Справа № 300/167/22
Суддя: Іщук Лариса Петрівна
Дата ухвалення: 2023-03-01 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 березня 2023 рокуЛьвівСправа № 300/167/22 пров. № А/857/15112/22

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді - Іщук Л. П.,

суддів Обрізка І. М., Судової-Хомюк Н. М.,

за участю секретаря судового засідання Доморадової Р.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 09 червня 2022 року, ухвалене головуючим суддею Чуприною О. В. об 11:23 год. у м. Івано-Франківську, у справі за адміністративним позовом Головного управління ДПС в Івано-Франківській області до ОСОБА_1 про стягнення податкового боргу та зустрічним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

31.12.2021 Головне управління ДПС в Івано-Франківській області звернулося до суду з адміністративним позовом до ОСОБА_1 , в якому просить стягнути з відповідача податковий борг в розмірі 44434,33 грн., який виник у зв`язку з несплатою податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору за 2017-2019 роки, а також адміністративних штрафів та інших санкцій.

В обґрунтування зазначає, що сума податкового боргу є узгоджена, так як виникла через несплату податкових зобов`язань, самостійно визначених відповідачем у поданих ним деклараціях , а також на підставі податкових повідомлень рішень від 13.08.2021 №005469/0708, №005467/0708, №005477/0708, які направлені відповідачу та в судовому порядку не оскаржені.

31.01.2021 ОСОБА_1 звернувся до суду із зустрічним позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 13.08.2021 №005469/0708, №005467/0708, №005477/0708.

В обґрунтування позовних вимог вказав на протиправність нарахування контролюючим органом податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб і військового збору та застосування штрафних санкцій оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями, оскільки контролюючому органу було надано до перевірки належним чином оформлені первинні бухгалтерські документи в підтвердження витрат, пов`язаних з провадженням господарської діяльності. Натомість, відповідачем не зазначено, які саме витрати не підтверджені та які документи необхідно подати в їх підтвердження, як і не вжито достатніх заходів для отримання від позивача документального підтвердження вказаних витрат, а тому висновки контролюючого органу про порушення позивачем податкового законодавства грунтуються лише на сумнівах і припущеннях, що не відповідає вимогам Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 № 727. Також звертає увагу на порушення відповідачем граничних строків застосування штрафних (фінансових) санкцій. Зазначає, що контролюючим органом безпідставно застосовано до нього штрафні санкції в розмірі 680 грн податковим повідомленням-рішенням від 13.08.2021 № 005477/0708, так як не доведено порушення ним вимог пункту 63.3 статті 63 Податкового кодексу України, а саме, не надано доказів зміни адреси провадження господарської діяльності позивача впродовж періоду, що перевірявся у акті перевірки.

Ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 04.03.2022 прийнято зустрічний позов ОСОБА_1 до спільного розгляду з первісним позовом.

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 09.06.2022 позов Головного управління ДПС в Івано-Франківській області до ОСОБА_1 про стягнення податкового боргу задоволено повністю, стягнуто з ОСОБА_1 в дохід державного бюджету податковий борг зі сплати податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб - 39 299,93 грн, військового збору - 3 434,40 грн, штрафних санкцій в розмірі 1 700 грн. У задоволенні зустрічного позову ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправним і скасування податкових повідомлення-рішень відмовлено.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, ОСОБА_1 подав апеляційну скаргу, в якій з покликанням на порушення судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, а також неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, просить скасувати судове рішення та прийняти нове, яким в задоволенні позову Головного управління ДПС в Івано-Франківській області відмовити, а поданий ним зустрічний позов задовольнити.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказує на обставини, викладені у зустрічному позові, а також на те, що поза увагою суду першої інстанції залишено його доводи, що санкція статті 117 Податкового кодексу України передбачає відповідальність за порушення строків, встановлених цим Кодексом, а тому покликання контролюючого органу на порушення ним строків, встановлених наказом Мінфіну «Про затвердження Порядку обліку платників податків і зборів» від 09.12.2011 № 1588, є необґрунтованими та не є підставою для застосування штрафних санкцій. Також зазначає про відсутність доказів надіслання йому податкової вимоги про сплату податкового боргу.

Головне управління ДПС в Івано-Франківській області подало до суду відзив на апеляційну скаргу, в якому її заперечує, покликається на законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, просить залишити його без змін.

Особи, які беруть участь у справі, в судове засідання на апеляційний розгляд справи не з`явились, належним чином були повідомлені про його дату, час та місце.

01.03.23 на електронну адресу суду надійшло клопотання від ОСОБА_1 про відкладення розгляду справи, у зв`язку з тим, що у позивача немає фізичної можливості забезпечити участь у судовому засіданні та про подальшу участь у апеляційному розгляді в режимі відеоконференції.

Згідно з ч. 4 ст. 229 і ч. 2 ст. 313 КАС України неявка сторін, належним чином повідомлених про дату, час, місце розгляду справи, не перешкоджає апеляційному розгляду справи, тому апеляційний суд ухвалив провести його за відсутності учасників справи та без фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу.

Заслухавши доповідь головуючого судді, проаналізувавши матеріали справи, обговоривши доводи апеляційної скарги, апеляційний суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з таких підстав.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи, ОСОБА_1 в період з 21.08.2017 по 29.11.2019 був зареєстрований як фізична особа-підприємець та перебував на обліку у Головному управлінні Державної податкової служби в Івано-Франківській області як платник податків, видами економічної діяльності якого, згідно кодів КВЕД були: 47.24 "роздрібна торгівля хлібобулочними виробами, борошняними та цукровими кондитерськими виробами в спеціалізованих магазинах (основний)"; 47.11 "роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами". 29.11.2019 вчинено запис №3004453 про реєстрацію припинення підприємницької діяльності.

Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області, на підставі направлення на перевірку №1666 від 06.07.2021 і наказу №1256-п від 06.07.2021, у зв`язку із припиненням ОСОБА_1 підприємницької діяльності і встановлення ризиків несплати останнім податкових зобов`язань та/або приховування об`єктів оподаткування проведено документальну позапланову виїзну перевірку платника податків фізичної особи ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 21.08.2017 по 29.11.2019.

Контролюючим органом направлено ОСОБА_1 запити від 07.07.2021 і 12.07.2021 про надання всіх наявних документів, що свідчать про фінансово-господарську діяльність в період з 21.08.2017 по 29.11.2019, на виконання яких ОСОБА_1 надав контролюючому органу письмове пояснення від 16.07.2021, за змістом якого документи на придбання товару, податкові накладні, документи на витрати та книги обліку доходів і витрат, журнали РРО, а також інша звітність втрачені у зв`язку з терміновою передачею магазину-кафе у власність іншій особі.

Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області складено акт від 09.07.2021 за №929/09-19-07-08/ НОМЕР_1 про ненадання документів для проведення перевірки.

При здійсненні перевірки посадовими особами Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області встановлено ряд порушень, серед яких, зокрема, підпункту 16.1.7 пункту 16.1. статті 16, пункту 44.1, 44.3 статті 44, підпункту 63.3 статті 63, абзацу 1 пункту 85.8 статті 85, підпункту 164.1.3 пункту 164.1 статті 164, пункту 177.1, 177.2, 177.4, 177.10 статті 177, пункту 296.1 статті 296, пункту 161 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, розділу VІІІ «Порядок обліку об`єктів оподаткування та об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням» Порядку обліку платників податків і зборів, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 за №1588.

Виявлені порушення стосувалися обставин несвоєчасного подання і неподання до контролюючого органу повідомлень про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП; ненадання Книги обліку доходів і витрат та незабезпечення зберігання протягом визначених законодавством термінів, але не менш, як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності документів, визначених пунктом 44.1 статті 44 ПК України, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; заниження суми податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності, який підлягає нарахуванню та сплаті в бюджет в розмірі 22 531,27 гривень, в тому числі за 2017 рік - на 9149,95 гривень, за 2018 рік - на 6 451,65 гривень, за 2019 рік - на 6 929,67 гривень; неутримання і неперерахування до бюджету військового збору з чистого оподаткованого доходу від здійснення підприємницької діяльності в розмірі 1 877,67 гривень, в тому числі за 2017 рік 762,50 гривень, за 2018 рік 537,64 гривень, за 2019 рік 577,47 гривень.

20.07.2021 посадовими особами Головного управління ДПС в області складено акт за №4082/09-19-07-08/ від 20.07.2021, за наслідками розгляду якого відповідачем прийняті:

- податкове повідомлення-рішення №005469/0708 від 13.08.2021, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в загальному розмірі 28 164,09 гривень, в тому числі: за податковими зобов`язаннями 22 531,27 гривень і за штрафними (фінансовими) санкціями 5 632,82 гривень;

- податкове повідомлення-рішення №005467/0708 від 13.08.2021, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору в загальному розмірі 2 347,08 гривень, в тому числі: за податковими зобов`язаннями 1 877,67 гривень і за штрафними (фінансовими) санкціями 469,41 гривень;

- податкове повідомлення-рішення №005477/0708 від 13.08.2021, яким на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3. статті 54, пункту 117.1. статті 117, частини 1 пункту 121 статті 121 Податкового кодексу України застосовано адміністративні штрафи та інші санкції в загальному розмірі 1 700,00 гривень.

Окрім того, перевіркою встановлено, що ОСОБА_1 , в порушення статті 177 ПК України за 2018 рік занижено чистий оподатковуваний дохід, згідно податкової декларації про майновий стан і доходи від 30.01.2019, в результаті чого не нараховано та не перераховано до бюджету податок на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності в розмірі 5 985,69 гривень (з урахуванням часткової сплати) та недоутримано і не перераховано до бюджету військовий збір з чистого оподаткованого доходу від здійснення підприємницької діяльності в розмірі 670,14 гривень.

Примірник акта перевірки та вищевказані податкові повідомлення-рішення направлені на адресу відповідача засобами поштового зв`язку.

Головне управління ДПС в Івано-Франківській області зазначає про наявність в ОСОБА_1 податкового боргу зі сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору за 2017-2019 роки, а також зі сплати адміністративних штрафів та інших санкцій, який становить 44 434,33 гривень, в той же час, ОСОБА_1 , вважаючи протиправним прийняття Головним управлінням ДПС в області податкових повідомлень-рішень від 13.08.2021 за №005469/0708, №005467/0708, №005477/0708, звернувся до суду із зустрічним позовом, за захистом свого порушеного права.

Задовольняючи позов Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, суд першої інстанції виходив з того, що заборгованість ОСОБА_1 зі сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору, штрафних санкцій та пені в загальному розмірі 44 434,33 грн. підтверджується довідкою про борг за платежами від 07.12.2021, податковою декларацією про майновий стан і доходи від 31.01.2019, актом перевірки №4082/09-19-07-08/ від 20.07.2021, податковими повідомленнями-рішеннями від 13.08.2021 за №005469/0708, №005467/0708, №005477/0708, податковою вимогою форми "Ф" за №0-0901 від 11.10.2021 та витягами із облікової картки платника податків і розрахунками пені. Доказів, які б свідчили про погашення заборгованості, що є предметом стягнення за первинним позовом, або спростування її наявності, ОСОБА_2 суду не надав.

Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходить з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим кодексом України.

Згідно з підпунктом 1 пункту 292.1 статті 292 Податкового кодексу України (далі - ПК України) доходом платника єдиного податку для фізичної особи-підприємця є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.

Статтею 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Згідно з пунктом 75.1.2 статті 75 ПК України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом.

Як встановлено судом першої інстанції, в ході проведення документальної позапланової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 в період з 07.07.2021 по 13.07.2021, встановлено заниження суми податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності, який підлягає нарахуванню та сплаті в бюджет в розмірі 22 531,27 гривень, неутримання і неперерахування до бюджету військового збору з чистого оподаткованого доходу від здійснення підприємницької діяльності в загальному розмірі 1 877,67 гривень, несвоєчасне подання і неподання до контролюючого органу повідомлень про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП, ненадання Книги обліку доходів і витрат і незабезпечення зберігання первинних документів, а також несплату податку на доходи фізичних осіб та військового збору згідно поданої ОСОБА_1 декларації про майновий стан і доходи за 2018 рік в загальному розмірі 6 655,83 гривень.

Апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що доводи відповідача про незазначення податковим органом, які саме витрати не підтверджені первинними документами, незазначення переліку контрагентів ОСОБА_1 та переліку документів, які контролюючий орган вважав достатніми, недотримання податковим органом граничних строків застосування штрафних санкцій, а також щодо порушення порядку надіслання податкової вимоги, жодним чином не спростовують виявлені порушення, з огляду на наступне.

Щодо податкових повідомлень-рішень №005469/0708 та №005467/0708 від 13.08.2021 суд апеляційної інстанції зазначає таке.

Згідно з пунктом 162.1 статті 162 ПК України платниками податку на доходи фізичних осіб є: фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.

За правилами підп. а та б п. 185. 1. ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Відповідно до підп. а п. 187.1. ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (п. 188.1 ст.188 ПК України).

Відповідно до пункту 291.2 статті 291 ПК України, спрощена система оподаткування, обліку та звітності - особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.

Згідно з пунктом 291.3 статті 291 ПК України, юридична особа чи фізична особа - підприємець може самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам, встановленим цією главою, та реєструється платником єдиного податку в порядку, визначеному цією главою.

Для фізичної особи-підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).

Як свідчить зміст пункту 177.4 статті 177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:

- витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;

- витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;

- суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;

- інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Водночас згідно підпункту 177.4.5 пункту 177.4 ст. 177 ПК України, визначено які саме витрати не включаються до складу витрат підприємця, а саме: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.

Тобто, об`єктом оподаткування фізичної особи-підприємця є чистий оподатковуваний дохід. Чистий оподатковуваний дохід визначається як різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними із проведенням господарської діяльності такої фізичної особи-підприємця. До витрат включаються, в тому числі, і вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції.

Отже, наведений у цій нормі перелік витрат містить, зокрема й витрати, пов`язані з веденням господарської діяльності, документальне підтвердження яких підлягає врахуванню при визначенні оподатковуваного доходу.

Підпунктом 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом №996-ХIV.

Згідно з ч. 2 ст. 3 Закону №996-XIV бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства.

В розумінні статті 1 Закону № 996-XIV первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства

Згідно із положеннями ч. ч. 1, 2, 3 ст.9 вказаного Закону бухгалтерський облік полягає, зокрема, у складанні та прийнятті до обліку первинних документів, які фіксують факти здійснення господарських операцій, складенні на їх підставі зведених облікових документів, систематизація інформації первинних документів на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факт здійснення господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні містити встановлені обов`язкові реквізити.

Порядок створення, прийняття і відображення в бухгалтерському обліку первинних документів встановлено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, яке затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704 (далі - Положення №88).

В розумінні п.2.1 Положення № 88 первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

З огляду на викладене, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

Так, відповідно до ч. 2 ст. 9 Закону № 996-ХІV, яка кореспондує п. 2.4 Положення №88, первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Як наслідок, господарські операції повинні підтверджуватися належними первинними документами і лише ті документи, які відповідають зазначеним вище вимогам, можуть бути визнані допустимими засобами доказування відповідної господарської операції.

Апеляційний суд наголошує, що наявність первинних документів під час проведення перевірки є необхідною умовою для підтвердження правомірності декларування показників податкового обліку. Обов`язок платника податків зберігати такі первинні документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з обов`язком контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів.

Як встановлено судом в ході розгляду справи, ОСОБА_1 подав до контролюючого органу:

- податкову декларацію про майновий стан і доходи № від 24.01.2018, де позивачем визначено чистий оподатковуваний дохід, отриманий від провадження господарської діяльності за 2017 рік в розмірі 12 800,00 гривень, з якого самостійно нараховано податок на доходи фізичних осіб в розмірі 2 304,00 гривень і військовий збір в розмірі 192,00 гривень;

- податкову декларацію про майновий стан і доходи № від 31.01.2019, де позивачем визначено чистий оподатковуваний дохід, отриманий від провадження господарської діяльності за 2018 рік, в розмірі 44 676,00 гривень, з якого ним самостійно нараховано податок на доходи фізичних осіб в розмірі 8 041,68 гривень і військовий збір в розмірі 670,14 гривень;

- розрахунок податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб і військового збору з доходів, отриманих самозайнятою особою №8286 від 26.12.2019, де суму одержаного доходу за 2019 рік визначено в розмірі 110 390,35 гривень і витрати - в загальному розмірі 110 390,35 гривень, відповідно, сума чистого оподаткованого доходу визначена ОСОБА_1 в розмірі (значенні) нуль (0) гривень та податок на доходи фізичних осіб і військовий збір також визначено нуль (0) гривень.

Контролюючим органом в акті щодо результатів перевірки визначення документально підтверджених витрат встановлено: вартість документально підтверджених витрат за даними податкових декларацій за 2017-2019 роки становить 423 882,36 гривень, за даними перевірки контролюючого органу 298 708,62 гривень. Тобто розбіжність документально підтверджених витрат за вказаний період в загальному становить 125 173,74 гривень.

Також податковим органом визначено структуру вартості витрат, пов`язаних із здійсненням діяльності ОСОБА_1 за 2017-2019 роки, а саме:

- придбання товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції в загальному розмірі 122 611,69 гривень, в тому числі: за 2017 рік 5 173,66 гривень, за 2018 рік 101 603,36 гривень, 2019 рік 15 834,67 гривень;

- оплата праці та нарахування на заробітну плату в загальному розмірі 176 096,93 гривень, в тому числі: за 2017 рік 15 058,28 гривень, за 2018 рік - 104 981,13 гривень, за 2019 рік 56 057,52 гривень.

Податковим органом у акті також встановлено, що сума витрат по оплаті праці за 2017-2019 роки підтверджується податковими розрахунками сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку за ІІІ-VІ квартал 2017 року за І-VІ квартал 2018 року і за І-ІІІ квартал 2019 року, поданих ОСОБА_1 до податкового органу 11.10.2017, 03.01.2018, 09.05.2018, 27.07.2018, 01.11.2018, 15.01.2019, 10.07.2019 і 04.11.2019 відповідно, з урахуванням сплати сум єдиного соціального внеску в розмірі 22%.

Натомість, ОСОБА_1 за період з 21.08.2017 по 29.11.2019 по витратах на придбання товарів не надано жодних первинних документів, які б підтверджували оплату за товари на суму 73 512,94 гривень, в тому числі: за 2017 рік 46 711,95 гривень, за 2018 рік 458,83 гривень, за 2019 рік 26 342,16 гривень, а також не надано документів, які підтверджують оплату за інші товари на суму 51 660,80 гривень, в тому числі: за 2017 рік 4 121,12 гривень, за 2018 рік 35 383,68 гривень, за 2019 рік 12 156,00 гривень. Загальний розмір витрат, не підтверджених документами, становить 125 173,74 гривень.

Також, контролюючим органом в акті перевірки наведено таблицю "Узагальнені відомості щодо результатів перевірки основних показників діяльності ОСОБА_1 ", де відображені дані податкових декларацій, дані перевірки і розбіжності.

У рядках "Дані податкових декларацій", "Дані перевірки", "Розбіжності "+","-" наведено по чотири колонки, а саме: "Дохід, отриманий від провадження господарської діяльності", "Документально підтверджені витрати", "Сума податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету".

Отож, у рядку "Дані податкових декларацій", які подані самостійно ОСОБА_1 , містяться відомості про:

- дохід отриманий від провадження господарської діяльності: за 2017 рік 83 865,01 гривень; за 2018 рік 287 103,00 гривень, за 2019 рік 110 90,35 гривень;

- документально підтверджені витрати за 2017 рік 71 065,01 гривень; за 2018 рік 242 427,00 гривень, за 2019 рік 110 90,35 гривень;

- чистий оподатковуваний дохід: за 2017 рік 12 800,00 гривень; за 2018 рік 44 676,00 гривень, за 2019 рік 0,00 гривень;

- сума податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету: за 2017 рік 2 304,00 гривень; за 2018 рік 8 041,68 гривень, за 2019 рік 0,00 гривень.

У рядку "Дані перевірки", що встановлені контролюючим органом, містяться відомості про:

- дохід отриманий від провадження господарської діяльності: за 2017 рік 83 865,01 гривень; за 2018 рік 287 103,00 гривень, за 2019 рік 110 90,35 гривень;

- документально підтверджені витрати за 2017 рік 20 231,94 гривень; за 2018 рік 206 584,49 гривень, за 2019 рік 71 892,19 гривень;

- чистий оподатковуваний дохід: за 2017 рік 63633,07 гривень; за 2018 рік 80 518,51 гривень, за 2019 рік 38 498,16 гривень;

- сума податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету: за 2017 рік 11 453,95 гривень; за 2018 рік 14 493,33 гривень, за 2019 рік 6 929,67 гривень.

В результаті порівняння рядок "Розбіжності "+","-" свідчить про наступне:

- документально підтверджені витрати: за 2017 рік 50 833,07 гривень; за 2018 рік 35 842,51 гривень, за 2019 рік 38 498,16 гривень;

- чистий оподатковуваний дохід: за 2017 рік 50 833,07 гривень; за 2018 рік 35 842,51 гривень, за 2019 рік 38 498,16 гривень;

- сума податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету: за 2017 рік 9 149,95 гривень; за 2018 рік 6 451,65 гривень, за 2019 рік 6 929,67 гривень.

Зважаючи на вказане, при здійсненні перевірки встановлено, що ОСОБА_1 внаслідок допущених порушень щодо правильності визначення валових витрат, було занижено чистий оподатковуваний дохід за період з 21.08.2017 по 29.11.2019 на загальну суму 125 173,74 гривень.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що ОСОБА_1 не спростовано висновки контролюючого органу про заниження сум чистого оподатковуваного доходу на суму 125 173,74 гривень, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб та військовим збором.

Дана обставина ним не заперечується ні у відзиві на первісний позов, ні у зустрічному позові, в протилежному випадку ОСОБА_1 повинен був подати суду докази, які засвідчують понесення ним у спірний період витрат в розмірі 125 173,74 гривень. Таких доказів відповідачем ОСОБА_1 ні податковому органу під час проведення перевірки, ні суду не надано.

При цьому, апеляційний суд наголошує, що за загальним правилом (ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України) обов`язок щодо доведення обставин справи, на яких ґрунтуються вимоги та заперечення, покладається на сторони. При чому відповідач, як суб`єкт владних повноважень, має обов`язок довести правомірність прийнятого ним рішення (ч. 2 ст. 77 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України). Тобто, в даному спорі Головне управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області повинно доводити правомірність прийнятих ним податкових повідомлень-рішень, натомість, ОСОБА_1 , заперечуючи їх правомірність, також має такий обов`язок і повинен довести свої вимоги належними та допустимими доказами (документами бухгалтерського обліку, складеними у відповідності до вимог законодавства).

Такий обов`язок ОСОБА_1 кореспондується з обов`язком платника податків надати до перевірки усі без винятку документи, що належать до предмета перевірки (стаття 85 Податкового кодексу України).

Аналогічна позиція наведена у постанові Верховного Суду від 06 червня 2019 року у справі №807/2202/15 (876/7243/16).

Суд першої інстанції правильно врахував, що ОСОБА_1 не надані контролюючому органу документи, що належать до предмета перевірки, а письмове пояснення ОСОБА_1 від 16.07.2021, за змістом якого документи на придбання товару, податкові накладні, документи на витрати та книги обліку доходів і витрат, журнали РРО, а також інша звітність втрачені у зв`язку з терміновою передачею магазину-кафе у власність іншій особі, дало підстави контролюючому органу врахувати при проведенні перевірки лише подані відповідачем декларації.

Таким чином, висновок суду першої інстанції про те, що ОСОБА_1 не спростовано висновки контролюючого органу про заниження сум чистого оподатковуваного доходу в розмірі 125 173,74 гривень, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб та військовим збором, є обґрунтованим, а визначення контролюючим органом податкових зобов`язань ОСОБА_1 з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 22 531,27 гривень і застосування штрафних санкцій в розмірі 5 632,82 гривень згідно податкового повідомлення-рішення від 13.08.2021 за №005469/0708; військового збору в розмірі 1 877,67 гривень і застосування штрафних санкцій в розмірі 469,41 гривень згідно податкового повідомлення-рішення від 13.08.2021 за №005467/0708 є правомірним.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 005477/0708 від 13.08.2021, яким на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3. статті 54, пункту 117.1. статті 117, частини 1 пункту 121 статті 121 Податкового кодексу України застосовано адміністративні штрафи та інші санкції в загальному розмірі 1 700 гривень, за ненадання ОСОБА_1 . Книги обліку доходів і витрат за період діяльності з 21.08.2017 по 29.11.2019 та не забезпечено збереження первинних документів, апеляційний суд вважає за необхідне зазначити наступне.

Пунктом 177.10 статті 177 Податкового кодексу України визначено, що фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 № 481 затверджено форму Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядку її ведення.

Платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів (підпункт 16.1.2. пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України), а також забезпечувати збереження документів, пов`язаних з виконанням податкового обов`язку, протягом строків, установлених цим Кодексом (підпункт 16.1.12 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України).

За змістом пункту 44.1. статті 44 Податкового кодексу України платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статті 39 цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

Як встановлено в акті перевірки, а також судом першої інстанції та не спростовано відповідачем, ОСОБА_1 на вимогу посадових осіб податкового органу не надано Книгу обліку доходів і витрат за період діяльності з 21.08.2017 по 29.11.2019 та не забезпечено збереження первинних документів, а тому суд першої інстанції дійшов правильного висновку про правомірність застосування податковим органом до ОСОБА_1 штрафу в розмірі 1 020,00 гривень.

Що стосується строків давності визначення грошових зобов`язань, то суд апеляційної інстанції зазначає, що у спірному випадку контролюючий орган визначив ОСОБА_1 зобов`язання за 2017, 2018 і 2019 роки, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті 13.08.2021. З урахуванням пункту 102.1 статті 102 ПК України граничний строк нарахування контролюючим органом зобов`язань за 2018 і 2019 роки станом на 13.08.2021 не минув.

Крім того, суд першої інстанції вірно встановив, що на час дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), який триває на час розгляду цієї справи, зупинений перебіг строків, встановлених статтею 102 ПК України, у тому числі, строку для визначення контролюючим органом позивачу суми грошових зобов`язань за 2017 рік, тому суд апеляційної інстанції вважає помилковими доводи ОСОБА_1 про порушення позивачем вимог статті 102 Податкового кодексу України.

Щодо висновків акту перевірки про те, що ОСОБА_1 несвоєчасно повідомив інформацію № від 19.03.2019 про об`єкт оподаткування за адресою: АДРЕСА_1 , який використовував у своїй господарській діяльності, а також не повідомив інформацію про об`єкт оподаткування за адресою: АДРЕСА_2 , який також використовував у своїй діяльності, то такі обставини і висновки акта перевірки не заперечуються ОСОБА_1 ні у відзиві на позов, ні у зустрічному позові.

Враховуючи наявність факту несвоєчасного повідомлення про об`єкт оподаткування та неповідомлення ОСОБА_1 про об`єкт оподаткування за формою №20-ОПП, апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції про порушення ним пункту 63.3 статті 63 ПК України і Порядку №1588, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафу в розмірі 680 гривень, що в свою чергу свідчить про обґрунтованість прийняття Головним управлінням ДПС в області податкового повідомлення-рішення №005477/0708 від 13.08.2021 в цілому на суму 1 700,00 гривень.

Щодо доводів скаржника про надсилання платнику податків податкової вимоги апеляційний суд зазначає наступне.

Нормами п. 42.2 ст. 42 ПК України визначено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Зазначене кореспондується з п. 6 Порядку направлення податковими органами податкових вимог платникам податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 30.06.2017 року №610.

Як встановлено, податкові повідомлення-рішення від 13.08.2021 за №005469/0708, №005467/0708, №005477/0708 направлені ОСОБА_1 податковим органом супровідним листом від 16.08.2021 за №8500/6/09-19-07-08-14 на адресу: АДРЕСА_3 .

Також судом встановлено, що такі рішення контролюючого органу отримані ОСОБА_1 особисто 21.08.2021, про що свідчить підпис на повідомленні про вручення поштового відправлення 978.

Апеляційний суд звертає увагу, що невиконання платником податків обов`язку в частині повідомлення контролюючого органу про зміну податкової адреси позбавляє його можливості посилатися у спорі з контролюючим органом, що документи, правомірності яких стосується спір, не були йому вручені, якщо буде встановлено, що документи були направлені в установленому законом порядку на його податкову адресу, навіть у випадку повернення цих документів підприємством поштового зв`язку через неможливість їх вручення. Такий правовий наслідок висновується з норми пункту 42.2 статті 42 ПК України.

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 04.06.2020 у справі №826/11455/15

Відповідач не заперечує отримання ним податкових повідомлень-рішень за вказаною адресою, а тому твердження скаржника про те, податкова вимога не може вважатися узгодженою, оскільки вона направлена не за його фактичним місцем проживання, не може братися до уваги.

Враховуючи все вищенаведене, апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції про задоволення позову Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області до ОСОБА_1 про стягнення податкового боргу та відмову у зустрічному позові ОСОБА_1 .

При обґрунтуванні постанови і спростуванні доводів апелянта колегія суддів враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Також враховується позиція Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформована, зокрема, у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58), згідно якої принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 ст. 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Відповідно до ч. 2 ст. 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Таким чином, апеляційний суд у цій постанові дав відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору і зауважує, що доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.

За наведених обставин, апеляційний суд вважає, що доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права, що відповідно до статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для залишення апеляційної скарги без задоволення, а рішення суду - без змін.

З огляду на результат апеляційного розгляду та відсутність документально підтверджених судових витрат, понесених учасниками справи у зв`язку з переглядом справи в суді апеляційної інстанції, відповідно до частини шостої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України розподіл судових витрат судом не змінюється.

Керуючись статтями 311, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України,

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 09 червня 2022 року у справі № 300/167/22 без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя Л. П. Іщук
судді І. М. Обрізко
Н. М. Судова-Хомюк
Повне судове рішення складено 07.03.2023