Справа № 160/10433/22
Суддя: Баранник Н.П.
Дата ухвалення: 2023-03-09 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

09 березня 2023 року справа № 160/10433/22

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Баранник Н.П.,

суддів: Малиш Н.І., Щербака А.А.,

за участю секретаря судового засідання: Яковенко О.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпрі апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства «Центральний гірничо-збагачувальний комбінат» на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28 вересня 2022 року у справі № 160/10433/22 (суддя Голобутовський Р.З.) за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства «Центральний гірничо-збагачувальний комбінат» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Приватне акціонерне товариство «Центральний гірничо-збагачувальний комбінат» (далі - позивач, ПРАТ «ЦГЗК») звернулось до суду з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - відповідач), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 27.05.2022 форми «Р» №119/32-00-07-01-26 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 63 487 258грн.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28 вересня 2022 року в задоволенні адміністративного позову відмовлено у повному обсязі.

З рішенням суду не погодився позивач та подав апеляційну скаргу. В скарзі, посилаючись на порушення судом норм процесуального та матеріального права, неповне з`ясування обставин справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове про задоволення позовних вимог.

Апеляційна скарга обґрунтована тим, що оскаржене рішення прийняте відповідачем всупереч норм податкового законодавства. За позицією позивача, контролюючий орган, приймаючи податкове повідомлення-рішення №119/32-00-07-01-26 від 27.05.2022 в частині визначення штрафних санкцій у розмірі 63487258,80 грн, діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства. Так, в розрахунку штрафних (фінансових) санкцій до податкового повідомлення-рішення вказано, що розмір штрафної (фінансової) санкції застосовано відповідно до пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України, тобто у розмірі 50 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання. На думку позивача, штрафні санкції у межах спірних правовідносин мають застосовуватись у розмірах, передбачених пунктом 123.1 статті 123 Податкового кодексу України, чинної на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних санкцій, тобто в редакції, яка діяла після 27.05.2022.

Відповідач подав письмовий відзив на апеляційну скаргу позивача разом з додатковими поясненнями. У відзиві та поясненнях стверджує, що Східним МУ ДПС по роботі з ВПП на виконання постанови Верховного Суду від 22.02.2022 у справі №804/4663/18 складено податкове повідомлення-рішення від 27.05.2022 за №119/32-00-07-01-26, яке містило зменшену суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на загальну суму 238077220,50 грн, у т.ч.: за податковим зобов`язанням - 158718147 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 79 359 073,50 грн. Відповідач наголошує на тому, що податкове повідомлення-рішення №119/32-00-07-01-26 від 27.05.2022 не є «новим», як на тому наполягає позивач. Фактично рішення є «технічним» так, як містить лише частину донарахованих сум грошових зобов`язань за первинним податковим повідомленням-рішенням від 22.02.2018 №, що оскаржувалось платником податку в судовому порядку. На думку відповідача, позивач намагається уникнути виконання рішення суду касаційної інстанції, яким було узгоджено податкове повідомлення-рішення в частині нарахування штрафних санкцій на суму 79 359 073,50 грн.. У відзиві просить відмовити у задоволенні апеляційної скарги позивача, а рішення суду першої інстанції залишити без змін як законне і обґрунтоване.

В судовому засіданні представник позивача підтримав доводи та обґрунтування вимог апеляційної скарги, просив скаргу задовольнити.

Представник відповідача просив залишити оскаржене позивачем рішення суду першої інстанції без змін.

Колегія суддів, заслухавши представників сторін, перевіривши доводи апеляційної скарги, матеріали справи, приходить до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

З матеріалів справи встановлено, що Приватне акціонерне товариство «Центральний гірничо-збагачувальний комбінат» зареєстровано 17.01.1997 та перебуває на податковому обліку в Східному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків. Основним видом економічної діяльності ПРАТ «ЦГЗК» є добування залізних руд (код КВЕД 07.10).

Офісом великих платників податків ДФС України було проведено документальну планову виїзну перевірку ПРАТ «ЦГЗК» (код за ) з питань дотримання податкового законодавства за період з 01.01.2013 по 30.06.2017, валютного законодавства за період з 01.10.2012 по 30.06.2017, нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.10.2012 по 30.06.2017.

За результатами перевірки податковим органом складено акт від 27.12.2017 №175/28-10-46-17/00190977, в якому, окрім іншого, зафіксовано виявлені перевіркою порушення, а саме, вимог підпункту 57.11.2 пункту 57.11 статті 57 Податкового кодексу України в частині неправомірного завищення від`ємного значення податкового зобов`язання з податку на прибуток по декларації з податку на прибуток за 2015 рік, що призвело до заниження податкових зобов`язань з податку на прибуток на суму 158 696 138,00 грн.

На підставі акту перевірки від 27.12.2017, з урахуванням результатів адміністративного оскарження, Офісом великих платників податків ДФС прийнято, зокрема, податкове повідомлення-рішення (форми «Р») від 22.02.2018 №, яким платнику податків збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 486244562,00 грн., з яких 329376130,00 грн. - сума основного зобов`язання та 156868432,00 грн. - штрафні санкції (у розмірі 50% відповідно до п.123.1 ст.123 Податкового кодексу України).

22.06.2018 ПРАТ «ЦГЗК» звернулось до суду з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків ДФС України в якому, серед іншого, просило визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення (форми «Р») від 22.02.2018 №.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.07.2019 у справі №804/4663/18, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 04.06.2020, позов задоволено в повному обсязі, визнано протиправними та скасовано в тому числі податкове повідомлення-рішення 22.02.2018 №.

Додатковою постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 10.09.2020 у справі №804/4663/18 заяву представника ПРАТ «ЦГЗК» та Офісу великих платників податків ДФС України задоволено, доповнено мотивувальну частину постанови Третього апеляційного адміністративного суду від 04.06.2020 у справі №804/4663/18 висновками суду апеляційної інстанції, що викладені в цій додатковій постанові.

Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 22.02.2022 у справі №804/4663/18 касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків задоволено частково. Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.07.2019, постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 04.06.2020 та додаткову постанову Третього апеляційного адміністративного суду 10.09.2020 у справі №804/4663/18 щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 22.02.2018 №

в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств за податковими зобов`язаннями в розмірі 158718147,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 79359073,50 грн. скасовано та в цій частині прийнято нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог ПРАТ «ЦГЗК»; в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств за податковими зобов`язаннями в розмірі 26062660,82 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 12827918,91 грн - скасовано та в цій частині справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. В решті рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.07.2019, постанова Третього апеляційного адміністративного суду від 04.06.2020 та додаткова постанова Третього апеляційного адміністративного суду 10.09.2020 у справі №804/4663/18 залишені без змін.

На підставі акту від 27.12.2017 №175/28-10-46-17/00190977, з урахуванням постанови Верховного Суду від 22.02.2022 у справі №804/4663/18 Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків прийнято податкове повідомлення-рішення №119/32-00-07-01-26 від 27.05.2022 про збільшення позивачу суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств, який сплачують інші платники у розмірі 238077223,50 грн, з яких 158718147 грн. - сума за податковим зобов`язанням та 79359073,50 грн. - сума штрафних санкцій (50% відповідно до п.123.1 ст.123 із врахуванням п.11 Підрозділу 10 Розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України).

У зв`язку з винесенням податкового повідомлення-рішення №119/32-00-07-01-26 від 27.05.2022, податкове повідомлення-рішення № від 22.02.2018 вважається відкликаним.

Позивач не погоджується із визначеною в податковому повідомленні-рішенні №119/32-00-07-01-26 від 27.05.2022 сумою штрафних санкцій, вважає, що вказане податкове повідомлення-рішення має бути скасовано в частині 63 487 258,80 грн, у зв`язку з чим звернувся із даним позовом до суду.

Вирішуючи спір між сторонами та відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що позивач, змінюючи обґрунтування необхідності зменшити нараховані відповідачем штрафні санкції, намагається ідентифікувати прийняте відповідачем податкове повідомлення-рішення №119/32-00-07-01-26 від 27.05.2022 як самостійне рішення податкового органу, яке має окремий від податкового повідомлення-рішення № від 22.02.2018 порядок прийняття. Однак, податкове повідомлення-рішення №119/32-00-07-01-26 від 27.05.2022 є заключним етапом вирішення справи №804/4663/18 по суті, предметом якої є, зокрема, оскарження податкового повідомлення-рішення № від 22.02.2018.

Спірне податкове повідомлення-рішення прийняте в результаті судового оскарження попереднього (відкликаного) податкового повідомлення-рішення, що є заключним етапом оскарження запровадженої процедури, встановленої Податковим кодексом України, та не може розглядатися окремо у відриві від усієї процедури, включаючи результати судового оскарження.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, враховуючи наступне.

Відповідно до підпункту 14.1.39 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України грошове зобов`язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Підпунктами 54.3.1-54.3.6 пункт 54.3 ст.54 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо:

- платник податків не подає в установлені строки податкову (митну) декларацію, а при здійсненні заходів податкового контролю встановлено факти здійснення платником податків діяльності, що призвела до виникнення об`єктів оподаткування, наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу та наявності діючих (у тому числі призупинених) ліцензій на право здійснення діяльності з підакцизною продукцією, яка підлягає ліцензуванню згідно із законодавством;

- дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках;

- згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору, застосування штрафних (фінансових) санкцій та пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган;

- дані перевірок щодо утримання податків у джерела виплати, в тому числі податкового агента, свідчать про порушення правил нарахування, утримання та сплати до відповідних бюджетів податків і зборів, передбачених цим Кодексом, у тому числі податку на доходи фізичних осіб таким податковим агентом;

- результати митного контролю, отримані після закінчення процедури митного оформлення та випуску товарів, свідчать про заниження або завищення податкових зобов`язань, визначених платником податків у митних деклараціях.

Підпунктом 60.1.5 пункту 60.1 статті 60 Податкового кодексу України визначено, що податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними, якщо рішенням суду, що набрало законної сили, зменшується сума грошового зобов`язання, визначена у податковому повідомленні-рішенні контролюючого органу, або сума податкового боргу, визначена в податковій вимозі.

Згідно з пунктом 60.4 статті 60 Податкового кодексу України у випадках, визначених підпунктами 60.1.3 і 60.1.5 пункту 60.1 цієї статті, податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними з дня надходження до платника податків податкового повідомлення-рішення або податкової вимоги, які містять зменшену суму грошового зобов`язання або податкового боргу.

Відповідно до пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України (у редакції, чинній до 01.01.2021), у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, -тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

При повторному протягом 1095 днів визначенні контролюючим органом суми податкового зобов`язання з цього податку, зменшення суми бюджетного відшкодування -тягне за собою накладення на платника податків штрафу у розмірі 50 відсотків суми нарахованого податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Відповідно до пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України (у редакції, чинній з 01.01.2021), вчинення платником податків діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2 (крім випадків зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларованої до повернення з бюджету у зв`язку із використанням права на податкову знижку), 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 10 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Підпунктом 123.2 статті 123 Податкового кодексу України (у редакції, чинній з 01.01.2021) встановлено, що діяння, передбачені пунктом 123.1 цієї статті, вчинені умисно, -

тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Підпунктом 123.3 статті 123 Податкового кодексу України (у редакції, чинній з 01.01.2021) передбачено, що діяння, передбачені пунктом 123.2 цієї статті, вчинені повторно протягом 1095 календарних днів, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 50 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Відповідно до пункту 11 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» розділу XX Податкового кодексу України штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).

Наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 №1204, затверджено Порядок надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 22.01.2016 за №124/28254 (далі - Порядок). Вказаний підзаконний нормативно-правовий акт прийнято на виконання вимог статті 5 Податкового кодексу України.

У відповідності до підпункту 4 пункту 1 розділу V Порядку податкове повідомлення-рішення вважається відкликаним, якщо рішенням суду, що набрало законної сили, зменшується сума грошового зобов`язання, сума зменшення (збільшення) податкових зобов`язань та/або податкового кредиту та/або зменшення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, штрафної (фінансової) санкції (штрафу) та пені в тому числі за порушення норм іншого законодавства, що визначені у податковому повідомленні-рішенні контролюючого органу.

Пунктом 3 розділу V Порядку встановлено, що у випадках, визначених підпунктами 2 і 4 пункту 1 цього розділу, податкове повідомлення-рішення вважається відкликаним з дня отримання платником податків податкового повідомлення-рішення, яке містить зменшену суму грошового зобов`язання, суму зменшення (збільшення) податкових зобов`язань та/або інших зобов`язань, контроль за сплатою яких покладено на контролюючі органи та/або податкового кредиту та/або зменшення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету у зв`язку з використанням платником податку права на податкову знижку, штрафної (фінансової) санкції (штрафу) та пені, у тому числі за порушення норм іншого законодавства.

Згідно з пунктом 7 розділу ІІ Порядку, якщо за результатами адміністративного або судового оскарження грошове зобов`язання, зменшення (збільшення) суми податкових зобов`язань та/або інших зобов`язань, контроль за сплатою яких покладено на контролюючі органи та/або податкового кредиту та/або зменшення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету у зв`язку з використанням платником податку права на податкову знижку, штрафна (фінансова) санкція (штраф) та пеня, у тому числі за порушення норм іншого законодавства, зазначені у податковому повідомленні-рішенні, зменшуються, то шляхом опрацювання інформації щодо прийнятих рішень за результатами розгляду скарг в адміністративному та/або судовому порядку, наданої відповідними підрозділами контролюючого органу, до функцій яких належить розгляд скарг в адміністративному порядку та/або супроводження справ у судах, складається податкове повідомлення-рішення, яке містить зменшену суму грошового зобов`язання, зменшену суму зменшення (збільшення) податкових зобов`язань та/або інших зобов`язань, контроль за сплатою яких покладено на контролюючі органи та/або податкового кредиту та/або зменшення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету у зв`язку з використанням платником податку права на податкову знижку, штрафної (фінансової) санкції (штрафу) та пені, у тому числі за порушення норм іншого законодавства.

Отже, прийняття оскарженого позивачем в рамках даної справи податкового повідомлення-рішення №119/32-00-07-01-26 від 27.05.2022 відбувалось за окремої процедури, що передбачена у разі відкликання раніше прийнятого податкового повідомлення-рішення № від 22.02.2018.

З матеріалів справи судом встановлено, що в рамках справи №804/4663/18 оскаржувалось винесене на підставі акту перевірки №175/28-10-46-17/00190977 від 27.12.2017 податкове повідомлення-рішення від 22.02.2018 №.

Суд встановив, що під час судового розгляду справи №804/4663/18 на всіх етапах її розгляду у відповідних інстанціях суди встановлювали обставини та надавали оцінку правомірності зменшення позивачем податкового зобов`язання з податку на прибуток за 2015 рік на суму авансових внесків, у зв`язку із виплатою дивідендів у розмірі 158696138,00 грн.

Так, у постанові Верховного Суду від 22.02.2022 у справі №804/4663/18 колегія суддів Касаційного адміністративного суду зробила остаточний висновок зазначивши наступне: «Суди попередніх інстанцій встановили, що підстави прийняття спірного у цій справі податкового повідомлення-рішення щодо зменшення податкового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 158696138,00 грн, є аналогічними підставам прийняття податкового повідомлення-рішення від 25.08.2016 №. Згідно акту перевірки, у податковій декларації з податку на прибуток за 2016 рік позивач здійснив декларування суми у розмірі 158696138,00 грн, а саме, в рядку 16.3 додатку ЗП до податкової декларації «сума нарахованого та сплаченого авансового внеску у зв`язку із виплатою дивідендів у минулих періодах, не врахована у зменшення податку…» та у рядку 16.4.1 «що відноситься на зменшення нарахованої суми податку в поточному звітному (податковому) періоді».

При цьому суди, посилаючись у своїх рішеннях на рішення у справі №804/1047/17, яким фактично підтверджено правомірність зменшення податкового зобов`язання з податку на прибуток за 2015 рік на суму авансових внесків, у зв`язку із виплатою дивідендів у розмірі 158696138,00 грн, констатують правомірність продовження відображення позивачем вказаної суми у податкових деклараціях наступних періодів, а саме, у деклараціях з податку на прибуток у 2016 роках та у 2017 роках, з обґрунтуванням, що незважаючи на зміну правил обліку авансових внесків за позивачем зберіглося право на відображення в податковій звітності залишку невикористаних у рахунок сплати податку на прибуток авансових внесків при виплаті дивідендів.

Вказане є неприпустимим, адже наведеними обставинами, які встановлено безпосередньо судами попередніх інстанцій у цій справі та судовими рішеннями у справі №804/1047/17, підтверджено правомірність відображення (використання) позивачем у декларації з податку на прибуток за 2015 рік суми переплати з авансових внесків, у зв`язку із виплатою дивідендів у розмірі 158696138,00 грн, у рахунок зменшення податкового зобов`язання з податку на прибуток за 2015 рік. Тобто, фактично переплата в розмірі 158696138,00 грн, що утворилася за рахунок авансових внесків при виплаті дивідендів у період до 01.01.2015, використана позивачем за підсумками 2015 року, і в подальшому її декларування (використання у зменшення податкових зобов`язань) вже є неможливим. Відсутнє таке право (на повторне декларування (використання) такої переплати) у платника податків навіть за умови наявності спору щодо правомірності такого зменшення (використання) за підсумками 2015 року (податкове повідомлення рішення від 25.08.2016 №)».

Колегія суддів Касаційного адміністративного суду у постанові Верховного Суду від 22.02.2022 у справі №804/4663/18 зазначила, що суди, встановивши обставини справи, фактично надали їм неправильну оцінку, суди не врахували доводи контролюючого органу, які стали підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення в зазначеній частині. Натомість суди вдалися в аналіз норм права, а саме, положень пункту 57.1-1 статті 57 Податкового кодексу України та дійшли висновку, що платник податків не втрачає (зберігає) право на врахування наявної переплати з авансового внеску у зменшення нарахованої суми податку в наступних звітних (податкових) періодах, проте, зазначене фактично не було спірним. Контролюючий орган вказував на факт відсутності сплаченого авансового внеску у зв`язку із виплатою дивідендів у розмірі 158696138,00 грн, що був зарахований позивачем у зменшення податку на прибуток в податковій декларації за 2016 рік, оскільки такий використано саме за підсумками 2015 року (декларація 2015 року), в тому числі і з огляду на судове рішення у справі №804/1047/17.

Отже, під час розгляду справи №804/4663/18 винесено остаточне рішення за результатом дослідження спірних правовідносин із визначенням відповідних сум податкових зобов`язань та сум штрафних санкцій, яке не підлягає оскарженню.

Суд першої інстанції вірно встановив, що питання стосовно розміру нарахованих штрафних санкцій ставилось позивачем і на етапі розгляду адміністративної справи №804/4663/18, однак, з інших підстав, ніж заявлено позивачем під час розгляду цієї справи (№160/10433/22).

Так, позивач під час розгляду справи №804/4663/18 обґрунтовував свої доводи стосовно неправомірності застосування штрафних санкцій у розмірі 50% у сумі 79348069,00 грн. тим, що сума податку на прибуток у розмірі 158696138,00 грн перерахована до бюджету та наявна на особовому рахунку інтегрованої картки ПРАТ «ЦГЗК», у зв`язку з чим створює переплату.

Це питання також остаточно вирішено Верховним Судом у постанові від 22.02.2022 у справі №804/4663/18, в якій колегія суддів Касаційного адміністративного суду зазначила:

«Як вбачається з оскаржуваного податкового повідомлення-рішення 22.02.2018 № (форми «Р») за спірним епізодом позивачу було збільшено суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств за податковими зобов`язаннями у розмірі 158696138,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 79348069,00 грн. Штрафні (фінансові) санкції застосовано на підставі п.123.1 ст.123 Податкового кодексу України. Згідно з п.123.1 ст. 123 Податкового кодексу України, у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, - тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування. При повторному протягом 1095 днів визначенні контролюючим органом суми податкового зобов`язання з цього податку, зменшення суми бюджетного відшкодування - тягне за собою накладення на платника податків штрафу у розмірі 50 відсотків суми нарахованого податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Тобто, підставою для застосування до платника податків штрафу у відповідному розмірі є визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання у разі наявності факту заниження суми податкових зобов`язань.

Наявність чи відсутність у платника податків переплати не є визначальним при застосуванні штрафних (фінансових) санкцій на підставі п.123.1 ст.123 Податкового кодексу України.

З вказаних підстав колегія суддів відхилила і доводи позивача щодо безпідставності застосування штрафної санкції у розмірі 50% у сумі 79348069,00 грн, з огляду на те, що сума податку на прибуток в розмірі 158696138,00 грн. перерахована до бюджету та наявна на особовому рахунку інтегрованої картки Товариства».

В спірному випадку вже у даній справі позивач, змінюючи обґрунтування щодо необхідності зменшення нарахованих відповідачем штрафних санкцій, намагається ідентифікувати прийняте відповідачем податкове повідомлення-рішення №119/32-00-07-01-26 від 27.05.2022 як самостійне рішення податкового органу, яке має окремий від податкового повідомлення-рішення № від 22.02.2018 порядок прийняття.

Однак, суд першої інстанції вірно вказав, що податкове повідомлення-рішення №119/32-00-07-01-26 від 27.05.2022 є заключним етапом вирішення справи №804/4663/18 по суті, предметом якої є, зокрема, оскарження податкового повідомлення-рішення № від 22.02.2018.

Податкове повідомлення-рішення є формою реалізації податковим органом владних управлінських функцій щодо повідомлення платника податків про обов`язок сплати грошового зобов`язання. Водночас, суб`єкт владних повноважень одночасно з прийняттям податкових повідомлень-рішень не завжди визначає грошові зобов`язання. Така ситуація виникає, зокрема, у разі прийняття податкового повідомлення-рішення на підставі судового рішення, яке набрало законної сили.

Вказане узгоджується із приписами статті 54 Податкового кодексу України, якою визначені підстави для визначення сум грошових зобов`язань.

Прийняття податковим органом похідних податкових повідомлень-рішень, у зв`язку зі зміною/скасуванням за наслідками оскарження основного податкового повідомлення-рішення, має формальний характер та здійснюється з метою доведення до відома платника податків нових термінів сплати первинно визначеного податкового зобов`язання. Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 03.04.2018 у справі №810/5546/15, від 24.04.2019 у справі №820/212/16, від 31.07.2018 у справі №812/1196/17, від 04.12.2019 у справі №360/4447/18, від 30.07.2021 у справі №819/315/18, від 26.11.2021 у справі № 805/1701/16-а.

Таким чином, прийняття спірного податкового повідомлення-рішення №119/32-00-07-01-26 від 27.05.2022 відбувалось за окремою процедурою, що передбачена в разі відкликання раніше прийнятого податкового повідомлення-рішення. При цьому, таким податковим повідомленням-рішенням нові грошові зобов`язання не визначались. Ці зобов`язання були нараховані на підставі податкового повідомлення-рішення від 22.02.2018 №.

У суду в спірному випадку відсутній обов`язок повторно встановлювати та надавати оцінку порушенням податкового законодавства, які вже були предметом судового дослідження у справі №804/4663/18, за результатом розгляду якої ухвалені судові рішення, які набрали законної сили, у зв`язку з тим, що вказане призведе до порушення процесуального принципу преюдиції та принципу правової визначеності, оскільки факти і обставини щодо установлених правопорушень не підлягали доказуванню при розгляді цієї справи (№160/10433/22).

Спірне податкове повідомлення-рішення прийняте в результаті судового оскарження попереднього (відкликаного) податкового повідомлення-рішення, що є заключним етапом оскарження запровадженої процедури, встановленої Податковим кодексом України, та не може розглядатися окремо у відриві від усієї процедури, включаючи результати судового оскарження.

Вказана правова позиція у повній мірі відповідає правовим висновкам Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, викладеним у постанові від 06.09.2022 у справі №640/10625/21.

Суд також не приймає доводи позивача стосовно того, що штрафні санкції у межах спірних правовідносин мають застосовуватись у розмірах, передбачених пунктом 123.1 статті 123 Податкового кодексу України в редакції, чинній станом на день прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення тобто в редакції, яка діяла після 27.05.2022, з огляду на наступне.

Так, позивач вважає, що з огляду на те, що податкове повідомлення-рішення № від 22.02.2018 визначало штрафні санкції на підставі пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України (в редакції, що діяла станом на момент виникнення правовідносин), відповідач мав застосувати відповідальність на підставі цієї ж норми, однак, в редакції, яка була чинна на момент винесення податкового повідомлення-рішення №119/32-00-07-01-26 від 27.05.2022, тобто станом на 27.05.2022.

Такі твердження позивача суперечать принципу дії закону у часі. Так, закони та інші нормативно-правові акти поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набрання ними чинності; дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється із втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце; дія закону та іншого нормативно-правового акта не може поширюватися на правовідносини, які виникли і закінчилися до набрання чинності цим законом або іншим нормативно-правовим актом.

Як зазначалось вище, підставою прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення №119/32-00-07-01-26 від 27.05.2022 стало винесення постанови Верховного Суду від 22.02.2022 у справі №804/4663/18. Тобто, податковий орган приймав податкове повідомлення-рішення від 27.05.2022 на підставі визначених постановою Верховного Суду від 22.02.2022 у справі №804/4663/18 як правомірно нарахованих сум податкових зобов`язань.

Податкове повідомлення-рішення №119/32-00-07-01-26 від 27.05.2022, хоч і прийнято 27.05.2022, проте, воно охоплює правовідносин, які виникли станом на момент прийняття податкового повідомлення-рішення № від 22.02.2018.

Так, пунктом 123.1 статті 123 Податкового кодексу України в редакції, яка діяла станом на 22.02.2018, визначалось, що у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу,

- тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

При повторному протягом 1095 днів визначенні контролюючим органом суми податкового зобов`язання з цього податку, зменшення суми бюджетного відшкодування

- тягне за собою накладення на платника податків штрафу у розмірі 50 відсотків суми нарахованого податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Відсутність факту визначення нових сум грошових зобов`язань у спірному податковому повідомленні-рішенні виключає можливість застосування (перегляду) відповідних штрафних санкцій у розмірі, передбаченому Податковим кодексом України на момент прийняття відповідного рішення.

Таким чином, податкове повідомлення-рішення №119/32-00-07-01-26 від 27.05.2022 приймалось відповідачем щодо правовідносин, які виникли станом на 22.02.2018, у зв`язку з чим, відповідач застосував відповідальність на підставі пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України в редакції, яка діяла станом на вказану дату.

Встановлені у цій справі обставини свідчать про те, що приймаючи оскаржене рішення, відповідач діяв у спосіб, передбачений податковим законодавством України, а тому відсутні підстави для задоволення позову та визнання такого рішення протиправним.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що суд першої інстанції ухвалив законне та обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги позивача висновків суду не спростовують, тому рішення суду першої інстанції у цій справі необхідно залишити без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.

Керуючись п.1 ч.1 ст.315, ч.1 ст.316, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства «Центральний гірничо-збагачувальний комбінат» - залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28 вересня 2022 року у справі № 160/10433/22 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду у випадках та в строки, визначені статтями 328,329 КАС України.

Головуючий - суддя Н.П. Баранник

суддя Н.І. Малиш

суддя А.А. Щербак