Справа № 280/6180/19
Суддя: Семененко Марина Олександрівна
Дата ухвалення: 2023-03-16 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 березня 2023 року Справа № 280/6180/19 м.Запоріжжя
Запорізький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Семененко М.О., за участю секретаря судового засідання: Деревянко А.О, розглянувши за правилами загального позовного провадження в порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом

фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ; РНОКПП НОМЕР_1 )

до Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м.Запоріжжя, пр.Соборний, 166; код ЄДРПОУ ВП 44118663)

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги про сплату боргу (недоїмки), рішення про застосування штрафних санкцій,

ВСТАНОВИВ:

12.12.2019 до Запорізького окружного адміністративного суду надійшла позовна заява фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (далі - позивач, ФОП ОСОБА_1 ) до Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі - відповідач, ГУ ДФС у Запорізькій області), в якій позивач просить суд визнати протиправними та скасувати як такі, що не відповідають чинному законодавству України, а також порушують права та охоронювані законом інтереси позивача:

1) податкові повідомлення-рішення відповідача від 10 липня 2019 року: - форми «Р» №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, в загальному розмірі 56 410,88 грн, в тому числі 45 128,70 грн. за податковими зобов`язаннями та 11 282,18 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; - форми «Р» №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на запільну суму 4 700,90 грн., в тому числі 3 760,72 грн. за податковими зобов`язаннями та 940,18 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

2) вимогу відповідача про сплату боргу (недоїмки) №Ф- від 10 липня 2019 року, згідно якої заборгованість зі сплати єдиного внеску позивача становить 55 157,28 грн.;

3) рішення відповідача № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 10 липня 2019 року, згідно якого вирішено застосувати до позивача штрафні санкції в розмірі 11 806,27 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані незгодою з висновками проведеної контролюючим органом податкової перевірки, за наслідками якої встановлено заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу за період діяльності 2016 - 2018 роки внаслідок неналежного ведення обліку доходів і витрат. Позивач зазначає, що надавав відповідачу всі первинні документи, які стосуються провадження ним господарської діяльності в період з 01.01.2016 по 31.12.2018, в тому числі які стосуються як отримання оподатковуваного доходу, так і документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю. Таким чином, контролюючий орган при визначенні чистого оподатковуваного доходу позивача від провадження господарської діяльності повинен був врахувати як всі його доходи, так і всі документально підтверджені витрати, що зроблено не було. Посилається на те, що аудиторська фірма на замовлення позивача провела перевірку правильності визначення показника чистого оподатковуваного доходу від провадження підприємницької діяльності позивача за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 та склала Звіт, відповідно до якого у зв`язку з тим, що книги обліку доходів та витрат платником податку заповнені не належним чином, аудиторами проведено розрахунок суми чистого оподатковуваного доходу на підставі наданих первинних документів, та зроблено висновок, що чистий оподатковуваний дохід позивача, який задекларований у декларації про майновий стан, завищений. На підставі наведеного вважає, що контролюючий орган дійшов помилкових висновків про заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу, а спірні рішення контролюючого органу є протиправними. Просить позов задовольнити.

Ухвалою суду від 17.12.2019 відкрито загальне позовне провадження у справі, призначено підготовче засідання на 16.01.2020.

09.01.2020 до суду надійшов відзив на позовну заяву.

Ухвалою суду від 16.01.2020 повернуто без розгляду клопотання про долучення доказів до матеріалів справи, подане ГУ ДФС у Запорізькій області, клопотання про заміну сторони у справі, подане Головним управлінням ДПС у Запорізькій області (далі - ГУ ДПС у Запорізькій області); надано ГУ ДФС у Запорізькій області строк протягом 10 днів з дня отримання копії даної ухвали для належного підтвердження повноважень особи, яка підписала відзив на позовну заяву, або подання відзиву на позовну заяву, підписаного уповноваженим представником; відкладено підготовче засідання на 10.02.2020.

30.01.2020 до суду надійшов відзив на позовну заяву, підписаний уповноваженою особою ГУ ДФС у Запорізькій області, у якому зазначено, що за результатами проведеної податкової перевірки встановлено порушення позивачем податкового законодавства при формуванні валових доходів та валових витрат, що мало наслідком заниження загального оподатковуваного доходу, у зв`язку з чим позивачу визначено належне до сплати податкове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, а також застосовано штрафні санкцій у зв`язку з податковим правопорушенням. Вважає оскаржувані рішення контролюючого органу правомірними, просить відмовити в задоволенні позову.

Ухвалою суду від 10.02.2020 відмовлено у задоволенні клопотання ГУ ДФС у Запорізькій області про заміну сторони; продовжено підготовче провадження у справі на тридцять днів; відкладено підготовче засідання на 27.02.2020.

Ухвалою суду від 27.02.2020 відкладено підготовче засідання на 03.03.2020.

Ухвалою суду від 03.03.2020 призначено у справі судову економічну експертизу, проведення якої доручено експертам Запорізького відділення Дніпропетровського науково-дослідного інституту судових експертиз; провадження у справі зупинено до закінчення судової економічної експертизи та надходження її висновку до Запорізького окружного адміністративного суду.

Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 05.08.2020 апеляційну скаргу ГУ ДФС у Запорізькій області на ухвалу Запорізького окружного адміністративного суду від 03.03.2020 повернуто апелянту.

Ухвалою суду від 29.08.2022 поновлено провадження у справі у зв`язку з надходженням до суду висновку експерта №1264/1265-20 від 20.06.2022 за результатами проведення судової економічної експертизи та матеріалів адміністративної справи; призначено підготовче засідання на 02.11.2022.

Ухвалою суду від 02.11.2022 відкладено підготовче засідання на 30.11.2022.

Ухвалою суду від 30.11.2022 замінено відповідача ГУ ДФС у Запорізькій області на правонаступника - ГУ ДПС у Запорізькій області.

Ухвалою суду від 30.11.2022 відкладено підготовче засідання на 19.12.2022.

Ухвалою суду від 19.12.2022 відкладено підготовче засідання на 30.01.2023.

Ухвалою суду від 30.01.2023 закрито підготовче провадження у справі та призначено справу до судового розгляду по суті у відкритому судовому засіданні на 20.02.2023.

Про дату, час і місце судового розгляду учасники справи повідомлені належним чином, представник позивача 25.01.2023 подав до суду клопотання, в якому просив розглянути справу за відсутності позивача та його представника, зазначив, що позовні вимоги підтримує в повному обсязі.

Відповідно до положень частини 3 статті 194 та частини 9 статті 205 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), суд вирішив за можливе здійснити судовий розгляд справи в порядку письмового провадження на підставі наявних матеріалів.

На підставі матеріалів справи суд встановив такі обставини.

ФОП ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець 15.01.1998 за номером 2 000493, основний вид економічної діяльності за КВЕД: 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах, переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами, перебуває на обліку у відповідача (т.2 а.с.67).

Позивачем подано податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2016 рік (з Додатком Ф2) (т.1 а.с.158-163), у якій задекларовано такі показники:

- загальна сума доходів, які включаються до загального річного оподатковуваного доходу, в тому числі чистий оподатковуваний дохід, отриманий фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування - 31 416,91 грн;

- податок на доходи фізичних осіб - 5 655,04 грн;

- військовий збір - 471,25 грн;

- сума одержаного доходу від провадження підприємницької діяльності за КВЕД 47.11 - 449 212,53 грн;

- вартість документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю: вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції - 259 153,76 грн; витрати на оплату праці та нарахування на заробітну плату - 45 384,00 грн; інші витрати, включаючи вартість виконаних робіт, наданих послуг - 113 257,86 грн.

Крім того, позивачем подано податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2017 рік (з Додатком Ф2) (т.1 а.с.164-170), у якій задекларовано такі показники:

- загальна сума доходів, які включаються до загального річного оподатковуваного доходу, в тому числі чистий оподатковуваний дохід, отриманий фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування - 45 840,30 грн;

- податок на доходи фізичних осіб - 8 251,25 грн;

- військовий збір - 687,61 грн.

- сума одержаного доходу від провадження підприємницької діяльності за КВЕД 47.11 - 663 040,30 грн;

- вартість документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю: вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції - 428 399,00 грн; витрати на оплату праці та нарахування на заробітну плату - 116 174,00 грн; інші витрати, включаючи вартість виконаних робіт, наданих послуг - 72 627,00 грн.

Крім того, позивачем подано податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2018 рік (з Додатком Ф2) (т.1 а.с.171-177), у якій задекларовано такі показники:

- загальна сума доходів, які включаються до загального річного оподатковуваного доходу, в тому числі чистий оподатковуваний дохід, отриманий фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування - 47 418,60 грн;

- податок на доходи фізичних осіб - 8 535,35 грн;

- військовий збір - 711,28 грн.

- сума одержаного доходу від провадження підприємницької діяльності за КВЕД 47.11 - 963 272,60 грн;

- вартість документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю: вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції - 655 081,66 грн; витрати на оплату праці та нарахування на заробітну плату - 118 472,20 грн; інші витрати, включаючи вартість виконаних робіт, наданих послуг - 142 300,14 грн.

У період з 12.02.2019 по 25.02.2019 фахівцями ГУ ДФС у Запорізькій області проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 за період діяльності з 01.01.2016 по 31.12.2018 з питання своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства, дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску за загальнообов`язкове державне соціальне страхування, за результатами якої складено акт від 12.03.2019 №116/08-01-13-05/ НОМЕР_1 (далі - Акт планової перевірки) (т.1 а.с.14-49).

Згідно з висновками Акту планової перевірки встановлено порушення позивачем податкової дисципліни, а саме:

- вимог пунктів 44.1, 44.3 статті 44, підпункту «в» пункту 176.1 статті 176, пункту 177.10 статті 77 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в частині неналежного ведення обліку доходів і витрат, а саме: не надання на перевірку книги обліку доходів і витрат за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 та включення до декларації про майновий стан і доходи перекручення даних, а саме заниження файлового доходу та завищення валових витрат;

- вимог пунктів 44.1, 44.3, 44.6 статті 44, пунктів 177.1, 177.2, 177.4, підпунктів 177.4.4, 177.4.5 статті 177 ПК України, в результаті чого занижено податок на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 на загальну суму 45 128,70 грн, у тому числі за 2016 рік - 20 821,44 грн, за 2017 рік - 9 825,25 грн та за 2018 рік - 14 482,01 грн;

- вимог статті 180, пункту 181.1 статті 181, статті 183 ПК України в частині не реєстрації платником податку на додану вартість при перевищенні загальної суми від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню протягом останніх 12 календарних місяців сукупно у розмірі 1 000 000 гривень (без урахування податку на додану вартість);

- вимог частини 2 статті 6, пункту 2 частини 1 статті 7, частини 11 статті 8 та частин 7 та 8 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 №2464-VI (далі - Закон №2464-VI), що призвело до не нарахування та неперерахування до бюджету єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 у розмірі 55 157,28 грн, в тому числі за 2016 рік у розмірі 25 448,39 грн, за 2017 рік у розмірі 12 008,64 грн та за 2018 рік у розмірі 17 700,25 грн;

- вимог підпунктів 1.1 - 1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, в частині заниження сум чистого доходу, і як наслідок, заниження об`єкту оподаткування військовим збором, що призвело до ненарахування та неперерахування до бюджету військового збору за період - 01.01.2016 по 31.12.2018 у загальній сумі 3 760,72 грн, у тому числі за 2016 рік - 1 735,12 грн, за 2017 рік - 818,77 грн та за 2018 рік - 1 206,83 грн.

Не погодившись з висновками Акту документальної перевірки, позивач подав заперечення від 08.04.2019 б/н та додаткові первинні документи (т.1 а.с.50-56).

Згідно з висновками акту від 28.05.2019 №402/08-01-13-05/ НОМЕР_1 про результати документальної позапланової невиїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 за період діяльності з 01.01.2016 по 31.12.2018 з метою з`ясування питань, що викладені у запереченні від 08.04.2019 б/н (далі - Акт позапланової перевірки, т.1 а.с.57-136), встановлено порушення позивачем податкової дисципліни, а саме:

- вимог пунктів 44.1, 44.3 статті 44, підпункту «в» пункту 176.1 статті 176, пункту 177.10 статті 77 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в частині неналежного ведення обліку доходів і витрат, а саме: не надання на перевірку книги обліку доходів і витрат за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 та включення до декларації про майновий стан і доходи перекручення даних, а саме заниження файлового доходу та завищення валових витрат;

- вимог пунктів 44.1, 44.3, 44.6 статті 44, пунктів 177.1, 177.2, 177.4, підпунктів 177.4.4, 177.4.5 статті 177 ПК України, в результаті чого занижено податок на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 на загальну суму 45 128,70 грн, у тому числі за 2016 рік - 20 821,44 грн, за 2017 рік - 9 825,25 грн та за 2018 рік - 14 482,01 грн;

- вимог статті 180, пункту 181.1 статті 181, статті 183 ПК України в частині не реєстрації платником податку на додану вартість при перевищенні загальної суми від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню протягом останніх 12 календарних місяців сукупно у розмірі 1 000 000 гривень (без урахування податку на додану вартість);

- вимог частини 2 статті 6, пункту 2 частини 1 статті 7, частини 11 статті 8 та частин 7 та 8 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 №2464-VI (далі - Закон №2464-VI), що призвело до не нарахування та неперерахування до бюджету єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 у розмірі 55 157,28 грн, в тому числі за 2016 рік у розмірі 25 448,39 грн, за 2017 рік у розмірі 12 008,64 грн та за 2018 рік у розмірі 17 700,25 грн;

- вимог підпунктів 1.1 - 1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, в частині заниження сум чистого доходу, і як наслідок, заниження об`єкту оподаткування військовим збором, що призвело до ненарахування та неперерахування до бюджету військового збору за період - 01.01.2016 по 31.12.2018 у загальній сумі 3 760,72 грн, у тому числі за 2016 рік - 1 735,12 грн, за 2017 рік - 818,77 грн та за 2018 рік - 1 206,83 грн.

На підставі висновків зазначеного акту контролюючим органом прийнято такі рішення:

- податкове повідомлення-рішення форми «Р» № від 10.07.2019, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, в загальному розмірі 56 410,88 грн, в тому числі 45 128,70 грн за податковими зобов`язаннями та 11 282,18 грн за штрафними (фінансовими) санкціями ( т.1 а.с.138);

- податкове повідомлення-рішення форми «Р» № від 10.07.2019, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір в загальному розмірі 4 700,90 грн, в тому числі 3 760,72 грн за податковими зобов`язаннями та 940,18 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (т.1 а.с.139);

- вимога про сплату боргу (недоїмки) №Ф- від 10.07.2019, якою визначено заборгованість зі сплати єдиного внеску ФОП ОСОБА_1 в розмірі 55 157,28 грн (т.1 а.с.140);

- рішення № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 10.07.2019, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції в розмірі 11 806,27 грн на підставі пункту 3 частини 11 статті 25 Закону №2464-VI (т.1 а.с.137).

Позивач скористався процедурою адміністративного оскарження, однак рішеннями Державної податкової служби України від 23.10.2019 №6699/6/99-00-08-05-04 (в частині оскарження податкових повідомлень-рішень від 10.07.2019 № та №) та від 07.11.2019 №8681/6/99-00-08-06-01 (в частині оскарження вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ф- від 10.07.2019) скарга позивача залишена без задоволення, а оскаржувані рішення відповідача - без змін (т.1 а.с.141-157).

Не погоджуючись з прийнятими контролюючим органом за результатами перевірки податковими повідомленнями-рішеннями, вимогою про сплату боргу (недоїмки) та рішенням про застосування штрафних санкцій, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з того, що відповідно до частини 1 статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Частиною 2 статті 2 КАС України визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Оскільки підставою для прийняття оскаржуваних рішень стали висновки Акту позапланової перевірки, для повного, всебічного та об`єктивного розгляду справи необхідно дослідити обґрунтованість таких висновків з огляду на аргументи сторін, наведені в заявах по суті справи.

При цьому, позивачем не заявлено аргументів щодо незгоди з порядком призначення та проведення планової та позапланової документальних перевірок, у зв`язку з чим судом відповідні обставини не досліджуються.

За змістом Акту позапланової перевірки, перевіркою правильності визначення валового доходу за 2016 рік встановлено, що згідно звітів про сумарні щомісячні виторги з щоденних щомісячних виторгів зведених Z-звітів з ІС «Податковий блок» встановлено отримання ФОП ОСОБА_1 доходу за 2016 рік у сумі 428 185,40 грн, при цьому суми продажу за даними платника складаються із продажу товару кінцевому споживачу за готівковий розрахунок та чеків за допомогою платіжних карток (еквайрінгу). Перевіркою встановлено розбіжності між продажем товарів за допомогою платіжних карток (еквайрінгу), що надійшли на відповідний розрахунковий рахунок позивача за проданий товар кінцевому споживачу, та відповідними даними денних Z-звітів книг обліку розрахункових операцій позивача за період з 01.05.2016 по 31.12.2016 на суму 16 196,29 грн. Також, згідно отриманих відомостей з Державного реєстру фізичних осіб - платників податків ДФС України про суми виплачених доходів встановлено отримання ФОП ОСОБА_1 у 2016 році доходу за ознакою «157» - дохід, виплачений самозайнятій особі, у сумі 120 505,50 грн. Отже, за даними перевірки встановлено отримання ФОП ОСОБА_1 валового доходу за 2016 рік у сумі 564 887,19 грн, яка складається із сумарних щомісячних виторгів за даними щоденних щомісячних виторгів зведених Z-звітів з ІС «Податковий блок» в сумі 428 185,40 грн, суми отриманих доходів за ознакою «157» - дохід, виплачений самозайнятій особі, у сумі 120 505,50 грн, а також розбіжностей між продажем товарів за допомогою платіжних карток (еквайрінгу), що надійшли на відповідний розрахунковий рахунок позивача за проданий товар кінцевому споживачу, та відповідними даними денних Z-звітів книг обліку розрахункових операцій позивача за період з 01.05.2016 по 31.12.2016 на суму 16 196,29 грн. Розбіжність між задекларованою сумою валового доходу та фактично отриманими доходами складає 115 674,66 грн.

Крім того, перевіркою правильності визначення валового доходу за 2017 рік встановлено, що згідно звітів про сумарні щомісячні виторги з щоденних щомісячних виторгів зведених Z-звітів з ІС «Податковий блок» встановлено отримання ФОП ОСОБА_1 доходу за 2017 рік у сумі 663 040,30 грн, при цьому суми продажу за даними платника складаються із продажу товару кінцевому споживачу за готівковий розрахунок та чеків за допомогою платіжних карток (еквайрінгу). Перевіркою встановлено розбіжності між продажем товарів за допомогою платіжних карток (еквайрінгу), що надійшли на відповідний розрахунковий рахунок позивача за проданий товар кінцевому споживачу, та відповідними даними денних Z-звітів книг обліку розрахункових операцій позивача за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 на суму 56 934,96 грн. Також, згідно отриманих відомостей з Державного реєстру фізичних осіб - платників податків ДФС України про суми виплачених доходів встановлено отримання ФОП ОСОБА_1 у 2017 році доходу за ознакою «157» - дохід, виплачений самозайнятій особі, у сумі 20 786,76 грн. Крім того, згідно листа ФОП ОСОБА_1 від 19.02.2019 вих.№22/02-19 ним до складу валового доходу у 2017 році включена сума акцизного податку в сумі 31 606,00 грн, що суперечить підпункту 177.3.1 пункту 177.3 статті 177 ПК України. Отже, за даними перевірки встановлено отримання ФОП ОСОБА_1 валового доходу за 2017 рік у сумі 709 156,02 грн, яка складається із сумарних щомісячних виторгів за даними щоденних щомісячних виторгів зведених Z-звітів з ІС «Податковий блок» в сумі 631 434,30 грн без врахування акцизного податку 31 606,00 грн, суми отриманих доходів за ознакою «157» - дохід, виплачений само зайнятій особі, у сумі 20 786,76 грн та розбіжностей між продажем товарів за допомогою платіжних карток (еквайрінгу), що надійшли на відповідний розрахунковий рахунок позивача за проданий товар кінцевому споживачу, та відповідними даними денних Z-звітів книг обліку розрахункових операцій позивача за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 на суму 56 934,96 грн. Розбіжність між задекларованою сумою валового доходу та фактично отриманими доходами складає 46 115,72 грн.

Крім того, перевіркою правильності визначення валового доходу за 2018 рік встановлено, що згідно звітів про сумарні щомісячні виторги з щоденних щомісячних виторгів зведених Z-звітів з ІС «Податковий блок» встановлено отримання ФОП ОСОБА_1 доходу за 2018 рік у сумі 962 517,60 грн, при цьому суми продажу за даними платника складаються із продажу товару кінцевому споживачу за готівковий розрахунок та чеків за допомогою платіжних карток (еквайрінгу). Перевіркою встановлено розбіжності між продажем товарів за допомогою платіжних карток (еквайрінгу), що надійшли на відповідний розрахунковий рахунок позивача за проданий товар кінцевому споживачу, та відповідними даними денних Z-звітів книг обліку розрахункових операцій позивача за період з 01.01.2018 по 31.12.2018 на суму 71 383,55 грн. Також, згідно отриманих відомостей з Державного реєстру фізичних осіб - платників податків ДФС України про суми виплачених доходів встановлено отримання ФОП ОСОБА_1 у 2018 році доходу за ознакою «157» - дохід, виплачений самозайнятій особі, у сумі 18 766,58 грн. Крім того, згідно листа ФОП ОСОБА_1 від 19.02.2019 вих.№22/02-19 ним до складу валового доходу у 2018 році включена сума акцизного податку в сумі 45 825,00 грн, що суперечить підпункту 177.3.1 пункту 177.3 статті 177 ПК України. Отже, за даними перевірки встановлено отримання ФОП ОСОБА_1 валового доходу за 2018 рік у сумі 1 006 842,73 грн, яка складається із сумарних щомісячних виторгів за даними щоденних щомісячних виторгів зведених Z-звітів з ІС «Податковий блок» в сумі 916 692,60 грн без врахування акцизного податку 45 825,00 грн, суми отриманих доходів за ознакою «157» - дохід, виплачений само зайнятій особі, у сумі 18 766,58 грн та розбіжностей між продажем товарів за допомогою платіжних карток (еквайрінгу), що надійшли на відповідний розрахунковий рахунок позивача за проданий товар кінцевому споживачу, та відповідними даними денних Z-звітів книг обліку розрахункових операцій позивача за період з 01.01.20187 по 31.12.2018 на суму 71 383,55 грн. Розбіжність між задекларованою сумою валового доходу та фактично отриманими доходами складає 43 570,13 грн.

Крім того, перевіркою показників задекларованих валових витрат, безпосередньо пов`язаних з одержанням доходу, за 2017 рік встановлено їх завищення на загальну суму 8 469,00 грн, у тому числі витрати на оплату праці та нарахування на заробітну плату на суму 7 502,00 грн та інші витрати в сумі 967,70 грн. Зазначені розбіжності виникли внаслідок того, що згідно даних звітів про суми нарахованої заробітної плати застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2017 рік встановлено нарахування заробітної плати найманим працівникам у розмірі 76800,00 грн. Нарахування на заробітну плату становлять 31 872,00 грн, в тому числі податок на доходи фізичних осіб - 13 824,00 грн, ЄСВ - 16 896,00 грн, військовий збір - 1 152,00 грн. Тобто, за даними перевірки витрати на оплату праці та нарахування заробітної плати складають 108 672,00 грн, а за даними платника - 116 174,00 грн, розбіжність становить 7 502,00 грн. Також встановлено, що позивачем до складу інших витрат у 2017 році включено суми сплаченого земельного податку в розмірі 967,00 грн, що суперечить підпункту 177.4.3 пункту 177.4 статті 177 ПК України.

Крім того, перевіркою показників задекларованих валових витрат, безпосередньо пов`язаних з одержанням доходу, за 2018 рік встановлено їх завищення на загальну суму 36 885,51 грн. Такі розбіжності виникли внаслідок того, що позивачем віднесено до складу інших витрат суми сплаченого земельного податку в розмірі 972,00 грн, що суперечить підпункту 177.4.3 пункту 177.4 статті 177 ПК України, а також суми, сплачені на користь К-Дніпровського РЕМ Енергодарської дільниці ПАТ «Запоріжжяобленерго» за електроенергію в розмірі 35 913,51 грн. Так, контролюючий орган встановив, що згідно банківських виписок на користь К-Дніпровського РЕМ Енергодарської дільниці ПАТ «Запоріжжяобленерго» перераховано кошти за електроенергію у 2018 році в сумі 71 980,64 грн, водночас, згідно розшифровки складу інших витрат відповідного періоду, позивачем задекларовано витрати на оплату електричної енергії в сумі 75 726,00 грн, отже розбіжність становить 3 745,36 грн. Крім того, відповідно до наданих на перевірку договорів оренди магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_2 , встановлено, що частину площі магазину 40 кв.м позивач надає в оренду іншим підприємцям. На перевірку не надано акти виконаних робіт по договорам оренди, перевіркою не встановлено відшкодування орендарями будь-яких витрат по використанню 40 кв.м магазину. А тому контролюючий орган вважає, що позивач має право на включення до складу валових витрат лише тих сум, що сплачені за електроенергію пропорційно площі, на якій він здійснює діяльність та отримує доходи, а витрати на оплату електроенергії в іншій частині магазину на площі 40 кв.м в розмірі 32 168,15 грн є такими, що не пов`язані зі здійсненням ним підприємницької діяльності.

Таким чином, враховуючи виявлені порушення при формуванні валових доходів та валових витрат, контролюючий орган дійшов висновку, що позивачем занижено показник чистого оподатковуваного доходу у вказаних періодах, що мало наслідком заниження задекларованого до сплати податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 45 128,70 грн, у тому числі за 2016 рік - 20 821,44 грн, за 2017 рік - 9 825,25 грн та за 2018 рік - 14 482,01 грн; військового збору на загальну суму 3 760,72 грн, у тому числі за 2016 рік - 1 735,12 грн, за 2017 рік - 818,77 грн та за 2018 рік - 1 206,83 грн; та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірі 55 157,28 грн, в тому числі за 2016 рік у розмірі 25 448,39 грн, за 2017 рік у розмірі 12 008,64 грн та за 2018 рік у розмірі 17 700,25 грн.

Суд зазначає, що відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, які виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, у тому числі податку на прибуток та податку на додану вартість, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, врегульовані ПК України.

У силу вимог пункту 36.1 статті 36 ПК України (тут і в подальшому в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені Податковим кодексом, законами з питань митної справи.

Відповідно до підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді:

а) процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України;

б) доходів від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих в Україні портів;

в) доходів від продажу рухомого та нерухомого майна, доходів від відчуження корпоративних прав, цінних паперів, у тому числі акцій українських емітентів;

г) доходів, отриманих у вигляді внесків та премій на страхування і перестрахування ризиків на території України;

ґ) доходів страховиків - резидентів від страхування ризиків страхувальників - резидентів за межами України;

д) інших доходів від діяльності, у тому числі пов`язаних з повною або частковою переуступкою прав та обов`язків за угодами про розподіл продукції на митній території України або на територіях, що перебувають під контролем контролюючих органів (у зонах митного контролю, на спеціалізованих ліцензійних митних складах тощо);

е) спадщини, подарунків, виграшів, призів;

є) заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору;

ж) доходів від зайняття підприємницькою та незалежною професійною діяльністю.

Відповідно до пп.162.1.1 п.162.1 ст. 162 ПК України платником податку на доходи фізичних осіб є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

Згідно з пунктом 163.1 статті 163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Пунктом 164.1 статті 164 ПК України (з урахуванням підпунктів 164.1.1 - 164.1.3) визначено, що базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.

Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.

Загальний оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу, та доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними цим Кодексом.

Загальний місячний оподатковуваний дохід складається із суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного податкового місяця.

Загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із статтею 178 цього Кодексу.

Оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, окрім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, здійснюється за правилами, визначеними статтею 177 ПК України.

Відповідно до пункту 177.1 статті 177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 177.2 статті 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Відповідно до пункту 177.4 статті 177 ПК України (в редакції до 01 січня 2017 року) до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:

177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;

177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);

обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;

177.4.3. суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом;

177.4.4. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» від 21 грудня 2016 року № 1797-VIII, який набрав чинності з 01 січня 2017 року, внесено зміни у тому числі до статті 177 ПК України, та викладено її у такій редакції (підпункти 177.4.1 - 177.4.5):

До переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:

177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;

177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);

обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;

177.4.3. суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;

177.4.4. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

177.4.5. Не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.

Крім того, вказаним Законом № 1797-VIII пункт 177.3 статті 177 ПК України доповнено підпунктом 177.3.1 такого змісту: «Не включаються до доходу фізичної особи - підприємця суми акцизного податку з реалізованих суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів».

Відповідно до пункту 177.5 статті 177 ПК України фізичні особи-підприємці подають до контролюючого органу податкову декларацію за місцем своєї податкової адреси за результатами календарного року у строки, встановлені цим Кодексом для річного звітного податкового періоду, в якій також зазначаються авансові платежі з податку на доходи.

Підпунктом 177.5.3 пункту 177.5 статті 177 ПК України визначено, що остаточний розрахунок податку на доходи фізичних осіб за звітний податковий рік здійснюється платником самостійно згідно з даними, зазначеними в річній податковій декларації, з урахуванням сплаченого ним протягом року податку на доходи фізичних осіб та збору за провадження деяких видів підприємницької діяльності на підставі документального підтвердження факту їх сплати.

Відповідно до пункту 177.10 статті 177 ПК України фізичні особи-підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.

Наведені положення також узгоджуються з приписами статті 44 ПК України, за змістом якої для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством (пункт 44.1).

Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статті 39 цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності (пункт 44.3).

У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту(пункт 44.6).

Аналізуючи наведені положення законодавства України, чинного на момент виникнення спірних правовідносин, можна дійти висновку, що для визначення об`єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб для фізичної особи-підприємця необхідно встановити загальний оподатковуваний дохід звітного періоду та обсяг витрат, пов`язаних зі здійсненням господарської діяльності. Загальний оподатковуваний дохід звітного періоду та обсяг витрат, пов`язаних зі здійсненням господарської діяльності, встановлюються на підставі даних Книги обліку доходів і витрат, підтверджених первинними документами щодо походження товару та документами щодо здійснених витрат. Ці самі дані використовуються фізичною особою-підприємцем при заповненні податкової декларації про майновий стан та доходи.

З матеріалів справи судом встановлено, що під час податкової перевірки виявлено факт неналежного ведення позивачем Книги обліку доходів і витрат, що позивачем не заперечується.

Судом встановлено, що висновки перевірки ґрунтуються на аналізі первинних документів, що надавались позивачем до перевірки, а також податкової інформації з баз даних податкового органу, зміст якої платником податку не оспорюється.

Аргументи позовної заяви зводяться до того, що під час перевірки позивач надавав контролюючому органу всі первинні документи, які стосуються провадження ним господарської діяльності в період з 01.01.2016 по 31.12.2018, і останній повинен був врахувати як всі його доходи, так і всі документально підтверджені витрати, пов`язані з господарською діяльністю, що зроблено не було. Крім того, позивач посилається на те, що аудиторська фірма на його замовлення провела перевірку правильності визначення показника чистого оподатковуваного доходу від провадження підприємницької діяльності позивача за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 та склала Звіт, відповідно до якого зроблено висновок, що чистий оподатковуваний дохід позивача, який задекларований у декларації про майновий стан, завищений. Зазначене на думку позивача свідчить про хибність висновків контролюючого органу.

Разом із тим, суд зазначає, що за змістом Акту позапланової перевірки та відзиву на позовну заяву, контролюючим органом з урахуванням наданих платником первинних документів повністю підтверджено задекларовані позивачем показники витрат в частині вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції за 2016 рік в сумі 259 153,76 грн, за 2017 рік в сумі 428 399,00 грн та за 2018 рік в сумі 655 081,66 грн, як такі, що пов`язані з господарською діяльністю позивача та відповідають пропорційно сумі отриманих валових доходів.

Водночас, щодо встановлених контролюючим органом порушень позивачем у позові не наведено аргументів.

Так, крім іншого, контролюючий орган послався на виявлені відхилення щодо даних книг обліку розрахункових операцій позивача та даних звітів про сумарні місячні виторги щоденних щомісячних виторгів зведених Z-звітів з ІС «Податковий блок», внаслідок чого занижено валові доходи відповідного періоду.

Позивачем не наведено аргументів щодо незгоди з виявленим порушенням, не пояснено виявлені відхилення та не спростовано їх належними та допустимими доказами.

Разом із тим, суд зазначає, що доходи від продажу товару кінцевому споживачу є складовою загального оподатковуваного доходу фізичної особи-підприємця та підлягають врахуванню в повному обсязі для цілей оподаткування, отже, виявлені контролюючим органом порушення є обґрунтованими.

Крім того, згідно отриманих відомостей з Державного реєстру фізичних осіб - платників податків ДФС України про суми виплачених доходів, контролюючим органом встановлено отримання позивачем у 2016 - 2018 роках доходів за ознакою «157» - дохід, виплачений самозайнятій особі.

Позивач у позовні заяві не наводить аргументів щодо незгоди з виявленим порушенням, не надає доказів на підтвердження походження вказаних доходів.

З матеріалів справи судом встановлено, що в процедурі адміністративного оскарження, обґрунтовуючи незгоду з висновками податкової перевірки в цій частині, позивач посилався на те, що не всі доходи були сплачені само зайнятій особі, а саме ФОП ОСОБА_1 , а тому не включені до складу доходів.

Разом із тим, такі посилання суд оцінює критично та зазначає, що наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4 (у редакції на момент виникнення спірних правовідносин) затверджені форма Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (далі - Розрахунок) та Порядок заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску

Згідно з п. 4 розд. IV Порядку у розд. І «Персоніфіковані дані про суми нарахованого (виплаченого) на користь фізичних осіб доходу та нарахованих (перерахованих) до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору» додатка 4 «Відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору» (далі - додаток 4ДФ) до Розрахунку, передбачений рядок 06, де, зокрема, відображаються:

у графі 3а «Сума нарахованого доходу» - (за звітний період місяць) дохід, який нарахований фізичній особі відповідно до ознаки доходу, наведеній у розд. 1 «Довідник ознак доходів фізичних осіб» (далі - Довідник ознак доходів) (додаток 2 до Порядку).

У разі нарахування доходу його відображення у графі 3а є обов`язковим незалежно від того, виплачені такі доходи чи ні;

у графі 3 «Сума виплаченого доходу» - сума фактично виплаченого доходу платнику податку податковим агентом;

у графі 4а «Сума нарахованого податку» - сума податку, нарахованого та утриманого з доходу, нарахованого платнику податку згідно із законодавством за звітний період;

у графі 4 «Сума перерахованого податку» - фактична сума перерахованого податку до бюджету у звітному періоді;

у графі 5а «Сума нарахованого військового збору» - сума збору, нарахованого та утриманого з доходу, нарахованого платнику податку згідно із законодавством;

у графі 5 «Сума перерахованого військового збору» - фактична сума перерахованого збору до бюджету;

у графі 6 «Ознака доходу» - зазначається ознака доходу, наведена у Довіднику ознак доходів.

Довідником ознак доходів визначено, що дохід, виплачений самозайнятій особі, відображається у додатку 4ДФ до Розрахунку за ознакою доходу «157».

Згідно з підпунктом 14.1.226 пункту 14.1 статті 14 ПК України самозайнята особа - платник податку, який є фізичною особою - підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності.

Під час нарахування (виплати) фізичній особі - підприємцю доходу від здійснення нею підприємницької діяльності, суб`єкт господарювання та/або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) такий дохід, не утримують податок на доходи фізичних осіб у джерела виплати, якщо фізичною особою - підприємцем, яка отримує такий дохід, надано копію документу, що підтверджує її державну реєстрацію відповідно до закону як суб`єкта підприємницької діяльності (пункт 177.8 статті 177 ПК України).

Під час виплати суб`єктами господарювання - податковими агентами, фізичним особам, які провадять незалежну професійну діяльність, доходів, безпосередньо пов`язаних з такою діяльністю, податок у джерела виплати не утримується в разі надання такою фізичною особою копії довідки про взяття її на податковий облік як фізичної особи, яка провадить незалежну професійну діяльність (пункт 178.5 статті 178 ПК України).

Таким чином, якщо дохід, який виплачується самозайнятій особі, отримується від операцій, здійснюваних в межах підприємницької або незалежної професійної діяльності, то в додатку 4ДФ до Розрахунку заповнюються графи 3а, 3 та графа 6, у якій зазначається ознака доходу «157».

Враховуючи, що отриманий позивачем дохід за даними Державного реєстру фізичних осіб - платників податків ДФС України про суми виплачених доходів за 2016 - 2018 роки є доходом самозайнятої особи, суд вважає безпідставними твердження позивача про те, що такий дохід отриманий ним не як фізичною особою-підприємцем, отже такий дохід підлягав включенню до складу загального оподатковуваного доходу позивача.

При цьому суд також враховує, що контролюючим органом під час перевірки запитувались у позивача інформація та документи на підтвердження підстав виплати такого доходу, однак такі не надані, у тому числі до суду.

Щодо завищення витрат на оплату праці та нарахування на заробітну плату у 2017 році на суму 7 502,00 грн, позивач не наводить жодних аргументів щодо незгоди з висновками податкової перевірки у вказаній частині та наведеним в Акті позапланової перевірки розрахунком відповідних нарахувань на задекларовану позивачем до виплати заробітну плату найманим працівникам у розмірі 76800,00 грн, крім того, не наводить пояснень щодо невідповідності здійснених ним нарахувань на виплачену заробітну плату тим розмірам, які встановлені законом, відтак, зазначене порушення не спростовано.

Щодо включення позивачем до складу витрат сум сплаченого земельного податку, суд зазначає, що відповідно до підпункту 177.4.3 пункту 177.4 статті 177 ПК України в редакції, чинній з 01.01.2017, суми податку на майно не включаються до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів фізичною особою-підприємцем.

Згідно зі статтею 265 ПК України податок на майно складається з: 265.1.1. податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки; 265.1.2. транспортного податку; 265.1.3. плати за землю.

Відтак, включення до складу валових витрат позивача у 2017 та 2018 роках сум сплаченого земельного податку є безпідставним, що свідчить про обгрунтованість висновків контрлюючого органу в указаній частині.

Щодо включення до складу валових витрат у 2018 році витрат на оплату електроенергії, суд зазначає таке.

В Акті позапланової перевірки встановлено, та первинними документами підтверджено, що згідно банківських виписок у вказаний період позивачем сплачено на користь К-Дніпровського РЕМ Енергодарської дільниці ПАТ «Запоріжжяобленерго» за електроенергію кошти в сумі 71 980,64 грн. Згідно розшифровки складу інших витрат відповідного періоду, позивачем задекларовано витрати на оплату електричної енергії, спожитої в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_2 , в сумі 75 726,00 грн. Отже, позивачем задекларовано витрати на оплату електроенергії на 3 745,36 грн більше, ніж підтверджено первинними документами, при цьому позивачем не надано пояснень щодо встановленої розбіжності.

Крім того, відповідно до наданих на перевірку договорів оренди магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_2 , встановлено, що частину площі магазину 40 кв.м позивач надає в оренду іншим підприємцям на підставі договорів оренди від 01.06.2017 №1, укладеного з ФОП ОСОБА_2 , від 01.10.2018 №1, укладеного з ФОП ОСОБА_3 , що свідчить про те, що лише частина магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_2 використовується позивачем у власній господарській діяльності за задекларованим видом діяльності за КВЕД 47.11, а інша частина площею 40 кв.м ним у межах такої господарської діяльності не використовується. При цьому, до матеріалів справи не надано доказів того, що позивач у 2018 році здійснював господарську діяльність з надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (КВЕД 68.20), а також доказів того, що позивач декларував доходи від здійснення такої діяльності.

У позовній заяві не наведено аргументів щодо незгоди з виявленим порушенням, не надано доказів використання переданої в оренду площі магазину 40 кв.м у власній господарській діяльності позивача та не спростовано здійснений контролюючим органом розрахунок частини понесених витрат на оплату електричної енергії пропорційно площі магазину, яка використовується позивачем у власній господарській діяльності.

Відтак, суд не знаходить підстав для висновків про необґрунтованість тверджень контролюючого органу в цій частині виявлених порушень.

Таким чином, висновки контролюючого органу про заниження позивачем валових доходів та завищення валових витрат підтверджуються наявними в матеріалах справи письмовими доказами та не спростовані позивачем, отже твердження контролюючого органу про заниження позивачем показника чистого оподатковуваного доходу у 2016 - 2018 роках, що мало наслідком заниження задекларованого до сплати податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 45 128,70 грн, у тому числі за 2016 рік - 20 821,44 грн, за 2017 рік - 9 825,25 грн та за 2018 рік - 14 482,01 грн, відповідає фактичним обставинам справи та є доведеним.

Щодо посилання позивача на висновки Звіту про фактичні результати щодо перевірки правильності визначення показника чистого оподатковуваного доходу від 09.12.2019 №435, складеного Аудиторською фірмою «АУДИТ ВІД та Ко» на замовлення позивача, суд зазначає, що висновки даного Звіту не можуть бути враховані судом як належний доказ дотримання позивачем податкової дисципліни, оскільки такий звіт не містить повної інформації про використані під час дослідження первинні документи та складений з метою надання позивачу допомоги в оцінці правильності визначення показника чистого оподатковуваного доходу і не відноситься в цілому до діяльності суб`єкта підприємницької діяльності, отже носить виключно інформативний характер.

Водночас, також не може бути врахований судом і Висновок експерта №1264/1265-20 від 20.06.2022 за результатами проведення судової економічної експертизи по адміністративній справі №280/6180/19, призначеної ухвалою суду від 03.03.2020, оскільки згідно з даним висновком в обсязі наданих на дослідження матеріалів справи, у зв`язку з неможливістю за результатами проведеного дослідження визначити розмір валових витрат ФОП ОСОБА_1 , які безпосередньо пов`язані з отриманням доходів та як наслідок розмір чистого оподатковуваного доходу від реалізації товарів, підтвердити чи спростувати зазначені в акті Головного управління ДФС у Запорізькій області №116/08-01-13-05/ від 12.03.2019 (з урахуванням заперечень до акту від 08.04.2019 №б/н (вх. ГУ ДФС у Запорізькій області №23428/ФОП від 08.04.2019) розгляд яких відображено в акті документальної позапланової невиїзної перевірки №402/08-01-13-05/ від 28.05.2019) порушення документально не надається за можливе.

Щодо визначеного контролюючим органом податкового зобов`язання з військового збору та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, суд зазначає, що за змістом пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу.

Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу.

Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.

Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу.

Платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.

Звільняються від оподаткування збором доходи, що згідно з розділом IV цього Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у підпунктах 165.1.2, 165.1.18, 165.1.25, 165.1.52 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 2 частини 1 статті 1 Закону №2464-VI єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.

Згідно з пунктом 4 частини 1 статті 4 Закону №2464-VI платниками єдиного внеску є фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.

Пунктом 1 частини 2 статті 6 Закону №2464-VI визначено обов`язок платника єдиного внеску своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.

Відповідно до пункту 2 частини 1 статті 7 Закону №2464-VI єдиний внесок нараховується: для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.

Згідно з частиною 2 статті 9 Закону №2464-VI обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.

Аналізуючи наведені норми можна дійти висновку, що об`єктом оподаткування військовим збором та базою нарахування єдиного внеску для фізичної особи-підприємця, крім осіб, які обрали спрощену систему оподаткування, є чистий оподатковуваний дохід, розрахований у відповідності до пункту 177.2 статті 177 ПК України.

Згідно з висновками Акту позапланової перевірки, заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу призвело до заниження належного до сплати військового збору на загальну суму 3 760,72 грн, у тому числі за 2016 рік - 1 735,12 грн, за 2017 рік - 818,77 грн та за 2018 рік - 1 206,83 грн, та єдиного внеску у розмірі 55 157,28 грн, в тому числі за 2016 рік у розмірі 25 448,39 грн, за 2017 рік у розмірі 12 008,64 грн та за 2018 рік у розмірі 17 700,25 грн.

Враховуючи попередні висновки суду про обґрунтованість тверджень контролюючого органу стосовно заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу у 2016 - 2018 роках, суд вважає, що визначення позивачу належного до сплати податкового зобов`язання з військового збору та єдиного внеску у наведеному розмірі є правомірним.

Відтак, суд дійшов висновку про відсутність підстав для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 10.07.2019 № та №, а також вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 10.07.2019 №Ф-.

Щодо визначення штрафних санкцій за донарахування контролюючим органом своєчасно не нарахованого єдиного внеску, суд зазначає, що відповідно до пункту 3 частини 11 статті 25 Закону №2464-VI податковий орган застосовує до платника єдиного внеску такі штрафні санкції: за донарахування податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.

Позивач не наводить аргументів щодо незгоди із застосованою контролюючим органом сумою штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів своєчасно не нарахованого єдиного внеску відповідно до рішення № від 10.07.2019. За наведеного вище, суд не вбачає підстав для визнання протиправним та скасування такого рішення.

Згідно з частинами 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до положень статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

За наведеного вище суд вважає, що заявлені позовні вимоги не знайшли свого підтвердження наданими письмовими доказами, є не обґрунтованими, у зв`язку з чим позовні вимоги не підлягають задоволенню.

У відповідності до положень статті 139 КАС України підстави для розподілу судових витрат відсутні.

Керуючись ст.ст. 2, 5, 72, 77, 139, 241, 243-246, 255, 295 КАС України, суд -

ВИРІШИВ:

У задоволенні позову фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ; РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м.Запоріжжя, пр.Соборний, 166; код ЄДРПОУ ВП 44118663) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги про сплату боргу (недоїмки), рішення про застосування штрафних санкцій - відмовити.

Розподіл судових витрат не здійснюється.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Третього апеляційного адміністративного суду.

Повне судове рішення складено 16.03.2023.

Суддя М.О. Семененко