Справа № 300/8399/21
Суддя: Обрізко Ігор Михайлович
Дата ухвалення: 2023-03-20 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 березня 2023 рокуЛьвівСправа № 300/8399/21 пров. № А/857/9898/22

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Обрізко І.М.,

суддів Іщук Л.П., Шинкар Т.І.,

розглянувши у порядку письмового провадження у місті Львові апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 02 травня 2022 року, прийняте суддею Чуприною О.В. у місті Івано - Франківську у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними дій,-

встановив:

ФОП ОСОБА_1 (надалі ФОП, позивач) звернулася з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (надалі ГУ ДПС в Івано-Франківській області, відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №004048/0706 від 23.06.2021 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 127 040,00 гривень і рішення №004050/0706 від 23.06.2021 про застосування фінансових санкцій в розмірі 10 000,00 гривень (надалі по тексту також - оскаржувані рішення).

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 02 травня 2022 відмовлено в позові.

Відмовляючи в позові, суд врахував положення наказу Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 за №481 «Про затвердження форми Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядку її ведення».

Фізичні особи-підприємці, які перебувають на загальній системі оподаткування, при продажі товарів у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов`язані вести облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації. Недотримання вказаного обов`язку має наслідком застосування фінансової санкції у розмірі подвійної вартості не облікованих товарів за цінами реалізації.

Суд відхилив покликання позивача на те, що саме наявність первинних документів самі по собі підтверджують облік товарних запасів, які підлягають подальшій реалізації.

Суд зазначив, що первинні документи наявні у суб`єкта господарювання, в силу приписів пункту 177.10 статті 177 ПК України, є свідченням про походження товару, втім наявність таких документів не позбавляє обов`язку суб`єкта підприємницької діяльності відображати облік товарних запасів за місцем їх реалізації в Книзі обліку доходів і витрат.

На думку суду, внесення перевіряючими у графу 21 Відомостей ціни за одиницю окремих груп (видів) запасів (товарно-матеріальних цінностей) «виходячи із продажної ціни на вітрині», повністю відповідає положенням абзацу 16 Розділу 5 Методичних рекомендацій №534, у відповідності до яких такі дані фіксуються «за цінами, встановленими суб`єктом господарювання (господарським об`єктом) на дату початку перевірки».

З приводу протиправності рішення про застосування фінансової санкції в розмірі 10000 грн., суд зазначив, що позивачем не доведено здійснення за перевіряємий період продажу горілки торгової марки «Козацька рада» саме в тарі місткістю 0,7л. Відповідач підтвердив наявність у продажі горілки торгової марки «Козацька рада «Класична» в тарі місткістю 0,75л (40%), долучивши при цьому витяг (фото) із відкритих джерел, а саме інтернет-ресурсів (а.с.175-177). Така обставина спростовує доводи позивача про відсутність можливості здійснення продажу горілки «Козацька рада «Класична» в тарі місткістю 0,75л, яка, на переконання останньої, не існує.

Суд, враховуючи приписи Постанови №957, зазначив про те, що мінімальною ціною горілки, реалізація якої виявлена контролюючим органом при проведенні перевірки 12.05.2021, повинна становити 134,10 гривень виходячи із формули: «447 х 40% х 0,75л : 100 = 134,10». Проте позивач здійснювала продаж горілки «Козацька рада «Класична» місткістю 0,75л за ціною 126,00 гривень.

Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, ФОП ОСОБА_1 подала апеляційну скаргу. Вважає, що судом першої інстанції ухвалено рішення з неправильним застосуванням норм матеріального права.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що ГУ ДПС в Івано-Франківській області пропущено встановлений судом строк на подання відзиву на позов.

Однак, суд, всупереч власній ухвалі від 24 грудня 2021, взяв до уваги подані ГУ ДПС в Івано-Франківській області 29.04.2022 і 02.05.2022 додаткові пояснення, при цьому одночасно неодноразово та безпідставно звинувачуючи позивача у неподанні доказів.

Підставою для застосування до позивача штрафних санкцій згідно рішення №004048/0706 від 23.06.2021 в розмірі 127 040,00 гривень слугували доводи контролюючого органу щодо порушення позивачем порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку та не відображення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації у Книзі обліку доходів і витрат.

Однак, не відображення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації у Книзі обліку доходів і витрат не можна ототожнювати з порушенням порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковуються у встановленому порядку. Вказана позиція узгоджується з судовою практикою, в тому числі з позицією Верховного Суду, неодноразово висловленою у судових рішеннях, для прикладу у справах №300/954/19, №300/1833/20, №300/2196/20 тощо.

Звертає увагу на те, що у позивача наявні усі первинні документи, що є підставою для оприбуткування товару, які були подані контролюючому органу разом із скаргою на податкові повідомлення-рішення та інші рішення контролюючого органу. Зокрема, ФОП ОСОБА_1 надала контролюючому органу копії первинних документів щодо придбання товарів у контрагентів, в тому числі видаткові (розхідні) накладні, товарно-транспортні накладні, фіскальні чеки, платіжні доручення тощо.

Таким чином, наявність первинних документів, які фіксують факти здійснення господарських операцій та їх надання контролюючому органу під час перевірки, відповідає встановленому законодавством порядку ведення обліку товарних запасів та спростовує помилкові висновки як контролюючого органу, так і суду першої інстанції про реалізацію товарів, які не обліковані у Книзі обліку доходів і витрат.

Визнаючи об`єктивними висновки контролюючого органу про наявність у продажі горілки торгової марки «Козацька рада «Класична» в тарі місткістю 0,75л (40%), суд першої інстанції не з`ясував чи придбавалася позивачем в період з 2015 у дистриб`ютора горілка торгової марки «Козацька рада «Класична» в тарі місткістю 0,75л (40%) або місткістю 0,70л (40%), що свідчить про не дослідження усіх передбачених нормою матеріального права юридичних фактів.

Просить скасувати рішення суду та ухвалити постанову, якою задовольнити позов.

Відповідно до пункту 3 частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Враховуючи те, що рішення суду першої інстанції оскаржується апелянтом в частині задоволених позовних вимог, відтак, у відповідності до статті 308 КАС України колегія суддів переглядає оскаржуване рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Колегія суддів заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, приходить до наступного.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Розглядаючи спір, судова колегія вважає, що місцевий суд в повній мірі дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази.

Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що посадовими особами ГУ ДПС в Івано-Франківській області 12.05.2021, на підставі направлень на перевірку №№1078, 1079 від 12.05.2021 (а.с.98, 99) і наказу від 12.05.2021 за №842-п (а.с.97), проведено фактичну перевірку господарської одиниці магазину-кафе « ІНФОРМАЦІЯ_1 », розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , що належать суб`єкту господарської діяльності фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 .

При здійсненні перевірки посадовими особами ГУ ДПС в Івано-Франківській області встановлено ряд порушень, серед яких зокрема, порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», пункту 177.10 статті 177 Податкового кодексу України, наказу Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 за №481 «Про затвердження форми Книги обліку доходів і витрат та Порядок її ведення», а також постанови Кабінету Міністрів України від 30.10.2008 за №957 «Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв».

Виявлені порушення стосувалися обставин: - здійснення роздрібної торгівлі алкогольними напоями за цінами, нижчими від встановлених мінімальних роздрібних цін та такі напої; - порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку та не відображення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації у Книзі обліку доходів і витрат.

По завершенню перевірки, 13.05.2021 посадовими особами ГУ ДПС в області складено Акт (довідку) за №2727/09/16/РРО/ від 13.05.2021 (а.с.100-103), за наслідками розгляду якого відповідачем прийнято: - податкове повідомлення-рішення №004048/0706 від 23.06.2021, яким на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України і пункту 7 статті 17, статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» застосовано до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафні (фінансові) санкції в розмірі 127 040,00 гривень (а.с.21); - рішення №004050/0706 від 23.06.2021, яким на підставі абзацу 18 частини 2 статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 за № 481/95-ВР застосовано до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 фінансові санкції в розмірі 10 000,00 гривень (а.с.22).

Перевірка господарської одиниці магазину-кафе « ІНФОРМАЦІЯ_1 » здійснена у присутності ФОП ОСОБА_1 та продавця ОСОБА_2 , про що зроблено відповідний запис в Акті перевірки №2727/09/16/РРО/ НОМЕР_1 від 13.05.2021.

ФОП ОСОБА_1 допустила до перевірки посадових осіб відповідача і отримала наказ на проведення такої перевірки, свідченням чого є особистий підпис на направленнях на перевірку №№1078, 1079 від 12.05.2021 (а.с.98-99). Будь-яких зауважень (заперечень) до Акта перевірки вказаною особою надано не було (а.с.100-103).

Згідно пояснення ФОП від 12.05.2021, долученого до матеріалів перевірки, Книга обліку доходів і витрат відсутня (загубилася) (а.с.106).

Позивач і продавець відмовилися від підпису та отримання другого примірника акту фактичної перевірки, про що посадовими особами відповідача складено акт №695 від 13.05.2021 (а.с.114).

Акт перевірки №2727/09/16/РРО/ від 13.05.2021 направлено на адресу позивача згідно квитанції від 17.05.2021, на підтвердження чого в матеріалах справи міститься супровідний лист №5171/6/09-19-07-06-22 від 14.05.2021 (а.с.118).

ФОП ОСОБА_1 07.06.2021 звернулася до контролюючого органу із вимогою №12857/6 про надання копію додатку №3 до Акта перевірки від 13.05.202021 (а.с.119), після чого подала відповідачу 11.06.2021 заперечення до Акту перевірки від 11.06.2021 (а.с.120-121).

Копію відомостей-додатка до Акту перевірки направлено податковим органом листом від 11.06.2021 за №6181/6/09-19-07-06-22, що підтверджується також квитанцією від 14.06.2021 (зворотній бік а.с.119).

За результатом розгляду заперечення ФОП Виноградової до Акту перевірки від 13.05.2021, Головне управління ДПС в області дійшло висновку, що зафіксовані в акті фактичної перевірки порушення вимог чинного законодавства не спростовуються поданим запереченням (а.с.123-126).

Податкове повідомлення-рішення №004048/0706 від 23.06.2021 і рішення про застосування штрафних санкцій №004050/0706 від 23.06.2021 направлено на адресу позивача 29.06.2021, на підтвердження чого в матеріалах адміністративної справи наявний супровідний лист №6544/6/09-19-07-06 від 23.06.2021 (а.с.129).

ФОП звернулася до Державної податкової служби України із скаргою від 14.07.2021, в якій просила скасувати податкове повідомлення-рішення №004048/0706 від 23.06.2021 і рішення про застосування штрафних санкцій №004050/0706 від 23.06.2021 (а.с.23-25).

Рішенням Державної податкової служби України від 05.11.2021 за №25140/6/99-00-06-03-02-06, оскаржувані рішення Головного управління ДПС в області залишено без змін, а скаргу без задоволення (а.с.26-28).

Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки (пункт 75.1 статті 75 Податкового кодексу України).

За приписами підпункту 75.1.3. пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

У відповідності до пунктів 80.1, 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з передбачених підстав, зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Пунктом 80.10. статті 80 ПК України визначено, що порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

Так, згідно пункту 86.1 статті 86 Податкового кодексу України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.

Водночас згідно пункту 86.5. статті 86 ПК України акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).

Підписання акта (довідки) таких перевірок особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та/або його представниками та посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, здійснюється за місцем проведення перевірки або у приміщенні контролюючого органу.

Фактична перевірка дотримання суб`єктом господарювання здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, виробництва та обігу підакцизних товарів, дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, у спірних відносинах проводилась на підставі направлень на перевірку від 12.05.2021 за №№1078, 1079 та наказу від 12.05.2021 за №848-п, виданих Головним управлінням Державної податкової служби в Івано-Франківській області (а.с.97, 98, 99).

Щодо позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №004048/0706 від 23.06.2021 в частині застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 127 040,00 гривень, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з вимогами статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки. У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

Отже, наведеними нормами передбачено обов`язок платника податків вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів та надавати посадовим особам контролюючого органу документи, необхідні для проведення контролюючим органом перевірки, крім випадків їх виїмки або іншого вилучення правоохоронними органами.

У постановах від 29 травня 2020 у справі №826/27811/15, від 6 серпня 2019 у справі №160/8441/18 Верховний Суд сформулював такий висновок. Надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. Обов`язок платника податків зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Як встановлено пунктом 176.1 статті 176 ПК України, платники податку (ПДФО) зобов`язані: а) вести облік доходів і витрат в обсягах, необхідних для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу, у разі якщо такий платник податку зобов`язаний відповідно до цього розділу подавати декларацію або має право на таке подання з метою повернення надміру сплачених податків, у тому числі при застосуванні права на податкову знижку. Форми такого обліку та порядок його ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику; б) отримувати та зберігати протягом строку давності, встановленого цим Кодексом, документи первинного обліку, в тому числі на підставі яких визначаються витрати при розрахунку інвестиційного прибутку та формується податкова знижка платника податку; в) подавати податкову декларацію за встановленою формою у визначені строки у випадках, коли згідно з нормами цього розділу таке подання є обов`язковим. На вимогу контролюючого органу та в межах його повноважень, визначених законодавством, платники податку зобов`язані пред`являти документи і відомості, пов`язані з виникненням доходу або права на отримання податкової знижки, обчисленням і сплатою податку, та підтверджувати необхідними документами достовірність відомостей, зазначених у податковій декларації з цього податку; г) подавати особам, які згідно з цим Кодексом визначені відповідальними за утримання (нарахування) та сплату податку до бюджету, документи на підтвердження права платника податку, який отримує такі доходи, на застосування соціальних податкових пільг; ґ) у порядку, визначеному законом, допускати посадових (службових) осіб контролюючого органу на територію або до приміщень, що використовуються платником податку для отримання доходів від провадження господарської діяльності; д) здійснювати заходи, передбачені цим Кодексом, у разі зміни підстав для отримання податкової соціальної пільги; е) своєчасно сплачувати узгоджену суму податкових зобов`язань, а також суму штрафних (фінансових) санкцій, нарахованих контролюючим органом, та пені, за винятком суми, що оскаржується в адміністративному або судовому порядку.

Відповідно до пункту 177.10 статті 177 ПК України фізичні особи-підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику. Для реєстрації Книги обліку доходів і витрат фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу за місцем обліку примірник Книги у разі обрання способу ведення Книги у паперовому вигляді. Фізичні особи - підприємці застосовують реєстратори розрахункових операцій відповідно до Закону № 265/95-ВР.

Пунктом 1 Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 16 вересня 2013 №481 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 1 жовтня 2013 за №1686/24218 (далі - Порядок № 481), передбачено, що відповідно до пункту 177.10 статті 177 та пункту 178.6 статті 178 розділу ІV ПК України фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, та фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат, у якій за підсумком робочого дня, протягом якого отримано дохід, на підставі первинних документів здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати.

Відповідно до підпунктів 6, 9 пункту 6 означеного Порядку №481 у графі 6 Книги обліку доходів і витрат відображається сума витрат, які документально підтверджені та безпосередньо пов`язані з отриманням доходу за підсумками дня, а у графі 9 - сума чистого оподатковуваного доходу, яка розраховується як різниця між сумою доходу за звітний період (графа 4) та сумою понесених витрат від провадження господарської діяльності (графи 6, 7, 8).

Отже, ведення Книги обліку доходів і витрат є обов`язком фізичної особи-підприємця, яка в обов`язковому порядку має надаватися контролюючому органу під час проведення перевірки платника податків, оскільки саме у такій книзі за підсумком робочого дня, протягом якого отримано дохід, на підставі первинних документів здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати, пов`язані з отриманням доходу. При цьому, відображення у такій книзі відомостей про залишки товарів або про сукупний розмір усіх понесених витрат, пов`язаних, зокрема із придбанням товарів у відповідний день, законодавство станом на час виникнення спірних правовідносин не передбачало.

Згідно з пунктами 6 і 12 частини першої статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: забезпечувати зберігання використаних книг обліку розрахункових операцій та розрахункових книжок протягом трьох років після їх закінчення; вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.

Про те, що фізичні особи-підприємці, які перебувають на загальній системі оподаткування, при продажі товарів у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов`язані вести облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації у порядку, визначеному чинним законодавством, зазначав Верховний Суд у постановах від 12 березня 2020 у справі № 808/2540/16, від 22 жовтня 2020 у справі №540/1486/19.

У цій справі ФОП ОСОБА_1 перебуває на загальній системі оподаткування та є платником податку на додану вартість. У своїй діяльності здійснює розрахункові операції із використанням РРО. Відтак, позивач має обов`язок з ведення як Книги обліку доходів і витрат, Книги обліку розрахункових операцій, так і обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації.

Судом першої інстанції звернуто увагу на те, що позивач не надала суду докази ведення (в паперовій чи електронній формі) Книги обліку доходів і витрат, станом на день фактичної перевірки 12.05.2021 та/або за період її здійснення, а також не долучила такі докази при зверненні до контролюючого органу із запереченням на висновки Акту перевірки від 11.06.2021 і скаргою на податкові повідомлення-рішення від 14.07.2021. Доказів представлення ведення такої Книги в момент перевірки контролюючому органу і не врахування останнім, матеріали справи не містять.

Судом з`ясовано, що перевіряючими в 3 (трьох) Відомостях заповнено графи №№1, 2, 3, 20, 21, 22, 23 і 24 (а.с.107-112), і визначено загальну вартість товарних запасів (63 520,00 гривень), необліковану в порядку, встановленому Порядком №481.

Розділом 5 Методичних рекомендацій №534 визначено, що у Відомості зазначаються найменування окремих груп (видів) запасів (товарно-матеріальних цінностей), відібраних для проведення перевірки (графа 2). У графі 3 вказуються одиниці виміру.

У графах 6 та 7 зазначаються код і назва постачальника, від якого отримано відібрані найменування запасів (товарно-матеріальних цінностей). У графах 8-9 - дата та номер документа, відповідно до якого отримано запаси (товарно-матеріальні цінності). У графах 10-11 - надходження таких запасів (товарно-матеріальних цінностей) у натуральному та грошовому виразі відповідно.

Дані про надходження запасів (товарно-матеріальних цінностей) у відповідних графах зазначаються на підставі первинних прибуткових документів, зведених відомостей про надходження від постачальника, внутрішнє переміщення тощо. У разі значного обсягу документів записи можуть групуватися у додаткових таблицях.

Так як ФОП ОСОБА_1 не представила під час перевірки будь-які документи про походження наявних на вітринах і місці здійсненні торгівлі товарно-матеріальних цінностей, то відповідно графи 6, 7, 8, 9 залишилися не заповненими у Відомостях.

Разом з тим, Розділ 5 Методичних рекомендацій №534 містить наступні приписи, зокрема, залишок запасів (товарно-матеріальних цінностей) на визначену дату за даними обліку зазначається у графах 18-19. Дата, на яку розраховуються залишки запасів (товарно-матеріальних цінностей), має співпадати з датою початку перевірки

У графах 18-19 зазначаються залишки запасів (товарно-матеріальних цінностей) у натуральному та грошовому виразі на підставі розрахунків, які визначаються як сума відповідних показників залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) за даними бухгалтерського обліку (інших документів) на визначену дату та надходження за відповідний період і різниця вибуття за такий період, а саме: графа 18 = графа 4 + графа 10 - графа 16; графа 19 = графа 5 + графа 11 - графа 17.

Фактичні залишки запасів (товарно-матеріальних цінностей), виявлені під час проведення перевірки, зазначаються у графах 20-22. Дата, на яку встановлено фактичні залишки запасів (товарно-матеріальних цінностей), має співпадати з датою перевірки. У графі 20 вказуються фактичні залишки на дату перевірки у натуральному виразі. У графі 21 визначається ціна за одиницю окремих груп (видів) запасів (товарно-матеріальних цінностей), встановлена суб`єктом господарювання (господарським об`єктом) на дату початку перевірки. У графі 22 вказується загальна сума виявлених фактичних залишків (визначається як добуток кількості та ціни за одиницю виміру, або у разі відсутності фактичних залишків розраховується сума виходячи з розрахунку залишків на початок перевірки, надходження, вибуття та залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) за даними обліку, тобто розрахунковим методом).

Результати перевірки зазначаються у натуральному та грошовому виразі у графах 23-26. При цьому надлишок запасів (товарно-матеріальних цінностей) зазначається у натуральному та грошовому виразі у графах 23 та 24

Таким чином, колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції про те, що внесення перевіряючими у графу 21 Відомостей ціни за одиницю окремих груп (видів) запасів (товарно-матеріальних цінностей) «виходячи із продажної ціни на вітрині», повністю відповідає положенням абзацу 16 Розділу 5 Методичних рекомендацій №534, у відповідності до яких такі дані фіксуються «за цінами, встановленими суб`єктом господарювання (господарським об`єктом) на дату початку перевірки».

Отже, в силу приписів статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у спірних правовідносинах до позивача підлягає застосуванню фінансова санкція у розмірі 127 040,00 гривень, виходячи із подвійної вартості товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації.

З приводу протиправності рішення №004050/0706 від 23.06.2021, яким до позивача застосовано фінансові санкції в сумі 10 000,00 гривень за роздрібну торгівлю алкогольними напоями за цінами, нижчими за встановлені мінімальні роздрібні ціни на такі напої, колегія суддів зазначає наступне.

Алкогольні напої у розумінні статті 1 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» № 481/95-ВР це продукти, одержані шляхом спиртового бродіння цукровмісних матеріалів або виготовлені на основі харчових спиртів з вмістом спирту етилового понад 0,5 відсотка об`ємних одиниць, які зазначені у товарних позиціях 2203, 2204, 2205, 2206 (крім квасу «живого» бродіння), 2208 згідно з УКТ ЗЕД, а також з вмістом спирту етилового 8,5 відсотка об`ємних одиниць та більше, які зазначені у товарних позиціях 2103 90 30 00, 2106 90 згідно з УКТ ЗЕД.

Відповідно до статті 1 цього Закону мінімальні роздрібні ціни на алкогольні напої - ціни, які визначаються виходячи з мінімальних оптово-відпускних цін на цю продукцію та торговельної надбавки.

Частиною 10 статті 18 Закону №481/95-ВР визначено, що право встановлювати мінімальні оптово-відпускні та роздрібні ціни на алкогольні напої надане Кабінету Міністрів України.

На виконання положень частини 10 статті 18 Закону №481/95-ВР Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 30.10.2008 за №957 «Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв» (надалі по тексту також Постанова №957).

За приписами абзацу 14 частини другої статті 17 Закону № 481/95-ВР до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі оптової або роздрібної торгівлі коньяком, алкогольними напоями, горілкою, лікеро-горілчаними виробами та вином за цінами, нижчими за встановлені мінімальні оптово-відпускні або роздрібні ціни на такі напої - 100 відсотків вартості отриманої партії товару, розрахованої виходячи з мінімальних оптово-відпускних або роздрібних цін, але не менше 10 000 гривень.

Згідно з підпунктом 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК України продаж (реалізація) товарів будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

Таким чином, диспозиція статті 17 Закону № 481/95-ВР передбачає, що визначені нею санкції підлягають застосуванню до суб`єктів господарювання у разі здійснення ними торгівлі (продажу) алкогольними напоями за цінами, нижчими за встановлені мінімальні, що, у свою чергу, передбачає необхідність встановлення контролюючим органом факту такого продажу, тобто передачі права власності на такі товари іншій особі.

Постановою № 957 установлено розміри мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв, зокрема, мінімальна роздрібна ціна за 1 літр 100-відсоткового спирту для горілки та лікеро-горілчаних виробів (коди УКТ ЗЕД - 2208 60, 2208 70, 2208 90) становить 321 грн, 447 грн відповідно.

Пунктом 1 примітки до цієї постанови визначено, що мінімальні оптово-відпускні і роздрібні ціни під час реалізації (продажу) горілки та лікеро-горілчаних виробів, віскі, рому та інших спиртових дистилятів та спиртних напоїв, одержаних шляхом перегонки зброджених продуктів з цукрової тростини, джину та ялівцевої настоянки, коньяку (бренді) три зірочки, коньяку (бренді) чотири зірочки, коньяку (бренді) п`ять зірочок, інших спиртових дистилятів та спиртових напоїв, у тому числі бренді ординарного, горілки виноградної, інших зброджених напоїв, сумішей із зброджених напоїв та сумішей зброджених напоїв з безалкогольними напоями різного вмісту спирту в тарі різної місткості визначаються як добуток відповідних затверджених мінімальних цін, міцності за об`ємом (у відсотках) і місткості тари (у літрах), поділений на 100 відсотків.

Отже, мінімальні оптово-відпускні і роздрібні ціни встановлено на окремі види алкогольних напоїв, які необхідно ідентифікувати за кодами виробів згідно із УККТ ЗЕД. При цьому, вільне трактування назви виробу за вибором суб`єкта господарювання та фіксація такої назви у товарно-супровідних документах або документах первинного бухгалтерського обліку не є належним доказом правильності віднесення товару до відповідного коду за УКТ ЗЕД.

Судом встановлено, що в Акті перевірки зафіксовано, що позивачем здійснено реалізацію (06.10.2018 о 23:00 год., 08.10.2018 о 13:41 год., 11.10.2018 о 05:59 год., 18.10.2018 о 22:25 год., 02.12.2018 о 08:55 год., 02.12.2018 о 22:57 год., 10.12.2018 о 12:23 год.), горілки «Козацька рада «Класична», місткістю 0,75л, міцністю 40 %, по ціні 126,00 гривень (а.с.102), тобто на думку перевіряючого органу за цінами, нижчими за встановленими постановою Кабінету Міністрів України від 30.10.2008 за № 957 «Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв».

Матеріалами справи підтверджується, що посадовими особами відповідача при проведенні фактичної перевірки використано інформацію із Підсистеми почекової інформації РРО системи збору і зберігання звітних даних і контрольні стрічки (а.с.164-173).

Позивач у позові зазначила, що насправді нею реалізовано горілку «Козацька рада «Класична» в пляшках місткістю 0,7л, а не 0,75 л, як встановлено у акті перевірки, відповідно розрахунок перевіряючих помилковий. Як вказує платник податків, єдиним постачальником горілки «Козацька рада «Класична» є ТОВ «Баядера Логістик», пляшки ємністю 0,75л цим брендом «Козацька рада» для горілки «Козацька рада «Класична» не використовуються, на підтвердження чого долучила видаткову накладну №29671/28453 від 11.09.2018 та лист №19/05 від 19.05.2021 контрагента ТОВ «Баядера Логістик» (а.с.57, зворотній бік а.с.57).

За наслідками дослідження видаткової накладної №29671/28453 від 11.09.2018 судом встановлено, що вказане ТОВ поставило ФОП ОСОБА_1 горілку «Козацька рада «Класична» (штрих код 838) місткістю 0,7 л та кількістю 16 пляшок (зворотній бік а.с.57).

Втім, як свідчить зміст коментованої видаткової накладної, підстава для здійснення такої господарської операції значиться: «договір №А375 від 01.01.2019».

Тобто, виходячи із вказаного ТОВ «Баядера Логістик» поставила позивачу у вересні 2018 товар «Козацька рада «Класична» (0,7 л), який, як стверджує позивач був реалізований нею (06.10.2018 о 23:00 год., 08.10.2018 о 13:41 год., 11.10.2018 о 05:59 год., 18.10.2018 о 22:25 год., 02.12.2018 о 08:55 год., 02.12.2018 о 22:57 год., 10.12.2018 о 12:23 год.), на підставі договору, якого ще не існувало, так як останній укладений пізніше, а саме 01.01.2019.

З урахування того, що договір між ТОВ «Баядера Логістик» і ФОП ОСОБА_1 , укладений пізніше, аніж здійснена сама поставка товару, то суд першої інстанції вірно зазначив, що не може вважати видаткову накладну №29671/28453 від 11.09.2018 належним доказом при вирішенні спірних правовідносин.

Лист вказаного ТОВ №19/05 від 19.05.2021 вказує на те, що у період з 01.01.2015 товариство не отримувало від ТОВ «Національна горілчана компанія» (постачальника) та не реалізовувало на території України горілку торгової марки «Козацька рада «Класична» в тарі місткістю 0,75 л. При цьому в матеріалах справи відсутні докази того, що саме ТОВ «Баядера Логістик» було контрагентом позивача у 2018 щодо поставки такого товару.

Відтак, позивачем не доведено здійснення за перевіряємий період продажу горілки торгової марки «Козацька рада» саме в тарі місткістю 0,7 л. Відповідач підтвердив наявність у продажі горілки торгової марки «Козацька рада «Класична» в тарі місткістю 0,75л (40%), долучивши при цьому витяг (фото) із відкритих джерел, а саме інтернет-ресурсів (а.с.175-177), що спростовує доводи позивача про відсутність можливості здійснення продажу горілки такої горілки в тарі місткістю 0,75л, яка на переконання останньої не існує.

Крім цього, у матеріалах справи відсутні будь-які відомості про некоректну роботу (функціонування) реєстратора розрахункових операцій чи формування ним в листопаді-грудні 2018 відомостей із помилковими даними щодо фіксації та/або занесення неточної (помилкової) інформації про об`єм/місткість тари, в якій мало місце знаходження горілки «Козацька рада», проданої на підставі фіскальних чеків: №4383 від 06.10.2018, за №4441 від 08.10.2018, №4532 від 11.10.2018; №4803 від 18.10.2018, №4916 від 21.10.2018, №5451 від 07.11.2018, №6196 від 02.12.2018, №6216 від 02.12.2018, №6441 від 10.12.2018 і №6916 від 21.10.2018.

Суд не має підстав ставити під сумнів витяги із Підсистеми почекової інформації РРО системи збору і зберігання звітних даних (а.с.164-173).

Враховуючи приписи Постанови №957, мінімальною ціною горілки, реалізація якої виявлена контролюючим органом при проведенні перевірки 12.05.2021, повинна становити 134,10 гривень виходячи із формули: «447 х 40% х 0,75л : 100 = 134,10». Проте ФОП ОСОБА_1 здійснювала продаж горілки «Козацька рада «Класична» місткістю 0,75л за ціною 126,00 гривень, що є порушенням норм статті 17 Закону №481/95-ВР.

Щодо покликання апелянта на пропуск відповідачем строку на подання відзиву на позовну заяву, колегія суддів зазначає, що таке не заслуговує на увагу суду, оскільки відповідно до п.3 розділу VI КАС України «Прикінцеві положення» (в редакції Закону України №540-ІХ від 30.03.2020) під час дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), строки, визначені статтями 47, 79, 80, 114, 122, 162, 163, 164, 165, 169, 177, 193, 261, 295, 304, 309, 329, 342, 363 цього Кодексу, а також інші процесуальні строки щодо зміни предмета або підстави позову, збільшення або зменшення розміру позовних вимог, подання доказів, витребування доказів, забезпечення доказів, а також строки звернення до адміністративного суду, подання відзиву та відповіді на відзив, заперечення, пояснень третьої особи щодо позову або відзиву, залишення позовної заяви без руху, повернення позовної заяви, пред`явлення зустрічного позову, розгляду адміністративної справи, апеляційного оскарження, розгляду апеляційної скарги, касаційного оскарження, розгляду касаційної скарги, подання заяви про перегляд судового рішення за нововиявленими або виключними обставинами продовжуються на строк дії такого карантину.

Не є порушенням також і отримання та аналіз додаткових пояснень щодо суті позову.

Апеляційний суд при прийнятті даного рішення також застосовує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану в п. 58 рішення у справі «Серявін та інші проти України» (заява №4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча п.1ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії», заява №303-A, п. 29).

Судові витрати розподілу не підлягають з огляду на результат вирішення апеляційної скарги та виходячи з вимог ст. 139 КАС України.

Отже, доводи апеляційної скарги дають підстави для висновку про правильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до правильного вирішення справи.

Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

постановив:

Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення, рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 02 травня 2022 року у справі № 300/8399/21 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І. М. Обрізко
судді Л. П. Іщук
Т. І. Шинкар