Справа № 380/17556/22
Суддя: Кравців Олег Романович
Дата ухвалення: 2023-03-08 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 березня 2023 року

справа №380/17556/22

Львівський окружний адміністративний суд у складі:

головуючий суддя Кравців О.Р.,

за участю:

секретар судового засідання Шийович Р.Я.,

від позивача ОСОБА_1 ,

від відповідача Холявка І.Я.,

розглянув у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Максіфуд Україна» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Суть справи.

До Львівського окружного адміністративного суду звернулося Товариство з обмеженою відповідальністю «Максіфуд Україна» (далі позивач, ТОВ «Максіфуд Україна») з позовною заявою до Головного управління ДПС у Львівській області (далі відповідач, ГУ ДПС у Львівській області), у якій, з врахуванням заяви про зміну (доповнення) підстав позову /арк.спр.92-96/, просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №12294/13-01-04-07/40992397.

В обґрунтування позову зазначено про те, що висновки, викладені в акті камеральної перевірки №11990/13-01-04-07/40992397 від 18.10.2022, не відповідають фактичним обставинам. Контролюючи органом встановлено, що податкові накладні, виписані позивачем у період з 31.10.2021 по 22.12.2021, зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних з 06.07.2022 по 13.07.2022, що є протермінуванням граничних строків їх реєстрації на 40-47 днів та, з позиції відповідача, є підставою для накладення штрафу на позивача відповідно до приписів п. 1201.2 ст. 1201 Податкового кодексу України. У зв`язку з викладеним, не зважаючи на заперечення позивача до акта перевірки, винесено спірне податкове повідомлення-рішення.

Позивач стверджує про протиправність відповідного рішення податкового органу, оскільки чинним податковим законодавством запроваджено правило про незастосування штрафів за вчинення низки податкових правопорушень під час дії карантину запровадженого Кабінетом Міністрів України через поширення коронавірусу COVID-19 з 01.03.2020 по увесь час його дії.

Оскільки граничні строки реєстрації позивачем податкових накладних припадають на період листопад 2021 серпень 2022, тобто у період дії карантину на території України, штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних не застосовуються.

Також, позивач зауважив про дію мораторію на штрафні санкції у зв`язку з введенням на території України воєнного стану, у зв`язку з чим внесено зміни до п. 69.1 підрозділу 10 Перехідних положень Податкового кодексу України. При цьому, позивач звертає увагу на те, що остання редакція означеного пункту Перехідних положень (відповідно до змін за Законом України №2260-ІХ від 12.05.2022) відчутно погіршує умови звільнення від відповідальності платників податків, ніж попередні редакції, які стосувалися саме правопорушень, вчинених до введення воєнного стану, а не під час його дії.

Ухвалою від 09.12.2022 відкрито загальне позовне провадження в адміністративній справі.

Відповідач подав відзив на позовну заяву /арк.спр.80-83/, вважає позовні вимоги такими, що не заслуговують на увагу та є безпідставними. Вказує, що з аналізу чинного податкового законодавства випливає єдиний висновок на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у строк, встановлений податковим законодавством. Так, для податкових накладних складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. Порушення вказаних строків реєстрації свідчить про наявність порушення, за яке передбачена відповідальність у виді штрафу залежно від терміну порушення, що передбачено п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України.

ГУ ДПС у Львівській області у відзиві зауважило, що покликання позивача щодо незастосування штрафних санкцій у зв`язку з запровадженням мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби COVID-19 спростовується, з позиції відповідача, підпунктом 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ в редакції Закону України №2120-ІХ від 15.03.2022, із змінами та доповненнями, в редакції Закону України №2260 від 12.05.2022.

Відповідач також зазначив, що позивач жодним чином не наводить обставин та доказів, які їх підтверджують з приводу того, яким чином дія карантину чи воєнного стану перешкоджали здійснити реєстрацію спірних податкових накладних.

Ухвалою суду від 15.02.2023 без виходу до нарадчої кімнати заяву позивача про зміну (доповнення) підстав позову від 14.02.2023 за вх.№10202 прийнято до розгляду.

Ухвалою суду від 22.02.2023 закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду.

Представник позивача позовні вимоги підтримав повністю, просив позов задовольнити.

Представник відповідача проти позову заперечив повністю, просив у задоволенні позову відмовити повністю.

Суд заслухав вступне слово представників сторін, з`ясував підстави позову та відзиву, фактичні обставини справи та відповідні їм правовідносини, дослідив письмові докази, долучені до матеріалів справи, та, -

в с т а н о в и в :

ТОВ «Максіфуд Україна» зареєстроване як юридична особа 30.11.2016, ідентифікаційний код юридичної особи 40992397, основний вид діяльності за КВЕД: 46.34 Оптова торгівля напоями.

ГУ ДПС у Львівській області проведено камеральну перевірку дотримання вимог п. 192.1 ст. 192, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями) ТОВ «Максіфуд Україна» (), про що складено акт №11990/13-01-04-07/40992397 від 18.10.2022 /арк.спр.7/.

У вказаному акті зафіксовано, що за даними Єдиного реєстру податкових накладних встановлено порушення вимог, передбачених п. 201.1 ст. 201 та/або 192.1 ст. 192 Податкового кодексу України щодо граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, а саме:

- №285 від 21.12.2021 зареєстровано 12.07.2022, кількість протермінованих днів (далі кпд) 46, сума податку на додану вартість за податковою накладною/розрахунком коригування 700000,00 грн.; сума штрафної санкції 210000,00 грн.;

- №349 від 20.12.2021 зареєстровано 12.07.2022; кпд 46; сума податку на додану вартість за податковою накладною/розрахунком коригування 675000,00 грн.; сума штрафної санкції 202500,00 грн.;

- №348 від 20.12.2021 зареєстровано 12.07.2022; кпд 46; сума податку на додану вартість за податковою накладною/розрахунком коригування 600000,00 грн.; сума штрафної санкції 180000,00 грн.;

- №266 від 22.12.2021 зареєстровано 13.07.2022; кпд 47; сума податку на додану вартість за податковою накладною/розрахунком коригування 500000,00 грн.; сума штрафної санкції 150000,00 грн.;

- №275 від 21.12.2021 зареєстровано 13.07.2022; кпд 47; сума податку на додану вартість за податковою накладною/розрахунком коригування 500000,00 грн.; сума штрафної санкції 150000,00 грн.;

- №247 від 22.12.2021 зареєстровано 13.07.2022; кпд 47; сума податку на додану вартість за податковою накладною/розрахунком коригування 566666,67 грн.; сума штрафної санкції 170000,00 грн.;

- №352 від 22.12.2021 зареєстровано 13.07.2022; кпд 476; сума податку на додану вартість за податковою накладною/розрахунком коригування 650000,00 грн.; сума штрафної санкції 1950000,00 грн.;

- №351 від 22.12.2021 зареєстровано 13.07.2022; кпд 47; сума податку на додану вартість за податковою накладною/розрахунком коригування 600000,00 грн.; сума штрафної санкції 180000,00 грн.;

- №246 від 21.12.2021 зареєстровано 13.07.2022; кпд 47; сума податку на додану вартість за податковою накладною/розрахунком коригування 550000,00 грн.; сума штрафної санкції 165000,00 грн.;

- №123 від 22.12.2021 зареєстровано 13.07.2022; кпд 47; сума податку на додану вартість за податковою накладною/розрахунком коригування 200000,00 грн.; сума штрафної санкції 60000,00 грн.;

- №240 від 22.12.2021 зареєстровано 13.07.2022; кпд 47; сума податку на додану вартість за податковою накладною/розрахунком коригування 550000,00 грн.; сума штрафної санкції 165000,00 грн.;

- №345 від 21.12.2021 зареєстровано 13.07.2022; кпд 47; сума податку на додану вартість за податковою накладною/розрахунком коригування 600000,00 грн.; сума штрафної санкції 180000,00 грн.;

- №124 від 22.12.2021 зареєстровано 13.07.2022; кпд 47; сума податку на додану вартість за податковою накладною/розрахунком коригування 266666,67 грн.; сума штрафної санкції 80000,00 грн.;

- №311 від 21.12.2021 зареєстровано 13.07.2022; кпд 47; сума податку на додану вартість за податковою накладною/розрахунком коригування 416666,67 грн.; сума штрафної санкції 125000,00 грн.;

- №350 від 21.12.2021 зареєстровано 13.07.2022; кпд 47; сума податку на додану вартість за податковою накладною/розрахунком коригування 566666,67 грн.; сума штрафної санкції 170000,00 грн.;

- №50 від 30.11.2021 зареєстровано 06.07.2022; кпд 40; сума податку на додану вартість за податковою накладною/розрахунком коригування 163332,80 грн.; сума штрафної санкції 48999,84 грн.;

- №49 від 21.11.2021 зареєстровано 06.07.2022; кпд 40; сума податку на додану вартість за податковою накладною/розрахунком коригування 226598,46 грн.; сума штрафної санкції 67979,54 грн.;

- №48 від 11.11.2021 зареєстровано 06.07.2022; кпд 40; сума податку на додану вартість за податковою накладною/розрахунком коригування 230900,64 грн.; сума штрафної санкції 69270,19 грн.;

- №59 від 30.11.2021 зареєстровано 06.07.2022; кпд 40; сума податку на додану вартість за податковою накладною/розрахунком коригування 24192,00 грн.; сума штрафної санкції 7257,60 грн.;

- №58 від 30.11.2021 зареєстровано 06.07.2022; кпд 40; сума податку на додану вартість за податковою накладною/розрахунком коригування 30000,00 грн.; сума штрафної санкції 9000,00 грн.;

- №4 від 31.10.2021 зареєстровано 08.07.2022; кпд 42; сума податку на додану вартість за податковою накладною/розрахунком коригування 3333,33 грн.; сума штрафної санкції 1000,00 грн.;

- №5 від 31.10.2021 зареєстровано 08.07.2022; кпд 42; сума податку на додану вартість за податковою накладною/розрахунком коригування 96,04 грн.; сума штрафної санкції 28,81 грн.;

- №4 від 30.11.2021 зареєстровано 08.07.2022; кпд 42; сума податку на додану вартість за податковою накладною/розрахунком коригування 328,00 грн.; сума штрафної санкції 98,40 грн.;

- №5 від 30.11.2021 зареєстровано 08.07.2022; кпд 42; сума податку на додану вартість за податковою накладною/розрахунком коригування 1000,00 грн.; сума штрафної санкції 300,00 грн.;

- №1 від 30.11.2021 зареєстровано 08.07.2022; кпд 42; сума податку на додану вартість за податковою накладною/розрахунком коригування 1000,00 грн.; сума штрафної санкції 300,00 грн.;

- №3 від 30.11.2021 зареєстровано 11.07.2022; кпд 45; сума податку на додану вартість за податковою накладною/розрахунком коригування 3333,33 грн.; сума штрафної санкції 1000,00 грн.;

- №2 від 30.11.2021 зареєстровано 08.07.2022; кпд 42; сума податку на додану вартість за податковою накладною/розрахунком коригування 500,00 грн.; сума штрафної санкції 150,00 грн.;

- №174 від 31.07.2022 зареєстровано 16.08.2022; кпд 1; сума податку на додану вартість за податковою накладною/розрахунком коригування 7907,07 грн.; сума штрафної санкції 790,71 грн.

Згідно з актом перевірки від 18.10.2022 камеральною перевіркою встановлено, що ТОВ «Максіфуд Україна» відповідно до ст. 192, ст. 1201, п. 201.10 ст. 201 та підпункту 69.1, 69.11 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ перехідних положень Податкового кодексу України порушено граничні терміни реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, штрафна санкція становить 2588675,09 грн.

Позивач подав до контролюючого органу заперечення щодо акта від 18.10.2022 та просив їх врахувати при прийнятті рішення стосовно позивача.

21.11.2022 ГУ ДПС у Львівській області винесено податкове повідомлення-рішення форми «Н» №12294/13-01-04-07/40992397 за платежем: податок на додану вартість, відповідно до якого до позивача у зв`язку з встановленими порушеннями граничних строків реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених ст. 201 Податкового кодексу України, та згідно з п. 1201-1 ст. 120-1 Податкового кодексу України за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних застосовано штраф у сумі 2588675,09 грн. /арк.спр.5/.

Вважаючи рішення відповідача протиправним, позивач звернувся до суду за захистом своїх прав.

Вирішуючи справу суд керується таким.

Завданням адміністративного судочинства відповідно до ч. 1 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Статтею 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади, їх посадові особи повинні діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Податковий кодекс України (далі ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Пунктом 11 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідних положень ПК України передбачено, що з 1 лютого 2015 року реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних підлягають всі податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних (у тому числі які не надаються покупцю, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування) незалежно від розміру податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування.

Абзацом 1 пункту 201.10 ст. 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі Порядок №1246), який визначає механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних (далі Реєстр).

Як визначено пунктом 5 Порядку №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування приймаються до Реєстру у разі дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 200-1.3, 200-1.9 статті 200-1 та пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, а також з урахуванням Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Згідно з пунктами 12-15 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 2001.3 і 2001.9 статті 2001 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі квитанція).

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС.

У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.

Отже, як ПК України, так і Порядком №1246 передбачено, що у разі отримання контролюючим органом податкової накладної від платника податку, за результатами проведення перевірки яких, платнику податку надсилається квитанція про прийняття, неприйняття або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Згідно з приписами п. 1201-1 ст. 1201 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

В судовому засіданні з`ясовано, що факт несвоєчасної реєстрації описаних вище податкових накладних, а також сума застосованого штрафу чи її розрахунок сторонам не заперечується.

Спростовуючи правомірність оскарженого податкового повідомлення-рішення від 21.11.2022 позивач основними аргументами на користь своєї правової позиції вважав: - неможливість застосування штрафу за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних через дію на території України карантину у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби Covid-19; неможливість застосування до позивача приписів п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України у редакції Закону №2260-ІХ від 12.05.2022.

Відповідач своєю чергою зауважив, що доводи про неможливість застосування штрафних санкцій у зв`язку з дією карантину спростовуються самими змінами, які внесено до п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України.

Оцінюючи доводи сторін у контексті викладених аргументів, суд керується таким.

Відповідно до п. 521 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:

- порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;

- порушення вимог законодавства в частині; обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;

- обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;

- здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку;

- порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

При цьому, згідно з п. 521 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати (в редакції Закону України № 591-IX від 13.05.2020 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)»).

Тобто, перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у період з 01 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Отже, штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних у період з 01 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину не застосовуються.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у рішенні від 10.12.2021 у справі №420/10367/20.

Доцільно зауважити, що карантин в Україні продовжено до 30.04.2023 відповідно до постанови Кабінету Міністрів України №1423 «Про внесення змін до розпорядження Кабінету Міністрів України від 25 березня 2020 р. №338 і постанови Кабінету Міністрів України від 9 грудня 2020 р. №1236» від 23.12.2022, а зміни до п. 521 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України більше не вносилися та такий є чинним.

З 24 лютого 2022 року у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації проти України Указом Президента України №64/2022, на підставі пропозиції Ради національної безпеки і оборони України, відповідно до п. 20 ч. 1 ст. 106 Конституції України, Закону України «Про правовий режим воєнного стану», введено воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року строком на 30 діб. Кількома наступними Указами режим воєнного стану продовжено та діє до цього часу.

Статтею 1 Закону України «Про правовий режим воєнного стану» №389-VIII від 12.05.2015 (далі Закон №389-VIII) визначено, що воєнний стан це особливий правовий режим, що вводиться в Україні або в окремих її місцевостях у разі збройної агресії чи загрози нападу, небезпеки державній незалежності України, її територіальній цілісності та передбачає надання відповідним органам державної влади, військовому командуванню, військовим адміністраціям та органам місцевого самоврядування повноважень, необхідних для відвернення загрози, відсічі збройної агресії та забезпечення національної безпеки, усунення загрози небезпеки державній незалежності України, її територіальній цілісності, а також тимчасове, зумовлене загрозою, обмеження конституційних прав і свобод людини і громадянина та прав і законних інтересів юридичних осіб із зазначенням строку дії цих обмежень.

Статтею 9 Закону №389-VIII встановлено, що в умовах воєнного стану Президент України та Верховна Рада України діють виключно на підставі, в межах повноважень та в спосіб, визначені Конституцією та законами України. Кабінет Міністрів України, інші органи державної влади, військове командування, військові адміністрації, Верховна Рада Автономної Республіки Крим, Рада міністрів Автономної Республіки Крим, органи місцевого самоврядування здійснюють повноваження, надані їм Конституцією України, цим та іншими законами України.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» №2118-IX від 03.03.2022 (чинний) постановлено підрозділ 10 розділу XX Перехідні положення ПК України доповнити пунктом 69, зокрема, такого змісту:

« 69. Установити, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

69.1. У випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні. …».

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану» №2142-ІХ від 24.03.2022 (чинний) постановлено внести до ПК України такі зміни, зокрема:

« 4) у пункті 69 підрозділу 10:

у підпункті 69.1 слова «трьох місяців» замінити словами «шести місяців»; …».

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» №2260-IX від 12.05.2022 (далі Закон №2260-IX), який набрав чинності 27.05.2022, внесено зміни до п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 №2102-IX, установлено особливості для справляння податків і зборів.

Вказаним Законом №2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України викладено в такій редакції:

« 69.1. У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

У разі відсутності можливості у платника податків щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, такий платник податків звільняється від відповідальності, визначеної цим Кодексом, у межах діяльності, що провадиться через такі філії, представництва, відокремлені чи інші структурні підрозділи, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Платники податків, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, у яких відновилася можливість виконувати свої податкові обов`язки, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня відновлення можливості платника податків, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, передбачених цим Кодексом, за умови виконання ними таких податкових обов`язків щодо реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, сплати податків і зборів, протягом 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення таких можливостей платників податків».

Норми підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України застосовуються починаючи з 27.05.2022 (з дати набрання чинності Законом №2260-IX), про що прямо вказано у цьому пункті.

З аналізу викладених норм податкового законодавства слід виснувати про те, що неможливість застосування до платників податків, описаних у п. 521 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, штрафів у зв`язку з дією карантину тривала з 01.03.2020 по 27.05.2022, а з 27.05.2022, за умов викладених у новій (останній) редакції підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, платники податків або звільнялися від застосування штрафів, або такі не застосовувалися за умови додержання вимог, вказаних у відповідному підпункті ПК України до 15.07.2022.

Вказане свідчить про існування у податковому законодавстві двох норм, які створюють неоднакове правове регулювання одних і тих самих правовідносин, а саме: приписи п. 521 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України передбачають відсутність відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних впродовж усього терміну дії карантину; заразом приписи підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України передбачають звільнення від застосування штрафу за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних для платників податків, які мають можливість реєструвати податкові накладні, граничних строк реєстрації яких припадав на період з 22.04.2022 по 27.05.2022, за умови їх реєстрації до 15.07.2022 (тобто застосування штрафів за несвоєчасну реєстрацію відповідних податкових накладних, граничних строк реєстрації яких припадав на період з 22.04.2022 по 27.05.2022, здійснюватиметься за умови їх не реєстрації до 15.07.2022).

За таких обставин суд погоджується з покликаннями представника позивача на неоднозначності правового регулювання відповідних правовідносин, відсутність правової визначеності щодо його можливостей у таких правовідносинах та погіршення його становища як платника податків у зв`язку з відповідним суперечливим правовим регулюванням.

ТОВ «Максіфуд Україна» з метою додержання належної податкової дисципліни та запобігання накладенню на Товариство штрафів все ж зареєструвало до 15.07.2022 податкові накладні усі, окрім №174, на яку вказані правові положення взагалі не поширюються, оскільки таку складено після 15.07.2021, а саме 31.07.2022.

Своєю чергою суд вважає, що ТОВ «Максіфуд Україна» не відноситься до категорій платників, визначених підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України, оскільки граничний термін виконання його обов`язку щодо реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, які не були зареєстровані, не охоплюється періодом з 24.02.2022 по дату набрання чинності Законом №2260-ІХ 27.05.2022, як визначено вищевказаним пунктом.

Статтею 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» передбачено, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію і практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини як джерело права.

Відповідно до приписів ч. 2 ст. 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

У цьому контексті Рішення Європейського суду з прав людини від 14.10.2010 (справа «Щокін проти України») забезпечує гарантування одного з найважливіших принципів податкового законодавства, а саме презумпцію правомірності рішень платника податку у разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

У пункті 57 вказаного рішення роз`яснено: «у разі, коли національне законодавство припускало неоднозначне або множинне тлумачення прав та обов`язків платників податків, національні органи були зобов`язані застосувати підхід, який був би найбільш сприятливим для платника податків. Однак у справі, що розглядається, органи державної влади віддали перевагу найменш сприятливому тлумаченню національного законодавства, що призвело до накладення на заявника додаткових зобов`язань зі сплати прибуткового податку».

Відповідно до ч. 2 ст. 3 Конституції України головним обов`язком держави є утвердження та забезпечення прав і свобод людини; забезпечення прав і свобод, крім усього іншого, потребує, зокрема, законодавчого закріплення механізмів (процедур), які створюють реальні можливості для здійснення кожним громадянином прав і свобод (Рішення Конституційного Суду України від 24.12.2004 №22-рп/2004).

У Рішенні Конституційного Суду України від 22.09.2005 №5-рп/2005 викладено висновок «із конституційних принципів рівності і справедливості випливає вимога визначеності, ясності і недвозначності правової норми, оскільки інше не може забезпечити її однакове застосування, не виключає необмеженості трактування у правозастосовній практиці і неминуче призводить до сваволі».

У підпункті 4.1.4 п. 4.1. ст. 4 ПК України зафіксовано презумпцію правомірності рішень платника податку, відповідно до якої в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу

Належне застосування вказаного принципу забезпечує реалізацію однієї зі складових верховенства права правової визначеності. Саме можливість платника податків чітко розуміти та передбачати правові наслідки вчинюваних дій має фундаментальне значення для правильності його застосування.

Застосування принципу in dubio pro tributario (пріоритет із найбільш сприятливим для особи тлумаченням норми права) у податковому законодавстві покликано, крім іншого, не допустити однобічного тлумачення відповідного законодавства на користь контролюючого органу, одночасно надаючи захист ключовим правам платників податків.

Ба більше, належне застосування цього принципу забезпечує реалізацію однієї зі складових верховенства права правової визначеності. Саме можливість платника податків чітко розуміти та передбачати правові наслідки вчинюваних дій має фундаментальне значення для правильності його застосування.

Так, у пункті 78 постанови Великої Палати Верховного Суду від 01.07.2020 у справі №260/81/19 зроблено висновок про те, що за правилами Європейського суду з прав людини, яка сформувалась з питань імперативності правил про прийняття рішення на користь платника податків, у разі існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов`язків платника податків слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків (справа «Сєрков проти України». Заява №39766/05, пункт 43).

Отже, у разі виникнення спору між платником податків та державою суд не може відмовити громадянину в захисті лише через сумніви в правомірності його дій. Особливість розподілу тягаря доказування в адміністративних справах не дозволяє трактувати «сумніви» інакше як неспроможність фіскального органу переконливо довести обґрунтованість та правомірність власних дій у спірних відносинах, тобто невиконання ним свого процесуального обов`язку.

Натомість, недоведення державним органом обґрунтованості та законності висновків, покладних в основу прийняття оскаржуваних рішень, має стати підставою для надання захисту платнику податків, якщо вчинене ним, на думку державного органу порушення, не було переконливо доведено перед судом. Будь-який інший підхід не відповідатиме завданням адміністративного судочинства.

Підсумовуючи викладене у сукупності, суд дійшов таких висновків:

1. порушення, які були передумовою прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення мали місце до 27.05.2022, тобто охоплювалися періодом звільнення від відповідальності за порушення строків реєстрації податкових накладних у вигляді штрафу у зв`язку з запровадженим карантином відповідно до приписів пункту 521 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України;

2. граничний строк реєстрації податкових накладних, які незареєстровані в Реєстрі своєчасно, не охоплювався періодом з 22.04.2022 по 27.05.2022;

3. позивачем, після внесення змін до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України, все ж дотримано вимог щодо реєстрації податкових накладних до 15.07.2022 (крім податкової накладної №174 від 31.07.2022, правове регулювання щодо якої не охоплюється вищевказаними правовими приписами).

З позиції суду, у цій справі відповідачем не доведено обґрунтованості та відповідності нормам чинного законодавства висновків щодо допущення Позивачем порушень чинного податкового законодавства.

За таких обставин, застосування до позивача штрафу відповідно до приписів ст. 1201 ПК України у розмірі 30% суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування є безпідставним та протиправним.

У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку (ч. 2 ст.2 КАС України).

Викладене свідчить по те, що податкове повідомлення-рішення від 21.11.2022 прийнято відповідачем без дотримання вищевказаних критеріїв, а отже, є протиправним та належить скасувати.

Згідно з вимогами ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Відповідно до ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Враховуючи викладене, суд дійшов висновку про підставність позовних вимог та необґрунтованість рішення відповідача, а тому, позов необхідно задовольнити повністю.

Відповідно до приписів ч. 1 ст. 139 КАС України на користь позивача слід стягнути судові витрати у виді судового збору за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись ст.ст. 19, 22, 25, 72-77, 90, 139, 241-246, 250, 255, 294, 295, п.п. 15.5 п. 15 розділу VII Перехідні положення КАС України, суд -

в и р і ш и в :

1. Позов задовольнити повністю.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення Головного управління ДПС у Львівській області №12294/13-01-04-07/40992397 від 21.11.2022.

3. Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Максіфуд Україна» (79057, м. Львів, вул. Княгині Ольги, будинок 8; ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області (79003, м. Львів, вул. Стрийська, 35; ЄДРПОУ ВП 43968090) судові витрати у виді судового збору в сумі 24810 (двадцять чотири тисячі вісімсот десять) грн. 00 грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення через Львівський окружний адміністративний суд до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

В судовому засіданні проголошено вступну та резолютивну частини рішення.

Повний текст рішення складено та підписано 10.03.2023.

Суддя Кравців О.Р.