Справа № 420/7630/22
Суддя: Турецька І.О.
Дата ухвалення: 2023-03-21 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
___________________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

21 березня 2023 р.м.ОдесаСправа № 420/7630/22
Головуючий в 1 інстанції: Танцюра К.О.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

судді-доповідача Турецької І.О.,

суддів Домусчі С.Д., Шеметенко Л.П.

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10 серпня 2022 року у справі за позовом Акціонерного товариства «Одеська ТЕЦ» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення -рішення

В С Т А Н О В И В:

Короткий зміст позовних вимог.

У травні 2022 року Акціонерне товариство «Одеська ТЕЦ» (далі АТ «Одеська ТЕЦ») звернулось до суду першої інстанції з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (далі ГУ ДПС в Одеській області) в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення від 30.12.2021 за №31983/15-32-09-04/05471158 форми «С» про застосування штрафних санкцій в сумі 500 000 грн.

В обґрунтування позову зазначені дві підстави, а саме: це процедурні порушення, допущені контролюючим органом під час проведення фактичної перевірки та відсутність в діях платника податків складу податкового правопорушення.

Зазначаючи про наявність процедурних порушень, пов`язаних з проведенням фактичної перевірки, АТ «Одеська ТЕЦ» указує на те, що жодній посадовій особі або уповноваженій, на це підприємством, особі, посадові особи контролюючого органу не пред`явили направлення на перевірку, а також наказ на проведення фактичної перевірки.

Далі, позивач указує, що наказ на проведення фактичної перевірки не містить підстав для її проведення, які встановлені підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, зокрема, в наказі відсутні інформація, про порушення АТ «Одеська ТЕЦ» законодавства у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, пального.

Також, в діях посадових осіб ГУ ДПС в Одеській області, на думку АТ «Одеська ТЕЦ», вбачаються порушення пункту 86.5 статті 86 Податкового кодексу України, що виразилося у нескладенні акта, що засвідчує факт відмови від підпису.

Указуючи на протиправність спірного податкового повідомлення рішення, позивач зазначає таке.

По перше, він зазначає, що стаття 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995 №481/95- ВР (далі Закон №481/95- ВР) не встановлює термінів отримання ліцензії на зберігання пального, а тому доводи контролюючого органу про наявність такого порушення, не засновані на законодавстві.

По друге, АТ «Одеська ТЕЦ» заявляє, що замість проведення фактичної перевірки, ГУ ДПС в Одеській області здійснювало дослідження видаткових накладних на придбання пального, товарно транспортних накладних щодо його поставки, документи щодо оприбуткування пального, матеріальні звіти по руху активів, а також акти на списання пального за період з 10.03.2021 по 17.10.2021.

За таких підстав, позивач вважав, що податковий орган по суті провів документальну перевірку, адже визначальним для притягнення особи до відповідальності за зберігання пального без ліцензії є встановлення, в процесі проведення фактичної перевірки, факту зберігання пального.

По третє, цитуючи підпункт 14.1.6 Податкового кодексу України та статтю 15 Закону №481/95- ВР, позивач констатує, що отримувати ліцензію на право зберігання пального суб`єкт господарювання повинен тільки для стаціонарних резервуарів або ємностей. Проте, він не здійснює зберігання пального у стаціонарних резервуарах або ємностях за адресою місцезнаходження. На його переконання, придбані газові балони (пропан бутан) є рухомим обладнанням, що працює під тиском і по суті є паливним баком для пристрою газозварювального апарату.

По четверте, АТ «Одеська ТЕЦ» наголошує, що факт надходження пального за відсутності ліцензії не є законодавчо встановленою підставою для притягнення платника податків до відповідальності за статтею 15 Закону №481/95- ВР.

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 10 серпня 2022 року, ухваленого за правилами загального позовного провадження, позов АТ «Одеська ТЕЦ» задоволено.

Суд визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Одеській області від 30.12.2021 №31983/15-32-09-04/05471158 форми «С».

Вирішуючи справу по суті та задовольняючи позов, суд першої інстанції виклав такі аргументи.

По перше, суд погодився з позицією позивача, що ГУ ДПС в Одеській області не дотрималося вимог пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України, відповідно до якого посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення фактичної перевірки за наявності в наказі підстав для її проведення, визначених цим Кодексом.

Суд відзначив, що підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК передбачає дві самостійні підстави для проведення фактичної перевірки, а тому конкретна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі.

Водночас суд вважав недоведеними доводи позивача, що його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику контролюючий орган не пред`явив направлення на перевірку, а також наказ на проведення фактичної перевірки.

По друге, суд поважав обґрунтованими аргументи позивача, що посадові особи ГУ ДПС в Одеській області, в порушення вимог статті 86 Податкового кодексу України, не склали акт, який засвідчує відмову платника податків або його законних представників від підписання акта фактичної перевірки.

По третє, суд першої інстанції зазначив, що системний аналіз норм Податкового кодексу України та Закону №481/95- ВР у їх взаємозв`язку дають підстави для висновку, що наявність у суб`єкта господарювання обов`язку з отримання ліцензії на право здійснення діяльності зі зберігання пального, яка опосередковується придбанням та використанням суб`єктом господарювання пального для задоволення своїх власних виробничих потреб при провадженні його господарської діяльності (не пов`язаної з метою отримання доходу від зберігання пального як виду економічної діяльності) залежить саме від наявності у суб`єкта господарювання місця зберігання пального, яке за своїми ознаками (характеристиками) відповідає визначенню «акцизного складу» та/або «акцизного складу пересувного», незалежно від того чи зареєстрований такий суб`єкт платником акцизного податку, розпорядником акцизного складу та/або наявністю підстав для реєстрації такого місця як акцизного складу.

Покликаючись на висновок Верховного Суду, викладений в постанові від 09.06.2022 у справі № 200/11093/20-а, суд указав, що у випадку, якщо наявне у суб`єкта господарювання місце зберігання пального відповідає ознакам, які Податковий кодекс України встановлює як виключення з визначення «акцизного складу» та/або «акцизного складу пересувного», такий суб`єкт не має обов`язку отримувати ліцензію на право зберігання пального у такому місці. Сам по собі факт наявності «на балансі» у суб`єкта господарювання невикористаного пального не є достатньою обставиною для його кваліфікації як зберігання пального без отримання відповідної ліцензії.

Враховуючи, що контролюючим органом не встановлено факт здійснення діяльності позивача зі зберігання пального без отримання відповідної ліцензії, суд першої інстанції дійшов висновку про необґрунтованість, прийнятого ГУ ДПС в Одеській області, податкового повідомлення-рішення від 30.12.2021 №31983/15-32-09-04/05471158 та про наявність підстав для його скасування.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги та відзиву.

Вважаючи рішення суду незаконним та необґрунтованим ГУ ДПС в Одеській області, в апеляційній скарзі просить його скасувати та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову.

Підставами для скасування рішення суду першої інстанції скаржник зазначає наступне.

Насамперед, скаржник наголошує, що норма підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

На його думку, наказ «Про проведення фактичної перевірки АТ «Одеська ТЕЦ»» від 16.11.2021 містить законодавчо визначену підставу для її проведення, а саме здійснення контролю дотримання вимог діючого законодавства у сфері обігу підакцизних товарів, ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявності ліцензій, свідоцтв.

Покликаючись на висновок Верховного суду, викладеному в постанові від 04.03.2021 у справі №803/1171/17 представник ГУ ДПС в Одеській області вказує, що окремі дефекти оформлення наказу про призначення податкової перевірки, зокрема, відсутність або неповнота посилань на конкретні пункти чинного законодавства не повинні розглядатися як підстави для визнання спірного наказу протиправним, якщо зі змісту такого наказу видається за можливе ідентифікувати передбачену законодавством фактичну підставу для призначення відповідної перевірки.

За таких підстав, як вважає скаржник, є незрозумілою позиція суду першої інстанції стосовно проведення перевірки без будь якого обґрунтування.

Також скаржник не погоджується з позицією суду першої інстанції, що отримання ліцензії для зберігання пального необхідно тільки для стаціонарних резервуарів або ємностей, оскільки частина 43 статті 15 Закону №481/95- ВР вимагає отримання такої ліцензії, у тому числі і суб`єктом господарювання, що здійснює зберігання пального, яке не реалізовується іншим особам і використовується виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки.

Цитуючи постанову Верховного Суду від 15.06.2022 у справі №260/3859/20, де вказано, що суть фактичної перевірки полягає у встановленні контролюючим органом факту здійснення суб`єктом господарювання діяльності зі зберігання пального (часу та місця), скаржник зазначає, що такі факти зафіксовані в акті фактичної перевірки.

У відзиві на апеляцію АТ «Одеська ТЕЦ» указує на її необґрунтованість та на відсутність підстав для її задоволення. Зміст відзиву містить цитування правових норм, що регулюють спірні правовідносини та доводи, які були викладені в позові.

Враховуючи, що відсутні клопотання від усіх учасників справи про розгляд справи за їх участю, суд апеляційної інстанції, відповідно до п.1 ч.1 ст.311 КАС України, розглянув справу в порядку письмового провадження.

Фактичні обставини справи.

Основним видом економічної діяльності АТ «Одеська ТЕЦ» є виробництво електроенергії (КВЕД 35.11).

15.11.2021 до керівника ГУ ДПС в Одеській області надійшла доповідна записка від начальника управління контролю за підакцизними товарами ГУ ДПС в Одеській області з пропозицією надати дозвіл на проведення фактичної перевірки АТ «Одеська ТЕЦ» на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, а саме у зв`язку зі здійсненням функцій, визначений законодавством у сфері виробництва і обігу спиту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального. У даному документі зазначено, що інформація щодо порушень даним суб`єктом господарювання норм чинного законодавства у сфері обігу підакцизних товарів, як від інших структурних підрозділів ГУ ДПС в Одеській області та і від відкритих джерел (ЗМІ, Інтернет тощо) не надходило.

16.11.2021 ГУ ДПС в Одеській області №8257-п прийняло наказ «Про проведення фактичної перевірки АТ «ОДЕСЬКА ТЕЦ»» та виписало направлення на перевірку.

Підставою для проведення перевірки зазначено підпункт 19-1.1.4 пункту 19-1.1 статті 19-1, стаття 20, підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, метою перевірки зазначено здійснення контролю дотримання вимог діючого законодавства у сфері обігу підакцизних товарів, ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявності ліцензій, свідоцтв (т.1 а.с.59-60).

У період з 17.11.2021 по 26.11.2021 така перевірка була проведена.

За результатами виявлених порушень, в процесі перевірки, посадові особи ГУ ДПС в Одеській області склали акт від 29.11.2021 №25790/15-32-09-04/05471158 (т.1 а.с.70-74).

Під час перевірки встановлено, що між АТ «Одеська ТЕЦ» (Покупець) та ТОВ ФІРМА «КРІОГЕНСЕРВІС» (Продавець) укладено договір поставки пропану-бутану від 01.02.2021 №41.

10.03.2021, на виконання цього договору, Продавець здійснив поставку пропану - бутану у кількості 15 балонів на адресу Покупця (м. Одеса, вул. Церковна, 29).

Відповідно до даних системи «Єдине вікно подання електронної звітності», ТОВ ФІРМА «КРІОГЕНСЕРВІС» зареєструвало акцизну накладну форми «П» від 10.03.2021 №76.

У цьому документі зазначено, зокрема, про відвантаження 315 кг (570 літрів, приведених до температури 15є С) скрапленого газу (пропан або суміш пропану з бутаном) та інші гази за адресою місця зберігання пального, яке не є акцизним складом, на якому суб`єкт господарювання АТ «Одеська ТЕЦ» неплатник податку зберігає пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки.

В полі зору посадових осіб податкового органу, що здійснювали перевірку були акти на списання матеріалів (пропану-бутану) підприємства:

від 31.08.2021 №1, від 31.05.2021 №2, від 31.08.2021 №3, від 30.07.2021 №4, від 30.04.2021 №5, від 30.09.2021 №6, від 31.03.2021 №7, від 30.06.2021 №8, від 30.07.2021 №10, від 30.09.2021 №11, від 31.03.2021 №12, від 31.05.2021 №13, від 31.05.2021 №14, від 30.09.2021 №15, від 30.07.2021 №16.

Як указано в акті, наведені документи свідчать про зберігання та поступове використання балонів з пропаномбутаном у період з 10.03.2021 по 17.10.2021 та дають підстави для висновку, що АТ «Одеська ТЕЦ» у вказаний період здійснювало зберігання та використання зазначеної продукції за відсутності ліцензії на право зберігання пального.

Визначальним, на думку перевіряючих, є факт надходження пального в місце зберігання, незалежно від часу такого зберігання та подальшої участі такого отриманого пального (списання, витрачання).

Ураховуючи встановлені обставини, особи, що здійснювали перевірку, зазначили, що АТ «Одеська ТЕЦ» не дотрималося термінів для отримання ліцензії на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки), чим порушило статтю 15 Закону №481/95- ВР.

На підставі висновків наведеного акта перевірки, ГУ ДПС в Одеській області прийняло податкове повідомлення-рішення від 30.12.2021 №31983/15-32-09-04/05471158 форми «С», про застосування до АТ «Одеська ТЕЦ» штрафних санкцій в сумі 500 000 грн (т.1 а.с.17).

Штрафні санкції нараховані на підставі підпункту 54.3.3.пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України та статті 17 Закону №481/95- ВР.

Джерела правового регулювання (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) та оцінка суду апеляційної інстанції доводів апеляції і висновків суду першої інстанції.

Переглянувши справу за наявними у ній доказами та перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що наявні підстави для часткового задоволення апеляції, з огляду на таке.

Підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України встановлено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника.

Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Згідно положень пункту 80.1 та підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Відповідно до положень пункту 81.1. статті 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку.

Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Скаржник, в апеляційній скарзі, зазначає про помилковість висновку суду першої інстанції, що наказ від 16.11.2021 №8257-п про проведення фактичної перевірки не відповідає приписам підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.

Досліджуючи даний довід, колегія суддів установила, що аргументом для такого висновку, суд першої інстанції вважав відсутність в спірному наказі чіткого визначення підстави для проведення фактичної перевірки та її відповідність правовій нормі.

Зокрема, суд першої інстанції зазначив, що при встановленні в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки конкретна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі.

Колегія суддів не погоджується з таким висновком суду першої інстанції та підтримує позицію скаржника, що в спірному наказі контролюючий орган для проведення фактичної перевірки зазначив, надане йому, підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, право виконувати функції визначені законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Тобто, в даному випадку достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин, зокрема і у сфері виробництва та обігу пального.

Дійсно, в наказі про проведення фактичної перевірки підстава для її проведення не сформульована тотожно до змісту викладеної вище норми, але достатньо чітко, щоб платник податків зрозумів, що контролюючим органом буде здійснюватися контроль у сфері обігу підакцизних товарів, ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявності ліцензій, свідоцтв.

Варто відзначити, що за приписами підпунктів 19-1.1.1, 19-1.1.14, 19-1.1.16, 19-1.1.17, 19-1.1.54. пункту 19-1.1 статті 19-1 Податкового кодексу України, контролюючі органи, зокрема, здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері; здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального; проводять роботу щодо боротьби з незаконним виробництвом, переміщенням, обігом спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального; здійснюють інші функції, визначені законом.

Зазначений висновок суду апеляційної інстанції узгоджується із правовими позиціями, висловленими в постановах Верховного Суду від 11.01.2023 у справі справа №160/2357/2, від 08.12.2022 у справі №140/2889/21, від 12.08.2021 у справі №140/14625/20, від 10.04.2020 у справі №815/1978/18, від 25.01.2019 у справі №812/1112/16, від 07.11.2019 у справі №140/391/19, від 20.03.2018 у справі №820/4766/17, від 22.05.2018 у справі №810/1394/16.

Переходячи до перевірки обґрунтованості висновків суду щодо протиправності податкового повідомлення-рішення від 30.12.2021 за №31983/15-32-09-04/05471158 форми «С» про застосування до АТ «Одеська ТЕЦ» штрафних санкцій в сумі 500 000 грн, колегія суддів установила таке.

Як правильно встановив суд першої інстанції, спірні правовідносини регулюються Законом №481/95- ВР, що визначає основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального на території України.

Стаття 1 Закону №481/95- ВР надаючи визначення основних понять і термінів, встановлює, шо місце зберігання пального, це місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування, а зберігання пального, це діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик.

Відповідно до положень частини 1 статті 15 даного Закону оптова торгівля пальним та зберігання пального здійснюються суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності за наявності ліцензії.

Частинами 8 та 10 статті 15 Закону №481/95- ВР унормовано, що суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензії на право оптової торгівлі пальним та зберігання пального на кожне місце оптової торгівлі пальним або кожне місце зберігання пального відповідно, а за відсутності місць оптової торгівлі пальним - одну ліцензію на право оптової торгівлі пальним за місцезнаходженням суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) або місцезнаходженням постійного представництва.

Ліцензії на право зберігання пального видаються уповноваженими, Кабінетом Міністрів України, органами виконавчої влади за місцем розташування місць зберігання пального терміном на п`ять років.

Поряд з цим, частина 21 статті 15 наведеного Закону наголошує, що суб`єкти господарювання, які здійснюють роздрібну, оптову торгівлю пальним або зберігання пального виключно у споживчій тарі до 5 літрів, ліцензію на роздрібну або оптову торгівлю пальним або ліцензію на зберігання пального не отримують.

За приписами частин 38-43 статті 15 Закону №481/95- ВР для отримання ліцензії на право оптової або роздрібної торгівлі пальним або на право зберігання пального разом із заявою додатково подаються завірені заявником копії таких документів:

документи, що підтверджують право власності або право користування земельною ділянкою, або інше передбачене законодавством право землекористування на земельну ділянку, на якій розташований об`єкт оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, чинні на дату подання заяви та/або на дату введення такого об`єкта в експлуатацію, будь-якого цільового призначення;

акт вводу в експлуатацію об`єкта або акт готовності об`єкта до експлуатації, або сертифікат про прийняття в експлуатацію закінчених будівництвом об`єктів, або інші документи, що підтверджують прийняття об`єктів в експлуатацію відповідно до законодавства, щодо всіх об`єктів у місці оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, необхідних для оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального;

дозвіл на виконання робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки.

Суб`єкти господарювання, що здійснюють зберігання пального, яке не реалізовується іншим особам і використовується виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки, копії зазначених документів не подають. Такі суб`єкти господарювання у заяві зазначають про використання пального для потреб власного споживання чи переробки, загальну місткість резервуарів та ємностей, що використовуються для зберігання пального, та їх фактичне місцезнаходження.

Стаття 17, яка встановлює відповідальність за порушення норм цього Закону унормовує, що до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва), застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі оптової торгівлі пальним або зберігання пального без наявності ліцензії 500 000 грн.

Як встановлено матеріалами справи, АТ «Одеська ТЕЦ» не зберігало пальне у стаціонарних резервуарах або ємностях за місцем свого знаходження. Придбані ним газові балони використовувалися підприємством у господарський діяльності і, як стверджував позивач, являлися рухомим обладнанням, що працює під тиском і по суті є паливним баком для пристрою газозварювального апарату.

До того ж, сторонами у справі не заперечувалося, що фактична перевірка була проведена на підставі даних бухгалтерського обліку без встановлення фактичного зберігання пального у ємностях на складі підприємства, а тому, як обґрунтовано зазначив суд першої інстанції, контролюючий орган фактично ототожнив поняття «придбання пального» та «зберігання пального».

У світлі наведених вище аргументів слід зазначити, що Верховний Суд у постанові від 31 травня 2020 року у справі №540/4291/20 сформулював правовий висновок щодо застосування положень статті 15 Закону №481/95-ВР у подібних правовідносинах.

Верховний Суд, застосувавши норми зазначеної статті, якими врегульовано отримання ліценції на зберігання пального, у сукупному взаємозв`язку з нормами підпунктів 14.1.6, 14.1.6-1 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, дійшов висновку, що зберігання пального нерозривно пов`язане із наявністю у суб`єкта господарювання споруд та/або обладнання, та/або ємностей, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування (місця зберігання пального). Наявність у суб`єкта господарювання обов`язку з отримання ліцензії на право здійснення діяльності зі зберігання пального, яка опосередковується придбанням та використанням суб`єктом господарювання пального для задоволення своїх власних виробничих потреб при провадженні господарської діяльності (не пов`язаної з метою отримання доходу від зберігання пального як виду економічної діяльності) залежить саме від наявності у суб`єкта господарювання місця зберігання пального, яке за своїми ознаками (характеристиками) відповідає визначенню «акцизного складу» та/або «акцизного складу пересувного», незалежно від того чи зареєстрований такий суб`єкт платником акцизного податку, розпорядником акцизного складу та/або наявністю підстав для реєстрації такого місця як акцизного складу. Відповідно, у випадку, якщо наявне у суб`єкта господарювання місце зберігання пального має ознаки, які згідно з нормами Податкового кодексу України виключають кваліфікацію його як «акцизний склад» та/або «акцизний склад пересувний», у суб`єкта господарювання немає обов`язку отримувати ліцензію на право зберігання пального у такому місці.

Слід зазначити, що відповідно до підпунктів 4.1.6., 4.1.6-1 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України акцизний склад це, зокрема:

приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.

Не є акцизним складом, зокрема:

приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам. Критерій, визначений цим підпунктом, щодо загальної місткості ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не застосовується до ємностей суб`єктів господарювання, які є розпорядниками хоча б одного акцизного складу;

приміщення або територія, у тому числі платника податку, де зберігається або реалізується виключно пальне у споживчій тарі ємністю до 5 літрів включно, отримане від виробника або особи, яка здійснила його розлив у таку тару.

Відповідно до положень підпункту 14.1.212 пункту 14.1. статті 14 Податкового кодексу України, не вважаються реалізацією пального операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України: при використанні пального суб`єктами господарювання, які не є розпорядниками акцизного складу/акцизного складу пересувного, що передано (відпущено, відвантажено) платником акцизного податку таким суб`єктам господарювання виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки.

Підпункти 14.1.224., 14.1.224-1 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України встановлює, що розпорядник акцизного складу, це суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу; розпорядник акцизного складу пересувного - суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який є власником пального або здійснює діяльність з виробництва спирту етилового та який з використанням транспортного засобу незалежно від того, кому належить такий транспортний засіб: реалізує або зберігає пальне або спирт етиловий; ввозить пальне на митну територію Україні, з якого сплачено акцизний податок або на умовах, визначених статтею 229 цього Кодексу.

При переході від одного суб`єкта господарювання до іншого права власності на пальне або спирт етиловий, що переміщується та/або зберігається у транспортному засобі, відбувається зміна розпорядника акцизного складу пересувного.

Аналізуючи викладені вище норми податкового законодавства є підстави стверджувати, що в діях АТ «Одеська ТЕЦ» відсутній склад такого правопорушення, як зберігання пального без отримання відповідної ліцензії.

Про це свідчить відсутність для цього місць зберігання (обладнання, ємності), придбання та використання пального для власного споживання.

Узагальнюючи викладене, колегія суддів дійшла висновку про обґрунтованість доводів суду першої інстанції про протиправність податкового повідомлення - рішення від 30.12.2021 за №31983/15-32-09-04/05471158 форми «С» про застосування до АТ «Одеська ТЕЦ» штрафних санкцій в сумі 500 000 грн.

При цьому, суд апеляційної інстанції зауважує, що помилкова позиція суду першої інстанції стосовно протиправності наказу про проведення фактичної перевірки, не вплинуло на правильність вирішення даного спору.

З огляду на наведене, суд апеляційної інстанції вважає необхідним змінити, в цій частині рішення суду першої інстанції, щодо мотивів його прийняття.

Згідно статті 317 КАС України суд апеляційної інстанції може змінити рішення суду першої інстанції, у випадку неправильного застосування, останнім, норми матеріального права, а саме: у випадку неправильного її тлумачення.

За результатами апеляційного перегляду розподіл судових витрат не проводиться.

Керуючись статтями: 308, 311, 317, 322, 325, 328 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області задовольнити частково.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10 серпня 2022 року змінити, виключивши з його мотивувальної частини доводи щодо протиправності наказу №8257-п від 16.11.2021 про проведення фактичної перевірки.

В іншій частині рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10 серпня 2022 року у справі за позовом Акціонерного товариства «Одеська ТЕЦ» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Доповідач - суддя І. О. Турецька

суддя С. Д. Домусчі

суддя Л. П. Шеметенко

Повне судове рішення складено 21.03.2023.