Справа № 560/9735/22
Суддя: Мацький Є.М.
Дата ухвалення: 2023-03-20 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 560/9735/22

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Гнап Д.Д.

Суддя-доповідач - Мацький Є.М.

20 березня 2023 року м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Мацького Є.М.

суддів: Сушка О.О. Залімського І. Г. ,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 09 січня 2023 року у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Хмельницькій області про визнання бездіяльності протиправною та зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В :

І. ІСТОРІЯ СПРАВИ

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ

1. В вересні 2022 року фізична особа - підприємець ОСОБА_1 звернувся до Хмельницького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, в якому просив:

1.1. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "В4" від 31 серпня 2022 року № , винесене Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області відносно фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 .

2. В обґрунтування позовних вимог вказав, що оскільки він є фізичною особою-підприємцем, що здійснює медичну практику на підставі виданої ліцензії, тому має право на податкову пільгу щодо звільнення від оподаткування податком на додану вартість вартості наданих стоматологічних послуг. Вважає, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийняте контролюючим органом без урахування й надання оцінки своєчасно поданих заперечень на акт перевірки.

КОРОТКИЙ ЗМІСТ РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

3. Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 09 січня 2023 року адміністративний позов задоволено.

3.1. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення форми "В4" від 31 серпня 2022 року № , винесене Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області відносно фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 .

3.2. Стягнуто на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судові витрати за сплату судового збору в розмірі 2334 (дві тисячі триста тридцять чотири) грн 60 коп. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Хмельницькій області.

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ДОВОДІВ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ

4. Апелянт Головне управління ДПС у Хмельницькій області, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив його скасувати та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

5. Апелянт на обґрунтування апеляційної скарги посилаючись на положення підпункту 197.1.5. пункту 197.1. статті 197 Податкового кодексу України, зазначає, що вказану пільгу мають право використовувати виключно заклади охорони здоров`я та реабілітаційні установи для інвалідів та дітей-інвалідів, які мають ліцензію на постачання послуг з охорони здоров`я. Вказує, що стоматологічний кабінет фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 не є закладом охорони здоров`я, а тому на позивача не поширюються положення підпункту 197.1.5. пункту 197.1. статті 197 Податкового кодексу України щодо звільнення від оподаткування податком на додану вартість вартості наданих стоматологічних послуг.

6. Також зауважує, що статтею 3 Закону України "Основи законодавства України про охорону здоров`я" наведено поняття та терміни, що вживаються у законодавстві про охорону здоров`я, зокрема заклад охорони здоров`я - це юридична особа будь-якої форми власності та організаційно-правової форми або її відокремлений підрозділ, що забезпечує медичне обслуговування населення на основі відповідної ліцензії та професійної діяльності медичних (фармацевтичних) працівників і фахівців з реабілітації.

ІІ. ВИКЛАД ОБСТАВИН, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДОМ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

7. Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ОСОБА_1 , відповідно до виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців серії ААВ № 531510 від 14.02.2012 року, є фізичною особою-підприємцем.

8. Позивачу 28 березня 2011 року видано ліцензію Міністерства охорони здоров`я "Медична практика" серії АГ № 570816.

9. Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області відповідно до підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України призначено провести документальну позапланову виїзну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за червень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах, з 28.07.2022 року тривалістю 5 робочих днів, про що видано наказ від 27 липня 2022 року № 1684-П.

10. Відповідно до направлень на перевірку від 28.07.2022 року № 2212 та № 2213 позивачу пред`явлено направлення на проведення перевірки 28.07. о 15:30 год. та вручено копію наказу від 27.07.2022 року № 1684-П.

11. За результатами проведеної перевірки складено Акт про результати документальної позапланової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за червень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах від 10.08.2022 року № 2864/22-01-24-05/ НОМЕР_1 , відповідно до якого встановлено порушення позивачем податкового законодавства, а саме:

- абзацу "а" пункту 185.1. статті 185, пункту 188.1. статті 188, абзацу "в" пункту 200.4. статті 200 Податкового кодексу України (зі змінами та доповненнями), наказу Міністерства фінансів України від 28.01.2016 року № 21 "Про затвердження форм і Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість" (зі змінами та доповненнями) ФОП ОСОБА_1 завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р. 21 декларації) за червень 2022 року на 233460 грн;

- пункту 201.1. статті 201 Податкового кодексу України, пункту 12 наказу Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року № 1307, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 року за № 137/2826, не складено і не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкові накладні на загальну суму ПДВ 233460 грн, в тому числі: 31 жовтня 2021 року у сумі 23800 грн, 30 листопада 2021 року у сумі 48514 грн, 31 грудня 2021 року у сумі 40760 грн, 31 січня 2022 року у сумі 16288 грн, 28 лютого 2022 року у сумі 43148 грн, 31 березня 2022 року у сумі 6260 грн, 31 травня 2022 року у сумі 12810 грн, 30 червня 2022 року у сумі 41880 грн

12. Відмітка про ознайомлення фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 із вказаним вище наказом відсутня.

13. На підставі Акту про результати документальної позапланової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 від 10.08.2022 року № 2864/22-01-24-05/ НОМЕР_1 відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 31 серпня 2022 року № .

14. Позивач, вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення протиправним, звернувся з позовом до суду.

ІІІ. ДЖЕРЕЛА ПРАВА ТА АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

15. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів врегульовані положеннями Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

16. Згідно зі статтею 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

17. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

18. У силу положень пункту 15.1 статті 15 Податкового кодексу України платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов`язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.

19. Згідно з підпунктом 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

ІV. ОЦІНКА АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

20. Вирішуючи питання обґрунтованості апеляційної скарги колегія суддів виходить з такого.

21. Відповідно до підпункту 197.1.5 пункту 197.1. статті 197 Податкового кодексу України звільняються від оподаткування операції з постачання послуг з охорони здоров`я закладами охорони здоров`я, що мають ліцензію на постачання таких послуг, а також постачання послуг реабілітаційними установами для осіб з інвалідністю та дітей з інвалідністю, що мають ліцензію на постачання таких послуг відповідно до законодавства, крім таких послуг:

а) надання косметологічної допомоги, крім тієї, що надається за медичними показаннями;

б) масаж для зміцнення здоров`я дорослого населення, корекції осанки тощо;

в) проведення профілактичних медичних оглядів із підготовкою висновку про стан здоров`я на прохання громадян;

г) проведення гігієнічної експертизи проектних матеріалів та попередніх проектних пропозицій, у тому числі щодо розміщення об`єкта, а також нормативної документації на нові технології виробництва продукції та нові види продукції за заявкою замовника, гігієнічна оцінка зразків нових видів продукції;

ґ) надання консультаційної допомоги з питань проведення державної санітарно-гігієнічної експертизи;

д) обстеження за заявкою замовника об`єктів, що будуються, реконструюються або функціонують, з метою їх відповідності санітарному законодавству;

е) проведення за заявкою замовника токсиколого-гігієнічних, медико-біологічних, санітарно-гігієнічних, фізіологічних та інших обстежень з метою визначення безпеки продукції для здоров`я людини;

є) видача суб`єктам господарювання дозволів на виробництво, використання, транспортування, зберігання, реалізацію, захоронення, знищення, утилізацію продукції і речовин вітчизняного та імпортного виробництва, що потенційно небезпечні для здоров`я людини;

ж) надання юридичним і фізичним особам консультаційної допомоги з питань застосування законодавства про охорону здоров`я, в тому числі щодо забезпечення санітарного та епідемічного благополуччя населення;

з) проведення медичного огляду осіб для видачі: дозволу на право отримання та носіння зброї громадянам, крім військовослужбовців і посадових осіб, носіння зброї якими передбачено законодавством; відповідних документів на виїзд громадян за кордон за викликом родичів, що проживають у зарубіжних країнах, оздоровлення в зарубіжних лікувальних або санаторних закладах за власним бажанням, а також у службові відрядження (крім державних службовців, робота яких пов`язана з такими виїздами і які мають відповідні медичні документи); посвідчення водія транспортного засобу;

и) медичне обслуговування з`їздів, конференцій, симпозіумів, фестивалів, нарад, змагань тощо;

і) медичне обслуговування громадян за їх бажанням у медичних закладах із поліпшеним сервісним обслуговуванням;

ї) організація медичного контролю осіб, які займаються фізичною культурою і спортом в оздоровчих закладах;

й) проведення профілактичних щеплень громадянам, які від`їжджають за кордон за викликом, для оздоровлення в зарубіжних лікувальних або санаторних закладах за власним бажанням, а також у туристичні подорожі (крім тих, що від`їжджають на лікування та в службові відрядження);

к) складення за заявками замовників санітарних паспортів радіотехнічних об`єктів та проведення досліджень для їх підтвердження;

л) проведення за заявками замовників державної санітарно-гігієнічної експертизи з акредитації та атестації підприємств, установ, організацій на право проведення токсиколого-гігієнічних, медико-біологічних, санітарно-гігієнічних та інших досліджень;

м) визначення за заявками замовника шкідливих і небезпечних факторів виробничого середовища, технологічного та трудового процесів, проведення досліджень для розробки засобів і заходів щодо усунення або зменшення їх небезпечної дії;

н) навчання за заявками замовників на робочих місцях фахівців підприємств, установ, організацій в установах санітарно-епідеміологічної служби, державних науково-дослідних інститутах гігієнічного та епідеміологічного профілю, а також фахівців підприємств, установ, організацій, проведення санітарно-гігієнічних та бактеріологічних досліджень;

о) надання за заявками замовників послуг з організації роботи відомчих санітарних лабораторій, оснащення їх медичною технікою (обладнанням, апаратурою, приладами); навчання на місці фахівців таких лабораторій методики проведення санітарно-гігієнічних досліджень.

22. Зміст наведеної норми свідчить про те, що операції з постачання послуг з охорони здоров`я закладами охорони здоров`я, що мають ліцензію на постачання таких послуг, а також постачання послуг реабілітаційними установами для інвалідів та дітей-інвалідів, що мають ліцензію на постачання таких послуг відповідно до законодавства, звільняються від оподаткування податком на додану вартість, крім тих, які визначені у переліку до підпункту 197.1.5. пункту 197.1. статті 197 Податкового кодексу України (пункти "а" - "о").

23. До переліку послуг, визначених підпунктами "а" - "о" підпункту 197.1.5. пункту 197.1. статті 197 Податкового кодексу України, на які не поширюється режим звільнення від оподаткування податком на додану вартість, стоматологічні послуги не включено.

24. При цьому згідно з пунктом "і" підпункту 197.1.5. пункту 197.1. статті 197 Податкового кодексу України звільнення від оподаткування податком на додану вартість не поширюється на послуги з медичного обслуговування громадян за їх бажанням у медичних закладах із поліпшеним сервісним обслуговуванням.

25. Поняття "поліпшене сервісне обслуговування" стосується лише тих закладів охорони здоров`я та відділень закладів охорони здоров`я, які надають медичні послуги в стаціонарних умовах, у яких окрім медичного та необхідного побутового обладнання, палати для пацієнтів оснащені додатковими побутовими приладами для підвищення комфортності перебування, пацієнтам надають додаткові немедичні послуги, які оплачують пацієнти тощо.

26. Тобто не може вважатися поліпшеним сервісним обслуговуванням застосування будь-якого медичного обладнання або методів надання медичної допомоги, чи обладнання холів та інших загальних приміщень приладами побутового комфорту.

27. Отже, операції з постачання послуг з охорони здоров`я, у тому числі стоматологічних послуг, закладами охорони здоров`я, що мають ліцензію на постачання таких послуг, звільняються від оподаткування податком на додану вартість, за винятком послуг, перерахованих у підпунктах "а" - "о" підпункту 197.1.5. пункту 197.1. статті 197 Податкового кодексу України.

28. Як вірно зауважив суд першої інстанції, апелянтом не надано суду доказів, які б свідчили про медичне обслуговування позивачем громадян у медичних закладах із поліпшеним сервісним обслуговуванням.

29. Оскільки позивач є фізичною особою-підприємцем, що надає стоматологічні послуги, має ліцензію на постачання таких послуг, при цьому не здійснює медичне обслуговування громадян у медичних закладах із поліпшеним сервісним обслуговуванням, він звільняється від оподаткування податком на додану вартість таких операцій.

30. Апелянт стверджує, що стоматологічний кабінет фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 не є закладом охорони здоров`я, а тому на позивача не поширюються положення підпункту 197.1.5. пункту 197.1. статті 197 Податкового кодексу України щодо звільнення від оподаткування податком на додану вартість вартості наданих стоматологічних послуг.

31. Колегія суддів зауважує, що податкова пільга, згідно із пунктами 30.1., 30.2. статті 30 Податкового кодексу України, це передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов`язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених пунктом 30.2 цієї статті.

32. Підставами для надання податкових пільг є особливості, що характеризують певну групу платників податків, вид їх діяльності, об`єкт оподаткування або характер та суспільне значення здійснюваних ними витрат.

33. Пунктом 30.9. статті 30 Податкового кодексу України встановлено, що податкова пільга надається шляхом: а) податкового вирахування (знижки), що зменшує базу оподаткування до нарахування податку та збору; б) зменшення податкового зобов`язання після нарахування податку та збору; в) встановлення зниженої ставки податку та збору; г) звільнення від сплати податку та збору.

34. Положеннями частини третьої статті 4 Закону України "Про державну допомогу суб`єктам господарювання" передбачено підтримку суб`єктів господарювання шляхом надання податкових пільг.

35. Разом із тим, відповідно до статті 21 Закону України "Основи законодавства України про охорону здоров`я" заклади охорони здоров`я, особи, які здійснюють підприємницьку діяльність в сфері охорони здоров`я, а також суб`єкти господарювання, що виробляють продукцію, необхідну для забезпечення діяльності закладів охорони здоров`я, користуються податковими та іншими пільгами, передбаченими законодавством.

36. Із наведених положень слідує, що особам, які здійснюють підприємницьку діяльність у сфері охорони здоров`я, тобто фізичним особам - підприємцям, надається державна підтримка у вигляді податкових пільг.

37. Поряд з цим, оскільки діючим законодавством, зокрема Конституцією України, Законом України "Про державну допомогу суб`єктам господарювання", Законом України "Основи законодавства України про охорону здоров`я" гарантовано рівні права та можливості для діяльності підприємств, організацій, суб`єктів підприємницької діяльності всіх форм власності, то незалежно від факту належності до однієї із організаційно-правових форм (юридичні особі, фізичні особи-підприємці) або форми власності (державна, приватна чи інші), суд доходить висновку, що пільговий режим оподаткування має застосовуватися саме для відповідного виду послуг з охорони здоров`я.

38. У рішенні від 07 листопада 2013 року Пічкур проти України Європейський Суд з прав людини зауважив, що дискримінація означає поводження з особами у різний спосіб, без об`єктивного та розумного обґрунтування, у відносно схожих ситуаціях. Відмінність у ставленні є дискримінаційною, якщо вона не має об`єктивного та розумного обґрунтування, іншими словами, якщо вона не переслідує легітимну ціль або якщо немає розумного співвідношення між застосованими засобами та переслідуваною ціллю (пункти 48-49).

39. Контролюючим органом не наведено обґрунтованих доводів щодо наявності підстав різного ставлення до юридичних та фізичних осіб з однаковим видом діяльності для цілей надання податкової пільги.

40. Тому колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що за наявності у фізичної особи-підприємця відповідної ліцензії на надання послуг з охорони здоров`я, незалежно від того, яку організаційно-правову форму обрав такий платник податків, суб`єкти підприємницької діяльності, які надають ці послуги звільняються від оподаткування податком на додану вартість (крім послуг з охорони здоров`я, що підлягають оподаткуванню податком на додану вартість відповідно до законодавчо визначеного переліку).

41. Відповідно до підпункту 4.1.4. пункту 4.1. статті 4 Податкового кодексу України податкове законодавство України ґрунтується на такому принципі як презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

42. Законодавство, яке регулює питання застосування податкових пільг з податку на додану вартість за операціями з постачання послуг з охорони здоров`я, має неузгодженості та не забезпечує однаковий підхід до всіх платників податків, оскільки не створює рівних умов для платників податків різних організаційно-правових форм, які надають аналогічні медичні послуги.

43. Таким чином, внаслідок неправомірного позбавлення позивача права на використання податкової пільги та визначення відповідачем суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість порушується конституційний принцип рівності всіх суб`єктів господарювання, що проявляється у позбавленні права користуватись пільгою з податку на додану вартість, з посиланням виключно на визначення терміну та поняття заклад охорони здоров`я, до якого віднесені тільки юридичні особи.

44. Відтак, враховуючи вищевикладене, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що позовні вимоги фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 є обґрунтованими та підлягали задоволенню.

V. ВИСНОВКИ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ ЗА РЕЗУЛЬТАТАМИ РОЗГЛЯДУ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ.

45. Згідно зі ст.90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

46. Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

47. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

48. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

49. Зазначеним вимогам закону судове рішення відповідає.

50. Переглянувши судове рішення в межах апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, Апеляційний Суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення, суд першої інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, які б були б підставою для скасування судового рішення, а тому апеляційну скаргу ГУ ДПС в Хмельницькій області слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Хмельницькій області залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 09 січня 2023 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Головуючий Мацький Є.М.

Судді Сушко О.О. Залімський І. Г.