Справа № 300/2959/22
Суддя: Кафарський В.В.
Дата ухвалення: 2023-03-16 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
"16" березня 2023 р. справа № 300/2959/22
м. Івано-Франківськ
Івано-Франківський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Кафарського В.В.,
за участю секретаря судового засідання Вакун В. М.,
представника позивача Маланюка О. Я.,
представника відповідача Булки Т. В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами спрощеного позовного провадження з викликом (повідомленням) сторін адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 19.11.2021 №010566/0706 та №010568/0706, -
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі позивач), в інтересах якої діє адвокат Маланюк Олег Ярославович (далі представник позивача), звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області (далі відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 19.11.2021 №010566/0706 та №010568/0706.
Позовні вимоги мотивовані тим, що відповідачем протиправно, з порушенням норм матеріального права, правової процедури та невірного встановлення фактичних обставин, а також з порушенням організації і порядку проведення фактичної перевірки, прийняті податкові повідомлення-рішення від 19.11.2021 №010566/0706 та №010568/0706, якими до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в загальному розмірі 44 747,50 гривень за проведення розрахункової операції не на повну суму покупки із застосуванням РРО, видачу розрахункового документа не на повну суму покупки, за порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку за встановленою типовою формою і проведення розрахункової операції через РРО без використання режиму попереднього програмування, а також за роздрібну торгівлю алкогольними напоями за цінами, нижчими за встановлені мінімальні роздрібні ціни на такі напої.
Позивач вважає, що факти встановлені в ході перевірки є надуманими та нічим не підтверджені. Додатково, зазначив що ним здійснюється продаж підакцизних товарів в той же час в магазині здійснюють діяльність двоє підприємців і саме підприємець ОСОБА_2 здійснила продаж хліба під час контрольної закупки.
Крім того, позивачем зазначено, що відповідачем було протиправно застосовано штрафні санкції на суму 5100,00 грн з посиланням на пункт 6 статті 17 Закону №265/95, який втратив чинність, водночас, порушення, яке визначене згідно розрахунку фінансових санкцій по акту перевірки на суму 5100,00 грн, ним визнається добровільно та оплачено,оскільки можливо мав збій в програмі та незрозуміло яким чином не відбулась фіксація коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, однак за наслідками подання додаткових пояснень, представником позивача в судовому засіданні дане порушення не визнано та доказів сплати не подано.
Окрім вказаного, згідно пояснень позивача, ним не було здійснено роздрібну торгівлю алкогольними напоями за цінами, нижчими за встановлені мінімальні роздрібні ціни на такі напої. Щодо посилань в акті (довідці) фактичної перевірки від 25.10.2021 №090725 про реалізацію ним згідно контрольних стрічок реєстратора розрахункових операцій (РРО) віскі «Блек Джек» 0,5 л міцністю 40% 02.11.2018 о 18:21 год, 11.10.2018 о 18:22 год, 08.10.2018 о 18:43 год, 05.10.2018 о 13:29 год, то за доводами позивача фактично реалізація такого товару не здійснювалась, а здійснювалась реалізація міцного алкогольного напою з назвою «Блек Джек» у скляній тарі місткістю 0,5 л міцністю 38% по ціні 88,00 гривень. що підтверджується видатковою накладною від 27.04.2018 №ТД-0042532.
З наведених підстав вважає оскаржувані рішення протиправними, у зв`язку з чим просив позов задовольнити і скасувати податкові повідомлення-рішення від 19.11.2021 №010566/0706 та №010568/0706, якими застосовано штрафні (фінансові) санкції в загальному розмірі 44 747,50 гривень.
Ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29.07.2022 відкрито провадження в даній адміністративній справі за правилами спрощеного позовного провадження.
24.08.2022 на адресу Івано-Франківського окружного адміністративного суду надійшов відзив на позовну заяву представника Головного управління ДПС в Івано-Франківській області. Виходячи із змісту відзиву на позов, відповідач не погоджується з позовними вимогами та доводами, викладеними в адміністративному позові, та в обґрунтування своїх заперечень вказує на наступне. Зокрема зазначив, що при проведенні перевірки магазині-кафе « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , було встановлено проведення розрахункової операції через РРО на неповну суму покупки.
Також відповідачем встановлено порушення позивачем порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку за встановленою Типовою формою. Під час перевірки суб`єктом господарювання не надано контролюючому органу документів, які б підтверджували облік та походження товарів, які на момент перевірки знаходились у місці продажу, чим порушено пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, а також не надано саму Типову форму. Як відмітив відповідач фізичні особи-підприємці, які перебувають на загальній системі оподаткування, при продажі товарів у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов`язані вести облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації. Недотримання вказаного обов`язку має наслідком застосування фінансової санкції у розмірі подвійної вартості не облікованих товарів за цінами реалізації. У спірному випадку вартість не облікованого товару, отриманого для реалізації, становила 14 823,00 гривень, що слугувало підставою для застосування штрафних санкцій в розмірі 29 646,00 гривень. Відповідач наголосив на тому, що згідно абзацу 2 пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР і пункт 85.2 статті 85 Податкового кодексу України зобов`язують платника податків при проведенні фактичної перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Також, з приводу встановлених порушень при проведенні перевірки, відповідач вказує на недотримання позивачем постанови Кабінету Міністрів України від 30.10.2008 за №957, якою встановлено розмір мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв.
Додатково вказав на норми статті 3 Закону №265/95-ВР, згідно якої суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані, серед іншого, проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів із використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості. Однак, як встановлено в ході проведення перевірки, позивачем 09.05.2021, 23.04.2021, 06.01.2021, 20.08.2020, 18.08.2020, 14.08.2020, 17.08.2020 здійснювалася реалізація підакцизних товарів без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, чим порушено вимоги пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР (а. с.23-34).
Позивачем на адресу Івано-Франківського окружного адмінінстративного суду скеровано відповідь на відзив, в якому зазначив, що ним було реалізовано алкогольний напій «Блек ДЖЕК Сільвер» 38%, що відноситься до категорії товарів «Горілка та лікеро-горілчані вироби» з відповідним кодом згідно УКТ ЗЕД 220860. Додатково зазначив, що штрафну (фінансову) санкцію в розмірі 5 100,00 грн застосовано згідно п. 6 ст. 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі торгівлі громадського харчування та послуг», який виключено на підставі Закону України від 01.12.2020 №1017-ІХ. Щодо проведення розрахункової операції на неповну суму покупки із застосуванням РРО, позивач пояснив, що фіскальний чек на хліб не міг видати, оскільки ним не торгує, а в магазині, в якому проводилась перевірка, здійснює свою діяльність, на підставі договору оренди нежитлового приміщення від 01.10.2014, підприємець ОСОБА_2 .. Додатково зауважив, що відповідачем не встановлено обсягу (кількості) та ціни жодної одиниці товару, які були на місці продажу та не надав жодного належного та обгрунтованого доказу в обгрунтування суми 14 823,00 грн (а. с. 49-53).
Ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 02.01.2023 вирішено розгляд справи №300/2959/22 здійснювати за правилами спрощеного позовного провадження в судовому засіданні з повідомленням (викликом) сторін (а. с. 56-57).
Протокольною ухвалою від 12.01.2023 розгляд справи відкладено на 26.01.2023 у зв`язку з неявкою позивача (а. с. 64).
Представник відповідача 23.01.2023 подав суду клопотання від 23.01.2023 №785/5/09-19-05-01 про долучення до матеріалів справи додаткових документів (а. с. 66).
Представник позивача 07.02.2023 подав суду додаткові пояснення, згідно яких адміністративний позов підтримав та просив позовні вимоги задовольнити (а. с. 75-77).
Представник відповідача 08.02.2023 подав суду додаткові письмові пояснення, в яких зазначив, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийнято правомірно, у зв`язку з чим наявні підстави для відмови в задоволенні позовних вимог (а. с. 85-90)
Протокольною ухвалою від 09.02.2023 оголошено перерву у судовому засіданні у зв`язку з наданням додаткових доказів до 17.02.2023 о 10:00 год (а. с. 98-99).
16.02.2023 ОСОБА_1 скерував на адресу Івано-Франківського окружного адміністративного суду додаткові пояснення (а. с. 101-102).
Протокольною ухвалою від 17.02.2023 відкладено розгляд справи, у зв`язку з клопотанням представника відповідача на 22.02.2023 о 10:00 год (а. с. 122).
21.02.2023 представником відповідача надано додаткові пояснення від 21.02.2023 №2013/5/09-19-05-01, в яких викладено додаткові аргументи щодо заперечення проти позовних вимог, та долучено розрахунок мінімальнох ціни на алкогольні напої та відео фіксації фактичної перевірки суб`єкта господарювання ОСОБА_1 (а. с. 125-131).
Судове засідання, яке призначене на 22.02.2023 о 10:00 год, не відбулося у зв`язку із оголошенням на території Івано-Франківської області сигналу повітряної тривоги (а. с. 138).
15.03.2023 представником ОСОБА_1 надано пояснення, щодо відеофіксації фактичної перевірки в магазині-кафе « ІНФОРМАЦІЯ_1 » (а. с. 142-143).
Розглянувши матеріали адміністративної справі, дослідивши в сукупності письмові докази, заслухавши пояснення якими сторони обґрунтовують позовні вимоги та заперечення проти них, суд встановив наступні обставини.
Посадовими особами Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області, на підставі наказу від 23.10.2021 №2054-п «Про проведення фактичної перевірки» та направлень на перевірку від 23.10.2021 №2803 та №2804, проведено фактичну перевірку господарської одиниці магазину-кафе « ІНФОРМАЦІЯ_1 », розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , що належать суб`єкту господарської діяльності фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 ..
При здійсненні перевірки посадовими особами Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області встановлено ряд порушень, серед яких, порушення вимог пункту1,2, 11, 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», наказу Міністерства фінансів України від 16.09.2013 за №481 «Про затвердження форми Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення та Порядку її ведення», постанови Кабінету Міністрів України від 30.10.2008 за №957 «Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв».
Виявлені порушення стосувалися обставин:
- проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій не на повну суму покупки;
- проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму попереднього програмування, для підакцизних товарів коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД;
- здійснення роздрібної торгівлі алкогольними напоями за цінами, нижчими від встановлених мінімальних роздрібних цін на такі напої;
- порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку за встановленою типовою формою.
По завершенню перевірки, 25.10.2021 посадовими особами Головного управління ДПС в області складено акт (довідку) фактичної перевірки за №090725, за реєстраційним №5979/09/01/РРО/ НОМЕР_1 (а. с. 35-38), за наслідками розгляду якого відповідачем прийнято:
- податкове повідомлення-рішення від 19.11.2021 №010566/0706, яким на підставі підпункту 54.3.3. пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України і пункту 1,7 статті 17, статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» застосовано до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафні (фінансові) санкції в розмірі 34 747,50 гривень ( а.с. 10-11);
- податкове повідомлення-рішення від 19.11.2021 №010568/0706, яким на підставі підпункту 54.3.3. пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України і абзацу 18 частини 2 статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» застосовано до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафні (фінансові) санкції в розмірі 10 000,00 гривень (а. с. 12-13).
В матеріалах справи відсутні докази направлення позивачу оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, разом з цим така обставина не заперечується позивачем.
Фактична перевірка була розпочата із контрольної закупки підакцизного товару в магазині-кафе « ІНФОРМАЦІЯ_1 », реалізацію якого через РРО здійснила продавець ОСОБА_3 .
Перевірка господарської одиниці магазину-кафе « ІНФОРМАЦІЯ_1 » здійснена у присутності продавця ОСОБА_3 , яка від підпису та отримання наказу та направлень відмовилась про що посадовими особами відповідача складено акт відмови від підпису у направленнях про ознайомлення та отримання копії наказу на право проведення фактичної перевірки від 25.10.2021 №1403 (а. с. 41).
Також продавець ОСОБА_3 відмовилася від підпису та отримання другого примірника акту фактичної перевірки, про що вчинений відповідний запис в акті перевірки від 25.10.2021 за №090725 та складено акт відмови від підпису та отримання другого примірника акту фактичної перевірки від 25.10.2021 №1402 (а. с. 42).
Водночас, будь-яких зауважень (заперечень) до акту перевірки продавцем ОСОБА_3 надано не було .
При цьому 09.12.2021 позивачем на податкові повідомлення-рішення від 19.11.2021 №010566/0706 та №010568/0706 була подана скарга, яку згідно рішення Державної податкової служби України було залишено без задоволення (а. с. 104-113).
Вважаючи протиправним прийняття Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області податкових повідомлення-рішень від 19.11.2021 №010566/0706 та №010568/0706 про застосування штрафних (фінансових) санкцій, позивач звернувся до суду за захистом свого порушеного права.
Надаючи правову оцінку публічно-правовим відносинам, суд виходить із наступних підстав та мотивів.
У відповідності до статті 244 КАС України, суд вирішуючи питання, яку правову норму належить застосувати до спірних правовідносин та враховуючи період, в якому тривали спірні правовідносини, а також дати застосування фінансових санкцій зазначає, що до правовідносин між сторонами підлягають застосуванню норми права, які діяли в часі на момент їх виникнення.
Предмет адміністративного позову між позивачем та відповідачем врегульований положеннями Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 за №265/95-ВР (далі Закон №265/95-ВР), Законом України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 за №481/95-ВР (далі Закон №481/95-ВР), Податковим кодексом України (далі ПК України), наказом Міністерства фінансів України від 13.05.2021 за №261 «Про затвердження типової форми, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами-підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядку її ведення» (далі Наказ №261, Порядок №261), постановою Кабінету Міністрів України від 30.10.2008 за №957 «Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв» (далі Постанова №957).
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, які справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин (підпункт 62.1.3. пункту 62.1 статті 62 Податкового кодексу України).
Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки (пункт 75.1 статті 75 Податкового кодексу України).
За приписами підпункту 75.1.3. пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
У відповідності до пункту 80.1, підпунктів 80.2.2., 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Пунктом 80.10. статті 80 ПК України визначено, що порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.
Згідно пункту 86.1 статті 86 Податкового кодексу України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
В відповідно з пунктом 86.5. статті 86 ПК України акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).
Підписання акта (довідки) таких перевірок особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та/або його представниками та посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, здійснюється за місцем проведення перевірки або у приміщенні контролюючого органу.
В даному випадку фактична перевірка дотримання суб`єктом господарювання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, реалізації підакцизних товарів, дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, у спірних відносинах проводилась на підставі направлень на перевірку від 23.10.2021.за №2803 та №2804 (а. с. 43-44) та наказу «Про проведення фактичної перевірки» від 23.10.2021 №2054-п (а. с. 95), виданих Головним управлінням Державної податкової служби в Івано-Франківській області
Як підставу, в направленнях на перевірку від 23.10.2021.за №2803 та №2804 та наказі «Про проведення фактичної перевірки» від 23.10.2021 №2054-п, Головним управлінням Державної податкової служби в Івано-Франківській області визначено підпункт 80.2.2., 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.
Разом з цим, позивач вказує на порушення контролюючим органом організації і проведення фактичної перевірки, оскільки на його думку не було конкретних підстав (обставин), які зумовили призначення цієї перевірки, з посилання на норми підпункту 80.2.2., 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Представником позивача серед інших доводів щодо протиправності оскаржених податкових повідомлень-рішень також звертається увага суду на незаконні на його думку дії податкового органу при організації і проведенні перевірки, що виключає правомірність прийнятих за її результатами податкових повідомлень-рішень. Однак, одночасно позивачем така підстава не визначена як самостійний предмет позову, а саме визнання протиправним та скасування наказу про проведення фактичної перевірки чи визнання дій протиправними.
Враховуючи викладене, суд вважає доцільним надати оцінку аргументам позивача про наявність таких порушень при проведенні перевірки, при вирішенні вимог про правомірність прийнятих за її результатами податкових повідомлень-рішень.
Отже, за результатами дослідження змісту наказу та направлень на перевірку, судом уже встановлено, що правовою підставою для проведення перевірки слугували підпункти 80.2.2., 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Аналіз підпункту 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як в сукупності, так і кожна окремо, серед яких і здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Тобто, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання.
У даному випадку, достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).
При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду (частина 5 статті 242 КАС України).
Таким чином, доводи позивача з приводу відсутності юридичних підстав для проведення фактичної перевірки, суд вважає безпідставними та не обґрунтованими.
Як свідчать матеріали справи, направлення на перевірку містять належні відомості, передбачені Податковим кодексом України, зокрема, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та дані про суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), а також підстави (а. с. 95).
Вказані направлення вручались присутній в об`єкті перевірки продавчині ОСОБА_3 , як особі, яка через зареєстрований за позивачем РРО, здійснила реалізацію підакцизного товару, який належний ФОП ОСОБА_1 , однак, згідно акта відмови від підпису у направленнях про ознайомлення та отримання копії наказу на право проведення фактичної перевірки від 25.10.2021 № 1403, вона відмовилась від підпису у направленнях та отримання копії наказу на проведення перевірки (а. с. 41).
З приводу правомірності прийняття контролюючим органом податкових повідомлення-рішень від 19.11.2021 №010566/0706 та №010568/0706, якими до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 34 747,50 гривень за проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій не на повну суму покупки, за порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку за встановленою типовою формою і проведення розрахункової операції через РРО без використання режиму попереднього програмування, а також в сумі 10 000,00 гривень за роздрібну торгівлю алкогольними напоями за цінами, нижчими за встановлені мінімальні роздрібні ціни на такі напої, суд зазначає наступне.
Так, за змістом пункту 15.1 статті 15 коментованого Кодексу платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов`язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.
Обов`язки платника податків встановлено статтею 16 Податкового кодексу України.
Платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів (підпункт 16.1.2. пункту 16.1 статті 16 ПК України), а також забезпечувати збереження документів, пов`язаних з виконанням податкового обов`язку, протягом строків, установлених цим Кодексом (підпункт 16.1.12 пункту 16.1. статті 16 ПК України).
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством (пункт 44.1. статті 44 Податкового кодексу України).
В свою чергу, позивач, обґрунтовуючи протиправність податкового повідомлення-рішення від 19.11.2021 за №010566/0706, серед іншого вказує на здійснення відповідачем перевірки реєстратора розрахункових операцій за минулий період часу, що, на переконання позивача, виключає можливість контролюючого органу вчиняти такі дії в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій.
Так пунктом 177.10 статті 177 Податкового кодексу України (у редакції чинній на момент спірних правовідносин) визначено, що фізичні особи-підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет. Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Варто зазначити, що у відповідності до пунктів 19, 20 розділу І Закону України від 14.07.2020 за №786-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо функціонування електронного кабінету та спрощення роботи фізичних осіб-підприємців», згідно яких пункти 177.10 статті 177 і пункт 178.6 статті 178 ПК України викладено у новій редакції (чинній на момент спірних правовідносин), наказом Міністерства фінансів України від 13.05.2021 за №261 затверджено Типову форму, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами-підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядок її ведення.
З даного приводу, суд вважає за необхідне звернути увагу, що наказом Міністерства фінансів України від 13.05.2021 за №261 затверджено нову Типову форму, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами-підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядок її ведення (далі Наказ №261), а попередній наказ Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 за №481 «Про затвердження форми Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядку її ведення» втратив чинність 16.07.2021 (далі Наказ №481).
При цьому, як з`ясовано судом, у податковому повідомлені рішенні №010566/0760 визначено порушення ведення порядку №481, затверджений наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013.
Слід констатувати, що Наказ №481 за своїм змістом дублює норми правової поведінки платника податків, які визначені в наказі Міністерства фінансів України від 13.05.2021 за №261 і яким затверджено Типову форму, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами-підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядок її ведення.
А тому, суд вважає, що визначення порушення за ведення порядку №481, яке зазначено у констатованому податковому повідомленні-рішенні не є тим порушенням, що тягне за собою визнання його протиправним
Водночас, на думку суду, саме не облікування наявного товару за правилами наказу Міністерства фінансів України від 13.05.2021 за №261 і стало юридичною підставою для висновку про не відображенням ФОП ОСОБА_1 обліку товарних запасів за місцем їх реалізації за встановленою Типовою формою.
Так , згідно пункту 1 Порядку №261 фізичні особи-підприємці та фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність (далі самозайняті особи), зобов`язані вести облік доходів і витрат. На підставі первинних документів за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід/понесено витрати, здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати.
Суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу на виконання приписів пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР зобов`язані, поряд з іншим, вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
В силу правового регулювання положень статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Таким чином, фізичні особи-підприємці, при продажі товарів у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов`язані вести облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації. Недотримання вказаного обов`язку має наслідком застосування фінансової санкції у розмірі подвійної вартості не облікованих товарів за цінами реалізації.
Така правова позиція висвітлена Верховним судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постановах від 04.06.2019 у справі №809/886/15, від 12.03.2020 у справі №808/2540/16 та від 23.10.2020 у справі №816/2932/15.
За аргументами відповідача, що і не заперечується позивачем, при проведенні перевірки будь-яких документів, які б підтверджували походження та окремо облік товару не були надані суб`єктом господарювання.
В свою чергу, за доводами позивача, відповідачем не надано жодного доказу, який засвідчував би факт відмови при проведенні перевірки 25.10.2021 у наданні документів чи переліку документів, посадовій особі контролюючого органу.
Тобто, ФОП ОСОБА_1 стверджує про ведення ним обліку товарів за місцем їх реалізації у Книзі обліку доходів і витрат, яку відповідач не запитував при проведенні перевірки 25.10.2021 ні у позивачі, ані у інших осіб.
Слід відмітити, що первинні документи наявні у суб`єкта господарювання, в силу приписів пункту 177.10 статті 177 ПК України, є свідченням про походження товару, втім наявність таких документів не позбавляє обов`язку суб`єкта підприємницької діяльності відображати облік товарних запасів за місцем їх реалізації відповідно до встановлено Типової форми.
Закон №265/95-ВР в діючій редакції абзацу першого пункту 12 статті 3 вимагає від суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані, поряд з іншим, вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
За змістом абзацу другого пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Такі вимоги, в силу приписів абзацу третього пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, не поширюються на фізичних осіб-підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Відповідно до підпункту 2.2.11. пункту 2 акта (довідки) фактичної перевірки від 25.10.2021 ФОП ОСОБА_1 перебуває на загальній системі оподаткування, у зв`язку із чим абзац третій пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР не розповсюджується на позивача (а. с. 36).
Таким чином, в розумінні абзацу другого пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР платник податків зобов`язаний подавати до фактичної перевірки не тільки документи про «походження» товару, але й документи, які окремо засвідчують обставину «облік» товарів.
Отже, вище наведена норма вимагає від суб`єкта господарювання надавати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Та вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Тобто, у будь-якому разі суб`єкт господарювання, у тому числі фізична особа-підприємець, не має права реалізовувати необлікований товар в місці їх публічної реалізації і знаходження в об`єкті торгівлі.
У спірних правовідносинах відповідач наполягає на неподання позивачем будь-яких доказів, що отриманий ним для реалізації товар, наявний при проведенні перевірки, був облікований останнім в установленому порядку, в тому числі за правилами ведення Книги обліку та витрат.
Попри вказане, на думку позивача, товари, які реалізовувались в магазині-кафе « ІНФОРМАЦІЯ_1 » обліковані у повному обсязі, про що свідчать дані Книги обліку доходів та витрат, яка ведеться належним чином.
На переконання позивача, саме наявність Книги обліку доходів і витрат подану суду під час розгляду справи підтверджують облік товарних запасів, які підлягають подальшій реалізації.
На спростування доводів відповідача, позивач подав до суду копії трьох окремих аркушів Книги обліку доходів і витрат, які ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, без зазначеного реєстраційного номера. Зокрема, представлено титульну сторінку такої Книги із ідентифікуючими ознака платника податків (особи, на яку така Книга зареєстрована), в якому записані відомості за період з 04.01.2021 по 11.11.2021 (а. с. 79-81).
Водночас, позивачем долучено до матеріалів справи копії трьох аркушів Книги обліку товарних запасів маг. «Смерічка» ФОП ОСОБА_1 без зазначення дати реєстрації з внесеними періодами з 10.12.2021 по 30.08.2022 (а. с. 82-84).
Водночас, пунктом 177.10 статті 177 ПК України визначено, що фізичні особи-підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Тобто походження товару, який обліковується за типовою формою фізичною особою-підприємцем, є також обов`язковим.
У зв`язку із цим, наказом Міністерства фінансів України від 13.05.2021 за №261 затверджено Типову форму, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами-підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядок її ведення.
Абзацом 2 пункту 1 розділу І Наказу №261 визначено, що на підставі первинних документів за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід/понесено витрати, здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати.
В силу правових вимог пунктів 2-4 коментованого Порядку №261 облік доходів і витрат ведеться в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі засобами електронного кабінету у порядку, встановленому законодавством.
У разі ведення обліку доходів і витрат у паперовому вигляді самозайнята особа зобов`язана виконувати записи розбірливо чорнилом темного кольору або кульковою ручкою. Внесення виправлень здійснюється шляхом створення нового запису, який засвідчується підписом самозайнятої особи.
У разі ведення обліку доходів і витрат в електронному вигляді самозайнята особа зобов`язана вести таку форму у форматі EXCEL, крім випадку ведення обліку доходів і витрат в електронній формі засобами електронного кабінету.
Відтак, на підставі первинних документів, які свідчать про прихід товарно-матеріальних цінностей за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід/понесено витрати, здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати.
Зокрема, у графі 5 Типової форми, затвердженої Наказом №261, щоденно зазначаються «реквізити документа, який підтверджує понесені витрати», що безпосередньо пов`язані з отриманим доходом.
Документами, які підтверджують витрати, можуть бути, зокрема, платіжне доручення, прибутковий касовий ордер, квитанція, фіскальний чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші первинні документи, що засвідчують факт оплати товарів, робіт, послуг.
Такими документами також є видаткові накладні і розхідні накладні, на підставі яких ФОП ОСОБА_1 отримав у постачальників (контрагентів-продавців) товар (алкогольні напої розфасовані у пляшках) на загальну суму 14 823,00 гривень, у відношенні до яких контролюючим органом встановлено порушення.
Отримання позивачем у постачальників товару із видатковими/розхідними накладними засвідчує набуття права на їх реалізацію в ході власної господарської (підприємницької) діяльності.
При цьому, у графі 6 Типової форми щоденно відображається сума витрат, які документально підтверджені та безпосередньо пов`язані з отриманням доходу за підсумками дня.
Отже наявність у Типовій формі графи « 5» і « 6» надає можливість суб`єкту підприємницької діяльності щоденно відображати облік товарних запасів за місцем їх реалізації, шляхом внесення у таку форму реквізитів документів, які підтверджують понесені витрати, що безпосередньо пов`язані з отриманим доходом, а також суми витрат, які документально підтверджені та безпосередньо пов`язані з отриманням доходу за підсумками дня.
Суд зазначає, що належне ведення Типової форми дає змогу щоденно відобразити придбання товарів та послуг, відповідно обліковувати товарні запаси на підставі записів до Типової форми, а також відповідних документів, які підтверджують придбання.
Відтак, на підставі первинних документів, які свідчать про прихід товарно-матеріальних цінностей за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід/понесено витрати, здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати.
На переконання суду, саме такий порядок щоденного облікування доходів і витрат на підставі первинних документів і є тим «встановленим законодавством порядком облік товарних запасів» (їх походження і обліку) в розумінні положень пункту 12 статті 3 Закон №265/95-ВР.
Відповідно до пункту 85.2. статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Згідно із приписами пунктів 44.3., 44.6. статті 44 ПК України платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством термінів, але не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності
У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Виходячи із вимог пункту 8 Порядку №481 Книга зберігається у самозайнятої особи протягом 3 років після закінчення звітного періоду, в якому здійснено останній запис. Аналогічні норми містить і Порядок №261.
Згідно акта (довідки) фактичної перевірки від 25.10.2021 №0290725 Книгу обліку доходів і витрат позивачем до перевірки не надано. Таких документів не було подано і з скаргою на оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 09.12.2021.
З огляду на приписи пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України, вважається, що документи, які не були надані під час перевірки (чи протягом 5 днів після її проведення) вважаються відсутніми у такого платника податків.
Стосовно долученої позивачем до матеріалів справи титульної сторінки Книги обліку доходів і витрат самозайнятої особи ОСОБА_1 , то суд відзначає, що така не містить ні реєстраційного номеру, ні календарної дати реєстрації як і періоду ведення. При цьому на двох аркушах вказані відомості за період з 04.01.2021 по 11.11.2021. Однак усіх первинних документів, згідно записів у книзі доходів та витрат не було подано як із адміністративним позовом так і при розгляді скарги від 09.12.2021 на підтвердження придбання/походження товару (а. с. 79-81).
Крім того, у додаткових поясненнях позивача від 07.02.2023 звернуто увагу суду на те, що тільки з 26.11.2021 набрав чинності Порядок ведення обліку товарних запасів для ФОП у тому числі платників єдиного податку затверджено наказом №496 від 03.09.2021, а тому, на думку позивача, саме з 26.11.2021 стало законодавчо чітко врегульованим ведення відповідного обліку. Тож позивач з 26.11.2021 і здійснює відповідний облік (а. с. 75-77).
При цьому, як з`ясовано судом, будь-яких документів, які б підтверджували облік та походження товару, за аргументами відповідача, не були надані суб`єктом господарювання при проведенні перевірки.
Відтак, на думку суду існує об`єктивна неможливість ведення такого обліку шляхом внесення відомостей про товарні запаси за встановленою Типовою формою.
Водночас, судом зазначається, що отримання позивачем у постачальників товару із видатковими/розхідними накладними засвідчує набуття права на їх реалізацію в ході власної господарської (підприємницької) діяльності, а належне ведення Книги дає змогу щоденно відобразити придбання товарів та послуг, відповідно обліковувати товарні запаси на підставі відповідних записів, а також відповідних документів, які підтверджують придбання.
Водночас, зі змісту поданої позивачем Книги обліку доходів і витрат не можливо встановити, що позивачем придбавалися товари щодо яких у акті наявний висновок про відсутність їх обліку за місцем реалізації та відповідно були понесені витрати на їх придбання, вказане також підтверджує факт відсутності обліку товару у відповідності до вимог законодавства.
Наявність самих по собі заповнених граф книги обліку з посиланням на документи про «походження» (придбання) товарів, не робить їх документами, які засвідчують «облік» товарних записів.
Як наслідок записи у Книзі долучені суду позивачем на підтвердження належного ведення обліку доходів і витрат, станом на календарну дату проведення перевірки, на переконання суду, не можна вважати такими, що є належними і допустимими доказами у справі.
Отже, посилання позивача на належне ведення обліку товарно-матеріальних цінностей підтверджене Книгою обліку доходів і витрат без первинних документів не заслуговують на увагу, оскільки для підтвердження ведення обліку товарно-матеріальних цінностей за місцем реалізації мають бути наявні саме первинні документи, проте таких позивачем до перевірки надано не було, а наявність у Книзі обліку доходів і витрат у заповнених графах 5 (реквізити документа, що підтверджує понесені витрати) та 6 (сума витрат, пов`язаних з придбанням товарів (робіт, послуг)) не підтверджує факт наявності у позивача таких перинних документів.
Судом також встановлено, що на момент здійснення перевірки фізична особа-підприємець не надав контролюючому органу доказів ведення обліку товарів, станом на 25.10.2021, що в свою чергу унеможливило перевірити порядок ведення позивачем обліку товарів, а також здійснення ним продажу лише тих товарів, які відображені в такому обліку.
Втім, акт перевірки, від отримання якого продавець відмовився, свідчить про неподання перевіряючим, ані первинних документів, ні Типової форми, ні Книги обліку та витрат з записами станом на момент перевірки.
Водночас, позивач не надав докази використання в силу вимог пункту 44.6 статті 44, пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України права подання до контролюючого органу свого заперечення із первинними документами податковими, видатковими, товарно-транспортними накладними, доказів ведення у встановленому порядку Книги доходів та витрат та занесення відповідних відомостей про такі накладні станом на момент проведення перевірки.
До подібних висновків дійшов і Верховний Суд переглядаючи в касаційному порядку адміністративній справи №816/2932/15 і №808/2540/16 (постанова Верховного Суду від 12.03.2020 у справі №808/2540/16).
Отож, зважаючи на правову дію норм статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», у зв`язку з не відображенням позивачем обліку товарних запасів за місцем їх реалізації за встановленою Типовою формою, підлягають застосуванню до останнього штрафні санкції.
Разом з тим слід відзначити, що згідно відомості (додаток №3) про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) станом на 25.10.2021 (дата початку перевірки) при перевірці господарської одиниці магазину, який належать суб`єкту господарської діяльності - фізичній особі-підприємцю, податковим органом виявлено не облікований товар на суму 14 823,00 гривень (а. с. 39-40).
Із матеріалів слідує, що перевіряючим контролюючого органу складено відомість із опису фактичних залишків запасів станом на 25.10.2021 на об`єкті перевірки, загальна сума яких відображена в пункті 2.2.20 акта перевірки 14 823,00 гривень. Такі відомості є додатком до акта (довідки) фактичної перевірки від 25.10.2021 за №090725.
Водночас, продавець ОСОБА_3 відмовився ознайомитись та підписати відомість про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів(товарно-матеріальних цінностей) форми 3 (а. с. 39-40).
Знаючи про встановлену контролюючим органом на об`єкті перевірки загальну вартість товарних запасів у розмірі 14 823,00 гривень, у відношенні до яких не підтверджено ведення в установленому порядку їх облік, позивач, заперечуючи дійсну об`єктивність таких даних, наполягає на необ`єктивності контролюючого органу у знятті залишків таких цінностей та зазначає, що ДПС в Івано-Франківській області не вимагало надання додаткових документів.
Разом з тим, судом зазначається, що у досліджуваному випадку мала місце саме фактична перевірка, яка відрізняється за метою, підставою, порядком проведення і оформлення її результатів від камеральної і документальної (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) перевірок.
Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника.. Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (підпункт 75.1.3. пункту 75.1. статті 75, пункт 80.1. статті 80 Податкового кодексу України).
Тобто, така перевірка, серед іншого, здійснюється контролюючим органом без попередньої вимоги, з метою з`ясування на певну календарну дату обставини дотримання/недотримання платниками податків законодавства, в тому числі ведення суб`єктами господарювання в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Суд наголошує, поряд з іншим, - метою фактичної перевірки є її раптовість, що в поєднанні із обов`язком платника, визначеного Наказом №261, щоденно вести Типову форму, є законодавчо встановленою формою контролюю за належним оподаткуванням господарської діяльності відповідного суб`єкта в кінці звітного податкового періоду, а в день перевірки і на відповідну календарну дату.
Так, в силу імперативних приписів абзацу другого пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Така ж норма міститься і серед переліку загальних обов`язків платника податків, які виникають при проведенні перевірки, зокрема, платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки (пункт 85.2 статті 85 Податкового кодексу України).
Отже, взаємна дія правових положення абзацу другого пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР і пункт 85.2 статті 85 Податкового кодексу України зобов`язують платника податків при проведенні фактичної перевірки без окремої письмової вимоги надати документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Коментований обов`язок є самостійним і чітко визначеним правилом поведінки суб`єкта перевірки, який не перебуває в залежності від наявності письмової вимоги контролюючого органу, що виникає у платника податків в силу закону при пред`явленні направлення і наказу на проведення фактичної перевірки.
У досліджуваному випадку відповідачем пред`являлись продавчині ОСОБА_3 направлення від 23.10.2021 №2804, 2805 і наказ на право проведення фактичної перевірки від 23.10.2021 №2054-п для ознайомлення, однак остання від такого ознайомлення відмовилась, про що складено акт відмови від підпису у направленнях про ознайомлення та отримання копії наказу на право проведення фактичної перевірки від 25.10.2021 №1403 та що зафіксовано під час здійснення відеозйомки проведення фактичної перевірки (а. с. 133).
Слід зазначити, що в силу вимог підпункту 20.1.9. пункту 20.1. статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи, серед іншого, мають право вимагати під час проведення перевірок від платника податків, що перевіряються, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей.
Разом з тим, перевірка, результати правомірності якої з`ясовуються в даній справі, є в розумінні вимог статті 80, пунктом 82.3 статті 82 і пунктом 86.5 статті 86 Податкового кодексу України, - фактичною, а не камеральною чи документальною (плановою або позаплановою; виїзною або невиїзною). А тому, проведення такої перевірки та її оформлення слід здійснювати із особливостями саме фактичної перевірки.
В положеннях статті 80 Податкового кодексу України відсутні норми стосовно проведення інвентаризації з метою перевірки ведення порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації (зберігання) суб`єктом господарювання, однак реалізація контролюючим органом права вимагати від платника податків в ході фактичної перевірки зняття залишків товарно-матеріальних цінностей (підпункту 20.1.9. пункту 20.1. статті 20 коментованого Кодексу) слід застосовувати в комплексі із наказом Державної податкової адміністрації України «Про затвердження Методичних рекомендацій щодо оформлення матеріалів перевірок за дотриманням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій» від 12.08.2008 №534.
Зокрема, оформлення матеріалів перевірок за дотриманням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги) визначено Методичними рекомендацій щодо оформлення матеріалів перевірок за дотриманням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій, затверджених наказом Державної податкової адміністрації України №534 від 12.08.2008 (далі Методичні рекомендації №534, Методичні рекомендації).
Рекомендації щодо оформлення додатка до акта перевірки з порядку визначення повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) визначені в розділі 5 Методичних рекомендацій №534.
Так, фактичні залишки запасів (товарно-матеріальних цінностей), визначені при обстеженні приміщень суб`єкта господарювання, під час перевірки відображаються у відомості про результати контролю за повнотою оприбуткування, реалізації та фактичні залишки запасів (товарно-матеріальних цінностей) (далі Відомість), форму якої наведено у додатку 3 до Методичних рекомендацій.
У Відомості зазначаються назва та код суб`єкта господарювання, адреса, назва й адреса господарського об`єкта, інформація про підставу проведення перевірки, дата та час початку і завершення перевірки, інформація про результати перевірки.
Перед проведенням перевірки у матеріально відповідальної особи береться розписка щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей), включення у товарні звіти всіх видаткових і прибуткових документів на цінності. Розписка є невід`ємною частиною Відомості (далі Розписка).
Тобто, абзац 3 Розділу 5 Методичних рекомендацій №534 в поєднанні із положеннями підпункту 20.1.9. пункту 20.1. статті 20 Податкового кодексу України і є тою вимогою контролюючого органу до суб`єкта перевірки про зняття залишків товарно-матеріальних цінностей.
У Відомості (а.с 40) в нижньому правому куті внесено запис про «Розписку», зокрема «До початку проведення перевірки повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) всі видаткові і прибуткові документи на цінності включені у товарні звіти, здані в бухгалтерію. Всі цінності, які надійшли на мою (нашу) відповідальність, оприбутковано, а ті, які вибули, списано на видаток. Залишки на момент проведення перевірки заданими мого (нашого) звіту становлять (сума прописом)».
Такі Відомості, в тому числі запис про «Розписку», мова про якого йдеться в абзаці 3 Розділу 5 Методичних рекомендацій №534, яка затребується при проведенні фактичної перевірки, яка в розумінні підпункту 20.1.9. пункту 20.1. статті 20 Податкового кодексу України є вимогою відповідача про зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, за своє формою повністю відповідають додатку 3 до Методичних рекомендацій.
Судом встановлено,що продавець ОСОБА_3 відмовилась від надання Розписки та підписання Відомості, про що вчинено записи перевіряючими у такій Відомості (а. с. 40).
Відтак, на виконання вимог абзацу 3 Розділу 5 Методичних рекомендацій №534 і підпункту 20.1.9. пункту 20.1. статті 20 Податкового кодексу України відповідач оголошував вимогу про зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, у виконанні якої суб`єкт перевірки відмовився.
Повертаючись до фактичних обставин у справі, судом з`ясовано, що перевіряючими в Відомості заповнено графи №1, 2, 3, 20, 21, 22, 23 і 24 (а. с. 39-40) і визначено загальну вартість товарних запасів в розмірі 14 823,00 гривень), не обліковану в порядку, встановленому Наказом №261.
Розділом 5 Методичних рекомендацій №534 визначено, що у Відомості зазначаються найменування окремих груп (видів) запасів (товарно-матеріальних цінностей), відібраних для проведення перевірки (графа 2). У графі 3 вказуються одиниці виміру.
У графах 6 та 7 зазначаються код і назва постачальника, від якого отримано відібрані найменування запасів (товарно-матеріальних цінностей). У графах 8-9 - дата та номер документа, відповідно до якого отримано запаси (товарно-матеріальні цінності). У графах 10-11 - надходження таких запасів (товарно-матеріальних цінностей) у натуральному та грошовому виразі відповідно.
Дані про надходження запасів (товарно-матеріальних цінностей) у відповідних графах зазначаються на підставі первинних прибуткових документів, зведених відомостей про надходження від постачальника, внутрішнє переміщення тощо. У разі значного обсягу документів записи можуть групуватися у додаткових таблицях.
Так як перевіряючим не представлено під час перевірки будь-яких документів про походження наявних у місці здійсненні торгівлі товарно-матеріальних цінностей,що не заперечується сторонами то відповідно графи 6, 7, 8, 9 залишилися не заповненими у Відомості.
Разом з тим, Розділ 5 Методичних рекомендацій №534 містить наступні приписи, зокрема, залишок запасів (товарно-матеріальних цінностей) на визначену дату за даними обліку зазначається у графах 18-19. Дата, на яку розраховуються залишки запасів (товарно-матеріальних цінностей), має співпадати з датою початку перевірки
У графах 18-19 зазначаються залишки запасів (товарно-матеріальних цінностей) у натуральному та грошовому виразі на підставі розрахунків, які визначаються як сума відповідних показників залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) за даними бухгалтерського обліку (інших документів) на визначену дату та надходження за відповідний період і різниця вибуття за такий період, а саме: графа 18 = графа 4 + графа 10 - графа 16; графа 19 = графа 5 + графа 11 - графа 17.
Фактичні залишки запасів (товарно-матеріальних цінностей), виявлені під час проведення перевірки, зазначаються у графах 20-22. Дата, на яку встановлено фактичні залишки запасів (товарно-матеріальних цінностей), має співпадати з датою перевірки. У графі 20 вказуються фактичні залишки на дату перевірки у натуральному виразі. У графі 21 визначається ціна за одиницю окремих груп (видів) запасів (товарно-матеріальних цінностей), встановлена суб`єктом господарювання (господарським об`єктом) на дату початку перевірки. У графі 22 вказується загальна сума виявлених фактичних залишків (визначається як добуток кількості та ціни за одиницю виміру, або у разі відсутності фактичних залишків розраховується сума виходячи з розрахунку залишків на початок перевірки, надходження, вибуття та залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) за даними обліку, тобто розрахунковим методом).
Результати перевірки зазначаються у натуральному та грошовому виразі у графах 23-26. При цьому надлишок запасів (товарно-матеріальних цінностей) зазначається у натуральному та грошовому виразі у графах 23 та 24.
За результатами проведення перевірки виявляються та досліджуються факти, поряд з іншим, неведення або ведення з порушенням встановленого порядку обліку запасів (товарно-матеріальних цінностей) за місцем реалізації та зберігання (абзаци 23-24 Розділу 5 Методичних рекомендацій №534).
Водночас, судом встановлено, що посадовими особами головного управління ДПС в Івано-Франківській області велась відеофіксація перевірки, яка проводилась 25.10.2021 (а. с. 133).
В свою чергу представник відповідача зауважив суду, що у зв`язку з відмовою продавця надати первинні документи, перевіряючими суму фактичних залишків товаро-матеріальних цінностей було встановлено виходячи з ціни зазначеної на товарі, розміщеному на вітрині, та його кількості.
Таким чином, суд вважає, що внесення перевіряючими у графу 21 Відомостей ціни за одиницю окремих груп (видів) запасів (товарно-матеріальних цінностей) «виходячи із ціни на вітрині», повністю відповідає положенням абзацу 16 Розділу 5 Методичних рекомендацій №534, у відповідності до яких такі дані фіксуються «за цінами, встановленими суб`єктом господарювання (господарським об`єктом) на дату початку перевірки».
Отож, в силу приписів статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у спірних правовідносинах до позивача підлягає застосуванню фінансова санкція у розмірі 29 646,00 гривень, виходячи із подвійної вартості товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації.
Щодо порушення, яке виявлено перевіряючими, а саме: проведення розрахункової операції не на повну суму покупки із застосуванням РРО, видача розрахункового документа не на повну суму покупки, то судом встановлено наступне.
При проведенні фактичної перевірки було здійснено контрольну закупку, а саме:однієї пляшки горілки «Карпатська вершина» 0,25 за ціною 45,00 грн та однієї буханки хліба за ціною 15,00 грн. Фіскальний чек видано тільки на горілку «Карпатська вершина», на хліб не видано. У зв`язку з проведення розрахункової операції через РРО на неповну суму покупки перевіряючими встановлені порушення пункту 1 2 статті 3 Закону України №265/95-ВР
З приводу встановлених порушень суд зважає на таке.
З поданого позивачем договору оренди нежитлового приміщення від 01.10.2014, судом встановлено, що ФОП ОСОБА_1 як орендодавець надав ФОП ОСОБА_2 в користування 10 квадратних метрів нежитлового приміщення в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » по АДРЕСА_1 для використання їх з метою здійснення підприємницької діяльності (а. с. 16).
Також позивач пояснив, що ним здійснюється продаж підакцизних товарів, в той же час в магазині здійснюють діяльність двоє підприємців і саме підприємець ОСОБА_2 і здійснила продаж хліба під час контрольної закупки.
Однак, судом з відеодоказу фіксації фактичної перевірки суб`єкта господарювання ОСОБА_1 , встановлено, що саме продавцем ОСОБА_3 , яка перебуває в трудових відносинах з ФОП ОСОБА_1 , здійснено продаж однієї пляшки горілки «Карпатська вершина» 0,25 за ціною 45,00 грн та однієї буханки хліба за ціною 15,00 грн. Окрім того з зазначеного вище доказу вбачається, що продавцем ОСОБА_3 здійснено повернення коштів за коментований товар (а. с. 133).
Враховуючи вище наведене, застосування штрафних санкцій на суму 1,50 грн є обґрунтованим.
Решта розміру штрафної санкції в сумі 5 100,00 гривень становить інше порушення.
Зокрема, таким порушенням є «проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД при реалізації підакцизної групи товарів», чим порушено пункт 11 статті 3 Закону №265/95-ВР.
Так, за правилами пункту 11 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів із використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості.
Відповідно до статті 2 Закону №265/95-ВР фіскальний режим роботи це: режим роботи опломбованого належним чином реєстратора розрахункових операцій, який забезпечує безумовне виконання ним фіскальних функцій; режим роботи програмного реєстратора розрахункових операцій, зареєстрованого у реєстрі таких реєстраторів, що забезпечує реєстрацію розрахункових документів на фіскальному сервері контролюючого органу відповідно до цього Закону.
Фіскальний звітний чек документ встановленої форми, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний фіскальний звітний чек) реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, що містить дані денного звіту, під час створення якого інформація про обсяг виконаних розрахункових операцій заноситься відповідно до фіскальної пам`яті реєстратора розрахункових операцій або фіскального сервера контролюючого органу (стаття 2 Закону №265/95-ВР).
Пунктом 7 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.
Так, наказом Міністерства фінансів України від 08.10.2012 за №1057 затверджено Порядок передачі електронних копій розрахункових документів і фіскальних звітних чеків реєстраторів розрахункових операцій дротовими або бездротовими каналами зв`язку до органів державної податкової служби (далі Порядок №1057).
В розумінні приписів підпункту 1.2. пункту 1 Порядку №1057 система зберігання і збору даних РРО (далі СЗЗД РРО) загальнодержавна система, призначена для збору даних РРО та передачі цих даних до системи обліку даних РРО в ДПС за технологією зберігання і збору даних РРО для Державної податкової служби України.
Передача даних РРО до серверу обробки інформації, в силу вимог пункту 9.1. Порядку №1057, виконується згідно з регламентом, заданим у конфігурації РРО у форматі XML-документів, визначеному у протоколі передачі інформації.
За наслідками дослідження вказаних доказів, суд констатує відсутність у податкового органу повної інформації про розрахункові операції, здійснені ФОП ОСОБА_1 за вказаний період, у тому числі інформації щодо коду УКТ ЗЕД реалізованого за вказаний період товару. В свою чергу позивачем до суду не надано жодного доказу на спростування вказаного правопорушення.
Крім цього, у суду відсутні будь-які відомості про некоректну роботу (функціонування) реєстратора розрахункових операцій чи формування ним в 2020-2021 роках відомостей із помилковими даними щодо фіксації та/або занесення неточної (помилкової) інформації щодо фіскальних чеків за коментований період.
Вказані обставини серед іншого підтверджують проведення позивачем розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД при реалізації підакцизної групи товарів.
Окрім того, як встановлено судом у розрахунку сум фінансових санкцій, що підлягають застосуванню за проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД визначено штрафну санкцію відповідно до п. 6 ст. 17 ЗУ №265/95-ВР (а. с. 14).
При цьому, п.6 ст.17 Закону України від 06.07.1995 за №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» виключено на підставі Закону України від 01.12.2020 за №1017-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо лібералізації застосування реєстраторів розрахункових операцій платниками єдиного податку та скасування механізму компенсації покупцям (споживачам) за скаргами щодо порушення встановленого порядку проведення розрахункових операцій частини суми застосованих штрафних санкцій».
Водночас у ст.17 Закону України від 06.07.1995 за №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» зазначено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: 7) триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості;
Суд вважає, що помилкове зазначення контролюючим органом п. 6 ст. 17 Закону України від 06.07.1995 за №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у висновках щодо розрахункових сум штрафних (фінансових) санкцій, що підлягають застосуванню за результатами перевірки, не впливає на суть виявленого правопорушення та правильність обчислення і застосування фінансової санкції у сумі 5 100,00 грн.
Незважаючи на наявність зафіксованих в акті перевірки обставин, позивач подаючи адміністративний позов, в тому числі в ході розгляду адміністративної справи, так і не подав суду оригінали або засвідчені належним чином копії спірних фіскальних чеків із даними про продаж коментованого товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД.
Таким чином, суд дійшов висновку про відсутність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 19.11.2021 за №0100566/0706, в частині застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 5 100,00 гривень.
Досліджуючи правомірність прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення від 19.11.2021 за №010568/0706, якими до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції сумі 10 000,00 гривень за роздрібну торгівлю алкогольними напоями за цінами, нижчими за встановлені мінімальні роздрібні ціни на такі напої, суд відзначає слідуюче.
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального на території України, визначено Законом України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 за №481/95-ВР (далі Закон №481/95-ВР).
Відповідно до статті 1 цього Закону мінімальні роздрібні ціни на алкогольні напої ціни, які визначаються виходячи з мінімальних оптово-відпускних цін на цю продукцію та торговельної надбавки.
Законом №481/95-ВР визначене право Кабінету Міністрів України встановлювати мінімальні оптово-відпускні та роздрібні ціни на алкогольні напої
За приписами частини другої статті 17 Закону №481/95-ВР (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі оптової або роздрібної торгівлі коньяком, алкогольними напоями, горілкою, лікеро-горілчаними виробами та вином за цінами, нижчими за встановлені мінімальні оптово-відпускні або роздрібні ціни на такі напої - 100 відсотків вартості отриманої партії товару, розрахованої виходячи з мінімальних оптово-відпускних або роздрібних цін, але не менше 10 000 гривень
Так, в акті перевірки зафіксовано, що фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 здійснено реалізацію віскі «Блек Джек» 0,5 л міцністю 40% 02.11.2018 о 18:21 год, 11.10.2018 о 18:22 год, 08.10.2018 о 18:43 год, 05.10.2018 о 13:29 год по ціні 88 гривень (а. с. 37), тобто на думку перевіряючого органу за цінами, нижчими за встановленими постановою Кабінету Міністрів України від 30.10.2008 за № 957 «Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв».
Матеріалами справи і поясненнями відповідача підтверджується, що посадовими особами відповідача при проведенні фактичної перевірки використано інформацію із Підсистеми почекової інформації РРО системи збору і зберігання звітних даних і контрольних стрічок (а. с. 91-94).
Відповідач подав в суд належним чином оформлені відомості із Підсистеми почекової інформації РРО системи збору і зберігання звітних даних, за змістом яких в жовтні-листопаді 2018 року мало місце передача інформації із РРО (фіскальним номером 300040211.) позивача про оформлення останньою фіскальних чеків про реалізацію віскі «Блек Джек» в тарі (за одиницю) місткістю 0,500 л, а саме (а. с.91-94):
- чек за №678 від 05.10.2018 о 13:39 год на суму 88,00 гривень (1 шт.);
- чек за №692 від 11.10.2018 о 18:22 год на суму 88,00 гривень (1 шт.);
- чек за №730 від 02.11.2018 о 18:21 год на суму 147,00 гривень (1 шт.);
- чек за №682 від 08.10.2018 о 18:43 год на суму 88,00 гривень (1 шт.).
Варто відзначити те, що позивач в адміністративному позові і додаткових поясненнях не заперечує обставину реалізації у 2018 році алкогольного напою міцністю 38%, однак заперечує реалізації товару саме віскі «Блек Джек» міцністю 40%. Окрім того вважає, що фактично мало місце реалізація алкогольного напою, а не справжнього «віскі» по коду 220830 на підтвердження наведеного долучив видаткову накладну від 27.04.2018 №ТД-0042532 (а. с. 15).
Судом встановлено, що у видаткові накладній в сортименті товарів вказані серед іншого «Напій алкогольний міцний BLACK JACK «LIMITED EDITION HONEY» 0.5 л 40% та напій алкогольний міцний «Блек Джек Сільвер» 0,5 38% (код 2208.90.69.00) (а. с. 15).
Окрім того, представником позивача у додаткових поясненнях звернуто увагу суду на те, що ним фактично було реалізовано алкогольний напій «BLACK JACK SILVER» 38% за кодом УКТЗЕД 2208060 щодо якого Постановою №957 установлено розміри мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв, зокрема, мінімальна роздрібна ціна за 1 літр 100-відсоткового спирту для горілки та лікеро-горілчаних виробів (коди УКТ ЗЕД 2208 60) становить 447,00 гривень, а мінімальна ціна вказаного напою повинна становити 84,93 гривень, тому вважає, що сума продажу даного товару згідно контрольних стрічок РРО була вищою, ніж мінімально встановлена.
В свою чергу представник відповідача вважає, що позивач хибно розраховує мінімальну ціну товару, вважаючи напій алкогольний міцний «Блек Джек» належним до категорії товарів Горілка та лікеро-горілчані вироби, зазначаючи код товару 220860.
Відомості з підсистеми свідчать, що 05.10.2018 о 13:39 год, 11.10.2018 о 18:22 год, 02.11.2018 о 18:21 год, 08.10.2018 о 18:432 за допомогою РРО, належного позивачу, мало місце заповнення фіскальних чеків №678, 692, 730, 682 про реалізацію товару Віскі «Блек Джек» 0.5 за ціною 88,00 гривень.
Таким чином, навіть з врахуванням тверджень позивача щодо продажу віскі «Блек Джек» міцністю 38% з урахуванням вимог Постанови №957 мінімальна роздрібна ціна віскі (код УКТ ЗЕД 2208 30), місткістю 0,5 л, міцністю 38 % об. спирту повинна становити 170,05 грн. (895 грн*38% об.*0,5 л).
При цьому, як встановлено судом код УКТ ЗЕД у фіскальних чеках відсутній (а. с. 91-94).
Водночас, як встановлено з обставин справи і підтверджено відповідними доказами, а саме скрінкопією інформації Єдиного веб-порталу ДПС (а. с. 91-94), позивачем реалізованого віскі «Блек Джек» 0,5.
Як встановлено судом, у видатковій накладній, долученій до матеріалів справи в сортименті товарів вказані «Напій алкогольний міцний BLACK JACK «LIMITED EDITION HONEY» 0,5 л 40% та напій алкогольний міцний «Блек Джек Сільвер» 0,5 38% (код 2208.90.69.00).
Водночас, суд вважає, що такий код УКТ ЗЕД ніяк не відповідає міцним алкогольним напоям, а відповідає слабоалкогольним напоям з вмістом етилового спирту від 0,5 до 8,5% та екстрактних речовин не більше 14 г на 100 куб. см, виготовлені на основі водно-спиртової суміші з використанням інгредієнтів, напівфабрикатів та консервантів, насичені чи ненасичені діоксином вуглецю.
З дослідженою судом світлокопії товару, яка подана представником позивача, алкогольний напій з написами на етикетці виконаний із нанесеними зображеннями англійськими літерами «Black Jack» WHISKEY taste malt alcohol (а. с. 78).
Вказаний продукт був поставлений ФОП ОСОБА_1 від ТОВ «ТД Регістр» для реалізації (а. с. 15).
«Напій алкогольний міцний BLACK JACK «LIMITED EDITION HONEY» 0,5 л 40% та напій алкогольний міцний «Блек Джек Сільвер» 0,5 38% надійшли позивачу, згідно видаткової накладної від 27.04.2018 №ТД-0042532 за ціною з ПДВ 66,90 грн та 63,06 грн відповідно.
Під час кодування товару на РРО позивачем була зазначена власна назва продукту віскі «Блек Джек», яка міститься у накладній від 27.04.2018 та під цією назвою і був реалізований вказаний продукт за ціною 88,00 грн.
При цьому у вказаній накладній міститься назва «Напій алкогольний міцний BLACK JACK «LIMITED EDITION HONEY» 0,5 л 40% та напій алкогольний міцний «Блек Джек Сільвер» 0,5 38%.
Водночас, відповідачем доказів щодо продажу позивачем алкогольного напою «Блек Джек» міцністю 40% суду не надано.
Втім, за змістом статті 1 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» мінімальні оптово-відпускні ціни на алкогольні напої це ціни, які визначаються за кодами виробів Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності за 1 літр 100-відсоткового спирту, обраховані виходячи з найнижчої оптової ціни на вітчизняну або контрактної вартості на імпортну продукцію та податків і зборів, які відповідно до чинного законодавства підлягають сплаті з одиниці продукції вітчизняними виробниками й імпортерами, та з урахуванням вартості тари; мінімальні роздрібні ціни на алкогольні напої - ціни, які визначаються виходячи з мінімальних оптово-відпускних цін на цю продукцію та торговельної надбавки.
Відповідно до ч. 10 ст. 18 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» Кабінету Міністрів України надано право встановлювати мінімальні оптово-відпускні та роздрібні ціни на алкогольні напої.
Додатком до постанови Кабінету Міністрів України від 30.10.2008 №957 (в редакції на час виникнення спірних правовідносин) встановлені мінімальні оптово-відпускні і роздрібні ціни на окремі види алкогольних напоїв відповідно до коду виробів згідно УКТЗЕД, у тому числі «горілка та лікеро-горілчані вироби» - за кодом 220860, а «віскі» - за кодом 220830.
Водночас, основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального на території України визначає Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 за №481/95-ВР (далі Закон № 481/95-ВР).
Алкогольні напої, у розумінні статті 1 Закону № 481, це продукти, одержані шляхом спиртового бродіння цукровмісних матеріалів або виготовлені на основі харчових спиртів із вмістом спирту етилового понад 0,5 відсотка об`ємних одиниць, які зазначені у товарних позиціях 2203, 2204, 2205, 2206, 2208 згідно з УКТ ЗЕД, а також з вмістом спирту етилового 8,5 відсотка об`ємних одиниць та більше, які зазначені у товарних позиціях 2103 90 30 00, 2106 90 згідно з УКТ ЗЕД.
Частиною 10 статті 18 Закону №481/95-ВР надано Кабінету Міністрів України право встановлювати мінімальні оптово-відпускні та роздрібні ціни на алкогольні напої.
Постановою Кабінету Міністрів України від 30.10.2008 №957 установлено розміри мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв, зокрема мінімальна роздрібна ціна за 1 літр 100-відсоткового спирту для горілки та лікеро-горілчаних виробів (коди УКТ ЗЕД - 2208 60, 2208 70, 2208 90) становить 321 грн, 447 грн відповідно; для віскі (код УКТ ЗЕД - 2208 30) становить 682 грн, 895 грн відповідно.
Пунктами 1-4 примітки до цієї постанови визначено, що мінімальні оптово-відпускні і роздрібні ціни під час реалізації (продажу) горілки та лікеро-горілчаних виробів, віскі, рому та інших спиртових дистилятів та спиртних напоїв, одержаних шляхом перегонки зброджених продуктів з цукрової тростини, джину та ялівцевої настоянки, коньяку (бренді) три зірочки, коньяку (бренді) чотири зірочки, коньяку (бренді) п`ять зірочок, інших спиртових дистилятів та спиртових напоїв, у тому числі бренді ординарного, горілки виноградної, інших зброджених напоїв, сумішей із зброджених напоїв та сумішей зброджених напоїв з безалкогольними напоями різного вмісту спирту в тарі різної місткості визначаються як добуток відповідних затверджених мінімальних цін, міцності за об`ємом (у відсотках) і місткості тари (у літрах), поділений на 100 відсотків. Мінімальна роздрібна ціна на вина та вермути у скляній та іншій тарі місткістю менш як 1 літр та більш як 1 літр, 1 літр у скляній тарі розраховується як добуток затвердженої мінімальної ціни та місткості тари, поділений на 0,7. Мінімальна роздрібна ціна на сидр і перрі (без додання спирту), зброджені напої, одержані виключно в результаті природного (натурального) бродіння фруктових, ягідних та фруктово-ягідних соків, з вмістом спирту не більше 8,5 відсотка об`ємних одиниць (без додання спирту) у тарі місткістю менш як 1 літр та більш як 1 літр розраховується як добуток затвердженої мінімальної ціни та місткості тари. Мінімальні оптово-відпускні і роздрібні ціни на окремі види алкогольних напоїв, визначені (розраховані) згідно з примітками 1-3 цього додатка, заокруглюються: у бік зменшення до найближчого числа, що закінчується на 0, якщо закінчуються від 1 до 4 копійок; у бік збільшення до найближчого числа, що закінчується на 0, якщо закінчуються від 5 до 9 копійок.
Отже, мінімальні оптово-відпускні і роздрібні ціни встановлено на окремі види алкогольних напоїв, які необхідно ідентифікувати за кодами виробів згідно із УККТ ЗЕД.
При цьому, з встановлених фактичних обставин у справі судом зазначається, що вільне трактування назви виробу за вибором як перевіряючих так і суб`єкта господарювання, чи фіксація такої назви у товарно-супровідних документах або документах первинного бухгалтерського обліку не є належним доказом правильності віднесення товару до відповідного коду за УКТ ЗЕД.
Абзацом 13 частини 2 статті 17 Закону №481/95-ВР установлено, що до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі оптової або роздрібної торгівлі коньяком, алкогольними напоями, горілкою, лікеро-горілчаними виробами та вином за цінами, нижчими за встановлені мінімальні оптово-відпускні або роздрібні ціни на такі напої - 100 відсотків вартості отриманої партії товару, розрахованої виходячи з мінімальних оптово-відпускних або роздрібних цін, але не менше 10 000 гривень.
Так, у акті (довідці) фактичної перевірки від 25.10.2021 №090725 відповідно до якого перевіряючими встановлено, реалізацію віскі «Блек Джек», місткістю 0,5 л, міцністю 40%, за ціною нижчою, від установлених мінімальних роздрібних цін (88,00 грн). При розрахунку продавцем застосовано РРО, видано фіскальні чеки.
В свою чергу, фіскальні чеки за №678 від 05.10.2018, за №692 від 11.10.2018, за №730 від 02.11.2018, за №682 від 08.10.2018 не містить відомостей щодо міцності проданого алкогольного напою та коду класифікації за УКТ ЗЕД.
За таких обставин, суд вважає, що на момент проведення фактичної перевірки контролюючий орган не мав можливості ідентифікувати алкогольний напій реалізований у 2018 році згідно вказаних чеків (понад 35 місяців до проведення перевірки), а тому обов`язку доведення правомірності прийнятого ним рішення не дотримав.
Також судом установлено, що визначення коду товару за УКТ ЗЕД алкогольних напоїв не було предметом дослідження під час розгляду ДПС скарги підприємця на податкові повідомлення-рішення від 19.11.2021 №010566/0706 та №010568/0706 (а. с.111).
Отже, установлені обставини і наведені вище документи не підтверджують висновків податкового органу, викладених в акті перевірки, оскільки самі висновки контролюючого органу ґрунтуються лише на підставі даних відомостей із Підсистеми почекової інформації РРО системи збору і зберігання звітних даних без перевірки реалізованих алкогольних напоїв на відповідність кодам УКТ ЗЕД, тоді як відповідно до абзацу 18 частини 2 статті 17 Закону №481/95-ВР безпосереднім об`єктом правопорушення (предметом) є конкретний алкогольний напій, який відповідно до згаданих положень статті 1 Закону та відповідно до Постанови №957 визначається за кодом УКТ ЗЕД, а не за назвою в документах суб`єкта господарювання.
Як визначено частинами першою, другою статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Відсутність належних, допустимих і беззаперечних доказів реалізації позивачем алкогольних напоїв за цінами, нижчими від встановлених мінімальних роздрібних цін на такі напої, неможливість ідентифікувати продані напої за кодом УКТ ЗЕД, унеможливлює застосування до фізичної особи-підприємця штрафних санкцій.
Аналогічні висновки викладені у постанові Верховного Суду від 24.01.2019 у справі №803/1789/16.
Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
У адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Згідно зі статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.
З врахуванням викладеного суд приходить до висновку про наявність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення від 19.11.2021 №010568/0706 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 10 000,00 гривень.
Згідно частини 3 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.
Враховуючи те, що позовні вимоги підлягають частковому задоволенню, суд вважає за необхідне стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 частину сплаченого судового збору в розмірі 221,78 грн, пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.
На підставі статті 129-1 Конституції України, керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 19.11.2021 №010568/0706.
В задоволенні решти позовних вимог відмовити.
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку. Відповідно до статей 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга на рішення суду подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення рішення в повному обсязі.

Головному управлінню ДПС в Івано-Франківській області рішення надіслати через підсистему «Електронний суд».

Перебіг процесуальних строків, початок яких пов`язується з моментом вручення процесуального документа учаснику судового процесу в електронній формі, починається з наступного дня після доставлення документів до Електронного кабінету в розділ «Мої справи».

Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження рішення суду, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Строк на апеляційне оскарження також може бути поновлений в разі його пропуску з інших поважних причин, крім випадків, визначених частиною другою статті 299 цього Кодексу.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Суддя /підпис/ Кафарський В.В.

Рішення складене в повному обсязі 21 березня 2023 р.