Справа № 240/28264/22
Суддя: Єфіменко Ольга Володимирівна
Дата ухвалення: 2023-04-03 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЖИТОМИРСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 квітня 2023 року м. Житомир справа № 240/28264/22

категорія 111030700

Житомирський окружний адміністративний суд у складі судді Єфіменко О.В., розглянувши у письмовому провадженні адміністративну справу за позовом Приватного підприємства "ВВ "Агро" до Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

встановив:

До Житомирського окружного адміністративного суду звернулося Приватне підприємство "ВВ "Агро" (далі - ПП "ВВ Агро") із позовом, в якому просить:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 03.10.2022 № 5484/06-30-09-02/35689130 на суму 14280420,00 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 03.10.2022 № 5489/06-30-09-02/35689130 на суму 500 000,00 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 03.10.2022 № 5488/06-30-09-02/35689130 на суму 500 000,00 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 03.10.2022 № 5486/06-30-09-02/35689130 на суму 500 000,00 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 03.10.2022 № 5483/06-30-09-02/35689130 на суму 1020,00 грн.

В обґрунтування позовних вимог зазначає, що не погоджується з результатами фактичної перевірки, оформленими актом від 09.09.2022 та податковими повідомленнями-рішеннями від 03.10.2022, оформленими по результатам фактичної перевірки та вважає їх такими, що прийняті без врахування усіх наданих документів та з порушенням норм матеріального права, а тому підлягають визнанню протиправними та скасуванню в судовому порядку.

Вважає, що наказ від 29.08.2022 про проведення перевірки відповідачем не містить жодних посилань на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилань на норми, що їх регулюють, що ставить під сумнів правомірність призначення та проведення відповідної перевірки.

Крім того, норми Податкового кодексу України (далі - ПК України) не встановлюють строки подання повідомлення за формою № 20-ОПП, що в свою чергу виключає одну з необхідних складових для притягнення особи до відповідальності, згідно з п. 117,1 ст. 117 ПК України, відповідальність за неподання (несвоєчасне подання) повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за ф. №20-ОПП протягом періоду здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби не застосовується до 31 грудня 2022 року.

Звертає увагу, що акт перевірки не містить посилання на конкретну норму статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995 № 481/95-ВР (далі - Закон № 481/95-ВР), порушення якої встановлено відповідачем, враховуючи, що сама стаття містить значну кількість вимог до імпорту, експорту, оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами, пальним та зберігання пального. Стаття 17 Закону №481/95-ВР, в свою чергу, також містить значну кількість підстав для застосування фінансових санкцій у вигляді штрафів в залежності від виявленого правопорушення. Отже, ні з акту перевірки, ні з оскаржуваного податкового повідомлення - рішення не можливо встановити, яке порушення законодавства допустив позивач та де і в чому він зберігав пальне в період з 26.09.2019 по 19.11.2020 без отримання ліцензії.

Стосовно двох товарно-транспортних накладних (далі - ТТН), складених від імені постачальника ТОВ «Тайм Ойл», які містили описку в частині адреси поставки, зазначає, що під час перевірки вказана помилка була виправлена та перевіряючим було надано примірники виправлених ТТН, де вказана правильна адреса. Крім того, інші ТТН від вказаного постачальника містили правильну адресу постачання. Оскільки ТТН формується постачальником, то позивач був позбавлений можливості в односторонньому порядку вносити до ТТН зміни. Однак, це не виключає того, що товар прямував за адресою: Житомирська область, Хорошівський район, с. Рижани, вул. Заводська, 1, як в подальшому було виправлено постачальником.

Щодо застосування санкції за ненадання документів, вказує, що у разі відсутності підстав для висновку про створення перешкод у здійсненні податкової перевірки, в тому числі шляхом ухилення від надання документів чи їх копій, зокрема через поважні та об`єктивні причини, поведінку платника податків не можна кваліфікувати як таку, що утворює склад правопорушення, передбаченого пунктом 121.1 статті 121 ПК України.

Ухвалою судді Житомирського окружного адміністративного суду від 06.12.2022 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрите провадження у справі за правилами загального позовного провадження. Призначено підготовче судове засідання у справі на 28.12.2022.

21.12.2022 до суду надійшов відзив на позов Головного управління ДПС України в Житомирській області (далі - ГУ ДПС України в Житомирській області, відповідач) (том ІІ, а.с. 187-196), в якому представниця відповідача просила відмовити у задоволенні позовних вимог, вказала, що позивачем не спростовано факти порушень, встановлені за результатами перевірки, а тому спірні рішення винесені відповідачем правомірно.

ГУ ДПС у Житомирській області наголошує, що підставою для фактичної перевірки слугувала саме реалізація ним функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального. Таким чином, виконання контролюючим органом своїх обов`язків щодо організації податкового контролю, зокрема, шляхом проведення фактичної перевірки не є порушенням прав платника податків, не спричиняє і не може спричинити негативних наслідків для нього у випадку належного ведення господарської діяльності, фінансової звітності, бухгалтерського обліку, відповідно до норм податкового законодавства.

Також, вважає посилання позивача на те, що законодавством не встановлено строків подання повідомлення за формою № 20-ОПП є очевидно хибним. Зазначає, що позивач отримав ліцензію на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки), реєстраційний номер № 2000484 від 13.03.2020, термін дії: з 13.03.2020 до 13.03.2025, за адресою Житомирська обл., Хорошівський р-н, с. Рижани, вул. Заводська, буд. 1, проте перевіркою встановлено, в період з 26.09.2019 по 19.11.2020, згідно з наданими до перевірки ТТН на відпуск нафтопродуктів та інших первинних бухгалтерських документів отримувало дизельне пальне за адресою Житомирська обл,, Хорошівський р-н. с. Рижани. Ліцензія на право зберігання пального за даною адресою у позивача була відсутня.

Згідно з наданими до перевірки первинними бухгалтерськими документами (подорожні листи автомобіля, обліковий лист тракториста-машиніста) позивач реалізував (заправив) дизпаливо в техніку проте документів, які підтверджують право власності або користування транспортним засобом, посадовим особам контролюючого органу при проведенні перевірки не було надано.

В термін, встановлений для надання документів, а саме до 01.09.2022, платником податків не виконано вимоги запиту контролюючого органу, на підставі чого було складено акт про ненадання документів і за таких обставин, у зв`язку із порушенням ПП "ВВ Агро" п. 85.2 ст. 85 ПК України (ненадання платником податків посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки), на підставі п. 121.1 ст. 121 ПК України відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 03.10.2022 № 5483/06-30-09-02/35689130 на суму 1 020,00 грн.

Протокольною ухвалою від 28.12.2022 відкладено підготовче засідання у зв`язку з оголошенням повітряної тривоги в Житомирській області.

19.01.2023 підготовче засідання не відбулося у зв`язку з оголошенням повітряної тривоги в Житомирській області..

31.01.2023 підготовче засідання не відбулося у зв`язку з оголошенням повітряної тривоги в Житомирській області.

14.02.2023 протокольною ухвалою було закрите підготовче засідання та призначено розгляд справи по суті на 07.03.2023.

07.03.2023 в судовому засіданні представниця позивача просила задовольнити позовні вимоги у повному обсязі, з підстав викладених у позовній заяві та відповіді на відзив. Представниця Головного управління ДПС в Житомирській області просила відмовити у задоволенні позовних вимог за їх безпідставністю з мотивів викладених у відзиві на адміністративний позов та додатковому поясненні у справі.

07.03.2023 в судовому засіданні протокольною ухвалою суду постановлено подальший розгляд справи по суті здійснювати у порядку письмового провадження.

Згідно з ч.5 ст.250 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) датою ухвалення судового рішення в порядку письмового провадження є дата складення повного судового рішення.

Дослідивши докази, які містяться в матеріалах справи, заслухавши пояснення представників сторін, суд встановив наступне.

Працівниками ГУ ДПС у Житомирській області відповідно до наказу «Про проведення фактичної перевірки» від 29.08.2022 № 1125-п (том І, а.с. 36) з метою здійснення контролю за дотриманням вимог законодавства щодо виробництва, обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, за період з 01.07.2029 по дату завершення фактичної перевірки, проведено фактичну перевірку ПП "ВВ Агро" за адресою: Житомирська обл., Хорошівський р-н, с. Рижани, вул. Заводська, буд. 1.

За результатами перевірки було складено акт фактичної перевірки від 09.09.2022 №5464/06-30-09-02/35689130 (том І, а.с. 38- 40) в якому встановлено:

- що суб`єкт господарювання (далі - СГ) в період з 26.09.2019 по 19.11.2020 згідно наданих до перевірки ТТН на відпуск нафтопродуктів та інших первинних бухгалтерських документів отримував дизельне паливо за адресою: Житомирська область, Хорошівський район, с. Рижани, яке зберігав та використовував в своїй господарській діяльності, чим порушив ст. 15 Закону № 481/95-ВР в частині зберігання пального без наявності ліцензії на даний вид діяльності за адресою: Житомирська область, Хорошівський район, с. Рижани;

- 18.04.2020 СГ згідно з наданими до перевірки ТТН на відпуск нафтопродуктів та інших первинних бухгалтерських документів отримував дизельне паливо в кількості 15 000 літрів за за адресою: Житомирська область, Хорошівський район, смт. Пулини, вул. Зарічна, 1, яке зберігав та використовував в своїй господарській діяльності чим порушив ст. 15 Закону № 481/95-ВР в частині зберігання пального без наявності ліцензії на даний вид діяльності за адресою: Житомирська область, Хорошівський район, смт. Пулини, вул Зарічна, 1;

- 06.08.2019 СГ згідно з наданими до перевірки ТТН на відпуск нафтопродуктів та інших первинних бухгалтерських документів отримував дизельне паливо в кількості 7000 літрів за адресою: Одеська область, Балтський район, с Сінне, яке зберігав та використовував в своїй господарській діяльності чим порушив ст. 15 Закону № 481/95-ВР «в частині зберігання пального без наявності ліцензії на даний вид діяльності зп. адресою: Одеська область, Балтський район, с. Сінне;

- СГ в перевіряємий період використовував у своїй господарській діяльності транспортні засоби та техніку в кількості 14 одиниць, які перебувають в оренді та не подав своєчасно до контролюючого органу за останнім місцем обліку повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти пов`язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність за формою № 20-ОАА, чим порушив вимоги п. 63, ст. 63 ПК України;

- згідно з актами списання дизельного пального СГ реалізував (заправив) дизельне паливо в транспортні засоби та в техніку, яка на той момент йому не належала чим порушив ст. 15 Закону України від 19.12.1995 № 481/95-ВР в частині торгівлі пальним без наявності ліцензії на даний вид діяльності. Також згідно наданих до перевірки первинних бухгалтерських документів (дорожніх листків та актів списання пального) встановлено, що списано згідно акту пального за жовтень 2021 на трактор та комбайн Джон Дір пального в кількості 6679 л., а згідні дорожніх листів було заправлено на цю техніку дизельного пального в кількості 5046 л.

- СГ станом на 08.09.2022 не було забезпечено надання в повному обсязі документів/копій документів, які належать до предмету перевірки окрім актів списання пального, оборотних відомостей, документів на придбання пального, документів на автотранспорті засоби чим порушено п. 85.2. ст. 85 ПК.

На підставі встановлених порушень, викладених в акті фактичної перевірки, ГУ ДПС у Житомирській області винесло 03.10.2022 наступні податкові повідомлення-рішення:

- № 5484/06-30-09-02/35689130, згідно з яким до позивача застосовано штрафну санкцію на суму 14 280,00 грн (відповідно до п. 117.1 ст. 117 ПК України за неподання до контролюючого органу за основним місцем обліку повідомлень про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність за формою № 20-ОПП);

- № 5486/06-30-09-02/35689130, згідно з яким до позивача застосовано штрафну санкцію на суму 500 000,00 грн (відповідно до ст. 17 Закону № 481/95-ВР за торгівлю пальним без наявності ліцензії наданий вид діяльності);

- № 5488/06-30-09-02/35689130, згідно з яким до позивача застосовано штрафну санкцію на суму 500 000,00 грн (відповідно до ст. 17 Закону № 481/95-ВР за зберігання пального без наявності ліцензії на даний вид діяльності);

- № 5489/06-30-09-02/ НОМЕР_1 , згідно з яким до позивача застосовано штрафну санкцію на суму 500 000,00 грн (відповідно до ст. 17 Закону № 481/95-ВР за зберігання пального без наявності ліцензії на даний вид діяльності);

- № 5483/06-30-09-02/ НОМЕР_1 , згідно з яким до позивача застосовано штрафну санкцію на суму 1 020,00 грн (відповідно до п. 121.1 ст. 121 Кодексу за ненадання платником податків посадовим (службовим) особам контролюючого органу у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки).

ПП "ВВ Агро" не погоджується з результатами фактичної перевірки, оформленими актом від 09.09.2022 та податковими повідомленнями-рішеннями від 03.10.2022, оформленими за результатами фактичної перевірки та вважає їх такими, що прийняті без врахування усіх наданих документів та з порушенням норм матеріального права, а тому звернулося до суду про визнання їх протиправними та скасування.

Перевіряючи вказані рішення на їх відповідність нормам податкового законодавства та вимогам ч.2 ст.2 КАС України, суд зазначає наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.

Відповідно до п.61.1 ст.61 ПК України податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно з пп. 19-1.1.16 п.19-1.1 ст.19-1 ПК України контролюючі органи здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального.

У пп.16.1.5. п. 16.1 ст. 16 ПК України зазначено, що платник податків зобов`язаний: подавати на належним чином оформлену письмову вимогу контролюючих органів (у випадках, визначених законодавством) документи з обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування (податкових зобов`язань), первинні документи, регістри бухгалтерського обліку, фінансову звітність, інші документи, пов`язані з обчисленням та сплатою податків та зборів. У письмовій вимозі обов`язково зазначаються конкретний перелік документів, які повинен надати платник податків, та підстави для їх надання.

Відповідно до пп. 54.3.3. ст. 54 ПК України визначення сум податкових та грошових зобов`язань згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, застосування штрафних (фінансових) санкцій та нарахування пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган.

У п. 44.6. ст. 44 ПК України вказано, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

За змістом пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

А відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 цієї статті, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК України, у силу підпункту 80.2.5 пункту 80.2 якої фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Відповідно до п. 86.1. ст. 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка. Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати. Акт перевірки - документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати.

Стосовно правомірності проведення фактичної перевірки позивача, суд враховує висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 22.05.2018 у справі №810/1394/16, відповідно до яких фактична перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу оформленого наказом. Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального є самостійною обставиною з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання за умови дотримання процедурних питань (прийняття наказу, вручення наказу, направлень, пред`явлення службових посвідчень) та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У цьому випадку достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).

У постанові від 08.09.2021 (справа №816/228/17) Велика Палата Верховного Суду сформулювала такий правовий висновок: "У разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.

Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.

При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення".

Таким чином, головним критерієм, покладеним в основу визнання правових актів органу державної влади незаконними з процедурних підстав, є порушення адміністративних процедур, покликаних забезпечувати платникам податків реалізацію й захист їх прав.

За обставин цього спору позивач наявності таких обставин не довів.

Стосовно визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення №5484/06-30-09-02/53689130 від 03.10.2022 (том І, а.с. 24) суд зазначає про таке.

Відповідно до п. 117.1. ст. 117 ПК України неподання у строки та у випадках, передбачених цим Кодексом, заяв або документів для взяття на облік у відповідному контролюючому органі, реєстрації змін місцезнаходження чи внесення інших змін до своїх облікових даних, неподання виправлених документів для взяття на облік чи внесення змін, подання з помилками чи у неповному обсязі, неподання відомостей стосовно осіб, відповідальних за ведення бухгалтерського обліку та/або складення податкової звітності, відповідно до вимог встановлених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу на самозайнятих осіб у розмірі 340 гривень, на юридичних осіб, відокремлені підрозділи юридичної особи чи юридичну особу, відповідальну за нарахування та сплату податків до бюджету під час виконання договору про спільну діяльність, - 1020 гривень.

Ч.ч. 1,4-5 п. 63.3. ст. 63 ПК України визначено, що з метою проведення податкового контролю платники податків підлягають реєстрації або взяттю на облік у контролюючих органах за місцезнаходженням юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, місцем проживання особи (основне місце обліку), а також за місцем розташування (реєстрації) їх підрозділів, рухомого та нерухомого майна, об`єктів оподаткування або об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку).

Платник податків зобов`язаний стати на облік у відповідних контролюючих органах за основним та неосновним місцем обліку, повідомляти про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, контролюючі органи за основним місцем обліку згідно з порядком обліку платників податків.

Заява про взяття на облік платника податків за неосновним місцем обліку подається у відповідний контролюючий орган протягом 10 робочих днів після створення відокремленого підрозділу, реєстрації рухомого чи нерухомого майна чи відкриття об`єкта чи підрозділу, через які провадиться діяльність або які підлягають оподаткуванню.

Вказане спірне податкове повідомлення - рішення винесене на підставі згаданого вище акту фактичної перевірки та передбачає застосування на підставі п. 117.1 ст. 117 ПК України штрафної (фінансової) санкції на суму 14280,00 грн (14*1020=14280) за ненадання до контролюючого органу повідомлення про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП щодо 14 одиниць. Відповідач посилається, що позивачем порушено п. 63.3. ст. 63 ПК України.

Як видно з матеріалів справи 04.03.2020 позивачем було подано форму №20-ОПП щодо ємності (тип об`єкта оподаткування 93), яка орендується та знаходиться за адресою: Житомирська обл., Хорошівський район, с. Рижани, вул. Заводська, 1 (том ІІ, а.с. 168-170). 21.06.2022 позивачем було подано форму №20-ОПП щодо 16 об`єктів, серед яких комбайн зернозбиральний John Deer 9780 CTS; обприскувач Hardi Commander CM Plus 22/2800; сівалка Kinze 3200 12-рядна; два трактори John Deer 8300 та 11 земельних ділянок (том ІІ, а.с. 171- 174).

У вказаному спірному повідомленні - рішенні предметом спору є правомірність рішення податкового органу про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій за неподання до контролюючого органу повідомлення за формою №20-ОПП про об`єкти оподаткування або об`єкти, які пов`язані з оподаткуванням.

Виходячи з приписів частини другої статті 2 КАС України, суд перевіряє відповідність такого рішення критеріям правомірності рішення суб`єкта владних повноважень, а саме, чи прийнято це рішення: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Надаючи правову оцінку юридичній обґрунтованості спірного податкового повідомлення-рішення, суд виходить з того, що у силу положень частини другої статті 19 Конституції України суб`єкт владних повноважень має діяти виключно в межах та у спосіб, що встановлені законом, оскільки він виконує державні функції, і лише держава шляхом законодавчого регулювання визначає його завдання, межі його повноважень та спосіб, у який він здійснює ці повноваження. Розширене тлумачення суб`єктом владних повноважень способів здійснення своїх повноважень не допускається.

Діяльність органів державної влади здійснюється відповідно до спеціально-дозвільного типу правового регулювання, яке побудоване на основі принципу "заборонено все, крім дозволеного законом" або, інакше кажучи, "дозволено лише те, що прямо передбачено законом". Застосування такого принципу суттєво обмежує цих суб`єктів у виборі варіантів чи моделі своєї поведінки, а також забезпечує введення владних функцій у законні рамки і тим самим істотно обмежує можливі зловживання з боку держави та її органів. Вчинення ж державним органом чи його посадовою особою дій у межах компетенції, але непередбаченим способом, у непередбаченій законом формі або з виходом за межі компетенції є підставою для визнання таких дій та правових актів, прийнятих у процесі їх здійснення, неправомірними та незаконними.

Суд враховує, що спірним податковим повідомленням-рішенням до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції за неподання до контролюючого органу за місцем обліку повідомлення за формою №20-ОПП про наявні чотирнадцять об`єктів оподаткування. При цьому, це рішення прийняте відповідачем на підставі акту про результати фактичної перевірки щодо контролю за обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального, наявності ліцензій, свідоцтв.

Отже, у спірних відносинах податковий орган застосував до платника податків штрафні (фінансові) санкції за порушення вимог пункту 63.3 статті 63 ПК України відповідно до пункту 117.1 статті 117 ПК України за результатами фактичної перевірки, чим, на переконання суду, вийшов за межі свої повноважень з огляду на такі обставини.

Виходячи з наведених вище положень підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 та пункту 80.2 статті 80 ПК України, предметом фактичної перевірки може бути виключно дослідження питань щодо дотримання платником податків норм законодавства з питань: регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Таким чином, з`ясування питання щодо дотримання платником податків вимог пункту 63.3 статті 63 ПК України не може бути предметом фактичної перевірки, адже повідомлення про об`єкти оподаткування (форма 20-ОПП) не стосується здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), не є дозвільним документом тощо.

Дослідивши копію наказу ГУ ДПС у Житомирській області "Про проведення фактичної перевірки" від 29.08.2022 № 1125-п (том І, а.с. 36) містить посилання на підставу проведення перевірки положення статтей 20, 75, підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, та з метою здійснення контролю за дотриманням вимог законодавства щодо виробництва, обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, за адресою: Житомирська обл., Хорошівський р-н, с. Рижани, вул. Заводська, буд. 1.

Проте, згадані вище положення ПК України не вказують на наявність у контролюючого органу повноважень на дослідження під час проведення фактичної перевірки питань дотримання платником податків вимог пункту 63.3 статті 63 ПК України в частині подання до податкової інспекції за місцем обліку повідомлення про об`єкти оподаткування.

Натомість, у силу підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України підставою для проведення фактичної перевірки визначено наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

За вищевикладених обставин суд зауважує, що відповідач у спірних відносинах допустив розширене тлумачення своїх повноважень, оскільки обраний ним спосіб реалізації владної управлінської функції щодо здійснення контролю за дотриманням позивачем вимог пункту 63.3 статті 63 ПК України не входить до предмета фактичної перевірки.

Застосування законодавцем у підпункті 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України словосполучення "та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи" не наділяє відповідача повноваженнями на дослідження під час проведення фактичної перевірки питань подання платником повідомлення за формою №20-ОПП, оскільки таке повідомлення не є документом дозвільного характеру, наявність яких належить до предмета контролю у ході проведення фактичної перевірки.

Наведене у свою чергу є підставою для висновку про невідповідність спірного податкового повідомлення-рішення №5484/06-30-09-02/53689130 від 03.10.2022 вимогам частини другої статті 2 КАС України, що є достатньою підставою для визнання цього податкового повідомлення-рішення протиправним та його скасування.

Стосовно визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення № 5489/06-30-09-02/35689130 від 03.10.2022 на суму 500 000 грн (том І, а.с. 28) суд зазначає про таке.

Як видно з матеріалів справи відповідач прийняв спірне податкове повідомлення - рішення на підставі висновку акту фактичної перевірки про порушення ПП "ВВ Агро" ст. 15 Закону №481/95-ВР за ведення діяльності в період з 26.09.2019 по 19.11.2020 без отримання відповідної ліцензії на даний вид діяльності за адресою: Житомирська обл,, Хорошівський р-н. с. Рижани.

Відповідач зазначає, що згідно з наданими до перевірки товарно-транспортними накладними на відпуск нафтопродуктів та інших первинних бухгалтерських документів підприємство отримувало дизельне пальне за адресою Житомирська обл, Хорошівський р-н. с. Рижани. Ліцензія на право зберігання пального за даною адресою у позивача була відсутня. Тому, за вказане правопорушення до позивача на підставі п.п. 54, 3.3. п. 54.3. ст. 54 та п. 116.1, ст. 116 ПК України та ст. 17 Закону №481/95-ВР застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій на суму 500 000,00 грн.

Як встановлено судом, ПП "ВВ Агро" отримав ліцензію на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки), реєстраційний номер № 2000484 від 13.03.2020, термін дії: з 13.03.2020 до 13.03.2025, за адресою Житомирська обл., Хорошівський р-н, с. Рижани, вул. Заводська, буд. 1 (том І, а.с. 42).

Як було встановлено перевіркою, в період з 26.09.2019 по 19.11.2020 ПП «ВВ АГРО» згідно наданих до перевірки товарно-транспортних накладних на відпуск нафтопродуктів та інших первинних бухгалтерських документів отримувало дизельне пальне за адресою Житомирська обл,, Хорошівський р-н. с. Рижани. Ліцензія на право зберігання пального за даною адресою у позивача була відсутня.

Позивач в обґрунтування своїх доводів зазначає, що під час перевірки співробітникам контролюючого органу було надано договір № 992/10/18 купівлі - продажу нафтопродуктів від 18.10.2018, укладений між позивачем (покупець) та ПП «Укрпалетсистем» (продавець) на поставку нафтопродуктів (том І, а.с.130-134). В пункті 2.1 вказаного договору передбачено, що продавець зобов`язується поставити нафтопродукти та оформити документи на поставку, в тому числі ТТН.

Пояснює, що на підтвердження факту прийняття від продавця нафтопродуктів, позивачем під час перевірки представникам відповідача було надано видаткові накладні за 11.04.2020, 11.08.2020, 19.08.2020, 18.11.2020 та ТТН на відпуск нафтопродуктів, де зазначено було, що пунктом розвантаження є Житомирська область, Хорошівський район, с. Рижани, тобто вказано не повну адресу. Однак, це не виключає того, що товар прямував за адресою: Житомирська область, Хорошівський район, с. Рижани, вул. Заводська, 1, яка в подальшому була виправлена постачальником та надано виправлені примірники перевіряючим. При цьому звертає увагу, що у всіх інших ТТН за 2020, 2021, 2022 роки, складених від імені вказаного продавця, адреса вказана повністю: Житомирська область, Хорошівський район, с. Рижани, вул. Заводська, 1, що не заперечується і перевіряючими і підтверджує факт того, що пальне приймалося саме за місцем знаходження резервуару місткістю 10000 літрів, зазначеного у ліцензії на зберігання пального.

Як визначено частиною першою статті 15 Закону №481/95-ВР, зберігання пального здійснюється суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності за наявності ліцензії.

Під місцем зберігання пального у силу статті 1 названого Закону розуміється місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування, а власне зберіганням пального згаданий Закон визначає діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик.

Відповідно до абзацу дев`ятого частини другої статті 17 Закону №481/95-ВР до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі зберігання пального без наявності ліцензії - 500 000 гривень.

За практикою Європейського суду з прав людини, викладеною, зокрема, у рішенні від 23.07.2002 у справі "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та Вуліч проти Швеції", адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів, має саме податкове управління.

Такий обов`язок суб`єкта владних повноважень закріплений і в КАС України, частиною другою статті 77 якого передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

На сьогодні у праві існують три основні стандарти доказування: "баланс ймовірностей" (balance of probabilities) або "перевага доказів" (preponderance of the evidence); "наявність чітких та переконливих доказів" (clear and convincing evidence); "поза розумним сумнівом" (beyond reasonable doubt) та у справах, де суб`єкт владних повноважень доводить правомірність своїх рішень, що передбачають втручання у власність або діяльність суб`єкта приватного права, подані таким суб`єктом владних повноважень докази, за загальним правилом, повинні відповідати критерію "поза розумним сумнівом".

У справі "Федорченко та Лозенко проти України" (заява №387/03, 20.09.2012, п. 53) Європейський суд з прав людини висловив позицію, відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення "поза розумними сумнівом", тобто, аргументи сторони мають бути достатньо вагомими, чіткими та узгодженими.

За обставин цієї справи суд звертає увагу на те, що підставою для застосування до платника податків у спірних відносинах штрафних (фінансових) санкцій є встановлений податковим органом та підтверджений належними, допустимими і достатніми доказами факт зберігання (тобто, поміщення у окремі ємності, резервуари тощо) пального без наявності на те відповідної ліцензії.

Суд зазначає, що дійсно в копіях ТТН на відпуск нафтопродуктів (том І, а.с. 49, 56, 62, 68) пункт розвантаження вказано за адресою - Житомирська обл., Хорошівський р-н, с. Рижани, і 21.09.2022 виправлено цю адресу на Житомирська обл., Хорошівський р-н, с. Рижани, вул. Заводська, буд. 1.

В інших, наданих до суду копіях ТТН на відпуск нафтопродуктів ( том І, а.с. 74, 78, 82, 89, 91, 93, 98, 100, 103, 105, 107, 109, 111, 113, 115, 119, 121), вказано автопідприємством пункт розвантаження Житомирська обл., Хорошівський р-н, с. Рижани, вул. Заводська, буд. 1.

Зазначення в ТТН неповної адреси (вулиці), на думку суду, не може вважатись достатнім доказом факту зберігання (тобто, поміщення у окремі ємності, резервуари тощо) пального без наявності на те відповідної ліцензії, тому суд вважає недоведеним факт зберігання позивачем пального без наявності на те відповідної ліцензії та даний факт унеможливлює визнання правомірним застосування штрафних санкцій за зберігання пального без наявності ліцензії.

Відповідно суд не може погодитися з правомірністю податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області № 5489/06-30-09-02/35689130 від 03.10.2022, а тому вважає за необхідне визнати його протиправним та скасувати.

Щодо податкового повідомлення - рішення № 5488/06-30-09-02/35689130 від 03.10.2022 (том І, а.с. 26) на суму 500 000 грн суд зазначає про таке.

Як видно з матеріалів справи відповідач прийняв спірне податкове повідомлення - рішення на підставі висновку акту фактичної перевірки про порушення ПП "ВВ Агро" ст. 15 Закону №481/95-ВР за зберігання пального 18.04.2020 без наявності ліцензії на даний вид діяльності за адресою: Житомирська обл., Хорошівський район, смт Пулини, вул. Зарічна, 1.

Як пояснює відповідач, посадовими особами ГУ ДПС у Житомирській області при проведенні перевірки встановлено, що 18.04.2020 ПП «ВВ Агро» згідно наданих до перевірки ТТН на відпуск нафтопродуктів та інших первинних бухгалтерських документів отримував дизельне пальне за адресою Житомирська обл., Хорошівський р-н. смт Пулини, вул. Зарічна, буд. 1 (адреса, яка зазначена в товарно-транспортних накладних). Ліцензія на право зберігання пального за даною адресою у позивача була відсутня.

Позивач в обґрунтування своїх доводів зазначає, що під час перевірки перевіряючим було надано договір № 43 від 01.11.2018, укладений між ПП « ВВ Агро» та ТОВ «Тайм Ойл» на поставку нафтопродуктів. На підтвердження факту прийняття від продавця нафтопродуктів, позивачем під час перевірки представникам відповідача було надано накладні на відпуск ПММ та ТТН в тому числі за 18.04.2022, в яких пунктом розвантаження було зазначено адресу: Житомирська область, Хорошівський район, смт Пулини, вул. Зарічна, 1 (місцезнаходження позивача). Дійсно під час перевірки було встановлено, що серед наданих для перевірки ТТН, складених від імені постачальника ТОВ «Тайм Ойл» дві ТТН складені 18.04.2020 містили описку в частині адреси поставки, проте під час перевірки вказана помилка була виправлена та перевіряючим було надано примірники виправлених ТТН, де вказана вірна адреса: Україна, Житомирська область, Хорошівський райони, с. Рижани, вул. Заводська, 1. Крім того, інші ТТН від вказаного постачальника містили вірну адресу постачання. Оскільки ТТН формується постачальником, то позивач був позбавлений можливості в односторонньому порядку вносити до ТТН зміни. Однак, це не виключає того, що товар прямував за адресою: Житомирська область, Хорошівський район, с. Рижани, вул. Заводська, 1, як в подальшому було виправлено постачальником.

Позивачем надані копії документів в підтвердження своїх доводів: податкові накладні №№ 803,804 від 18.04.2020; ТТН №№803, 804 від 18.04.2020 (том І, а.с. 88- 91), в яких вказано автопідприємством пункт розвантаження Житомирська обл., Хорошівський р-н, с. Рижани, вул. Заводська, буд. 1.

Як вже зазначалося судом при аналізі правомірності попереднього податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області № 5489/06-30-09-02/35689130 від 03.10.2022, - що підставою для застосування до платника податків у спірних відносинах штрафних (фінансових) санкцій є встановлений податковим органом та підтверджений належними, допустимими і достатніми доказами факт зберігання (тобто, поміщення у окремі ємності, резервуари тощо) пального без наявності на те відповідної ліцензії.

Окрім того, формальні недоліки у первинних документах, а також недоліки, зумовлені дефектами правого статусу особи, що їх видала, мають розцінюватися у сукупності з іншими обставинами. Перевагу варто надавати реальності здійснення господарської операції та її економічному змісту, а не оформленню такої операції. У свою чергу, реальність господарської операції визначається фактом руху активів та зміною стану зобов`язань суб`єкта господарювання, а не повноваженнями осіб зі складання первинних документів, що засвідчують здійснення господарської операції.

Такий підхід застосований Касаційним адміністративним судом у складі Верховного Суду, зокрема, але не виключно, в низці судових рішень (від 18.05.2018 у справі №П/811/1508/16, від 12.06.2018 у справі №802/1155/17-а, від 24.09.2019 у справі №826/9039/16, від 18.11.2019 у справі №808/3356/17, від 22.11.2021 у справі №0670/2176/11).

Зважаючи на викладене суд та беручи до уваги норми законодавства, якими урегульовані спірні відносини, суд дійшов висновку про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення № 5488/06-30-09-02/35689130 від 03.10.2022.

Щодо правомірності винесення податкового повідомлення-рішення від 03.10.2022 № 5486/06-30-09-02/35689130 (том І, а.с. 25) на суму 500 000 грн суд зазначає про таке.

Вказане спірне рішення винесене відповідачем на підставі висновку акту фактичної перевірки про порушення ПП "ВВ Агро" ст. 15 Закону №481/95-ВР за торгівлю пальним без наявності ліцензії на даний вид діяльності та на підставі ст. 17 Закону №481/95-ВР застосовану суму штрафних (фінансових) санкцій на суму 500 000,00 грн.

Відповідно до пп. 14.1.212. п. 14.11 ст. 14 ПК України реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам.

У Законі №481/95-ВР наведені нижче терміни вживаються в такому значенні: оптова торгівля пальним - діяльність із придбання та подальшої реалізації пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик суб`єктам господарювання (у тому числі іноземним суб`єктам господарювання, які діють через своє зареєстроване постійне представництво) роздрібної та/або оптової торгівлі та/або іншим особам; роздрібна торгівля пальним - діяльність із придбання або отримання та подальшого продажу або відпуску пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик з автозаправної станції/автогазозаправної станції/газонаповнювальної станції/газонаповнювального пункту та інших місць роздрібної торгівлі через паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки та/або реалізація скрапленого вуглеводневого газу в балонах для побутових потреб населення та інших споживачів.

Як вказано в акті фактичної перевірки від 09.09.2022 № 5464/06-30-09-02/ НОМЕР_1 ПП «ВВ Агро» реалізував (заправив) дизпаливо в перелічену техніку:

- трактор John Deer, номерний знак НОМЕР_2 за період з 24.10.2020 по 28.10.2020 включно реалізовано дизельне пальне в загальній кількості 3 600 л.;

- трактор John Deer номерний знак НОМЕР_3 за період з 20.04.2020 по 25.04.2020 включно реалізовано дизельне пальне в загальній кількості 4 200 л.;

- автомобіль КАМАЗ 55102, номерний знак НОМЕР_4 , за період з 18.07.2019 по 21.05.2020 включно реалізовано дизельне пальне в загальній кількості 1 402 л.

Як зазначає відповідач документів, які підтверджують право власності або користування зазначеними транспортними засобами, посадовим особам контролюючого органу при проведенні перевірки не було надано, отже мала місце торгівля пальним без наявності ліцензії.

Позивач не погоджується з доводами контролюючого органу та пояснює, що співробітникам відповідача під час перевірки було надано примірники договорів оренди сільськогосподарської техніки від 01.04.2019, 01.04.2020, 01.04.2021, 01.04.2022 та акти приймання-передачі до них. З даних договорів видно, що починаючи з 01.04.2019 по сьогоднішній день у користуванні позивача перебуває трактор John Deer 8300, 1999 р.в., реєстраційний номер НОМЕР_5 , який є власністю ОСОБА_1 .

Щодо списання дизельного пального на заправку автомобіля КАМАЗ 55102, номерний знак НОМЕР_4 , який зазначено в актах списання пального, то бухгалтером підприємства під час перевірки було надано пояснення, що реквізити КАМАЗ 55102, номерний знак НОМЕР_4 було внесено до актів списання помилково, оскільки дійсно відбувалася заправка автомобіля КАМАЗ модель 53212, номерний знак НОМЕР_6 , 1995 року випуску, який перебуває в користуванні позивача на підставі договорів суборенди, що укладаються з ПП «Новозаводські Аграрні Інвестиції» починаючи з 06.08.2019 і по поточну дату. Згідно з п. 1.1. вказаних договорів, автомобіль КАМАЗ модель 53212, номерний знак НОМЕР_6 , 1995 року випуску брався в суборенду лише на певний проміжок часу кожного календарного року починаючи з 18.07.2019 і по 22.06.2022, що підтверджується відповідними договорами суборенди та актами приймання-передачі майна. Факт використання в господарській діяльності позивача саме автомобіля КАМАЗ модель 53212, номерний знак НОМЕР_6 , 1995 року випуску та списання пального саме на його заправку підтверджується також актами списання за період квітня - травня 2020 року та подорожніми листами, які були надані під час перевірки. Умови договору суборенди передбачають, що на суборендаря, тобто позивача, покладається обов`язок утримувати автомобіль та здійснювати за власний рахунок профілактичне обслуговування та поточний ремонт майна, що орендується. Отже, обов`язок заправляти орендований автомобіль пальним також покладається на суборендаря. При цьому в договорах не передбачено перехід права власності на дизельне паливо від орендаря до орендодавця, тобто позивач здійснював заправку лише тих транспортних засобів які він орендував, а не за передачею пального на підставі договорів. Також договорами не передбачено що орендодавець оплачує та/або купує у позивача дизпаливо для виконання умов укладених договорів.

Суд зазначає, що позивач має ліцензію на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки), терміном дії з 13.03.2020 по 13.03.2025 із зазначенням місця зберігання: Україна, Житомирська область, Хорошівський райони, с. Рижани, вул. Заводська, 1, загальна місткість резервуарів, що використовується для зберігання пального (літрів) 10000,00.

Аналізуючи наведені норми податкового законодавства можна дійти висновку, що у випадку, коли придбане суб`єктом господарювання пальне використовується виключно для власних потреб, обов`язок реєструватися платником акцизного податку з реалізації пального згідно з п.п.212.1.15 п.212.1 ст.212 КП України не виникатиме, оскільки така операція не є реалізацією пального у розумінні абзацу другого п.п.14.1.212 п.14.1 ст.14 ПК України. Таким чином, позивачем не було вчинено дій, які дозволити б кваліфікувати його в якості платника податку, а дії - реалізацією пального без наявності ліцензії.

Відповідно до ч.1 ст. 90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Презумпція вини покладає на суб`єкта владних повноважень обов`язок аргументовано, посилаючись на докази, довести правомірність свого рішення, дії чи бездіяльності та спростувати твердження позивача про порушення його прав, свобод чи інтересів. Саме такий підхід значно посилює позиції невладної особи, якій бракує правових знань, щоб самостійно довести перед судом слушність своїх тверджень.

В той же час, застосування принципу презумпції винуватості суб`єкта владних повноважень не обумовлює його автоматичного програшного становища у справі, оскільки ця презумпція не є абсолютною.

Однак суд зазначає, що контролюючий орган не позбавлений можливості довести в установленому порядку факт невідповідності задекларованих платником податків у податковому обліку фактичних даних, за умови доведення факту, що відомості, які містяться в таких документах, є достовірними. Жодних належних доказів в підтвердження правомірності спірного рішення відповідачем на надано.

Підсумовуючи наведене, з урахуванням наявних у справі матеріалів, суд дійшов висновку, що контролюючий орган за умови недоведеності реалізації ПП "ВВ Агро" пального без наявності ліцензії, безпідставно прийняв спірне рішення від 03.10.2022 №5486/06-30-09-02/35689130.

Стосовно визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 03.10.2022 № 5483/06-30-09-02/35689130 (том І, а.с. 22) суд зазначає про таке.

Згідно з ч. 1 п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до п. 44.6 ст. 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Частиною 1 п. 85.2 статті 85 ПК України передбачено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Відповідно до п. 121.1 ст. 121 ПК України, незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.

Відповідач зазначає, що оскільки позивач не надав повного переліку документів для проведення фактичної перевірки, у контролюючого органу були законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації та було надіслано запит від 30.08.2022 про надання інформації та її документального підтвердження з питань придбання, зберігання та реалізації пального. Отже, позивач був належним чином проінформований про перелік документів, які необхідно було надати до ГУ ДПС у Житомирській області, та, відповідно до вимог п. 85.2 ст. 84 Кодексу, зобов`язаний був їх надати у встановлені строки. Однак, в термін, встановлений для надання документів, а саме до 01.09.2022, платником податків не виконано вимоги запиту контролюючого органу, на підставі чого було складено акт про ненадання документів від 09.09.2022 №589/06-30-09-02/35689130. За таких обставин, у зв`язку із порушенням ПП «ВВ АГРО» п. 85.2 ст. 85 ПК України, на підставі п. 121.1 ст. 121 ПК України ГУ ДПС у Житомирській області винесено податкове повідомлення-рішення від 03.10.2022 №5483/06-30-09-02/35689130 на суму 1 020,00 грн.

Позивач заперечує проти доводів контролюючого органу, стверджує, що на виконання вказаної вимоги позивачем під час перевірки були надані всі документи, які зазначені. Проте, 09.09.2022 представниками відповідача було складено акт ненадання документів (копій документів), пояснень, довідок, інформації, з якого вбачається, що позивач надав не всі документи, пов`язані з предметом перевірки. Проте з даного акту незрозуміло, які документи наявні у позивача, проте він їх не надавав, що свідчить про безпідставність вказаного акту та невідповідність його вимогам ст. 85.6 ст. 85 ПК України.

Суд вказує, що в акті перевірки зазначено "ємність, яка використовується для зберігання пального за адресою: АДРЕСА_1 , має одну горловину для злиття пального та не має секцій, тобто вона має єдиний об`єм 50 м3. Як розділяється пальне в цій ємності на декількох суб`єктів господарювання оскільки ПП "ВВ Агро" бере в суборенду умовну частину цієї ємності) представники СГ пояснити не змогли. На рахунок заправки автотранспортних засобів директор ОСОБА_2 пояснив, що заправка відбувається за допомогою смарт-карток (котрі знаходяться у водіїв) в автоматичному режимі за допомогою паливно-роздавальної колонки. Виписки про рух пального по смарт-карткам до перевірки надані не були, а тому дослідити в повному обсязі весь рух пального по підприємству на момент перевірки в зв`язку з ненаданням документів в повному обсязі неможливо".

Отже, не надано було контролюючому органу виписки про рух пального по смарт-карткам, проте в запиті від 30.08.2022 до ПП "ВВ Агро" про надання інформації та її документального підтвердження з питань придбання, зберігання та реалізації пального (том І, а.с. 37) не зазначено конкретно даний вид запитуваного документу а є лише загальне - "відомості про відпуск пального до кожного договору на реалізацію пального". Як і в акті про ненадання документів від 09.09.2022 № 589/06-30-09-02/35689130 (том ІІ, а.с. 199) не конкретизовано, що саме не надано підприємством.

Отже, в у вказаних документах контролюючого органу не обґрунтовано, які саме документи, ненадані платником, які документи платник податків має надати для обґрунтованого рішення, що підтвердить показники, відображені таким платником податків у податковій звітності. Суд вказує, що вказані документи контролюючого органу не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжують їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Зазначений висновок суду узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини (далі ЄСПЛ), рішення якого відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» від 23.02.2006 є джерелом права.

У рішенні від 13 грудня 2001 року у справі «Церква Бесарабської Митрополії проти Молдови» ЄСПЛ зазначив, що закон має бути доступним та передбачуваним, тобто вираженим з достатньою точністю, щоб дати змогу особі в разі необхідності регулювати його положеннями свою поведінку (пункт 109).

З огляду на викладене спірне рішення контролюючого органу теж підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Відповідно до ч. 1 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Частиною 2 ст. 77 КАС України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні (стаття 90 КАС України).

Перевіривши юридичну та фактичну обґрунтованість доводів сторін, оцінивши докази суб`єкта владних повноважень на підтвердження правомірності своїх дій та докази, надані позивачем, суд дійшов висновку про те, що позовні вимоги підлягають задоволенню.

Відповідно до ч.1ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Позивачу підлягає відшкодуванню сума сплаченого судового збору на суму 27 462 грн, платіжне доручення про його сплату знаходиться у матеріалах справи.

Стосовно відшкодування судових витрат, а саме оплату за адвокатські послуги у розмірі 30 000 грн, про які заявила представниця позивача у заяві від 23.03.2023, суд вказує наступне.

В своєму запереченні щодо відшкодування витрат на правничу допомогу ГУ ДПС в Житомирській області /том ІІ, а.с.194-196/ зазначає, що сам по собі розмір гонорару адвоката у сумі 30 000 грн, зазначений в договорі про надання правової допомоги, не є безумовною підставою для стягнення такої суми, оскільки в договорі не деталізовано опис виконаних робіт по кожні окремій дії та не вказано здійснені адвокатом витрати, а його умови не містять порядку оплати юридичних послуг з посиланням на їх перелік та вартість, що, відповідно, порушує право відповідача на спростування ймовірної не співмірності витрат на професійну правничу допомогу. Тому розмір гонорару не є співмірним із складністю справи і просить відмовити у задоволенні клопотання представника позивача.

Суд зазначає, що представником позивача надано в підтвердження суми наданих адвокатських послуг такі документи: копію договору про надання правової допомоги №42, укладеного між позивачем та адвокатом Сірою А.В. від 24.10.2022, акт приймання передачі-наданих послуг від 28.02.2023, де визначено, що адвокатом у межах даної справи було надано наступні послуги: аналіз документів наданих клієнтом, вивчення судової практики з подібних питань та підготовка позовної заяви від імені клієнта до Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень за № 5489/06-30-09-02/35689130 від 03.10.2022 № 5488/06-30-09-02/35689130 від 03.10.2022, № 5486/06-30-09-02/35689130 від 03.10.2022, № 5484/06-30-09-02/35689130 від 03.10.2022 та 5483/06-30-09-02/35689130 від 03.10.2022 разом із додатками - 12 годин; аналіз відзиву на адміністративний позов, наданого відповідачем у справі №240/28264/22 та підготовка відповіді на відзив 4 години; участь у судових засіданнях - 3 години роботи.

Представниця позивача вказує, що в загальному було витрачено на ведення вказаної справи у суді першої інстанції 19 годин, що за згодою сторін договору про надання правової допомоги № 42 від 24.10.2022 оцінено у фіксованому розмірі в сумі 30 000,00 грн. Клієнтом 04.11.2022 на розрахунковий рахунок адвоката було сплачено авансом 15 000,00 грн, що підтверджується платіжним документом.

Витрати на професійну правничу допомогу регулюються ст.134 КАС України.

При цьому, витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.

Пунктом 3 вказаної статті визначено, що для цілей розподілу судових витрат:

1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;

2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

Разом з тим, для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги (п.4 ст.134 КАС України).

Проте, принцип співмірності витрат на оплату послуг адвоката запроваджено у частині 5 ст.134 КАС України, тобто розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт та ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

При цьому розмір витрат на правничу допомогу встановлюється судом на підставі оцінки доказів щодо детального опису робіт, здійснених адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

Тобто, питання розподілу судових витрат пов`язане із суддівським розсудом (дискреційні повноваження).

Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду, у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 22.12.2018 (справа №826/856/18).

Отже, приписами ст. 30 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність" № 5076-VI від 05.07.2012 визначено, що гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту.

Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови повернення тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги. При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація і досвід адвоката, фінансовий стан клієнта та інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним та враховувати витрачений адвокатом час (ч.2,3 ст.30 вищевказаного Закону).

Аналіз вищевикладених норм дає підстави вважати, що при визначенні суми відшкодування судових витрат суд має виходити з критерію обґрунтованих дій позивача, а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та запровадження певних запобіжників від можливих зловживань з боку учасників судового процесу та осіб, які надають правничу допомогу, зокрема, неможливості стягнення необґрунтовано завищених витрат на правничу допомогу.

Розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

Але, при визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін.

Ті самі критерії застосовує Європейський суд з прав людини, присуджуючи судові витрат на підставі ст. 41 Конвенції. Зокрема, згідно з його практикою заявник має право на компенсацію судових та інших витрат, лише якщо буде доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їхній розмір - обґрунтованим (рішення у справі "East/West Alliance Limited" проти України", заява N 19336/04). У рішенні Європейського суду з прав людини у справі "Лавентс проти Латвії" зазначено, що відшкодовуються лише витрати, які мають розумний розмір.

Отже, правова допомога є багатоаспектною, різною за змістом, обсягом та формами і може включати консультації, роз`яснення, складення позовів і звернень, довідок, заяв, скарг, здійснення представництва, зокрема в судах та інших державних органах тощо однак, вибір форми та суб`єкта надання такої допомоги залежить від волі особи, яка бажає її отримати. Право на правову допомогу - це гарантована державою можливість кожної особи отримати таку допомогу в обсязі та формах, визначених нею, незалежно від характеру правовідносин особи з іншими суб`єктами права, однак відшкодовуються лише витрати, які мають розумний розмір.

Відтак, дослідивши надані суду докази на підтвердження понесених судових витрат, суд не вбачає в них співмірності наданих послуг на професійну правничу допомогу з їх оплаченою вартістю, та не вважає їх розмір обґрунтованим та розумним.

Співмірними витратами зі складання адміністративного позову щодо витраченого часу, складністю справи та розгляду справи судом, на думку суду буде 15 000 грн, які підлягають стягненню з відповідача.

Керуючись ст.ст. 73, 74, 75, 76, 77, 90, 94, 139, 241, 245, 246, 250, 255, 295 КАС України, суд -

вирішив:

Адміністративний позов Приватного підприємства "ВВ "Агро" (вул. Зарічна, 1, с. Промівка, Хорошівський район, Житомирська область, 12122. ) до Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області області (вул. Юрка Тютюнника, 7, м. Житомир, 10003, ) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення від 03.10.2022: № 5484/06-30-09-02/35689130 на суму 14 280,00 грн; № 5489/06-30-09-02/35689130 на суму 500 000,00 грн; № 5488/06-30-09-02/35689130 на суму 500 000,00 грн; № 5486/06-30-09-02/35689130 на суму 500 000,00 грн; № 5483/06-30-09-02/35689130 на суму 1020,00 грн.

Стягнути на користь Приватного підприємства "ВВ "Агро" понесені судові витрати у розмірі 42462 (сорок дві тисячі чотириста шістдесят дві) грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Житомирській області.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Рішення суду може бути оскаржене шляхом подання апеляційної скарги безпосередньо до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя О.В. Єфіменко

Повний текст складено: 03 квітня 2023 р.