Справа № 440/3238/22
Суддя: Бегунц А.О.
Дата ухвалення: 2023-03-29 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 березня 2023 р.Справа № 440/3238/22
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Бегунца А.О.,

Суддів: Рєзнікової С.С. , Курило Л.В. ,

за участю секретаря судового засідання Реброва А.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 28.07.2022, головуючий суддя І інстанції: Є.Б. Супрун, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава, 36039, повний текст складено 08.08.22 року по справі № 440/3238/22

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Надежда Ритейл 2017"

до Головного управління ДПС у Полтавській області

про визнання протиправною та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Позивач Товариство з обмеженою відповідальністю "Надежда Ритейл 2017" звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області, в якому просив суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 28.07.2021 №5 в частині нарахування штрафної санкції у розмірі 7819740,00 грн. за здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку за місцем реалізації та зберігання.

В обґрунтування позовних вимог позивач вказав, що висновки фактичної перевірки відповідача щодо реалізації пального, яке не обліковане в журналі надходження пального на АЗС є протиправними та необґрунтованими та простовується наявними в матеріалах справи доказами.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 28.07.2022 позовні вимоги задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 28.07.2021 №5 в частині нарахування штрафної санкції у розмірі 7819740 грн 00 коп.

Стягнуто на корись Товариства з обмеженою відповідальністю "Надежда Ритейл 2017" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області судові втрати, що пов`язані зі сплатою судового збору, у розмірі 24810 грн 00 коп.

Не погодившись з вказаним рішенням, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій, вказуючи на порушення норм права та невідповідність висновків суду першої інстанції обставинам справи, просить рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 28.07.2022 скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.

В обґрунтування апеляційної скарги відповідач посилається на встановлені у ході проведення ГУ ДПС у Харківській області фактичної перевірки обставини надходження на АЗС №52 з магазином скрапленого газу, що не облікований у відповідному журналі оперативного обліку скрапленого вуглеводневого газу (СВГ) за формою №2-ГС з огляду на відсутність записів про надходження скрапленого газу на АЗС у тих обсягах, які задекларовані платником в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

Відповідно до відзиву на апеляційну скаргу, позивач зазначає, що суть перевірки фактично зводиться до того, що за даними реєстру акцизних накладних одна кількість газу (приведена до +15 оС), а в журналі надходжень інша кількість - фактична кількість поставленого газу. При цьому перевіряючими не враховано ту обставину, що за даними акцизних накладних - це кількість газу приведена до температури +15 оС, а не фактично отримана кількість газу, яка й заноситься до облікових даних журналу за формою №2-ГС. Тобто суть порушення зводиться до нібито виявлених розбіжностей у зведених даних (за місяць), а не у відсутності записів щодо тієї чи іншої поставки чи неведенні журналу надходжень. Зауважує, що облік пального, яке надходить на АЗС, здійснюється з дотриманням усіх вимог щодо оформлення первинних документів, внесення до РРО, відпуску через РРО з видачею фіскальних чеків, забезпечення належного бухгалтерського обліку.

Відповідно до положень ч. 4 ст. 229 Кодексу адміністративного судочинства України, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Матеріалами справи підтверджено, що ТОВ "Надежда Ритейл 2017" () зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 03.11.2021 за номером 006007254.

До зареєстрованих видів економічної діяльності позивача за КВЕД відносяться: 47.30 Роздрібна торгівля пальним (основний); 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур; 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів; 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 47.78 Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах; 52.10 Складське господарство. Позивач перебуває на обліку в ГУ ДПС у Полтавській області.

В рамках здійснення зареєстрованих видів господарської діяльності, позивач здійснює роздрібну торгівлю та зберігання підакцизних товарів, крім іншого, на автозаправній станції №52 за адресою: м. Харків, Мереф`янське Шосе, 23.

У період з 28.05.2021 по 04.06.2021 посадовими особами ГУ ДПС у Харківській області на підставі п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, відповідно до направлень від 26.05.2021 №7112, №7113, наказу заступника начальника ГУ ДПС у Харківській області І.Сагайдак від 26.05.2021 №3939 проведена фактична перевірка господарського об`єкту - автозаправної станції №52 з магазином за адресою: м. Харків, Мереф`янське Шосе, 23 ТОВ "Надежда Ритейл 2017", про що складено акт за реєстраційним №4428/16/31/РРО/41022256 від 04.06.2021.

Фактичною перевіркою встановлено порушення платником, крім іншого, вимог пункту 12 статті 3 Закону України №265/95-ВР від 06.07.1995 "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", пп. 10.1 п. 10 Інструкції про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, що виявилося у порушенні встановленого законодавством порядку ведення обліку товарних запасів за місцем його реалізації на суму 3909870,02 грн, а саме: згідно з даними реєстру акцизних накладних на акцизний склад №1003085 надійшло від постачальників та накладних внутрішнього переміщення на скраплений газ та важкі дистиляти у розмірі 1419226 л, а відповідно до даних журналу оперативного обліку скрапленого газу, що надійшов, складає 1114606 л, різниця складає 328739 л.

Відповідач зазначає, що суб`єкт господарювання не забезпечив ведення у встановленому законодавством порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації та здійснення продажу лише тих товарів, які відображені в такому обліку, а саме - у відповідному журналі оперативного обліку скрапленого вуглеводневого газу (СВГ) за формою №2-ГС відсутні записи про надходження скрапленого газу на АЗС. Шляхом аналізу наданого підприємством журналу оперативного обліку СВГ за формою №2-ГС встановлено надходження на АЗС №52 скрапленого газу, що необлікований у відповідному журналі оперативного обліку скрапленого вуглеводневого газу (СВГ) за формою №2-ГС (відсутні записи про надходження скрапленого газу на АЗС) на загальну суму 3909870,00 грн, що є порушенням ведення у встановленому законодавством порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації та здійснення продажу лише тих товарів, які відображені в такому обліку.

Від підписання акту фактичної перевірки представник ТОВ "Надежда Ритейл 2017" відмовився, про що працівниками ГУ ДПС у Харківській області складено акт від 04.06.2021 №2356/20-40-07-10-09.

За результатами розгляду заперечень ТОВ "Надежда Ритейл 2017" від 26.07.2021 за вих №1125 позивача повідомлено листом від 04.08.2021 №31845/6/20-40-07-10-18, що такі заперечення не підлягають розгляду у зв`язку з порушенням термінів їх подання до контролюючого органу та винесеними податковими повідомленнями-рішеннями.

За фактом встановленого порушення вже ГУ ДПС у Полтавській області (за місцем податкового обліку) винесено податкове повідомлення-рішення від 28.07.2021 №5, яким до ТОВ "Надежда Ритейл 2017" застосовано суму штрафних санкцій в розмірі 7824840,00 грн, з яких 7819740,00 грн - за порушення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації (3909870,00 грн х 2, тобто у розмірі подвійної вартості товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації).

Скарга ТОВ "Надежда Ритейл 2017" від 07.09.2021 №213 (вх. ДПС №26815/6 від 10.09.2021) на податкове повідомлення-рішення від 28.07.2021 №5 в частині застосування штрафу у розмірі 7819740,00 грн залишена без задоволення, а податкове повідомлення-рішення - без змін.

Не погоджуючись із правомірністю висновку перевірки щодо порушення порядку обліку СВГ та сформованим на підставі такого висновку податковим повідомленням-рішенням в частині нарахування штрафу у розмірі 7819740,00 грн, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з їх обґрунтованості.

Колегія суддів погоджується з вказаним висновком суду першої інстанції, враховуючи наступне.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (надалі - Закон №265/95-ВР), дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

За змістом пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

До суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (стаття 20 Закону № 265/95-ВР).

З наведеного правового регулювання випливає висновок про те, що міри відповідальності у вигляді фінансових санкцій, передбачені за порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, можуть бути застосовані до суб`єкта господарювання лише у випадку реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку.

Аналогічного висновку дійшов Верховний Суд у постанові від 24.12.2020 по справі №808/8767/15.

Відповідно, за відсутності встановленого факту реалізації необлікованого товару відсутні й підстави для застосування штрафних санкцій, передбачених статтею 20 Закону № 265/95-ВР.

Проведеною перевіркою жодного факту реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку, не зафіксовано.

Натомість, перевіряючі дійшли до висновків про співставлення даних, відображених платником в Єдиному реєстрі акцизних накладних, з даними журналу оперативного обліку СВГ за формою №2-ГС.

Згідно з п. 231.1. ст. 213 ПК України платник податку при ввезенні на митну територію України пального або спирту етилового, з якого сплачено акцизний податок, або на умовах, визначених статтею 229 цього Кодексу, або реалізації пального або спирту етилового зобов`язаний скласти в електронній формі акцизну накладну за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД реалізованого пального або спирту етилового та зареєструвати її в Єдиному реєстрі акцизних накладних з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи.

Єдиний реєстр акцизних накладних, згідно з визначенням наведеним в п.п. 14.1.601 п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України, - реєстр відомостей щодо акцизних накладних, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками акцизного податку електронними документами;

Пунктом 231.8. ст. 213 ПК України визначено, що порядок ведення Єдиного реєстру акцизних накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пункту 231.8 статті 231 ПК України Кабінет Міністрів України своєю постановою від 24.02.2016 №114 затвердив Порядок ведення Єдиного реєстру акцизних накладних (надалі - Реєстр), пунктом 3 якого передбачено, що для реєстрації в Реєстрі акцизні накладні/розрахунки коригування надсилаються до ДФС в електронній формі відповідно до порядку подання податкових документів в електронному вигляді з дотриманням умови щодо обміну електронними документами з контролюючими органами у порядку, визначеному законодавством.

Зіставлення показників обсягів обігу та залишків пального, показників обсягів обігу спирту етилового регулює стаття 233 ПК України, пунктом 233.1. якої передбачено, що для перевірки повноти декларування та сплати акцизного податку платниками податку з обсягів ввезеного на митну територію України, виробленого та реалізованого на митній території України пального або спирту етилового здійснюється автоматичне зіставлення показників обсягів обігу та залишків пального, показників обсягів обігу спирту етилового (далі - зіставлення).

Відповідно до п. 232.1. ст. 232 ПК України, система електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового забезпечує автоматичний облік у розрізі платників податку - розпорядників акцизних складів/акцизних складів пересувних за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД:

- обсягів пального або спирту етилового в розрізі акцизних складів/акцизних складів пересувних, що містяться у виданих та отриманих акцизних накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі акцизних накладних;

- обсягів пального або спирту етилового, виробленого на митній території України або ввезеного на митну територію України, з яких сплачено акцизний податок, які оподатковуються на умовах, встановлених статтею 229 цього Кодексу, не підлягають оподаткуванню або звільняються від оподаткування в розрізі акцизних складів/акцизних складів пересувних;

- обсягів пального або спирту етилового, на які платники податку зареєстрували заявки на поповнення обсягів залишку пального або спирту етилового за рахунок коштів, сплачених до бюджету, в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового в розрізі акцизних складів/акцизних складів пересувних;

- сум сплаченого акцизного податку, за рахунок яких платники податку можуть зареєструвати заявки на поповнення обсягів залишку пального та спирту етилового;

- обсягів залишків пального або спирту етилового в розрізі акцизних складів/акцизних складів пересувних, на які платники податку мають право зареєструвати акцизні накладні та розрахунки коригування в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

Згідно з п. 233.2. ст. 233 ПК України, зіставлення здійснюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, у порядку, затвердженому Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до статті 233 ПК України Кабінет Міністрів України своєю постановою від 12.08.2020 №715 затвердив Порядок здійснення Державною податковою службою автоматичного зіставлення показників обсягів обігу та залишків пального, показників обсягів обігу спирту етилового (надалі - Порядок №715).

Пунктом 2 цієї постанови установлено, що до 30.09.2020 (включно) автоматичне зіставлення показників обсягів обігу та залишків пального, показників обсягів обігу спирту етилового здійснюється у тестовому режимі.

Відповідно до п. 1 Порядку №715, цей Порядок визначає механізм здійснення ДПС автоматичного зіставлення показників обсягів обігу та залишків пального, показників обсягів обігу спирту етилового (далі - зіставлення) для забезпечення перевірки повноти декларування та сплати акцизного податку платниками податку з обсягів ввезеного на митну територію України, виробленого та реалізованого на митній території України пального або спирту етилового.

Згідно з п. 2 Порядку №715, зіставлення здійснює ДПС.

Пунктом 11 Порядку №715 передбачено, що податкові органи використовують результати зіставлення під час перевірок, які проводяться відповідно до закону.

В ході розгляду справи в судів першої інстанції, відповідач повідомив, що в матеріалах перевірки відсутня інформація про використання результатів зіставлення за спірний період згідно з Порядком №715 (т. 2 а.с. 28). При цьому, відповідно до матеріалів перевірки, ревізорами досліджувався лише наданий підприємством журнал оперативного обліку СВГ за формою №2-ГС на предмет обліку скрапленого газу, що надходив АЗС.

Таким чином, всупереч тому, що система електронного адміністрування реалізації пального призначена для забезпечення перевірки повноти декларування та сплати акцизного податку платниками податку з обсягів ввезеного на митну територію України, виробленого та реалізованого на митній території України пального або спирту етилового, дані цієї системи були використані ревізорами ГУ ДПС у Харківській області за відсутності результатів співставлення, натомість шляхом ручного зіставлення і не для контролю сплати акцизного податку.

Тобто податковий орган діяв не на підставі та не у спосіб, що визначені законом, що у свою чергу свідчить про порушення критерію визначеного п. 1 ч. 2 ст. 2 КАС України.

Відповідно до ст. 74 КАС України, суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом.

Обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.

В досліджуваному випадку податковий орган міг би використати результати автоматичного зіставлення показників обсягів обігу та залишків пального під час проведення перевірки, однак доказів такого зіставлення матеріали перевірки не містять, відповідно й використовувати дані з Реєстру для цілей інших, ніж ті, що передбачені Порядком №715, податковий орган не міг.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що співставлення перевіряючим органом даних, відображених платником в Єдиному реєстрі акцизних накладних, з даними журналу оперативного обліку СВГ за формою №2-ГС є необґрунтованим.

Так, відповідно до п. 5.2.2 наказу Міністерства палива та енергетики України від 03.06.2002 №332 "Про затвердження Інструкції про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту" (надалі Інструкція №332) приймання СВГ, що надійшов автомобільним транспортом від постачальників, проводиться вантажоодержувачем на підставі видаткових та товаротранспортних накладних (типова форма № 1-ТН, затверджена наказом Міністерства транспорту та Міністерства статистики України від 29.12.1995 р. №488/346 (v0488361-95) "Про затвердження типових форм первинного обліку роботи вантажного автомобіля") та документів про якість (паспортів) на СВГ, оформлених у відповідності до ДСТУ 4047-2001, з обов`язковим складанням акта приймання за кількістю СВГ, що надійшов автомобільним транспортом, за формою №3-ГС (додаток 3). Видаткова та товаротранспортна накладні є підставою для оприбуткування СВГ за складським та бухгалтерським обліком підприємства.

Відповідно до п. 5.2.4 Інструкції №332, інформація про кількість СВГ, що надійшов на підприємство в автоцистернах, зазначається у журналі оперативного обліку СВГ за формою №2-ГС і після здавання звіту матеріально відповідальною особою в бухгалтерію оприбутковується за бухгалтерським обліком.

Таким чином під час проведення перевірки ревізори ГУ ДПС у Харківській області задля досягнення мети щодо здійснення контролю за дотриманням вимог Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального", Податкового кодексу України, Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та інших нормативно-правових актів у сфері обігу підакцизних товарів, визначеної наказом того ж ГУ ДПС у Харківській області від 26.05.2021 №3939-н, для з`ясування обставин ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації мали співставити дані журналу оперативного обліку СВГ за формою №2-ГС з видатковими та товаротранспортними накладними.

Натомість до співставлення взяті дані ЄРАН, де одиницею обліку обсягів пального, згідно з приписами п. 232.1 ст. 232 Податкового кодексу України, є літри, приведені до температури 15° C, тоді як відповідно до положень п. 4 Інструкції №332 облік скрапленого вуглеводневого газу на ГНС та ГНП здійснюється в одиницях маси (кілограм), а на АГЗС та АГЗП - в одиницях об`єму (літр) (ДСТУ 3651.0-97). При цьому густина рідинної та парової фаз СВГ визначається залежно від компонентного складу і температури за табл. А1 - А4 ГСТУ 320.00149943.016-2000.

Тобто співставлення зроблено шляхом порівняння неспівставних одиниць виміру.

Також, колегія суддів враховує порушення, допущені при обчисленні суми необлікованого товару, де у додатку 4 до акту фактичної перевірки головними державними ревізорами інспекторами ОСОБА_1 та ОСОБА_2 зафіксовано за липень 2019 року один і той же обсяг СВГ за даними, внесеними до акцизних накладних постачальником та даними обліку журналу надходження СВГ (79343 л), однак відхилення обчислено у розмірі 24076 л.

Отже, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції в повному обсязів досліджено положення нормативних актів, що регулюють спірні правовідносини та дійшов вірного висновку про задоволення позовних вимог.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.

Згідно із ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Таким чином, колегія суддів, переглянувши рішення суду першої інстанції, дійшла висновку, що при прийнятті рішення, суд першої інстанції дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального права.

Наведені в апеляційній скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують.

Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 28.07.2022 по справі № 440/3238/22 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя А.О. Бегунц
Судді С.С. Рєзнікова Л.В. Курило
Повний текст постанови складено 03.04.2023 року