Справа № 440/4515/22
Суддя: Перцова Т.С.
Дата ухвалення: 2023-03-07 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 березня 2023 р. Справа № 440/4515/22
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Перцової Т.С.,

Суддів: Жигилія С.П. , Русанової В.Б. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 14.07.2022, головуючий суддя І інстанції: О.О. Кукоба, м. Полтава, № 440/4515/22

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Альфа-Капітал Божківський елеватор"

до Головного управління ДПС у Полтавській області , Державної податкової служби України

про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ

Товариство з обмеженою відповідальністю «Альф-Капітал Божківський елеватор» (далі за текстом ТОВ «Альф-Капітал Божківський елеватор», позивач) звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі за текстом ГУ ДПС у Полтавській області, перший відповідач, контролюючий орган), Державної податкової служби України (далі за текстом ДПС України, другий відповідач), у якому просило:

- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області від 21.12.2021 №№ 3554967/40729824 про відмову у реєстрації податкової накладної, № 3554968/40729824 про відмову у реєстрації податкової накладної від 31.10.2021 № 116;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 31.10.2021 № 113, від 31.10.2021 № 116, складені ТОВ "Альфа-Капітал Божківський елеватор".

В обґрунтування позовних вимог послався на протиправність та безпідставність оскаржуваних рішень ГУ ДПС в Полтавській області, оскільки на вимогу контролюючого органу позивачем було надано разом із поясненнями копії всіх необхідних документів, що у повному обсязі підтверджують та розкривають зміст господарських операцій між ТОВ «Альф-Капітал Божківський елеватор» та його контрагентами ТОВ "Агрофірма "Петрівське" та ТОВ «Святослав». З огляду на незазначення відповідачем у квитанціях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних конкретного критерію із розрахованим показником, передбаченого п. 1 додатку 3 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, яка набула чинності 01.02.2020 (далі за текстом Порядок № 1165), вважає необґрунтованим віднесення господарської операції до переліку ризикових. Також, у вищевказаних квитанціях контролюючим органом не наведено чіткого переліку документів, яких не вистачає для проведення їх реєстрації, що свідчить про необґрунтованість і невмотивованість спірних рішень, як актів індивідуальної дії.

Вважає безпідставним посилання відповідача на відсутність у таблиці даних платника податку коду УКТЗЕД/ДКПП товару/послуги 52.10.19-00.00, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та перевищення їх обсягу постачання дорівнює або перевищує величин залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, оскільки таке твердження лише дублює положення п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції та жодним чином не вказує на конкретну підставу для зупинення реєстрації податкових накладних.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 14.07.2022 у справі № 440/4515/22 позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю "Альфа-Капітал Божківський елеватор" до Головного управління ДПС у Полтавській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії задоволено.

Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 21 грудня 2021 року №№ 3554967/40729824, 3554968/40729824.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних виписані та подані на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю "Альфа-Капітал Божківський елеватор" податкові накладні від 31 жовтня 2021 року №№ 113, 116.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Альфа-Капітал Божківський елеватор" судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 4962,00 грн (чотири тисячі дев`ятсот шістдесят дві гривні).

Перший відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, у якій, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права, не надання правильної оцінки, викладеним першим відповідачем обставинам справи, просив рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначив, що судом першої інстанції під час розгляду справи не взято до у ваги, що позивач, надаючи до податкового органу документи на підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, в порушення п. 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 (далі за текстом Порядок № 520), не надав копії акту прийому-передачі нерухомості, платіжних документів або банківських виписок з особового рахунку на оплату послуг оренди або оборотно-сальдову відомість по рахунку 361, чи акт звірки взаєморозрахунків із орендодавцем, а також не в повному обсязі надав договори складського зберігання зерна із замовниками та договір оренди нерухомості, укладений з ПП «Альфа-Капітал» (лише перші та останні сторінки).

Крім того вказує, що зі змісту актів звірки від 07.12.2021 та 20.12.2021, наданих позивачем до позову, не можливо ідентифікувати посадових осіб, які їх підписали, що є порушенням приписів п. ст. 6, ч.ч. 1,3 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Зауважує, що відповідно п. 13.12 договорів складського зберігання від 08.10.2021 № 08/10 та від 12.10.2021 № 12/10 першою подією до моменту відвантаження зерна є оплата, отже, станом на день подання документів на розгляд Комісії та подання позову до суду позивач мав змогу надати виписки по рахункам про отримання оплати за надання послуг зі зберігання, однак не зробив цього, як і не надав копій товарно-транспортних накладних та посвідчення про якість на кожну партію зерна, передбачених п. 4 вказаних договорів.

Вважає, що задовольняючи позовну вимогу про зобов`язання зареєструвати спірні податкові накладні, суд першої інстанції вийшов за межі своїх повноважень та підмінив контролюючий орган, оскільки питання про реєстрацію чи відмову в реєстрації податкової накладної відноситься до дискреційних повноважень другого відповідача.

Позивач, у надісланому до суду відзиві на апеляційну скаргу, просив суд апеляційної інстанції залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін, як законне та обґрунтоване. Погоджуючись з висновком суду першої інстанції про безпідставність застосування відповідачем до позивача процедури зупинення реєстрації податкової накладної, вказав на відсутність об`єктивних ознак неможливості здійснення позивачем операцій з постачання послуг та ймовірність уникнення від виконання податкового обов`язку. Наполягав на не доведенні контролюючим органом відповідності господарської операції критеріям ризиковості з огляду на ненаведення контролюючим органом необхідного переліку документів на підтвердження правомірності складення цих податкових накладних, які позивач мав надати на пропозицію першого відповідача. Також вважає правильним обрання судом способу захисту порушеного права позивача шляхом зобов`язання другого відповідача зареєструвати спірні податкові накладні.

Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Згідно з частиною 4 статті 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ "Альфа-Капітал Божківський елеватор" у визначеному законом порядку зареєстроване як юридична особа, як платник податків перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Полтавській області. Одним із профільних видів діяльності підприємства є складське господарство (код КВЕД 52.10) (а.с. 7).

08.10.2021 між ТОВ "Альфа-Капітал Божківський елеватор" (зерновий склад) та ТОВ "Агрофірма "Петрівське" (поклажодавець) укладено договір № 08/10 складського зберігання зерна, за умовами якого поклажодавець зобов`язувався передати зерно, а зерновий склад - прийняти його для відвантаження на умовах, визначених договором (а.с. 8-10).

Відповідно до п.п. 1.3, 1.4 вказаного договору зерновий склад здійснює знеособлене зберігання зерна; конкретна назва, кількість зерна, що передається на зберігання, його якісні показники та інші характеристики зазначаються у складських документах, що видаються зберігачем поклажодавцю відповідно до цього договору.

31.10.2021 сторони склали та підписали акт приймання виконаних робіт (надання послуг) № 105, яким засвідчено факт надання зерновим складом (позивачем) поклажодавцю ТОВ «Агрофірма Петрівське» послуг зі зберігання зерна за період з 09.10.2021 по 31.10.2021 загальною вартістю 336 229,86 грн, у т.ч. ПДВ - 56038,29 грн (а.с. 19).

Здійснення вказаної господарської операції стало підставою для складання позивачем податкової накладної № 116 про надання ТОВ "Агрофірма "Петрівське" послуг зі зберігання зерна за період з 09.10.2021 до 31.10.2021 вартістю 336229,86 грн, у т.ч. ПДВ - 56038,31 грн (а.с. 11).

09.12.2021 позивачем надіслано податкову накладну від 31.10.2021 № 116 для реєстрації у ЄРПН, однак того ж дня отримано квитанцію, у якій повідомлено про зупинення реєстрації податкової накладної з підстав відсутності кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 52.10.19-00.00 в таблиці даних платника податку на додану вартість, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у розрахунку коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію / відмову у реєстрації. (а.с. 12).

17.12.2021 позивачем до ГУ ДПС у Полтавській області надано повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено разом з копіями документів (а.с. 13, 14, 108-121).

21.12.2021 Комісією Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №3554968/40729824 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.10.2021 № 116 у ЄРПН з огляду на ненадання платником податків копій документів, а саме : договору, зокрема зовнішньоекономічних контрактів з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів або банківських виписок з особових рахунків (а.с. 15 - зворот, 107 - зворот).

Крім того, 12.10.2021 між ТОВ "Альфа-Капітал Божківський елеватор" (зерновий склад) та Приватним сільськогосподарським підприємством "Святослав" (поклажодавець) укладено договір № 2/10 складського зберігання зерна, за умовами якого поклажодавець зобов`язувався передати зерно, а зерновий склад - прийняти його для відвантаження на умовах, визначених договором (а.с. 34-36).

Відповідно до п.п. 1.3, 1.4 вказаного договору зерновий склад здійснює знеособлене зберігання зерна; конкретна назва, кількість зерна, що передається на зберігання, його якісні показники та інші характеристики зазначаються у складських документах, що видаються зберігачем поклажодавцю відповідно до цього договору.

31.10.2021 сторони склали та підписали акт про приймання виконаних робіт (надання послуг) № 102, яким засвідчено факт надання зерновим складом (позивачем) поклажодавцю ПСП «Святолав» послуг зі зберігання зерна за період з 14.10.2021 до 31.10.2021 загальною вартістю 99809,92 грн, у т.ч. ПДВ - 16634,99 грн (а.с. 47).

Здійснення вказаної господарської операції стало підставою для складання податкової накладної № 113 про надання ПСП "Святослав" послуг зі зберігання зерна за період з 14.10.2021 до 31.10.2021 вартістю 99809,92 грн, у т.ч. ПДВ - 16634,99 грн (а.с. 37).

09.12.2021 податкову накладну від 31.10.2021 № 113 позивач надіслав для реєстрації у ЄРПН, однак того ж дня отримав квитанцію, у якій його повідомлено про зупинення її реєстрації з таких підстав: коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 52.10.19-00.00 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію / відмову у реєстрації (а.с. 38).

17.12.2021 позивачем подано до ГУ ДПС у Полтавській області повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено разом з копіями документів (а.с. 39, 91-105).

21.12.2021 Комісією Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №3554967/40729824 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.10.2021 №113 у ЄРПН з огляду на ненадання платником податків копій документів, а саме : договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів або банківських виписок з особових рахунків (а.с. 4 - зворот, 90 - зворот).

Зі змісту витягу з протоколу засідання Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області від 21.12.2021 № 246 колегією суддів встановлено, що підставою для ухвалення рішень про відмову у реєстрації податкових накладних від 31.10.2021 №№ 113, 116 вказано ненадання позивачем разом з письмовими поясненнями копії акта приймання-передачі нерухомості, платіжних документів на оплату послуг оренди або оборотно-сальдової відомості по рахунку 361 чи акту звірки взаєморозрахунків із орендодавцем; надання не у повному обсязі договорів складського зберігання зерна та договору оренди нерухомості, укладеного з ПП "Альфа Капітал" (а.с. 88 зворот).

23.12.2021 та 24.12.2021 позивачем до ДПС України було подано скарги на вказані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних №№ 113, 116 від 31.10.2021 (а.с. 16, 42), за результатами розгляду яких ДПС України 31.12.2021 прийняті рішення № 62812/40729824/2 (а.с. 18) та № 62854/40729824/2 (а.с. 44), якими залишено скарги без задоволення з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів.

Позивач, не погоджуючись із вказаними рішеннями першого відповідача ро відмову в реєстрації податкових накладних №№ 113, 116 від 31.10.2021, звернувся до суду з цим позовом.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з протиправності оскаржуваних рішень та безпідставності застосування до позивача процедури зупинення реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, яка передбачена Порядком № 1165, та не наведення у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних переліку документів, які необхідно подати платнику податків, що унеможливлює визначення останнім порядку своїх дій для прийняття контролюючим органом позитивного рішення з цього питання.

З метою відновлення порушеного права позивача, за захистом якого він звернувся до суду, а також дотримання гарантій того, що спір між сторонами буде вирішено остаточно, суд першої інстанції вважав за необхідне зобов`язати другого відповідача зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні податкові накладні.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає таке.

За змістом підпункту «а» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) (далі за текстом ПК України) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі за текстом Порядок № 1246).

Зокрема, пункт 12 Порядку № 1246 передбачає, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкової накладної або відмову в реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі за текстом ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом ЄРПН, Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначено Порядком № 1165.

За визначенням, наведеним у пункті 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Відповідно до пункту 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно з приписами пункту 7 Порядку № 1165 у разі встановлення за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування відповідності відображених в них операцій хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (пункт 8 Порядку № 1165).

Відповідно до пункту 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з пунктом 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Як вбачається зі змісту отриманих позивачем квитанцій від 09.12.2021 № (а. с. 12) та № (а.с. 38) підставою для зупинення реєстрації спірних податкових накладних в ЄРПН слугувала відсутність кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 52.10.19-00.00 в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товарів/послуг, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН. Додатково повідомлено показники «D» = .0000%, «Р» = 2696382.08, «D» = .0000%, «Р» = 2710785.65 відповідно.

Таким чином, підставою для зупинення реєстрації спірних податкових накладних є відповідність п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у Додатку № 3 до Порядку № 1165.

Відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій під таке визначення підпадає відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Аналіз п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку (підпункт 2 пункту 11 Порядку № 1165).

Так, з досліджених колегією суддів копій квитанцій про зупинення реєстрації ПН від 09.12.2021 № та № встановлено, що перший відповідач, наводячи показники: «D» = .0000%, «Р» = 2696382.08, «D» = .0000%, «Р» = 2710785.65 відповідно, не надає при цьому розрахунку за критерієм підпункту 2 пункту 11 Порядку № 1165, а також не вказує чіткого переліку документів, які слід подати до контролюючого органу у кожному випадку, що в свою чергу дозволяє дійти висновку про безпідставність зупинення реєстрації спірних податкових накладних.

Враховуючи, що за даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань основним видом діяльності позивача є складське господарство (код КВЕД-2010 52.10), посилання першого відповідача на відсутність кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 52.10.19-00.00 в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товарів/послуг, що на постійній основі постачаються (виготовляються) ТОВ "Альфа-Капітал Божківський елеватор" є такими, що спростовані дослідженими матеріалами справи.

Крім того, відповідно до пункту 12 Порядку № 1165, платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5).

З наведеного слідує, що подання таблиці є правом, а не обов`язком платника ПДВ, а отже неподання останньої, не може тягти для платника негативних наслідків.

Разом з цим, колегія суддів вважає, що з наданих квитанцій про зупинення реєстрації спірних податкових накладних, оскаржуваних рішень ГУ ДПС у Полтавській області від 21.12.2021 №№ 3554967/40729824, 3554968/40729824 та апеляційної скарги неможливо встановити, яким чином ГУ ДПС у Полтавській області дійшло висновку про те, що обсяг постачання товару/послуг перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.

Колегія суддів зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом у своїх рішеннях, зокрема, у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі № 0940/1240/18, від 20 серпня 2019 року у справі № 2540/3009/18.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість і вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічний висновок наведено у постановах Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 02 квітня 2019 року у справі № 822/1878/18.

Натомість, у квитанціях від 09.12.2021 № та № про зупинення реєстрації відповідних податкових накладних № 113 від 31.10.2021, № 116 від 31.10.2021 не наведено чіткого визначення мотивів зупинення комісією ГУ ДПС у Полтавській області реєстрації вказаних ПН, вичерпного переліку документів, який необхідно надати, що свідчить про необґрунтованість та невмотивованість таких рішень, оскільки позивач не міг передбачити відсутність яких саме документів може слугувати підставою для відмови в реєстрації вказаних ПН.

Відповідно до пункту 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 (далі за текстом Порядок № 520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з вимогами пунктів 911 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до п. 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення комісії Державної податкової служби повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.

За результатами аналізу наведених норм Верховний Суд у постанові від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 зазначив, що чинними нормативно-правовими актами наведено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку № 520 передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.

Крім того, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Аналогічний правовий висновок викладено в постанові Верховного Суду від 3 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20.

Колегією суддів установлено, що на виконання вимоги першого відповідача позивачем до ГУ ДПС у Полтавській області було надіслано повідомлення від 17.12.2021 № 13 (а. с. 13) та № 14 (а.с. 39) про надання пояснень та копій документів (14 та 22 додатки відповідно) щодо податкових накладних від 31.10.2021 №№ 113, 116, реєстрацію яких зупинено.

Так, з досліджених колегією суддів документів, які було надано разом з повідомленням, установлено, що за умовами договорів складського зберігання зерна № 8/10 від 08.10.2021 та № 12/10 від 2021 (умови даних договорів є однаковими) (а.с. 8-10, 34-36), укладених між ТОВ "Альфа-Капітал Божківський елеватор" (зерновий склад) та ТОВ "Агрофірма "Петрівське", ПСП «Святослав» (поклажодавці), зерновий склад приймає від поклажодавця зерно, здійснює доведення показників зерна до базисних, забезпечує кількісне і якісне його зберігання та здійснює відпуск зерна поклажодавцю на умовах цього договору, а поклажодавець зобов`язаний своєчасно розрахуватися за надані йому послуги за цим договором (п.п. 3.2, 3.5). Договір набирає чинності з моменту його укоадення і діє до повного виконання сторонами своїх зобовязань (п. 14.1).

Сторони узгодили, що розрахунки за надані послуги проводятьс в грошовій формі (гривнях) з урахуванням податку на додану вартість (п. 9.1). Поклажодавець сплачує вартість послуг зернового складу по зберіганню зерна щомісячно, згідно наданого рахунку до 5 (п`ятого) числа місяця, наступного за місяцем, в якому були надані послуги (п. 9.4).

Відповідно до п. 13.11 вказаних договорів послуги зернового складу, крім послуг зі зберігання зерна, надаються виключно за умови 100% попередньої їх оплати.

Послуги зі зберігання зерна оплачуються володільцем складського документа до моменту відвантаження зерна (п. 13.12).

Так, на виконання умов вищезазначених договорів № 8/10 від 08.10.2021 та № 12/10 від 12.10.2021 з надання Товариством з обмеженою відповідальністю "Альфа-Капітал Божківський елеватор" ТОВ "Агрофірма "Петрівське" та ПСП «Святослав» послуг зі складського зберігання зерна вказаними юридичними особами було складено акти приймання виконаних робіт (надання послуг) № 105 від 31.10.2021 (виконавець ТОВ Альфа-Капітал Божківський елеватор", замовник - ТОВ "Агрофірма "Петрівське") (а.с. 19), відповідно до якого в період з 09.10.2021 по 31.10.2021 позивачем замовнику було надано послуги зі зберіганння на суму 336 229,84 грн, у т.ч. ПДВ 56 038,29 грн; № 102 від 31.10.2021 (виконавець ТОВ Альфа-Капітал Божківський елеватор", замовник - ТОВ ПСП «Святослав") (а.с. 47), відповідно до якого в період з 14.10.2021 по 31.10.2021 позивачем замовнику було надано послуги зі зберіганння на суму 99 809,94 грн, у т.ч. ПДВ 16 635,01 грн.

Також, на підтвердження надання позивачем послуг зі зберігання зерна ТОВ Альфа-Капітал Божківський елеватор" поклажодавцю ТОВ "Агрофірма "Петрівське" до суду надано копію акту звірки взаємних розрахунків від 07.12.2021 за період з 01.10.2021 по 30.11.2021 (рахунок № 361) (а.с. 20), в якому, вказано, що 31.10.2021 було здійснено розрахунок між підприємствами за Актом № 105 на суму 336 229,84 грн, при цьому загальний розмір взаємних розрахунків становить 6 179 642,70 грн.

Надання позивачем послуг зберігання зерна ПСП «Святослав» підтверджується наявною в матеріалах справи копією акту звірки взаємних розрахунків від 20.12.2021 за період з 01.10.2021 по 20.12.2021 (рахунок № 361) (а.с. 48), в якому, відображено здійснення 31.10.2021 розрахунку між підприємствами за Актом № 102 на суму 99 809, 94 грн, при цьому загальний розмір взаємних розрахунків становить 3 155 340,34 грн.

Отримання позивачем від ТОВ "Агрофірма "Петрівське" та ПСП «Святослав» вказаних грошових коштів у розмірі 6 179 642,70 грн та 3 155 340,34 грн відповідно (до складу яких, як вказано вище, входять суми оплати за актами №№ 102, 105 - 336 229,84 грн та 99 809,94 грн) підтверджується копією виписки по рахунку позивача у Акціонерному банку «Південний», сформованої 06.12.2021 (а.с. 51-зворот).

Вважаючи, що у зв`язку з наданням послуг ТОВ Альфа-Капітал Божківський елеватор" на адресу ТОВ "Агрофірма "Петрівське" та ПСП «Святослав», що підтверджується вищезазначеними актами, у позивача виникло податкове зобов`язання в силу частини 1 статті 187 ПК України, позивач, діючи відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України, сформував відповідні податкові накладні № 113 від 31.10.2021 та № 116 від 31.10.2021 та подав їх на реєстрацію.

Проте, незважаючи на подані документи, першим відповідачем прийнято спірні рішення №№ 3554967/40729824, 3554968/40729824 від 21.12.2021 про відмову в реєстрації податкових накладних № 113 від 31.10.2021 та № 116 від 31.10.2021 у зв`язку з ненаданням платником податку копій зовнішньоекономічних контрактів з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів або банківських виписок з особових рахунків.

В додатковій інформації також зазначено про ненадання платником копії акта приймання-передачі нерухомості, платіжних документів на оплату послуг оренди або оборотно-сальдової відомості по рахунку 361 чи акту звірки взаєморозрахунків із орендодавцем; надання не у повному обсязі договорів складського зберігання зерна та договору оренди нерухомості, укладеного з ПП "Альфа Капітал» (лише перші та останні сторінки).

З приводу наведених обставин, які слугували підставою для прийняття першим відповідачем оскаржуваних рішень, колегія суддівзазначає наступне.

Так, посилання на ненадання платником податку копій зовнішньоекономічних контрактів з додатками до них є безпідставним та необгрунтованим, оскільки специфіка договірних відносин між сторонами (надання послуг зі зберігання зерна) не передбачає укладання такого виду контрактів.

При цьому варто зауважити, що ані до суду першої, ані апеляційної інстанцій другим відповідачем не надано жодних пояснень з приводу необхідності надання позивачем вказаних контрактів, та, відповідно, не обґрунтовано яким чином такі документи мають підтвердити реальність здійснення господарської операції за результатами якої складено податкові накладні.

Так само не може бути підставою для відмови у реєстрації податкової накладної зазначення в оскаржуваних рішеннях про ненадання позивачем первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, оскільки в даному пункті спірних рішень контролюючим органом не підкреслено які саме з наведеного переліку документи слід надати позивачу, хоча сам бланк (форма) передбачає необхідінсть здійснення таких дій, про що свідчить відповідне позначення «(документи, які ненадано, підкреслити)», що в свою чергу є свідченням неналежної вмотивованості оскаржуваного рішення та призводить до правової невизначеності в частині окреслення, що саме розумілося під наданням платником вказаних документів.

Посилання на ненадання позивачем розрахункових документів або банківських виписок з особових рахунків не відповідає дійсності, оскільки, як зазначено вище, копію банківської виписки з особового рахунку позивача було надано останнім до контролюючого органу разом з поясненнями, що також підтверджує і сам перший відповідач, зазначаючи безпосередньо в апеляційній скарзі про надання ТОВ Альфа-Капітал Божківський елеватор" таких документів.

Незрозумілим є також посилання першого відповідача на відсутність копії акта приймання-передачі нерухомості, платіжних документів на оплату послуг оренди або оборотно-сальдової відомості по рахунку 361 чи акту звірки взаєморозрахунків із орендодавцем, надання не в повному обсязі договору оренди нерухомості, укладеного з ПП "Альфа Капітал» (лише перша та остання сторінки), оскільки господарські операції, щодо яких складено спірні податкові накладні, виникли між позивачем та ТОВ "Агрофірма "Петрівське" та ПСП «Святослав» на підставі договорів з надання послуг складського зберігання зерна № 08/10 від 08.10.2021 та № 12/10 від 12.10.2021, за умовами яких передбачено складення інших документів, зокрема, тих, що наведені колегією суддів вище, а не вказаних контролюючим органом, які вочевидь мають бути складені за результатами надання послуг з оренди приміщення, а не за господарськими операціями, за результатами здійснення яких позивачем складено податкові накладні, в реєстрації яких відмовлено спірними рішеннями.

Отже, вимога першого відповідача надати документи, які не стосуються спірних податкових накладних є безпідставною.

При цьому слід зауважити, що позивачем до суду надано вказані документи (а.с. 24-32).

Твердження першого відповідача, викладене в апеляційній скарзі про те, що з актів звірки від 07.12.2021 та від 20.12.2021, наданих позивачем до позову, не можливо ідентифікувати посадових осіб, які їх підписали, що є порушенням приписів ст. 6, ч.ч. 1 та 3 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», а також зауваження про те, що відповідно п. 13.12 договорів складського зберігання від 08.10.2021 № 08/10 та від 12.10.2021 № 12/10 першою подією до моменту відвантаження зерна є оплата, а отже, станом на день подання документів на розгляд Комісії та подання позову до суду позивач мав змогу надати виписки по рахункам про отримання оплати за надання послуг зі зберігання, однак не зробив цього, як і не надав копій товарно-транспортних накладних та посвідчення про якість на кожну партію зерна, колегія суддів не приймає, оскільки як в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних від 09.12.2021, так і в рішеннях про відмову в реєстрації податкових накладних від 21.12.2021 відсутні будь-які згадки про необхідність надання вказаних документів, а тому позивач не міг передбачити, що відсутність саме цих документів стане підставою для відмови в реєстрації відповідних податкових накладних.

Колегія суддів вважає, що у своїй сукупності надані позивачем документи є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних.

Суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень «суб`єктивізує» акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Суд також звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН.

Зупинення реєстрації податкової накладної не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів, дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10 квітня 2020 року у справі № 819/330/18.

Водночас, позивачем своєчасно, за встановленою формою та в повному обсязі, відповідно до приписів пункту 6 Порядку № 1165, пункту 5 Порядку № 520 і підпунктів 201.16.1., 201.16.2. пункту 201.16. статті 201 ПК України подано до ГУ ДПС у Полтавській області інформацію та документи, які підтверджують здійснення господарських операцій та є достатніми для прийняття рішень про реєстрацію спірних ПН.

Колегія суддів зауважує, що згідно з частиною 2 статті 2 КАС України будь-які рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Однак, ГУ ДПС у Полтавській області під час розгляду справи не доведено наявності достатніх підстав для зупинення та відмови в реєстрації спірних ПН в ЄРПН.

З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази колегія суддів вважає, що ГУ ДПС у Полтавській області при прийнятті рішень від 21.12.2021 №№ 3554967/40729824, 3554968/40729824 діяло необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для прийняття таких рішень, не на підставі та не у спосіб, що передбачені ПК України, без дотримання вимог частини 2 статті 2 КАС України, а тому наявні підстави для визнання їх протиправними та скасування.

Як установлено пунктами 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому, вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких обираючи спосіб захисту порушеного права слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності «небезпідставної заяви» за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менш, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути «ефективним» як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі «Афанасьєв проти України» від 5 квітня 2005 року (заява № 38722/02)).

Отже, «ефективний засіб правого захисту» в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.

Згідно з положеннями рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи № (80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів Ради Європи 11 березня 1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Таким чином, дискреція це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.

На законодавчому рівні поняття «дискреційні повноваження» суб`єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.

Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.

У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірні податкові накладні, були виконані позивачем, а тому у другого відповідача був лише один вид правомірної поведінки зареєструвати такі накладні. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.

Зважаючи на те, що підставами для відмови в реєстрації спірних податкових накладних були обставини, які не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду в суді першої та апеляційної інстанцій колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 31 жовтня 2021 року №№ 113, 116 датою їх подання на реєстрацію.

Відповідно до пункту 1 частини 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.

За визначенням, наведеним у статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд прийшов до вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи та правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального права.

Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують.

Керуючись ч. 4 ст. 229, ч. 4 ст. 241, ст. ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 327 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 14.07.2022 по справі № 440/4515/22 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя Т.С. Перцова
Судді С.П. Жигилій В.Б. Русанова