;

- пп. 168.1.1, пп. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України, а саме ТОВ «СПП СЕРВІС» за період з 01.01.2017 по 30.09.2021 несвоєчасно перераховано до бюджету військового збору із заробітної плати у розмірі 4 769,40 гривень.

На підставі акта перевірки від 21.12.2021 року №12596/08-01-07-01/35810546 ГУ ДПС у Запорізькій області винесено податкові повідомлення-рішення:

- від 28.01.2022 року № 7 про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 1020,00 гривень;

- від 28.01.2022 року № 7 про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 6724,23 гривень;

- від 28.01.2022 року № 7 про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 276,00 гривень;

- рішення про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 28.01.2022 року № 7 на суму 170,00 гривень;

- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 28.01.2022 року № 7 на суму 13 875,00 гривень;

- від 31.01.2022 року № 1 про збільшення зобов`язання за податком на додану вартість на суму 28 545 847,00 гривень, суму штрафної санкції 7136461,75 гривень;

- від 31.01.2022 року № 1 про збільшення зобов`язання за податком на прибуток підприємств на суму 33 061 117,00 гривень, суму штрафної санкції 4447007,00 гривень;

- від 31.01.2022 року № 1 про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 13260,00 гривень.

Вважаючи накази про проведення, продовження терміну перевірки та прийняті відповідачем податкові повідомлення-рішення незаконними, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що висновки викладені в Акті перевірки, про порушення платником податків податкового законодавства, є передчасними та не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи, а отже прийняті рішення контролюючого органу на підставі вказаного акту є протиправними та підлягають скасуванню.

Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовано Податковим кодексом України. Цим Кодексом також визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно до підпункту 19-1.1.1 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи, зокрема, здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків.

Порядок проведення документальних планових виїзних перевірок визначає стаття 77 ПК України, а строки їх проведення, в тому числі підстави для зупинення, визначено статтею 82 ПК України.

18 березня 2020 року набрав чинності Закон України від 17 березня 2020 року № 533-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)», яким підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнено пунктами 52-1 52-5.

Зокрема, згідно з пунктом 52-2 установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по останній календарний день місяця (включно), крім документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.

Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), та на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Законом України від 30 березня 2020 року № 540-IX «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» внесено зміни, зокрема, до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України і абзац перший пункту 52-2 замінено сімома новими абзацами такого змісту: Установити мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім: документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу. У зв`язку з цим абзаци другий четвертий слід вважати відповідно абзацами восьмим десятим.

29 травня 2020 року набрав чинності Закон України від 13 травня 2020 року № 591-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)», яким внесені зміни, зокрема до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, в абзацах першому і дев`ятому слова та цифри «по 31 травня 2020 року» замінено цифрами та словами « 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)».

Отже, законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а також зупинив на цей період проведення документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними.

Водночас, 4 жовтня 2020 року набрав чинності Закон України від 17 вересня 2020 року № 909-ІХ «Про внесення змін до Закону України Про Державний бюджет України на 2020 рік», пунктом 4 розділу ІІ «Прикінцевих положень» якого встановлено, що у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

Відповідно до зазначеного пункту Кабінет Міністрів України прийняв постанову від 3 лютого 2021 року № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», якою постановив скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення перевірок юридичних осіб, зокрема, документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб`єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до Постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 року № 568-IX).

Мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідних положень» ПК України (в редакції на момент винесення наказів податкового органу про призначення та продовження проведення перевірки) та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась.

Відповідно до пункту 2.1 статті 2 ПК України зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.

Тобто, зміна положень Податкового кодексу України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно, зміна строків дії мораторію може бути здійснено виключно шляхом прямого внесення змін до Податкового кодексу України.

Відповідно до пункту 5.2 статті 5 ПК України у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.

За загальним правилом вирішення колізій, передбаченим частиною третьою статті 7 КАС України, у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.

Відповідно, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у Податковому кодексі України, з одного боку і в постанові Кабінету Міністрів України з іншого боку - застосуванню підлягають положення і правила саме Податкового кодексу України.

Зазначені правові висновки здійснені апеляційним судом з урахуванням застосування норм права Верховним Судом у постановах від 22 лютого 2022 року у справі № 420/12859/21, від 27 квітня 2022 року у справі № 140/1846/21 та від 15 квітня 2022 року у справі № 160/5267/21.

Відтак, наведене вище свідчить про те, що податковий орган, незважаючи на прийняття постанови «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» від 3 лютого 2021 року №89, не був наділений повноваженнями здійснювати проведення документальної планової перевірки з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Податкового кодексу України.

Зазначене вказує про недотримання відповідачем при прийнятті оскаржуваних наказів положень частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України.

З огляду на вказане, колегія суддів доходить висновку щодо відсутності у податкового органу права на проведення документальної планової перевірки позивача під час дії мораторію, встановленого п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, на проведення податкових перевірок, передбачених в тому числі нормами ст. 77 ПК України.

В даному випадку колегія суддів враховує те, що судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду в постанові від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18 відступила від висновків про застосування норми права у подібних правовідносинах у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки, які викладено в постановах Верховного Суду від 13 березня 2018 року (справа № 804/1113/16), від 24 травня 2019 року (справа № 826/16221/15), від 3 жовтня 2019 року (справа № 820/850/16), від 16 жовтня 2019 року (справа № 820/11291/15), від 22 листопада 2019 року (справа № 815/4392/15) тощо.

У зв`язку з цим судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у зазначеній справі сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Отже, у разі якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення та за наслідками такої перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення чи інші рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки.

Колегія суддів також зазначає, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України.

Порушення вимог Податкового кодексу України щодо неможливості проведення перевірки під час дії мораторію має наслідком визнання перевірки незаконною та не може породжувати правових наслідків такої перевірки. Отже, акт перевірки, виходячи з положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом.

Таким чином, саме наведені процедурні питання підлягають першочерговому дослідженню судом, оскільки встановлення грубих та суттєвих порушень у проведенні податкової перевірки повністю нівелює її наслідки, незалежно від виявлених порушень.

Відтак, суд першої інстанції правильно застосував положення чинного законодавства та задовольнив позов, оскільки за наведених обставин податкові повідомлення-рішення, прийняті за наслідками незаконної перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не можуть вважатись правомірними і підлягають скасуванню.

Зазначені висновки апеляційним судом здійснені з урахуванням застосування зазначених норм права в постанові Верховного Суду від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18, від 27 травня 2021 року у справі №826/954/17 та відповідно до приписів ч.5 ст. 242 КАС України враховується при вирішені цієї справи.

Колегія суддів, враховуючи викладене вище доходить висновку, що оскільки у відповідача взагалі не було права на проведення планової перевірки позивача в період дії мораторію на проведення таких перевірок, тому суд першої інстанції дійшов правильного висновку про задоволення позову.

Враховуючи наведене, суд апеляційної інстанції не встановив неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права або порушення норм процесуального права, суд правильно встановив обставини справи, що дає підстави для застосування ст.316 КАС України.

Зважаючи на приписи ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 315, 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 28 листопада 2022 року у справі № 280/2614/22- залишити без змін.

Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку в строк, визначений ст. 329 КАС України.

Головуючий - суддя С.В. Чабаненко

суддя С.Ю. Чумак

суддя І.В. Юрко