Справа № 460/25551/22
Суддя: Кухтей Руслан Віталійович
Дата ухвалення: 2023-03-29 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 березня 2023 рокуЛьвівСправа № 460/25551/22 пров. № А/857/17764/22

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі :

головуючого судді : Кухтея Р.В.,

суддів : Судової-Хомюк Н.М., Шинкар Т.І.,

розглянувши в порядку письмового провадження у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 03 листопада 2022 року (ухвалене головуючою-суддею Дуляницькою С.М. в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження у м. Рівне) у справі за адміністративним позовом Фермерського господарства «Даринка» до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,

в с т а н о в и в :

У серпні 2022 року Фермерське господарство «Даринка» (далі - ФГ «Даринка», позивач) звернулося в суд із адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області (далі - ГУ ДПС, контролюючий орган, відповідач-1), Державної податкової служби України (далі - ДПС України, відповідач-2), в якому просило визнати протиправними та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН, Реєстр) ГУ ДПС (далі - Комісія ГУ ДПС) №3749465/24176790 від 02.02.2022, яким відмовлено у реєстрації в ЄРПН ПН №l від 25.11.2021, №3749461/24176790 від 02.02.2022, яким відмовлено у реєстрації ПН №2 від 26.11.2021, №3749466/24176790 від 02.02.2022, яким відмовлено у реєстрації ПН №3 від 27.11.2021, №3749458/24176790 від 02.02.2022, яким відмовлено у реєстрації ПН №4 від 30.11.2021, №3749467/24176790 від 02.02.2022, яким відмовлено у реєстрації ПН №1 від 05.12.2021 та зобов`язати ДПС України їх зареєструвати в ЄРПН датою подання на реєстрацію.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 03.11.2022 позовні вимоги були задоволені повністю.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС подало апеляційну скаргу, в якій через неправильне застосування норм матеріального та порушення норм процесуального права просить його скасувати та прийняти постанову, якою відмовити ФГ «Даринка» у задоволенні позовних вимог повністю.

В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначає, що позивачем не було надано повний пакет документів на підтвердження здійснення господарської операції за спірними ПН, у реєстрації яких було відмовлено.

Позивач не скористався правом подачі відзиву на апеляційну скаргу у встановлений судом строк.

Згідно п.3 ч.1 ст.311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши наявні по справі матеріали та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін, виходячи з наступного.

З матеріалів справи видно, що ФГ «Даринка», зареєстроване як юридична особа 09.09.1997 (номер запису 0000265 від 22.02.2006), 21.11.1997 взяте на облік у контролюючому органі як платник податків. Основним видом економічної діяльності господарства за КВЕД є 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних.

30.10.2020 між ФГ «Даринка» (постачальник) та ТзОВ «ЮТ-АГРО ЗЕРНО» (покупець) було укладено договір поставки №01/10/2020 (далі - Договір №01/10/2020).

Відповідно до п.1.1 розділу 1 «Предмет Договору» Договору №01/10/2020, на умовах цього договору Постачальник зобов`язується поставити та передати у власність Покупцеві Товар відповідно до специфікації, а Покупець прийняти поставлений Постачальником Товар та оплатити його вартість у порядку та на умовах, погоджених Сторонами у цьому Договорі. Згідно п.п.2.3.1 п.2.3 Договору №01/10/2020, остаточна кількість Товару визначається у видаткових накладних.

Пунктом 7.1 розділу 7 Порядок постачання і приймання товару Договору №01/10/2020 передбачено, що Товар поставляється за рахунок і засобами однієї із сторін за погодженням на кожну партію Товару.

На виконання умов Договору №01/10/2020, 25.11.2021 постачальником та покупцем було погоджено Специфікацію №2 (Додаток №1 до Договору №01/10/2020), згідно з якою перший зобов`язався поставити останньому кукурудзу у кількості 500 т за ціною 4674,00 грн за 1 тону.

Згідно видаткової накладної (далві - ВН) №2 від 25.11.2021, ФГ Даринка поставило ТзОВ ЮТ-АГРО ЗЕРНО кукурудзу у кількості 71600 кг на загальну суму 293560,00 грн (в тому числі ПДВ в сумі 41098,40 грн).

ВН №3 від 26.11.2021 підтверджується факт поставки ФГ Даринка для ТзОВ ЮТ-АГРО ЗЕРНО кукурудзи у кількості 137860 кг на загальну суму 565226,00 грн (в тому числі ПДВ в сумі 79131,64 грн), ВН №4 від 27.11.2021 кукурудзи у кількості 139800 кг на загальну суму 573180,00 грн (в тому числі ПДВ в сумі 80245,20 грн), ВН №5 від 3011.2021 кукурудзи у кількості 117440 кг на загальну суму 481504,00 грн (в тому числі ПДВ в сумі 67410,56 грн), ВН №6 від 05.12.2021 кукурудзи у кількості 137860 кг на загальну суму 565226,00 грн (в тому числі ПДВ в сумі 79131,64 грн).

Відправка зібраної кукурудзи здійснювалась транспортом замовника, що підтверджується товарно-транспортними накладними (далі - ТТН) №17-32 за листопад-грудень 2021 року.

Факт отримання кукурудзи підтверджується реєстрами отримання зерна.

Встановлено, що ТзОВ ЮТ-АГРО ЗЕРНО за придбану кукурудзу розраховувалось частинами згідно платіжних доручень від 26.11.2021 на суму 565300,00 грн, від 08.12.2021 на суму 4000,00 грн, від 22.12.2021 на суму 55000,00 грн, від 29.12.2021 на суму 6000,00 грн, від 19.01.2022 на суму 16850,08 грн, від 26.01.2022 на суму 251000,00 грн.

На виконання вимог податкового законодавства ФГ Даринка було складено та надіслано до контролюючого органу засобами електронного зв`язку ПН, а саме : №1 від 05.12.2021 на загальну суму 276694,28 грн, в тому числі ПДВ в сумі 33992,28 грн; №4 від 30.11.2021 на загальну суму 548914,56 грн, в тому числі ПДВ в сумі 67140,56 грн; №3 від 27.11.2021 на загальну суму 653425,20 грн, в тому числі ПДВ в сумі 80245,20 грн; №2 від 26.11.2021 на загальну суму 644357,64 грн, в тому числі ПДВ в сумі 79131,64 грн; №1 від 25.11.2021 на загальну суму 334658,40 грн, в тому числі ПДВ в сумі 41098,40 грн.

13.12.2021 та 28.12.2021 контролюючим органом надіслано позивачу квитанції про реєстрацію ПН/РК кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, у яких зазначено, що відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація спірних ПН в Реєстрі зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1005 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомляємо: показник D = 13.4187%, Р= 0.

У квитанції від 28.12.2021 зазначено наступне : Відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація ПН №1 від 05.12.2021 в ЄРПН зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1005 відсутні в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (далі - Критерії). Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН для розгляду питання прийняття рішення про їх реєстрацію/відмову в реєстрації в ЄРПН. Додатково повідомляємо: показник D = 14.1455%, Р= 0.

У зв`язку з цим, ФГ Даринка було подано податковому органу повідомлення №1 від 30.01.2022 про подання пояснень та копій документів щодо ПН, реєстрацію яких зупинено, яке було отримане контролюючим органом, що підтверджується квитанцією №2 від 30.01.2022.

Рішеннями Комісії ГУ ДПС №3749465/24176790 від 02.02.2022 було відмовлено у реєстрації ПН №l від 25.11.2021, №3749461/24176790 у реєстрації ПН №2 від 26.11.2021, №3749466/24176790 у реєстрації ПН №3 від 27.11.2021, №3749458/24176790 у реєстрації ПН №4 від 30.11.2021, №3749467/24176790 у реєстрації ПН №l від 05.12.2021.

Підставою прийняття оспорюваних рішень слугувало ненадання платником податку копій документів, а саме : первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити); документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством (документи, які не надано підкреслити).

В графі додаткова інформація зазначено : Не надано : ВН на реалізацію; розрахункових документів на оплату за надані сільськогосподарські послуги (на посів та дискування); за придбані засоби захисту рослин, міндобрив, насіння, послуги перевезення та оренду складу; акту звірки з покупцем.

За результатами адміністративного оскарження, скаргу позивача було залишено без задоволення, а оспорювані рішення комісії без змін.

Вважаючи протиправними оспорювані рішення, ФГ Даринка звернулося до адміністративного суду з вимогою про їх скасування та зобов`язання вчинити дії по реєстрації спірних ПН.

Задовольняючи позовні вимоги у повному обсязі, суд першої інстанції виходив з того, що надані позивачем документи та пояснення були цілком достатніми для прийняття Комісією ГУ ДПС рішення про реєстрацію спірних ПН в ЄРПН.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права та з дотриманням норм процесуального права, а також при повному, всебічному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, виходячи з наступного.

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин (абз.10 п.201.10 ст.201 ПК України).

Відповідно до п.12 постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» №1246 від 29.12.2010 (далі - Порядок №1246), після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «;Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

За змістом п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених п.12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття (п.15 Порядку №1246).

Постановою Кабінету Міністрів України «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» №1165 від 11.12.2019 (набрала чинності 01.02.2020) були затверджені Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165).

Пунктом 10 Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

За змістом п.11 Порядку №1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

З матеріалів справи видно, що у квитанціях про зупинення реєстрації спірних ПН в ЄРПН ФГ Даринка було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН для розгляду питання прийняття рішення про їх реєстрацію/відмову в реєстрації в ЄРПН. Додатково повідомляємо: показник D = 14.1455%, Р= 0.

Тобто, сформована комісією регіонального рівня пропозиція щодо надання документів є загальною та формальною, яка за своїм змістом дублює положення п.п.3 п.11 Порядку №1165.

Така пропозиція щодо надання документів не є конкретизованою, що може свідчити про наявність у платника податків вільного розсуду щодо переліку документів, які слід надати.

Зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації ПН вбачається, що їх реєстрація зупинена через відповідність п.1 Критеріїв.

У разі, коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (п.6 Порядку №1165).

У Додатку № 1 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості платника ПДВ, згідно з якими:

1. Платника ПДВ зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.

2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.

3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами.

4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово-господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками.

5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Казначейства (крім бюджетних установ).

6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам п.п.16.1.3 п.16.1 ст.16 та абз.1 п.49.2, п.49.18 ст.49 ПК України.

7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам п.п.16.1.3 п.16.1 ст.16 та п.46.2 ст.46 ПК України.

8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

З матеріалів справи видно, що на підставі п.1 Критеріїв було зупинено реєстрацію спірних ПН.

Відповідно до п.2 Порядку №1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.

Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту «а» або «б» пункту 185.1 статті 185, підпункту «а» або «б» пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Вказані вище норми свідчать про те, що положеннями Порядку №1165 передбачено певний алгоритм дій контролюючого органу, за результатом виконання якого ним може бути прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.

Так, згідно п.5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Тобто, процедура перевірки особи щодо її відповідності критеріям ризиковості платника податку ініціюється (проводиться) лише після подання таким платником податків для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації.

Право комісії регіонального рівня щодо розгляду питання про відповідність/невідповідність платника ПДВ критеріям ризиковості платника податку самостійно ініціювати процедуру розгляду відповідного питання, лише з підстав наявності податкової інформації Порядком №1165 не передбачено.

За змістом п.5 Порядку №1165, питання про віднесення позивача до Критеріїв ризиковості платника податку могло розглядатися виключно у зв`язку з перевіркою господарської операції, якої стосується саме подана на реєстрацію ПН, а не будь-якої іншої операції, щодо якої вже прийняте рішення про віднесення платника податків до Критеріїв ризиковості платника податку.

Як зазначено в оспорюваних рішеннях, підставою відмови у реєстрації спірних ПН слугувало ненадання платником податку копій документів:- первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити);- документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством (документи, які не надано підкреслити). В графі "додаткова інформація" зазначено: "Не надано: видаткової накладної на реалізацію; розрахункових документів на оплату за надані сільськогосподарські послуги (на посів та дискування); за придбані засоби захисту рослин, міндобрив, насіння, послуги перевезення та оренду складу; акту звірки з покупцем".

З матеріалів справи видно, що ФГ Даринка було надано до контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо спірних ПН, реєстрацію яких зупинено, в якому містилися пояснення та копії документів на підтвердження господарських операцій, необхідних для їх реєстрації.

Як вірно зазначив суд першої інстанції, ФГ Даринка є сільськогосподарським товаровиробником, основний вид діяльності 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур, є платником єдиного податку 4 групи та платником ПДВ.

У користуванні на правах оренди перебувають земельні ділянки, загальною площею 99,3464 га, що підтверджується податковою декларацією платника єдиного податку 4 групи № від 19.02.2022. У процесі господарської діяльності у 2021 році фермерським господарством посіяно кукурудзи на площі 96,4 га, що підтверджується звітом про посівні площі сільськогосподарських культур форми 4-сг за 2021 рік.

ФГ Даринка орендує нерухоме майно за адресою : АДРЕСА_1 , орендодавцем виступає фізична особа-підприємець ОСОБА_1 , з яким укладено договір оренди нерухомого майна від 01.07.2020 та щомісячні акти надання послуг.

3 01.02.2021 було укладено договір оренди нерухомого майна №01/02/2021 з ТзОВ ЮТ-Агро (код ЄДРПОУ - 36922125) на оренду складу №10 для збереження с/г продукції, що підтверджується актом прийому-передачі нерухомого майна від 01.02.2021, в тому числі актами наданих послуг оренди нежитлового приміщення.

17.02.2021 ФГ Даринка було придбано вапняково-аміачну селітру (код товару УКТ ЗЕД ) у ТзОВ Рівнеагротрейд на суму 267720,00 грн, яку згідно договору поставки №01 від 16.02.2021 було поставлено на адресу замовника 16.02.2021, що підтверджується ТТН №1602/1 від 16.02.2021, №1602/2 від 16.02.2021. Факт оплати за вапняково-аміачну селітру підтверджується банківськими виписками.

Для зберігання вапняково-аміачної селітри було укладено договір відповідального збереження майна №15/02 від 15.02.2021 з ФОП ОСОБА_2 , що підтверджується актами надання послуг.

Постачання засобів захисту рослин здійснювало ТзОВ ЮТ-Агро відповідно до Договору поставки №02/02/2021 від 12.02.2021.

Відповідно до ВН №152 від 30.03.2021 було поставлено елюміс (код товару УКТ ЗЕД ) на суму 61920,00 грн, що підтверджується ТТН №BЗПСК047185 від 30.03.2021, ВН №169 від 12.04.2021 аценіт (код товару УКТ ЗЕД ) на суму 22200,00 грн, що підтверджується ТТН AІ0097762 від 12.04.2021, ВН №292 від 10.06.2021 солю Zn (код товару УКТ ЗЕД ) на суму 11580,00 грн, що підтверджується ТТН №ВЗПСК051624 від 10.06.2021.

Згідно ВН №14 від 31.05.2021 та договору поставки №02/05/21 від 31.05.2021 було придбано у ТзОВ ЮТ-Агро Зерно кукурудзу насінневу на суму 16542,54 грн.

16.12.2021 сплачено 16542,54 грн, що підтверджується випискою по рахунку.

Також з ТзОВ ЮТ-Агро Зерно було укладено договір про надання послуг № 01/05/2021 від 20.05.2021 по обробітку земель, що зазначаються в акті надання послуг №19 від 30.06.2021 на суму 105451,80 грн.

16.12.2021 сплачено 105451,80 грн, що підтверджується випискою по рахунку.

Крім того, як вірно врахував суд першої інстанції, технологічний процес в рослинництві здійснюється отриманими послугами по обробітку землі (дискування, культивація, розкидання, навантаження та перевезення добрив та насіння, посів, обприскування засобами захисту рослин,) разом з працівниками надавача послуг ТзОВ ЮТ-Агро Зерно, так як ФГ Даринка не має власних основних засобів. За рахунок цього ФГ Даринка на період виконання сезонних робіт, фактично доукомплектовується необхідною кількістю працівників, що підтверджується обліковими листами тракториста №52-61, 64, 66 за червень 2021 року та лімітно-забірними картками на списання пального №52-61, 64, 66 за той же період контрагента, що надає відповідні послуги.

Перевезення вапняково-аміачної селітри на поле здійснювало ТзОВ ЮТ Агро згідно договору про організацію перевезень автомобільним транспортом №02/11/2020 від 02.11.2020, акту надання послуг №ТР-195 від 16.06.2021 на суму 960,00 грн, ТТН №001/2 від 14.06.2021, №002/2 від 14.06.2021.

26.08.2021 сплачено перевізнику 2000,00 грн.

Як видно з матеріалів справи, акт про використання мінеральних добрив №1 від 14.06.2021 підтверджує внесення вапняково-аміачної селітри в кількості 46 тон під кукурудзу, акт про витрати насіння №2 від 17.06.2021 підтверджує списання насіння кукурудзи кількістю 2073 кг на посів, акти №3 від 18.06.2021, №4 від 25.06.2021, №5 від 30.06.2021 підтверджують факт здійснення операцій по внесенню засобів захисту рослин під кукурудзу, а саме : елюміс, аденіт, Солю Ln, що також відображено в складській книзі господарства.

Також, збір урожаю (обмолот комбайном та перевезення зерна від комбайна трактором з бункером) проводився технікою з персоналом ТзОВ ЮТ-Агро зерно, що підтверджується актом про надання послуг №52 від 31.12.202 на суму 99126,00 грн та лімітно забірними картками на списання пального №133-136.

13.01.2022 сплачено 99126,00грн, що підтверджується випискою по рахунку.

Документами про підтвердження збору врожаю кукурудзи в кількості 525920 кг є реєстри приймання зерна вагарем №1-5 за кожен день обмолоту, виписки з реєстру про намолот зерна та зібраної площ, реєстри приймання зерна від шофера, звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур за 2021 рік, оборотно-сальдові відомості .

Аналізуючи наведене, колегія суддів зазначає, що надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних документів повністю відображають зміст господарських операцій ФГ Даринка та були достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію спірних ПН.

Також, колегія суддів вважає, що при прийнятті оспорюваних рішень контролюючим органом визначено загальні підстави та не зазначено конкретної інформації щодо причин та підстав їх прийняття.

Водночас, контролюючим органом не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних, не зазначено яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію спірних ПН.

При цьому, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання ПН прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення їх реєстрації чіткого переліку документів, чого зроблено не було.

Сформований у п.5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019 (далі - Порядок №520) перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі зазначені у ньому документи.

При цьому, вказаний перелік є загальним і повинен диференціюватися у залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ.

Водночас, колегія суддів звертає увагу, що оскільки для виникнення податкового зобов`язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій, то обов`язок продавця виписати і зареєструвати ПН в ЄРПН на відповідну суму ПДВ, кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника ПДВ ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно.

Відсутність конкретного переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН поставила платника податку у стан правової невизначеності, що позбавило його можливості надати контролюючому органу необхідний у розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створило передумови для можливого прояву негативної дискреції шляхом прийняття рішення про відмову у реєстрації ПН.

На думку колегії суддів, загальними вимогами, які висуваються до будь-якого акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення контролюючим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відтак, невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Проте, в ході судового розгляду як в суді першої, так і апеляційної інстанцій відповідач не надав жодного доказу, який би досліджувався в ході засідання комісії, і який слугував підставою для прийняття оспорюваних рішень.

Таким чином, рішення комісії не містить мотивів та обґрунтувань віднесення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості.

Крім того, затверджена Порядком №1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-6 Критеріїв здійснення операцій, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого ч.2 ст.77 КАС України.

Вказане узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 05.01.2021 по справі №640/11321/20, які в силу положень ч.5 ст.242 КАС України мають бути враховані при розгляді цієї справи.

У свою чергу, при реєстрації ПН фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями, а тому колегія суддів за результатами апеляційного перегляду не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації ПН.

Таким чином, зважаючи на наявність достатніх, з позиції суду, документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операцій, та на те, що наданих контролюючому органу документів було достатньо для прийняття рішень про реєстрацію спірних ПН, у контролюючого органу були відсутні правові підстави для відмови у реєстрації спірних ПН.

Зважаючи на недоведеність контролюючим органом наявності підстав для зупинення поданої для реєстрації позивачем ПН, а також наявність у ФГ Даринка первинних документів, які підтверджують викладену у ній інформацію та подання таких контролюючому органу, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про відсутність у комісії ГУ ДПС правових підстав для відмови у реєстрації спірних ПН.

Згідно дефініції, наведеної у п.п.14.1.60 п.14.1 ст.14 ПК України, єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

При цьому, згідно п.19, 20 Порядку №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення).

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Отже, реєстрація ПН/РК в ЄРПН, реєстрацію яких попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України, до якої з 21.08.2019 перейшли повноваження ДФС України, як правильно вказав суд першої інстанції.

Відповідно до ч.3 ст.245 КАС України, у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду та з метою дотримання судом гарантій, що спір між сторонами буде остаточно вирішено, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про наявність підстав зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН спірні ПН.

Отже, в обсязі встановлених у цій справі фактичних обставин, описаних вище, зважаючи на їхній зміст та юридичну природу, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про протиправність оспорюваних рішень, наявності підстав для їх скасування та зобов`язання відповідача-2 вчинити описані вище дії.

Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України та ст.17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини», суди застосовують Конвенцію про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенція) та практику Європейського Суду з прав людини (далі ЄСПЛ) як джерела права.

Аналізуючи питання обсягу дослідження доводів скаржника та їх відображення у судових рішеннях, питання вичерпності висновків суду, судом апеляційної інстанції ґрунтується на висновках, що їх зробив ЄСПЛ у справі «Проніна проти України» (рішення від 18.07.2006).

Зокрема, у пункті 23 рішення ЄСПЛ зазначив, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи, що і зроблено апеляційним судом переглядаючи рішення суду першої інстанції, аналізуючи відповідні доводи скаржника.

Так, у рішенні від 10.02.2010 у справі «Серявін та інші проти України» ЄСПЛ наголосив на тому, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (RuizTorija v. Spain) від 09.12.1994). Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (рішення у справі «Суомінен проти Фінляндії» (Suominen v. Finland) від 01.07.2003). Ще одне призначення обґрунтованого рішення полягає в тому, щоб продемонструвати сторонам, що вони були почуті. Крім того, вмотивоване рішення дає стороні можливість оскаржити його та отримати його перегляд вищестоящою інстанцією. Лише за умови винесення обґрунтованого рішення може забезпечуватись публічний контроль здійснення правосуддя (рішення у справі «Гірвісаарі проти Фінляндії» (Hirvisaari v. Finland) від 27.09.2001).

Інші зазначені в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.

Згідно ст.316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що оскаржуване рішення ухвалене відповідно до норм матеріального та процесуального права, а висновки суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, які не спростовані доводами апеляційної скарги, у зв`язку з чим відсутні підстави для її задоволення.

Одночасно слід зазначити, що в контексті положень п.10 ч.6 ст.12 КАС України дана справа відноситься до категорій справ незначної складності, а тому судове рішення, постановлене за результатами апеляційного перегляду в касаційному порядку оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 цього Кодексу.

Керуючись ст.ст.12, 308, 311, 315, 316, 321, 325, 328, 329 КАС України, суд,

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 03 листопада 2022 року по справі №460/25551/22 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Р. В. Кухтей
судді Н. М. Судова-Хомюк
Т. І. Шинкар