Справа № 400/6405/21
Суддя: Скрипченко В.О.
Дата ухвалення: 2023-03-07 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
___________________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

07 березня 2023 р.м.ОдесаСправа № 400/6405/21
Головуючий в 1 інстанції: Марич Є. В.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Скрипченка В.О.,

суддів Косцової І.П. та Осіпова Ю.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 16 серпня 2022 року (суддя Марич Є.В., м. Миколаїв, повний текст рішення складений 16.08.2022) по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "БУЦЕФАЛ" до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,-

В С Т А Н О В И В:

10 серпня 2022 року ТОВ "БУЦЕФАЛ" звернулося до адміністративного суду з позовом до ГУ ДПС у Миколаївській області, ДПС, в якому просило:

- визнати протиправними та скасування рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Миколаївській області №1724270/36270579 від 13.07.2021 року;

- зобов`язати ДПС зареєструвати розрахунок коригування ТОВ "БУЦЕФАЛ" №2 від 25.06.2020 року до податкової накладної №135 від 16.12.2019 року в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму з урахуванням податку на додану вартість 2000000 грн, датою її подання;

- визнати протиправними та скасування рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Миколаївській області №1724268/36270579 від 13.07.2021 року;

- зобов`язати ДПС зареєструвати розрахунок коригування ТОВ "БУЦЕФАЛ" №5 від 25.06.2020 року до податкової накладної №17 від 25.02.2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму з урахуванням податку на додану вартість 1200000 грн, датою її подання;

- визнати протиправними та скасування рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Миколаївській області №1724269/36270579 від 13.07.2021 року;

- зобов`язати ДПС зареєструвати розрахунок коригування ТОВ "БУЦЕФАЛ" №8 від 25.06.2020 року до податкової накладної №32 від 26.03.2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму з урахуванням податку на додану вартість 2000000 грн, датою її подання;

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 16 серпня 2022 року адміністративний позов задоволено повністю.

Не погоджуючись з ухваленим рішенням, ГУ ДПС у Миколаївській області подало апеляційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення норм матеріального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

Обґрунтовуючи подану скаргу апелянт зазначив, що оскаржені рішення Комісії Головного управління ДПС у Миколаївській області про відмову в реєстрації ПН ґрунтується не на факті зупиненні реєстрації ПН, а на тому, що позивачем не було надано податковому орган на його пропозицію доказів реальності здійснення господарських операцій, зазначених у поданих на реєстрацію ПН, а саме зберігання (гаражування) транспортних засобів.

На думку апелянта виключно на позивача покладено обов`язок довести реальність господарської операції та підтвердити належними документами. Проте, на момент винесення оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації ПН, ТОВ "БУЦЕФАЛ" не виконало вимоги ПК України та Порядку №520 щодо підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних і саме цих підстав контролюючий орган відмовив в реєстрації ПН.

Окремо апелянт зауважив, що в матеріалах справи є інформація, отримана від відповідальних підрозділі ГУ ДПС у Миколаївській області, яка вказує на здійснення позивачем ймовірно ризикових операцій з метою мінімізації податкового навантаження при імпорті транспортних засобів, а саме - ГУ ДПС у Миколаївській області, за результатами аналіз податкових накладних, поданих на реєстрацію до ЄРПН та не зупинених системо!

Позивач надіслав до апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу, у якому зазначив про законність та обґрунтованість оскаржуваного судового рішення, просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Справа розглянута судом першої інстанції за правилами спрощеного позовного провадження.

Апеляційним судом справа розглянута в порядку письмового провадження відповідно до статті 311 КАС України, якою передбачено, що суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Заслухавши суддю-доповідача, доводи апеляційної скарги, відзиву на неї, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів і вимог апеляційної скарги, апеляційний суд дійшов таких висновків.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, 25 червня 2020 року ТОВ "БУЦЕФАЛ" до ГУ ДПС у Миколаївській області за № було подано на реєстрацію розрахунок коригування від 25.06.2020 року №8 до податкової накладної від 26.03.2020 року №32.

ПН була складено на користь ТОВ "ПРОМЕТЕЙ-ЕЛЕВАТОР". Сума в розрахунку коригуванні становить 2000000 грн, в тому числі ПДВ на суму 333333,334 грн.

Реєстрація РК була зупинена з тих підстав, що сума компенсації товару/послуг 77.11, зазначена в розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуги), що відповідає пункту 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

8 липня 2020 року ТОВ "БУЦЕФАЛ" за №3 подало до ГУ ДПС у Миколаївській області повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податків накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено з чотирма додатками. Зокрема прояснено, що товариством було зареєстровано зазначений РК у зв`язку отриманням 26 березня 2020 року від ТОВ "ПРОМЕТЕЙ-ЕЛЕВАТОР" передплату за оренду транспортних засобів в розмірі 2000000 грн., проте, в подальшому договір було розірвано, а передплата повернута покупцеві. На суму передплати повернутої 25 червня 2020 року було складено розрахунок коригування.

На підтвердження було надано договір оренди транспортних засобів №04-11 від 04.11.2019 року, додаткову угоду від 28.05.2020 року, акт звірки за 1 півріччі 2020 року, акт звірки за 2019 року, платіжне доручення №593 від 26.03.2020 року, платіжне доручення №594 від 26.03.2020 року.

13 липня 2020 року ГУ ДПС у Миколаївській області прийняло рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних №1724269/36270579 від 13.07.2020 року, у зв`язку із тим, що ТОВ "БУЦЕФАЛ" не надало розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

27 липня 2020 року товариство подало скаргу на вказане рішення, до якої було додано: договір оренди транспортних засобів №04-11 від 04.11.2019 року, додаткова угода від 28.05.2020 року, акт звірки за 1 півріччі 2020 року, акт звірки за 2019 року, платіжне доручення №593 від 26.03.2020 року, платіжне доручення №594 від 26.03.2020 року, платіжне доручення №1876 від 25.06.2020 року.

4 серпня 2020 року ДПС прийнято рішення №39813/36270579/2 про залишення скарги без задоволення з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарі/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних), у тому числі рахунку-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарі (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевих специфікацій, накладних.

25 червня 2020 року ТОВ "БУЦЕФАЛ" за № подано на реєстрацію розрахунок коригування від 25.06.2020 року №5 до податкової накладної від 25.02.2020 року №17.

ПН було складено на користь ТОВ "ПРОМЕТЕЙ-ЕЛЕВАТОР". Сума в розрахунку коригуванні становить 1200000 грн, в тому числі ПДВ на суму 200000 грн.

Реєстрація РК була зупинена з тих підстав, що сума компенсації товару/послуг 77.11, зазначена в розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуги), що відповідає пункту 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

8 липня 2020 року ТОВ "БУЦЕФАЛ" за №2 подало до ГУ ДПС у Миколаївській області повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податків накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено з трьома додатками. Зокрема пояснено, що товариством було зареєстровано зазначений РК у зв`язку отриманням 25 лютого 2020 року від ТОВ "ПРОМЕТЕЙ-ЕЛЕВАТОР" передплату за оренду транспортних засобів в розмірі 1200000 грн. Проте, в подальшому договір було розірвано, а передплата повернута покупцю (орендарю). На суму передплати повернутої 25 червня 2020 року було складено розрахунок коригування.

На підтвердження було надано договір оренди транспортних засобів №04-11 від 04.11.2019 року, додаткову угоду від 28.05.2020 року, акт звірки за 1 півріччі 2020 року, акт звірки за 2019 року, платіжне доручення №114 від 25.02.2020 року, платіжне доручення №115 від 25.02.2020 року.

13 липня 2020 року ГУ ДПС у Миколаївській області прийняло рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних №1724268/36270579 у зв`язку із тим, що ТОВ "БУЦЕФАЛ" не надало розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

27 липня 2020 року ТОВ "БУЦЕФАЛ" за № товариство подало скаргу на вказане рішення, до якої було додано: договір оренди транспортних засобів №04-11 від 04.11.2019 року, додаткову угоду від 28.05.2020 року, акт звірки за 1 півріччі 2020 року, акт звірки за 2019 року, платіжне доручення №114 від 25.02.2020 року, платіжне доручення №115 від 25.02.2020 року, платіжне доручення №1869 від 25.06.2020 року.

4 серпня 2020 року ДПС було прийнято рішення №39812/36270579/2 про залишення скарги без задоволення з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарі/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних), у тому числі рахунку-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарі (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевих специфікацій, накладних.

25 червня 2020 року ТОВ "БУЦЕФАЛ" за № було подано на реєстрацію розрахунок коригування від 25.06.2020 року №2 до податкової накладної від 16.12.2019 №135.

ПН було складено на користь ТОВ "ПРОМЕТЕЙ-ЕЛЕВАТОР". Сума в розрахунку коригуванні становить 2000000 грн, в тому числі ПДВ на суму 333333,334 грн.

Реєстрація РК була зупинена з тих підстав, що сума компенсації товару/послуг 77.11, зазначена в розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуги), що відповідає пункту 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

8 липня 2020 року ТОВ "БУЦЕФАЛ" за №1 подало до ГУ ДПС у Миколаївській області повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податків накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено з чотирма додатками. Зокрема надані пояснення, що товариством було зареєстровано зазначений РК у зв`язку отриманням 16 грудня 2019 року від ТОВ "ПРОМЕТЕЙ-ЕЛЕВАТОР" передплату за оренду транспортних засобів в розмірі 2000000 грн. проте, в подальшому договір було розірвано, а передплата повернута покупцю (орендарю). На суму передплати повернутої 25 червня 2020 року було складено розрахунок коригування.

На підтвердження було надано договір оренди транспортних засобів №04-11 від 04.11.2019 року, додаткову угоду від 28.05.2020 року, акт звірки за 1 півріччі 2020 року, акт звірки за 2019 року, платіжне доручення №93 від 16.12.2019 року, платіжне доручення №94 від 16.12.2019 року, платіжне доручення №95 від 16.12.2019 року, платіжне доручення №490 від 16.12.2019 року, платіжне доручення №1865 від 25.06.2020 року

13 липня 2020 року ГУ ДПС у Миколаївській області прийняло рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних №1724270/36270579 у зв`язку із тим, що ТОВ "БУЦЕФАЛ" не надало розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

27 липня 2020 року ТОВ "БУЦЕФАЛ" за № товариство подало скаргу на вказане рішення, до якої було додано: договір оренди транспортних засобів №04-11 від 04.11.2019 року, додаткова угода від 28.05.2020 року, акт звірки за 1 півріччі 2020 року, акт звірки за 2019 року, платіжне доручення №93 від 16.12.2019 року, платіжне доручення №94 від 16.12.2019 року, платіжне доручення №95 від 16.12.2019 року, платіжне доручення №490 від 16.12.2019 року, платіжне доручення №1865 від 25.06.2020 року

4 серпня 2020 року ДПС було прийнято рішення №39814/36270579/2 про залишення скарги без задоволення з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарі/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних), у тому числі рахунку-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарі (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевих специфікацій, накладних.

Вважаючи вищезгадані рішення про відмову у реєстрації податкових накладних протиправними, ТОВ "БУЦЕФАЛ" звернулося до суду з даним адміністративним позовом про їх скасування.

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог суд першої інстанції виходив з того, що відповідачами не доведено правомірність рішень щодо відмови у реєстрації РК. При цьому суд звернув увагу на неконкретність вимог контролюючого органу про надання документів у рішеннях про відмову в реєстрації РК/ПН, що не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії та породжує їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

З метою відновлення порушеного права суд першої інстанції зобов`язав Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну позивача в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.

Так, частиною 2 статті 19 Конституції України установлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Встановлення невідповідності діяльності суб`єкта владних повноважень вказаним критеріям для оцінювання рішення, (дій) є достатньою підставою для задоволення адміністративного позову, за умови, що встановлено порушення прав та інтересів позивача.

За правилами частин першої, другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до статті 67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Спірні правовідносини врегульовано нормами Податкового кодексу України (далі ПК України), Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" (далі Порядок №1246), Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" (далі Порядок №1165), та Порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за №1245/34216 (далі Порядок №520).

За правилами пункту 185.1 статті 185 ПК України операції платників податку з постачання товарів та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, є об`єктом оподаткування податком на додану вартість.

Відповідно до пункту 201.7 статті 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Положеннями пункту 201.1 статті 201 ПК України встановлений обов`язок платника податків на дату виникнення податкових зобов`язань скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно із пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017 в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Пунктом 201.16 статті 201 ПКУ встановлено, що реєстрація ПН/РК в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Згідно з пунктами 5 та 6 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Аналіз вищевикладених положень Порядку №1165 свідчить про певний алгоритм дій контролюючого органу, за результатом виконання якого ним може бути прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.

Процедура перевірки особи щодо її відповідності критеріям ризиковості платника податку ініціюється лише після подання таким платником податків для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації.

Право комісії регіонального рівня щодо розгляду питання про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку самостійно ініціювати процедуру розгляду вказаного питання лише з підстав наявності податкової інформації Порядком №1165 не передбачено.

При цьому відповідно до пункту 6 Порядку №1165 виявлення обставин та/або отримання інформації може бути самостійною підставою тільки для розгляду комісією регіонального рівня питання виключення платника податку з переліку платників, а не щодо включення його до такого переліку.

Пунктом пункт 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, що міститься в додатку 3 до Порядку №1165, передбачено, що до ознак ризиковості здійснення операцій відноситься - перевищення суми компенсації вартості товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, поданому отримувачем такого товару/послуги для реєстрації в Реєстрі, величини залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України з 1 січня 2017 р., зазначеного постачальником у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування, складених на отримувача такого/такої товару/послуги, та обсягу постачання з 1 січня 2017 р., зазначеного отримувачем у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування на постачання такого/такої товару/послуги.

Пунктами 10,11 Порядку №1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Тобто згідно з пунктом 11 Порядку №1165 при зупиненні реєстрації податкової накладної зазначається пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Пунктами 4, 5 Порядку №520 встановлено, що у разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі.

Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з пунктами 9,10,11 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

У той же час пунктом 3 Порядку №520 встановлено, що Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до п.4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому ст.42 Кодексу.

Таким чином, норми Порядку №520 визначають строк для надання пояснень та копій документів (365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в ПН/РК) і строк для прийняття рішення Комісією (5 днів з дня отримання документів).

Порядок №520 не регламентує питання дій контролюючого органу при отриманні документів, які на його думку, на відміну від думки платника податків, не є достатніми для реєстрації податкової накладної, але при наявності платник може надати ці документи до спливу 365 днів.

Тобто зміст переліку документів, встановлений пунктом 5 Порядку №520, свідчить про те, що він є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами, як пункту 185.1 статті 185, так і пункту 187.1 статті 187 ПКУ.

З вказаних норм вбачається, що рішення Комісії контролюючого органу повинно містити, як чітку підставу для зупинення реєстрації ПН/РК, так і чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.

Отже, контролюючий орган повинен при зупиненні реєстрації податкової накладної не лише запропонувати надати документи, а навести їх конкретний перелік, оскільки в пункті 5 Порядку №520 наведений приблизний та не вичерпний ("може включати") перелік документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

В іншому випадку така підстава для прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі як ненадання платником податку копій документів відповідно до п.5 цього Порядку не може бути застосована.

Однак, рішення ГУДПС про зупинення реєстрації ПН/РК не містять в собі мотивації підстав та причин віднесення вказаних господарських операцій позивача до ризикових відповідно до пункту 5 Критерії ризиковості здійснення операцій, як і не містять доказів наявності податкової інформації, що свідчать про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником з посиланням на відповідні документи.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, які прийняті на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкових накладних, теж не є законними.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10 квітня 2020 року у справі №819/330/18.

В силу приписів частини п`ятої статті 242 КАС України суд також застосовує до спірних правовідносин практику Верховного Суду, викладену у постанові від 30 січня 2020 року у справі №300/148/19, в якій зазначено, що при юридичній оцінці рішення про відмову в реєстрації податкової накладної суди першої та апеляційної інстанцій обґрунтовано врахували, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не було зазначено перелік документів, необхідних для її реєстрації. З врахуванням цієї обставини невідповідність вимоги контролюючого органу в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної щодо надання документів правовій визначеності виключала для контролюючого органу можливість прийняття негативного для позивача рішення з підстав невиконання ним вимоги. Можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів. Конкретний перелік таких документів може залежати, зокрема від змісту операції з постачання, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки. Загальними вимогами, яким повинен відповідати акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість. В разі не зазначення в індивідуальному акті підстав його прийняття (фактичних і юридичних), чітких та зрозумілих мотивів його прийняття такий акт не може вважатися правомірним. З огляду на неконкретність вимоги контролюючого органу про надання документів рішення про відмову в реєстрації податкових накладних не відповідає критерію обґрунтованості.

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом зокрема, у постановах від 16 квітня 2019 року у справі №826/10649/17, від 28 жовтня 2019 року у справі №640/983/19.

Реєстрація РК позивача були зупинені з пропозицією надання додаткових документів без визначення його переліку, що неможливо вважати мотивованою вимогою контролюючого органу. Оскільки така вимога є передумовою подальшого дослідження наданих документів та прийняття рішення про реєстрацію або про відмову в реєстрації податкових накладних, дослідження наданих документів та прийняття оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних з підстав неповноти надання документів не є правомірними. Таким чином, позовні вимоги позивача про визнання протиправними та скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної підлягають задоволенню.

З матеріалів справи вбачається, що ТОВ "БУЦЕФАЛ" надав пояснення та пакет документі, які на його думку є достатніми для реєстрації розрахунків корегування та підтверджують реальність господарської діяльності позивача.

Дослідивши згадані докази, надані позивачем до податкового органу після зупинення реєстрації податкових накладних, копії яких знаходяться в матеріалах справи, колегія суддів дійшла висновку, що надані документи повністю розкривають зміст та суть господарських операції, підтверджують законність та їх реальність.

Із врахуванням вищевикладених обставин суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскільки матеріалами справи підтверджено факт надання позивачем контролюючому органу копій усіх необхідних документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН та зважаючи на наявність документів, які свідчать про проведення господарської операцій між позивачем та його контрагентом, а також на те, що відповідні документи були надані контролюючому органу, останній не мав правових підстав для відмови позивачу в реєстрації ПН/РК, оскаржувані рішення контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних є протиправними, так як платником податків надано всі необхідні документи, які засвідчують факт здійснення господарських операцій за податковою накладною, у реєстрації якої відмовлено.

Також, колегія суддів вважає обґрунтованим зобов`язання ДПС зареєструвати в ЄРПН РК датою їх подання на реєстрацію.

При цьому колегія суддів відхиляє як необґрунтовані доводи апеляційної скарги про недоведення позивачем перед податковим органом реальності здійснення господарських операцій, оскільки при реєстрації ПН/РК фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому під час розгляду справи суд не робить висновків щодо реальності операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної. При цьому здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення такого моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу (аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 21.05.2020 року у справі №0940/1240/18).

З огляду на викладене, аналіз господарських операцій між позивачем та його контрагентами, на переконання апеляційного суду, має досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України включає в себе систему заходів, які вживаються контролюючим органом з метою контролю в тому числі правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів.

Враховуючи вищевикладене, проаналізувавши доводи апеляційної скарги відповідача, колегія суддів дійшла висновків, що вони не містять належних, переконливих доводів та аргументів, які б спростовували висновки суду першої інстанції про задоволення позовних вимог. Адже рішення суду першої інстанції ґрунтується на належній юридичній оцінці встановлених обставин справи із правильним застосуванням норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини. Судом апеляційної інстанції не встановлено порушень процесуального закону, які призвели або могли призвести до неправильного вирішення справи чи є обов`язковою підставою для скасування судового рішення.

Згідно з пунктом першим частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Відтак, апеляційна скарга відповідача задоволенню не підлягає.

Керуючись статтями 292, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, апеляційний суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області залишити без задоволення, а рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 16 серпня 2022 року без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає відповідно до ч. 6 ст. 12, ст. 257 та ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя-доповідач В.О.Скрипченко

Суддя І.П.Косцова

Суддя Ю.В.Осіпов