Справа № 640/329/20
Суддя: Горбалінський Володимир Володимирович
Дата ухвалення: 2023-02-21 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
21 лютого 2023 року Справа № 640/329/20
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
Головуючого суддіГорбалінського В.В.
за участі секретаря судового засіданняСітайло О.В.
представників позивача представника відповідача Харченко К.І., Сидоров Ю.В. Єгоров А.Є.
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовною заявою Публічного акціонерного товариства «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
08.01.2020 року до Окружного адміністративного суду міста Києва надійшла позовна заява Публічного акціонерного товариства «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» (далі по тексту також - позивач, Товариство) до Офісу великих платників податків ДПС (далі - Відповідач), в якій позивач проси суд:
13.01.2020 року ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва було відкрито провадження в адміністративній справі №640/329/20 та вирішено здійснювати розгляд справи у порядку загального позовного провадження.
15.01.2020 року ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва було відкрито провадження в адміністративній справі №640/584/20, вирішено здійснювати її розгляд у порядку загального позовного провадження.
24.01.2020 року до Окружного адміністративного суду міста Києва надійшла позовна заява Публічного акціонерного товариства «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» до Офісу великих платників податків ДПС, в якій позивач просить:
29.01.2020 року ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва було відкрито провадження в адміністративній справі №640/1735/20, вирішено здійснювати її розгляд у порядку загального позовного провадження.
11.02.2020 року ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва прийнято до розгляду заяву Публічного акціонерного товариства «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» про зменшення розміру позовних вимог.
В ході підготовчого засідання 03.03.2020 року, Окружний адміністративний суд м. Києва ухвалою, занесеною до протоколу судового засідання, об`єднав в одне провадження адміністративні справи №640/329/20, №640/584/20 та №640/1735/20 в порядку статті 172 КАС України та присвоїв загальний №640/329/20.
З урахуванням об`єднання адміністративних справ, предметом розгляду у даній адміністративній справі є питання правомірності наступних податкових повідомлень-рішень, прийнятих відповідачем:
03.03.2020 року ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва закрито підготовче провадження.
02.03.2021 року ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва клопотання Офісу великих платників податків ДПС про заміну відповідача у справі його процесуальним правонаступником задоволено.
Замінено Офіс великих платників податків ДПС в якості відповідача у справі на його процесуального правонаступника - Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків.
Передано адміністративну справу №640/329/20 за позовом публічного акціонерного товариства «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування рішень до Дніпропетровського окружного адміністративного суду.
24.03.2021 року зазначена справа надійшла до Дніпропетровського окружного адміністративного суду, що підтверджується штампом вхідної кореспонденції суду на супровідному листі, та за результатом автоматизованого розподілу судової справи між суддями остання передана для розгляду судді Горбалінському В.В.
29.03.2021 року ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду прийнято до свого провадження адміністративну справу за позовною заявою Публічного акціонерного товариства «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування рішень.
Позивач звертає увагу, що пунктами 12 Договорів оренди ділянок комунальної власності, які зазначені в акті позапланової перевірки №18/28-10-50-13/24432974 від 17.12.2019 року, передбачено можливість зміни орендної плати без внесення змін до договору окремим документом як внаслідок збільшення так і внаслідок зменшення орендної плати, натомість п.30 Договорів передбачено зміну орендної плати лише внаслідок збільшення мінімального розміру земельного податку Податковим кодексом України. Отже застосування п.12 виключно у взаємозв`язку із п.30 невиправдано звужує, як зміст п.12, так і повноваження органу місцевого самоврядування, який має законодавче право визначати розмір орендної плати в граничних межах, встановлених Податковим кодексом України. Вочевидь п.12 договорів передбачає можливість змін орендної плати без внесення змін до договору окремим документом, як внаслідок збільшення так і внаслідок зменшення орендної плати. Натомість, застосування підходу до трактування договорів, запропонованого податковим органом, є хибними та не відповідає ані умовам договорів, ані принципу «свободи договору». Крім того позивач зазначає, що донарахування за цими ж договорами із цієї ж підстави за 2016-2017 роки відсутні. Також позивач зазначає, що обґрунтування відповідача фактично ідентичних умов договорів суттєво різняться, незважаючи на схожість висновків про необхідність донарахування орендної плати, проте навіть такі висновки є вибірковими. Так згідно акту позапланової перевірки повністю відсутні донарахування з підстав несплати орендної плати в розмірі 3% нормативно грошової оцінки в Інгулецькому та Довгинцівському районах, натомість суттєво збільшено донарахування в Саксаганському районі та за 2019 рік в Металургійному районі. Окремо позивач зауважив, що органи місцевого самоврядування в 2017 році з урахуванням тимчасово зупинених правових норм, мали право встановлювати або розширяти існуючі податкові пільги, в свою чергу, вони не були наділені повноваженнями щодо скасування податкових пільг, встановлених цим органом раніше.
Також позивач зазначив, що додаткові платежі за кредитним договором на користь ЄБРР не можуть бути включені до витрат на позику відповідно до МСБО 23, отже висновки відповідача стосовно заниження позивачем фінансового результату до оподаткування на загальну суму 77 691 182,00 грн. є хибними.
Окремо позивач зазначив, що висновок відповідача щодо не підтвердження фактичного надання послуг ARCELORMITTAL S.A., які передбачають забезпечення виконання зобов`язань позивача за контрактами шляхом надання гарантій, що призвело до завищення фінансових витрат та до заниження результату до оподаткування за 2018 рік на суму 246 226 360,00 грн. є помилковими.
Крім того, як підставу для скасування податкових повідомлень-рішень позивач посилається на допущення контролюючим органом процедури проведення перевірки, зокрема, зазначається, що на момент завершення процедури проведення перевірки у відповідача (Офісу великих платників податків ДФС) була відсутня компетенція на складання акту перевірки з огляду на початок виконання таких повноважень Державною податковою службою України та її територіальними органами.
З урахуванням вищенаведеного, позивач просить суд задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.
11.02.2020 року відповідач звернувся до Окружного адміністративного суду м. Києва із відзивом на позовну заяву по справі №640/329/20.
12.02.2020 року Публічне акціонерне товариство «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» звернулось до Окружного адміністративного суду м. Києва із відповіддю на відзив по справі №640/329/20, в якій було підтримано позицію, викладену в позовній заяві, та зазначено, що відзив відповідача є необґрунтованим та таким, що не спростовує доводи, викладені в позовній заяві як підстави для задоволення позовних вимог.
11.02.2020 року відповідач звернувся до Окружного адміністративного суду м. Києва із відзивом на позовну заяву по справі №640/584/20.
10.02.2020 року Публічне акціонерне товариство «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» звернулось до Окружного адміністративного суду м. Києва із відповіддю на відзив по справі №640/584/20, в якій було підтримано позицію, викладену в позовній заяві, та зазначено, що окремо зазначено, що на момент прийняття спірних податкових повідомлень-рішень податковому органу було достеменно відомо, що причиною протиправності рішень місцевої ради було недотримання нею положень законодавства на етапі прийняття цих рішень щодо визначення розміру ставки земельного податку.
16.03.2020 року відповідач звернувся до Окружного адміністративного суду м. Києва із відзивом на позовну заяву по справі №640/1735/20 (номер справи після об`єднання №640/329/20).
Окрім цього відповідач зауважив, що з 01.03.2016 року запроваджено систему електронного адміністрування реалізації пального та незалежно від того, чи були до цього такі суб`єкти господарювання платниками акцизного податку, вони були зобов`язані зареєструватись платниками акцизного податку з реалізації пального у встановленому законом порядку.
Також відповідач зауважив, що факти завищення позивачем податкових зобов`язань з податку на додану вартість є беззаперечними та обґрунтованими матеріалами перевірки. Дані відхилення були встановлені згідно системи автоматизованого співставлення податкового кредиту позивача та зобов`язань контрагентів при формуванні податкових декларацій з податку на додану вартість за період з 01.12.2014 року по 31.03.2019 року.
01.04.2020 року Публічне акціонерне товариство «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» звернулось до Окружного адміністративного суду м. Києва із відповіддю на відзив по справі №640/1735/20 (номер справи після об`єднання №640/329/20), в якій підтримало свою позицію, викладену у позовній заяву та просило задовольнити позовні вимоги в повному обсязі, з урахуванням об`єднаних позовних вимог.
10.11.2021 року ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду підготовче провадження у справі закрито та призначено розгляд справи по суті.
Згідно матеріалів комісійних судових економічних експертиз у адміністративному провадженні № 640/329/20, судом встановлено, що експерти про кримінальну відповідальність за ст. ст. 384, 358 Кримінального Кодексу України попереджені.
В судових засіданнях, призначених на 21.04.2021 року, 19.05.2021 року, 09.06.2021 року, 23.06.2021 року, 07.07.2021 року, 14.07.2021 року, 21.07.2021 року, 01.09.2021 року, 08.09.2021 року, 15.09.2021 року, 22.09.2021 року, 29.09.2021 року, 20.10.2021 року, 27.10.2021 року, 03.11.2021 року, 10.11.2021 року, 17.11.2021 року, 24.11.2021 року, 30.11.2021 року, 07.12.2021 року, 14.12.2021 року, 21.12.2021 року, 11.01.2022 року, 20.01.2022 року, 25.01.2022 року, 01.02.2022 року, 08.02.2022 року, 22.02.2022 року, 01.03.2022 року, 22.03.2022 року, 24.03.2022 року, 29.03.2022 року, 31.03.2022 року, 05.04.2022 року, 12.04.2022 року, 26.04.2022 року, 03.05.2022 року, 17.05.2022 року, 24.05.2022 року, 07.06.2022 року, 14.06.2022 року, 28.06.2022 року, 05.07.2022 року, 13.07.2022 року, 19.07.2022 року, 26.07.2022 року, 02.08.2022 року, 09.08.2022 року, 30.08.2022 року, 13.09.2022 року, 27.09.2022 року, 04.10.2022 року, 01.11.2022 року, 03.11.2022 року, 10.11.2022 року, 30.12.2022 року, 11.01.2023 року, 24.01.2023 року, 07.02.2023 року та 21.02.2023 року, представник позивача позовні вимоги підтримав у повному обсязі, надав пояснення, аналогічні викладеним в позовній заяві, а представник відповідача заперечував проти задоволення позову, посилаючись на письмовий відзив, письмові пояснення, клопотання та додаткові пояснення, що містяться в матеріалах справи, у зв`язку з чим у задоволенні позовної заяви просив відмовити.
Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються вимоги позову, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступні обставини справи та надав їм правову оцінку.
На підставі направлень від 10.05.2019 року №157/28-10-46-17, від 16.04.2019 року №116/28-10-46-17, від 16.04.2019 року №118/28-10-46-17, від 10.05.2019 року №154/28-10-46-17, від 10.05.2019 року №165/28-10-46-17, від 10.05.2019 року №164/28-10-46-17, від 10.05.2019 року №156/28-10-46-17, від 10.05.2019 року №159/28-10-46-17, від 10.05.2019 року №162/28-10-46-17, від 10.05.2019 року №161/28-10-46-17, від 10.05.2019 року №163/28-10-46-17, від 10.05.2019 року №160/28-10-46-17, від 16.04.2019 року №117/28-1046-17, від 16.04.2019 року №119/28-10-46-17, від 16.04.2019 року №120/28-10-46-17, від 16.04.2019 року №122/28-10-46-17, від 16.04.2019 року №123/28-10-46-17, від 10.05.2019 року №168/28-10-46-17, від 10.05.2019 року №167/28-10-46-17, від 16.04.2019 року №121/28-10-46-17, від 21.05.2019 року №180/28-10-46-17, від 21.05.2019 року №184/28-10-46-17, від 21.05.2019 року №182/28-10-46-17, від 10.05.2019 року №166/28-10-46-17, від 21.05.2019 року №179/28-10-46-17, від 21.05.2019 року №178/28-10-46-17, від 21.05.2019 року №183/28-10-46-17, від 21.05.2019 року №181/28-10-46-17, від 21.05.2019 року №177/28-10-46-17, від 21.05.2019 року №175/28-10-46-17, від 21.05.2019 року №176/28-10-46-17, від 21.05.2019 року №173/28-10-46-17, від 21.05.2019 року №174/28-10-46-17, виданих Дніпропетровським управлінням Офісу великих платників податків ДФС, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.77.1 ст.77, пп.78.1.8 п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VІ, із змінами і доповненнями, відповідно до плану-графіка проведення документальних перевірок платників податків на 2019 рік та наказу Офісу великих платників податків ДФС від 12.04.2019 року №822, проведено планову виїзну документальну перевірку Публічного акціонерного товариства «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» з питання дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства; правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.12.2014 року по 31.03.2019 року.
05.09.2019 року за результатами перевірки складено Акт про результати документальної планової виїзної перевірки №103/28-10-46-17/24432974 (далі - Акт перевірки).
Висновками Акту перевірки встановлено порушення Товариством вимог:
3) щодо повноти визначення податку на додану вартість: п. 192.1, пп.192.1.1, пп. 192.1.2 п.192.1 ст.192, п. 198.1, п.198.3, п.198.5, п.198.6 ст.198, п.201.1, п.201.3 ст.201, п.45 підрозділу 2 розділу XX «Перехідних положень» Податкового кодексу, що призвело до завищення суми заявленого бюджетного відшкодування у сумі 192 634 395 грн., у тому числі: січень 2015 - 3 134 110 грн., лютий 2015 - 4 728 239 грн.,березень 2015-4 545 165 грн., квітень 2015 - 4 587 219 грн., травень 2015 - 696 220 грн., червень 2015 - 770 451 грн., липень 2015 - 476 005 грн., серпень 2015 - 489 601 грн., вересень 2015 - 1 692 388 грн., жовтень 2015 - 3 311 661 грн., листопад 2015 -2 869 696 грн., грудень 2015-2 816 744 грн., січень 2016-1 940 187 грн., лютий 2016 - 3 000 119 грн., березень 2016 - 11 964 281 грн., квітень 2016 - 381 908 грн., травень 2016 - 3 920 363 грн., червень 2016 - 145 775 грн., липень 2016 - 376 030 грн., серпень 2016 - 278 938 грн., вересень 2016 - 134 500 грн., жовтень 2016 - 450 770 грн.,листопад 2016 - 1 940 628 грн., грудень 2016 - 617 818 грн., січень 2017 - 343 814 грн., лютий 2017 - 55 747 грн., березень 2017-259 398 грн., квітень 2017 - 241 902 грн., травень 2017 - 559 667 грн., червень 2017- 200 378 грн., липень 2017 - 159 677 грн., серпень 2017 - 209 674 грн., вересень 2017 - 1 055 931 грн., жовтень 2017 - 18 657 364грн., листопад 2017 - 30 211 285 грн., грудень 2017 - 38 109 647 грн., січень 2018 - 29 776 806 грн., лютий 2018 - 2 404 618 грн., березень 2018 - 158 056 грн., квітень 2018 - 83 207 грн., червень 2018 - 73 451 грн., липень 2018 - 10 386 грн., серпень 2018 - 46 762 грн., вересень 2018 - 102 567 грн., жовтень 2018 - 8 227 196 грн., листопад 2018 - 172 966 грн., грудень 2018 - 4 686 320 грн., січень 2019 - 225 329 грн., лютий 2019 - 193 180 грн., березень 2019 - 1 150 251 грн.
4) щодо правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування:
- п.14 ст.9, частини третьої статті 20 та частини третьої статті 21 Закону України «Про загальнообов`язкове державне пенсійне страхування» та розд. ІV Положення про реєстр застрахованих осіб Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування затвердженого Постановою правління Пенсійного фонду України 18 червня 2014 року №10-1 (у редакції постанови правління Пенсійного фонду України від 27 березня 2018 року №8-1) встановлено, що в звітах ЄСВ (Табл.6 Дод.4) наданих за жовтень 2011р. та лютий, березень 2019 року відображено недостовірні відомості, а саме, невірні ІПН працівників, що використовуються в Державному реєстрі загальнообов`язкового державного соціального страхування;
6) щодо повноти визначення акцизного податку:
- пп.212.3.4 п.212.3 ст.212, пп.213.1.1 п.213 ст.213, п.216.1 ст.216 Податкового кодексу - ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» здійснював реалізацію підакцизних товарів (бензолу) без реєстрації платником акцизного податку з реалізації пального на суму 2 405 850 грн.;
- пп.212.3.4 п.212.3 ст.212, пп.213.1.2 п.213 ст.213, п.216.6 ст.216,ст.231, ст.232 Податкового кодексу - ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» здійснював власне споживання підакцизних товарів без реєстрації платником акцизного податку з реалізації пального за період з 01.03.2016 року по 20.01.2017 року на суму 466 027 080 грн.;
- пп.213.1.1 п.213.1 ст.213, пп.216.1 ст.216, ст.231, ст.232 Податкового кодексу - ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» реалізовано підакцизну продукцію (бензол) без складання та реєстрації акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних, на суму акцизного податку 20 469 807 грн.
- пп.213.1.2 п.213.1 ст.213, пп.216.6 ст.216, ст.231, ст.232 Податкового кодексу - ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» використано підакцизну продукцію для власного спожитку без складання та реєстрації акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних за період з 20.01.2017 по 31.03.2019 на суму акцизного податку 467 197 096 грн.;
- п.231.1. п.231.3, п.231.6 ст.231, ст.232 Податкового кодексу - ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» порушені граничні терміни реєстрації акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних на загальну суму акцизного податку у розмірі 1 181 067 грн.;
7) щодо повноти визначення рентної плати за користування надрами:
- в частині Криворізького північного управління аудиту ГУ ДФС у Дніпропетровській області - пп.14.1.37, п.14.1.112, пп.14.1.128, пп.14.1.150, п.14.1 ст.14, пп.252.5, п.252.6, п.252.7, п.252.16, п.252.18 ст.252 Податкового кодексу, а саме: заниження податкових зобов`язань з рентної плати за користування надрами за період 01.01.2019 по 30.03.2019 на суму 2 032,65 грн.;
- в частині Криворізького південного управління аудиту ГУ ДФС у Дніпропетровський області - пп.14.137, п.14.1.112, пп.14.1.128,пп.14.1.150 п.14.1 ст.14 пп.252.5, п.252.6, п.252.7, п.252.16, п.252.18 ст.252 Податкового кодексу, а саме: заниження податкових зобов`язань з рентної плати за користування надрами за період з 01.01.2015 по 31.03.2019р. на суму 2 245 721 372,52 грн., в.т.ч. по періодам: за І квартал 2015 року на суму 86 234 376,34 грн., за ІІ квартал 2015 року на суму 103 162 752, 56 грн., за ІІІ квартал 2015 року на суму 95 102 323,64 грн., за ІV квартал 2015 року на суму 91 993 457,73 грн., за І квартал 2016 року на суму 76 775 792,05 грн., за ІІ квартал 2016 року на суму 50 735 156,17 грн., за ІІІ квартал 2016 року на суму 51 540 789,27 грн., за ІV квартал 2016 року на суму 64 281 433,11 грн., за І квартал 2017 року на суму 263 780 850,23 грн., за ІІ квартал 2017 року на суму 220 957 446,80 грн., за ІІІ квартал 2017 року на суму 134 531 124,59 грн., за ІV квартал 2017 року на суму 157 805 495,95 грн., за І квартал 2018 року на суму 199 350 067,44 грн., за ІІ квартал 2018 року на суму 130 150 635,76 грн., за ІІІ квартал 2018 року на суму 138 744 519,73 грн., за ІV квартал 2018 року на суму 153 948 981,73 грн., за І квартал 2019 року на суму 226 686 151,42 грн.
8) щодо повноти визначення орендної плати за землю:
- в частині Криворізького північного управління аудиту ГУ ДФС у Дніпропетровській області - п.270.1 ст.270, п.288.1, п.288.5 ст.288 Податкового кодексу, а саме: занижено податкове зобов`язання з орендної плати за землю на суму 76 937 482,24 грн., у т.ч. по періодам: за 2016 рік - 17 059 920,24 грн., за 2017 рік - 23 100 419,77 грн., за 2018 рік - 24 072 031,68 грн., за 1 кв. 2019 року - 12 705 110,55 грн.;
- в частині Криворізького південного управління аудиту ГУДФС у Дніпропетровській області - п.270.1 ст.270, п.288.1, п.288.5 ст.288 Податкового кодексу, а саме: занижено податкове зобов`язання з орендної плати за землю на суму 1 854 110 757,73 грн., у т.ч. по періодам: за 2016 рік - 17 059 920,24 грн., за 2017 рік - 650 670 817,71 грн., за 2018 рік - 257 959 143,09 грн., за 1 кв. 2019 року - 398 793 336,80 грн.;
- в частині Головного управління ДФС у Херсонській області - п.288.1, п.288.4 ст.288 Податкового кодексу, а саме: занижено податкове зобов`язання з орендної плати за землю на суму 370 120,33 грн., в тому числі по періодам: за 2016 рік на суму 331 921,43 грн., за 2017 рік на суму 38 198,9 грн.
9) щодо дотримання вимог валютного законодавства:
- Указу Президента України від 21.08.1998 року №41/98 «Про запровадження режиму жорсткого обмеження бюджетних видатків та інших державних витрат заходи щодо забезпечення надходження доходів до бюджету і запобігання фінансовій кризі», статті 1 Закону України від 23.09.1994 №185/94-ВР «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті», із змінами та доповненнями, за експортним контрактом №137Z-2017 від 08.12.2017, укладеним з фірмою «ArcelorMittalInetrnationalFZE» Об`єднані Арабські Емірати, перевіркою встановлено несвоєчасне надходження виручки в іноземній валюті на поточні рахунки ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» у сумі 4 554 654,64 дол. США, що еквівалентно 114 496 335,80 грн. - 14.08.2018, внаслідок чого підприємством порушено законодавчо встановлений строк розрахунків: 06.07.2018 у сумі 91 541 581,49 грн. (2 дні прострочення), 07.08.2018 у сумі 19 858 211,07 грн. (1 день прострочення), 07.08.2018 у сумі 11 727 176,64 (1 день прострочення), 13.08.2018 у сумі 21 417 761,0 грн. (2 дні прострочення), 13.08.2018 у сумі 22 828 512,94 грн.(2 дні прострочення), 14.08.2018 у сумі 23 549 853,0 грн.(1 день прострочення).
- згідно з частини 1 статті 4 Закону України від 23.09.1994 № 185/94ВР «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті», із змінами та доповненнями, передбачено, що порушення резидентами , крім суб`єктів господарювання, що здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції на період її проведення, строків , передбачених статтями 1 і 2 цього Закону, тягне за собою стягнення пені за кожний день прострочення у розмірі 0,3 відсотка суми неодержаної виручки( вартості недопоставленого товару) в іноземній валюті, перерахованої у грошову одиницю України за валютним курсом Національного банку України на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаної виручки (вартості недопоставленого товару).
10) щодо дотримання вимог ведення касових операцій:
- п.2.11 глави 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою Правління Національного банку України від 15.12.200 №637, в результаті чого проведено готівкові розрахунки без подання одержувачем коштів платіжного документа, який би підтверджував сплату покупцем готівкових коштів на загальну суму 320 грн.
11) п.44.10 п.44.3 ст44, п.85.2 ст.85 Податкового кодексу в частині надання посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки.
25.09.2019 року Публічне акціонерне товариство «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» не погодившись із висновками, викладеними в Акті перевірки, подало до Офісу великих платників податків ДПС заперечення.
04.10.2019 року Офіс великих платників податків ДПС листом №4186/10/28-10-50-14 за результатами розгляду заперечень позивача виклав висновки Акту перевірки в наступній редакції:
1) Перевіркою повноти визначення податку на прибуток встановлено порушення:
п.15 МСБО 1 «Подання фінансової звітності»; п.7, п.10 МСБО 18 «Дохід»; п.8, п.9, п.12, п.17 МСБО 23 «Витрати на позики»; п.44.1, п.44.2 ст.44, пп.134.1 п.134.1 ст.134, пп.140.5.4 п.140.5 ст.140, пп.213.1.2 п.213.1 ст.213, п.216.6 ст.216, ст.231, ст.232, п.15 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу (в редакції чинній на момент порушення, із змінами та доповненнями); ст.1, 3, 9, 11, 12 Закону України від 16.07.1999 №996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» зі змінами та доповненнями, в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток на загальну суму 1 426 854 789 грн., в тому числі:
ІІ-ІV квартали 2016 року - 217 828 458 грн. (в.т.ч. півріччя 2016 року - 85 569 846 грн., Три квартали 2016 року - 140 629 580 грн., 2016 рік - 217 828 458 грн.);
2017 рік - 429 223 944 грн. (в.т.ч. І квартал 2017 року - 78 635 419 грн., півріччя 201 року - 177 104 796 грн., Три квартали 2017 року - 275 926 983 грн., 2017 рік - 429 223 944 грн.);
2018 рік - 620 174 152 грн. (в.т.ч. І квартал 2018 року - 68 673 707 грн., півріччя 2018 року - 224 847 411 грн., Три квартали 2018 року - 379 290 312 грн., 2018 рік - 620 174 152 грн.);
І квартал 2019 року - 159 628 235 грн.
2) Перевіркою з питання оподаткування доходів нерезидентів з джерелом походження з України встановлено порушення:
- п.103.2 ст.103, пп.14.4.1, пп.141.4.2 п.141.4 ст.141 Податкового кодексу, в результаті чого ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» при виплаті доходу з джерелом його походження з України занижено податок на доходи нерезидента у сумі 283 102 грн., у т.ч. у розмірі звітних податкових періодів: рік 2017 - 8334 грн., півріччя 2018 - 274 768 грн., Три квартали 2018 - 274 768 грн., рік 2018 - 274 768 грн.
3) Перевіркою повноти визначення податку на додану вартість встановлено порушення:
- п.192.1, пп.192.1.1, пп.192.1.2 п.192.1 ст.192, п.198.1, п.198.3, п.198.5, п.198.6 ст.198, п.201.1, п.201.3 ст.201, п.45 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідних положень» Податкового кодексу, що призвело до завищення суми заявленого бюджетного відшкодування у сумі 192 634 395 грн., у тому числі: січень 2015 - 4 134 110 грн., лютий 2015 - 4 728 239 грн., березень 2015 - 4 545 165 грн., квітень 2015 - 4 587 219 грн., травень 2015 - 696 220 грн., червень 2015 - 770 451 грн., липень 2015 - 476 005 грн., серпень 2015 - 489 601 грн., вересень 2015 - 1 692 388 грн., жовтень 2015 - 3 311 661 грн., листопад 2015 - 2 869 696 грн., грудень 2015 - 2 816 744 грн., січень 2016 - 1 940 187 грн., лютий 2016 - 3 000 119 грн., березень 2016 - 11 964 281 грн., квітень 2016 - 381 908 грн., травень 2016 - 3 920 363 грн., червень 2016 - 145 775 грн., липень 2016 - 376 030 грн., серпень 2016 - 278 938 грн., вересень 2016 - 134 500 грн., жовтень 2016 - 450 770 грн., листопад 2016 - 1 940 628 грн., грудень 2016 - 617 818 грн., січень 2017 - 343 814 грн., лютий 2017 - 55 747 грн., березень 2017 - 259 398 грн., квітень 2017 - 241 902 грн., травень 2017 - 559 667 грн., червень 2017 - 200 378 грн., липень 2017 - 159 677 грн., серпень 2017 - 209 674 грн., вересень 2017 - 1 055 931 грн., жовтень 2017 - 18 657 364 грн., листопад 2017 - 30 211 285 грн., грудень 2017 - 38 109 647 грн., січень 2018 - 29 766 806 грн., лютий 2018 - 2 404 618 грн., березень 2018 - 158 056 грн., квітень 2018 - 83 207 грн., жовтень 2018 - 4 285 211 грн., листопад 2018 - 172 966 грн., грудень 2018 - 8 861 471 грн., січень 2019 - 225 329 грн., лютий 2019 - 193 180 грн., березень 2019 - 1 150 251 грн.
- розділ ІІІ Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 25.05.2016 року №503, від 23.02.2017 року №276, від 23.03.2018 №381 в частині заповнення та відображення показників по операціям з реалізації ТМЦ на експорт та в частині заповнення та відображення показників по операціям з придбання металобрухту за 0 ставкою.
4) Перевіркою правильності нарахування повноти і своєчасності сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування:
- п.14 ст.9, частини третьої статті 20 та частини третьої статті 21 Закону України «Про загальнообов`язкове державне пенсійне страхування» та розд. ІV Положення про реєстр застрахованих осіб Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування затвердженого Постановою правління Пенсійного фонду України 18 червня 2014 року №10-1 (у редакції постанови правління Пенсійного фонду України від 27 березня 2018 року №8-1) встановлено, що в звітах ЄСВ (Табл.6 Дод. 4), наданих за жовтень 2011р. та лютий, березень 2019 року відображено недостовірні відомості, а саме, невірні ІПН працівників, що використовуються в Державному реєстрі загальнообов`язкового державного соціального страхування;
5) Перевіркою правильності нарахування, повноти та своєчасності сплати в бюджет податку на доходи фізичних осіб:
6) Перевіркою повноти визначення акцизного податку встановлено порушення:
- пп.212.3.4 п.212.2 ст.212, пп.213.1.1 п.213 ст.213, ст.216.1 ст.216 Податкового кодексу - ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» здійснював реалізацію підакцизних товарів (бензолу) без реєстрації платником акцизного податку з реалізації пального на суму 2 405 850 грн.;
- пп.212.3.4 п.212.3 ст.212, пп.213.1.2 п.213 ст. 213, п.216.6 ст.216,ст.231,ст.232 Податкового кодексу ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» - здійснював власне споживання підакцизного товарів без реєстрації платником акцизного податку з реалізації пального за період з 01.03.2016 року по 20.01.2017 року на суму 466 027 080 грн.;
- пп.213.1.1 п.213.1 ст.213, пп.216.1 ст.216,ст.231,ст.232 Податкового кодексу - ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» реалізовано підакцизну продукцію (бензол) без складання та реєстрації акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних, на суму акцизного податку 20 469 807 грн.
- пп.213.1.2 п.213.1 ст.213, пп.216.6. ст.216,ст.231,ст.232 Податкового кодексу - ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» використано підакцизну продукцію для власного споживання без складання та реєстрації акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних за період з 20.01.2017 по 31.03.2019 на суму акцизного податку 467 197 096 грн.;
- пп.231.1, п.231.3, п.231.6 ст.231, ст.232 Податкового кодексу - ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» порушені граничні терміни реєстрації акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних на загальну суму акцизного податку у розмірі 1 181 067 грн.;
7) Перевіркою повноти визначення рентної плати за користування надрами встановлено порушення:
- Криворізьке південне управління аудиту ГУДФС у дніпропетровській області - пп.14.1.37, п.14.1.112, пп.14.1.128, пп.14.1.150 п.14.1 ст.14, пп.252.5, п.252.6, п.252.7, п.252.16, п.252.18, ст.252 Податкового кодексу, а саме: зниження податкових зобов`язань з рентної плати за користування надрами за період з 01.01.2015 по 31.03.2019р. на суму 2 245 721 372,52 грн., в.т.ч. по періодам: за І квартал 2015 року на суму 86 234 376,34 грн., за ІІ квартал 2015 року на суму 103 162 752,56 грн., за ІІ квартал 2015 року на суму 95 102 323,64 грн, за ІV квартал на суму 91 933 457,73 грн., за І квартал 2016 року на суму 76 775792,05 грн., за ІІ квартал 2016 року на суму 50 735 156,17 грн., за ІІІ квартал 2016 року на суму 51 540 789,27 грн., за ІV квартал 2016 року на суму 64 281 433,11 грн., за І квартал 2017 року на суму 263 780 850,23 грн., за ІІ квартал 2017 року на суму 220 957 446,80 грн., за ІІІ квартал 2017 року на суму 134 531 124,59 грн., за ІV квартал 2017 року на суму 157 805 495,95 грн., за І квартал 2018 року на суму 199 350 067,44 грн., за ІІ квартал 2018 року на суму 130 150 635,76 грн., за ІІІ квартал 2018 року на суму 138 744 519,73 грн., за ІV квартал 2018 року на суму 153 948 981,73 грн., за І квартал 2019 року на суму 226 686 151,42 грн.
8) Перевіркою повноти визначення орендної плати за землю встановлено порушення:
- Криворізьке північне управління аудиту ГУ ДФС у Дніпропетровській області - п.270.1 ст.270, п.288.1, п.288.5 ст.288 Податкового кодексу, а саме: занижено податкове зобов`язання з орендної плати за землю на суму 76 937 482,24 грн., у т.ч. по періодам: за 2016 рік - 17 059 920,24 грн., за 2017 рік - 23 100 419,77 грн., за 2018 рік - 24 072 031,68 грн., за 1 кв. 2019 року - 12 705 110,55 грн.;
- Криворізьке південне управління аудиту ГУ ДФС у Дніпропетровській області - п.270.1 ст.270, п.288.1, п.288.5 ст.288 Податкового кодексу, а саме занижено податкове зобов`язання з орендної плати за землю на суму 1 854 110 757,73 грн., у т.ч. по періодам: за 2016 рік - 546 687 460,13 грн., за 2017 рік - 650 670 817,71 грн., за 2018 рік - 257 959 143,09 грн., за 1 кв. 2019 року - 398 793 336,80 грн.;
- Головне управління ДФС у Херсонській області - п.288.1, п.288.4 ст.288 Податкового кодексу, а саме: занижено податкове зобов`язання з орендної плати за землю на суму 370 120грн., в тому числі по періодам: за 2016 рік на суму 331 921,43 грн., за 2017 рік на суму 38 198,9 грн.
9) Перевіркою дотримання вимог валютного законодавства встановлення порушення:
- стаття 17 Указу Президента України від 21.08.1998 року №41/98 «Про запровадження режиму жорсткого обмеження бюджетних видатків та інших державних витрат, заходи щодо забезпечення надходження доходів до бюджету і запобігання фінансовій кризі», статті 1 Закону України від 23.09.1994 №185/94-ВР «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті», із змінами та доповненнями, за експортним контрактом №137Z-2017 від 08.12.2017, укладеним з фірмою «ArcelorMittalInternationalFZE», Об`єднані Арабські Емірати, перевіркою встановлено несвоєчасне надходження виручки в іноземній валюті на поточні рахунки ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» у сумі 4 544 654,64 дол. США, що еквівалентно 123 126 969,20 грн. - 07.08.2018, у сумі 4 202 372,78 дол.США, що еквівалентно 114 496 335,80 грн. - 14.08.2018, внаслідок чого підприємством порушено законодавчо встановлений строк розрахунків: 06.07.2018 у сумі 91 541 581,49 грн. (2 дні прострочення), 07.08.2018 у сумі 19 858 211,07 (1 день прострочення), 07.08.2018 у сумі 11 727 176,64 грн. (1 день прострочення), 13.08.2018 у сумі 21 417 71,0 грн. (2 дні прострочення), 13.08.2018 у сумі 22 828 512,94 грн. (2 дні прострочення), 13.08.2018 у сумі 23 351 585,03 грн. (2 дні прострочення), 13.08.2018 у сумі 23 348 623,83 грн.(2 дні прострочення), 14.08.2018 у сумі 23 549 853,0 (1 день прострочення).
- згідно з частиною 1 статті 4 Закону України від 23.09.1994 №185/94 -ВР №Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» із змінами та доповненнями, передбачено, що порушення резидентами крім суб`єктів господарювання, що здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції на період її проведення, строків, передбачених статтями 1 і 2 цього Закону або встановлених Національним банком України відповідно до статей 1 і 2 цього Закону, тягне за собою стягнення пені за кожний день прострочення у розмірі 0.3 відсотка суми неодержаної виручки ( вартості недопоставленого товару) в іноземній валюті, перерахованої у грошовому одиницю України за валютним курсом Національного банку України на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаної виручки (вартості недопоставленого товару).
10) Перевіркою дотримання вимог ведення касових операцій встановлено порушення:
- п.2.11 глави 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 №637, в результаті чого проведено готівкові розрахунки без подання одержувачем коштів платіжного документа, який би підтверджував сплату покупцем готівкових коштів на загальну суму 320 грн.
11) п.44.10 п.44.3 ст.44, п.85.2 ст.85 Податкового кодексу в частині ненадання посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки.
На підставі Акту перевірки контролюючим органом винесено наступні податкові повідомлення-рішення:
Не погодившись із винесеними податковими повідомленнями-рішеннями позивач оскаржив вказані податкові повідомлення-рішення в адміністративному порядку до Державної податкової служби України.
В межах процедури адміністративного оскарження на підставі п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, п.п. 78.1.5. п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України Відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань, що стали предметом оскарження до Державної податкової служби України, а саме - дотримання вимог податкового законодавства з орендної плати за земельні ділянки за період з 01.01.2016 по 31.03.2019, за наслідками якої складений акт від 17.12.2019 №18/28-10-50-13/24432974.
Висновками акту перевірки №18/28-10-50-13/24432974 від 17.12.2019 року встановленні такі порушення податкового законодавства, допущені позивачем:
- в частині Криворізького північного управління аудиту ГУ ДПС у Дніпропетровській області - п.288.1, п.288.5 Податкового кодексу, а саме: занижено податкове зобов`язання з орендної плати за землю на суму 36 960 817,95 грн., у т.ч. по періодам за 2017 рік - 1 772 940,58 грн., за 2018 рік - 22 646 121,17 грн., за 1 кв. за 2019 року - 12 541 756,20 грн.;
- в частині Криворізьке північного управління аудиту ГУ ДПС у Дніпропетровській області - п.288.1, п.288.5 Податкового кодексу, а саме: занижено податкове зобов`язання з орендної плати за землю на суму 36 960 817,95 грн., у т.ч. по періодам за 2017 рік - 2 266 164,85 грн., за 2018 рік - 256 893 442,81 грн., за 1 кв. за 2019 року - 398 644 457,00 грн.
Рішенням Державної податкової служби України від 23.12.2019 року №14247/6/99-00-08-05-03 скаргу Товариства задоволено частково, а саме:

- скасовано податкове повідомлення-рішення № від 09.10.2019 року;

- скасовано податкове повідомлення-рішення № від 09.10.2019 року та № від 09.10.2019 року в частині не підтвердження реальності здійснення операцій з Контрагентами-постачальниками та у відповідній частині штрафні санкції; № від 09.10.2019 року в частині нарахування орендної плати за земельні ділянки у сумі 35 644 190,28 грн. та застосування штрафу у сумі 17 822 095,14 грн.; № від 09.10.2019 року в частині нарахування орендної плати за земельні ділянки у сумі 139 389 574,91 грн. та застосування штрафу у сумі 69 694 787,46 грн.; № від 09.10.2019 року в частині нарахування орендної плати за земельні ділянки у сумі 4 346 416,68 грн. та застосування штрафу у сумі 2 173 208,34 грн.; № від 09.10.2019 року в частині нарахування орендної плати за земельні ділянки у сумі 18 570 327,37 грн. та застосування штрафу у сумі 9 285 163,69 грн.; № від 09.10.2019 року в частині нарахування орендної плати за земельні ділянки у сумі 492 357 474,62 грн. та застосування штрафу у сумі 246 178 737,31 грн.; № від 09.10.2019 року в частині застосованих штрафних санкцій (штрафу) у сумі 559 232 495,95 грн.

В подальшому листом №14943-6-99-00-08-05-03/17 від 28.12.2019 року Державна податкова служба України виправила помилки в рішенні про результати розгляду скарги від 23.12.2019 року №14247/6/99-00-08-05-03, а саме - в абз. 8 стор. 3 виключила слова «…(далі - Контрагенти постачальники)…», в абз. 4 на стор. 4 слова «…Контрагентів -постачальників…» замінити словами «…ТОВ «УКР-МЕТ АЛЬЯНС», ТОВ «ВТОРМЕТ КОНСАЛТИНГ», ТОВ «МАРКЕТ ІНВЕСТ», ТОВ «ЛОМТРЕЙД», ТОВ «УКР МЕТ», ТОВ «БАЛКЕР», ПП «ЕВРО-МЕТ-РЕСУРС», ТОВ «МАСТЕР ГРУП»…», в абзаці 5 на стор. 4 слова «…Контрагентах-постачальниках…» замінити словами «…постачальниках…», в абз. 10 на стор. 4 слова «…контрагентами - постачальниках…» замінити словами «…постачальниках…», в абз. 12 на стор. 4 слова «…контрагентів -постачальників…» замінити словами «…постачальників…».

На підставі рішення Державної податкової служби України №14247/6/99-00-08-05-03 від 23.12.2019 року, Офісом великих платників податків ДПС було прийнято нові податкові повідомлення-рішення:

- № від 11.01.2020 року за формою «Р» на загальну суму 2 868 018,42 грн., яким ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем орендна плата з юридичних осіб на 1 912 012,28 грн. та визначено штрафні (фінансові) санкції у розмірі 956 006,14 грн.;

- № від 11.01.2020 року за формою «Р» на загальну суму 727 372 103,16 грн., яким ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем орендна плата з юридичних осіб на 484 914 735,44 грн. та визначено штрафні (фінансові) санкції у розмірі 242 457 367,72 грн.;

- № від 11.01.2020 року за формою «Р» на загальну суму 52 573 208,51 грн., яким ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем орендна плата з юридичних осіб на 35 048 805,67 грн. та визначено штрафні (фінансові) санкції у розмірі 17 524 402,84 грн.;

- № від 11.01.2020 року за формою «Р» на загальну суму 214 847 799,37 грн., яким ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем орендна плата з юридичних осіб на 143 231 866,25 грн. та визначено штрафні (фінансові) санкції у розмірі 71 615 933,12 грн.;

- № від 11.01.2020 року за формою «Р» на загальну суму 44 486 194,45 грн., яким ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем орендна плата з юридичних осіб на 29 657 462,97 грн. та визначено штрафні (фінансові) санкції у розмірі 14 828 731,48 грн.;

- № від 11.01.2020 року за формою «Р» на загальну суму 2 000 499 558,00 грн., яким ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на 1 333 666 372,00 грн. та визначено штрафні (фінансові) санкції у розмірі 666 833 186,00 грн.;

- № від 11.01.2020 року за формою «ПС», яким застосовано штрафні (фінансові) санкції за платежем акцизний податок на пальне до ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» у сумі 2 887 020,00 грн.;

- № від 13.01.2020 року за формою «В1» на загальну суму 224 047 282,50 грн., яким ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на суму 149 364 855,00 грн. та визначено штрафні (фінансові) санкції у розмірі 74 682 427,50 грн.

Судом встановлено, що прийняття зазначених податкових повідомлень-рішень обумовлено встановленими в Акті перевірки порушеннями, допущеними позивачем (з урахуванням рішення Державної податкової служби України про результати розгляду скарги від 23.12.2019 року №14247/6/99-00-08-05-03), а саме:

1) Щодо податкового повідомлення-рішення № від 11.01.2020 року:

- нереальність господарських операцій позивача з: ТОВ «ДАР ХОЛОН», ТОВ «ТПК НОВАТЕК», ТОВ «ЧОРМЕТАВТОМАТИКА», ТОВ «АКВАТЕК ПРОТЕКТ», ТОВ «ПОЧИН», ТОВ «ДОРВОДГАЗБУД», ТОВ «РИТМ», ТОВ «ЕНЕРГОАТІС», ТОВ «ЕНЕРГОЕКСПОРТ», ТОВ «ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ МАШИНОБУДІВНИЙ ЗАВОД», ТОВ «ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА «ЕЛТІК», ТОВ «БЕСТ ЛАЙН», ТОВ «ПРОМХІМТЕХ ЛТД», ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ОБ`ЄДНАННЯ КОРУНД», ТОВ «ПРОМБУДКОЛІЯ», ТОВ «КРИВБАСМІТАЛСТІЛ», ТОВ «ПРОМТЕХНОЛОГІЯ ГРУП», ТОВ «ВЕНТА», ТОВ «СПЕЦІАЛІЗОВАНА МОНТАЖНА КОМПАНІЯ «МЕХАНОМОНТАЖ», ТОВ «РЕМКРАН», ТОВ «УЛЬТИМА», ТОВ «РІАЛ ДОРС», ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО «ДПІПРОДОПКОМПАНІЯ», ТОВ «Л-ТРЕЙД», ТОВ «ІТАЛПАЙП», ТОВ «СПЕЦБУДКРИВБАС», ТОВ «ІНВАРІАНТ», ТОВ «ГРАНІТ-КР», ТОВ «ЄВРОКЛІМАТ», ТОВ «ЕТАЛОНБУДСЕРВІС», ТОВ «ТЕХНОЕКСПОРТ», ТОВ «КВОЛІТІБУД», ТОВ «МОНТАЖРЕСУРС», ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО «ПРОМГІДРОМАШ», ТОВ «ПРОМТЕХНОСПЛАВ-КР», ПП «TEX-МАШ», ТОВ «УКРБУДПРОЕКТ ПЛЮС», ТОВ «ХАРКІВСЬКИЙ ТЕПЛОВОЗОРЕМОНТНИЙ ЗАВОД», ТОВ «ДНІПРОСПЕЦМОНТАЖ», ТОВ «ПРОЕКТНИЙ ІНЖИНІРИНГ ДНІПРОПРОЕКТСТАЛЬКОНСТРУКЦІЯ», ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «ЕЛЕКТРОЕКСПОРТ», ТОВ «АГРОСОЮЗ», ПП «КОРТЕЖ», ТОВ «АЕРЛАЙН», ПП «ПРОМРЕСУРС КР», ТОВ «УКРСПЕЦКОНСТРУКЦІЯ», ТОВ «СПЕЦТРАНСБУД», ПАТ «ВТП «УКРЕНЕРГОЧОРМЕТ», ЗАТ «КРИВОРІЖЦЕМРЕМОНТ», ТОВ «ФІРМА СИСТЕМОСЕРВІС», ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧА ФІРМА «ЕВЕРЕСТ», ПП «ТРІАЛІНВЕСТ», ТОВ «СЛАВІЯ ЛТД», ТОВ «АНТА», ТОВ «МГРУПТЕХНОЛОГІЯ», ТОВ «МАШЗАВОД ХОЛДИНГ», ТОВ «ГРАНІТ KP», ТОВ «КЛАС ТЕХНО», ТОВ «РЕАЛ СТРОЙ», ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО «ЕЛЕКТРОПРИВІД-ЛТД», ТОВ «КРИВБАСРЕМСНАБ», ТОВ «СТАЛЬМОНТАЖРЕМОНТ», ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ОБ`ЄДНАННЯ «МІЖГАЛУЗЕВИЙ РЕГІОН», ТОВ «БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ «МЕТКОМ ІНВЕСТ», ПРИВАТНИМ НАУКОВО- ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВОМ «СТІЛ-ГРУП», ТОВ «ФОРЕСТ-РЕСУРС», ПП «КРИВБАССПЕЦПОСТАЧ», ТОВ «ПРАЙД-КОМПАНТ», ПП «РЕСУРССЕРВІС», ТОВ «ТОРГІВЕЛЬНИЙ БУДИНОК «БРЯНКІВСЬКА ВУГІЛЬНА КОМПАНІЯ», ТОВ «БУДІВЕЛЬНО-МОНТАЖНЕ УПРАВЛІННЯ №30», ПП «ПАККАС», ТОВ «НВО УКРМЕХРЕМЧЕРМЕТ», ТОВ «УКРСПЕЦКОНСТРУКЦИЯ», ТОВ «ХАЙТЕК», ТОВ «РЕАЛ-СТРОЙ», ТОВ «ЕКО-С», ТОВ «МЕТГОРІНЖИНІРИНГ», які були предметом розгляду в межах документальних перевірок з питань дотримання вимог податкового законодавства (в частині податку на додану вартість), за наслідками яких складені акти від 18.04.2019 року №62/28-10-46-15/24432974, від 17.05.2019 року №73/28-10-46-15/24432974, від 19.06.2019 року №83/28-10-46-15/24432974, від 08.11.2018 року №92/28-10-46-4, від 10.01.2019 року №7/28-10-46-15/24432974, від 18.02.2019 року №28/28-10-46-15/24432974, від 19.07.2019 року №92/28-10-46-15/24432974, від 05.03.2018 року №28/28-10-46-15/24432974, від 10.12.2018 року №103/28-10-46-15/24432974.

- нереальність господарських операцій позивача з ТОВ «ВЕЛЕКС»;

- нереальності господарських операцій позивача з ТОВ «УКР-МЕТ АЛЬЯНС», ТОВ «ВТОРМЕТ КОНСАЛТИНГ», ТОВ «МАРКЕТ ІНВЕСТ», ТОВ «ЛОМТРЕЙД», ТОВ «УКР МЕТ», ТОВ «БАЛКЕР», ТОВ «МАСТЕР ГРУП» з приводу реалізації металобрухту;

- заниження фінансового результату до оподаткування на загальну суму 246 226 360 грн. внаслідок неправомірного включення до складу витрат платежів на адресу ARSELORMITTAL S.A. за надані послуги гаранта;

- заниження фінансового результату до оподаткування на загальну суму 77 691 181,61 грн. за рахунок неправомірного віднесення до складу витрат додаткових платежів, понесених під час отримання кредиту від Європейського банку реконструкції та розвитку;

- незастосування позивачем податкових різниць, передбачених п. 140.5.4 Податкового кодексу України, суд зазначає наступне;

- заниження податку на прибуток у сумі 41 789 714 грн. внаслідок неправомірного застосування податкової пільги, передбаченої п.15 підр.4 розділу ХХ Податкового кодексу України;

2) Щодо податкового повідомлення-рішення № від 11.01.2020 року:

- завищення податкового кредиту з податку на додану вартість у розмірі 131 474 308 грн. при здійсненні господарських операцій з придбання вугілля та/або продуктів його збагачення та торфу у контрагентів ТОВ «ІНКОСТІЛ ГРУП», ТОВ «НВП «ТЕХНО», ПАТ «АВДІЇВСЬКИЙ КОКСОХІМІЧНИЙ ЗАВОД», ПрАТ «ЄВРАЗ ДНІПРОВСЬКІЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД»;

- завищення позивачем податкових зобов`язань з податку на додану вартість при реалізації коксу на адресу ПАТ «Дніпровський металургійний завод» на загальну суму 4 224 183 грн.

- заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість у розмірі 16 746 316,20 грн. при здійсненні операцій із реалізації коксу на адресу ПрАТ «ДНІПРОВСЬКІЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД», ПАТ «НІКОПОЛЬСЬКІЙ ЗАВОД ФЕРОСПЛАВІВ», ПАТ «ЗАПОРІЗЬКІЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ КОМБІНАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ» внаслідок безпідставного коригування податкових зобов`язань на цю суму.

- завищення податкового кредиту з податку на додану вартість у сумі 3 384 391 грн. внаслідок відсутності коригування податкового кредиту по безнадійній кредиторській заборгованості.

- завищення податкового кредиту по взаємовідносинах з контрагентами у розмірі 2 225 215 грн., сформованого за податковими накладними, не зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних;

3) Щодо податкового повідомлення-рішення № від 11.01.2020 року:

- реалізація позивачем підакцизних товарів (палива) протягом 01.01.2017 року - 20.01.2017 року без реєстрації платником акцизного податку.

4) Щодо податкового повідомлення-рішення № від 09.10.2019 року:

- відсутність реєстрації акцизних накладних протягом 20.01.2017 року - 31.03.2019 року на обсяги пального реалізованого на території України та використаного для власного споживання;

- відсутність реєстрації акцизних накладних, а також порушення терміну їх реєстрації під час реалізації підакцизної продукції (бензолу) на адресу ТОВ «МЕТАХІМ» () та ТОВ «АЛЬТЕР ГРУПП» ();

5) Щодо податкового повідомлення-рішення № від 09.10.2019 року:

- порушення пп.46.1 п.46, пп.49.18.1 п.49.18 ст.49 та ст.212 Податкового кодексу України та Порядку заповнення та подання декларації акцизного податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23.01.2015 року №14, зі змінами та доповненнями, внаслідок не надання обов`язкових Додатків 1 прим.1 до податкових декларацій акцизного податку за період: грудень 2016 - грудень 2019 року, що призвело до порушення порядку ведення податкового обліку;

6) Щодо податкових повідомлень-рішень № від 11.01.2020 року, № від 11.01.2020 року, № від 11.01.2020 року, № від 11.01.2020 року, № від 11.01.2020 року:

- заниження розміру орендної плати у розмірі 694 764 882,61 грн. з підстав застосування зменшеного розміру орендної плати за періоди з 28.04.2017 року по 19.12.2017 року та з 01.01.2018 року по 24.07.2018 року, а також сплати орендної плати у розмірах, визначених у рішенні Криворізької міської ради без врахування положень договорів оренди.

Надаючи правову оцінку вказаним податковим повідомленням - рішенням контролюючого органу, суд виходить із такого.

Як встановлено судом, позивачем до суду було подано заяву щодо доповнення підстав адміністративного позову.

У вказаній заяві позивачем було зазначено такі додаткові підстави, які вказують на протиправність винесених контролюючим органом податкових повідомлень-рішень, а саме:

- складення і реєстрація Акту перевірки здійснено неуповноваженим органом - Офісом великих платників податків ДФС України (далі - «ОВПП ДФС») замість Офісу великих платників податків ДПС України (далі -»ОВПП ДПС»);

- підписання Акту перевірки неуповноваженими посадовими особами органів Державної фіскальної служби України (далі - «ДФС України»), залучених до перевірки Позивача, замість посадових осіб органів Державної податкової служби України (далі - «ДПС України»).

Так, мотивуючи вказані доводи позивач зазначав, що з 21.08.2019 року функції і повноваження ДФС України перейшли до ДПС України, а тому з 21.08.2019 року ДПС України виконує функції та повноваження ДФС України, а отже з 21.08.2019 року ОВВП ДПС, ГУ ДПС у Дніпропетровській області та ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі також виконують відповідні повноваження та функції ОВПП ДФС, ГУ ДФС у Дніпропетровській області та ГУ ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі.

Позивач вказує, що перевірка ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» була завершена 29.08.2019 року.

Відповідно до п. 86.3 ст. 86 Податкового кодексу України, акт документальної виїзної перевірки має бути підписаний посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, та зареєстрований у контролюючому органі протягом п`яти робочих днів з дня, що настає за днем закінчення установленого для проведення перевірки строку.

Акт перевірки був оформлений (складений/зареєстрований) - 05.09.2019 року, тобто в межах вищезазначеного строку.

Однак, згідно з розпорядженням КМУ від 21.08.2019 року №682-р та постановою КМУ від 06.03.2019 року № 227, та з урахуванням наведених вище інших положень законодавства, починаючи з 21.08.2019 року контролюючим органом уповноваженим на проведення податкових перевірок та оформлення їх результатів є ДПС України та її територіальні органи.

Отже, з урахування того, що починаючи з 21.08.2019 року функції і повноваження ОВПП ДФС були передані до ОВПП ДПС, то перевірка позивача протягом 21.08.2019 року - 29.08.2019 року повинна була проводитись, а акт перевірки - підписуватись посадовими особами ОВПП ДПС та/або посадовими особами відповідних територіальних органів ДПС України, додатково залучених для участі в перевірці.

Відтак, на думку позивача, протягом 21.08.2019 року - 29.08.2019 року перевірка проводилась, а акт перевірки був підписаний особами, працевлаштованими в органах ДФС України.

Натомість, починаючи з 21.08.2019 року такі особи не мали повноважень, ані на проведення перевірки, ані на підписання акту перевірки, оскільки не вважались посадовими особами контролюючого органу.

Таким чином, позивач вважає, що фактично перевірка ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» була завершена, а акт перевірки підписаний неналежними особами, які не мали на це відповідних повноважень.

На думку позивача, вказані порушення додатково підтверджують неправомірність акту перевірки та, як наслідок, незаконність винесених відповідачем спірних податкових повідомлень-рішень.

Втім, суд не погоджується із такими доводами позивача з огляду на наступне.

Відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 18.12.2018 року №1200 (зі змінами і доповненнями, внесеними згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 25.09.2019 року №846) утворено Державну податкову службу України та Державну митну службу України, реорганізувавши Державну фіскальну службу шляхом поділу.

Державна податкова служба та Державна митна служба є правонаступниками майна, прав та обов`язків реорганізованої Державної фіскальної служби у відповідних сферах діяльності.

Державна фіскальна служба продовжує здійснювати повноваження та виконувати функції у сфері реалізації державної податкової політики, державної політики у сфері державної митної справи, державної політики з адміністрування єдиного внеску, державної політики у сфері боротьби з правопорушеннями під час застосування податкового, митного законодавства, а також законодавства з питань сплати єдиного внеску до завершення здійснення заходів з утворення Державної податкової служби, Державної митної служби та центрального органу виконавчої влади, на який покладається обов`язок забезпечення запобігання, виявлення, припинення, розслідування та розкриття кримінальних правопорушень, об`єктом яких є фінансові інтереси держави та/або місцевого самоврядування, що віднесені до його підслідності відповідно до Кримінального процесуального кодексу України (пункт 2 Постанови №1200).

Постановою Кабінету Міністрів України «Про утворення територіальних органів Державної податкової служби» від 19.06.2019 року №537 (зі змінами і доповненнями, внесеними згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 25.09.2019 року №846) утворені як юридичні особи публічного права територіальні органи Державної податкової служби та реорганізовані деякі територіальні органи Державної фіскальної служби шляхом їх приєднання до відповідних територіальних органів Державної податкової служби.

Згідно з пунктами 3, 4 цієї постанови територіальні органи Державної фіскальної служби, які реорганізуються, продовжують здійснювати свої повноваження до передачі таких повноважень територіальним органам Державної податкової служби та центрального органу виконавчої влади, на який покладається обов`язок забезпечення запобігання, виявлення, припинення, розслідування та розкриття кримінальних правопорушень, об`єктом яких є фінансові інтереси держави та/або місцевого самоврядування, що віднесені до його підслідності відповідно до Кримінального процесуального кодексу України.

Територіальні органи Державної податкової служби визначені правонаступниками майна, прав та обов`язків територіальних органів Державної фіскальної служби, що реорганізуються.

Згідно з додатками 1, 2 Постанови №537 утворено Офіс великих платників податків ДПС. Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби реорганізується шляхом приєднання до Офісу великих платників податків ДПС.

Відповідно до наказу Державної податкової служби України від 28.08.2019 року №36 «Про початок діяльності Державної податкової служби України», наказу Офісу великих платників податків ДПС від 29.08.2019 року №9, розпочато виконання Офісом великих платників податків ДПС функцій і повноважень Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, що припиняється.

Отже, з 29.08.2019 року Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби втратив повноваження державного органу, який згідно із законом виконує функції, зокрема у сфері реалізації державної податкової політики, тому відповідно, не може здійснювати права та виконувати обов`язки сторони у справі, а відтак, і відповідати за зобов`язання, які на нього покладені, в тому числі й судовими рішеннями, оскільки таке повноваження передано для виконання завдань і функцій новоствореному контролюючому органу у зазначеній сфері, яким є Офіс великих платників податків ДПС.

Таким чином, враховуючи вказане, суд доходить висновку, що доводи позивача про те, що починаючи з 21.08.2019 року працівники Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби особи не мали повноважень, ані на проведення перевірки, ані на підписання акту перевірки, оскільки не вважались посадовими особами контролюючого органу є необґрунтованими та безпідставними, з огляду на викладене вище.

Щодо підписання акту перевірки неуповноваженими посадовими особами органів Державної фіскальної служби України (далі - «ДФС України»), залучених до перевірки позивача, замість посадових осіб органів Державної податкової служби України, суд окремо зазначає про таке.

За приписами пункту 86.1 статті 86 Податкового кодексу України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Як визначено пунктом 86.3 статті 86 Податкового кодексу України, акт (довідка) документальної виїзної перевірки, що визначено статтями 77 і 78 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, та реєструється у контролюючому органі протягом п`яти робочих днів з дня, що настає за днем закінчення установленого для проведення перевірки строку (для платників податків, які мають філії та/або перебувають на консолідованій сплаті, - протягом 10 робочих днів). Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, у строки визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.

В акті перевірки зазначаються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов`язань платника (пункт 86.10 статті 86 Податкового кодексу України).

Основні вимоги до форми та змісту акта (довідки) документальної перевірки, інформативних додатків до акта (довідки), порядку його (її) підписання, реєстрації та зберігання визначаються Порядком оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 року №727 (зареєстрований в Міністерстві юстиції України 26.10.2015 року за №1300/27745; далі - Порядок №727).

Згідно з пунктом 2 розділу І Порядку №727 акт документальної перевірки - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки, відображає її результати і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

При цьому, як обумовлено пунктами 2-5 розділу ІІ Порядку №727, акт (довідка) документальної перевірки складається у двох примірниках та підписується посадовими особами контролюючого органу, який проводив перевірку, а також посадовими особами платника податків (керівником платника податків або уповноваженою ним особою). Акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Згідно з пунктом 2 розділу IV Порядку №727 усі додатки, які складені під час перевірки та містять інформацію про діяльність платника податку (крім додатків, що містять інформацію службового характеру, аналіз фінансово-господарської діяльності платника податків та про опрацювання встановлених ризикових операцій, матеріали зустрічних звірок), відомості або таблиці, в яких згруповані факти однотипних порушень та порушень, які повторюються, підписуються посадовими особами контролюючого органу, які здійснили перевірку, та платником податків (керівником платника податків або уповноваженою ним особою) та додаються до двох примірників акта (довідки) документальної перевірки та є його (її) невід`ємною частиною.

Відповідно до пункту 2 розділу V Порядку №727 акт (довідка) документальної перевірки складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, та реєструється в контролюючому органі протягом 5 робочих днів з дня, що настає за днем закінчення установленого для проведення перевірки строку (для платників податків, які мають філії та/або застосовують консолідовану сплату та у випадках проведення документальних перевірок дотримання законодавства з питань державної митної справи, - протягом 10 робочих днів), з дотриманням визначених у пункті 5 цього розділу вимог щодо реєстрації актів документальних перевірок.

Так, суд звертає увагу, що акт (довідка) документальної перевірки складається та підписується посадовими особами контролюючого органу, які безпосередньо проводили перевірку

Пунктом 86.8 статті 86 Податкового кодексу України встановлено, що податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

Як зазначає позивач, акт перевірки був оформлений (підписаний) (складений/зареєстрований) - 05.09.2019 р. працівниками Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, в той час як, з 21.08.2019 року працівники Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби особи не мали повноважень, зокрема на підписання акту перевірки, що, на його думу, зумовлює протиправність такого акту, та як наслідок винесених на його підставі спірних податкових повідомлень-рішень.

Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що акт перевірки підписано працівниками Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, які проводили перевірку.

Пунктом 86.3 статті 86 Податкового кодексу України, Порядком №727 не передбачено випадків відступлення від виконання правил щодо необхідності підписання акта документальної виїзної перевірки посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку. Недотримання зазначених вище вимог свідчить про порушення контролюючим органом належної правової процедури під час оформлення результатів проведеної перевірки.

Оскільки за змістом пункту 2 розділу І Порядку №727 акт документальної перевірки - це службовий документ, то він повинен відповідати і загальним вимогам до оформлення організаційно-розпорядчих документів, одним із видів яких він є.

За змістом низки нормативно-правових актів, а саме: Національного стандарту України «Державна уніфікована система документації. Уніфікована система організаційно-розпорядчої документації. Вимоги до оформлювання документів. ДСТУ 4163-2003», затвердженого наказом Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 07.04.2003 року №55 (далі - ДСТУ 4163-2003); Національного стандарту України «Діловодство та архівна справа. ДСТУ 2732:2004», затвердженого Державним комітетом України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 28.05.2004 року №97 (далі - ДСТУ 2732:2004), Правил організації діловодства та архівного зберігання документів у державних органах, органах місцевого самоврядування, в установах і організаціях, затверджених наказом Міністерства юстиції України від 18.06.2015 року №1000/5, встановлено вимоги щодо форми і змісту акта, окремих його реквізитів.

Так відповідно до підпункту 4.1.7 пункту 4 ДСТУ 2732:2004 реквізит «підпис» (службового документа) свідчить про відповідальність особи за його зміст та є єдиний чи один з реквізитів, що надають документові юридичної сили. Згідно з підпунктом 3.12 пункту 3 ДСТУ 2732:2004 юридична сила (службового документа) - властивість службового документа, надана чинним законодавством, яка є підставою для вирішення правових питань, здійснювати правове регулювання і (або) управлінські функції.

Таким чином, підписання акта перевірки посадовими особами контролюючого органу є основною умовою дійсності такого акта.

Отже, суд вказує, що на виконання вищевказаних норм посадовими особами контролюючого органу було підписано акт перевірки саме посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку.

Тобто, на думку суду, за даних обставин, посадові особи контролюючого органу в будь-якому випадку повинні були підписати акт перевірки, оскільки такі дії прямо передбачені законом, який, в свою чергу, не ставить у залежність можливість підписання акта перевіри посадовими особами контролюючого органу від будь-яких інших подій, зокрема у разі здійснення публічного правонаступництва.

При цьому суд також зауважує, що приписи закону не містять окремих вимог щодо підписання акту перевірки у випадку публічного правонаступництва, а тому доводи позивача щодо підписання акту перевірки неуповноваженими особами є безпідставними та не заслуговують на увагу.

Окрім іншого, суд також вказує, що пунктом 86.7 статті 86 Податкового кодексу України передбачено, що у разі незгоди платника податків або його представників з висновками чи фактами і даними, викладеними в акті перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводить перевірку.

Отже, акт податкової перевірки є службовим документом, в якому зафіксовані виявлені при проведенні тієї або іншої податкової перевірки порушення, він є носієм доказової інформації про виявлені порушення та його зміст може бути оспорено шляхом подання до контролюючого органу за основним місцем обліку заперечень. Водночас платник податку за обставиннами справи заперечень на акт не подавав.

Відповідно до пункту 58.1 статті 58 та пункту 86.8 статті 86 Податкового кодексу України на підставі акта перевірки податковим органом приймається податкове повідомлення-рішення.

У разі незгоди з контролюючим органом платник податків має право оскаржити прийняте рішення (податкове повідомлення-рішення) (підпункт 17.1.7 пункту 17.1 статті 17 Податкового кодексу України).

За змістом пункту 86.8 статті 86 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу.

Зазначене свідчить про те, що доводи, судження, інформація акта перевірки, складеного особами, що її проводили, вивчається та оцінюється, зокрема начальником або заступником начальника контролюючого органу, і в разі наявності податкових порушень саме вони приймають податкове повідомлення-рішення, яке і визначає грошові зобов`язання платникові податків.

Сам по собі акт податкової перевірки та дії посадових осіб контролюючого органу зі складання цього акта не створюють правових наслідків у вигляді виникнення обов`язків, зміни чи припинення будь-яких прав платника податків, крім виникнення права на подання зауважень до акту.

Таким чином, акт перевірки не є правовим документом, який встановлює відповідальність суб`єкта господарювання, й не є обов`язковим рішенням суб`єкта владних повноважень. Непідписання акту перевірки не можна ототожнювати, зокрема з непідписанням судового рішення, наслідки чого прямо встановлені в законі, чи непідписанням окремих рішень суб`єктом владних повноважень, коли негативні наслідки такого дефекту також можуть бути встановлені законом.

Обов`язкові рішення суб`єкта владних повноважень мають відповідати вимогам частини другої статті 2 КАС України, які не можуть поширюватися на акт перевірки.

Суд знов акцентує увагу на тому, що чинне законодавство не встановлює такий наслідок, як підписання акту перевірки посадовими особами Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби, замість посадових осіб Офісу великих платників податків Державної податкової служби, внаслідок публічного правонаступництва, його нечинність, недійсність.

На переконання суду, зазначений недолік акта не робить автоматично протиправними рішення контролюючого органу, що прийняті на підставі такого акта.

Подібний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 19.06.2020 року у справі №140/388/19.

Відтак, додаткові підстави, визначені позивачем, які, на його думку, вказують на протиправність, винесених контролюючим органом, податкових повідомлень-рішень, а саме: складення і реєстрація Акту перевірки здійснено неуповноваженим органом - Офісом великих платників податків ДФС України (далі - «ОВПП ДФС») замість Офісу великих платників податків ДПС України (далі -»ОВПП ДПС»); підписання Акту перевірки неуповноваженими посадовими особами органів Державної фіскальної служби України (далі - «ДФС України»), залучених до перевірки Позивача, замість посадових осіб органів Державної податкової служби України (далі - «ДПС України»), окремо та у своїй сукупності є необґрунтованими, безпідставними та такими, що не заслуговують на увагу, з огляду на викладене вище.

Вирішуючи питання щодо правомірності висновків Акту перевірки щодо нереальності господарських операції з ТОВ «ДАР-ХОЛОН», ТОВ «ТПК НОВАТЕК», ТОВ «ПОЧИН», ТОВ «ЧОРМЕТАВТОМАТИКА», ТОВ «АКВАТІК ПРОТЕКТ», ТОВ «ДОРВОДГАЗБУД», ТОВ «РИТМ», ТОВ «ЕНЕРГОЕКСПОРТ», ТОВ «ЕНЕРГОАТІС», ПП «ВКФ ЕЛТІК», ТОВ «ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ МАШИНОБУДІВНИЙ ЗАВОД», ТОВ «ТЕХНОЕКСПОРТ», ТОВ «ДНІПРОСПЕЦМОНТАЖ», ТОВ «ЄВРОКЛІМАТ», ТОВ «ЕТАЛОНБУДСЕРВІС», ТОВ «ХАРКІВСЬКИЙ ТЕПЛОВОЗОРЕМОНТНИЙ ЗАВОД», ТОВ «РЕМКРАН», ПП «ТЕХ-МАШ», ТОВ «ГРАНІТ-КР», ТОВ «КВОЛІТІБУД», ТОВ «УЛЬТИМА», ТОВ «ПРОЕКТНИЙ ІНЖИНІРИНГ ДНІПРОПРОЕКТСТАЛЬКОНСТРУКЦІЯ», ТОВ «РІАЛ ДОРС», ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО «ПРОМГІДРОМАШ», ТОВ «ПРОМТЕХНОСПЛАВ-КР», ТОВ «ПРОМТЕХНОЛОГІЯ ГРУП», ТОВ «ВЕНТА», ТОВ «ІТАЛПАЙП», ТОВ «ІНВАРІАНТ», ТОВ «МОНТАЖРЕСУРС», ТОВ «СПЕЦІАЛІЗОВАНА МОНТАЖНА КОМПАНІЯ «МЕХАНОМОНТАЖ», ТОВ «КРИВБАСМІТАЛСТІЛ», ТОВ «УКРБУДПРОЕКТ ПЛЮС», ТОВ «БЕСТ ЛАЙН», ТОВ «НВП «ДНІПРОДОНКОМПАНІЯ», ТОВ «ПРОМБУДКОЛІЯ», ТОВ «ПРОМХІМТЕХ ЛТД», ТОВ «НВО КОРУНД», ТОВ «Л-ТРЕЙД», ТОВ «СПЕЦБУДКРИВБАС», ПНВП «СТІЛ-ГРУП», ТОВ «ФОРЕСТ-РЕСУРС», ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «ЕЛЕКТРОЕКСПОРТ», ТОВ «ЕКО-С», ТОВ «МЕТГОРІНЖИНІРИНГ», ТОВ «АГРОСОЮЗ», ПП «КОРТЕЖ», ТОВ «АЕРЛАЙН», ТОВ «ПРОМРЕСУРС-КР», ТОВ «УКРСПЕЦКОНСТРУКЦІЯ», ТОВ «ФІРМА СИСТЕМОСЕРВІС», ТОВ «СЛАВІЯ ЛТД», ТОВ «РЕАЛ-СТРОЙ», ТОВ «НАУКВО-ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСВО «ЕЛЕКТРОПРИВІД- ЛТД», ТОВ «АНТА», ТОВ «СПЕЦТРАНСБУД», ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧА ФІРМА «ЕВЕРЕСТ», ПАТ «ВТП «УКРЕНЕРГОЧОРМЕТ», ЗАТ «КРИВОРІЖЦЕМРЕМОНТ», ПП «ТРІАЛІНВЕСТ», ТОВ «МГРУПТЕХНОЛОГІЯ», ТОВ «МАШЗАВОД ХОЛДИНГ», ТОВ «КЛАС ТЕХНО», ТОВ «КРИВБАСРЕМСНАБ», ТОВ «СТАЛЬМОНТАЖРЕМОНТ», ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ОБ`ЄДАННЯ «МІЖГАЛУЗЕВИЙ РЕГІОН», ТОВ «БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ МЕТКОМ ІНВЕСТ», ТОВ «РЄЛІТ», ТОВ «КРИВБАССПЕЦПОСТАЧ», ТОВ «ПРАЙД-КОМПАНІ», ТОВ «ТОРГІВЛЬНИЙ-БУДИНОК «БРЯНКІВСЬКА ВУГІЛЬНА КОМПАНІЯ», ТОВ «БУДІВЕЛЬНО-МОНТАЖНЕ УПРАВЛІННЯ №30», ТОВ «НВО УКРМЕХРЕМЧЕРМЕТ», ТОВ «ХАЙТЕК», ПП «РЕСУРСЕРВІС», господарські операції з якими були предметами позапланових перевірок, суд встановив наступне.

Під час проведення документальної планової перевірки позивача встановлено нереальність господарських операції з платниками податків, діяльність з якими досліджувалася в межах документальних позапланових перевірок, за наслідками яких складені акти №28/28-10-46-15/24432974 від 05.03.2018 року, №92/28-10-46-15/24432974 від 08.11.2018 року, №103/28-10-46-15/24432974 від 10.12.2018 року, №7/28-10-46-15/24432974 від 10.01.2019 року, №28/28-10-46-15/24432974 від 18.02.2019 року, №62/28-10-46-15/24432974 від 18.04.2019 року, №73/28-10-46-15/24432974 від 17.05.2019 року, №83/28-10-46-15/24432974 від 19.06.2019 року, №92/28-10-46-15/24432974 від 19.07.2019 року.

Так, в акті від 18.04.2019 року №62/28-10-46-15/24432974 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ПУБЛІЧНОГО АКЦІОНЕРНОГО ТОВАРИСТВА «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» () з питання перевірки формування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн. по декларації з податку на додану вартість за січень 2019 року, встановлено неправомірне включення до складу податкового кредиту суми ПДВ по податковим накладним отриманим від ТОВ «ДАР ХОЛОН» (), ТОВ «ТПК НОВАТЕК» (), ТОВ «ЧОРМЕТАВТОМАТИКА» (), ТОВ «АКВАТЕК ПРОТЕКТ» () та ТОВ «ПОЧИН» ().

В акті від 17.05.2019 року №73/28-10-46-15/24432974 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ПУБЛІЧНОГО АКЦІОНЕРНОГО ТОВАРИСТВА «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» () з питання перевірки формування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис.грн. по декларації з податку на додану вартість за лютий 2019 року, встановлено неправомірне включення до складу податкового кредиту суми ПДВ по податковим накладним отриманим від підприємств: ТОВ «ДОРВОДГАЗБУД» (), ТОВ «РИТМ» (), ТОВ «ТПК НОВАТЕК» (), ТОВ «ЕНЕРГОАТІС» (), ТОВ «ЕНЕРГОЕКСПОРТ» (), ТОВ «ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ МАШИНОБУДІВНИЙ ЗАВОД» (), ТОВ «ВИРОБНИЧО- КОМЕРЦІЙНА ФІРМА «ЕЛТІК» ().

В акті від 19.06.2019 року №83/28-10-46-15/24432974 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ПУБЛІЧНОГО АКЦІОНЕРНОГО ТОВАРИСТВА «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» () з питання перевірки формування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис.грн. по декларації з податку на додану вартість за березень 2019 року, встановлено неправомірне включення до складу податкового кредиту суми ПДВ по податковим накладним отриманим від підприємств: ТОВ «БЕСТ ЛАЙН» (), ТОВ «ПРОМХІМТЕХ ЛТД» (), ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ОБ`ЄДНАННЯ КОРУНД» (), ТОВ «ПРОМБУДКОЛІЯ» (), ТОВ «КРИВБАСМІТАЛСТІЛ» (), ТОВ «ПРОМТЕХНОЛОГІЯ ГРУП» (), ТОВ «ВЕНТА» (), ТОВ «СПЕЦІАЛІЗОВАНА МОНТАЖНА КОМПАНІЯ «МЕХАНОМОНТАЖ» (), «ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА «ЕЛТІК» (), ТОВ «РЕМКРАН» (), ТОВ «УЛЬТИМА» (), ТОВ «РІАЛ ДОРС» (), ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО «ДПІПРОДОПКОМПАНІЯ» (), ТОВ «Л- ТРЕЙД» (), ТОВ «ІТАЛПАЙП» (), ТОВ «ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ МАШИНОБУДІВНИЙ ЗАВОД» (), ТОВ «СПЕЦБУДКРИВБАС» (), ТОВ «ІНВАРІАНТ» (), ТОВ «ГРАНІТ-КР» (), ТОВ «ЄВРОКЛІМАТ» (), ТОВ «ЕТАЛОНБУДСЕРВІС» (), ТОВ «ТЕХНОЕКСПОРТ» (), ТОВ «КВОЛІТІБУД» (), ТОВ «МОНТАЖРЕСУРС» (), ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО «ПРОМГІДРОМАШ» (), ТОВ «ПРОМТЕХНОСПЛАВ-КР» (), ПП «TEX-МАШ» (), ТОВ «УКРБУДПРОЕКТ ПЛЮС» (), ТОВ «ХАРКІВСЬКИЙ ТЕПЛОВОЗОРЕМОНТНИЙ ЗАВОД» (), ТОВ «ДНІПРОСПЕЦМОНТАЖ» (), ТОВ «ПРОЕКТНИЙ ІНЖИНІРИНГ ДНІПРОПРОЕКТСТАЛЬКОНСТРУКЦІЯ» (), ТОВ «ЧОРМЕТАВТОМАТИКА» ().

В акті від 08.11.2018 року №92/28-10-46-15/24432974 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ПУБЛІЧНОГО АКЦІОНЕРНОГО ТОВАРИСТВА «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» () з питання перевірки формування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис.грн. по декларації з податку на додану вартість за серпень 2018 року, встановлено неправомірне включення до складу податкового кредиту суми ПДВ по податковим накладним отриманим від наступних підприємств: ПП «ВКФ «ЕЛТІК» () ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ОБ`ЄДНАННЯ КОРУНД» () ПРИВАТНИМ НАУКОВО- ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВОМ «СТІЛ-ГРУП» () ТОВ «ПРОМХІМТЕХ ЛТД» (), ТОВ «ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ МАШИНОБУДІВНИЙ ЗАВОД» (), ТОВ «ФОРЕСТ-РЕСУРС» ().

В акті від 10.12.2018 року №103/28-10-46-15/24432974 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ПУБЛІЧНОГО АКЦІОНЕРНОГО ТОВАРИСТВА «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» () з питання перевірки формування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис.грн. по декларації з податку на додану вартість за вересень 2018 року, встановлено неправомірне включення до складу податкового кредиту суми ПДВ по податковим накладним отриманим від наступних підприємств: ТОВ «ПРОМХІМТЕХ ЛТД» (), ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «ЕЛЕКТРОЕКСПОРТ» (), ТОВ «ЕКО-С» (), ТОВ «РЕМКРАН» (), ТОВ «МЕТГОРІНЖИНІРИНГ» (), ТОВ «ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ МАШИНОБУДІВНИЙ ЗАВОД» (), ПРИВАТНИМ НАУКОВО-ВИРОБНИЧИМ ПІДПРИЄМСТВОМ «СТІЛ-ГРУП» (), ТОВ «АГРОСОЮЗ» (), ТОВ «ВЕНТА».

В акті від 10.01.2019 року №7/28-10-46-15/24432974 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ПУБЛІЧНОГО АКЦІОНЕРНОГО ТОВАРИСТВ^ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» () з питання перевірки формування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис.грн. по декларації з податку на додану вартість за жовтень 2018 року, встановлено неправомірне включення до складу податкового кредиту суми ПДВ по податковим накладним отриманим від наступних підприємств: ТОВ «ПРОМХІМТЕХ ЛТД» (), ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «ЕЛЕКТРОЕКСПОРТ» (), ТОВ «НВО КОРУНД» (), ТОВ «РЕМКРАН» (), ТОВ «АГРОСОЮЗ» (), ТОВ «ЕНЕРГОЕКСПОРТ» (), ПП «КОРТЕЖ» ().

В акті від 18.02.2019 року №28/28-10-46-15/24432974 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ПУБЛІЧНОГО АКЦІОНЕРНОГО ТОВАРИСТВА «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІД» () з питання перевірки формування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис.грн. по декларації з податку на додану вартість за листопад 2018 року, встановлено неправомірне включення до складу податкового кредиту листопад 2018 року суми ПДВ по податковим накладним отриманим від наступних підприємств: ТОВ «ІНВАРІАНТ» (), ТОВ «ДНІПРОСПЕЦМОНТАЖ» (), ТОВ «СПЕЦБУДКРИВБАС» (), ТОВ «МОНТАЖРЕСУРС» (), ТОВ «АЕРЛАЙН» (), ТОВ «ЄВРОКЛІМАТ» (), ТОВ «ЕТАЛОНБУДСЕРВІС» (), ТОВ «КРИВБАСМІТАЛСТІЛ» (), ПП «ПРОМРЕСУРС КР», ТОВ «УКРСПЕЦКОНСТРУКЦІЯ», ТОВ «СПЕЦТРАНСБУД» (), ПАТ «ВТП «УКРЕНЕРГОЧОРМЕТ» (), ЗАТ «КРИВОРІЖЦЕМРЕМОНТ» (), ТОВ «ФІРМА СИСТЕМОСЕРВІС» (), ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧА ФІРМА «ЕВЕРЕСТ» (), ТОВ «РИТМ» (), ПП «ТРІАЛІНВЕСТ» (), ТОВ «СЛАВІЯ ЛТД» (), ТОВ «АНТА» (), ТОВ «ТЕХНОЕКСПОРТ» (, ТОВ «УЛЬТИМА» (), ТОВ «МГРУПТЕХНОЛОГІЯ» (), ТОВ «МАШЗАВОД ХОЛДИНГ» (), ТОВ «ПРОМБУДКОЛІЯ» (), ТОВ «ГРАНІТ KP» (), ТОВ «КЛАС ТЕХНО» (), ТОВ «Л-ТРЕЙД» (), ТОВ «РЕАЛ-СТРОЙ» (), ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО «ЕЛЕКТРОПРИВІД-ЛТД» (), ТОВ «КРИВБАСРЕМСНАБ», ТОВ «СТАЛЬМОНТАЖРЕМОНТ» (), ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ОБ`ЄДНАННЯ «МІЖГАЛУЗЕВИЙ РЕГІОН», ПП «TEX-МАШ» (), ТОВ «БЕСТ ЛАЙН» (), ТОВ «КВОЛІТІБУД» (), ТОВ «ІТАЛПАЙП» (), ТОВ «БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ «МЕТКОМ ІНВЕСТ» ().

В акті від 19.07.2019 року №92/28-10-46-15/24432974 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ПУБЛІЧНОГО АКЦІОНЕРНОГО ТОВАРИСТВА «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» () з питання перевірки формування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис.грн. по декларації з податку на додану вартість за квітень 2019 року, встановлено неправомірне включення до складу податкового кредиту за квітень 2019 року суми ПДВ по податковим накладним отриманим від наступних підприємств: ТОВ «ПОЧИН» (), ТОВ «ПРОМХІМТЕХ ЛТД» (), ТОВ «ПРОМТЕХНОЛОПЯ ГРУП» (), ТОВ «РЄЛІТ» (), ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «ЕЛЕКТРОЕКСПОРТ» (), ТОВ «ХАРКІВСЬКИЙ ТЕПЛОВОЗОРЕМОНТНИЙ ЗАВОД» (), ТОВ «ЧОРМЕТАВТОМАТИКА» ().

В акті позапланової перевірки від 05.03.2018 року №28/28-10-46-15/24432974 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки Публічного акціонерного товариства «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» (код 24432974) з питання дотримання вимог податкового законодавства при формуванні від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн., по декларації з податку на додану вартість за грудень 2017 року, встановлено неправомірне включення до складу податкового кредиту за грудень 2017 року суми ПДВ за податковим накладним отриманим від підприємств: ТОВ «ПРОМТЕХНОСПЛАВ-КР» (), ТОВ «ІНВАРІАНТ» (), ПП «КРИВБАССПЕЦПОСТАЧ» (), ТОВ «ПРАЙД-КОМПАНТ» (), ТОВ «ПРОМБУДКОЛІЯ» (), ПП «РЕСУРССЕРВІС» (), ТОВ «ФІРМА СИСТЕМОСЕРВІС» (), ПП «ТРІАЛІНВЕСТ» (), ТОВ «ПВП «ЕЛЕКТРОПРИВІД-ЛТД» (), ТОВ «ТОРГІВЕЛЬНИЙ БУДИНОК «БРЯНКІВСЬКА ВУГІЛЬНА КОМПАНІЯ» (), ТОВ «БУДІВЕЛЬНО - МОНТАЖНЕ УПРАВЛІННЯ №30» (код ЄДРПОУ 3766378), ПП «ПАККАС» (), ТОВ «СЛАВІЯ ЛТД» (), ПП «ПРОМРЕСУРС КР» (), ТОВ «Л-ТРЕЙД» (), ТОВ «ГРАНИТ КР» (), ТОВ «КВОЛІТІБУД» (), ТОВ «НВО УКРМЕХРЕМЧЕРМЕТ» (), ТОВ «УКРСПЕЦКОНСТРУКЦИЯ» (), ТОВ «КРИВБАСМІТАЛСТІЛ» (), ТОВ «ХАЙТЕК» (), ТОВ «СТАЛЬМОНТАЖРЕМОНТ» (), ТОВ «РЕАЛ-СТРОЙ» (), ПРИВАТНЕ ПІДПРИЄМСТВО «TEX-МАШ» (), ТОВ «БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ «МЕТКОМ ІНВЕСТ» (), ТОВ «АНТА» ().

Питання дотримання вимог податкового законодавства в частині податку на прибуток підприємств вказаними документальними позаплановими виїзними перевірками не охоплювалося.

При цьому враховуючи встановлені в актах позапланових перевірок фактів нереальності господарських операцій із вказаними контрагентами та зважаючи, що факт отримання товарно-матеріальних цінностей та послуг позивачем не заперечувався, контролюючий орган дійшов висновку, що зазначені товаро-матеріальні цінності та послуги (роботи) було фактично отримано від невстановлених осіб.

З урахуванням викладеного відповідач дійшов висновку про порушення Товариством вимог розділу 4 Концептуальної основи фінансової звітності (ухваленою Радою МСБО у вересні 2010 р.), п.7,10 МСБО 18 «Дохід», п.44.1 ст.44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, що призвело до заниження інших доходів на вартість безоплатно отриманих активів (робіт, послуг матеріального характеру) від невстановлених осіб та до заниження фінансового результату до оподаткування (прибуток / збиток) на загальну суму 1 896 648 865 грн.

Під час судового розгляду встановлено, що на підставі акту перевірки від 18.04.2019 року №62/28-10-46-15/24432974 Офісом великих платників податків ДФС прийнято податкове повідомлення-рішення форми «В1» за №, яким внаслідок порушення п.198.1, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.200.1, п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України підприємству зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на 1 697 700 грн. по податковій декларації платника з ПДВ за січень 2019 року за № від 19.02.2019 року та застосовано до підприємства штрафні (фінансові) санкції у відповідності до п.123.1 ст.123 Податкового кодексу України на суму 848 850,00 грн.

Вказане податкове повідомлення рішення оскаржене позивачем до Дніпропетровського окружного адміністративного суду.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23.01.2020 року у справі №160/7720/19 адміністративний позов Товариства задоволено частково, визнано протиправним та скасовано в частині податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків ДФС форми «В» № від 13.05.2019 року на загальну суму 632 598,90 грн. (шістсот тридцять дві тисячі п`ятсот дев`яносто вісім гривень дев`яносто копійок), в тому числі за основним платежем на суму 421 732, 60 грн. (чотириста двадцять одна тисяча сімсот тридцять дві гривні шістдесят копійок) та за штрафними санкціями на суму 210 866,30 грн. (двісті десять тисяч вісімсот шістдесят шість гривень тридцять копійок).

Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 28.07.2020 року апеляційну скаргу Товариства задоволено, рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23.01.2020 року в адміністративній справі №160/7720/19 скасовано частково, позов Товариства задоволено частково, визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків ДФС № від 13.05.2019 року, яким зменшено від`ємне значення з ПДВ у сумі 1 162 396,00 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 581 198,00 грн. В іншій частині рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23.01.2020 року в адміністративній справі №160/7720/19 залишено без змін.

Вказаними судовими рішеннями спростовані висновки акту перевірки від 18.04.2019 року №62/28-10-46-15/24432974 та в межах розгляду судової справи підтверджено реальний характер операцій з ТОВ «ЧОРМЕТАВТОМАТИКА», ТОВ «ДАР-ХОЛОН», ТОВ «ПОЧИН», ТОВ «ТПК НОВАТЕК», ТОВ «АКВАТІК ПРОТЕКТ».

Крім того на підставі акту перевірки від 19.06.2019 року №83/28-10-46-15/24432974 Офісом великих платників ДФС прийнято податкові повідомлення-рішення:

- від 15.07.2019 року №, яким ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на суму 61 857 375 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 30 928 687,50 грн;

- від 15.07.2019 року №, яким за порушення пункту 44.1, пункту 44.3 статті 44, пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України до ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 1 020 грн.

Вказані податкові повідомлення-рішення оскаржені позивачем до Окружного адміністративного суду м. Києва.

Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 08.09.2020 року у справі №640/19539/19, залишеного без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 20.04.2021 року, адміністративний позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 15.07.2019 року № в частині зменшення ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» суми бюджетного відшкодування з ПДВ на суму 59 764 941,58 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 29 882 470,79 грн.

Суд дійшов висновку, що надані позивачем первинні документи відповідають вимогам законодавства, підтверджують реальність його господарських операцій з ТОВ «ВЕНТА», ТОВ «ЧОРМЕТАВТОМАТИКА», ТОВ «ТЕХНОЕКСПОРТ», ТОВ «БЕСТ ЛАЙН», ТОВ «ДНІПРОСПЕЦМОНТАЖ», ТОВ «ІНВАРІАНТ», ТОВ «НВП «ДНІПРОДОНКОМПАНІЯ», ТОВ «ПРОМБУДКОЛІЯ», ПП «ПРОМХІМТЕХ ЛТД», ТОВ «ЄВРОКЛІМАТ», ТОВ «ЕТАЛОНБУДСЕРВІС», ПАТ «ХАРКІВСЬКИЙ ТЕПЛОВОЗОРЕМОНТНИЙ ЗАВОД», ПП «ВКФ «ЕЛТІК», ТОВ «РЕМКРАН», ТОВ «СМК «МЕХАНОМОНТАЖ», ТОВ «ІТАЛПАЙП», ТОВ «ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ МАШИНОБУДІВНИЙ ЗАВОД», ТОВ «СПЕЦБУДКРИВБАС», ПП «ТЕХ-МАШ», ТОВ «НВО «КОРУНД», ТОВ «Л-ТРЕЙД», ТОВ «ГРАНИТ КР», ТОВ «КВОЛІТІБУД», ТОВ «УКРБУДПРОЕКТ ПЛЮС», ТОВ «УЛЬТИМА», ТОВ «НВП «ПРОМТЕХНОЛОГІЯ ГРУП», ТОВ «ПІ ДПСК», ТОВ «РІАЛ ДОРС», ТОВ «КРИВБАСМІТАЛСТІЛ», ТОВ «ПРОМГІДРОМАШ», ТОВ «ПРОМТЕХНОСПЛАВ-КР», ТОВ «МОНТАЖРЕСУРС» та право на формування податкового кредиту.

Крім того, на підставі акту перевірки від 08.11.2018 року №92/28-10-46-15/24432974 Офісом великих платників податків ДФС прийнято податкове повідомлення-рішення № від 21.11.2018 року за формою В1, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за серпень 2018 року у сумі 1 248 738,00 грн., застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 624 369,00 грн.

Вказане податкове повідомлення-рішення оскаржене Товариством до Окружного адміністративного суду м. Києва.

Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 06.11.2020 року у справі №640/2774/19, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 20.05.2021 року, адміністративний позов Товариства задоволено повністю, визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків ДФС № від 21.11.2018 року

Під час розгляду справи №640/2774/19 судом встановлений факт реальності здійснення господарських операцій між позивачем та ПНВП «СТІЛ-ГРУП», ПП ВКФ «ЕЛТІК», ТОВ НВО «КОРУНД», ТОВ «ПРОМХІМТЕХ ЛТД», ТОВ «ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ МАШИНОБУДІВНИЙ ЗАВОД», ТОВ «ФОРЕСТ-РЕСУРС».

На підставі акту перевірки від 10.12.2018 року №103/28-10-46-15/24432974 Офісом великих платників податків ДФС 20.12.2018 року прийнято податкове повідомлення-рішення №, яким ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за вересень 2018 року у сумі 2 555 023,67 грн., застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 1 277 511,84 грн.

Вказане податкове повідомлення - рішення оскаржене Товариством до Дніпропетровського окружного адміністративного суду.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.06.2019 року у справі №160/2491/19, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 29.10.2019 року, адміністративний позов Товариства до Офісу великих платників податків ДФС задоволено, визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення № від 20.12.2018 року.

В межах адміністративної справи №160/2491/19 підтверджено реальність господарських операцій між позивачем та ПНВП «СТІЛ-ГРУП», TOB «ЕКО-С», TOB «РЕМКРАН», ТОВ «ПРОМХІМТЕХ ЛТД», TOB «Дніпропетровський машинобудівний завод», ТОВ «МЕТГОРІНЖИНІРИНГ», ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «ЕЛЕКТРОЕКСПОРТ», ТОВ «АГРОСОЮЗ», TOB «ВЕНТА», Колективним підприємством «ПРОМРЕМОНТ», ТОВ «ДЕТ-ЮА».

На підставі акту про результати документальної позапланової виїзної перевірки від 18.02.2019 року № 28/28-10-46-15/24432974 Офісом великих платників податків ДФС винесено податкові повідомлення-рішення, а саме:

- № від 11.03.2019 року за формою «В1», яким ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» зменшено суму бюджетного відшкодування за листопад 2018р. на загальну суму 167 689 013 грн. і визначено штрафні (фінансові) санкції 83 844 506,5 грн.

- № від 11.03.2019 року за формою «ПС», яким до ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 1 020,00 грн.

Вказані податкові повідомлення - рішення оскаржені позивачем до Державної фіскальної служби України.

Рішенням Державної фіскальної служби України від 17.05.2019 року за №28063/6/99-99-11-04-02-25 скаргу ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» задоволено частково. Скасовано податкове повідомлення-рішення від 11.03.2019 року №, податкове повідомлення-рішення від 11.03.2019 року № скасовано в частині взаємовідносин з ТОВ «РЕАЛ СТРОЙ» та у відповідній частині штрафних санкцій, а в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення залишено без змін.

На підставі рішення ДФС України від 17.05.2019 року №28063/6/99-99-11-04-02-25, Офісом великих платників податків ДФС було прийнято нове податкове повідомлення-рішення за формою «В1» № від 22.05.2019 року, яким ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на суму 154 366 935 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 77 183 467,50 грн.

Вказане податкове повідомлення - рішення оскаржене позивачем до Дніпропетровського окружного адміністративного суду.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.01.2021 року у справі №160/5256/19, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 11.05.2021 року, адміністративний позов Товариства до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків задоволено, визнати протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків ДФС від 22.05.2019 року №.

В межах розгляду адміністративної справи встановлено реальність господарських операцій позивача із ТОВ «ІНВАРІАНТ», ТОВ «ДНІПРОСПЕЦМОНТАЖ», ТОВ «СПЕЦБУДКРИВБАС», ТОВ «МОНТАЖРЕСУРС», ТОВ «АЕРЛАЙН», ТОВ «ЄВРОКЛІМАТ», ТОВ «ЕТАЛОНБУДСЕРВІС», ТОВ «КРИВБАСМІТАЛСТІЛ», ПП «ПРОМРЕСУРС КР», ТОВ «УКРСПЕЦКОНСТРУКЦІЯ», ТОВ «СПЕЦТРАНСБУД», ПАТ «ВИРОБНИЧО-ТЕХНІЧНЕ ПІДПРИЄМСТВО «УКРЕНЕРГОЧОРМЕТ», ЗАТ «КРИВОРІЖЦЕМРЕМОНТ», ТОВ «ФІРМА СИСТЕМОСЕРВІС», ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧА ФІРМА «ЕВЕРЕСТ», ТОВ «РИТМ», ПП «ТРІАЛІНВЕСТ», ТОВ «СЛАВІЯ ЛТД», ТОВ «АНТА», ТОВ «ТЕХНОЕКСПОРТ», ТОВ «УЛЬТИМА», ТОВ «МГРУПТЕХНОЛОГІЯ», ТОВ «МАШЗАВОД ХОЛДИНГ», ТОВ «ПРОМБУДКОЛІЯ», ТОВ «ГРАНІТ КР», ТОВ «КЛАС ТЕХНО», ТОВ «Л-ТРЕЙД», ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО «ЕЛЕКТРОПРИВІД-ЛТД», ТОВ «КРИВБАСРЕМСНАБ», ТОВ «СТАЛЬМОНТАЖРЕМОНТ», ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ОБ`ЄДНАННЯ «МІЖГАЛУЗЕВИЙ РЕГІОН», ПП «ТЕХ-МАШ», ТОВ «БЕСТ ЛАЙН», ТОВ «КВОЛІТІБУД», ТОВ «ІТАЛПАЙП», ТОВ «БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ «МЕТКОМ ІНВЕСТ».

На підставі акту перевірки №92/28-10-46-15/24432974 від 19.07.2019 року Офісом великих платників податків ДФС винесені податкові повідомлення-рішення від 13.08.2019 року:

- № за формою «В1», яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в сумі 2 668 115,00 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 1 334 057,50 грн.;

- № за формою «ПС», яким застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 1 020,00 грн.

Вказані податкові повідомлення - рішення оскаржені позивачем до Дніпропетровського окружного адміністративного суду.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23.03.2020 року у справі №160/11192/19, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 27.10.2020 року, адміністративний позов Товариства до Офісу великих платників податків ДФС задоволено частково:

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 13.08.2019 року №, прийняте Офісом великих платників податків ДФС в частині зменшення від`ємного значення з податку на додану вартість у сумі 2 632 387,85 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 1 316 193,92 грн.

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 13.08.2019 року №, прийняте Офісом великих платників податків ДФС щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 1 020,00 грн.

В ході розгляду вказаної справи підтверджено реальність взаємовідносин з контрагентами-постачальниками ТОВ «ПОЧИН», ТОВ «ПРОМХІМТЕХ ЛТД», ТОВ «ПРОМТЕХНОЛОГІЯ ГРУП», ТОВ «РЄЛІТ», ТОВ «ЕНЕРГОАТІС», ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «ЕЛЕКТРОЕКСПОРТ», ТОВ «ХАРКІВСЬКИЙ ТЕПЛОВОЗОРЕМОНТНИЙ ЗАВОД», ТОВ «ЧОРМЕТАВТОМАТИКА».

На підставі акту перевірки від 05.03.2018 року №28/28-10-46-15/24432974 Офісом великих платників податків винесено податкові повідомлення-рішення:

- № від 21.03.2018 року, яким встановлено завищення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 82 441 740грн. та застосовано 41 220 870грн. штрафних санкцій;

- № від 21.03.2018 року, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 510грн. (за ненадання посадовим (службовим) особам відповідача у повному обсязі всіх документів, що належать до або пов`язані з предметом перевірки).

Вказані податкові повідомлення - рішення оскаржені позивачем до Дніпропетровського окружного адміністративного суду.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02.08.2018 року у справі №804/3539/18 адміністративний позов Товариства до Офісу великих платників податків ДФС задоволено, визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення № від 21.03.2018 року та № від 21.03.2018 року. Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 06.12.2019 року відмовлено у відкритті апеляційного провадження за апеляційною скаргою Офісу великих платників податків ДФС на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02.08.2018 року.

В межах справі №804/3539/18 підтверджено реальність господарських операцій позивача з ТОВ «ПРОМТЕХНОСПЛАВ-КР», ТОВ «ІНВАРІАНТ», ПП «КРИВБАССПЕЦПОСТАЧ», ТОВ «ПРАЙД-КОМПАНІ», ТОВ «ПРОМБУДКОЛІЯ», ПП «РЕСУРССЕРВІС», ТОВ «ФІРМА СИСТЕМОСЕРВІС», ПП «ТРІАЛІНВЕСТ», ТОВ «НВП «ЕЛЕКТРОПРИВІД-ЛТД», ТОВ «ТБ «БРЯНКІВСЬКА ВУГІЛЬНА КОМПАНІЯ», ТОВ «БУДІВЕЛЬНО-МОНТАЖНЕ УПРАВЛІННЯ №30», ПП «ПАККАС», ТОВ «СЛАВІЯ ЛТД», ПП «ПРОМРЕСУРС КР», ТОВ «Л-ТРЕЙД», ТОВ «ГРАНІТ КР», ТОВ «КВОЛІТІБУД», ТОВ «УКРМЕХРЕМЧЕРМЕТ», ТОВ «УКРСПЕЦКОНСТРУКЦІЯ», ТОВ «КРИВБАСМІТАЛСТІЛ», ТОВ «ХАЙТЕК», ТОВ «СТАЛЬМОНТАЖРЕМОНТ», ТОВ «РЕАЛ СТРОЙ», ПП «ТЕХ-МАШ», ТОВ «БК «МЕТКОМ ІНВЕСТ», ТОВ «АНТА».

На підставі акту від 17.05.2019 року №73/28-10-46-15/24432974 Офісом великих платників податків ДФС прийнято податкове повідомлення-рішення від 10.06.2019 року №, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ, задекларовану на рахунок платника у банку у розмірі 1 526 702,00 грн. за звітній період лютий 2019 року та застосовані штрафні санкції у розмірі 763 351,00 грн.

Вказане податкові повідомлення - рішення оскаржені позивачем до Дніпропетровського окружного адміністративного суду.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26.03.2020 року у справі №160/8641/19 у задоволені позовної заяви відмовлено.

Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 16.12.2020 року рішення суду першої інстанції скасовано та прийнято нове рішення, яким адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 10.06.2019 року № в частині зменшення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на суму 1 472 651,30 грн та застосованих штрафних (фінансових) санкцій на суму 736 325,65 грн. У задоволенні решти позову відмовлено. Стягнуто на користь ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» за рахунок бюджетних асигнувань Офісу ВПП ДПС судові витрати на суму 46320 грн.

Постановою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 17.08.2022 року касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків задоволено частково, постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 16.12.2020 року скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Правовою підставою для прийняття рішення Верховним Судом стало не дослідження судом апеляційної інстанції реальності господарських операцій позивача згідно договорів з ТОВ «ДОРВОДГАЗБУД», ТОВ «РИТМ», ТОВ «ТПК НОВАТЕК», ТОВ «ЕНЕРГОАТІС», ТОВ «ЕНЕРГОЕКСПОРТ», ТОВ «Дніпропетровський машинобудівний завод», ПП «ВКФ «ЕЛТІК», не надання відповідної оцінки первинним документам, наданим до суду ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» на підтвердження здійснення господарських операцій із вказаними контрагентами.

В подальшому постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 25.10.2022 року апеляційну скаргу Товариства задоволено частково, рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26.03.2020 року у справі №160/8641/19 скасовано, ухвалене нове рішення, яким позов задоволено частково, визнане протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення № від 10.06.2019 року в частині зменшення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на суму 1 472 651,30 грн. та застосованих штрафних (фінансових) санкцій на суму 736 325,65 грн.

Під час розгляду справи №160/8641/19 судом підтверджено реальність господарських операцій позивача з ТОВ «ДОРВОДГАЗБУД», ТОВ «РИТМ», ТОВ «ТПК НОВАТЕК», ТОВ «ЕНЕРГОАТІС», ТОВ «ЕНЕРГОЕКСПОРТ», ТОВ «Дніпропетровський машинобудівний завод», ПП «ВКФ «ЕЛТІК».

Розглядаючи питання правомірності висновків щодо заниження фінансового результату до оподаткування зважаючи на нереальність господарських операцій із вказаними контрагентами, суд виходить із такого.

Згідно з абзацами 1, 2 пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Абзацом 1 пункту 44.2 статті 44 Податкового кодексу України встановлено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

За визначеннями, наведеними у статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом частин 1-5 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України «Про електронний цифровий підпис», або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

Відповідно до положень підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об`єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років). Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період перевищує двадцять мільйонів гривень, такий платник визначає об`єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу. Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Згідно з пунктом 135.1 статті 135 Податкового кодексу України базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Таким чином, платник податку на прибуток підприємства з метою визначення об`єкта оподаткування - прибутку визначає фінансовий результат до оподаткування (прибутку або збитку) шляхом коригування (збільшення або зменшення), використовуючи дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування. При цьому показники обліку доходів, витрат доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат доходів та фінансового результату у фінансовій звітності підприємства визначаються відповідно до Положень (стандартів) бухгалтерського обліку або Міжнародних стандартів фінансової звітності.

Частиною 2 статті 6 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено, що регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики, який затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.

Згідно з пунктами 5-7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені. Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Тобто, у бухгалтерському та податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесення витрат. І тільки за повної відсутності таких документів, або у разі, коли такі документи є недостовірними, тобто не відображають реальних подій (господарської операції), витрати, що враховуються при визначенні фінансового результату, та податковий кредит можуть вважатися не підтвердженими.

За умови реального здійснення платником податку господарської операції з придбання товарів (робіт, послуг), яка призвела до об`єктивної зміни складу активів такого платника, придбання такого товару (робіт, послуг) з метою використання у господарській діяльності, наявності первинних документів, які підтверджують понесені витрати, платник податку має право на віднесення таких витрат до витрат, що враховуються при визначенні фінансового результату, а податку на додану вартість - до складу податкового кредиту.

Аналогічна позиція викладена в постанові Верховного Суду від 15.02.2022 року у справі №826/13639/16.

В той же час відповідно до частини 4 статі 78 Кодексу адміністративного судочинства України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

Передбачене вказаною нормою процесуального права звільнення від доказування не має абсолютного характеру і не може сприйматися судом як неможливість спростування під час судового розгляду обставин, які зазначені в іншому судовому рішенні. Адміністративний суд не повинен сприймати як обов`язкові висновки щодо фактичних обставин справи, наведені у чинних судових рішеннях за інших адміністративних, цивільних чи господарських справ.

Водночас для спростування преюдиційних обставин, передбачених частиною 4 статі 78 Кодексу адміністративного судочинства України, учасник адміністративного процесу, який ці обставини заперечує, повинен подати суду належні та допустимі докази.

Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 18.11.2022 року у справі №640/22712/19.

Як встановлено судом висновок акту перевірки щодо нереальність господарських операцій позивача із вказаними вище контрагентами обґрунтований посиланням на акти №28/28-10-46-15/24432974 від 05.03.2018 року, №92/28-10-46-15/24432974 від 08.11.2018 року, №103/28-10-46-15/24432974 від 10.12.2018 року, №28/28-10-46-15/24432974 від 18.02.2019 року, №62/28-10-46-15/24432974 від 18.04.2019 року, №73/28-10-46-15/24432974 від 17.05.2019 року, №83/28-10-46-15/24432974 від 19.06.2019 року, №92/28-10-46-15/24432974 від 19.07.2019 року, в яких розглядалося питання правомірності формування даних податкового обліку позивача з податку на додану вартість.

Під час розгляду справи в суді відповідачем на підтвердження своєї позиції щодо безтоварності (фіктивності) господарських операцій не подано належних та допустимих доказів, які б спростовували встановлені у справах №160/7720/19, №640/19539/19, №640/2774/19, №160/2491/19, №160/5256/19, №160/11192/19, №804/3539/18, №160/8641/19 обставин реального характеру розглядуваних поставок.

З урахуванням викладеного, висновок контролюючого органу щодо заниження фінансового результату до оподаткування з підстав нереальності господарських операцій із вказаними контрагентами не знайшов свого підтвердження під час розгляду справи.

В той же час судом встановлено, що на підставі акту від 10.01.2019 року №7/28-10-46-15/24432974 Офісом великих платників податків ДФС прийнято податкове повідомлення-рішення № від 31.01.2019 року, згідно з яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 1 584 375 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 792 187,50 грн.

Вказане податкове повідомлення - рішення оскаржене позивачем до Дніпропетровського окружного адміністративного суду.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21.08.2019 року у справі №160/3852/19 адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 31.01.2019 року № в частині суми 814 293 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 06.08.2020 року рішення суду першої інстанції скасовано та ухвалено нове рішення, яким задоволено частково адміністративний позов ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ». Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 31.01.2019 року № на загальну суму 2 346 585 грн, у тому числі в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 1 564 390 грн та штрафних санкцій у розмірі 782 195 грн.

Постановою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 11.04.2022 року касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС задоволено частково, рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21.08.2019 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 06.08.2020 року скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суд від 16.11.2022 року позовну заяву Товариства до Східного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків задоволено, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення № від 31.01.2019 року на загальну суму 2 346 585 грн.

З урахуванням викладеного на момент розгляду справи судові рішення, які набрали законної сили, та якими б були встановлені обставини реальності господарських операцій між Позивачем та платниками податків, зазначеними в акті документальної позапланової перевірки від 10.01.2019 року №7/28-10-46-15/24432974 (ТОВ «ПРОМХІМТЕХ ЛТД» ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «ЕЛЕКТРОЕКСПОРТ», ТОВ «НВО «КОРУНД», ТОВ «АГРОСОЮЗ», ТОВ «ЕНЕРГОЕКСПОРТ», ТОВ «РЕМКРАН», ПП «КОРТЕЖ») відсутні.

Судом встановлено, що висновок акту документальної позапланової виїзної перевірки від 10.01.2019 року №7/28-10-46-15/24432974 щодо нереальності господарських операцій із вказаними контрагентами обґрунтовується наступним:

- щодо господарських операцій між Позивачем та ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «ЕЛЕКТРОЕКСПОРТ»: ненаданням актів приймання продукції за кількістю та якістю, довіреностей, журналу видачі довіреностей, для встановлення осіб, які приймали участь безпосередньо при здійсненні господарської операції; оригіналу або завіреної копії сертифікату якості продукції, виписану на партію або одиницю продукції, відсутністю у постачальника джерел походження ідентифікованого товару, що, на думку контролюючого органу, свідчить про недійсність формування відповідного активу та неможливість (нереальність) здійснення господарських операцій із його подальшого постачання по всьому ланцюгу проходження товару до кінцевого споживача;

- щодо господарських операцій між Позивачем та ТОВ «ПРОМХІМТЕХ ЛТД» : останній не є виробником або імпортером реалізованого на адресу позивача товару, формування податкового кредиту ТОВ «ПРОМХІМТЕХ ЛТД» за рахунок декларування фінансово-господарських взаємовідносин з контрагентами, які формують податковий кредит за рахунок придбання продуктів харчування, корму для тварин, товарів народного споживання тощо, свідчить про те, що первинні документи були складені формально, виключно на паперових носіях, а не в момент здійснення господарських операцій;

- щодо господарських операцій між Позивачем та ТОВ «НВО КОРУНД»: останній не є виробником або імпортером реалізованого позивачу товару, відсутність у постачальника джерел походження ідентифікованого товару свідчить про недійсність формування відповідного активу та неможливість (нереальність) здійснення господарських операцій із його подальшого постачання по всьому ланцюгу проходження товару до кінцевого споживача;

- щодо господарських операцій між Позивачем та ТОВ «АГРОСОЮЗ»: ненадання документу, що підтверджує якість Продукції (сертифікат якості та/або відповідності, виданий на одиницю або партію продукції, що постачається за цим договором, та/або паспорт виробу, та/або інструкція (керівництво) з технічної експлуатації та гарантійний талон, за його наявності) згідно укладених умов пункт 3.4, пункт 3.6 Розділу 3 Строки і умови поставки, п.5.1 Розділу 5 та п.7.3 Розділу 7 Договору №1555 від 19.07.2018 року у зв`язку з чим неможливо встановити походження алюмінію вторинного; - картки складського обліку товарно-матеріальних цінностей, лімітно-забірні картки, накладна-вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів, відомість обліку залишків матеріалів на складах; - акти списання у виробництво товарно-матеріальних цінностей які постачались по укладеному Договору №1555 від 19.07.2018 року та Специфікацій; - інформацію стосовно перетину КПП;

- щодо господарських операцій між Позивачем та ТОВ «РЕМКРАН»: ненадання журналі обліку оформлення перепусток на перебування працівників, які виконували роботи відповідно актів виконаних робіт, ввезення ТМЦ та спеціальної техніки на територію заводу, ненадання ліцензій та відповідних дозволів на право виконання робіт підвищеної небезпеки та на експлуатацію об`єктів, машин i механізмів підвищеної небезпеки, документів, які підтверджують перетин КПП комбінату автотранспортними засобами так i робітниками постачальників/підрядників; наряди - допуски на виконання спеціалізованих робіт підрядними організаціями; листи на видачу дозволів та перепустки на в`їзд, виїзд транспортних засобів підрядних/субпідрядних організацій, невідповідність фактичної наявності трудових ресурсів у ТОВ «РЕМКРАН» для виконання робіт та обсягів проведених робіт згідно наданих до перевірки паперових носіїв за формою первинних документів та податкових накладних;

- щодо господарських операцій між Позивачем та ТОВ «КОРТЕЖ»: недостатність кількістю штату працюючих осіб на ПП «КОРТЕЖ», відсутністю належних для виробництва основних засобів та виробничих потужностей, ненадання будь-яких додатків до актів приймання-передачі виконаних робіт з конкретизацією основних показників по виконаним роботам; журналів обліку оформлення перепусток на прохід працівників, які виконували роботи відповідно до актів виконаних робіт та ввезення ТМЦ та спеціальної техніки на територію заводу;

З урахуванням викладеного, в основу висновків контролюючого органу про нереальність господарських операцій позивача з ТОВ «ПРОМХІМТЕХЛТД», ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «ЕЛЕКТРОЕКСПОРТ», ТОВ «НВО «КОРУНД», ТОВ «РЕМКРАН», ТОВ «АГРОСОЮЗ», ТОВ «ЕНЕРГОЕКСПОРТ», ПП «КОРТЕЖ» покладені: висновки про відсутність у контрагентів (по ланцюгу постачання) трудових та матеріально - технічних ресурсів, придбання інших товарів, ніж реалізуються на адресу позивача, відсутність окремих документів, які опосередковують господарську операцію.

Надаючи правову оцінку вказаним доводам контролюючого органу суд виходить із такого.

Згідно вимог підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, які враховуються при визначенні об`єкту оподаткування податком на прибуток, та формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України).

А згідно вимог статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. Документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентами на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції та не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.

При цьому про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, у тому числі і наявність таких обставин: відсутність первинних документів обліку, недоліки в їх заповненні, відсутність економічної доцільності проведення відповідних господарських операцій, неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, коштів, основних виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, та інші обставини, які можуть свідчити про вчинення операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту, натомість мають на меті отримання неправомірної вигоди, у тому числі преференцій з боку держави.

Суд зазначає, що кожна з вказаних вище обставин не може бути самостійним беззаперечним свідченням (доказом) відсутності реального характеру господарських операцій, проте наявність таких обставин в сукупності, що має бути встановлено судом, може свідчити на користь висновку про неможливість фактичного проведення (вчинення) господарських операцій.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій та при оцінці обґрунтованості заявленої платником податків податкової вигоди суд має оцінити обставини вчинення відповідних господарських операцій в їх сукупності та дослідити фактичні правовідносини учасників операцій, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій, встановити зв`язок складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності. При цьому також необхідно враховувати, що первинні документи мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами.

Так, судом встановлено, що між Позивачем (покупець) та ТОВ «ПРОМХІМТЕХЛТД» (продавець) було укладено договір № 1434 на постачання продукції (товару), відповідно до специфікацій, узгоджених до договору.

Відповідно до п. 1.1. Договору № 1434 від 20.06.2018 року продавець зобов`язується поставити та передати у власність покупця продукцію відповідно до Специфікації(цій), узгодженої (них) до Договору, кожна одиниця якої, повинна комплектуватися Інструкцією з експлуатації, а покупець прийняти продукцію та оплатити її на умовах даного Договору.

До вказаного договору між сторонами було підписано специфікацію, відповідно до якої мав поставлятися товар: кільце компресійне 8Д49.22.04-1, сухар клапану Д50.09.007, шестірня регулятору Д.50.27.080-1, втулка з`єднувальна шлицьова Д.50 34015, втулка розпредвалу пер. Д50.01.018А, втулка розпредвалу зад. Д50.01.019А, елемент насосний Д50.27.104сб, прокладка колектора РИ 471.04.74-04, втулка 4Д49.92.04-1, кільце ущільнювальне Д2-030107, поводок Д50.34.016Б, ударник Д50.10.016, шестірня Д50.34.011, головка штанги 6Д49.92.31, охолоджувач повітря 6Д49.168спч-1, клапан нагнітаючий 03Д49.107.4, шайба 8Д49.92.10, кільце 1311.06.107.0 (2301.06.107), втулка нажимна сальникова Д50.11.101, п`ята 1317.06.109, п`ята 2301.06.050сб, патрубок 1311.03.103-03, патрубок 1311.03.103-06, втулка 3026.03.102.

В підтвердження виконання умов зазначеного договору позивачем надано до матеріалів справи рахунок №56 від 19.10.2018 року на суму 204120 грн., у т.ч. ПДВ 34020,00 грн., прибутковий ордер № , накладну № 50 від 19.10.2018 року, рахунок № 57 від 19.10.2018 року на суму 5616,00 грн., у т.ч. ПДВ 936,00 грн., прибутковий ордер № , накладу № 51 від 19.10.2018 року від 19.10.2018 року, рахунок № 58 від 19.10.2018 року на суму 18900,00 грн., у т.ч. ПДВ 3780,00 грн., прибутковий ордер № , накладну № 52 від 19.10.2018 року

Вказані документ не містять будь-яких дефектів та підтверджують, реальність господарської операції, рух активів та зміни майнового стану платника податків.

Крім того, як встановлено судом та було встановлено перевіркою, видами економічної діяльності ТОВ «ПРОМХІМТЕХЛТД» на час виникнення спірних правовідносин були: 46.69 оптова торгівля іншими машинами і устаткуваннями; 33.17 - ремонт та технічне обслуговування інших транспортних засобів; 46.14 діяльність посередників у торгівлі машинами, промисловим устаткуванням, суднами та літаками; 46.19 діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; 46.90 неспеціалізована оптова торгівля.

Також, судом встановлено, що між позивачем (покупець) та ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «ЕЛЕКТРОЕКСПОРТ» (продавець) 05.02.2018 року було укладено договір №236 на постачання продукції (товару), відповідно до специфікацій узгоджених до договору.

Відповідно до п. 1.1. Договору договір №1434 від 20.06.2018 року продавець зобов`язується поставити та передати у власність покупця продукцію відповідно до Специфікації(цій), узгодженої(них) до Договору, кожна одиниця якої, повинна комплектуватися Інструкцією з експлуатації, а покупець прийняти продукцію та оплатити її на умовах даного Договору.

Розділом 4 Договору визначено умови оплати, зокрема, у п.п. 4.1.1. зазначено, що оплата належним чином поставленої продукції здійснюється з відстрочкою платежу у термни, узгоджені у відповідних специфікаціях. Також п. 4.2 Договору визначено, що у випадку, якщо ціна і загальна сума рахунку включають ПДВ, оплата такого рахунку здійснюється за умови, що суму ПДВ включено до Єдиного реєстру податкових накладних. Якщо відповідну суму не відображено в Єдиному реєстрі податкових накладних, оплата рахунку здійснюється після реєстрації ПДВ.

До вказаного договору між сторонами було підписано специфікацію №1 від 05.02.2018 року, відповідно до якої мав поставлятися товар -ТЕП-400/48-1122-ВСД-1П2-0УХЛ4 з трансформатором; специфікацію №2 від 16.02.2018 року на поставку товару - плата фаз ЕЦАИ.687245.021, плата управління ЕЦАИ.687253.065, шафа ШРП-8-250-380 ІР54; специфікацію №3 від 14.03.2018 року, відповідно до якої мав поставлятися товар - шафа управління дренажним насосом ШУНД-ПБТ-630 ІР 54; специфікацію №4 від 11.04.2018 року на товар - ТЕП-100/220-0122-Я-В1П1-0 УХЛ4; специфікацію №5 від 19.04.2018 року на товар - тиристор Т-173-2000 кл.16-20 (тиристор Т173-2000-20); специфікацію №6 від 30.05.2018 року на товар - беск. Пускат ПБТ 630/380-11100-0 УХЛ 4; специфікацію №8 від 05.07.2018 року на товар - тиристорний збудник ТЕП-320/220-4422-0 з дистанційною та автоматичною сушкою синхронного двигуна (з трансформатором); специфікацію №9 від 31.07.2018 року на товар - шафа управління дренажним насосом ШУНД-ПБТ-630 ІР 54; специфікацію №10 від 13.08.2018 року на товар перетворювач VLTFC302 № 131В5911 / перетворювач частоти DanfossFC302P37KT5E55H2XG потужністю 37 кВт код №131В5911; перетворювач частоти ЕКТ-4-Д2-10-50 /перетворювач частоти ЕКТ4Д1-15-50 УХЛ416А380В; перетворювач частоти VLTFC302 1.1 кВ / перетворювач частоти DanfossFC302P1K1Т5E20H2XG (код 131В0076) 1.1 кВт, 380 В; специфікацію №11 від 20.08.2018 року на товар тиристорний збудник ТЕП-320/220-4422-0 з дистанційною та автоматичною сушкою синхронного двигуна (з трансформатором); специфікацію №12 від 07.09.2018 року на товар електропривод ТЕП-320/115-4422-0 з дистанційною та автоматичною сушкою синхронного двигуна (без трансформатора) / електропривод ТЕП-320/115-1122-ВСД-1П1-0 УХЛ 4; специфікацію №13 від 04.10.2018 року на товар шафа ТП-2000/400-УХЛ4; специфікацію №14 від 26.10.2018 року плата контролю фаз ЕЦАИ.687245.021, плата управління УЦАИ.687253.065, специфікація №15 від 26.11.2018 року на товар ТЕП-100/220-0122-Я-В1П1-0 УХЛ4; специфікацію №16 від 03.12.2018 року на товар - тиристорний збудник ТЕП-320/220-4422-0 з дистанційною та автоматичною сушкою синхронного двигуна (без трансформатора).

В підтвердження виконання умов зазначеного договору позивачем надано до матеріалів справи рахунок-фактуру №СФ-0000019 від 10.10.2018 року на суму 198 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 33000,00 грн., прибутковий ордер № , видаткову накладну №РН-00000 на суму 198 000,00 грн., у т.ч. ПДВ 33 000,00 грн., рахунок-фактуру №СФ-0000020 від 10.10.2018 року на суму 39 000,00 грн., у т.ч. ПДВ 6500 грн., прибутковий ордер №, видаткову накладну №РН-0000020 від 10.10.2020 року.

Крім того, як встановлено судом та було встановлено перевіркою, видами економічної діяльності ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «ЕЛЕКТРОЕКСПОРТ» на час виникнення спірних правовідносин були: 46.14 діяльність посередників у торгівлі машинами, промисловим устаткованням, суднами та літаками; 33.14 ремонт і обслуговування електричного устатковання; 33.20 установлення та монтаж машин і устатковання; 43.21 електромонтажні роботи; 46.63 оптова торгівля машинами і устаткованням для добувної промисловості та будівництва; 46.69 оптова торгівля іншими машинами і устаткуванням.

Між позивачем та ТОВ «НВО «КОРУНД» (), укладений договір № 959 від 26.04.2018 року.

Відповідно до п.п.1 вищевказаного договору продавець зобов`язується поставити та передати у власність покупця продукцію відповідно до Специфікації(цій), узгоджаеної(них) до Договору, кожна одиниця якої, повинна комплектуватися Інструкцією з експлуатації, а покупець прийняти продукцію та оплатити її на умовах даного Договору.

Розділом 4 Договору визначено умови оплати, зокрема, у п.п.4.1.1. зазначено, що оплата належним чином поставленої продукції здійснюється з відстрочкою платежу у терміни, узгоджені у відповідних специфікаціях. Також п. 4.2 Договору визначено, що у випадку, якщо ціна і загальна сума рахунку включають ПДВ, оплата такого рахунку здійснюється за умови, що суму ПДВ включено до Єдиного реєстру податкових накладних. Якщо відповідну суму не відображено в Єдиному реєстрі податкових накладних, оплата рахунку здійснюється після реєстрації ПДВ.

До вказаного договору між сторонами було підписано специфікацію №1 від 26.04.2018 року на товар коронка бурова КНШ 40-25 (діаметр коронки 40-41 мм), кількість штирів 6-7 шт., конус 7 градусів); специфікацію № 2 від 03.05.2018 року на товар - коронка бурова КНШ 40-25 (діаметр коронки 40-41 мм), кількість штирів 6-7 шт., конус 7 градусів); специфікацію № 3 від 16.05.2018 року на товар - коронка бурова КНШ 40-25 (діаметр коронки 40-41 мм), кількість штирів 6-7 шт., конус 7 градусів); специфікацію № 4 від 07.06.2018 року на товар - коронка бурова КНШ 40-25 (діаметр коронки 40-41 мм), кількість штирів 6-7 шт., конус 7 градусів); специфікацію № 5 від 13.08.2018 року на товар - коронка бурова КНШ 40-25 (діаметр коронки 40-41 мм), кількість штирів 6-7 шт., конус 7 градусів); специфікацію № 6 від 28.08.2018 року на товар - коронка бурова КНШ 40-25 (діаметр коронки 40-41 мм), кількість штирів 6-7 шт., конус 7 градусів); специфікацію № 7 від 30.10.2018 року на товар - коронка бурова КНШ 40-25 (діаметр коронки 40-41 мм), кількість штирів 6-7 шт., конус 7 градусів).

В підтвердження виконання умов зазначеного договору позивачем надано до матеріалів справи рахунок № 240918/002 від 24.09.2018 року на суму 118320,00 грн., у т.ч. ПДВ 19720,00 грн., прибутковий ордер №, видаткову накладну № 240918/002 від 24.09.2018 року на суму 118320,00 грн., у т.ч. ПДВ 19720,00 грн., ТТН від 24.09.2018 року № 22, рахунок № 240918/001 від 24.09.2018 року на суму 248472,00 грн., у т.ч. ПДВ 41412,00 грн.

Крім того, як встановлено судом та перевіркою, основним видом економічної діяльності ТОВ «НВО «КОРУНД» на час виникнення спірних правовідносин був: неспеціалізована оптова торгівля, що на переконання суду, кореспондує характеру проведених взаємовідносин між позивачем та його контрагентом.

Судом встановлено, що 02.05.2018 року між ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» (замовник) та ТОВ «РЕМКРАН» (підрядник) було укладено договір підряду №958, відповідно до п. 1.1 якого замовник доручає, а підрядник зобов`язується на свій ризик виконати в порядку та на умовах даного договору роботу з ремонту ПРУ КАР-30 №6 кисневого виробництва ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» відповідно до затвердженої проектно-кошторисної документації в строки, установлені планом-графіком виконання робіт у 2018 році (додаток 1) та з дотримання строків, наведених у графіку освоєння грошових коштів.

Згідно з п. 1.2 роботи виконуються з використанням матеріалів замовника. В разі необхідності виконання робіт з використанням матеріалів підрядника, їх перелік, вартість та кількість визначається сторонами шляхом підписання відомості матеріалів підрядника, необхідних для виконання робіт.

Згідно з п. 2.1 договору загальна вартість робіт за договорами, складається з суми вартості всіх фактично виконаних підрядником та прийнятих замовником робіт за ними, що підтверджується актами приймання виконаних робіт, підписаних сторонами або узгодженими специфікаціями до договору.

Згідно з п.3.1.4. договору підрядник зобов`язується виконувати роботи своїми інструментами, вантажопідйомними механізмами і такелажними пристосуваннями.

Відповідно до п.3.1.5. договору якщо для зборки споруджень підрядник використовує свої матеріали, то при завершенні робіт підрядник повинен розібрати їх та вивезти з території замовника.

Згідно з п. 3.1.10. договору підрядник повинен мати відповідну ліцензію (на виконання робіт, які підлягають ліцензуванню), та відповідні дозволи органів Держгірпромнагляду України на право виконання робіт підвищеної небезпеки та інші, передбачені діючим законодавством.

Пунктом 3.2.4. договору №958 від 02.05.2018 року передбачено, що замовник зобов`язується після виконання робіт забезпечити приймання основних фондів і після проведення необхідних іспитів, оформити акт приймання основних фондів.

Згідно з п.4.1 договору при завершенні роботи на об`єкті підрядник надає замовникові акти виконаних робіт по типовій формі № КБ-2в, оформлені у двосторонньому порядку.

Відповідно до п.4.3. договору передача матеріалів підряднику цехом замовника для виконання робіт оформлюється актом типової форми №01 на передачу основних і допоміжних матеріалів, конструкцій, запасних частин і деталей. Використання матеріалів замовника підтверджується актом типової форми №03 на витрачені матеріали, конструкції, запасні частини і деталі.

Згідно з п.4.4. договору повернення матеріалів від розбирання (демонтажу) оформлюється актом на передачу матеріалів, конструкцій і деталей, отриманих при розбиранні (демонтажі) основних фондів.

Розділом 5 Договору визначено умови здійснення платежів та розрахунків, а саме, відповідно до п. 5.1 договору оплата замовником виконаних підрядником робіт проводиться на підставі актів приймання виконаних робіт по формі №КБ-3, оформлених у двосторонньому порядку, оригіналів документів, доданих до них, та податкових накладних шляхом перерахування відповідних сум на розрахунковий рахунок підрядника.

Перевіркою було встановлено, що згідно даних єдиного реєстру податкових накладних та наданих до перевірки копій паперових носіїв за формою первинних документів, ТОВ «РЕМКРАН» виконано роботи по оновленню запобіжного клапану д-50, монтажу камер сепарационих, очищенню трубок ежекторів, охолоджувачів ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ».

19.02.2018 року між ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» (замовник) та ТОВ «РЕМКРАН» (підрядник) було укладено договір підряду № 278 відповідно до п. 1.1 якого замовник доручає, а підрядник зобов`язується на свій ризик виконувати в порядку та на умовах даного договору роботи в об`ємах (кількості) та згідно строків, зазначених у специфікації(ях), що є невід`ємн(ою)ими частин(ою)ами даного договору за цінами, узгодженими у додатках № 1.1, 1.2, 1.3 до даного договору, а покупець прийняти роботу та оплатити її на умовах даного договору.

Згідно з п. 2.1 договору загальна вартість робіт за договорами, складається з суми вартості всіх фактично виконаних підрядником та прийнятих замовником робіт за ними, що підтверджується актами приймання виконаних робіт, підписаних сторонами або узгодженими специфікаціями до договору.

Згідно з п.3.1.4. договору підрядник зобов`язується виконувати роботи своїми інструментами, вантажопідйомними механізмами і такелажними пристосуваннями.

Відповідно до п.3.1.5. договору якщо для зборки споруджень підрядник використовує свої матеріали, то при завершенні робіт підрядник повинен розібрати їх та вивезти з території замовника.

Згідно з п.3.1.9 договору підрядник повинен мати відповідну ліцензію (на виконання робіт, які підлягають ліцензуванню), та відповідні дозволи органів Держгірпромнагляду України на право виконання робіт підвищеної небезпеки та інші, передбачені діючим законодавством.

Згідно з п.4.1 договору при завершенні роботи на об`єкті підрядник надає замовникові акти виконаних робіт по типовій формі № КБ-2в, оформлені у двосторонньому порядку.

Відповідно до п.4.3. договору передача матеріалів підряднику цехом замовника для виконання робіт оформлюється актом типової форми №01 на передачу основних і допоміжних матеріалів, конструкцій, запасних частин і деталей. Використання матеріалів замовника підтверджується актом типової форми №03 на витрачені матеріали, конструкції, запасні частини і деталі.

Згідно з п.4.4. договору повернення матеріалів від розбирання (демонтажу) оформлюється актом на передачу матеріалів, конструкцій і деталей, отриманих при розбиранні (демонтажі) основних фондів.

Відповідно до п. 5.1 договору оплата замовником виконаних підрядником робіт проводиться на підставі актів приймання виконаних робіт, оформлених у двосторонньому порядку, рахунків, доданих до них, та податкових накладних, шляхом перерахування відповідних сум на розрахунковий рахунок підрядника.

На підтвердження виконання умов зазначених договорів позивачем надано до суду рахунок №22 від 24.10.2018 року по договору №278 від 19.02.2018 року на суму 166 306,15 грн., у т.ч. ПДВ 27 717,69 грн., акт №22 здачі-приймання робіт від 24.10.2018 року відповідно до договору від 19.02.2018 року №278, рахунок №21 від 24.10.2018 року по договору №278 від 19.02.2018 року на суму 35 526,23 грн., у т.ч. 5 921,04 грн., акт №21 здачі-приймання робіт від 24.10.2018 року відповідно до договору від 19.02.2018 року №278, рахунок №20 від 24.10.2018 року на суму 38 028,86 грн., у т.ч. ПДВ 6 338,14 грн., акт №20 здачі-приймання робіт від 24.10.2018 року з очищення теплообмінного обладнання кисневого виробництва, рахунок №10 від 25.10.2018 року по договору №958 від 02.05.2018 року на суму 279 018,24 грн., у т.ч. ПДВ 46 503,04 грн., акт №10 здачі-приймання робіт від 25.10.2018 року з ремонту розподільної установи ПРУ АКАр-30 №6 кисневого виробництва ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ», рахунок №9 від 25.10.2018 року по договору №958 від 02.05.2018 року на суму 87 681,29 грн., у т.ч. ПДВ 14 613,55 грн., акт №9 здачі-приймання робіт від 25.10.2018 року відповідно до договору від 02.05.2018 року №958.

Судом встановлено, що розрахунки здійснювались в безготівковій формі, також за наслідками зазначених господарських операцій складено податкові накладні, зареєстровані в ЄРПН, що також підтверджено контролюючим органом в акті перевірки.

При цьому, суд критично ставиться до доводів відповідача щодо відсутності у ТОВ «РЕМКРАН» трудових ресурсів, відсутності ліцензій та відповідних дозволів органів Державної служби України з питання праці на право виконання робіт підвищеної небезпеки та на експлуатацію об`єктів, машин і механізмів підвищеної небезпеки та ін.; документів, які підтверджують перетин КПП підприємства автотранспортними засобами та робітниками підрядника, що, як наслідок унеможливлює, на думку податкового органу встановити реальну чисельність працівників ТОВ «РЕМКРАН», які перебували на території ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» у жовтні 2018 року, з огляду на те, що до компетенції податкового органу не входять функції здійснення контролю за дотриманням наявності/ відсутності ліцензій та спеціальних дозволів на виконання робіт. Крім того, позивачем до матеріалів справи надано отриману у контрагента інформацію щодо проходження інструктажу працівниками підрядних організацій, із зазначенням в тому числі професії працівників та виданих позивачем перепусток на територію об`єкта, де виконувались роботи.

Крім того, як встановлено судом та перевіркою, видами економічної діяльності ТОВ «РЕМКРАН» на час виникнення спірних правовідносин були: 33.12 ремонт і технічне обслуговування машин і устаткування промислового призначення (основний); 33.20 установлення та монтаж машин і устаткування; 41.20 будівництво житлових і не житлових будівель; 43.21 електромонтажні роботи; 43.22 монтаж водопровідних мереж, систем опалення та кондиціонування; 43.99 інші спеціалізовані будівельні роботи, н.в.і.у.; 46.69 оптова торгівля іншими машинами і устаткуванням; 46.74 оптова торгівля залізними виробами, водопровідним і опалювальним устаткуванням і приладдям до нього; 46.90 неспеціалізована торгівля.

Судом встановлено, що між позивачем (покупець) та ТОВ «АГРОСОЮЗ» (продавець) було укладено договір № 1155, відповідно до п. 1.1 якого продавець зобов`язується поставити та передати у власність покупця продукцію відповідно до специфікації(ій), узгодженої(них) до договору, а покупець прийняти продукцію та оплатити її на умовах даного договору.

Згідно з п. 2.1 договору загальна вартість продукції за договором складається з суми вартості всіх партій продукції, узгодженим по всім специфікаціям до даного договору.

Відповідно до п.п.4.1.1. оплата продукції здійснюється з дати поставки на склад покупця у терміни, узгоджені відповідними Специфікаціями.

Між сторонами було підписано специфікацію №1 від 19.07.2018 року щодо поставки товару алюміній АВ87ДСТУ 3753-98 (ГОСТ 395-98).

На підтвердження виконання договору позивачем до перевірки та до суду надано рахунок фактуру №СФ-0000016 від 10.10.2018 року на суму 1 256 787,00 грн., у т. ч. ПДВ 209 464,50 грн., прибутковий касовий ордер №, видаткову накладну №РН-0000014 від 10.10.2018 року на суму 1 256 787,00 грн., у т.ч. 209 464,50 грн., ТТН №1810100 від 10.10.2018 року, приймально здавальний акт №1810100 від 10.10.2018 року.

Суд звертає увагу, що оплата за товар здійснювалась в безготівковій формі на банківський рахунок постачальника, за результатами господарський операцій складено податкову накладну, яку зареєстровано в ЄРПН, про що в акті перевірки зазначає відповідач.

Крім того, як встановлено судом, видами економічної діяльності ТОВ «АГРОСОЮЗ» на час виникнення спірних правовідносин були: 46.90 - неспеціалізована оптова торгівля, 24.42 - виробництво алюмінію, 24.53 - лиття легких кольорових металів, 38.32 - відновлення відсортованих відходів; 46.72 - оптова торгівля металами та металевими рудами; 46.77 - оптова торгівля відходами та брухтом.

Також судом встановлено, що між ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» (покупець) та ТОВ «ЕНЕРГОЕКСПОРТ» (продавець) було укладено договір купівлі-продажу № 1402 від 15.06.2018 року, відповідно до п. 1.1 якого продавець зобов`язується поставити та передати у власність покупця продукцію відповідно до специфікацій, узгоджених до договору, а покупець прийняти продукцію та оплатити її на умовах даного договору.

Загальна вартість продукції за договором складається з суми вартості всіх партій продукції, узгоджених по всім специфікаціям до даного договору (п. 2.1 договору).

Згідно з п.п.4.1.2. Договору оплата належним чином поставленої продукції здійснюється з відстрочкою платежу терміни, згоджені у відповідних специфікаціях.

Крім того, розділом 4 Договору передбачено, що у випадку, якщо ціна і загальна сума включають ПДВ, то оплата такого рахунку здійснюється за умови, що сума ПДВ включена до ЄРПН.

Між сторонами було підписано специфікацію №1 від 15.06.2018 року щодо товару автоцистерна для перевезення питної води.

На підтвердження виконання умов зазначених договорів позивачем надано до суду рахунок на оплату №17 від 12.09.2018 року на суму 1 926 000,00 грн., у т.ч. ПДВ 321 000,00 грн., коригувальний рахунок на оплату №18 від 24.09.2018 року до рахунку №17 від 12.09.2018 року на суму 95 558,88 грн., у т.ч. ПДВ 15 926,48 грн., розрахунок курсової різниці, прибутковий ордер №, видаткову накладну №8 від 12.09.2018 року на суму 2 021 558,88 грн., в т.ч. ПДВ 336 926,48 грн., митну декларацію.

Судом встановлено, що оплата за поставлений товар здійснювалась протягом жовтня 2018 року у безготівковій формі на розрахунковий рахунок постачальника, також за вказаною фінансово-господарською операцією в ЄРПН зареєстровано податкову накладну про що податковим органом зазначено у акті перевірки.

Крім того, як встановлено судом та перевіркою, видом економічної діяльності ТОВ «ЕНЕРГОЕКСПОРТ» на час виникнення спірних правовідносин був: 46.69 оптова торгівля іншими машинами й устаткуванням, що відповідає характеру проведених взаємовідносин між позивачем та його контрагентом.

З матеріалів справи вбачається, що між позивачем (замовник) та ПП «КОРТЕЖ» (підрядник) укладено договір підряду №672 від 29.03.2018 року, відповідно до п.1.1 якого замовник доручає, а підрядник зобов`язується на свій страх і ризик виконувати в порядку та на умовах даного договору роботи в об`ємах (кількості) та згідно строків, зазначених у специфікації(ях), що є невід`ємною(ими) частиною(ами) даного договору, за цінами, узгодженими у додатку №1 до даного договору, а покупець прийняти роботу та оплатити її на умовах даного договору.

Загальна вартість робіт за договором складається з суми вартості всіх фактично виконаних підрядником та прийнятих замовником робіт згідно договору, узгодженим по всім Специфікаціям до даного договору (п. 2.1 договору).

При необхідності виконання інших робіт, не передбачених договорами, їх вартість і обсяг узгоджуються сторонами шляхом укладання додаткових угод до даного договору (п.2.3 договору).

Згідно з п.3.1.9 підрядник повинен мати відповідну ліцензію (на виконання робіт, які підлягають ліцензуванню), та відповідні дозволи органів Державної служби України з питань праці на право виконання робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію об`єктів, машин і механізмів підвищеної небезпеки та інші, передбачені діючим законодавством.

Відповідно до п.4.1 договору при завершенні роботи на об`єкті підрядник надає замовникові акти виконаних робіт, але не пізніше 25-го числа звітного місяця.

Згідно з п.4.3 договору передача матеріалів підряднику цехом замовника для виконання робіт оформлюється актом типової форми №01 на передачу основних і допоміжних матеріалів, конструкцій, запасних частин і деталей. Використання матеріалів замовника підтверджується актом типової форми №03 на витрачені матеріали, конструкції, запасні частини і деталі.

Відповідно до п.4.4 договору повернення матеріалів від розбирання (демонтажу) оформлюється актом на передачу матеріалів, конструкцій і деталей, отриманих при розбиранні (демонтажі) основних фондів.

Оплата замовником виконаних підрядних робіт проводиться на підставі акту виконаних робіт по типовій формі №КВ-2в та довідки по формі №КБ-3, оформлених у двосторонньому порядку і рахунків, доданих до них, шляхом перерахування відповідних сум на розрахунковий рахунок підрядника (п. 5.1 договору).

Крім того, судом встановлено, що між ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» (замовник) та ПП «КОРТЕЖ» (підрядник) укладено договір підряду №1007 від 03.05.2018 року, відповідно до п. 1.1 якого замовник доручає, а підрядник зобов`язується на свій страх і ризик виконати в порядку та на умовах даного договору роботу з ремонту вежі гасіння № 2 в коксовому цеху №1 КХВ ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» відповідно до затвердженої проектно-кошторисної документації в строки, установлені планом-графіком виконання робіт у 2018 році та з дотриманням строків, наведених у графіку освоєння грошових коштів.

Загальна вартість робіт за договором складається з суми вартості всіх фактично виконаних підрядником та прийнятих замовником робіт згідно договору, що підтверджується актами приймання виконаних робіт, підписаних сторонами (п.2.1 договору).

При необхідності виконання інших робіт, не передбачених договорами, їх вартість і обсяг узгоджуються сторонами шляхом укладання додаткових угод до даного договору (п.2.3 договору).

Згідно з п.3.1.10 підрядник повинен мати відповідну ліцензію (на виконання робіт, які підлягають ліцензуванню), та відповідні дозволи органів Державної служби України з питань праці на право виконання робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію об`єктів, машин і механізмів підвищеної небезпеки та інші, передбачені діючим законодавством.

Відповідно до п.4.1 договору при завершенні роботи на об`єкті підрядник надає замовникові акти виконаних робіт, але не пізніше 25-го числа звітного місяця.

Згідно з п. 4.3 договору передача матеріалів підряднику цехом замовника для виконання робіт оформлюється актом типової форми №01 на передачу основних і допоміжних матеріалів, конструкцій, запасних частин і деталей. Використання матеріалів замовника підтверджується актом типової форми №03 на витрачені матеріали, конструкції, запасні частини і деталі.

Відповідно до п. 4.4 договору повернення матеріалів від розбирання (демонтажу) оформлюється актом на передачу матеріалів, конструкцій і деталей, отриманих при розбиранні (демонтажі) основних фондів.

Оплата замовником виконаних підрядних робіт проводиться на підставі акту виконаних робіт по типовій формі №КВ-2в та довідки по формі №КБ-3, оформлених у двосторонньому порядку і рахунків, доданих до них, шляхом перерахування відповідних сум на розрахунковий рахунок підрядника (п. 5.1 договору).

На підтвердження виконання умов зазначених договорів позивачем надано до суду рахунок №24 від 10.10.2018 року на суму 583 896,88 грн., у т.ч. ПДВ 97 315,15 грн., реєстр ремонту м`якої покрівлі будівлі боксу №7 РУГД, будівлі мехмайстерні РУГДУ, будівлі столової №18 РУГД, будівлі КТП-1, РП-1 ДФ-3 РУГД, будівлі КТП-1, РП-4 ДФ-3 РУГД, будівлі бункеровщиків ДФ-4 РУГД, будівлі ГВУДФ-4 РУГД, будівлі галереї ЛК-6 (дільниця № 3) ДФ-3,4 РУГД в 2018 році, акт №097-06-10 приймання виконаних підрядних робіт за жовтень 2018 року, акт №097-06-10 форми 01 на передачу основних і допоміжних матеріалів, конструкцій, запасних частин та деталей підрядної організації ПП «КОРТЕЖ» акт №097-06-10 на використані під час ремонту матеріали підрядної організації ПП «КОРТЕЖ», рахунок №23 від 29.09.2018 року на суму 35 671,66 грн., у т.ч. ПДВ 5 945,28 грн., акт №097-02-09 приймання виконаних робіт за вересень 2018 року, акт №097-02-09 на передачу основних та допоміжних матеріалів, конструкцій, запасних частин та деталей підрядної організації ПП «КОРТЕЖ», Акт №097-02-09 на використані під час ремонту матеріалі підрядної організації ПП «КОРТЕЖ», рахунок №22 від 29.09.2018 року на суму 130 911,67 грн., у т.ч. ПДВ 21 818,6 грн., довідка про вартість виконаних будівельних робіт і витрат за вересень 2018 року, акт №097-04-09 приймання виконаних робіт за вересень 2018 року, акт № 097-04-09 на передачу основних та допоміжних матеріалів, конструкцій, запасних частин та деталей підрядної організації ПП «КОРТЕЖ», Акт №097-04-09 на використані під час ремонту матеріалі підрядної організації ПП «КОРТЕЖ», рахунок № 21 від 29.09.2021 року на суму 94 768,20 грн., у т.ч. 15 794,70 грн. ПДВ., акт №097-01-09 приймання виконаних підрядних робіт за вересень 2018 року, акт №097-01-09 на передачу основних та допоміжних матеріалів, конструкцій, запасних частин та деталей підрядної організації ПП «КОРТЕЖ», акт №097-01-09 на використані під час ремонту матеріалі підрядної організації ПП «КОРТЕЖ», рахунок №20 від 07.09.2018 року на суму 562 775,89 грн., у т.ч. 93 795,98 грн., акт №097-06-09 приймання виконаних робіт підрядних робіт за вересень 2018 року, акт №097-06-09 на передачу основних та допоміжних матеріалів, конструкцій, запасних частин та деталей підрядної організації ПП «КОРТЕЖ», акт №097-06-09 на використані під час ремонту матеріалі підрядної організації ПП «КОРТЕЖ».

Судом встановлено, що позивач надавав до матеріалів справи на підтвердження реальності господарських операцій з ПП «КОРТЕЖ» товарно-транспортні накладні про ввезення на територію позивача відповідного вантажу, який використовувався при наданні послуг по вищезазначеним договорам, також надано видаткові накладні, що підтверджують придбання ПП «Кортеж» матеріалів і надано витяг з проекту організації робіт по виконанню ремонтних робіт, відповідно до вказаних договорів, а також витяги з журналів про проходження працівників підрядних організацій інструктажу.

Крім того, як встановлено судом та перевіркою, видами економічної діяльності ПП «КОРТЕЖ» на час виникнення спірних правовідносин були: 43.99 інші спеціалізовані будівельні роботи (основний), 33.14 ремонт і технічне обслуговування електричного устатковання, 41.20 будівництво житлових і нежитлових будівель, 43.29 інші будівельно-монтажні роботи, 46.19 діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту, 46.90 неспеціалізована оптова торгівля.

З урахуванням викладеного, суд дійшов висновку, що господарські операції між позивачем та вказаними контрагентами фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняють реальні зміни майнового стану платника податків.

Фактично, висновки перевірки ґрунтуються на припущенні про неспроможність контрагентів-контрагентів позивача на здійснення господарських операцій. Контролюючий орган не підтвердив своєї позиції про безтоварність господарських операцій, як і висновок про наявність протиправної мети при вчиненні правочинів належними доказами чи відповідними судовими рішеннями. Отже, висновки відповідача щодо безтоварності господарських операцій між позивачем та його контрагентами не підтверджуються належними та допустимими доказами і спростовуються фактичними обставинами, встановленими під час розгляду справи.

Крім того, суд вважає за необхідне вказати, що вказані висновки суду в означеній частині також підтверджуються змістом висновку експертів за результатами проведення додаткової комісійної судової економічної експертизи у адміністративному провадженні №640/329/20 від 23.06.2022 року №19178/19179/21-71/38509-38566/21-71, якими визначено, що встановлене в акті перевірки від 05.09.2019 року №103/28-10-46-17/24432974 заниження ПАТ «Арселоміттал Кривий Ріг» податкових зобов`язань з податку на прибуток підприємств в загальному розмірі 1 896 648 866,04 документально не підтверджено.

Вирішуючи спірні правовідносини щодо господарських операцій позивача з ТОВ «ВЕЛЕКС» за лютий 2019 року на суму 900 000,00 грн., як з сумнівним контрагентом, внаслідок чого відповідачем донараховано 162 000,00 грн. податкових зобов`язань з податку на прибуток підприємств, суд зазначає наступне.

Між Позивачем (покупець) та ТОВ «ВЕЛЕКС» (продавець) укладений договір поставки №1860 від 31.08.2018 року.

Специфікацією №1 від 31.08.2018 року до договору передбачено поставку 4 металодетекторів партіями.

Факт поставки металодетекторів підтверджується видатковими накладними №16 від 16.10.2018 року та №3 від 27.02.2019 року. Факт оприбуткування вказаних металодетекторів підтверджується прибутковими ордерами № від 22.10.2018 року та № від 28.02.2019 року.

В подальшому відповідно до Додаткової угоди №1 від 27.05.2019 року до вищезазначеного Договору Позивач та ТОВ «ВЕЛЕКС» дійшли згоди про розірвання Договору та повернення товару з огляду на їх невідповідність умовам Договору. Факт повернення товару підтверджується актом повернення №18067 від 06.06.2019 року та довіреністю ТОВ «ВЕЛЕКС» на отримання ТМЦ №34 від 04.06.2019 року.

На підставі вказаного позивачем здійснено коригування податкового кредиту на підставі відповідних розрахунків коригування до податкових накладних (№1 від 03.06.2019 року до податкової накладної №1 від 11.10.2018 року, №4 від 06.06.2019 року до податкової накладної №2 від 16.10.2018 року, №5 від 06.06.2019 року до податкової накладної №2 від 27.02.2019 року).

Суд вказує на те, що укладений між позивачем та контрагентом ТОВ «ВЕЛЕКС» договір містить основні положення, що свідчить про наявність наміру щодо настання реальних наслідків в момент укладення договору, оскільки, укладаючи угоду, сторони домовлялися щодо істотних умов правочину.

Таким чином, вищезазначений договір суд вважає належним та допустимим доказом наявності між позивачем та його контрагентом факту вчинення правочину в розумінні ст.202 Цивільного кодексу України.

З урахуванням викладеного, господарські операції позивача з ТОВ «ВЕЛЕКС» (з урахуванням повернення товару) носять реальний характер та не вплинули на обсяг податкових зобов`язань з податку на прибуток, відтак висновки податкового органу, викладені в акті щодо нереальності господарських операцій позивача з ТОВ «ВЕЛЕКС» є необґрунтованим.

При цьому, суд вважає за необхідне вказати, що вказані висновки суду в цій частині також підтверджуються змістом висновків експертів за результатами проведення судової економічної експертизи у адміністративному провадженні №640/329/20 від 29.04.2021 року №36557/36558/20-71/14431-14458/21-71, якими визначено, що встановлене в акті перевірки від 05.09.2019 року №103/28-10-46-17/24432974 заниження ПАТ «Арселоміттал Кривий Ріг» податкових зобов`язань з податку на прибуток підприємств по операціях з ТОВ «Велекс» () за лютий 2019 року, виходячи з суми операцій 900000,00 грн., документально не підтверджується.

Щодо нереальності господарських операцій позивача з ТОВ «УКР-МЕТ АЛЬЯНС», ТОВ «ВТОРМЕТ КОНСАЛТИНГ», ТОВ «МАРКЕТ ІНВЕСТ», ТОВ «ЛОМТРЕЙД», ТОВ «УКР МЕТ», ТОВ «БАЛКЕР», ТОВ «МАСТЕР ГРУП» з приводу реалізації металобрухту, суд зазначає наступне.

Як встановлено судом, висновок акту перевірки щодо заниження фінансового результату до оподаткування на загальну суму 5 411 278 349 грн. обґрунтований нереальністю господарських операцій з постачання металобрухту з ТОВ «УКР-МЕТ Альянс», ТОВ «ВТОРМЕТ КОНСАЛТИНГ», ТОВ «МАРКЕТ ІНВЕСТ», ТОВ «ЛОМТРЕЙД», ТОВ «УКР МЕТ», ТОВ «БАЛКЕР», ТОВ «МАСТЕР ГРУП» та, як наслідок, безоплатного отримання вказаного товару (активу) від невстановлених осіб.

Як зазначено в акті перевірки висновок контролюючого органу щодо нереальності господарських операцій з вказаними контрагентами обґрунтовується невідповідністю вказаних контрагентів вимогам спеціалізованого підприємства, яке здійснює операції з металобрухтом з огляду на відсутність основних, орендованих фондів та недостатню кількість трудових ресурсів; наявністю кримінальних проваджень за ч.2 ст. 205, ч.2 ст. 212 КК України, ч.3 ст.358, ч.2 ст.209, ч.3 ст.209, ч.3 ст.191 КК України; неможливість проведення зустрічних звірок постачальників; неможливість встановлення походження металобрухту по ланцюгу постачання на весь обсяг постачання; відсутністю посвідчень про вибухобезпечність. хімічну та радіаційну безпечність металобрухту, сертифікатів якості, актів походження металобрухту; відсутністю в актах приймання металобрухту за формою №69 інформації про джерело походження металобрухту та посади особи, печатки підприємства, у зв`язку з чим неможливо ідентифікувати особу, яка підписала акт від представника постачальника. До того ж, такі акти були завізовані штампом незалежної інспекційної організації INSPECTORATE UKRAINE LLC, SGS UKRAINE без зазначення інших реквізитів, що не дає змогу ідентифікувати організацію; неможливістю реального постачання з урахуванням місця та часу; встановлення випадків відсутності відображення в залізничних накладних найменування постачальника - власника металобрухту.

Не погоджуючись із вказаними висновками контролюючого органу позивач зазначає, що реальність спірних господарських операцій підтверджується первинною документацію, яка оформлена належним чином, що обумовило відображення даних господарських операцій в даних податкового обліку.

Крім того, позивачем зазначається, що рішенням ДПС України від 23.12.2019 року №14247/6/99-00-08-05-03 скасовано податкове повідомлення-рішення № від 09.10.2019 року та № від 09.10.2019 року в частині не підтвердження реальності здійснення операцій з Контрагентами-постачальниками, до переліку яких включалися ТОВ «УКР-МЕТ АЛЬЯНС», ТОВ «ВТОРМЕТ КОНСАЛТИНГ», ТОВ «МАРКЕТ ІНВЕСТ», ТОВ «ЛОМТРЕЙД», ТОВ «УКР МЕТ», ТОВ «БАЛКЕР», ПП «ЕВРО-МЕТ-РЕСУРС», ТОВ «МАСТЕР ГРУП». Подальша зміна рішення ДПС на підставі листа №14943/6/99-00-08-05-06 від 28.12.2019, на думку позивача, фактично змінює попереднє рішення, що не відповідає вимогам Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.08.2015 року №727 (далі - Порядок №727), яке дозволяє здійснювати виправлення виключно описок.

Надаючи правову оцінку вказаним доводам суд виходить із такого.

Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та / або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування (податок на прибуток підприємств) є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон №996-XIV.

Відповідно до статті 1 цього Закону (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно із частиною першою статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Аналогічна позиція викладена у постанові Великої Палати Верховного Суду від 07.07.2022 року у справі №160/3364/19.

Як встановлено судом між Позивачем та ТОВ «УКР-МЕТ АЛЬЯНС» (постачальник, повірений) було укладено договори:

(1) на поставку металобрухту №1395 від 10.05.2016 року, №705 від 10.03.2017 року, №2265 від 07.11.2018 року;

(2) доручення (на організацію перевезення та доставку брухту та відходів) №1396 від 10.05.2016 року, №706 від 10.03.2017 року, №2266 від 07.11.2018 року

За умовами договорів №1395 від 10.05.2016року, №705 від 10.03.2017 року, №2265 від 07.11.2018 року Продавець зобов`язується поставити Покупцю, а Покупець- прийняти й оплатити металобрухт на умовах даного Договору (п. 1.1. договорів).

Відповідно до п.1.2 договорів Продавець зобов`язаний поставляти щомісячний об`єм металобрухту не менше 25-35 тис.тн, якщо у Покупця буде виробнича необхідність Загальний обсяг поставок орієнтовно становитиме 300-420 тис. тон. Ціна металобрухту, що постачається Покупцю, не включає транспортні витрати. Ціни на металобрухт переглядаються тричі на місяць (п. 2.1). Номенклатура, кількість і технічні вимоги на металобрухт, що підлягає поставці Покупцю, передбачаються в Специфікаціях та Додаткових угодах, які є невід`ємною частиною даного Договору (п.2.6).

Як передбачено п.3.1 договорів Поставка металобрухту здійснюється Продавцем тільки на підставі узгоджених з Покупцем Специфікацій, що є невід`ємною частиною даного Договору.

За умовами договорів №1396 від 10.05.2016 року, №706 від 10.03.2017 року, №2266 від 07.11.2018 року Довіритель доручає, а Повірений зобов`язується від імені і за рахунок Довірителя виконати зазначені нижче дії в порядку та на умовах, визначених цим Договором (п. 1.1). Повірений від імені Довірителя організує перевезення і доставку брухту й відходів чорних металів (далі - металобрухт) залізничним транспортом у зазначене місце, згідно Специфікацій, Додатків і/або Додаткових угод, які є невід`ємними частинами договорів купівлі - продажу, укладених між Сторонами. Довіритель зобов`язується прийняти все виконане Повіреним та відшкодувати Повіреному витрати по провізній платі металобрухту та витрати за послуги ВОХР ДП «Укрзалізниці» по охороні вагонів з металобрухтом (окрім витрат охоронних послуг приватних організацій), залізничним транспортом від станції відвантаження до станції Кривий Ріг Придніпровської залізниці на умовах (п.1.2, 1.3).

В результаті виконання вищезазначених договорів протягом 2-4 кварталу 2018 року, 1 кварталу 2019 року ТОВ «УКР-МЕТ АЛЬЯНС» поставило Позивачу металобрухт у загальній кількості 274 173,890 тон на загальну суму 1 900 184 536,70 гривень.

Виконання вказаних договорів ТОВ «УКР-МЕТ АЛЬЯНС» підтверджується приймально-здавальними актами та актами приймання металів чорних (вторинних) за формою №69 та залізничними накладними по перевезенню металобрухту, зокрема:

- приймало-здавальні акти: №2645 від 04.05.2018 року, №2692 від 06.05.2018 року, №2826 від 15.05.2018 року, №2875 від 22.05.2018 року, №3122 віл 18.06.2018 року, №3734 від 19.07.2018 року, №4749 від 27.08.2018 року, №6061 від 09.10.2018 року, №6078 від 11.10.2018 року, №7322 від 25.11.2018 року, №8425 від 30.12.2018 року, №823 від 18.02.2019 року, №1328 від 21.03.2019 року, №1464 від 21.03.2019 року;

- акти приймання металів чорних (вторинних): №2645 від 04.05.2018 року, №2692 від 06.05.2018 року, №2826 від 15.05.2018 року, №2875 від 22.05.2018 року, №3122 віл 18.06.2018 року, №3734 від 19.07.2018 року, №4749 від 27.08.2018 року, №6061 від 09.10.2018 року, №6078 від 11.10.2018 року, №7322 від 25.11.2018 року, №8425 від 30.12.2018 року, №823 від 18.02.2019 року, №1328 від 21.03.2019 року, №1464 від 21.03.2019 року;

- залізничними накладними: №34704585, №344777433, №32281990, №50642461, №33028002, №35155431, №47739602, №44871721, №47145750, №32413775, №37426723, №32075798.

Як встановлено судом між Позивачем та ТОВ «БАЛКЕР» (постачальник, повірений) було укладено договори:

(1) на поставку металобрухту №2733 від 26.09.2016 року, №2280 від 07.11.2018 року.;

(2) доручення (на організацію перевезення та доставку брухту та відходів) №2734 від 26.09.2016 року, №2281 від 07.11.2018 року.

За умовами договорів №2733 від 26.09.2016 року, №2280 від 07.11.2018 року зобов`язується поставити Покупцю, а Покупець - прийняти й оплатити металобрухт на умовах даного Договору. Продавець зобов`язаний поставляти щомісячний об`єм металобрухту не менше 25-35 тис.тн, якщо у Покупця буде виробнича необхідність Загальний обсяг поставок орієнтовно становитиме 300-420 тис. тн. (п. 2.2). Номенклатура, кількість і технічні вимоги на металобрухт, що підлягає поставці Покупцю, передбачаються в Специфікаціях та Додаткових угодах, які є невід`ємною частиною даного Договору (п. 3.6).

За умовами договорів №2734 від 26.09.2016 року, №2281 від 07.11.2018 року Довіритель доручає, а Повірений зобов`язується від імені і за рахунок Довірителя виконати зазначені нижче дії в порядку та на умовах, визначених цим Договором. Повірений від імені Довірителя організує перевезення і доставку брухту й відходів чорних металів (далі - металобрухт) залізничним транспортом у зазначене місце, згідно Специфікацій, Додатків і/або Додаткових угод, які є невід`ємними частинами Договору купівлі-пролажу №2733від 26.09.2016. укладеного між Сторонами. Довіритель зобов`язується прийняти все виконане Повіреним та відшкодувати Повіреному витрати по провізній платі металобрухту та витрати за послуги ВОХР ДП «Укрзалізниці» по охороні вагонів з металобрухтом (окрім витрат охоронних послуг приватних організацій), залізничним транспортом від станції відвантаження до станції Кривий Ріг Придніпровської залізниці на умовах (п. 1.2, 1.3).

В результаті виконання вищезазначених договорів протягом 01.10.2016 року - 31.03.2019 року ТОВ «БАЛКЕР» поставило Позивачу металобрухт у загальній кількості 159 345,4 тон на загальну суму 1 048 995 543,68грн.

Виконання вказаних договорів ТОВ «БАЛКЕР» підтверджується приймально - здавальними актами та актами приймання металів чорних (вторинних) за формою № 69 та залізничними накладними по перевезенню металобрухту, зокрема:

- приймало-здавальні акти: №8526 від 19.10.2016 року, №8618 від 23.10.2016 року, №8704 від 31.10.2016 року, №9423 від 23.11.2016 року, №10500 від 05.01.2017 року, №1231 від 24.02.2017 року, №2008 від 31.03.2017 року, №3061 від 03.05.2017 року, №4844 від 27.06.2017 року, №7166 від 28.09.2017 року, №8449 від 31.10.2017 року, №9361 від 04.12.2017 року, №9959 від 22.12.2017 року, №359 від 16.01.2018 року, №1760 від 06.03.2018 року, №2014 від 18.03.2018 року, №2301 від 17.04.2018 року, №2839 від 16.05.2018 року, №3141 від 20.06.2018 року, №3709 від 17.07.2018 року, №4730 від 25.08.2018 року, №6062 від 11.10.2018 року, №7318 від 28.11.2018 року, №8428 від 05.01.2019 року, №820 від 19.02.2019 року, №1479 від 19.03.2019 року;

- акти приймання металів чорних (вторинних): №8526 від 19.10.2016 року, №8618 від 23.10.2016 року, №8704 від 31.10.2016 року, №9423 від 23.11.2016 року, №10500 від 05.01.2017 року, №1231 від 24.02.2017 року, №2008 від 31.03.2017 року, №3061 від 03.05.2017 року, №4844 від 27.06.2017 року, №7166 від 28.09.2017 року, №8449 від 31.10.2017 року, №9361 від 04.12.2017 року, №9959 від 22.12.2017 року, №359 від 16.01.2018 року, №1760 від 06.03.2018 року, №2014 від 18.03.2018 року, №2301 від 17.04.2018 року, №2839 від 16.05.2018 року, №3141 від 20.06.2018 року, №3709 від 17.07.2018 року, №4730 від 25.08.2018 року, №6062 від 11.10.2018 року, №7318 від 28.11.2018 року, №8428 від 05.01.2019 року, №820 від 19.02.2019 року, №1479 від 19.03.2019 року;

- залізничними накладними: №32930679, №33281163, №39969902, №34559948, №32021297, №40505570, №42311191, №44230092, №40662611, №42134122, №33043688, №40606683, №42077370, №44137610, №№373611862, №41552720, №42632992, №43444090, №33073677, №42675330, №35912823, №42528588, №37121704, №37524089.

Також судом встановлено, що між Позивачем та ТОВ «ЛОМТРЕЙД» (постачальник, повірений) було укладено договори: на поставку металобрухту №2275 від 10.08.2016 року; та доручення (на організацію перевезення та доставку брухту та відходів) №2276 від 10.0.2016 року.

Згідно договору №2275 від 10.08.2016 року Продавець зобов`язується поставити Покупцю, а Покупець - прийняти й оплатити металобрухт на умовах даного Договору. Продавець зобов`язаний поставляти щомісячний об`єм металобрухту не менше 25-35 тис. тн, якщо у Покупця буде виробнича необхідність Загальний обсяг поставок орієнтовно становитиме 300-420 тис. тн.(п. 1.2). Відповідно до п. 2.1договору ціна металобрухту, що постачається Покупцю, не включає транспортні витрати. Ціни на металобрухт переглядаються тричі на місяць. Номенклатура, кількість і технічні вимоги на металобрухт, що підлягає поставці Покупцю, передбачаються в Специфікаціях та Додаткових угодах, які є невід`ємною частиною даного Договору (п. 2.6).

Поставка металобрухту здійснюється Продавцем тільки на підставі узгоджених з Покупцем Специфікацій, що є невід`ємною частиною даного Договору (п. 3.1).

Відповідно до договору №2276 від 10.0.2016 року Довіритель доручає, а Повірений зобов`язується від імені і за рахунок Довірителя виконати зазначені нижче дії в порядку та на умовах, визначених цим Договором. Повірений від імені Довірителя організує перевезення і доставку брухту й відходів чорних металів (далі - металобрухт) залізничним транспортом у зазначене місце, згідно Специфікацій, Додатків і/або Додаткових угод, які є невід`ємними частинами Договору купівлі-пролажу №2275 від 10.08.2016 року укладеного між Сторонами.

В результаті виконання вищезазначених договорів протягом 3-4 кварталу 2016 року, 1-4 кварталу 2017 року, 1 кварталу 2018 року ТОВ «ЛОМТРЕЙД» поставило Товариству металобрухт у загальній кількості 283 955,58 тон на загальну суму 1 675 993 061,70 грн.

Виконання вказаних договорів підтверджується: приймально - здавальними актами та актами приймання металів чорних (вторинних) за формою №69, залізничними накладними по перевезенню металобрухту, зокрема:

- приймало-здавальні акти: №6658 від 16.08.2016 року, №6667 від 17.08.2016 року, №6989 від 02.09.2016 року, №7573 від 19.09.2016 року, №8712 від 30.10.2016 року, №9392 від 20.11.2016 року, №10421 від 28.12.2016 року, №723 від 04.02.2017 року, №1288 від 05.03.2017 року, №1289 від 04.03.2017 року, №2051 від 31.03.2017 року, №3072 від 03.05.2017 року, №3461 від 12.05.2017 року, №4887 від 27.06.2017 року, №5527 від 26.07.2017 року, №7152 від 18.09.2017 року, №8461 від 03.11.2017 року, №9385 від 05.12.2017 року, №9901 від 20.12.2017 року;

- акти приймання металів чорних (вторинних): №6658 від 16.08.2016 року, №6989 від 02.09.2016 року, №7573 від 19.09.2016 року, №8712 від 30.10.2016 року, №9392 від 20.11.2016 року, №10421 від 28.12.2016 року, №723 від 04.02.2017 року, №1288 від 05.03.2017 року, №1289 від 04.03.2017 року, №2051 від 31.03.2017 року, №3072 від 03.05.2017 року, №3461 від 12.05.2017 року, №4887 від 27.06.2017 року, №5527 від 26.07.2017 року, №7152 від 18.09.2017 року, №8461 від 03.11.2017 року, №9385 від 05.12.2017 року, №9901 від 20.12.2017 року;

- залізничними накладними: №38170197, №44219079, №41908138, №33225905, №40253817, №34242149, №35855725, №36227882, №36843191, №44697456, №42221937, №43534007, №44212058, №39750567, №32873473, №42599274.

Судом встановлено, що між Позивачем та ТОВ «МАРКЕТ ІНВЕСТ» (продавець, повірений) було укладено договори: на поставку металобрухту №10 від 16.12.2015 року, та доручення (на організацію перевезення та доставку брухту та відходів) №11 від 16.12.2015 року.

Згідно договору №10 від 16.12.2015 року Продавець зобов`язується поставити Покупцю, а Покупець - прийняти й оплатити металобрухт на умовах даного Договору. Продавець зобов`язаний поставляти щомісячний об`єм металобрухту не менше 25-35 тис.тн, якщо у Покупця буде виробнича необхідність Загальний обсяг поставок орієнтовно становитиме 300-420 тис. тон.

Ціна металобрухту, що постачається Покупцю, не включає транспортні витрати. Ціни на металобрухт переглядаються тричі на місяць. Номенклатура, кількість і технічні вимоги на металобрухт, що підлягає поставці Покупцю, передбачаються в Специфікаціях та Додаткових угодах, які є невід`ємною частиною даного Договору (п. 2.1, 2.6 Договору).

За умовами договору №11 від 16.12.2015 року Довіритель доручає, а Повірений зобов`язується від імені і за рахунок Довірителя виконати зазначені нижче дії в порядку та на умовах, визначених цим Договором. Повірений від імені Довірителя організує перевезення і доставку брухту й відходів чорних металів (далі - металобрухт) залізничним транспортом у зазначене місце, згідно Специфікацій, Додатків і/або Додаткових угод, які є невід`ємними частинами Договору купівлі-пролажу №10 від 16.12.2015 року укладеного між Сторонами (п. 1.2 Договору).

В результаті виконання вищезазначених договорів протягом 2-3 кварталу 2016 року ТОВ «МАРКЕТ ІНВЕСТ» поставило Позивачу металобрухт у загальній кількості 254 248 тон на загальну суму 90 797 718,00 гривень.

Виконання вказаних договорів підтверджується: приймально-здавальними актами та актами приймання металів чорних (вторинних) за формою №69, залізничними накладними по перевезенню металобрухту, зокрема:

- приймало-здавальні акти: №3157 від 18.04.2016 року, №4257 від 19.05.2016 року, №4849 від 15.06.2016 року, №4870 від 08.06.2016 року, №5588 від 29.06.2016 року, №6263 від 28.07.2016 року;

- акти приймання металів чорних (вторинних): №3157 від 18.04.2016 року, №4257 від 19.05.2016 року, №4849 від 15.06.2016 року, №4870 від 08.06.2016 року, №5588 від 29.06.2016 року, №6263 від 28.07.2016 року;

- залізничними накладними: №32968026, №33439423, №33974270, №42462986.

Між Позивачем та ТОВ «ВТОРМЕТ КОНСАЛТІНГ» (постачальник, повірений) було укладено договори: на поставку металобрухту та на організацію перевезення та доставку брухту та відходів №6 від 16.12.2015 року, №5 від 16.12.2015 року.

На підставі договору №5 від 16.12.2015 року Продавець зобов`язується поставити Покупцю, а Покупець - прийняти й оплатити металобрухт на умовах даного Договору. Продавець зобов`язаний поставляти щомісячний об`єм металобрухту не менше 25-30 тис.тн, якщо у Покупця буде виробнича необхідність Загальний обсяг поставок орієнтовно становитиме 300-420 тис. т. Ціна металобрухту, що постачається Покупцю, не включає транспортні витрати. Ціни на металобрухт переглядаються тричі на місяць. Номенклатура, кількість і технічні вимоги на металобрухт, що підлягає поставці Покупцю, передбачаються в Специфікаціях та Додаткових угодах, які є невід`ємною частиною даного Договору.

Згідно договору №6 від 16.12.2015 року Довіритель доручає, а Повірений зобов`язується від імені і за рахунок Довірителя виконати зазначені нижче дії в порядку та на умовах, визначених цим Договором. Повірений зобов`язується від імені і за рахунок Довірителя замовляти послуги у перевізника по доставці вантажу залізничним транспортом. Довіритель зобов`язується прийняти все виконане Повіреним та відшкодувати Повіреному витрати по провізній платі металобрухту та витрати за послуги ВОХР ДП «Укрзалізниці» по охороні вагонів з металобрухтом (окрім витрат охоронних послуг приватних організацій), залізничним транспортом від станції відвантаження до станції Кривий Ріг Придніпровської залізниці на умовах Договору купівлі-продажу №5 від 16.12.2015 року.

В результаті виконання вищезазначених договорів протягом 2-4 кварталу 2016 року, ТОВ «ВТОРМЕТ КОНСАЛТІНГ» поставило Товариству металобрухт у загальній кількості 99 578,77 тон на загальну суму 180 806 940 гривень.

Виконання вказаних договорів підтверджується: приймально - здавальними актами та актами приймання металів чорних (вторинних) за формою №69, залізничними накладними по перевезенню металобрухту зокрема:

- приймало-здавальні акти: №3118 від 15.04.2016 року, №3122 від 20.04.2016 року, №3824 від 08.05.2016 року, №3825 від 04.05.2016 року;

- акти приймання металів чорних (вторинних): №3118 від 15.04.2016 року, №3122 від 20.04.2016 року, №3824 від 08.05.2016 року, №3825 від 04.05.2016 року;

- залізничними накладними: №36150860, №36137412, №36150860.

Судом встановлено, що між Позивачем та ТОВ «УКР МЕТ» (постачальник) було укладено договір на поставку металобрухту №2653 від 28.12.2018, за умовами якого Продавець зобов`язується поставити Покупцю, а Покупець - прийняти й оплатити металобрухт на умовах даного Договору. Продавець зобов`язаний поставляти щомісячний об`єм металобрухту не менше 1000 тис.тн, якщо у Покупця буде виробнича необхідність Загальний обсяг поставок орієнтовно становитиме 12000 тис. тн. Номенклатура, кількість і технічні вимоги на металобрухт, що підлягає поставці Покупцю, передбачаються в Специфікаціях та Додаткових угодах, які є невід`ємною частиною даного Договору (п. 2.6.). Поставка металобрухту здійснюється Продавцем тільки на підставі узгоджених з Покупцем Специфікацій, що є невід`ємною частиною даного Договору (п.3.1.).

В результаті виконання вищезазначених договорів протягом 1 кварталу 2019 року ТОВ «УКР МЕТ» поставило Товариству металобрухт у загальній кількості 9 606,8 тон на загальну суму 8 362 804,00 грн.

Виконання вказаного договору підтверджується: приймально - здавальними актами та актами приймання металів чорних (вторинних) за формою №69, залізничними накладними по перевезенню металобрухту, зокрема:

- приймало-здавальні акти: №587 від 30.01.2016 року, №1269 від 23.02.2016 року, №1956 від 16.03.2016 року, №451 від 23.01.2019 року, №449 від 07.02.2019 року;

- акти приймання металів чорних (вторинних): №587 від 30.01.2016 року, №1269 від 23.02.2016 року, №1956 від 16.03.2016 року, №451 від 23.01.2019 року, №449 від 07.02.2019 року;

- залізничними накладними: №32020653, №51947810, №35745470.

Між Позивачем та ТОВ «МАСТЕР ГРУП» (постачальник, повірений) було укладено договори на поставку металобрухту №2680 від 19.09.2016 року, №2681 від 19.09.2016 року, за умовами яких Продавець зобов`язується поставити Покупцю, а Покупець - прийняти й оплатити металобрухт на умовах даного Договору. Продавець зобов`язаний поставляти щомісячний об`єм металобрухту не менше 5 тис.тн, якщо у Покупця буде виробнича необхідність Загальний обсяг поставок орієнтовно становитиме 15 тис.тн. (п. 1.2).

Ціна металобрухту, що постачається Покупцю, не включає транспортні витрати. Ціни на металобрухт переглядаються тричі на місяць. Номенклатура, кількість і технічні вимоги на металобрухт, що підлягає поставці Покупцю, передбачаються в Специфікаціях та Додаткових угодах, які є невід`ємною частиною даного Договору (п. 2.6.). Поставка металобрухту здійснюється Продавцем тільки на підставі узгоджених з Покупцем Специфікацій, що є невід`ємною частиною даного Договору.

В результаті виконання вищезазначених договорів протягом 4 кварталу 2016 року ТОВ «МАСТЕР ГРУП» поставило Позивачу металобрухт у загальній кількості 8 471, 51 тон на загальну суму 36 323 973, 9 гривень.

Виконання вказаних договорів підтверджується: приймально - здавальними актами та актами приймання металів чорних (вторинних) за формою №69, залізничними накладними по перевезенню металобрухту, зокрема:

- приймало-здавальні акти: №8700 від 31.10.2016 року, №8709 від 31.10.2016 року, №8798 від 03.11.2016 року;

- акти приймання металів чорних (вторинних): №8700 від 31.10.2016 року, №8709 від 31.10.2016 року, №8798 від 03.11.2016 року;

- залізничними накладними: №32903320.

Розглядаючи доводи контролюючого органу про невідповідність постачальників металобрухту вимогам спеціалізованого підприємства в розумінні Закону України «Про металобрухт» з огляду на відсутність орендованих / власних основних засобів, недостатню кількість трудових ресурсів, суд звертає увага на той факт, що такі висновки зроблено контролюючим органом на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації, однак така податкова інформація носить виключно інформативний характер. Посилання контролюючого органу на таку інформацію, як критерій оцінки реальності господарських операцій, є безпідставними, оскільки така інформація сама собою не доводить та не може свідчити про наявність податкових правопорушень, на які посилається відповідач. Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 27.09.2022 року у справі №825/3582/15-а.

Відтак така інформація не відповідає критерію юридичної значимості та не є допустимим і достовірним доказом у розумінні процесуального закону. Така інформація сама собою не доводить та не може свідчити про наявність податкових правопорушень, на які посилається відповідач.

Твердження податкового органу про відсутність у контрагентів позивача необхідної для ведення господарської діяльності кількості працівників не свідчить про нереальність господарських операцій, оскільки контрагент платника податків має право залучати їх на підставі цивільно-правових угод. Визнання податковим органом в акті перевірки договорів нечинними (недійсними) знаходиться за межами дискреційних повноважень податкового органу. Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 10.03.2020 у справі №640/1073/19. Відповідачем не наведено та не обґрунтовано, яка кількість працівників є достатньою та підтверджує реальність вказаних господарських операцій.

При цьому позивачем було надано декларацію відповідності матеріально-технічної бази роботодавця ТОВ «УКР МЕТ» вимогам законодавства з питань охорони праці та промислової безпеки від 21.12.2015 року №158-15-32-к, Декларація №11 від 21.09.2015 року відповідності матеріально-технічної бази ТОВ «УКР-МЕТ АЛЬЯНС» вимогам законодавства з питань пожежної безпеки; дозвіл ГУ Держпраці у Київській області №89.16.32 від 23.02.2016 року на експлуатацію спеціального обладнання; дозвіл ГУ Держпраці у Київській області №83.16.32 від 23.02.2016 року на експлуатацію спеціального обладнання.

Також позивачем в якості доказів походження металобрухту, придбаного у ТОВ «УКР МЕТ», ТОВ «УКР-МЕТ АЛЬЯНС», було подано до суду наступні документи:

в частині ТОВ «УКР МЕТ»: копії вантажних митних декларацій; копії дозволів Міністерства екології та природних ресурсів України на імпорт металобрухту; копії висновків ТПП про відповідність металобрухту кодам УКТ ЗЕД; копії сертифікатів походження металобрухту, в частині ТОВ «УКР-МЕТ АЛЬЯНС»: Договір транспортного експедирування №Э-010116 від 01.01.2016 року; додаткова угода №1 від 01.01.2016 року до договору транспортного експедирування №Э-010116 від 01.01.2016 року; додаткова угода №2 від 01.01.2016 року до договору транспортного експедирування №Э-010116 від 01.01.2016 року; декларація відповідності матеріально-технічної бази вимогам законодавства з питань технічної безпеки (ТОВ «ЮГ ВТОРЛОМ»); посвідчення про закінчення курсів при УКК працівників ТОВ «ЮГ ВТОРЛОМ»; посвідчення про періодичну перевірку знань працівників ТОВ «ЮГ ВТОРЛОМ»; посвідчення про проходження навчання та перевірку знань з питань радіаційної безпеки при виконанні робіт з металобрухтом працівників ТОВ «ЮГ ВТОРЛОМ»; посвідчення про проходження навчання та перевірку знань з питань контролю вибухобезпеки металобрухту працівників ТОВ «ЮГ ВТОРЛОМ»; акти приймання-передачі металобрухту; посвідчення про результати перевірки знань з охорони праці працівників ТОВ «ЮГ ВТОРЛОМ»; посвідчення про навчання та перевірку знань нормативно-правових актів з охорони праці працівників ТОВ «ЮГ ВТОРЛОМ»; посвідчення про результати перевірки знань з технології робіт працівників ТОВ «ЮГ ВТОРЛОМ»; посвідчення працівників ТОВ «ЮГ ВТОРЛОМ» про закінчення курсу навчання на допуск до експлуатації вантажно-підіймальних механізмів, що керуються з підлоги; свідоцтва про присвоєння кваліфікаційного рівня з робітничих професій працівників ТОВ «ЮГ ВТОРЛОМ»; дозволи Головного управління Держпраці у Київській області, видані ТОВ «ЮГ ВТОРЛОМ» на виконання робіт, пов`язаних із заготівлею/переробкою металобрухту; договір поставки №1П/09/10/2017 від 09.10.2017 року ТОВ «ЮГ ВТОРЛОМ»; специфікації до Договору поставки №1П/09/10/2017 від 09.10.2017 року; лист ДСНС України про надання інформації щодо реєстрації декларації №04/2-09/2878 від 08.06.2018 року ТОВ «ЮГ ВТОРЛОМ»; акти походження лому чорних металів та сертифікати якості на вторинні чорні метали; посвідчення про вибухонебезпечність, хімічну та радіаційну безпечність металобрухту чорних металів ТОВ «УКР МЕТ АЛЬЯНС»; залізничні накладні ТОВ «ЮГ ВТОРЛОМ».

З вищенаведених документів вбачається, що металобрухт ТОВ «УКР-МЕТ АЛЬЯНС», який було придбано у ТОВ «ЮГ ВТОРЛОМ» на підставі договору поставки металобрухту №1П/09/10/2017 від 09.10.2017 року та за умовами якого ТОВ «ЮГ ВТОРЛОМ» відвантажувало на адресу ТОВ «УКР-МЕТ АЛЬЯНС» вказаний металобрухт, який в свою чергу ТОВ «УКР-МЕТ АЛЬЯНС» було поставлено, в тому числі, на користь позивача.

Факт перевезення металобрухту від ТОВ «УКР-МЕТ АЛЬЯНС» на корить позивача та інших покупців підтверджується відповідним договором транспортного експедирування №Э-010116 від 01.01.2016 року, укладеним між ТОВ «УКР-МЕТ АЛЬЯНС» та ТОВ «ТРАНСПОРТНО-ЕКСПЕДИЦІЙНА КОМПАНІЯ «УКР-ТРАНС».

Таким чином, позивачем надано до суду документи, які підтверджують походження реалізованого позивачу металобрухту ТОВ «УКР-МЕТ АЛЬЯНС», який було отримано від ТОВ «ЮГ ВТОРЛОМ» та надано, зокрема, копії дозвільних документів на підставі яких ТОВ «ЮГ ВТОРЛОМ» здійснює заготівлю та переробку металобрухту чорних металів на своїх заготівельних майданчиках, копії документів, що підтверджують наявність у ТОВ «ЮГ ВТОРЛОМ» кваліфікованого персоналу, безпечність металобрухту та інші документи стосовно законності заготівлі ТОВ «ЮГ ВТОРЛОМ» металобрухту.

Безпідставними є також і посилання контролюючого органу, як на підставу нереальності господарських операцій між позивачем та його контрагентом, на відсутність у позивача окремих посвідчень про вибухову, хімічну та радіаційну безпечність на поставлений позивачу металобрухт, згідно з вимогами ДСТУ 4121-2002, оскільки як встановлено судом відповідні відмітки щодо вибухобезпечності, хімічної та радіаційної безпечності були зазначені в актах приймання металів чорних (вторинних).

При цьому зазначення відомостей щодо вибухобезпечності, хімічної та радіаційної безпечності безпосередньо на актах приймання металобрухту, за відсутності окремого документу щодо радіаційної безпеки, вибухобезпечності та хімічної безпечності, не може бути підставою для беззаперечного висновку про відсутність реальності господарських операцій між позивачем та його контрагентами, якщо з інших первинних документів та встановлених обставин справи вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 14.05.2019 року у справі №825/1892/16.

Розглядаючи доводи щодо неможливості ідентифікувати особу, яка підписала акти приймання-передачі металобрухту, з огляду на відсутність посади особи та печатки підприємства суд виходить із такого.

Фактичні обставини операцій щодо постачання позивачу підтверджуються наданими позивачем первинними документами. Наявні первинні документи дають можливість визначитися із суттю, змістом та обсягом господарських операцій, ідентифікувати їх учасників та перевірити правильність відображення операцій в податковому обліку, що спростовує висновки перевірки про нереальність спірних операцій постачання.

Водночас, слід зазначити, що усталеною є практика Верховного Суду, яка, якщо її систематизувати, полягає в тому, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Незначні помилки в оформленні первинних документів самі по собі не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства у зв`язку з його господарською діяльністю. Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суд від 02.06.2022 року у справі №823/5128/15.

Разом з тим, відповідач у своїх поясненнях зазначає, що у ході перевірки на запити щодо проведення зустрічної звірки контрагентів-постачальників металобрухту ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ», які направлені на податкові органи, в яких вони знаходяться на обліку, отримані відповіді щодо неможливості проведення зустрічної звірки в зв`язку відсутністю платника за податковою адресою(місцем реєстрації) в результаті проведених оперативно-розшукових заходів. Цей факт унеможливлює підтвердження реальності здійснення господарської операцій по ланцюгу постачання металобрухту контрагентами - постачальниками на адресу ПАТ «АРСЕЛОРМГГТАЛ КРИВИЙ РІГ».

Суд зазначає, що Верховний Суд неодноразово у своїх постановах зауважував, що посилання контролюючого органу на результати контрольних заходів щодо контрагентів платника, не можна вважати беззаперечними, оскільки обставиною, яку може підтверджувати акт про неможливість проведення зустрічної звірки це непроведення зустрічної звірки. Вказаний акт не є носієм інформації про порушення платником вимог податкового законодавства.

Суд також зазначає, що будь-яке автоматизоване співставлення, чи дані отримані з автоматизованих систем контролюючого органу не є належними доказами в розумінні процесуального закону.

Означеної позиції дотримується Верховний Суд у постанові від 16.06.2020 року по справі №815/2988/15 та від 20.05.2020 року по справі №814/1522/15.

Щодо доводів відповідача про наявність кримінальних проваджень стосовно контрагентів позивача, суд зазначає наступне.

Як встановлено судом податковим органом в додатку №11 до акту перевірки зазначено про наявність кримінальних проваджень, які відкриті стосовно контрагентів позивача, а саме:

1) Товариство з обмеженою відповідальністю «Укр-Мет Альянс»:

- №0002780; №0000525; №0005089; №0001580;

2) Товариство з обмеженою відповідальністю «Балкер»:

- №0007915; №001130;

3) Товариство з обмеженою відповідальністю «Ломтрейд»:

- №0005089; №0000009;

4) Товариство з обмеженою відповідальністю «Маркет Інвест»:

- №0000226.

5) Товариство з обмеженою відповідальністю «Втормет Консалтинг»:

- №0004228;

6) Товариство з обмеженою відповідальністю «Укр Мет»:

- №0001648; №0001844; №0001967;

7) Товариство з обмеженою відповідальністю «Мастер Груп»:

- №0002780; №0000191.

В акті перевірки відсутня інформація про те, що означені кримінальні провадження здійснюються відносно Публічного акціонерного товариства «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» або його посадових осіб.

Податковим органом надано до суду лист Офісу генерального прокурора №25/3-543вих-22 від 13.06.2022 року, з якого судом встановлено, що станом на 13.06.2022 року кримінальні провадження: №001130, №0000226, №0000009 закриті, а кримінальні провадження: №0005089, №0000525 перебувають у провадженні відповідного суду.

Суд звертає увагу, що з означеного листа не вбачається, що в межах даних кримінальних проваджень приймалася судом ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або вирок суду.

Крім цього, суд зазначає, що у вказаному листі не вбачається інформації про хід кримінальних проваджень №0002780, №0001580, №0007915, №0004228, №0001648, №0001844, №0001967, №0000191, які зазначені в додатку №11 до акту.

Відповідно до ч.2 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Відповідно до ч.6 ст.78 Кодексу адміністративного судочинства України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

Верховний Суд у постанові від 17.08.2022 року по справі №200/13905/19-а зазначив, що належними доказами можуть бути лише встановлені вироком суду обставини, у тому числі щодо причетності або обізнаності позивача у цьому.

Доказів, які б свідчили про наявність такого, що набрав законної сили вироку суду відносно позивача та/або контрагента, який би набрав законної сили, під час розгляду справи, контролюючим органом не надано, а також не надано будь-яких доказів, які б могли свідчити про обізнаність позивача хоча б про наявність відкритих кримінальних проваджень стосовно контрагентів позивача.

Суд зазначає, що порушення кримінальної справи та отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб`єктів, в рамках такої кримінальної справи, не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених позивачем та його контрагентами.

Самі ж протоколи допиту досудового розслідування чи інші матеріали досудового розслідування до винесення вироку в рамках кримінального провадження не можуть вважатись належним доказом в адміністративному судочинстві. Тобто, доказове значення в адміністративному процесі може мати виключно вирок суду в кримінальному провадженні, який набрав законної сили.

Аналогічні висновки викладені Верховним Судом у постановах від 16.01.2018 року у справі №2а-7075/12/2670, від 26.06.2018 року у справі №808/2360/17.

При цьому позивачем надано суду нотаріально посвідчені заяви керівників частини постачальників металобрухту: директора ТОВ «БАЛКЕР» ОСОБА_1 від 11.12.2019 року, згідно з якою ОСОБА_1 підтверджує, що між Позивачем та ТОВ «БАЛКЕР» було укладено договори на поставку металобрухту, на організацію перевезення та доставку брухту та відходів, відповідно до яких на користь Позивача було реалізовано металобрухт у загальній кількості 155 029,89 тон на загальну суму 1 119 889 166,44 гривень; директора ТОВ «УКР-МЕТ АЛЬЯНС» ОСОБА_2 від 20.11.2019 року , згідно з якою ОСОБА_2 підтверджує, що між Позивачем та ТОВ «УКР-МЕТ АЛЬЯНС» було укладено договори на поставку металобрухту, на організацію перевезення та доставку брухту та відходів, згідно з якими на користь Позивача було реалізовано металобрухт у загальній кількості 781 722,59 тони на загальну суму 5 439 728 541 гривень з 1 кварталу 2016 по 1 квартал 2019 року; директора ТОВ «УКР МЕТ», ОСОБА_3 від 20.11.2019 року, згідно з якою ОСОБА_3 підтверджує, що між Позивачем та ТОВ «УКР МЕТ» було укладено договори на поставку металобрухту, на організацію перевезення та доставку брухту та відходів, згідно з якими на користь Позивача було реалізовано металобрухт у загальній кількості 97 220,98 тони на загальну суму 395 598 366 гривень з 1 кварталу 2016 по 1 квартал 2019 року.

Крім того суд зауважує, що відповідно до правової позиції, викладеної в постанові Великої Палати Верховного Суду від 07.07.2022 року у справі №160/3364/19 платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Отже, якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом. Сам собою факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності. А це також пов`язано з фактичною можливістю й економічною доцільністю перевірки самим платником податків достовірності відомостей, які були включені до первинних документів. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті.

Доказів того, що Позивач приймаючи первинні документи від ТОВ «УКР-МЕТ Альянс», ТОВ «ВТОРМЕТ КОНСАЛТИНГ», ТОВ «МАРКЕТ ІНВЕСТ», ТОВ «ЛОМТРЕЙД», ТОВ «УКР МЕТ», ТОВ «БАЛКЕР», ТОВ «МАСТЕР ГРУП» діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності відповідачем не надано. При цьому сам факт отримання позивачем металобрухту та його використання в господарській діяльності відповідачем не заперечується.

З урахуванням викладеного, висновки відповідача щодо безтоварності господарських операцій між позивачем та ТОВ «УКР-МЕТ Альянс», ТОВ «ВТОРМЕТ КОНСАЛТИНГ», ТОВ «МАРКЕТ ІНВЕСТ», ТОВ «ЛОМТРЕЙД», ТОВ «УКР МЕТ», ТОВ «БАЛКЕР», ТОВ «МАСТЕР ГРУП» не підтверджуються належними та допустимими доказами і спростовуються фактичними обставинами, встановленими під час розгляду справи. Відтак висновок контролюючого органу щодо заниження фінансового результату до оподаткування на загальну суму 5 411 278 349 грн. є необґрунтованим.

Зважаючи на безпідставність висновків акту перевірки в цій частині, доводи позивача щодо порушення Порядку №727 під час здійснення процедури адміністративного оскарження не підлягають оцінці судом.

Щодо порушення ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» вимог п.15 «Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 1 (МСБО 1) «Подання фінансової звітності" (ухваленою Рада з Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку, від 30.06.2017), п.44.1 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу, що призвело до завищення фінансових витрат та до заниження фінансового результату до оподаткування за І півріччя 2018 року (окремо ІІ квартал 2018) на суму 246 226 359,67грн., суд зазначає наступне.

Як вбачається з висновків контролюючого органу, завищення позивачем фінансових витрат та до заниження фінансового результату до оподаткування (прибуток/збиток) за 2018 рік на загальну суму 246 226 360 грн. обґрунтований в акті перевірки не підтвердженням фактичного надання фінансових послуг (гарантії) зі сторони ARSELORMITTAL S.A., оскільки на думку контролюючого органу ARSELORMITTAL S.A. не є фінансовою установою, а відтак не має право надавати послуги гарантії. Крім того, як зазначає відповідач, в акті міститься посилання на припинення основного зобов`язання, що забезпечується гарантією.

В свою чергу, позивачем зазначено, що договір про послуги з надання гарантій № 4196 від 18.12.2015 року регулюється правом Люксембургу, а відтак вимоги щодо фінансового статусу компанії не є релевантними до спірних правовідносин. Крім того, на думку позивача, той факт, що договір гарантії почав діяти з 01.01.2011 року не може свідчити про порушення порядку ведення Позивачем бухгалтерського обліку, оскільки в 2011 році первинних документів по Договору гарантії не складалося / винагород на користь ARCELORMITTAL S.A.(Люксембург) не виплачувалось. Акти про надання послуг складені у 2018 році. Таким чином за відсутності первинних документів по Договору гарантії у 2011 році Позивач не мав законних підстав для відображення витрат у вигляді платежів по Договору гарантії.

Надаючи правову оцінку зазначеним спірним правовідносинам, суд вказує наступне.

Як встановлено судом та підтверджується матеріалами справи, 18.12.2015 року між ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ», як боржником, та Компанією ARCELORMITTAL S.A., як гарантом, укладено угоду № 4196 «Про послуги з надання гарантій».

Згідно п.2.1 предметом договору є надання гарантом послуг, які передбачають забезпечення виконання зобов`язань БОРЖНИКА за контрактами шляхом надання гарантій від імені гаранта на користь бенефіціарів.

Відповідно п.2.5 перелік бенефіціарів, на користь яких гарант видає гарантійні листи, а також перелік контрактів, укладених між бенефіціарами та боржником, що виступають правовою підставою для видання гарантом гарантійних листів, визначається у додатках до цього договору.

Пунктом 3.1 передбачено, що в додатках сторони мають узгоджувати обсяг послуг гаранта, в т.ч. перелік бенефіціарів, на чию користь гарант має видавати гарантійні листи, зобов`язання боржника перед бенефіціарами, що потребують забезпечення шляхом надання гарантій від імені ГАРАНТА, винагороду за такі послуги.

Пунктом 10.1 договору перебачено, що договір набуває чинності з 01.01.2021 року та є чинним протягом 6 років. При цьому п. 10.2 передбачено, що відповідно до ст. 631 Цивільного кодексу України умови договору застосовуються до відносин між сторонами, які виникли до його укладання, зокрема до гарантій, фактично наданих з 01.01.2011 року.

Додатковою угодою від 24.05.2018 року пункт 10.2 договору № 4196 викладено в новій редакції: «відповідно до статті 631 Цивільного кодексу України умови договору застосовуються до відносин між сторонами, які виникли до його укладання».

24.05.2018 року між ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» (як боржником) та Компанією ARCELORMITTAL S.A. (як гарантом) укладено Додаток №1 до договору № 4196, відповідно до п.2.1 якого гарант надає боржнику послуги гарантії за цим додатком по відношенню до наступних контрактів, укладених БОРЖНИКОМ:

- п.2.1.1 Загальний короткостроковий кредитний договір, укладений між АКБ «Сітібанк» (Україна) та боржником 20.08.2009 року та Додаток №2 від 06.08.2010 року до нього (далі - «КРЕДИТНИЙ ДОГОВІР»).

- п.2.1.2 Договір про постачання природного газу №2498, укладений між ПАТ «Природні ресурси» та Боржником 25.07.2013 року (далі - «ПР ДОГОВІР»).

Відповідно п.3.1 ціна цього додатку складається з сум винагороди за послуги, що надаються за договором відповідно до цього додатка, розрахована як відсоток від суми зобов`язань БОРЖНИКА за відповідним контрактом зважений на строк дії гарантії у днях, розрахований виходячи із умовної кількості днів у році 365.

По КРЕДИТНОМУ ДОГОВОРУ:

Сума зобов`язань - 12 000 000 дол. США;

Винагорода ГАРАНТА у відсотках - 1,9%;

Початок гарантії - 20.08.2010 року

Закінчення гарантії - 05.09.2011 року

Кількість днів - 381 ;

Винагорода ГАРАНТА - 237 994,52 дол.США.

По ПР ДОГОВОРУ:

Сума зобов`язань - 24 690 123 дол.США;

Винагорода ГАРАНТА у відсотках - 1,8%;

Початок гарантії - 23.07.2013 року

Закінчення гарантії - 28.02.2014 року

Кількість днів - 220;

Винагорода ГАРАНТА - 267 870,92 дол.США.

Всього сума винагороди складає 505 865,44 дол.США (п.3.2 Договору).

У п.4.3 Додатку №1 до Договору №4196 зазначено, що відповідно до ст. 631 ЦКУ, умови Договору застосовуються до відносин між Сторонами, які виникли до його укладання, зокрема до гарантій, фактично наданих з 01.01.2010 року.

Також, 24.05.2018 року між ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» (як боржником) та Компанією ARCELORMITTAL S.A. (як гарантом), укладено Додаток №2 до договору № 4196, відповідно до п.2.1 якого ГАРАНТ надає БОРЖНИКУ послуги гарантії за цим додатком по відношенню до наступних контрактів, укладених БОРЖНИКОМ:

- п.2.1.1 Договір про капітальну закупівлю №2958, укладений між Сіменс ФАІ Металз Текнолоджіз Гибх і Ко, та боржником від 28.05.2010 року (далі - «СФАІ ДОГОВІР»).

- п.2.1.2 Договір про капітальну закупівлю №4955, укладений між СМС Зімаг Акцієнгезелльшафт та Боржником від 08.10.2010 року (далі - «СМС ДОГОВІР»),

Відповідно п.3.1 ціна цього додатку складається з сум винагороди за послуги, що надаються за договором відповідно до цього додатка, розрахована як відсоток від суми зобов`язань БОРЖНИКА за відповідним контрактом зважений на строк дії гарантії у днях, розрахований виходячи із умовної кількості днів у році 365.

По СФАІ ДОГОВОРУ:

Сума зобов`язань - 30 320 000 Євро;

Винагорода ГАРАНТА у відсотках - 3,75%;

Початок гарантії - 05.07.2010 року

Закінчення гарантії - 31.01.2012 року

Кількість днів - 575;

Винагорода ГАРАНТА - 1 791 164,38 Євро.

По СФАІ ДОГОВОРУ:

Сума зобов`язань - 11 406 000 Євро;

Винагорода ГАРАНТА у відсотках - 3,75%;

Початок гарантії - 31.01.2012 року

Закінчення гарантії - 16.04.2012 року

Кількість днів - 76;

Винагорода ГАРАНТА - 89 060,55 Євро.

По CMC ДОГОВОРУ:

Сума зобов`язань - 29 052 000 Євро;

Винагорода ГАРАНТА у відсотках - 3,8%;

Початок гарантії - 16.11.2010 року

Закінчення гарантії -31.12.2011 року

Кількість днів - 410;

Винагорода ГАРАНТА - 1 240 082,63 Євро.

По CMC ДОГОВОРУ:

Сума зобов`язань - 30 307 500 Євро;

Винагорода ГАРАНТА у відсотках - 3,8%;

Початок гарантії - 31.12.2011 року

Закінчення гарантії - 14.11.2015 року

Кількість днів - 1414;

Винагорода ГАРАНТА - 4 461 596,14 Євро.

Всього сума винагороди складає 7 581 903,7 Євро (п.3.2 Договору)

У п.4.3 Додатку №2 до Договору №4196 зазначено, що відповідно до ст.631 ЦКУ, умови Договору застосовуються до відносин між Сторонами, які виникли до його укладання, зокрема до гарантій, фактично наданих з 01.01.2010 року.

Відтак, враховуючи перелік бенефіціарів, на користь яких Гарантом було видано гарантійні листи, а також перелік контрактів, укладених між бенефіціарами та боржником, що визначені у додатках до Договору №4196, судом встановлено наступне.

Між ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» (боржник, за умовами Договору №4196) та АКБ «Сітібанк» (Україна) (бенефіціар, за умовами Договору №4196) укладено загальний короткостроковий кредитний Договір №2907/370 від 19.08.2009 року/20.08.2009 року.

Пунктом 1.1 статті 1 Кредитного договору визначається сума зобов`язання, а саме : « Цей Договір визначає загальні умови та положення, відповідно до яких банк, впродовж дії Договору може час від часу надавати Позичальникові короткострокові кредити на загальну суму , що не перевищуватиме 12 000 000 (дванадцять мільйонів) доларів США».

Компанією ARCELORMITTAL S.A. було видано лист-гарантію від 20.08.2009 року щодо надання гарантій по виконанню Боржником своїх зобов`язань за загальним короткостроковим кредитним договором № 370 від 20.08.2009 року.

Гарантія поширювалася на виконання договірних зобов`язань у період 20.08.2010-05.09.2011, при цьому виконання зобов`язань за договором відбулося протягом 17.05.2010-13.07.2017.

Також, між ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» (боржник, за умовами Договору №4196) та ПАТ «Природні ресурси» (бенефіціар, за умовами Договору №4196) укладено договір на постачання природного газу № 2498 від 23.07.2013 року. Предметом вказаного договору було постачання 48 000 000 кубічних метрів природного газу рівними обсягами по 8 000 000 куб. м. кожного місяця з серпня 2013 р. до січня 2014 р. включно.

Відповідно до Договору (пункт 4.1) загальна вартість за 1 000 куб. м. природного газу становить 4 111, 42 грн., включаючи збір у вигляді цільової надбавки до затвердженого тарифу на природний газ та податок на додану вартість. Виходячи з цього, загальна сума договору складала 197 348 160 грн.

Гарантія поширювалася на виконання договірних зобов`язань у період 23.07.2013-28.02.2014, при цьому виконання зобов`язань за договором відбулося протягом 09.08.2013-10.12.2014.

Відповідно до Договору про капітальну закупку, укладений між Сіменс ФАІ Металз Текнолоджіз Гибх і Ко (бенефіціар, за умовами Договору №4196) та ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» (боржник, за умовами Договору №4196) від 28.05.2010, пункт 2.1.1 фіксована частина контрактної ціни становить 30 320 000 євро.

Взаємовідносини ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» із Сіменс ФАІ Металз Текнолоджіз Гмбх і Ко підтверджуються рахунком-фактурою №2013841 від 31.01.2012 року та актом прийому-передачі виконаних робіт №3_26012012 від 26.01.2012 року.

Компанією ARCELORMITTAL S.A. було видано лист-гарантію від 05.07.2010 щодо надання гарантій по виконанню Боржником своїх зобов`язань за Договором про капітальну закупку №2958 від 28.05.2010 року.

Гарантія поширювалася на виконання договірних зобов`язань у 05.07.2010 року-16.04.2012 року, при цьому виконання зобов`язань за договором відбулося протягом 06.07.2010 року -31.08.2012 року.

Також, між ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» (боржник, за умовами Договору №4196) та СМС Зімаг Акцієнгезелльшафт (бенефіціар, за умовами Договору №4196) укладений договір про капітальну закупку № 4955 від 08.10.2010 року.

Компанією ARCELORMITTAL S.A. було видано лист-гарантію від 16.11.2010 року щодо надання гарантій по виконанню Боржником своїх зобов`язань за Договором про капітальну закупку №4955 від 08.10.2010 року.

Гарантія поширювалася на виконання договірних зобов`язань у 16.11.2010 року -14.11.2015 року , при цьому виконання зобов`язань за договором відбулося протягом 20.12.2010 року -29.09.2021 року.

Отже, як встановлено судом, ARCELORMITTAL S.A. (гарант) виступив гарантом за зобов`язаннями ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» (боржник) перед бенефіціарами: АКБ «Сітібанк», за договором №2498 від 23.07.2013 року; ПАТ «Природні ресурси», за договором №2498 від 23.07.2013 року; Сіменс ФАІ Металз Текнолоджіз Гибх і Ко, за договором №2958 від 28.05.2010 року; СМС Зімаг Акцієнгезелльшафт, за договором №4955 від 08.10.2010 року, що було передбачено Договором № 4196 «Про послуги з надання гарантій» від 18.12.2015 року.

На підтвердження виконання зазначеного договору ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» надано: Договір № 4196 «Про послуги з надання гарантій» від 18.12.2015 року; Додаток №1 від 24.05.2018 року до Договору № 4196 «Про послуги з надання гарантій» від 18.12.2015 року, Додаток №2 від 24.05.2018 року до Договору № 4196 «Про послуги з надання гарантій» від 18.12.2015 року; Додаткова угода №1 від 24.05.2018 року; акти наданих послуг згідно з додатками №1,2 від 24.05.2018 року до Договору про послуги з надання гарантій №4196 від 18.12.2015 року, а саме: №1 від 14.06.2018 року (згідно п.2 всього за цим актом БОРЖНИК має сплатити винагороду за послуги ГАРАНТА 505 865,44 дол.США); №2 від 14.06.2018 року (згідно п.2 всього за цим актом БОРЖНИК має сплатити винагороду за послуги ГАРАНТА 7 581 903,7 Євро).

Суд зазначає, що підставою для ведення бухгалтерського обліку господарських операцій та надання юридичної сили і доказовості є первинні документи, що повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства та не порушувати публічний порядок, встановлений Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена також у п.п.1.2 п.1, п.п.2.1 п.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року №88, відповідно до якого первинні документи це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації на їх проведення.

Первинні документи фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному місяці, в якому вони були здійснені.

Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів у разі фактичного здійснення господарської операції. При цьому наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їхньому оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Судом були досліджені первинні документи, на підставі яких формується бухгалтерський та податковий облік, які були складені на підставі договорів із зазначеним вище контрагентами (бенефіціарами) позивача (боржника), та встановлено, що вказані господарські операції пов`язані з господарською діяльністю позивача, а первинні документи складені у відповідності до вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

На думку суду, надані позивачем первинні документи підтверджують формування показників податкової звітності позивача та вказують, що господарські операції, які є підставою для формування податкового обліку підприємства, відбулись.

Вищезазначені документи не мають дефектів форми, змісту або походження, які в силу 198, 201 Податкового кодексу України, ч.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995р. №88) спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості.

При цьому сама по собі наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Така позиція викладена у постановах Верховного Суду від 12.06.2018 року у справах №826/11879/13-а, №825/3419/14.

Однак, згідно доводів контролюючого органу, ARSELORMITTAL S.A. не є фінансовою установою, а відтак не міг надавати послуги гарантії, а тому, на думку контролюючого органу, ARCELORMITTAL S.A. не мав достатньої правоздатності виступати гарантом за зобов`язаннями ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» перед бенефіціарами: АКБ «Сітібанк», за договором №2498 від 23.07.2013 року; ПАТ «Природні ресурси», за договором №2498 від 23.07.2013 року; Сіменс ФАІ Металз Текнолоджіз Гибх і Ко, за договором №2958 від 28.05.2010 року; СМС Зімаг Акцієнгезелльшафт, за договором №4955 від 08.10.2010 року, та не мав достатнього обсягу прав для укладення Договору № 4196 «Про послуги з надання гарантій» від 18.12.2015 року, у якості Гаранта. Тобто, фактично, податковий орган застосовував норми Цивільного кодексу України.

Відтак, суд зауважує на наступному.

Відповідно до п.2 Розділу ІІ Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 року №727, акт документальної перевірки - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки, відображає її результати і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно з п.5 Розділу ІІ зазначеного Порядку, факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Суд зауважує, що всупереч зазначеній вище нормі, податковий орган досліджував дійсність правочинів, тобто фактично контролював дотримання платником податків цивільного законодавства, проте у матеріалах справи відсутні докази на предмет визнання недійсними в установленому порядку договорів.

Згідно із п. 1 ст. 560 ЦК України за гарантією банк, інша фінансова установа, страхова організація (гарант) гарантує перед кредитором (бенефіціаром) виконання боржником (принципалом) свого обов`язку. Гарант відповідає перед кредитором за порушення зобов`язання боржником.

Відповідно до ст. 562 ЦК України зобов`язання гаранта перед кредитором не залежить від основного зобов`язання (його припинення або недійсності), зокрема, і тоді, коли в гарантії міститься посилання на основне зобов`язання.

Згідно із пунктом 1 частини 1 Закону України "Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг", фінансова установа - юридична особа, яка відповідно до закону надає одну чи декілька фінансових послуг, а також інші послуги (операції), пов`язані з наданням фінансових послуг, у випадках, прямо визначених законом, та внесена до відповідного реєстру в установленому законом порядку. До фінансових установ належать банки, кредитні спілки, ломбарди, лізингові компанії, довірчі товариства, страхові компанії, установи накопичувального пенсійного забезпечення, інвестиційні фонди і компанії та інші юридичні особи, виключним видом діяльності яких є надання фінансових послуг, а у випадках, прямо визначених законом, - інші послуги (операції), пов`язані з наданням фінансових послуг. Експортно-кредитне агентство, утворене відповідно до Закону України "Про фінансові механізми стимулювання експортної діяльності", є фінансовою установою із спеціальним статусом. Не є фінансовими установами (не мають статусу фінансової установи) незалежні фінансові посередники, що надають послуги з видачі фінансових гарантій у порядку та на умовах, визначених Митним кодексом України.

Як зазначає контролюючий орган у своїх висновках, ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» не підтверджено право ARSELORMITTAL S.A. виступати гарантом з урахуванням ЦК України та Міжнародного права.

Стаття 77 КАС України визначає обов`язок доказування. Так, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Згідно з ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Згідно з ч. 3 ст. 77 КАСУ докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати докази з власної ініціативи, крім випадків, визначених цим Кодексом.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень» №1914-ІХ від 30.11.2021 №1914 з 1 січня 2022 року змінено вимоги до надання суб`єктом владних повноважень (яким є ДПС) доказів на розгляд суду, а саме частина 2 ст. 77 КАСУ доповнена абзацом другим, відповідно до якого суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Враховуючи зазначене, суд окремо зауважує на тій обставині, що контролюючим органом не доведено та не надано доказів того, що ARSELORMITTAL S.A. не є фінансовою установою, а також не наділена правом надавати гарантії відповідно до законодавства країни, де вказана компанія розташована.

Проте, суд акцентує увагу на наступному.

Відповідно до ст.91 ЦК України, юридична особа здатна мати такі ж цивільні права та обов`язки (цивільну правоздатність), як і фізична особа, крім тих, які за своєю природою можуть належати лише людині.

Цивільна правоздатність юридичної особи може бути обмежена лише за рішенням суду.

Юридична особа може здійснювати окремі види діяльності, перелік яких встановлюється законом, після одержання нею спеціального дозволу (ліцензії).

Цивільна правоздатність юридичної особи виникає з моменту її створення і припиняється з дня внесення до єдиного державного реєстру запису про її припинення.

Згідно з ст.92 ЦК України, юридична особа набуває цивільних прав та обов`язків і здійснює їх через свої органи, які діють відповідно до установчих документів та закону.

Порядок створення органів юридичної особи встановлюється установчими документами та законом.

У випадках, встановлених законом, юридична особа може набувати цивільних прав та обов`язків і здійснювати їх через своїх учасників.

Орган або особа, яка відповідно до установчих документів юридичної особи чи закону виступає від її імені, зобов`язана діяти в інтересах юридичної особи, добросовісно і розумно та не перевищувати своїх повноважень.

У відносинах із третіми особами обмеження повноважень щодо представництва юридичної особи не має юридичної сили, крім випадків, коли юридична особа доведе, що третя особа знала чи за всіма обставинами не могла не знати про такі обмеження.

Якщо члени органу юридичної особи та інші особи, які відповідно до закону чи установчих документів виступають від імені юридичної особи, порушують свої обов`язки щодо представництва, вони несуть солідарну відповідальність за збитки, завдані ними юридичній особі.

Відтак, враховуючи вказане, на думку суду, юридична особа - ARSELORMITTAL S.A., наділена цивільної правоздатністю, а тому могла вчинювати багатосторонній правочини (укладати договори, ч. 2 ст. 202 ЦК України).

Втім, у своїх висновках контролюючий орган фактично зазначає про нікчемність правочину між позивачем та ARSELORMITTAL S.A., укладеного 18.12.2015 року (Договір № 4196 «Про послуги з надання гарантій» від 18.12.2015 року).

Відповідно до ч.1 ст.202 Цивільного кодексу України (надалі - ЦК України), правочином є дія особи, спрямована на набуття, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків.

Зі змісту визначення правочину можна виділити такі основні його ознаки: 1) правочин є юридичним фактом, оскільки внаслідок його вчинення виникають, змінюються або припиняються цивільні права та обов`язки; 2) правочин - це вольова дія суб`єктів цивільного права, що характеризує внутрішнє суб`єктивне бажання особи, і за цією ознакою правочин відрізняють від юридичних учинків, правові наслідки яких наступають в силу закону незалежно від волі його суб`єктів; 3) правочин породжує правовий наслідок; 4) правочин - це завжди дії незалежних та рівноправних суб`єктів цивільного права; 5) правочин завжди має бути правомірною дією, не може суперечити закону, інакше він не буде дійсним, законодавцем встановлено презумпцію правомірності правочину, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний недійсним у судовому порядку.

Вказане положення іменується «презумпцією правомірності правочину», яка означає, що вчинений правочин вважається правомірним, тобто, таким, що породжує, змінює або припиняє цивільні права й обов`язки, доки ця презумпція не буде спростована, зокрема, на підставі рішення суду, яке набрало законної сили. У разі неспростування презумпції правомірності правочину всі права, набуті сторонами правочину за ним, повинні безперешкодно здійснюватися, а створені обов`язки підлягають виконанню.

Статтею 203 ЦК України, передбачено загальні вимоги, додержання яких є необхідним для чинності правочину, а саме: 1) зміст правочину не може суперечити цьому Кодексу, іншим актам цивільного законодавства, а також інтересам держави і суспільства, його моральним засадам; 2) особа, яка вчиняє правочин, повинна мати необхідний обсяг цивільної дієздатності; 3) волевиявлення учасника правочину має бути вільним і відповідати його внутрішній волі; 4) правочин має вчинятися у формі, встановленій законом; 5) правочин має бути спрямований на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним; 6) правочин, що вчиняється батьками (усиновлювачами), не може суперечити правам та інтересам їхніх малолітніх, неповнолітніх чи непрацездатних дітей.

Відповідно до п. 2 постанови Пленуму Верховного Суду України (далі - ВСУ) від 06.11.2009 № 9 «Про судову практику розгляду цивільних справ про визнання правочинів недійсними», судам необхідно враховувати, що згідно із статтями 4, 10 та 203 ЦК України, зміст правочину не може суперечити ЦК, іншим законам України, які приймаються відповідно до Конституції України та ЦК України, міжнародним договорам, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, актам Президента України, постановам Кабінету Міністрів України, актам інших органів державної влади України, органів влади Автономної Республіки Крим у випадках і в межах, встановлених Конституцією України та законом, а також моральним засадам суспільства.

Таким чином, оцінюючи правочин на предмет його відповідності вимогам актів органів державної влади України, суд повинен враховувати, чи відповідають такі акти Конституції України та законам. Перевіряючи правочин на предмет відповідності його змісту актам цивільного законодавства, слід ураховувати також правила ч. 3 ст. 6 ЦК України, відповідно до якої сторони в договорі можуть відступити від положень актів цивільного законодавства і врегулювати свої відносини на власний розсуд. Сторони в договорі не можуть відступити від положень актів цивільного законодавства, якщо в цих актах прямо вказано про це, а також у разі, якщо обов`язковість для сторін положень актів цивільного законодавства випливає з їх змісту або із суті відносин між сторонами (імперативні норми права).

Відповідно до ч.1 ст.215 ЦК України, недодержання в момент вчинення правочину стороною (сторонами) вимог, які встановлені ч.ч. 1-3, 5 та 6 ст. 203 цього Кодексу, є підставою недійсності правочину. За змістом ч.ч. 2-3 ст. 215 ЦК України, порушення умови дійсності правочину може мати наслідком його недійсність у силу закону (нікчемність) або бути підставою для визнання його недійсним у випадку оскарження до суду (оспорюваність).

Правочин вважається таким, що порушує публічний порядок, якщо він був спрямований на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним. Правочин, який порушує публічний порядок, є нікчемним. У разі недодержання вимоги щодо відповідності правочину інтересам держави і суспільства, його моральним засадам такий правочин може бути визнаний недійсним. Якщо визнаний судом недійсний правочин було вчинено з метою, що завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, то при наявності умислу у обох сторін - в разі виконання правочину обома сторонами - в дохід держави за рішенням суду стягується все одержане ними за угодою, а в разі виконання правочину однією стороною з іншої сторони за рішенням суду стягується в дохід держави все одержане нею і все належне - з неї першій стороні на відшкодування одержаного. При наявності умислу лише у однієї із сторін все одержане нею за правочином повинно бути повернуто іншій стороні, а одержане останньою або належне їй на відшкодування виконаного за рішенням суду стягується в дохід держави. (ст. 228 ЦК України)

Відповідність чи невідповідність правочину вимогам законодавства має оцінюватися судом відповідно до законодавства, яке діяло на момент вчинення правочину (п. 2 постанови Пленуму ВСУ від 06.11.2009 № 9 «Про судову практику розгляду цивільних справ про визнання правочинів недійсними»).

За винятком вимоги щодо вчинення правочину у встановленій законом формі решта перелічених у ст. 203 ЦК України вимог до правочину є умовами його дійсності, а відтак, за загальним правилом, викладеним у ч. 1 ст. 215 Кодексу, наслідком їх недодержання в момент вчинення правочину є його недійсність.

Суд вважає, що для визнання недійсним правочину, який суперечить інтересам держави та суспільства, є встановлення умислу в діях осіб, що уклали такий правочин. Отже, заявляючи доводи про недійсність (нікчемність) договору (Договір № 4196 «Про послуги з надання гарантій» від 18.12.2015 року), відповідач - у даному випадку, суб`єкт владних повноважень, має не тільки навести обставини, що зумовили складення таких висновків та послатись на супутні документи/докази, а й довести наявність тих обставин, з якими закон пов`язує визнання угод недійсними і настанням відповідних наслідків.

Таким чином, відповідач - податковий орган має довести, у чому конкретно полягала завідомо суперечна інтересам держави і суспільства мета укладення відповідачами угоди, якою із сторін і в якій мірі виконано угоду, протиправні наслідки цієї угоди, а також вину сторін у формі умислу, адже, у певних випадках відповідач посилається на завдання збитків державі у формі несплати обов`язкових платежів.

У свою чергу, наявність умислу у сторін (сторони) угоди означає, що вона (вони), виходячи з обставин справи, усвідомлювали або повинні були усвідомлювати протиправність укладеної угоди і суперечність її мети інтересам держави та суспільства і прагнули або свідомо допускали настання протиправних наслідків.

Встановлюючи правовий наслідок правочину, який вчинено без додержання вимоги щодо відповідності правочину інтересам держави і суспільства, його моральним засадам, частина третя статті 208 ЦК України, так само, як і інші правові норми, не визначають ознаки такого правочину.

Водночас, до кола таких правочинів належать, зокрема, правочини, які вчинені з метою ухилення від оподаткування, отримання незаконної податкової вигоди, проте, незмінним є те, що обов`язок довести перед судом, що правочин вчинено з такою метою, в силу норм частини першої статті 77 КАС України, належить саме відповідачу, і від його активної ролі залежить повнота та всебічність розгляду спору.

Конституційний Суд України в рішенні від 14.12.2011 № 19-рп/2011 зазначив, що права і свободи людини та їх гарантії визначають зміст і спрямованість діяльності держави (частина друга статті 3 Конституції України). Для здійснення такої діяльності органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові і службові особи наділені публічною владою, тобто мають реальну можливість на підставі повноважень, встановлених Конституцією і законами України, приймати рішення чи вчиняти певні дії. Особа, стосовно якої суб`єкт владних повноважень прийняв рішення, вчинив дію чи допустив бездіяльність, має право на захист.

Як вбачається з аналізу повноважень контролюючого органу, наданих йому чинним законодавством, податковий орган має достатні адміністративні можливості для здійснення визначених йому законом завдань та функцій податкового контролю, зокрема, щодо виявлення фактів вчинення платниками податків податкових правопорушень та отримання від платників податків засвідчених належним чином копій документів, що стосуються фактів виявлених порушень вимог податкового чи іншого законодавства України, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Хоча, дійсно, норми Податкового кодексу України, не ставлять у залежність право податкового органу, передбачене п.п. 20.1.30 п. 10.1 ст. 20 Податкового кодексу України, на звернення до суду з позовом про визнання оспорюваного правочину недійсним, від проведення податкового контролю, проте, вказані дії податкового органу можуть стати додатковим обґрунтуванням тих висновків, які ним були зазначені.

Без належного доведення відповідачем підстав та фактів, що зумовлюють визнання договору недійсним, та застосування відповідних наслідків, наведені обставини залишаються припущенням суб`єкта владних повноважень.

Крім того, так і залишилась нез`ясованою та недоведеною наявність у позивача умислу на свідоме завищення фінансових витрат та заниження фінансового результату до оподаткування за І півріччя 2018 року (окремо ІІ квартал 2018) на суму 246 226 359,67грн.

Як зазначено у рішенні Європейського суду з прав людини і основоположних свобод по справі «Бендерський проти України», на сьогодні існують три основні стандарти доказування: «баланс імовірностей» (balance of probabilities) або «перевага доказів» (preponderance of the evidence); «наявність чітких та переконливих доказів» (clear and convincing evidence); «поза розумним сумнівом» (beyond reasonable doubt) та у справах, де суб`єкт владних повноважень доводить правомірність своїх рішень, що передбачають втручання у власність або діяльність суб`єкта приватного права, подані таким суб`єктом владних повноважень докази, за загальним правилом, повинні відповідати критерію «поза розумним сумнівом».

Надані докази, які є у справі, були оцінені судом за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Крім того, було оцінено належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності, що відповідає вимогам ст. 90 КАС України.

Таким чином, суд констатує, що відповідачем не надано належних та допустимих доказів в обґрунтування наявності умислу на укладення договору № 4196 «Про послуги з надання гарантій» від 18.12.2015 року без наміру виникнення наслідків, які передбачені даним договором, через що, доводи відповідача про недійсність (нікчемність) такого договору є безпідставними та необґрунтованими.

Окрім вказаного, суд також звертає увагу і на таке.

Відповідно до статті 250 ГК України адміністративно-господарські санкції можуть бути застосовані до суб`єкта господарювання протягом шести місяців з дня виявлення порушення, але не пізніш як через один рік з дня порушення цим суб`єктом встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, крім випадків, передбачених законом.

Дія цієї статті не поширюється на штрафні санкції, розмір і порядок стягнення яких визначені Податковим кодексом України та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на органи доходів і зборів.

Відповідно до пункту 10 частини першої статті 28 Закону України «Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг» національна комісія, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг, у межах своєї компетенції: у разі порушення законодавства про фінансові послуги, нормативно-правових актів національної комісії, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг, застосовує заходи впливу та накладає адміністративні стягнення.

Частиною першою статті 39 Закону України "Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг" (в редакції на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що у разі порушення законів та інших нормативно-правових актів, що регулюють діяльність з надання фінансових послуг, національна комісія, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг, застосовує заходи впливу відповідно до закону.

Згідно пункту 3 частини першої статті 40 Закону України «Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг» Національна комісія, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг, може накладати штрафи в розмірах, передбачених статтями 41 і 43 цього Закону.

Так, згідно із пунктом 1 частини 1 статті 41 Закону України «Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг», національна комісія, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг, застосовує до учасників ринків фінансових послуг (крім споживачів фінансових послуг) штрафні санкції за провадження діяльності на ринках фінансових послуг, для якої законом встановлені вимоги щодо одержання ліцензії та/або реєстрації, без відповідної ліцензії та/або реєстрації - у розмірі від 1000 до 10000 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян;

Відповідно до частини третьої статті 41 Закону України «Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг» штрафи, накладені національною комісією, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг, стягуються у судовому порядку.

Отже, суд вказує, що у разі порушення вимог Закону України «Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг», вказаним Законом передбачено відповідний порядок та спосіб притягнення до відповідальності винних осіб.

Втім, як встановлено судом, відповідачем до суду не надано доказів того, що позивача та/або ARSELORMITTAL S.A., було притягнуто до відповідальності, визначеної Законом України «Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг» за вчинення договору № 4196 «Про послуги з надання гарантій» від 18.12.2015 року.

Означене додаткового вказує на недоведеність та необґрунтованість доводів контролюючого органу про нікчемність договору № 4196 «Про послуги з надання гарантій» від 18.12.2015 року, або про те, що він має нереальний характер.

Застосування приписів частини 1 статті 238 ГК України можливе лише при встановленні судом обґрунтованості доводів податкового органу про нікчемність господарського зобов`язання (наявність складу правопорушення в діях хоча б однієї зі сторін зобов`язання (правочину, договору, угоди), що є підставою позову про застосування санкцій. З`ясування цих обставин є необхідним незалежно від того, чи закінчилися строки застосування санкцій за укладення господарських зобов`язань з метою, що завідомо суперечить інтересам держави і суспільства. Підтвердження доводів податкового органу про здійснення платником податку операцій з метою мінімізації податків через суб`єктів підприємництва, які завідомо не сплачують податки, зокрема в одній справі, може бути підставою для відмови у позові платнику податків в іншій справі, наприклад, про визнання незаконним податкового повідомлення-рішення, зменшення суми бюджетного відшкодування, відмову у такому тощо.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 09.02.2010 року у справі №21-1547во09.

Окремо, суд звертає увагу, що Податковий кодекс України не містить положення щодо залежності ведення податкового і бухгалтерського обліку від дотримання норм Закону України «Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг».

При цьому, щодо доводів податкового органу про неможливість зміни ціни договору після його укладення, суд зазначає про таке.

Пунктом 3.1 договору №4196 «Про послуги з надання гарантій» від 18.12.2015 року передбачено, що в додатках сторони мають узгоджувати обсяг послуг гаранта, в т.ч. перелік бенефіціарів, на чию користь гарант має видавати гарантійні листи, зобов`язання боржника перед бенефіціарами, що потребують забезпечення шляхом надання гарантій від імені ГАРАНТА, винагороду за такі послуги.

Так, пунктом 10.2 договору №4196 «Про послуги з надання гарантій» від 18.12.2015 року передбачено, що відповідно до ст. 631 Цивільного кодексу України умови договору застосовуються до відносин між сторонами, які виникли до його укладання, зокрема до гарантій, фактично наданих з 01.01.2011 року.

Додатковою угодою до договору №4196 «Про послуги з надання гарантій» від 18.12.2015 року від 24.05.2018 року пункт 10.2 договору № 4196 викладено в новій редакції: «відповідно до статті 631 Цивільного кодексу України умови договору застосовуються до відносин між сторонами, які виникли до його укладання».

У п.4.3 Додатку №1 до Договору №4196 зазначено, що відповідно до ст. 631 ЦКУ, умови Договору застосовуються до відносин між Сторонами, які виникли до його укладання, зокрема до гарантій, фактично наданих з 01.01.2010 року.

У п.4.3 Додатку №2 до Договору №4196 зазначено, що відповідно до ст.631 ЦКУ, умови Договору застосовуються до відносин між Сторонами, які виникли до його укладання, зокрема до гарантій, фактично наданих з 01.01.2010 року.

Статтею 627 ЦК України визначено, що відповідно до статті 6 цього Кодексу сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового оборогу, вимог розумності та справедливості.

Положеннями статей 11, 629 ЦК України встановлено, що договір є однією з підстав виникнення зобов`язань та є обов`язковим для виконання сторонами.

Статтею 526 ЦК України встановлено, що зобов`язання має виконуватися належним чином, зокрема, відповідно до умов договору.

Частиною першою статті 525 ЦК України встановлено, що одностороння відмова від зобов`язання або одностороння зміна його умов не допускається, якщо інше не встановлено договором або законом.

Відповідно до частини першої статті 651 ЦК України зміна договору допускається лише за згодою сторін, якщо інше не встановлено договором або законом. Аналогічне регулювання міститься у статті 188 Господарського кодексу України (далі - ГК України).

Як вже зазначалося, пунктом 10.2 договору № 4196 «Про послуги з надання гарантій» від 18.12.2015 року передбачено, що відповідно до ст. 631 Цивільного кодексу України умови договору застосовуються до відносин між сторонами, які виникли до його укладання, зокрема до гарантій, фактично наданих з 01.01.2011 року.

Відповідно до ст. 632 Цивільного кодексу України ціна в договорі встановлюється за домовленістю сторін. У випадках, встановлених законом, застосовуються ціни (тарифи, ставки тощо), які встановлюються або регулюються уповноваженими органами державної влади або органами місцевого самоврядування. Зміна ціни після укладення договору допускається лише у випадках і на умовах, встановлених договором або законом. Зміна ціни в договорі після його виконання не допускається. Якщо ціна у договорі не встановлена і не може бути визначена виходячи з його умов, вона визначається виходячи із звичайних цін, що склалися на аналогічні товари, роботи або послуги на момент укладення договору.

Отже, укладаючи, як основну угоду (договір № 4196 «Про послуги з надання гарантій» від 18.12.2015 року), так і додаткові угоди, позивач та ARSELORMITTAL S.A. діяли в межах та у спосіб встановлений, як договором, так і законодавством.

Таким чином, враховуючи вищевказане окремо та у своїй сукупності, зібраними у справі доказами, підтверджуються господарська операція ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ», а відтак спростовуються висновки акту перевірки про порушення позивачем вимог податкового законодавства, а саме вимог п.15 «Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 1 (МСБО 1) «Подання фінансової звітності" (ухваленою Рада з Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку, від 30.06.2017), п.44.1 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу.

Досліджуючи правовідносини щодо заниження фінансового результату до оподаткування на загальну суму 77 691 181,61 грн. за рахунок неправомірного віднесення до складу витрат додаткових платежів, понесених під час отримання кредиту від Європейського банку реконструкції та розвитку, суд зазначає наступне.

Як встановлено судом висновок контролюючого органу про завищення позивачем фінансових витрат у 2018 на загальну суму 77 691 181,61 грн. ґрунтується на неправомірному віднесенню до складу витрат проведених додаткових платежів у вигляді комісії за резервування коштів по кредитному договору, відшкодування витрат по кредитному договору, плати за відкриття кредиту, плати за синдикацію по кредитному договору, плати за адміністрування по кредитному договору, комісії за зобов`язання по кредитному договору.

На думку контролюючого органу вказані платежі у розмірі 77 691 181,61 грн. є складовими собівартості кваліфікованого активу, повинні бути відображені у складі витрат після введення в експлуатацію кваліфікаційного активу (основного засобу) шляхом відображення у їх складі амортизаційних відрахувань.

На думку позивача комісію за резервування коштів, комісію за відкриття кредиту, комісію за синдикування, адміністрування кредиту та відшкодування витрат юридичних / консультаційних послуг не можна віднести до переліку витрат на позики, визначеного п.6 Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку 23 «Витрати за позиками» (далі - МСБО 23), а тому позивач обґрунтовано не здійснював капіталізацію вищезазначених комісій / витрат в складі кваліфікаційних активів.

Надаючи правову оцінку вказаним доводам, суд виходить із такого.

Між позивачем (як позичальником) та Європейським банком реконструкції та розвитку, (далі - «ЄБРР») укладена кредитна угода від 21.12.2017 року, за умовами якої ЄБРР надає Позичальнику кредит у сумі, яка не перевищує 350 000 000 дол. США.

Цільове використання - для «Проекту» - частини інвестиційної програми Позичальника, здійснення якої заплановане на 2017-2021 роки, щодо: (і) оптимізації утримання та потужностей; та (іі) покращення енергетичної ефективності та екологічних показників, а саме -покращення агломераційного знаряддя, релайнінг Доменної Печі 9 («ДП9»), придбання електровентилятора на ДП9 та системи вводу вугільного пилу для ДП9, установки «піч-ківш» і установки безперервного лиття 2 і 3.

Кредитною угодою від 21.12.2017 року передбачено сплату платежів, комісій та зборів:

-комісії за резервування коштів за ставкою 0,5% річних за такою сумою Кредиту за Траншем 1 або Кредиту за Траншем2 (залежно від випадку), яка не була, у відповідний час, виплачена позичальнику або скасована;

- комісія за відкриття кредиту у розмірі 0,85% щодо кредиту за траншем 1 та 0,85% щодо кредиту за траншем 2.

Позивачем 20.12.2018 року згідно кредитної угоди отримано від ЄБРР кредитні кошти на загальну суму 50 000 000 дол. США або 1 385 850 300,00 грн., в бухгалтерському обліку відображено записом: Дт «вхідна виписка Кредит Агриколь.Долари тех.» Кт 0 «довгострокові кредити банків в іноземній валюті».

При цьому позивачем на користь ЄБРР було сплачено додаткові платежі за Кредитним договором від 21.12.2017 року згідно наступних платіжних документів:

? платіжне доручення №120618 від 12.06.2018 року на суму 347 569,44 дол. США або 9 068 543,74 грн., призначення платежу - «Комісія за резервування коштів»;

? платіжне доручення №111250 від 10.12.2018 року на суму 71 792,67 євро або 2 273 356,38 грн., призначення платежу - «Відшкодування витрат»;

? платіжне доручення №1 від 12.01.2018 року на суму 1 412 500,00 дол. США або 40 302 152,00 грн., призначення платежу - «Комісія за відкриття кредиту»;

? платіжне доручення №3 від 17.01.2018 року на суму 422 500,0 дол. США розділено на два платежі: «Комісія за синдикування» - у розмірі 392 500,0 дол. США або 11 199 005,7 грн., та «Комісія за адміністрування» - у розмірі 30 000,0 дол. США або 865 344,48 грн.;

? платіжне доручення №180510 від 17.05.2018 року на суму 53 548,31 евро або 1 656 195,00 грн., призначення платежу - «Відшкодування витрат»;

? платіжне доручення №111251 від 12.12.2018 року на суму 444 791,67 дол. США або 12 326 584,94

В бухгалтерському обліку Позивачем зазначені платежі відображено на загальну суму 77 691 181,61 грн. наступним записами:

січень 2018 - Дт «Інші довгострокові фінансові інвестиції» Кт «поточний рахунок Кредит Агриколь. Долари» - 51 501 157,07 грн.;

березень 2018 -Дт «витрати майбутніх періодів» Кт «інші довгострокові фінансові інвестиції» - 51 501 157,07 грн.;

грудень 2018 - Дт «інші фінансові витрати» Кт «витрати майбутніх періодів» -51 501 157,07 грн.;

січень 2018 - Дт «банківська комісія» Кт «поточний рахунок Кредит Агриколь. Долари» - 865 344,48 грн.;

травень 2018 - Дт «інші фінансові витрати» Кт «поточний рахунок Кредит Агриколь. Долари» - 1 656 195,00грн.;

червень 2018 - Дт «інші фінансові витрати» Кт «поточний рахунок Кредит Агриколь. Долари» - 9 068 543,74 грн.;

грудень 2018 - Дт «інші фінансові витрати» Кт «поточний рахунок Кредит Агриколь. Долари» - 14 599 941,32 грн. грн., призначення платежу - «Комісія за резервування коштів».

Тобто, на думку податкового органу, відповідно до вимог МСБО 23, понесені ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» витрати по Кредитній угоді від 21 грудня 2017 року - додаткові платежі на загальну суму 77 691 181,61 грн. потребують капіталізації, і, як наслідок, податковий орган робить висновок, що здійснені ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» по Кредитній угоді додаткові платежі на користь ЄБРР: «Комісія за резервування коштів»; «Витрати на відшкодування за кредит»; «Плата за відкриття кредиту»; «Комісія за зобов`язання по кредитній угоді» є складовими витрат за позикою, які безпосередньо відносяться до придбання, будівництва або виробництва кваліфікованого активу.

Втім, суд не погоджується із такими висновками контролюючого органу з огляду на наступне.

Відповідно до пункту 44.2 статті 44 Податкового кодексу України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Платники податку, які відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат та визначають об`єкт оподаткування з податку на прибуток за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.

Відповідно до частини 2 статті 12-1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підприємства, що становлять суспільний інтерес, публічні акціонерні товариства, суб`єкти господарювання, які здійснюють діяльність у видобувних галузях, а також підприємства, які провадять господарську діяльність за видами, перелік яких визначається Кабінетом Міністрів України, складають фінансову звітність та консолідовану фінансову звітність за міжнародними стандартами.

ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» згідно Облікової політики, затвердженої наказом від 26.09.2006 № 737 (зі змінами і доповненнями), здійснює ведення бухгалтерського обліку та підготовки фінансової звітності підприємства за міжнародними стандартами фінансової звітності.

Отже, фінансова звітність та консолідована фінансова звітність позивачем складається за міжнародними стандартами.

У пункті 1 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 23 (МСБО 23) «Витрати на позики» сформульовано основний принцип розмежування витрат на позики і віднесення їх на поточні витрати або в склад собівартості кваліфікованого активу:

- витрати на позики, що безпосередньо відносяться до придбання, будівництва або виробництва кваліфікованого активу, які є частиною собівартості такого активу;

- інші витрати на позики визнаються як витрати.

Отже, суд акцентує увагу на тому, що безпосередньо саме Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку розрізнюють два види обліку витрат, які пов`язані із позикою.

Відповідно до п. п. 5-6 МСБО 23:

Витрати на позики - витрати на сплату відсотків та інші витрати, понесені суб`єктом господарювання у зв`язку із запозиченням коштів.

Кваліфікований актив - це актив, який обов`язково потребує суттєвого періоду для підготовки його до використання за призначенням чи для реалізації.

Витрати на позики можуть включати:

а) витрати на сплату відсотків, обчислені за допомогою методу ефективного відсотка, як описано в МСБО 39 «Фінансові інструменти: визнання та оцінка»;

г) фінансові витрати, пов`язані з фінансовою орендою і визнані згідно з МСБО 17 «Оренда»;

ґ) курсові різниці, які виникають унаслідок отримання позик в іноземній валюті, якщо вони розглядаються як коригування витрат на сплату відсотків.

Відповідно до п. 9 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 39 (МСБО 39) «Фінансові інструменти: визнання та оцінка» метод ефективного відсотка - це метод обчислення амортизованої собівартості фінансового активу або фінансового зобов`язання (або групи фінансових активів чи фінансових зобов`язань) та розподілу доходу чи витрат від відсотків на відповідний період. Підходи визначення ефективної ставки відсотка описано в пунктах К35-К38 МСБО 39.

Згідно з п. 8 МСБО 23 суб`єкт господарювання капіталізує витрати на позики, які безпосередньо відносяться до придбання, будівництва або виробництва кваліфікованого активу як частина собівартості цього активу. Суб`єкт господарювання визнає інші витрати на позики як витрати в тому періоді, у якому вони були понесені.

Пунктами 10, 11, 14, 15 МСБО 23 врегульовано, що витрати на позики, які безпосередньо відносяться до придбання, будівництва або виробництва кваліфікованого активу, є тими витратами на позики, яких можна було б уникнути, якби не робилися витрати на кваліфікований актив. Якщо суб`єкт господарювання позичає кошти конкретно з метою отримання певного кваліфікованого активу, тоді витрати на позики, які безпосередньо відносяться до цього кваліфікованого активу, можна легко ідентифікувати.

Може бути важко визначити прямий зв`язок між певними позиками та кваліфікованим активом і визначити позики, яких за інших обставин можна було б уникнути. Такі труднощі виникають, наприклад, при централізованій координації діяльності суб`єкта господарювання з фінансування. Труднощі можуть також виникати, якщо група використовує різні боргові інструменти з різними ставками відсотка і позичає ці кошти іншим суб`єктам господарювання групи на різних умовах. Інші ускладнення спричиняються використанням позик, наданих в іноземній валюті або пов`язаних з нею, якщо група функціонує в умовах високого рівня інфляції й обмінний курс коливається. У результаті визначення суми витрат на позики, яка безпосередньо пов`язана з придбанням кваліфікованого активу, ускладнюється - і треба діяти на основі судження.

Якщо кошти позичені взагалі й використовуються з метою отримання кваліфікованого активу, то суму витрат на позики, яка підлягає капіталізації, слід визначати шляхом застосування норми капіталізації до витрат на цей актив. Норма капіталізації повинна бути середньозваженою величиною витрат на позики стосовно всіх непогашених позик суб`єкта господарювання протягом цього періоду, а не лише позик, які були здійснені конкретно з метою отримання кваліфікованого активу. Сума витрат на позики, капіталізована суб`єктом господарювання протягом періоду, не повинна перевищувати суму витрат на позики, понесених протягом цього періоду.

За деяких обставин доречно включати всі позики материнського підприємства та його дочірніх підприємств у розрахунок середньозваженої величини витрат на позики; за інших обставин доречно кожному дочірньому підприємству використовувати середньозважену величину витрат на позики, яка відноситься до його власних позик.

Тобто, з аналізу указаних норм МСБО 23 вбачається, що витрати на позики є частиною собівартості кваліфікованого активу у випадку, якщо дані запозичення безпосередньо відносяться до створення кваліфікованого активу і це можливо достовірно визначити. Якщо кошти позичені взагалі й використовуються з метою отримання кваліфікованого активу, то суму витрат на позики, яка підлягає капіталізації, слід визначати шляхом застосування норми капіталізації до витрат на цей актив. Норма капіталізації повинна бути середньозваженою величиною витрат на позики стосовно всіх непогашених позик суб`єкта господарювання протягом цього періоду, а не лише позик, які були здійснені конкретно з метою отримання кваліфікованого активу. Якщо спорудження частини кваліфікованого активу завершено і може використовуватися самостійно, капіталізація фінансових витрат в цій частині припиняється. Витрати на позики не пов`язані зі створенням кваліфікованого активу визнаються як витрати звітного періоду.

Вказані правові висновки викладені у постанові Верховного Суду від 01.07.2021 року справа № 440/2010/20.

Судом встановлено, що в бухгалтерському обліку ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» зазначені платежі відображено на загальну суму 77 691 181,61 грн. наступним записами:

січень 2018 - Дт «інші довгострокові фінансові інвестиції» Кт «поточний рахунок Кредит Агриколь. Долари» - 51 501 157,07 грн.;

березень 2018 -Дт «витрати майбутніх періодів» Кт «інші довгострокові фінансові інвестиції» - 51 501 157,07 грн.;

грудень 2018 - Дт «інші фінансові витрати» Кт «витрати майбутніх періодів» - 51 501 157,07 грн.;

січень 2018 - Дт «банківська комісія» Кт «поточний рахунок Кредит Агриколь. Долари» - 865 344,48 грн.;

травень 2018 - Дт «інші фінансові витрати» Кт «поточний рахунок Кредит Агриколь. Долари» - 1 656 195,00грн.;

червень 2018 - Дт «інші фінансові витрати» Кт «поточний рахунок Кредит Агриколь. Долари» - 9 068 543,74 грн.;

грудень 2018 - Дт «інші фінансові витрати» Кт «поточний рахунок Кредит Агриколь. Долари» - 14 599 941,32 грн.

Означене підтверджується контролюючим органом.

Втім, суд вказує, що висновки податкового органу, що платежі (витрати) на загальну суму 77 691 181,61 грн., які понесені ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» по Кредитній угоді від 21 грудня 2017 року потребують капіталізації, та є складовими витрат за позикою, які безпосередньо відносяться до придбання, будівництва або виробництва кваліфікованого активу є необґрунтованими та безпідставними, оскільки, контролюючим органом, як під час проведення перевірки, так і під час судового розгляду справи не встановлено т а не доведено, що вказані витрати ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» на загальну суму 77 691 181,61 грн. безпосередньо пов`язані зі створенням кваліфікованого активу.

Суд повторно звертає увагу на правові висновки Верховного суду, якими визначено, що витрати на позики є частиною собівартості кваліфікованого активу у випадку, якщо дані запозичення безпосередньо відносяться до створення кваліфікованого активу і це можливо достовірно визначити.

Втім, як встановлено судом, зазначені обставини контролюючим органом встановлено та досліджено не було, що, в свою чергу виключає доведеність та обґрунтованість висновків про обов`язковість віднесення витрат ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» на загальну суму 77 691 181,61 грн. до витрат на позики, що безпосередньо відносяться до придбання, будівництва або виробництва кваліфікованого активу, які є частиною собівартості такого активу. Фактично висновок податкового органу ґрунтуються на меті наданнях вказаних коштів, зазначених в угоді, без дослідження того, як та з якою метою були витрачені отримані кошти.

Стаття 77 Кодексу адміністративного судочинства України визначає обов`язок доказування. Так, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Згідно з ч.2 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Згідно з ч.3 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати докази з власної ініціативи, крім випадків, визначених цим Кодексом.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень» №1914-ІХ від 30.11.2021 №1914 з 1 січня 2022 року змінено вимоги до надання суб`єктом владних повноважень (яким є ДПС) доказів на розгляд суду, а саме частина 2 ст. 77 КАСУ доповнена абзацом другим, відповідно до якого суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Таким чином, висновки контролюючого органу про порушення ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» п. 8, 9, 12, 17 МСБО 23 «Витрати на позики», пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу, ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ», внаслідок врахування у складі фінансового результату до оподаткування за 2018 рік додаткових витрат понесених по позиці у розмірі 77 691 181,61 грн., не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи, а тому є необґрунтованими та безпідставними.

Вирішуючи правовідносини щодо незастосування позивачем податкових різниць, передбачених п. 140.5.4 Податкового кодексу України, суд зазначає наступне.

Під час перевірки контролюючий орган встановив, що протягом 2016-2018 років позивачем здійснювалися господарські операції з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), зазначених у підпункті 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України, і вказані операції не можуть бути визнані контрольованими відповідно до статті 39 Податкового кодексу України. Позивач не збільшив свій фінансовий результат на 30 відсотків за вказаними операціями, внаслідок чого відбулось його заниження на загальну суму 14 161 558,00 грн.

Позивач не погоджується із висновками акту перевірки та вказує, що:

- операції з нерезидентами, зазначеними в Додатку №9_1 до Акту перевірки, були вказані у звітах позивача про контрольовані операції за 2016-2018 роки, тобто, є контрольованими;

- організаційно - правова форма GMBH & CO. KG та Sp.z.o.o.S.K.A. не була зазначена у Переліку №480, а відтак підстави для застосування положень п.п. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України відсутні.

Надаючи правову оцінку вказаним доводам, суд виходить із такого.

Відповідно до п.п.140.5.4 п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів (крім активів з права користування за договорами оренди), робіт та послуг (крім операцій, зазначених у пункті 140.2 та підпункті 140.5.6 цього пункту, та операцій, визнаних контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу), придбаних у:

- неприбуткових організацій, внесених до Реєстру неприбуткових установ та організацій на дату такого придбання, крім випадків, коли сума вартості товарів, у тому числі необоротних активів (крім активів з права користування за договорами оренди), робіт та послуг, придбаних у таких організацій, сукупно протягом звітного (податкового) року не перевищує 25 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року, та крім бюджетних установ, Накопичувального фонду, недержавних пенсійних фондів і неприбуткової організації, яка є об`єднанням страховиків, якщо участь страховика у такому об`єднанні є умовою проведення діяльності такого страховика відповідно до закону;

- нерезидентів (у тому числі пов`язаних осіб - нерезидентів), зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу;

- нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту "г" підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи.

Вимоги цього підпункту не застосовуються платником податку, якщо операція не є контрольованою та сума таких витрат підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, але без подання звіту.

З наведеної норми вбачається, що платник податків зобов`язаний збільшити свій фінансовий результат на 30 відсотків у разі вчинення господарських операцій з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України або організаційно-правова форма яких включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України, крім випадків віднесення таких операцій до контрольованих або підтвердження платником податків рівня цін за правилами «витягнутої руки».

Як встановлено судом з додатку №9_1 до Акту про результати документальної планової виїзної перевірки №103/28-10-46-17/24432974 від 05.09.2019 року податковий орган дійшов висновку, що за період 2016-2018 роки ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» занижено суму податкових різниць по коду рядка 3.1.7 (Додатку РІ за 2016 рік) по коду рядку 3.1.6.1 (Додатку РІ за 2018 рік) розділу 3 «Різниці, що виникають при здійсненні фінансових операцій» на загальну суму 14 161 556,81 грн., у тому числі: 2016 рік - 737 388,53 грн.; 2017 рік - 2 396 573,68 грн.;- 2018 рік - 11 027 594,60 грн.

Відповідні висновки щодо заниження позивачем сум податкових різниць виникли внаслідок операцій з такими нерезидентами як:

- IMMCO (Industrial Mincrals Metals) Limited, SA «CARIERA SAPTEBANI», ELL-DANEV. BOZHILOV&SD, NARGIN LIMITED, MОNTEQ Europe LTD, MINDLANDS STEEL, ELTAX RUBBER TRADE CORPORATION, METALICA ZUEV, TRONEX COM SR, BPM-TRADE, MINDLANDS STEEL REINFORCEMENT SUPPLIES LTD., RTS COMMERCE OU, ARCELLORMITTAL INT FZE, які зареєстровані у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України; сума господарських операцій 6 754 470,12 грн.;

- BERTHOLD TECHNOLOGIES GMBH & CO. KG, KME GERMANY GMBH & CO. KG, SCHAEFFLER TECHNOLOGIES GMBH & CO. KG, CETCO-Poland CETCO Sp.z.o.o.S.K.A., TUV NORD System GMBH & CO. KG, BECK U KALTHEUNER FEUERFFSTE GMBH & CO. KG, організаційно-правова форма яких включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України; сума господарських операцій 7 407 086,71 грн.

При цьому податковий орган дійшов висновку, що вказані операції не відносяться до контрольованих та платником податків не підтверджено рівень цін за правилами «витягнутої руки».

Також, судом встановлено, що господарські операцій позивача із частиною вказаних вище контрагентами - нерезидентами включені позивачем у звіти про контрольовані операції за 2016-2018 роки:

- за 2016 рік: ELL-DANEV. BOZHILOV&SD, SA «CARIERA SAPTEBANI», NARGIN LIMITED;

- за 2017 рік: MОNTEQ Europe LTD, ELTAX RUBBER TRADE CORPORATION, SA «CARIERA SAPTEBANI», «METALICA ZUEV», TRONEX COM SR, BPM-TRADE;

- за 2018 рік: RTS COMMERCE OU, ARCELLORMITTAL INT FZE, TRONEX COM SR, «METALICA ZUEV».

Відповідно до пп. 39.2.1.7. пп. 39.2.1. п. 39.2. ст. 39 Податкового кодексу України в редакції станом на 01.01.2016 року встановлено, що господарські операції, передбачені підпунктами 39.2.1.1 - 39.2.1.3 і 39.2.1.5 підпункту 39.2.1 цього пункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:

річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 50 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;

обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 5 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

З 01.01.2017 року вказана норма Податкового кодексу України була змінена, у зв`язку з чим для визнання господарських операцій контрольованими вони повинні відповідати таким умовам:

річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;

обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Суд звертає увагу, що контролюючий орган надав позивачу запити від 05.07.2019 року №33224/10/28-10-46-15 та від 23.09.2019 року №41126/10/28-10-46-15 щодо підтвердження сум витрат за господарськими операціями з зазначеними вище контрагентами за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки», проте позивачем не було надано відповідні відомості та не було підтверджено суми витрат в господарських операціях з контрагентами нерезидентами, які відображені в звітах про контрольовані операції за 2016-2018 роки.

В судовому засіданні суд також витребував у позивача пояснення і докази, що господарські операції з IMMCO (Industrial Mincrals Metals) Limited, SA «CARIERA SAPTEBANI», ELL-DANEV. BOZHILOV&SD, NARGIN LIMITED, MОNTEQ Europe LTD, MINDLANDS STEEL, ELTAX RUBBER TRADE CORPORATION, METALICA ZUEV, TRONEX COM SR, BPM-TRADE, MINDLANDS STEEL REINFORCEMENT SUPPLIES LTD., RTS COMMERCE OU, ARCELLORMITTAL INT FZE відносяться до контрольованих операцій або інші докази не застосування до вказаних операцій положення підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України.

Проте пояснень, з яких суд міг дійти висновку, що вказані операції є контрольованими, та доказів суду надано не було.

Таким чином, суд дійшов висновку, що доводи податкового органу в частині, що господарські операції з контрагентами IMMCO (Industrial Mincrals Metals) Limited, SA «CARIERA SAPTEBANI», ELL-DANEV. BOZHILOV&SD, NARGIN LIMITED, MОNTEQ Europe LTD, MINDLANDS STEEL, ELTAX RUBBER TRADE CORPORATION, METALICA ZUEV, TRONEX COM SR, BPM-TRADE, MINDLANDS STEEL REINFORCEMENT SUPPLIES LTD., RTS COMMERCE OU, ARCELLORMITTAL INT FZE є неконтрольованими, а також рішення про нарахування податку на прибуток в розмірі 1 215 794,61 грн. є обґрунтованими.

При цьому суд звертає увагу, що факт включення вказаних операцій у звіти про контрольовані операції без відповідного підтвердження, що вказані операції є контрольованими, не може слугувати підставою для незастосування підпункту 140.5.4. пункту 140.5. статті 140 Податкового кодексу України.

Вирішуючи питання щодо заниження позивачем фінансового результату у розмірі 30% вартості придбаних товарів (робіт, послуг) з контрагентами: BERTHOLD TECHNOLOGIES GMBH & CO. KG, KME GERMANY GMBH & CO. KG, SCHAEFFLER TECHNOLOGIES GMBH & CO. KG, CETCO-Poland CETCO Sp.z.o.o.S.K.A., TUV NORD System GMBH & CO. KG, BECK U KALTHEUNER FEUERFFSTE GMBH & CO. KG, господарські операції з якими позивач проводив в 2018 році, суд зазначає наступне.

04.07.2017 року постановою Кабінету Міністрів України №480 затверджено Перелік організаційно-правових форм нерезидентів, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи (далі - Перелік №480).

Протягом 2018 року чинна редакція Переліку №480 включала наступні організаційно - правові форми нерезидентів, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи:

Федеративна Республіка Німеччина - Gesellschaft Bьrgerlichen Rechts (GbR), Stille Gesellshaft, Kommandit Gesellschaft auf Aktien (KGaA), Kommandit Gesellschaft (KG), Offene Handelsgesellschaft (OHG);

Республіка Польща - Spуlka Komadytowa (S.K.), Spуіka partnerska, Spуіka Komandytowo-Akcyjna (S.K.A.), Spуlka Jawna (S.J.), Spуlka prawa Cywolnego (S.C.).

Постановою Кабінету Міністрів України №1100 від 24.12.2019 року внесено зміни до Переліку №480 та додані, зокрема, наступні організаційно - правові форми нерезидентів - GMBH & CO. KG та Sp.z.o.o.S.K.А. Вказана постанова набрала чинності з 01.01.2020 року.

Таким чином можна дійти висновку, що нерезиденти BERTHOLD TECHNOLOGIES GMBH & CO. KG, KME GERMANY GMBH & CO. KG, SCHAEFFLER TECHNOLOGIES GMBH & CO. KG, CETCO-Poland CETCO Sp.z.o.o.S.K.A., TUV NORD System GMBH & CO. KG, BECK U KALTHEUNER FEUERFFSTE GMBH & CO. KG не відповідали вимогам Переліку №480 та як наслідок відсутні підстави для застосування до вказаних господарських операцій положення п.п. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України.

Враховуючи викладене висновок акту перевірки щодо заниження фінансового результату до оподаткування на підставі п.п. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України на суму 14 161 558,00 грн. є необґрунтованим в частині 7 407 086,71 грн.

Надаючи правову оцінку правовідносинам щодо заниження податку на прибуток у сумі 41 789 714,00 грн. внаслідок неправомірного застосування податкової пільги, передбаченої п.15 підр. 4 розділу ХХ Податкового кодексу України, суд виходить з наступного.

В акті перевірки під час аналізу дотримання правомірності нарахування податку на прибуток підприємства за IV квартал 2018 року під час застосування пункту 15 підрозділу 4 розділу XX «Перехідних положень» зазначено про завищення податкових різниць, які виникають відповідно до положень Податкового кодексу України (рядок 03 Декларації) за IV квартал 2018 в сумі 50 963 066 грн та як наслідок заниження податку на прибуток підприємства (рядок 17, 19 Декларації) за IV квартал 2018 в сумі 41 789 714 грн.

Контролюючий орган дійшов висновку, що позивачем не дотримано вимоги пункту 15 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України, а саме:

- щодо реєстрації Товариства платником податку на прибуток і платником акцизного податку;

- не надано документального підтвердження щодо того, що транспортні засоби, які використовували важкі дистиляти (газойль), відповідають товарним підкатегоріям 8602 10 00 00, 8704 10 10 10 згідно УКТЗЕД;

- не складено та не зареєстровано в електронному вигляді в Єдиному реєстрі акцизних накладних накладні при використанні придбаного пального для власних потреб в господарській діяльності, не подано додатку №1_1 «Розрахунок суми акцизного податку з реалізації пального відповідно до підпункту 213.1.12 пункту 213.1 статті 213 Кодексу» до декларації акцизного податку з відображенням обсягів власного споживання;

- податкові зобов`язання з акцизного податку не сплачені.

Крім того контролюючим орган зазначається, що метод «середньозваженої собівартості» унеможливлює виконання основної вимоги пункту 15 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України в частині того, що при такому методі списання використовуються залишки дизельного пального, які обліковувалися на підприємстві на початок звітного податкового періоду, що у свою чергу унеможливлює виокремлення сум акцизного податку.

Крім того відповідач вказує, що проведений аналіз наданих до перевірки Товариством паперових носіїв за формою первинних документів (акти приймання-передачі, видаткові накладні, рахунки-фактури, банківські виписки) свідчить про те, що постачальники ДП в жодному із документів не зазначають (не виділяють) окремим рядком акцизний податок до сплати. Позивач для зменшення податку на прибуток на суму начебто сплаченого акцизного податку застосовує розрахунок, складовими якого є не сплачений акцизний податок у вартості придбаного дизельного пального, а вартість фактично використаного (списаного) дизельного пального, яка не відповідає оплаті.

Надаючи правову оцінку вказаним доводам контролюючого органу суд виходить із такого.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році» від 07.12.2017 року №2245-VIII (набрав чинності 1 січня 2018 року) підрозділ 4 «Особливості справляння податку на прибуток підприємств» розділу XX «Перехідні положення Податкового кодексу України доповнено пунктом 15, за яким податок на прибуток, що підлягає сплаті до державного бюджету платниками податку за поточний податковий (звітний) період, зменшується на суму сплаченого за такий поточний податковий (звітний) період акцизного податку за зареєстрованими акцизними накладними на важкі дистиляти (газойль), що класифікуються у товарних підкатегоріях 2710 19 43 00, 2710 19 46 00, 2710 19 47 10 згідно з УКТ ЗЕД, якщо вони були використані для транспортних засобів, що класифікуються у товарних підкатегоріях 8602 10 00 00, 8704 10 10 10 згідно з УКТ ЗЕД.

Якщо платник податку на прибуток у звітному періоді не отримав прибутку або сума податку на прибуток менша за суму акцизного податку, залишок суми такого податку, не врахований у зменшення податку на прибуток за поточний податковий (звітний) період, не зменшує податок на прибуток у наступних податкових (звітних) періодах.

Згідно з пунктом 215.1. статті 215 Податкового кодексу України до підакцизних товарів належать, зокрема, пальне.

Відповідно до підпункту 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 Податкового кодексу України важкі дистиляти (газойль) класифікуються у товарних підкатегоріях, зокрема, 2710 19 43 00, 2710 19 46 00 та 2710 19 47 00 згідно УКТ ЗЕД.

Отже для отримання права на застосування платником податків зазначеної пільги, повинні бути дотримані наступні умови: платник податку у звітному періоді отримав прибуток, а тому має податкові зобов`язання з податку на прибуток; платник податків сплатив за поточний податковий звітний період суму акцизного податку за зареєстрованими акцизними накладними на важкі дистиляти (газойль), що класифікуються у товарних підкатегоріях 2710 19 43 00, 2710 19 46 00, 2710 19 47 10 згідно з УКТ ЗЕД; платник податків використав важкі дистиляти (газойль) (2710 19 43 00, 2710 19 46 00, 2710 19 47 10 згідно з УКТ ЗЕД) для транспортних засобів, що класифікуються у товарних підкатегоріях 8602 10 00 00, 8704 10 10 10 згідно з УКТ ЗЕД.

Пункт 15 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України не містить застережень щодо застосування встановлених правил виключно суб`єктами господарювання, які є платниками акцизного податку з реалізації пального. Акцизний податок є непрямим податком, тому його фактичними платниками є споживачі палива, які сплачують податок у складі ціни на паливо. На користь такого висновку свідчить доповнення цим пунктом саме підрозділу «Особливості справляння податку на прибуток підприємств».

При цьому положення пункту 15 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України не пов`язують право платника податку на прибуток застосувати норми цього пункту із фактом декларування/сплати акцизного податку саме суб`єктом господарювання, який є споживачем палива.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 21.07.2020 року у справі №160/4438/19, від 09.12.2020 року у справі №200/12405/19-а та від 11.08.2021 року у справі №440/1477/20.

Судом встановлено, що Позивач має на балансі та експлуатує у своїй діяльності 30 одиниць автосамоскидів БелАЗ (гірничо-транспортний цех - 705), 17 одиниць автосамоскидів кар`єрних САТ 785С (гірничо-транспортний цех - 705), 125 одиниць локомотивів (цех ремонту рухомого складу - 172), 49 одиниць локомотивів (управління залізничного транспорту, гірничого департаменту - 710), що класифікуються у товарних підкатегоріях 8602 10 00 00 згідно з УКТ ЗЕД.

Факт наявності та використання на Товаристві транспортних засобів, що класифікуються згідно кодів УКТ ЗЕД 8602 10 00 00, підтверджується актом перевірки та рішеннями адміністративних судів у справі №160/4438/19.

У господарській діяльності під час експлуатації вказаних транспортних засобів позивач використовує важкі дистиляти (газойль), що класифікуються у товарних підкатегоріях 2710 19 43 00 згідно з УКТ ЗЕД.

Судом встановлено, що протягом жовтня-грудня 2018 року постачальниками поставлено підприємству дизельне паливо, що класифікуються у товарних підкатегоріях 2710 19 43 00 згідно з УКТ ЗЕД на загальну кількість 14 903 466 кг / 17 861 559,22 л, а саме:

- ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «СОКАР УКРАЇНА» на загальну кількість 6 875 585 кг / 8 241 282,90 л;

- ТОВ «ВСЕСВІТ-ОЙЛ-ГРУП на загальну кількість 2 221 566 кг/2 667 951 л;

- ПП «ОККО-БІЗНЕС КОНТРАКТ» на загальну кількість 1 691 029 кг/2 025 786,80 л;

- ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» на загальну кількість 2 498 100 кг / 2 989 291,09 л;

- ФОП ОСОБА_5 на загальну кількість 1 617 186 кг / 1 937 247,43 л.

Обсяги пального оплачені постачальникам, що підтверджується копіями платіжних доручень.

У період жовтень-грудень 2018 року позивач використав для власних господарських потреб придбані 11 191 475, 74 л важких дистилятів (газойлів) за кодом 2710 19 43 00 згідно з УКТ ЗЕД.

Судом встановлено, що наказом по підприємству від 26.09.2006 року №737 затверджено та введено в дію Облікову політику ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ».

Згідно з п.24 наказу від 26.09.2006 року №737 про Облікову політику при вибутті запасів ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» застосовує наступні методи оцінки: метод середньозваженої вартості; метод по цінам продажу; метод ідентифікованої вартості.

Метод по цінам продажу, згідно того ж наказу, застосовується виключно для управління громадським харчуванням та торгівлею.

Метод ідентифікованої вартості застосовується лише в тому разі, якщо фізичний облік запасів на підприємстві організований таким чином, що надає можливість чітко ідентифікувати кожну одиницю запасів.

Оскільки, дизельне паливо - рідкий продукт, що використовується як паливо в дизельному двигуні внутрішнього згоряння, ідентифікувати кожну окрему одиницю його об`єму неможливо, тому при списанні застосовується саме метод середньозваженої вартості.

У відповідності до п.27 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 2 «Запаси», згідно з формулою середньозваженої собівартості, собівартість кожної одиниці визначається із середньозваженої собівартості подібних одиниць на початок періоду та собівартості подібних одиниць, що були придбані або вироблені протягом періоду, тобто залишки дизельного палива, які обліковуються на ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» станом на кожну звітну дату приймають участь у формуванні його ціни для відображення у обліку руху та вибуття.

Відтак, оскільки ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» зберігає дизельне паливо у загальних резервуарах, через великі обсяги палива, яке закуповується, і ідентифікувати кожну окрему одиницю об`єму дизельного палива неможливо, ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» застосовує метод середньозваженої вартості для списання дистилятів (газойлів), що класифікуються у товарній підкатегорії 2710 19 43 00 згідно з УКТ ЗЕД.

Отже, позивач застосовує метод середньозваженої вартості для списання дистилятів (газойлів), що класифікуються у товарній підкатегорії 2710 19 43 00 згідно УКТ ЗЕД правомірно, у відповідності до норм чинного законодавства України.

Крім того, позивач здійснює переведення придбаного пального з кілограм у літри у відповідності до нормативних документів (Інструкції №281, затвердженою наказом Мінпалива, Мінекономіки, Мінтранспорту, Державним комітетом України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.08.2008 року №281/11/578/155). До перевірки були надані акти прийому нафтопродуктів за формою №5-НП. Даних, які б свідчили про недостовірність здійснення таких переведень, відповідачем не надано.

Порядок безготівкових розрахунків в Україні визначається Інструкцією про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті, яка затверджена Постановою Національного банку України Про затвердження Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті №22 від 21.01.2004 року. Форма платіжного доручення встановлена додатком 2 та пунктом 1.13 глави 1 Інструкції № 22.

Вимоги щодо заповнення такого реквізиту платіжного доручення, як Призначення платежу містяться в пункті 3.8 Інструкції № 22: Реквізит Призначення платежу платіжного доручення заповнюється платником так, щоб надавати повну інформацію про платіж та документи, на підставі яких здійснюється перерахування коштів отримувачу. Повноту інформації визначає платник з урахуванням вимог законодавства України.

Отже, законодавством передбачено заповнення реквізиту Призначення платежу на розсуд платника з урахуванням документів, на підставі яких здійснюється перерахування коштів. ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» в полі Призначення платежу зазначає, за що конкретно здійснюється перерахування коштів, номер та дату договору, який є підставою для здійснення господарської операції, номер та дата рахунку на оплату, виписаного постачальником.

Обов`язку вказувати суму акцизного податку у платіжних дорученнях при сплаті за поставлені важкі дистиляти (газойль), що класифікуються у товарних підкатегоріях 2710 19 43 00, 2710 19 46 11, 2710 19 47 10 згідно з УКТ ЗЕД, жодним законодавчим документом не передбачено.

Таким чином відсутність суми акцизного податку в полі Призначення платежу платіжного документу жодним чином не пов`язана з правом платника податків на застосування норм визначених у п. 15 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України, а також не свідчить про відсутність сплати акцизного податку в ціні поставленого товару.

Факт сплати акцизного податку у вартості важких дистилятів (газойль), що класифікуються у товарних підкатегоріях 2710 19 43 00 згідно з УКТ ЗЕД не спростовується безпосередньо актом перевірки.

З урахуванням викладеного, висновок щодо заниження податку на прибуток підприємства (рядок 17, 19 Декларації) за IV квартал 2018 - 41 789 714,00 грн є необґрунтованим.

З огляду на вищевикладене, суд дійшов висновку про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № від 11.01.2020 року в частині 1 998 675 861,09 грн. у т.ч. 1 332 450 577,39 грн. заниження податкового зобов`язання та 666 225 283,70 грн. застосованої штрафної (фінансової) санкції.

Вирішуючи правовідносини щодо завищення податкового кредиту з податку на додану вартість у розмірі 131 474 308 грн. при здійсненні господарських операцій з придбання вугілля та/або продуктів його збагачення та торфу у контрагентів ТОВ «ІНКОСТІЛ ГРУП», ТОВ «НВП «ТЕХНО», ПАТ «АВДІЇВСЬКИЙ КОКСОХІМІЧНИЙ ЗАВОД», ПрАТ «ЄВРАЗ ДНІПРОВСЬКІЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД», суд зазначає наступне.

Висновок акту перевірки щодо завищення позивачем податкового кредиту у розмірі 131 474 308 грн., у тому числі в розрізі відповідних (звітних) періодів: березень 2016 року - 11 306 288грн.; травень 2016 року - 3 573 515грн.; січень 2017 року - 5 816 грн.; лютий 2017 року - 7 646грн.; квітень 2017 року - 36 568грн.; травень 2017 року - 11 999 грн.; червень 2017 року - 4 622грн.; липень 2017 року - 44 022грн.; жовтень 2017 року - 18 230 344грн.; листопад 2017 року - 29 552 335грн.; грудень 2017 року - 36 921 374 грн.: січень 2018 року - 29 472 886 грн.; лютий 2018 року - 2 306 893 грн. обґрунтований неправомірним включенням до складу податкового кредиту з податку на додану вартість податкових накладних, виписаних ТОВ «ІНКОСТІЛ ГРУП» () за жовтень 2017 року - лютий 2018 року, ТОВ «НВП «ТЕХНО» (), ПАТ «АВДІЇВСЬКИЙ КОКСОХІМІЧНИЙ ЗАВОД» (код ЄДРПОУ 191075) за лютий 2016 року, ПрАТ «ДНІПРОВСЬКІЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД» за травень 2018 року.

Вказане зумовлене тим, що вказані контрагенти позивача не подавали або несвоєчасно подали заяви про відмову/зупинення використання пільги, передбаченої пунктом 45 підрозділу XX «Перехідних положень» Податкового кодексу України.

У зв`язку із цим контролюючий орган зазначає, що в порушення п.201.1, п.201.3 ст.201 Податкового кодексу України ТОВ «ІНКОСТІЛ ГРУП» (), ТОВ «НВП «ТЕХНО» (), ПАТ «АВДІЇВСЬКИЙ КОКСОХІМІЧНИЙ ЗАВОД» (код ЄДРПОУ 191075), ПрАТ «ДНІПРОВСЬКІЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД» (), заповненим податкові накладні з невірними обов`язковими реквізитами, а саме: невірно вказано ставку податку та відповідна сума податку в цифровому значенні, а відтак не можуть бути правової підставою для формування податкового кредиту позивачем.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам суд виходить із такого.

Відповідно до п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (пункт 198.6 статті 198 Податкового кодексу України).

Пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту, відповідно до пункту 198.2 статті 198 Податкового Кодексу України, вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

За змістом пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Зміст наведених правових норм дає підстави для висновку, що платник податку може включити до складу податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі податкової накладної, оформленої відповідно до вимог статті 201 Податкового кодексу України та зареєстрованої в Єдиному реєстрі податкових накладних.

При цьому у разі здійснення операцій із постачання товарів/послуг у платника податків виникає обов`язок із складання податкових накладних та їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

При цьому положеннями пункту 45 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України передбачено, що тимчасово, до 1 січня 2019 року, звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з постачання на митній території України вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702, 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД.

У разі застосування зазначеної пільги норми пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу не застосовуються в частині товарів/послуг, необоротних активів, суми податку на додану вартість з вартості яких були включені до податкового кредиту у звітних (податкових) періодах, що передували періоду початку застосування пільги.

Платник податків може відмовитися від використання зазначеної пільги чи зупинити її використання на один або декілька звітних (податкових) періодів шляхом подання заяви. Заява, у якій зазначається перелік товарних позицій товарів згідно з УКТ ЗЕД і період, на який платник відмовляється чи зупиняє використання пільги, подається до контролюючого органу за місцем реєстрації платника податків до настання звітного періоду, в якому платник податку не передбачає використання зазначеної пільги. Відмова від використання пільги, зазначеної у цьому пункті, чи зупинення її використання застосовується з першого числа звітного (податкового) періоду, зазначеного у заяві.

Згідно з підпунктом 17.1.4 пункту 17.1 статті 17 Податкового кодексу України платник податків має право користуватися податковими пільгами за наявності підстав у порядку, встановленому цим Кодексом.

Відповідно до підпунктів 30.1, 30.2, 30.3, 30.4 статті 30 Податкового кодексу України податкова пільга - передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов`язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених пунктом 30.2 цієї статті.

Підставами для надання податкових пільг є особливості, що характеризують певну групу платників податків, вид їх діяльності, об`єкт оподаткування або характер та суспільне значення здійснюваних ними витрат.

Платник податків вправі використовувати податкову пільгу з моменту виникнення відповідних підстав для її застосування і протягом усього строку її дії.

Платник податків вправі відмовитися від використання податкової пільги (крім податкових пільг з податку на додану вартість) чи зупинити її використання на один або декілька податкових періодів, якщо інше не передбачено цим Кодексом. Податкові пільги, не використані платником податків, не можуть бути перенесені на інші податкові періоди, зараховані в рахунок майбутніх платежів з податків та зборів або відшкодовані з бюджету.

Пунктом 30.9 цієї статті визначено, що податкова пільга надається, зокрема, шляхом звільнення від сплати податку та збору.

Аналіз змісту наведених норм дає підстави для висновку, що використання податкової пільги є правом платника податку, а не його обов`язком. Жодною нормою Податкового кодексу України не визначено, що платник податку зобов`язаний автоматично користуватися податковою пільгою в разі неподання/несвоєчасного подання заяви про відмову від пільги.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 03.11.2020 року у справі №200/10304/19-а та від 17.02.2022 року у справі №280/4170/19

Податкові накладні від імені ТОВ «ІНКОСТІЛ ГРУП», ТОВ «НВП «ТЕХНО», ПАТ «АВДІЇВСЬКИЙ КОКСОХІМІЧНИЙ ЗАВОД», ПрАТ «ДНІПРОВСЬКІЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД» за переліком згідно додатків 19 - 25 до Акту перевірки складені із зазначенням ставки податку у розмірі 20% та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Ані в акті перевірки, ані під час розгляду справи в суді відповідач не посилався на жодні дефекти в оформленні первинних документів, складених за результатами господарських операцій між позивачем та зазначеними вище контрагентами, доказів того, що вказані контрагенти не задекларували свої зобов`язання з податку на додану вартість на зазначені в акті перевірки суми, контролюючим органом також не надано.

Доводи контролюючого органу щодо складення контрагентами позивача податкових накладних з порушенням Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року № 1307, на тій підставі, що у них відсутній запис «Без ПДВ» є необґрунтованими, оскільки податкові накладні прийняті та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановленому законодавством порядку, що відповідачем не заперечується.

За таких обставин, беручи до уваги те, що контролюючий орган у контексті застосування пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України мав право зупинити реєстрацію податкових накладних з метою перевірки їх на відповідність ознакам, вказаним у пункті 3 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 року № 117, проте таким правом не скористався, суд вважає доводи податкового органу безпідставними.

Такий висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 20.06.2018 року у справі № 819/1383/17.

З урахуванням викладеного, суд доходить висновку про необґрунтованість висновків акту перевірки щодо завищення податкового кредиту у розмірі 131 474 308,00 грн.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносин стосовно завищення позивачем податкових зобов`язань з податку на додану вартість при реалізації коксу на адресу ПАТ «Дніпровський металургійний завод» на загальну суму 4 224 183,00 грн. та заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість у розмірі 16 746 316,20 грн. при здійсненні операцій із реалізації коксу на адресу ПрАТ «ДНІПРОВСЬКІЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД», ПАТ «НІКОПОЛЬСЬКІЙ ЗАВОД ФЕРОСПЛАВІВ», ПАТ «ЗАПОРІЗЬКІЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ КОМБІНАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ» внаслідок безпідставного коригування податкових зобов`язань на цю суму, суд зазначає наступне.

Висновок акту перевірки щодо завищення позивачем податкових зобов`язань з ПДВ за травень 2018 року обґрунтований включенням до складу податкової декларації за відповідний звітний період податкових зобов`язань у розмірі 4 224 183,00 грн. за господарськими операціями із реалізації коксу на адресу ПрАТ «ДНІПРОВСЬКІЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД» незважаючи на звільнення спірних господарських операцій від оподаткування ПДВ на підставі пункту 45 підрозділу 2 розділу XX «Перехідних положень» Податкового Кодекс України.

Як встановлено під час проведення перевірки за травень 2018 року позивачем не надано заяви про відмову/зупинення використання пільги. За умови неподання до контролюючого органу контрагентом-постачальником заяви про відмову/зупинення використання пільги, передбаченої пунктом 45 підрозділу XX «Перехідних положень» Податкового кодексу, у ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» відсутнє право включати до складу податкових зобов`язань суми податку на додану вартість за ставкою 20% по операціям, які відповідно до податкового законодавства звільнені від оподаткування податком на додану вартість.

В обґрунтування безпідставності вимог контролюючого органу позивач посилається на той факт, що застосування пільги, передбаченої пунктом 45 підрозділу 2 XX «Перехідних положень» Податкового кодексу є правом Позивача, а не його обов`язком. У зв`язку з цим, Позивач не зобов`язаний був надсилати до податкових органів заяву про відмову від пільги для цілей нарахування податкових зобов`язань з ПДВ під час поставок на користь ПАТ «Дніпровський металургійний завод».

Крім того висновок контролюючого органу щодо заниження задекларованих позивачем показників у рядку 4.1 податкової декларації з податку на додану вартість «Нарахування податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Податкового Кодекс України в сумі 16 745 316,20 грн. обґрунтований наступним.

Протягом травня - липня 2018 року позивач здійснював реалізацію коксу на адресу ПрАТ «ДНІПРОВСЬКІЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД», ПАТ «НІКОПОЛЬСЬКІЙ ЗАВОД ФЕРОСПЛАВІВ», ПАТ «ЗАПОРІЗЬКІЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ КОМБІНАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ».

Відповідно до наданого уточнюючого розрахунку від 19.07.2018 року № підприємством нараховані податкові зобов`язання по взаємовідносинам з ПрАТ «ДНІПРОВСЬКИЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД» (код ЄДРПОУ 5393056) відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Податкового кодексу у сумі 2 477 570,00 грн. на підставі зареєстрованої податкової накладної від 31.05.2018 року №25423 на суму ПДВ 2 477 570,00 грн. з номенклатурою «Матеріали, використані в неоподаткованих операціях, відповідно до п.45 підрозділу 2 розділу XX перехідних положень ПОДАТКОВИЙ КОДЕКС».

Відповідно до наданого уточнюючого розрахунку від 16.08.2018 року № підприємством нараховані податкові зобов`язання по взаємовідносинам з ПАТ «НІКОПОЛЬСЬКІЙ ЗАВОД ФЕРОСПЛАВІВ» (), ПАТ «ЗАПОРІЗЬКІЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ КОМБІНАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ» () відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Податкового кодексу у сумі 12 117 165,00 грн. (рядок 4.1 колонка Б) на підставі зареєстрованої податкової накладної від 30.06.2018 року №25423 на суму ПДВ 12 117 165,00 грн. з номенклатурою «Матеріали, використані в неоподаткованих операціях, відповідно до п.45 підрозділу 2 розділу XX перехідних положень ПОДАТКОВИЙ КОДЕКС»

Згідно додатку 1 до податкової декларації з ПДВ за жовтень 2018 року (№ від 21.01.2019 року) підприємством відкориговано суму ПДВ у розмірі (-) 4 701 426,39 грн. (розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 31.10.2018 року №6125423 до податкової накладної №25423 від 30.06.2018 року, причина коригування - зменшення обсягу при нульовій кількості).

Згідно додатку 1 до податкової декларації з ПДВ за грудень 2018 року (№ від 20.11.2018) підприємством відкориговано суму ПДВ у розмірі (-) 5 250 244,01 грн. (розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 31.12.2018 року №6125423 до податкової накладної №25423 від 30.06.2018 року, причина коригування - зменшення обсягу при нульовій кількості).

Всього відкориговано податкових зобов`язань за червень 2018 року на суму (-) 9 951 670,40 грн.

Відповідно до наданого уточнюючого розрахунку від 17.09.2018 року № підприємством нараховані податкові зобов`язання по взаємовідносинам з ПАТ «ЗАПОРІЗЬКІЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ КОМБІНАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ» () відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Податкового кодексу у сумі 8 300 734,00 грн. (рядок 4.1 колонка Б) на підставі зареєстрованої податкової накладної від 31.07.2018 року №36440 на суму ПДВ 8 300 734,00 грн. з номенклатурою «Матеріали, використані в неоподаткованих операціях, відповідно до п.45 підрозділу 2 розділу XX Перехідних положень ПОДАТКОВИЙ КОДЕКС».

Згідно додатку 1 до податкової декларації з ПДВ за жовтень 2018 року (№ від 20.11.2018 року) підприємством відкориговано суму ПДВ у розмірі (-) 984 933,53 грн. (розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 31.10.2018 року №6036440 до податкової накладної №36440 від 31.07.2018 року, причина коригування - зменшення обсягу при нульовій кількості).

Згідно додатку 1 до податкової декларації з ПДВ за грудень 2018 року (№ від 20.11.2018 року) підприємством відкориговано суму ПДВ у розмірі (-) 3 331 142,27грн. (розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 31.12.2018 року №6036440 до податкової накладної №36440 від 31.07.2018 року, причина коригування - зменшення обсягу при нульовій кількості).

Всього відкориговано податкових зобов`язань за липень 2018 року на суму (-) 4 316 075,80 грн.

З урахуванням викладеного, під час здійснення операцій із реалізації коксу на адресу ПрАТ «ДНІПРОВСЬКІЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД», ПАТ «НІКОПОЛЬСЬКІЙ ЗАВОД ФЕРОСПЛАВІВ», ПАТ «ЗАПОРІЗЬКІЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ КОМБІНАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ», як зазначає контролюючий орган, позивачем не нараховувалися податкові зобов`язання з податку на додану вартість, при цьому позивачем (з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків) не здійснено нарахування податкових зобов`язань на підставі п.198.5 ст.198 Податкового Кодекс України.

ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» надані заяви від 04.08.2018 року та від 13.12.2018 року про відмову/зупинення використання пільги, передбаченої пунктом 45 підрозділу XX Податкового кодексу на звітні періоди з 08.2018 року по 12.2018 року та з 01.2019 року по 12.2021 року відповідно.

В обґрунтування вказаної позиції позивач посилається на той факт, що останній відмовився від пільги, передбаченої п.45 підрозділу ХХ Податкового Кодекс України за періоди з серпня по грудень 2018 року та з січня 2019 року по грудень 2021 року, подавши відповідні заяви до органів ДФС. Таким чином, на думку позивача в період до серпня 2018 року пільга, передбачена п. 45 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового Кодекс України, діяла для останнього.

З урахуванням викладеного судом встановлено, що правова позиція позивача щодо необхідності нарахування податкових зобов`язань з ПДВ під час реалізації коксу у розмірі 4 224 183,00 грн. за господарськими операціями із реалізації коксу на адресу ПрАТ «ДНІПРОВСЬКІЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД» та відсутності правових підстав для нарахування податкових зобов`язань при реалізації коксу протягом травня - липня 2018 року на підставі п.198.5 ст.198 Податкового Кодекс України є суперечливими.

У постановах Верховного Суду від 03.11.2020 року у справі №200/10304/19-а та від 17.02.2022 року у справі №280/4170/19 викладена правова позиція щодо застосування положень п.45 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового Кодекс України, за змістом якої використання податкової пільги є правом платника податку, а не його обов`язком. Жодною нормою Податкового кодексу України не визначено, що платник податку зобов`язаний автоматично користуватися податковою пільгою в разі неподання/несвоєчасного подання заяви про відмову від пільги.

Відтак використання вказаної податкової пільги або відмова від останньої не поставлено у залежність від неподання/несвоєчасного подання заяви про відмову від пільги. В будь-якому випадку, на думку суду, відмова від пільги має бути відображена у певних діях платника податків, як-то складання, подання та реєстрація податкових накладних. Водночас суд зауважує, що відмова та/або використання пільги не може стосуватися певних господарських операцій, а має відбуватися протягом відповідних податкових періодів. Вказане узгоджується із приписами п.30.4 ст.30, абз.3 п.45 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового Кодекс України.

З урахуванням викладеного, суд вважає, що віднесення протягом травня 2018 року операцій із реалізації коксу на адресу ПрАТ «ДНІПРОВСЬКИЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД» одночасно до оподатковуваних та звільнених від оподаткування є необґрунтованим.

Виходячи із характеру дій позивача в спірний період (реалізація коксу без нарахування податкових зобов`язань, фактичне подання заяви про відмову від застосування пільги), з урахуванням юридичних та фактичних підстав позовної заяви, суд дійшов висновку про поширення на позивача пільги, передбаченої п.45 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового Кодекс України в податковий період травень - липень 2018 року.

Пунктом 36.1 ст. 36 Податкового Кодекс України передбачено, що податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.

Підстави для виникнення, зміни і припинення податкового обов`язку, порядок і умови його виконання встановлюються цим Кодексом або законами з питань митної справи (п. 37.1 ст. 37 Податкового кодексу України).

Як передбачено п.30.1 ст. 30 Податкового Кодекс України податкова пільга - передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов`язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених пунктом 30.2 цієї статті.

З урахуванням викладеного, звільнення певної господарської операції від оподаткуванням податком на додану вартість виключає необхідність нарахування та сплати суми податку.

Як передбачено, п.201.3 ст. 201 Податкового Кодекс України у разі звільнення від оподаткування у податковій накладній робиться запис «Без ПДВ» з посиланням на відповідні пункти (підпункти), статті, підрозділи, розділи цього Кодексу та/або міжнародного договору, якими передбачено звільнення від оподаткування податком.

В той же час, як встановлено судом, позивачем складено податкові накладні на адресу ПрАТ «ДНІПРОВСЬКІЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД» від 24.05.2018 року №18957, від 24.05.2018 року №18956, від 22.05.2018 року №18667, від 22.05.2018 року №18666, із зазначенням ставки податку у розмірі 20%. Вказані податкові накладні зареєстровані в Єдиному реєстру податкових накладних.

На думку суду сам факт реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної, складеної із зазначенням сум податку на додану вартість (як для оподатковуваної операції) не є достатньою підставою для виникнення у позивача податкового обов`язку із сплати податку.

З урахуванням викладеного, висновок контролюючого органу щодо завищення позивачем податкових зобов`язань з податку на додану вартість при реалізації коксу на адресу ПрАТ «ДНІПРОВСЬКИЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД» на загальну суму 4 224 183,00 грн. є обґрунтованим.

В той же час, суд зауважує на наступному.

Як вже зазначалося судом, відповідно до п. 45 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України тимчасово, до 1 січня 2022 року, звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з постачання на митній території України вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702, 2703 00 00 00, 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД.

У разі застосування зазначеної пільги норми пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу не застосовуються в частині товарів/послуг, необоротних активів, суми податку на додану вартість з вартості яких були включені до податкового кредиту у звітних (податкових) періодах, що передували періоду початку застосування пільги.

Платник податків може відмовитися від використання зазначеної пільги чи зупинити її використання на один або декілька звітних (податкових) періодів шляхом подання заяви. Заява, у якій зазначається перелік товарних позицій товарів згідно з УКТ ЗЕД і період, на який платник відмовляється чи зупиняє використання пільги, подається до контролюючого органу за місцем реєстрації платника податків до настання звітного періоду, в якому платник податку не передбачає використання зазначеної пільги. Відмова від використання пільги, зазначеної у цьому пункті, чи зупинення її використання застосовується з першого числа звітного (податкового) періоду, зазначеного у заяві.

Згідно з пунктом 198.5 статті 198 Податкового кодексу України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, звільнених від оподаткування.

Відтак, виходячи з аналізу вказаних вище норм, на думку суду, слід визначити, зокрема:

- час (дату) купівлі сировини (матеріалів), які використані для виготовлення товару (продукції), а саме вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702, 2703 00 00 00, 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД;

- час (дату), з якої платник податку почав використовувати своє право на пільгу, визначену п. 45 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України.

Отже, суд зауважує, що контролюючий орган передчасно дійшов висновків, що позивачем занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 16 746 316,20 грн., оскільки під час проведення перевірки, контролюючим органом не встановлено час (дату) купівлі сировини (матеріалів) ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ», які були використані або використовуються ним для виготовлення товару (продукції), а саме вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702, 2703 00 00 00, 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД та не встановлено час (дату), з якої платник податку (ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ») почав використовувати своє право на пільгу, визначену п. 45 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України.

Суд зазначає, що доводи податкового органу, що п. 198.5 ст. 198 Податкового Кодекс України підлягають застосування, оскільки позивач відмовився від пільги тільки з серпня 2018 року є безпідставними, так як вказана обставина свідчить не про початок застосування пільги, а про кінцевий термін її застосування.

Таким чином, суд вважає, що доводи контролюючого органу про обов`язок у позивача донараховувати податкові зобов`язання з ПДВ під час поставки вказаного коксу на користь покупців протягом травня, червня, липня 2018 року на підставі п. 198.5 Податкового Кодекс України на загальну суму 16 224 183,00 гривень. є недоведеними та, як наслідок, безпідставними.

Вирішуючи питання щодо завищення податкового кредиту з податку на додану вартість у сумі 3 384 391,00 грн. внаслідок відсутності коригування податкового кредиту по безнадійній кредиторській заборгованості, суд зазначає наступне.

В акті перевірки зроблений висновок про порушення позивачем п. 192.1, ст.192 п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України за рахунок відсутності коригування податкового кредиту по безнадійній кредиторській заборгованості по постачальниках, які наведені у додатку 27 до акту перевірки, що призвело до завищення податкового кредиту у сумі 3 384 391 грн.

На думку контролюючого органу у разі, коли платник податку при придбанні товарів/послуг на підставі отриманої податкової накладної сформував податковий кредит, але такі товари/послуги не були оплачені протягом терміну позовної давності, то в податковому періоді, в якому відбувається списання кредиторської заборгованості, платнику податку необхідно відкоригувати суму податкового кредиту, сформованого при отриманні неоплачених товарів/послуг, відтак, вказаний податковий кредит підлягає зменшенню.

Надаючи правову оцінку вказаним доводам контролюючого органу суд виходить із такого.

Так, особливості визначення бази оподаткування в окремих випадках (порядок коригування податкових зобов`язань та податкового кредиту) передбачені статтею 192 Податкового кодексу України, за змістом пункту 192.1 якої (у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин), якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то: а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок; б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг. Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається збільшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то: а) постачальник відповідно збільшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок; б) отримувач відповідно збільшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення перерахунку (підпункти 192.1.1, 192.1.2).

Тобто обов`язок по відповідному коригуванню суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача виникає у разі, коли після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості.

Зваживши на правове регулювання спірних правовідносин, суд дійшов висновку про те, що обов`язок здійснити коригування суми податкового кредиту при списанні безнадійної кредиторської заборгованості у зв`язку із закінченням терміну позовної давності по отриманим та неоплаченим товарам/послугам, по яким раніше був сформований податковий кредит, та нараховувати податкові зобов`язання з ПДВ у розмірі 3 384 391,00 грн. у позивача відсутній, оскільки списання кредиторської заборгованості не є операцією зі зміни суми компенсації вартості товарів (послуг), а норми Податкового кодексу України не встановлюють обов`язку по корегуванню податкових зобов`язань і податкового кредиту з ПДВ у разі проведення процедур з врегулювання сумнівної (безнадійної) заборгованості.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 07.11.2019 року у справі №2а-5959/12/1470, та від 18.02.2021 року у справах №815/5277/16 та №804/3044/17, від 09.02.2022 року у справі справа №640/12697/19 й від означеного висновку КАС ВС у встановленому процесуальним законом порядку не відступав.

Вказане свідчить про необґрунтованість висновків відповідача щодо завищення податкового кредиту з податку на додану вартість у сумі 3 384 391,00 грн.

Надаючи правову оцінку завищенню податкового кредиту по взаємовідносинах з контрагентами у розмірі 2 225 215,00 грн., сформованого за податковими накладними, не зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, суд зазначає наступне.

Як вбачається зі змісту акту перевірки, додатку 29 до Акту перевірки та письмових пояснень відповідача, контролюючим органом було проведено помісячну звірку даних Системи автоматизованого співставлення податкових зобов`язань і податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДФС, між сумами податкових зобов`язань та/або податкового кредиту з податку на додану вартість платника податків позивача та його контрагентів за період з 01.12.2014 року по 31.03.2019 року на предмет наявності відхилень.

За наслідками помісячної звірки даних Системи автоматизованого співставлення податкових зобов`язань і податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДФС, контролюючим органом зроблено висновок про порушення позивачем п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст.198 Податкового кодексу України, що призвело до завищення суми податкового кредиту у розмірі 2 225 215,00 грн., який обґрунтований безпідставним включенням позивачем до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість, не підтверджених отриманими (виписаними контрагентом) та зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними.

Надаючи правову оцінку вказаним доводам контролюючого органу суд виходить із такого.

Згідно пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

В силу приписів п. 44.1 ст.44 Податкового кодексу України встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

При цьому, платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пунктом 44.2 статті 44 Податкового кодексу України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Згідно з пункту 198.1, статті 198 Податкового кодексу України - право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Відповідно до пункту 198.3, статті 198 Податкового кодексу України - податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних фондів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Згідно з п. 198.2, ст. 198 Податкового кодексу України - датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

- дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

- дата отримання платником податку товарів/послуг.

Відповідно до пункту 198.6, статті 198 Податкового кодексу України - не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 Кодексу.

Відтак, враховуючи викладене, суд вказує на наступне.

Встановлення обґрунтованості права платника податку на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування з податку на додану вартість включає наступне.

Встановлення факту здійснення господарської операції. При цьому, дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції - договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо. Необхідно перевірити фізичні, технічні та технологічні можливості певної особи до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, такі як: наявність кваліфікованого персоналу, основних фондів, у тому числі транспортних засобів для перевезення, приміщень для зберігання товарів тощо; можливість здійснення операцій з відповідною кількістю певного товару у відповідні строки, з урахуванням терміну його придатності, доступності на ринку тощо; наявність відповідних ліцензій та інших дозвільних документів, що необхідні для ведення певного виду господарської діяльності.

Встановлення спеціальної правосуб`єктності учасників господарської операції. Особа, яка видає податкову накладну, повинна бути зареєстрована як платник податку на додану вартість на момент вчинення відповідної господарської операції.

Встановлення зв`язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг) і господарською діяльністю платника податку.

Встановлення дотримання платником податку спеціальних вимог щодо документального підтвердження сум податкового кредиту та/або бюджетного відшкодування з податку на додану вартість.

Встановлення факту надмірної сплати податку на додану вартість у ціні товарів (послуг), що придбані платником податку.

З метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість необхідно з`ясовувати, зокрема, такі обставини: рух активів у процесі здійснення господарської операції.

При цьому дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції, - договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо.

В той же час, як встановлено судом, контролюючим органом зроблено висновок про безпідставним включенням позивачем до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість, не підтверджених отриманими (виписаними контрагентом) та зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними на підставі помісячної звірки даних Системи автоматизованого співставлення податкових зобов`язань і податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДФС.

Суд звертає увагу, що сама по собі інформація (помісячна звірка даних Системи автоматизованого співставлення податкових зобов`язань і податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДФС) не є достатньою підставою для висновку про неможливість реального здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами. Суд наголошує на недопустимості такого підходу податкового органу до оцінки правомірності формування позивачем податкового кредиту, оскільки отримана податкова інформація повинна оцінюватися у співвідношенні з первинною документацією.

Крім того, суд зауважує, що отримання податковим органом податкової інформації, у яких викладені висновки про вчинення контрагентом платника податків нікчемного правочину або відображення у звітності показників господарських операцій, які фактично не відбулись, не звільняє такий податковий орган від виконання обов`язку із самостійного встановлення та доведення факту вчинення платником податків порушення закону. Зібрана податкова інформація щодо контрагента не має преюдиціального значення та не є документом, що достовірно та безсумнівно підтверджує обставини фактичної дійсності.

Суд зазначає, що висновки контролюючого органу зроблено виключно на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації наявної в базі даних ДПС, проте податкова інформація, що наявна в інформаційно - аналітичних базах, носить виключно інформативний характер та сама по собі, окремо від інших доказів або за їх відсутності, не доводить наявності податкових правопорушень, на які посилається контролюючий орган.

Крім того, суд вказує, що контролюючим органом не було проведено контрольних заходів щодо контрагентів позивача та дослідження їх первинних документів, не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили, що наявні у контрагентів трудові ресурси та матеріально - технічне забезпечення були недостатніми для проведення господарської діяльності з надання послуг, обумовленого укладеними договорами з позивачем, як не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили про наявність фактів та свідчили про протиправну поведінку контрагентів та про обізнаність платника податків щодо такої поведінки та злагодженості дій між ними.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного суду від 10.04.2020 року у справі №804/1984/16.

Отже, суд доходить наступних висновків, що по-перше, податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, не є обов`язковим свідченням нереальності господарських операцій, за умови їх підтвердження належними і допустимими первинними документами, які є підставами формування бухгалтерського обліку.

Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.

У пункті 53 рішення у справі "Федорченко та Лозенко проти України" ЄСПЛ зазначив, що суд при оцінці доказів керується критерієм доведення "поза розумним сумнівом". Так, наведені інспекцією аргументи не є достатньо вагомими, чіткими та узгодженими доказами, що спростовують реальність господарських операцій між позивачем та контрагентом, факт чого підтверджується належними та допустимими доказами в розумінні положень статті 74 КАС України. Чинним законодавством України на сторону господарських операцій - покупця товару (робіт, послуг), який є платником податків, не покладено обов`язку в подальшому за можливі будь-які неправомірні дії постачальників товару (послуг) зазнавати певних негативних наслідків у вигляді позбавлення права на формування валових витрат та податкового кредиту.

Контролюючим органом не подано доказів, які однозначно свідчили б про неправдивість одержаних від платника документів, підтверджували б фіктивний характер спірних операцій та недобросовісність позивача як платника податків, відповідачем не надано суду жодних доказів, які підтверджували б те, що вчинення правочину (укладення договору), на підставі якого виникли взаємовідносини між позивачем та контрагентом не відповідали дійсним намірам сторін щодо набуття цивільних прав та обов`язків чи свідчили б про незвичність цін за спірними операціями, або про невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності товариства, господарській меті з метою досягнення правових наслідків та які порушують публічний порядок, суперечать моральним засадам суспільства та спрямовані на заволодіння майном держави.

Отже, позивач як платник податків самостійно несе відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та сплату, лише, ним самим податку до бюджету відповідно до законодавства України. Він не може нести відповідальність за порушення контрагентами правил здійснення господарської діяльності та/або податкової дисципліни, як і не може нести відповідальність за неподання контрагентом первинних документів. У разі якщо контрагентом були допущені порушення норм податкового або іншого законодавства, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цього контрагента, а не сумлінного платника податків.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 14 березня 2018 року у справі №803/1198/16.

З урахуванням викладеного, висновок контролюючого органу щодо завищення податкового кредиту по взаємовідносинах з контрагентами у розмірі 2 225 215,00 грн., сформованого за податковими накладними, не зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, є неправомірними.

Таким чином, суд дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення № від 11.01.2020 року є протиправним та підлягає скасуванню.

Вирішуючи питання реалізації позивачем підакцизних товарів (палива) протягом 01.01.2017 року - 20.01.2017 року без реєстрації платником акцизного податку, суд зазначає наступне.

Як встановлено судом висновок контролюючого органу щодо порушення позивачем пп.212.3.4. п.212.3 ст.212, пп.213.1.1 п.213.1 ст.213, п.216.1 ст.216 Податкового кодексу України обґрунтований здійсненням реалізації підакцизних товарів без реєстрації платником акцизного податку з реалізації пального (бензолу) на суму 2 405 850 грн.

Як зазначено в акті перевірки, за період з 01.01.2017 по 20.01.2017 року позивач здійснював реалізую бензолу на території України без обов`язкової реєстрації як платника акцизного податку, а саме позивачем реалізовано бензол власного виробництва на адресу ТОВ «АЛТЕР ГРУПП» на підставі договору в кількості 186 500 кг на суму 2 405 850 грн.

Як вказує контролюючий орган з 01.01.2016 року набрали чинності зміни до Податкового кодексу України, внесені Законом від 24.12.2015 року №909-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році» (далі - Закон №909-VIII), яким, серед іншого, розширено перелік платників акцизного податку за рахунок включення осіб, які здійснюють реалізацію пального.

Крім, того цим Законом з 01.01.2016 року запроваджено систему електронного адміністрування реалізації пального, метою якої є посилення контролю за обігом підакцизного товару - пального, та виявлення об`єкта оподаткування акцизним податком шляхом покладення на осіб, які здійснюють чи планують здійснювати на митній території України реалізацію пального.

При цьому згідно даних Реєстру платників акцизного податку в системі електронного адміністрування пального, Позивачем 20.01.2017 року була подана контролюючому органу заява № про реєстрацію платника акцизного податку з реалізації пального.

На підставі викладеного до позивача застосована штрафна (фінансова) санкція у розмірі 2 887 020,00 грн. на підставі п.117.3 ст. 117 Податкового кодексу України у розмірі 100 відсотків вартості реалізованого пального без реєстрації платником акцизного податку з урахуванням нарахованого ПДВ (20%) у розмірі 481 170,00 грн. на вищезазначену вартість реалізованого товару.

Позивач в свою чергу зазначає, що був зареєстрованим платником акцизного податку у 2012 році як виробник бензолу (підакцизного товару) відповідно до п. п. 212.1.1 п. 212.1 ст.212 Податкового кодексу України в редакції, чинній до 01.01.2016 року, має ліцензію на виробництво особливо небезпечних хімічних речовин з терміном дії з 08.06.2012 року по 08.06.2017 року. На думку позивача, наявність статусу платника акцизного податку не залежить від того, за якою саме процедурою (на підставі якого підпункту пункту 212.1 ст.212 Податкового кодексу України) особа зареєстрована платником акцизного податку, оскільки особа, яка виробляє підакцизні товари (продукцію) на митній території України (п.п.212.1.1 п.212.1 ст.212 Податкового кодексу України), так й особа, яка реалізує пальне (п.п.212.1.15 п.212.1 ст.212 Податкового кодексу України) сплачують акцизний податок при реалізації вироблених в Україні підакцизних товарів (продукції) на підставі пп.213.1.1 п.213.1 ст.213 Податкового кодексу України. При цьому окрема реєстрація осіб, які реалізують пальне, платниками акцизного податку введена для тих суб`єктів господарювання, які не є виробниками пального, але реалізують (перепродають) таке пальне. Особи, які виробляють пальне на території України, незалежно від його подальшої реалізації, визнавались платником акцизного податку й до 2016 року. Додаткова, повторна реєстрація платником акцизного податку на підстав пп.212.1.15 п.212.1 ст.212 Податкового кодексу України не передбачена чинним законодавством, а диспозиція п.117.3 ст.117 Податкового кодексу України передбачає відповідальність осіб, які взагалі не мають статусу платника акцизного податку, але здійснюють операції з реалізації пального.

Спірні правовідносини були предметом розгляду в адміністративній справі №804/5130/17, за результатами розгляду якої рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16.11.2018 року позовну заяву задоволено та визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків ДФС № від 01.06.2017 року.

Надаючи правову оцінку доводам контролюючого органу, суд виходить із такого.

Як передбачено п.117.3 ст.117 Податкового кодексу України здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку у порядку, передбаченому цим Кодексом, тягне за собою накладення штрафу на юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців у розмірі 100 відсотків вартості реалізованого пального.

З урахуванням викладеного, диспозиція п.117.3 ст.117 Податкового кодексу України передбачає здійснення операцій із реалізації пального без реєстрації платником акцизного податку. Відтак предметом розгляду в цій справі є наявність у позивача статусу платника акцизного податку на момент здійснення операцій з реалізації бензолу власного виробництва на адресу ТОВ «АЛТЕР ГРУПП».

Як передбачено п.15.1 ст.15 Податкового кодексу України платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов`язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.

Відповідно до п.212.1 ст.212 Податкового кодексу України (у редакції, чинній до 01.01.2016 року) платниками акцизного податку є:

212.1.1. Особа, яка виробляє підакцизні товари (продукцію) на митній території України, у тому числі з давальницької сировини.

212.1.2. Особа - суб`єкт господарювання, яка ввозить підакцизні товари (продукцію) на митну територію України.

212.1.3. Фізична особа - резидент або нерезидент, яка ввозить підакцизні товари (продукцію) на митну територію України в обсягах, що підлягають оподаткуванню, відповідно до митного законодавства.

212.1.4. Особа, яка реалізує конфісковані підакцизні товари (продукцію), підакцизні товари (продукцію), визнані безхазяйними, підакцизні товари (продукцію), за якими не звернувся власник до кінця строку зберігання, та підакцизні товари (продукцію), що за правом успадкування чи на інших законних підставах переходять у власність держави, якщо ці товари (продукція) підлягають реалізації (продажу) в установленому законодавством порядку.

212.1.5. Особа, яка реалізує або передає у володіння, користування чи розпорядження підакцизні товари (продукцію), що були ввезені на митну територію України із звільненням від оподаткування до закінчення строку, визначеного законом відповідно до пункту 213.3 статті 213 цього Кодексу.

212.1.6. Особа, на яку покладається дотримання вимог митних режимів, що передбачають звільнення від оподаткування, у разі порушення таких вимог.

212.1.7. Особа, на яку покладається виконання умов щодо цільового використання підакцизних товарів (продукції), на які встановлено ставку податку 0 гривень за 1 літр 100-відсоткового спирту, 0 євро за 1000 кг нафтопродуктів у разі порушення таких умов.

212.1.8. Особа, на яку при здійсненні операцій з підакцизними товарами (продукцією), які не підлягають оподаткуванню або звільняються від оподаткування, покладається виконання умов щодо цільового використання підакцизних товарів (продукції) в разі порушення таких умов.

212.1.12. Оптовий постачальник електричної енергії.

212.1.13. Виробники електричної енергії, які мають ліцензію на право здійснення підприємницької діяльності з виробництва електричної енергії і продають її поза оптовим ринком електричної енергії.

212.1.14. Особа - власник ввезеного на митну територію України вантажного транспортного засобу, що переобладнується у легковий автомобіль, з якого справляється акцизний податок.

При цьому відповідно до п.п.212.3.1 п.212.3 ст.212 Податкового кодексу України (у редакції, чинній до 01.01.2016 року) реєстрація у контролюючих органах як платника податку суб`єкта господарювання, що здійснює діяльність з виробництва підакцизних товарів (продукції) та/або імпорту алкогольних напоїв та тютюнових виробів, яка підлягає ліцензуванню, здійснюється на підставі відомостей щодо видачі такому суб`єкту відповідної ліцензії.

Судом встановлено, що позивач був зареєстрований платником акцизного податку з 2012 року. Зокрема, Міністерством екології та природних ресурсів України видано позивачу ліцензію серії АВ №586941 на здійснення виду господарської діяльності з виробництва особливо небезпечних хімічних речовин зі строком дії - 08.06.2012 року - 08.06.2017 року. Крім того, позивач з листопада 2012 року подавав декларації з акцизного податку. Факт реєстрації позивача платником акцизного податку не заперечується відповідачем.

В подальшому Законом №909-VIII пункт 212.1 статті 212 Податкового кодексу України доповнений п.п. 212.1.15 такого змісту: «212.1.15. Особа, яка реалізує пальне»;

Крім того, п.212.3 ст. 212 Податкового кодексу України доповнений п.п. 212.3.4 такого змісту: «212.3.4. Особи, які здійснюватимуть реалізацію пального, підлягають обов`язковій реєстрації як платники податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб, місцем проживання фізичних осіб - підприємців до початку здійснення реалізації пального.

Реєстрація платника податку здійснюється на підставі подання особою не пізніше ніж за три робочі дні до початку здійснення реалізації пального заяви, форма якої затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.

Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, веде реєстр платників акцизного податку з реалізації пального, в якому міститься інформація про осіб, зареєстрованих платниками акцизного податку».

З урахуванням викладеного, починаючи з 01.01.2016 року законодавцем розширено перелік платників акцизного податку платниками, які здійснюють операції із реалізації пального та запроваджено механізм реєстрації останніх в якості платника такого податку.

При цьому аналіз положень п.212.1 ст.212 Податкового кодексу України свідчить, що реалізація пального є однією, але не виключною підставою для реєстрації платником акцизного податку. Діяльність із вироблення підакцизних товарів (продукції) на митній території України з урахуванням змін, внесених Законом №909-VIII, залишилася підставою для реєстрації платником акцизного податку на період чинності відповідної ліцензії на підставі п.п. 212.3.1 п. 212.3 ст. 212 Податкового кодексу України.

Неподання особою, які здійснюватимуть реалізацію пального заяви про реєстрацію платником акцизного податку на думку суду не містить склад податкового правопорушення, передбаченого п.117.3 ст.117 Податкового кодексу України за умови, якщо статус платника податків був набутий такою особою з підстав здійснення інших видів діяльності, передбачених п.212.1 ст.212 Податкового кодексу України.

Посилання відповідача на Порядок електронного адміністрування реалізації пального, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 24 лютого 2016 року №113, не спростовує викладеного, оскільки останнім визначається механізм відкриття та закриття рахунків у системі електронного адміністрування реалізації пального, зокрема, порядок подання заяв про реєстрацію платника акцизного податку з реалізації пального.

З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що протягом 01.01.2017 року - 20.01.2017 року позивач мав статус платника акцизного податку, набутого у 2012 році на підставі ліцензії Міністерства екології та природних ресурсів України серії АВ №586941 на здійснення виду господарської діяльності з виробництва особливо небезпечних хімічних речовин, а відтак повинен був виконувати всі обов`язки такого платника, зокрема, щодо складення та реєстрації акцизних накладних.

В той же час застосування штрафної санкції у розмірі 2 405 850,00 грн. на підставі п.117.3 ст.117 Податкового кодексу України є необґрунтованим.

Таким чином, суд дійшов висновку, що податкове повідомлення рішення № від 11.01.2020 року на загальну суму 2 887 020,00 грн. є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо доводів контролюючого органу про відсутність реєстрації позивачем акцизних накладних протягом періоду з 20.01.2017 року по 31.03.2019 року на обсяги пального реалізованого на території України та використаного для власного споживання, суд зазначає про таке.

Як встановлено судом, доводи контролюючого органу щодо порушення позивачем вимог пп.213.1.2 п.213.1 ст.213, п.216.6 ст.216, ст.231, ст.232 Податкового кодексу України обґрунтований використанням підакцизної продукції дня власного споживання без складання та реєстрації акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних за період з 20.01.2017 року по 31.03.2019 року на суму акцизного податку 467 197 096 грн.

В акті перевірки контролюючим органом вказано, що у ході проведення перевірки встановлено, що за період з 20.01.2017 року по 31.12.2018 року згідно даних бухгалтерського обліку (Дт «Нафтопродукти на складі», «Газоподібне паливо», Кт «Нафтопродукти на складі», «Газоподібне паливо», «Дизельне паливо», «Бензин») та відповідно до наданих під час перевірки первинних документів (накладних вимог на відпуск/(внутрішнє переміщення матеріалів) звітів про використання пального на власне споживання підприємство з метою власного споживання (використання у власній господарській Діяльності) використане пальне в обсязі 108 076 275,05 (л, прив до t- 15° С), на суму акцизного податку 467 173 279,96 грн.

Крім того, контролюючим органом зазначено, що в ході проведення перевірки в період з 01.01.2019 року по 31.03.2019 року підприємством використане на власні потреби паливо, яке не відображено в Єдиному реєстрі акцизних накладних у кількості 2 622,5 кг.

Надаючи правову оцінку вказаним доводам контролюючого органу, суд виходить із такого.

Судом встановлено, що відповідальність за порушення платниками акцизного податку граничних термінів реєстрації акцизних накладних / розрахунків коригування до акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних, встановлених статтею 231 цього Кодексу, передбачена пунктом 120-2.2 статті 120-2 Податкового кодексу України, згідно якого відсутність з вини платника акцизного податку реєстрації акцизної накладної в Єдиному реєстрі акцизних накладних / розрахунку коригування протягом більш як 120 календарних днів після дати, на яку платник податку зобов`язаний скласти акцизну накладну / розрахунок коригування, - тягне за собою накладення штрафу в розмірі 50 відсотків суми акцизного податку з відповідних обсягів пального, на які платник податку зобов`язаний скласти таку акцизну накладну / розрахунок коригування.

Враховуючи приписи вказаної норми, суд зауважує, що застосування відповідальності, яка передбачена пунктом 120-2.2 статті 120-2 Податкового кодексу України, передбачає встановлення двох фактів (умов), а саме:

- наявність чи відсутність вини платника акцизного податку щодо відсутності (неможливості) реєстрації акцизної накладної в Єдиному реєстрі акцизних накладних / розрахунку коригування;

- встановлення граничного строку (дати) на яку платник податку був зобов`язаний скласти акцизну накладну / розрахунок коригування для обрахунку 120 календарних днів, після яких можливо настання відповідальності, яка передбачена пунктом 120-2.2 статті 120-2 Податкового кодексу України.

Вказані умови повинні бути поєднані і відсутність факту вини платника акцизного податку або відсутність факту порушення платником акцизного податку терміну в 120 днів виключає можливість застосування відповідальності, передбаченої ст. 120-2 Податкового кодексу України.

з 01.01.2017 року абзац 1,2 пункту 231.1 статті 231 Податкового кодексу України викладена в такій редакції: «Платник податку при реалізації пального зобов`язаний скласти в електронній формі акцизну накладну за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД реалізованого пального та зареєструвати в Єдиному реєстрі акцизних накладних з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи.

Платник податку зобов`язаний скласти акцизну накладну на обсяги пального, використаного для власного споживання; реалізованого та/або використаного для виробництва непідакцизної продукції на умовах, встановлених статтею 229 цього Кодексу; втраченого як у межах, так і понад встановлені норми втрат; зіпсованого, знищеного, в тому числі внаслідок аварії, пожежі, повені, інших форс-мажорних обставин чи з іншої причини, пов`язаної з природним результатом, а також внаслідок випаровування в процесі виробництва, обробки, переробки, зберігання чи транспортування такого пального».

Таким чином, з 01.01.2017 року Податковий кодекс України чітко визначив, що використання пального для власного споживання має наслідком складання акцизної накладної.

Водночас, пункт 231.1 статті 231 Податкового кодексу України встановлює терміни складання акцизної накладної.

Так, встановлено терміни складання акцизних накладних у випадку здійснення операцій з реалізації пального, операцій з реалізації пального, які передбачають відпуск пального через паливороздавальні колонки на автомобільних заправних станціях (комплексах), автомобільних газових заправних станціях, реалізації пального за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником акцизного податку), розрахунки за які проводяться через касу/реєстратори розрахункових операцій або через банківську установу чи платіжний пристрій (безпосередньо на поточний рахунок особи, що реалізує пальне), забезпечення безперервного постачання пального, втрати пального.

Термінів для складання акцизних накладних у інших випадках Податковим кодексом України не встановлено.

При цьому, підпункт 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України встановлює випадки, які підпадають під термін «реалізація підакцизних товарів (продукції)» та терміну «реалізація пального».

Так, реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Реалізація пального для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів купівлі-продажу, міни, поставки, дарування, комісії, доручення (в тому числі передача на комісійну/довірчу реалізацію), поруки, інших господарських та цивільно-правових договорів або за рішенням суду, іншого компетентного державного органу чи органу місцевого самоврядування за плату (компенсацію) або без такої, які передбачають перехід права власності або права розпорядження, а також передачу (відпуск, відвантаження) пального на підставі договорів про виробництво із сировини замовника. Не вважаються реалізацією пального операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів зберігання та передачі (відпуску, відвантаження) пального в споживчій тарі ємністю до 2 літрів (включно), крім операцій з реалізації такого пального його виробниками.

Таким чином, «використання пального для власного споживання» не охоплено термінами термін «реалізація підакцизних товарів (продукції)» та терміну «реалізація пального».

Підсумовуючи викладене, суд зазначає, що з 01.01.2017 року склалась ситуація, коли Податковий кодекс України встановив обов`язок платників акцизного податку складати акцизні накладні, водночас не встановив термін, в який такі акцизні накладні повинні бути складені. А отже у суду відсутня можливість встановити дату, з якого підлягає обрахуванню 120-денний строк реєстрації акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних / розрахунку коригування, що виключає можливість застосування до позивача відповідальності, передбаченої статтею 120-1 Податкового кодексу України.

В той же час, суд не може обійти стороною та не звернути увагу, що 01.07.2019 року набули чинності зміни до Податкового кодексу України, відповідно до яких термін «реалізація пального» викладено в новій редакції. Починаючи саме з 01.07.2019 року, згідно пп. 14.1.212. п. 14.212. ст. 14 Податкового кодексу України реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу - це будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного:

до акцизного складу;

до акцизного складу пересувного;

для власного споживання чи промислової переробки;

будь-яким іншим особам.»

Таким чином, лише з 01.07.2019 року в Податковому кодексі України з`явилась норма, яка встановлює строк складання акцизної накладної у випадку власного споживання пального.

Враховуючи викладене, суд дійшов висновку про безпідставність застосування до позивача відповідальності згідно статті 120-2 Податкового кодексу України.

Вирішуючи правовідносини щодо відсутності реєстрації акцизних накладних, а також порушення терміну їх реєстрації під час реалізації підакцизної продукції (бензолу) на адресу ТОВ «МЕТАХІМ» () та ТОВ «АЛЬТЕР ГРУПП» (), суд зазначає наступне.

Як встановлено під час проведення перевірки згідно вимог п.229.6 ст.229 Податкового кодексу України позивачем за нульовою ставкою акцизного податку здійснено реалізацію бензолу сирого кам`яновугільного (код УКТЗЕД 2707 10 90 00) на адресу ТОВ «МЕТАХІМ» () та ТОВ «АЛЬТЕРГРУПП» (), включених в перелік підприємств, які отримують або ввозять на митну територію України речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, для використання як сировини під час виробництва в хімічній промисловості, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 04.03.2013 року №158.

На порушення вимог пп.213.1.1 п.213.1 ст.213, пп.216.1 ст.216, ст.231, ст.232 Податкового кодексу України реалізація підакцизної продукції відбулася без складання та реєстрації акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних, на 3642452,53 л. та суму акцизного податку 20 469 806,96 грн.

Крім того в акті перевірки міститься посилання на порушення позивачем п.231.1, п.231.3 та п,231.6 ст.231 та ст.232 Податкового кодексу України, а саме порушення граничних термінів реєстрації акцизних накладних №63 та №64 від 19.07.2017 року, №65 від 24.07.2017 року у Єдиному реєстрі акцизних накладних на загальну суму акцизного податку у розмірі 1 181 067,20 грн.

В обґрунтування адміністративного позову міститься посилання на той факт, що протягом періоду з 01.01.2017 року по 18.07.2017 року позивач здійснював спроби реєстрації складених акцизних накладних на кожну операцію реалізації бензолу та реєстрації заявки на поповнення електронного рахунку із таким обов`язковим реквізитом як ставку в розмірі «0%», що підтверджується відповідними акцизними накладними та квитанціями (копії за січень, лютий, березень, липень 2017 року містяться в матеріалах справи).

Однак, в період з 01.01.2017 року по 18.07.2017 року Єдиний реєстр акцизних накладних не був налаштований на отримання таких електронних документів та їх обробку, не приймав на реєстрацію акцизних накладних та заявок на поповнення електронного рахунку за ставкою податку «0%».

Вказане на думку позивача виключає наявність вини у діях останнього та відсутність правових підстав для застосування штрафних (фінансових) санкцій, передбачених ст.120-2 Податкового кодексу України.

Надаючи правову вказаним обставинам суд виходить із такого.

Відповідно до п.п. 14.1.212 п. 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції від 01.02.2016 року, чинній на час виникнення спірних правовідносин) реалізація пального для цілей розділу VI Кодексу - це, зокрема, будь-які операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів купівлі-продажу, міни, поставки, дарування, комісії, доручення (у тому числі передача комісійну/довірчу реалізацію), поруки, інших господарських та цивільно-правових договорів або за рішенням суду, іншого компетентного державного органу чи органу місцевого самоврядування за плату (компенсацію) або без такої, які передбачають перехід права власності або права розпорядження, а також передачу (відпуск, відвантаження) пального на підставі договорів про виробництво із сировини замовника.

Згідно з п.п. 212.3.4 п. 212.3 статті 212 Податкового кодексу України, особи, які здійснюватимуть реалізацію пального, підлягають обов`язковій реєстрації як платники податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб, місцем проживання фізичних осіб - підприємців до початку здійснення реалізації пального.

Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, веде реєстр платників акцизного податку з реалізації пального, в якому міститься інформація про осіб, зареєстрованих платниками акцизного податку.

Як визначено п. 231.1 статті 231 Податкового кодексу України, платник податку при реалізації пального зобов`язаний скласти в електронній формі акцизну накладну за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД реалізованого пального та зареєструвати в Єдиному реєстрі акцизних накладних з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи.

Відповідно до ч.1 п.231.6 ст.231 Податкового кодексу України реєстрація акцизних накладних та/або розрахунків коригування у Єдиному реєстрі акцизних накладних здійснюється не пізніше п`ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання.

Частинами 8, 9 вказаного пункту встановлено, що платник податку має право зареєструвати акцизну накладну та/або розрахунок коригування в Єдиному реєстрі акцизних накладних, в якій загальний обсяг реалізованого пального не перевищує обсяг, обчислений відповідно до пункту 232.3 статті 232 цього Кодексу.

Якщо обсяг, визначений відповідно до пункту 232.3 статті 232 цього Кодексу, є меншим за обсяг пального в акцизній накладній та/або розрахунку коригування, які платник податку повинен зареєструвати в Єдиному реєстрі акцизних накладних, то платник податку зобов`язаний перерахувати до бюджету суму коштів у розмірі акцизного податку за відповідний обсяг реалізованого пального, самостійно розрахованого за ставками, передбаченими підпунктом 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу, та зареєструвати заявку на поповнення обсягу залишку пального в системі електронного адміністрування реалізації пального.

Відповідно до п. 232.1 статті 232 Податкового кодексу України, облік обсягів пального в системі електронного адміністрування реалізації пального ведеться за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД.

Ведення обліку обсягів пального у системі електронного адміністрування реалізації пального здійснює центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику. Порядок електронного адміністрування реалізації пального встановлюється Кабінетом Міністрів України.

За приписами п.232.3 ст. 232 Податкового кодексу України платник податку має право зареєструвати акцизні накладні та/або розрахунки коригування, а також коригування до заявок на поповнення обсягу залишку пального в Єдиному реєстрі акцизних накладних на обсяг реалізованого пального за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (?АНакл), обчислений за такою формулою:

?АНакл = ?АНаклОтр + ?АМитн + ?ЗаявкиПоповн - ?КоригЗаявкиПоповн - ?АНаклВид - ?Втрат,

де:

?АНаклОтр - загальний обсяг пального за отриманими платником податку акцизними накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі акцизних накладних, та розрахунками коригування до них таких акцизних накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі акцизних накладних;

?АМитн - загальний обсяг пального, ввезеного на митну територію України, оформленого належним чином митними деклараціями, з якого сплачено акцизний податок;

?ЗаявкиПоповн - загальний обсяг пального за оформленими та зареєстрованими в системі електронного адміністрування реалізації пального заявками на поповнення обсягу залишку пального, із списанням з облікових карток грошових коштів сплаченого акцизного податку в бюджет, рівних сумі акцизного податку для відповідного обсягу пального;

?КоригЗаявкиПоповн - загальний обсяг пального за оформленими та зареєстрованими в системі електронного адміністрування реалізації пального коригуваннями до заявок на поповнення обсягу залишку пального, за якими зменшується попередньо збільшений обсяг залишку пального;

?АНаклВид - загальний обсяг пального за виданими платником податку акцизними накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі акцизних накладних, та розрахунками коригування до таких акцизних накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі акцизних накладних;

?Втрат - загальний обсяг пального втраченого, як в межах, так і понад встановлені норми втрат, зіпсованого, знищеного, включаючи випадки внаслідок аварії, пожежі, повені, інших форс-мажорних обставин чи з іншої причини, пов`язаної з природним результатом, а також внаслідок випаровування в процесі виробництва, обробки, переробки, зберігання чи транспортування такого пального, що засвідчені відповідним актом втрати, псування чи знищення пального.

Відповідно до п. є) п.п.232.4.1 п.232.4 ст.232 Податкового кодексу України заявки на поповнення обсягу залишку пального в системі електронного адміністрування реалізації пального повинні містити такі обов`язкові поля (реквізити), зокрема ставка акцизного податку на відповідне пальне, що встановлена на дату реалізації пального.

Кабінетом Міністрів України прийнято постанову № 113 від 24.02.2016 року «Деякі питання електронного адміністрування реалізації пального», якою затверджено Порядок електронного адміністрування реалізації пального (далі - Порядок № 113).

Згідно п. 1 Порядку №113, система електронного адміністрування реалізації пального (далі - СЕАРП) запроваджується з 01.03.2016 року.

Відповідно п. 32, 33 Порядку № 113, акцизна накладна, розрахунок коригування до акцизної накладної, заявка на поповнення залишку пального, коригування до заявки на поповнення залишку пального складається особами, що здійснюють реалізацію пального та які відповідно до підпункту 212.1.15 пункту 212.1 статті 212 Кодексу визначені платниками податку та включені до реєстру платників відповідно до розділу II цього Порядку.

У разі коли у платника податку виникає потреба поповнити обсяги залишків пального в СЕАРП, він має право надіслати ДФС заявку на поповнення обсягів залишку пального, яка реєструється ДФС в СЕАРП, за умови наявності у такого платника сум залишку акцизного податку, перерахованого платником на електронний рахунок, та наявності обсягів залишку пального, що зменшуються згідно із заявкою.

Заявка на поповнення обсягів залишку пального складається особою, що здійснює реалізацію пального, у разі, коли виникає потреба поповнити обсяги залишку пального в СЕАРП.

Сума залишків акцизного податку, в межах якої платник податку має право на реєстрацію заявки на поповнення обсягів залишку пального (?ЗАП), обчислюється як загальна сума поповнення платником з поточного рахунка його електронного рахунка (?Попрах) за вирахуванням загальної суми акцизного податку, що міститься в зареєстрованих в СЕАРП заявках на поповнення обсягів залишку пального (?Ап) з урахуванням коригувань до цих заявок такого платника. Такі суми обчислюються наростаючим підсумком починаючи з 01.03.2016 року.

Перерахунок показників (?Зап, ?Попрах, ?Ап) здійснюється протягом операційного дня, що настає за днем отримання ДФС документів, на підставі яких проводиться розрахунок.

Тобто, приписами вказаного Порядку №113 не передбачено жодних умов для поповнення залишків пального в Системі електронного адміністрування реалізації пального для платників податку - виробників палива, які здійснюють реалізацію на умовах ст.229 Податкового кодексу України.

Так, згідно пп.229.6.1 п.229.6 ст.229 Податкового кодексу України передбачено, що речовини, що використовуються як компоненти моторних палив (коди 2707 10 90 00, 2707 20 90 00, 2707 30 90 00, 2707 50 90 00, 2905 11 00 00, 2909 19 10 00, 2909 19 90 10, 2909 19 90 20, 2909 19 90 90 згідно з УКТЗЕД), можуть бути реалізовані як сировина для виробництва в хімічній промисловості за нульовою ставкою акцизного податку.

Судом встановлено що у період з 01.01.2017 року по 18.07.2017 року позивач, здійснюючи операції з реалізації бензолу сирого кам`яновугільного на внутрішньому ринку України з дотриманням приписів п. 229.6 стаття 229 Податкового кодексу України неодноразово заповнював та намагався зареєструвати заявки на поповнення (коригування) обсягу залишку пального. Дані заявки відхилялись в реєстрації в СЕАРП ДФС України з причини того, що у графі 8 «Сума акцизного податку, грн.» позивачем було проставлено «0», що визнавалось помилкою при складанні заявки та підставою для відмови в реєстрації.

Крім того, позивачем на операції з реалізації бензолу сирого кам`яновугільного було складено акцизні накладні відповідно до вимог чинного законодавства, які були відхилені системою електронного адміністрування акцизного податку з причини відсутності необхідних залишків пального за кодом УКТ ЗЕД 270710900.

Тобто, позивачем виконано вимоги п. 231.1 статті 231 Податкового кодексу України, проте СЕАРП фактично не була налаштована на отримання акцизних накладних та заявок на поповнення електронного рахунку з нульовою ставкою податку, тобто по операціям, за якими податкові зобов`язання не виникають.

Суд звертає увагу, що в рішенні ДПС України від 23.12.2019 року №14247/6/99-00-08-05-03 вказано, що «на вебпорталі ДФС 30.06.2017 у розділі: Повідомлення та нагадування (http://sfs.gov.ua/nove-pro-podatki-novini-/301596.html) було доведено до відома платників податків про набрання чинності Наказу № 452 та повідомлено, що найближчим часом оновлені форми акцизної накладної, розрахунку коригування до неї, заявки на поповнення (коригування) залишку пального будуть розміщені на вебпорталі ДФС та на час доопрацювання програмного забезпечення для формування і подання акцизної накладної, розрахунку коригування до неї, заявки па поповнення (коригування) залишку пального, зазначені документи прийматимуться до реєстрації в ЄР АН та СЕ А РП за попередньою формою.

Так 31.07.2017 року на вебпорталі ДФС у розділі: Повідомлення та нагадування (http://sfs.gov.ua/nove-pro-podatki-novini-/305097.html) було доведено до відома платників акцизного податку, що нові форми акцизної накладної, розрахунку коригування до неї, заявки на поповнення (коригування) залишку пального будуть застосовуватись з 01.08.2017 року.

Отже нова форма заявки на поповнення (коригування) залишку пального на умовах, встановлених ст.229 Податкового кодексу України, без сплати акцизного податку почала застосовуватись з серпня 2017 року.

Згідно із пунктом 1202.2 статті 1202 Податкового кодексу України відсутність з вини платника акцизного податку реєстрації акцизної накладної в Єдиному реєстрі акцизних накладних/розрахунку коригування протягом більш як 120 календарних днів після дати, на яку платник податку зобов`язаний скласти акцизну накладну/розрахунок коригування, - тягне за собою накладення штрафу в розмірі 50 відсотків суми акцизного податку з відповідних обсягів пального, на які платник податку зобов`язаний скласти таку акцизну накладну/розрахунок коригування.

Так, відповідно до п. 109.1 статті 109 Податкового кодексу України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Відповідальність за бездіяльність можлива лише у тому випадку, якщо на суб`єкта покладався обов`язок діяти у певній ситуації у визначений спосіб.

Отже, для притягнення до відповідальності платника за пунктом 1202.1 статті 1202 Податкового кодексу України необхідна наявність протиправної бездіяльності у вигляді утримання від вчинення дій направлених на реєстрацію податкових накладних.

Суд звертає увагу на те, що оскільки платником податку в цьому випадку було вчинено всі можливі і допустимі заходи для недопущення порушення законодавства при реєстрації у Єдиному реєстрі акцизних накладних, належно та своєчасно вживалось усіх заходів щодо визначення обсягів залишку пального та реєстрації акцизних накладних, а недоліки в роботі СЕАРП не залежать від дій позивача, відповідно відсутні правові підстави для застосування до позивача відповідальності у вигляді штрафу.

Таким чином суд доходить висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення № від 09.10.2019 року, а отже вказане податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню.

Щодо порушення пп.46.1 п.46, пп.49.18.1 п.49.18 ст.49 та ст. 212 Податкового кодексу України та Порядку заповнення та подання декларації акцизного податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23.01.2015 року №14, зі змінами та доповненнями, внаслідок не надання обов`язкових Додатків 1 прим.1 до податкових декларацій акцизного податку за період: грудень 2016 року - грудень 2019 року, що призвело до порушення порядку ведення податкового обліку, суд зазначає наступне.

Судом встановлено, що правовою підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення - рішення № від 09.10.2019 року стали висновки акту перевірки щодо порушення пп.46.1 п.46, пп.49.18.1 п.49.18 ст.49 та ст. 212 Податкового кодексу України та Порядку заповнення та подання декларації акцизного податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23.01.2015 року №14.

Так в акті перевірки вказано, що за період з грудня 2016 року по грудень 2018 року позивачем були подані податкові декларації акцизного податку по формі, затвердженій наказом Міністерства фінансів України від 23.01.2015 року №14, (у редакції наказів Міністерства фінансів України від 26.09.2016 року №841 та від 24.04.2017 року №451) без обов`язкових Додатків 1 прим. 1.

У зв`язку із вказаними висновками контролюючим органом застосовано штрафну (фінансову) санкцію, передбачену п.120.1 ст.120 Податкового кодексу України.

Надаючи правову оцінку вказаним доводам контролюючого органу суд виходить із такого.

Відповідно до п.120.1 ст. 120 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) неподання (крім випадків, якщо податкова декларація не подається відповідно до пункту 49.2 статті 49 цього Кодексу) або несвоєчасне подання платником податків або іншими особами, зобов`язаними нараховувати і сплачувати податки та збори, податкових декларацій (розрахунків), а також іншої звітності, обов`язок подання якої до контролюючих органів передбачено цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 170 гривень, за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.

З вищенаведеного слідує, що п. 120.1 ст.120 Податкового кодексу України передбачена відповідальність лише за неподання або несвоєчасне подання платником податку декларацій чи звітів, а не додатків до них.

Зважаючи на той факт, що в акту перевірки підтверджений факт своєчасного подання податкових декларацій з акцизного податку за період з грудня 2016 року по грудень 2018 року, суд доходить висновку про протиправність податкового повідомлення - рішення № від 09.10.2019 року.

З огляду на вищевикладене суд доходить висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення № від 09.10.2019 року, а отже вказане податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню.

Вирішуючи правовідносини, які виникли внаслідок заниження розміру орендної плати у розмірі 694 764 882,61 грн. з підстав неправомірного коригування податкових зобов`язань за періоди з 28.04.2017 року по 19.12.2017 року та з 01.01.2018 року по 24.07.2018 року, а також сплати орендної плати у розмірах, визначених у рішенні Криворізької міської ради без врахування положень договорів оренди, суд зазначає наступне.

Судом встановлено, що правовою підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень № від 11.01.2020 року, № від 11.01.2020 року, № від 11.01.2020 року, № від 11.01.2020 року, № від 11.01.2020 року стали висновки акту перевірки від 17.12.2019 року №18/28-10-50-13/24432974 щодо порушення:

- в частині Криворізького північного управління аудиту ГУ ДПС у Дніпропетровській області - п.288.1, п.288.5 ст.288 Податкового кодексу України, а саме: заниження податкового зобов`язання з орендної плати за землю на суму 36 960 817,95 грн., у т.ч. по періодам: за 2017 рік - 1 772 940,58 грн., за 2018 рік - 22 646 121,17 грн., за 1 кв. 2019 року - 12 541 756,20 грн.;

- в частині Криворізького південного управління аудиту ГУ ДПС у Дніпропетровській області - п.288.1, п.288.5 ст.288 Податкового кодексу України, а саме: заниження податкового зобов`язання з орендної плати за землю на суму 657 804 064,66 грн., у т.ч. по періодам: за 2017 рік - 2 266 164,85 грн., за 2018 рік - 256 893 442,81 грн., за 1 кв.2019 року - 398 644 457 грн.

В основу вказаних висновків контролюючого органу покладені такі факти та обставини:

- неправомірне зменшення податкових зобов`язань шляхом подання уточнюючих розрахунків за періоди з 28.04.2017 року по 19.12.2017 року та з 01.01.2018 року по 24.07.2018 року. Зокрема, відповідачем зазначається, що позивач неправомірно не застосовував положення рішення Криворізької міської ради від 26.04.2017 року №1522 та від 12.07.2017 року №1862, яке встановлює розмір ставки земельного податку та орендної плати за користування земельними ділянками, які позивач орендує для металургійного виробництва, в періоди до набрання законної сили судовими рішенням в справах №804/5884/17 та №804/8091/17.

- декларування та сплати орендної плати у розмірах, визначених у рішенні Криворізької міської ради без врахування положень договорів оренди. Зокрема, контролюючим органом зазначається, що під час декларування орендної плати за користування земельними ділянками як для металургійного виробництва, так і для інших видів діяльності позивач порушував умови договорів оренди земельних ділянок, а саме: не враховував умов договорів оренди щодо розміру орендної плати. Зокрема, він сплачував орендну плату у 2018 - 2019 роках році за ставками, встановленими рішенням Криворізької міської ради, ігноруючи норми договорів про розмір орендної плати.

Як встановлено судом позивач за перевірямий період користувався наступними земельними ділянками згідно укладених з Криворізькою міською радою договорів оренди земельних ділянок в Металургійному, Інгулецькому та Центрально - Міському районах м. Кривого Рогу:

Металургійний район: Землі житлової та громадської забудови, окремо розташовані об`єкти КХП (їдальня, охорона №2, пожежна частина) площею 1,9976 кв. м - договір оренди земельної ділянки №1892 від 29.03.2007 року, термін дії 49 років; Землі промисловості, проммайданчик КХВ площею 107,7846 кв. м - договір оренди земельної ділянки №1894 від 29.03.2007 року, додаткова угода від 16.07.2017 року №1, договір оренди земельної ділянки №1124 від 25.04.2014 року, термін дії 20 років; Землі промисловості, архів площею 0,2384 кв. м - договір оренди земельної ділянки №4784 від 20.10.2008 року, додаткова угода від 20.11.2013 року №1, термін дії 10 років; Землі житлової та громадської забудови, поліклініка металургійного виробництва площею 0,4400 кв. м -договір оренди земельної ділянки №1336 від 01.08.2013 року, договір оренди земельної ділянки №08266 від 19.07.2018 року термін дії 15 років; Землі промисловості учбово-курсовий комбінат. площею 0,8111 кв. м - договір оренди земельної ділянки №3260, додаткова угода від 07.10.2010 року, додаткова угода від 13.10.2015 року №6, термін дії 15 років; Землі житлової та громадської забудови, адмін.-побутовий корпус площею 0,2075 кв. м - договір оренди земельної ділянки №3710 від 22.07.2008 року; Землі промисловості, відвали сталоплавильних шлаків МВ ділянка №3 площею 1,1999 кв. м - договір оренди земельної ділянки №4877 віл 12.11.2008 року, термін дії 49 років; Землі промисловості, відвали сталоплавильних шлаків МВ ділянка №2 площею 0,2500 кв. м - договір оренди земельної ділянки №4876 від 12.11.2008 року, термін дії 49 років; Землі промисловості, відвали сталоплавильних шлаків МВ ділянка №1 площею 0,2500 кв. м - договір оренди земельної ділянки №4878 від 12.11.2008 року, термін дії 49 років; Землі житлової та громадської забудови, вбудовані приміщення УЖКГ площею 0,1528 кв. м - договір оренди земельної ділянки №3711 від 22.07.2008 року, термін дії 10 років; Землі житлової та громадської забудови, складські та господарські приміщення площею 0,9051 кв. м - договір оренди земельної ділянки №3256 від 23.06.2005 року, додаткова угода №5 від 27.08.2010 року, додаткова угода №6 від 13.10.2015 року, термін дії 15 років; Землі житлової та громадської забудови, майстерня ВКС та електриків площею 0,1151 кв. м - договір оренди земельної ділянки №3255 від 23.06.2005 року, додаткова угода №4 від 27.08.2010 року, додаткова угода №5 від 13.10.2015 року, термін дії 15 років; Землі житлової та громадської забудови, палац культури Металургів площею 1,529 кв. м - договір оренди земельної ділянки №3236 від 17.06.2008 року, договір оренди земельної ділянки №2018225 від 19.07.2018 року, термін дії 15 років; Землі житлової та громадської забудови, їдальня Киянка площею 0,7074 кв. м - договір оренди земельної ділянки №3237 від 17.06.2008 року, договір оренди земельної ділянки №2018227 від 19.07.2018 року термін дії 15 років; Землі житлової та громадської забудови, насосна пожежогасіння до палацу культури Металург площею 0,0261 кв. м - договір оренди земельної ділянки №1491 від 18.05.2009 року, термін дії 10 років; Землі промисловості, відвали сталеплавильних шлаків МВ ділянка №4 площею 0,2499 кв. м - договір оренди земельної ділянки №4479 від 07.09.2010 року, додаткова угода від 13.10.2015 року 31 термін дії 49 років; Землі промисловості, металургійне виробництво, дільниця №1 площею 1758,3877 кв. м - договір оренди земельної ділянки №3039 від 01.07.2011 року, термін дії 49 років; Землі промисловості, металургійне виробництво, дільниця №3 площею 0,4075 кв. м - договір оренди земельної ділянки №3041 від 01.07.2011 року, термін дії 49 років; Землі промисловості, металургійне виробництво, дільниця №2 площею 211,7556 кв. м - договір оренди земельної ділянки №3042 від 01.07.2011 року, термін дії 49 років; Землі промисловості, металургійне виробництво, дільниця №4 площею 1,2441 кв. м - договір оренди земельної ділянки №3043 від 01.07.2011 року, термін дії 49 років; Землі промисловості, пішохідний міст площею 0,0320 кв. м - договір оренди земельної ділянки №3417 від 28.07.2011 року, термін дії 10 років; Землі промисловості, ГЗК дільниця №13 площею 0,9808 кв. м - договір оренди земельної ділянки №909 від 27.02.2012 року, термін дії 49 років; Землі промисловості, ГЗК дільниця №15 площею 0,2309 кв. м - договір оренди земельної ділянки №911 від 27.02.2012 року, термін дії 49 років; Землі промисловості, ГЗК дільниця №20 площею 23,2897 кв. м - договір оренди земельної ділянки №912 від 27.02.2012 року, термін дії 49 років; Землі промисловості, ГЗК дільниця №19 площею 4,3865 кв. м - договір оренди земельної ділянки №917 від 27.02.2012 року, термін дії 49 років; Землі промисловості, ГЗК дільниця №17 площею 8,1306 кв. м - договір оренди земельної ділянки №928 від 27.02.2012 року, термін дії 49 років; Землі промисловості, залізнична колія ділянка №1 площею 0,3747 кв. м - договір оренди земельної ділянки №886 від 27.02.2012 року, термін дії 49 років; Землі промисловості, залізнична колія ділянка №4 площею 0,5491 кв. м - договір оренди земельної ділянки №889 від 27.02.2012 року, термін дії 49 років; Землі промисловості, залізнична колія ділянка №2 площею 2,3580 кв. м - договір оренди земельної ділянки №1453 від 03.04.2012 року, термін дії49 років; Землі промисловості, залізнична колія ділянка №3 площею 3,32505 кв. м - договір оренди земельної ділянки №1454 від 03.04.2012 року, термін дії 49 років;

Інгулецький район: Землі сільськогосподарські, зелене господарство площею 3,1074 кв. м - договір оренди земельної ділянки №1890 від 29.03.2007 року, термін дії 49 років; Землі житлової та громадської забудови, пральня площею 0,4881 кв. м - договір оренди земельної ділянки №1897 від 29.03.2007 року, термін дії 49 років; Землі житлової та громадської забудови, палац культури площею 0,3201 кв. м - договір оренди земельної ділянки №1881 від 29.03.2007 року, термін дії 49 років; Землі промисловості, автозаправна станція площею 0,7752 кв. м - договір оренди земельної ділянки №3258, дод. угода №5 від 27.08.2010 року; Землі промисловості, ГЗК ділянка №14 площею 18,8788 кв. м - договір оренди земельної ділянки №913 від 27.02.2012 року, термін дії 49 років; Землі промисловості, ГЗК ділянка №18 площею 0,2804 кв. м - договір оренди земельної ділянки №922 від 27.02.2012 року, термін дії 49 років; Землі промисловості, ГЗК ділянка №9 площею 462,0986 кв. м - договір оренди земельної ділянки №923 від 27.02.2012 року, термін дії 49 років; Землі промисловості, ГЗК ділянка №3 площею 539,6496 кв. м - договір оренди земельної ділянки №929 від 27.02.2012 року, термін дії 49 років; Землі промисловості, ГЗК ділянка №16 площею 1095,4141 кв. м - договір оренди земельної ділянки №931 від 27.02.2012 року, термін дії 49 років; Землі промисловості, залізнична колія ділянка №2-1 площею 0,3862 кв. м - договір оренди земельної ділянки №887 від 27.02.2012 року, термін дії 49 років.

Центрально-Міський район: Землі промисловості, кар 'ер Південний, Договір оренди земельної ділянки №503 від 09.02.2006 року, додаткова угода №4 від 30.06.2011 року, до 21.12.2060 року; Землі промисловості, витяжний шлях з кар`єру №3 ГЗК, Договір оренди земельної ділянки №4634 з 28.11.2013 року; Землі промисловості, відвали розкривних порід, дільниця №6, Договір оренди земельної ділянки №4534 від 31.10.2011 року, до 21.12.2060 року; Землі промисловості, автодорога Техбаза-кладовище Західна дільниця №4, Договір оренди земельної ділянки №4393 від 17.10.2011 року, до 21.12.2013 року; Землі промисловості ГЗК дільниця №12, Договір оренди земельної ділянки №908 від 27.02.2012 року, до 15.03.2061 року; Землі промисловості ГЗК дільниця №1, Договір оренди земельної ділянки №918 від 27.02.2012 року, до 15.03.2016 року; Землі промисловості ГЗК дільниця №11, Договір оренди земельної ділянки №919 від 27.02.2012 року, до 15.03.2061 року; Землі промисловості ГЗК дільниця №10, Договір оренди земельної ділянки №921 від 27.02.2012 року, до 15.03.2061 року; Землі промисловості ГЗК дільниця №8 , Договір оренди земельної ділянки №927 від 27.02.2012 року, до 15.03.2061 року; Землі промисловості ГЗК дільниця №2, Договір оренди земельної ділянки №932 від 27.02.2012 року, до 15.03.2061 року; Землі промисловості ГЗК дільниця №4, Договір оренди земельної ділянки №933 від 27.02.2012 року, до 15.03.2061 року; Землі промисловості, тимчасовий склад окислених пуд, кар`єр №3 ГЗК, Договір оренди земельної ділянки №3616 від 12.12,2012 року до 24.12.2017 року; Договір оренди земельної ділянки №2018049 від 20.12.2018 року до 25.12.2022 року; Землі промисловості, автодорога «Техбаза-кладовище «Західне» Договір оренди земельної ділянки №4401 від 17.10.2011 року до 17.10.2013 року; Землі промисловості, тимчасовий склад окислених пуд в районі північно-східного борту карєру№3 ГЗК, Договір оренди земельної ділянки №4191 від 11.08.2010 року до 11.08.2015 року. додаткова угода від 96.10.2015 року № 1 до 13.08.2020 року; Землі промисловості, рекультивація земельної ділянки відпрацьованого кар`єру недіючої шахти «Валявко-Північна» (створення озелененої території загального користування) Договір оренди земельної ділянки №2959 від 06.08.2014 року до 07.08.2016 року; Договір оренди земельної ділянки №2018407 від 01.11.2018 року до 07.09.2020 року Землі промисловості, винесення лінії електропередач ВЛ-35 вВ Л-КЛЦ-31/32 за територію тимчасового складу окислення руд на східному борту кар`єру № 3 гірничого департаменту для підтримки продуктивності кар`єру №3 з видобутку сирої руди 20 мли. тон на рік (реконструкція) Договір оренди земельної ділянки №1398 від 27.02.2015 року до 27.02.2017 року; Землі промисловості, винесення лінії електропередач ВЛ-35 вВ Л-КЛЦ-31/32 за територію тимчасового складу окислення руд на східному борту кар`єру № 3 гірничого департаменту для підтримки продуктивності кар`єру №3 з видобутку сирої руди 20 млн. тон на рік (реконструкція), Договір оренди земельної ділянки №1397 від 27.02.2015 року до 27.02,2017 року; Землі промисловості, для рекультивації земельної ділянки раніше відпрацьованого кар`єру недіючої шахти «Валявко-Північна» (створення озелененої території загального користування) (5 етап) Договір оренди земельної ділянки №2015378 від 27.07.2015 року до 17.08.2020 року; Землі промисловості, для рекультивації земельної ділянки раніше відпрацьованого кар`єру недіючої шахти «Валявко-Північна» (створення озелененої території загального користування) (3 етап) Договір оренди земельної ділянки №2015376 від 27.07.2015 року до 17.08.2020 року; Землі промисловості, для рекультивації земельної ділянки раніше відпрацьованого кар`єру недіючої шахти «Валявко-Північна» (створення озелененої, Договір оренди земельної ділянки №2015379 від 27.07.2015 року до 17.08.2020 року; території загального користування) (4 етап) Землі промисловості, для рекультивації земельної ділянки раніше відпрацьованого кар`єру недіючої шахти «Валявко-Піонічна» (створення озелененої території загального користування) (2 етап) Договір оренди земельної ділянки №2015377 від 27.07.2015 року до 17.08.2020 року, Землі промисловості, для рекультивації земельної ділянки раніше відпрацьованого кар`єру недіючої шахти «Валявко-Північна» (стрворення озелененої території загального користування) (1 етап) Договір оренди земельної ділянки №2015375 від 27.07.2015 року до 17.08.2020 року; Землі промисловості для розміщення тимчасового складу окислення руд (ділянка 7) Договір оренди земельної ділянки №2017108 від 17.03.2017 року, до 17.03.2022 року; Землі промисловості для розміщення тимчасового складу окислення руд (ділянка 6) Договір оренди земельної ділянки №2017107 від 17.03.2017 року, до 17.03.2022 року; Землі промисловості для розміщення тимчасового складу окислення руд (ділянка 6) Договір оренди земельної ділянки №2017106 від 17.03.2017 року, до 17.03.2022 року; Землі промисловості для розміщення тимчасового складу окислення руд (ділянка 4) Договір оренди земельної ділянки №2017105 від 17.03.2017 року, до 17.03.2022 року; Землі промисловості для розміщення тимчасового складу окислення руд (ділянка 3) Договір оренди земельної ділянки №2017104 від 17.03.2017 року, до 17.03.2022 року; Землі промисловості для розміщення тимчасового складу окислення руд (ділянка 2) Договір оренди земельної ділянки №2017103 від 17.03.2017, до 17.03.2022; Землі промисловості для розміщення тимчасового складу окислення руд (ділянка і) Договір оренди земельної ділянки №2017102 від 17.03.2017 року, до 17.03.2022 року.

Криворізькою міською радою прийняте рішення від 24.06.2015 року №3727 «Про встановлення ставок земельного податку, розміру орендної плати та пільг зі сплати за землю на території міста Кривого Рогу» (далі - Рішення №3727). Вказане рішення набуло чинності з 01.01.2016 року.

Відповідно до п.1.1 Рішення №3727 установлено на території міста Кривого Рогу ставки земельного податку за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено та правовстановлюючі документи оформлено, у розмірі 1 % від їх нормативної грошової оцінки. При цьому пунктом 4 Рішення №3727 визначено орендну плату за користування земельними ділянками у розмірі 3% від нормативної грошової оцінки цих ділянок

Крім того, п.6 вказаного рішення передбачено, що при розрахунку ставок земельного податку та розміру орендної плати за користування земельними ділянками запроваджується понижувальний коефіцієнт до вартості земельних ділянок, визначеної відповідно до витягу з технічної документації щодо нормативної грошової оцінки земель міста, у розмірі 0,30 (з урахуванням коефіцієнтів індексації нормативної грошової оцінки земель: станом на 01.01.2014 року у розмірі 1,000; на 01.01.2015 року - 1,249).

В подальшому рішенням Криворізької міської ради від 29.03.2017 року №1522 «Про внесення змін до рішення міської ради від 24.06.2015 року №3727 «Про встановлення ставок земельного податку, розміру орендної плати та пільг зі сплати за землю на території міста Кривого Рогу на 2017 рік», внесено зміни до пункту 5 рішення, а саме: розмір орендної плати за користування земельними ділянками комунальної власності складає 0,9 % від нормативної грошової оцінки земель міста, затвердженої рішенням міської ради від 24.06.2015 року №3727 «Про встановлення ставок земельного податку, розміру орендної плати та пільг зі сплати за землю на території міста Кривого Рогу», за винятком земельних ділянок, наданих: 5.1 гаражним (гаражно-будівельним) кооперативам, що здійснюють свою діяльність без отримання прибутку, де він становить 0,009 % від нормативної грошової оцінки цих земельних ділянок; 5.2 громадянам для ведення садівництва, будівництва та обслуговування житлового будинку й господарських споруд, індивідуальних гаражі, у разі, якщо ці громадяни не скористалися правом безоплатної приватизації земельних ділянок за вказаним призначенням, де він становить 0,009 % від нормативної грошової оцінки цих земельних ділянок.

Криворізькою міською радою прийнято рішення від 26.04.2017 року №1620 «Про внесення змін до рішення міської ради від 24.06.2015 року №3727 «Про встановлення ставок земельного податку, розміру орендної плати та пільг зі сплати за землю на території міста Кривого Рогу на 2017 рік», яким внесено зміни до рішення міської ради від 24.06.2015 № 3727 та пункт 5 доповнено підпунктами 5.3-5.5, а саме: « 5.3 суб`єктам господарювання для розміщення комплексу об`єктів і споруд (у тому числі адміністративно-побутового, енергетичного, транспортного забезпечення й складського господарства) металургійної галузі, де він становить 1,91 % від грошової оцінки цих земельних ділянок».

Таким чином, зокрема, позивачу внаслідок прийняття рішення від 26.04.2017 року №1620 збільшено ставку орендної плати з 0,9 до 1,91 відсотка від грошової оцінки цих земельних ділянок.

Не погодившись із рішенням від 26.04.2017 року №1620 позивач оскаржив його до суду.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26.10.2017 року, залишеною без змін постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20.12.2017 року та постановою Верховного Суду від 26.09.2022 року (за виключенням змін в мотивувальній частині) адміністративний позов задоволено частково, визнано нечинним пункт 1 рішення Криворізької міської ради від 26.04.2017 року №1620 «Про внесення змін до рішення міської ради від 24.06.2015 року № 3727 «Про встановлення ставок земельного податку, розміру орендної плати та пільг зі сплати за землю на території міста Кривого Рогу» в частині унесення змін до рішення Криворізької міської ради від 24.06.2015 року №3727 «Про встановлення ставок земельного податку, розміру орендної плати та пільг зі сплати за землю на території міста Кривого Рогу», зі змінами, а саме: доповнення пункту 5 підпунктом 5.3: « 5.3 суб`єктам господарювання для розміщення комплексу об`єктів і споруд (у тому числі адміністративно-побутового, енергетичного, транспортного забезпечення й складського господарства) металургійної галузі, де він становить 1,91 % від грошової оцінки цих земельних ділянок.

Також Криворізькою міською радою прийняте рішення від 12.07.2017 року №1862 «Про встановлення ставок земельного податку, розміру орендної плати, пільг зі сплати за землю та затвердження Регламенту оподаткування земельних ділянок на території міста Кривого Рогу у 2018 році» та установлено, в місті Кривому Розі, зокрема, розмір орендної плати за землю в 2018 році та порядок обчислення та сплати орендної плати за землю.

Положенням Додатку 1 до рішення Криворізької міської ради № 1862 від 12.07.2017 року «Про встановлення ставок земельного податку, розміру орендної плати, пільг зі сплати за землю та затвердження Регламенту оподаткування земельних ділянок на території міста Кривого Рогу у 2018 році» встановлено для юридичних осіб ставки податку за користування земельними ділянками та річного розміру орендної плати за користування земельними ділянками, як відсоток від нормативної грошової оцінки земель міста, що відповідають таким критеріям: вид цільового призначення земель (згідно з Класифікацією видів цільового призначення земель, затвердженою наказом Державного комітету України із земельних ресурсів №548 від 23.07.2010 року, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 01.11.2010 року за №1011/18306 (зі змінами) та розділу КВЕД. Відповідно до рішення визначено розмір земельного податку та орендної плати за користування земельними ділянками, в тому числі тими, які згідно з Класифікацією видів цільового призначення земель, затвердженою наказом Державного комітету України із земельних ресурсів №548 від 23.07.2010 року, належать до категорії земель 11.02 «землі промисловості; для розміщення та експлуатації основних, підсобних і допоміжних будівель та споруд підприємств переробної, машинобудівної та іншої промисловості» (код розділу КВЕД - «24,19») на рівні 1,91 % від нормативної грошової оцінки земель міста.

Не погодившись із рішенням від 12.07.2017 року №1862, позивач оскаржив його до суду.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26.04.2018 року, залишеним без змін постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 25.07.2018 року у справі №804/8091/17, адміністративний позов задоволено, визнане протиправним та нечинним рішення Криворізької міської ради № 1862 від 12.07.2017 року «Про встановлення ставок земельного податку, розміру орендної плати, пільг зі сплати за землю та затвердження Регламенту оподаткування земельних ділянок на території міста Кривого Рогу у 2018 році» в частині положень Додатку 1 до зазначеного рішення (щодо встановлення для юридичних осіб ставки податку за користування земельними ділянками та річного розміру орендної плати за користування земельними ділянками на рівні 1,91 % від нормативної грошової оцінки земель міста, що відповідають таким критеріям: вид цільового призначення земель (згідно з Класифікацією видів цільового призначення земель, затвердженою наказом Державного комітету України із земельних ресурсів №548 від 23.07.2010 року, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 01.11.2010 року за № 1011/18306 (зі змінами): код - «11.02»; назва - «землі промисловості; для розміщення та експлуатації основних, підсобних і допоміжних будівель та споруд підприємств переробної, машинобудівної та іншої промисловості»; код розділу КВЕД - «24,19»).

Як вказано в акті перевірки після набрання законної сили рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26.04.2018 року у справі №804/8091/17 позивачем подані уточнюючі розрахунками податкові зобов`язання з орендної плати за землю за 2018 рік, якими зменшено на суму 257 390 922,84 грн., (вх.№) та на суму 85 213,22 грн. (вх. №) та зменшено податкові зобов`язання з орендної плати за землю з 01.01.2018 року, ставка по земельних ділянках за кодом «11.02» землі промисловості; для розміщення та експлуатації основних, підсобних і допоміжних будівель та споруд підприємств переробної, машинобудівної та іншої промисловості» (код розділу КВЕД - «24,19») зазначена у розмірі 0.9%.

На думку контролюючого органу, визнання акту суб`єкта владних повноважень нечинним означає втрату чинності таким актом з моменту набрання чинності відповідним судовим рішенням. Відповідач доводить, що рішення суб`єкта владних повноважень є нечинним, тобто втрачає чинність з певного моменту лише на майбутнє.

Відтак, на думку відповідача, ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» був зобов`язаний застосувати ставку у розмірі 1,91% при розрахунку та сплаті орендної плати у періоді з 28.04.2017 року до 19.12.2017 року та з 01.01.2018 року до 24.07.2018 року

Надаючи правову оцінку вказаним доводам контролюючого органу суд виходить із такого.

Аналіз положень статті 58 Конституції України свідчить про те, що за загальним правилом норма права діє стосовно відносин, які виникли після набрання чинності цією нормою. Тобто, до певних юридичних фактів застосовується той закон (інший нормативно-правовий акт), під час дії якого вони настали.

Конституційний принцип незворотності дії закону у часі неодноразово був предметом вивчення, проте у правозастосовній практиці проблема щодо особливостей його практичної реалізації залишається невирішеною.

Позицію щодо незворотності дії в часі законів та інших нормативно-правових актів висловлював Конституційний Суд України. Так, згідно з висновками щодо тлумачення змісту статті 58 Конституції України, викладеними у рішеннях Конституційного Суду України від 13.05.1997 року №1-зп, від 09.02.1999 року №1-рп/99, від 05.04.2001 року №3-рп/2001, від 13.03.2012 року №6-рп/2012, закони та інші нормативно-правові акти поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності; дію нормативно-правового акту в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється із втратою ним чинності, тобто до певного юридичного факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце; дія закону та іншого нормативно-правового акту не може поширюватися на правовідносини, які виникли і закінчилися до набрання чинності цим законом або іншим нормативно-правовим актом.

Єдиний виняток з даного правила, закріплений у частині першій статті 58 Конституції України, складають випадки, коли закони та інші нормативно-правові акти пом`якшують або скасовують відповідальність особи.

Конституційний Суд України (Рішення від 13.05.1997 року №1-зп) також висловив позицію, згідно якої закріплення принципу незворотності дії нормативно-правового акту у часі на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акту.

Необхідно також зазначити, що податок являє собою інструмент владного впливу держави в суспільних інтересах, оскільки за своєю суттю є соціальним обов`язком, від виконання якого залежить суспільний розвиток.

Суд звертає увагу на те, що у процесі нормативного регулювання оподаткування важливим є забезпечення справедливого балансу інтересів держави та платника податків, оскільки можливість платника податків чітко розуміти та передбачати правові наслідки вчинюваних ним дій має фундаментальне значення для правильності його застосування, а у випадках неоднозначності нормативних приписів підлягає застосуванню підхід, відповідно до якого істотні правові сумніви мають тлумачитися на користь платника.

У справі «Щокін проти України» Європейський суд з прав людини висловив позицію щодо сумісності способу, у який тлумачиться і застосовується національне законодавство, з принципами Конвенції та практикою ЄСПЛ в світлі захисту прав, гарантованих статтею 1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод. Так, у пунктах 50.51.56 рішення у цій справі від 14.10.2010 року, Європейський суд зазначив: «перша та найважливіша вимога статті 1 Першого протоколу до Конвенції полягає в тому, що будь-яке втручання публічних органів у мирне володіння майном повинно бути законним… Говорячи про «закон», стаття 1 Першого протоколу до Конвенції посилається на ту саму концепцію, що міститься в інших положеннях Конвенції. Ця концепція вимагає, перш за все, щоб такі заходи мали підставі в національному законодавстві. Вона також відсилає до якості такого закону, вимагаючи, щоб він був доступним для зацікавлених осіб, чітким та передбачуваним у своєму застосуванні (див. рішення у справі «Бейлер проти Італії» № 33202/96. пункт 109. ЄСПЛ 2000-1…».

Суд вважає, що відсутність в національному законодавстві необхідної чіткості та точності, які передбачали можливість різного тлумачення такого важливого фінансового питання, порушує вимогу «якості закону», передбачену Конвенцією, та не забезпечує адекватний захист від свавільного втручання публічних органів державної влади у майнові права заявника». У цій справі Суд постановив, що мало місце порушення статті 1 Першого протоколу до Конвенції, у тому числі через те, що органи державної влади віддали перевагу найменш сприятливому тлумаченню національного законодавства, що призвело до накладення на заявника додаткових зобов`язань зі сплати прибуткового податку.

Як зазначив Європейський суд з прав людини у пункті 53 свого рішення «Суханов та Ільченко проти України», яке набуло статусу остаточного 26.09.2014 року, «Суд повторює, що першим і найголовнішим правилом статті 1 Першого протоколу є те, що будь-яке втручання державних органів у право на мирне володіння майном має бути законним і повинно переслідувати легітимну мету «в інтересах суспільства». Будь-яке втручання також повинно бути пропорційним по відношенню до переслідуваної мети. Іншими словами, має бути забезпечено «справедливий баланс» між загальними інтересами суспільства та обов`язком захисту основоположних прав конкретної особи. Необхідного балансу не буде досягнуто, якщо на відповідну особу або осіб буде покладено особистий та надмірний тягар.

Вирішуючи питання про справедливу рівновагу між інтересами суспільства і конкретної особи Європейський суд з прав людини у своєму рішенні у справі «Трегубенко проти України» від 02.11.2004 року категорично ствердив, що «правильне застосування законодавства незаперечно становить «суспільний інтерес» (п. 54 рішення).

Відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» від 23.11.2006 року №3477-IV, суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Суди у справах №№804/5884/17,804/8091/17 установили, що рішення від 26.04.2017 року № 1620 та від 12.07.2017 року № 1862 прийняті Криворізькою міською радою поза межами її повноважень, не у спосіб та не в порядку, встановленому законом.

Відповідно до пункту 5 Постанови Пленуму Верховного Суду України «Про застосування Конституції України при здійсненні правосуддя» № 9 від 01.11.96 року судам необхідно виходити з того, що нормативно-правові акти будь-якого державного чи іншого органу (акти Президента України, постанови Верховної Ради України, постанови і розпорядження Кабінету Міністрів України, нормативно-правові акти Верховної Ради Автономної Республіки Крим чи рішення Ради міністрів Автономної Республіки Крим, акти органів місцевого самоврядування, накази та інструкції міністерств і відомств, накази керівників підприємств, установ та організацій тощо) підлягають оцінці на відповідність як Конституції, так і закону. Якщо при розгляді справи буде встановлено, що нормативно-правовий акт, який підлягав застосуванню, не відповідає чи суперечить законові, суд зобов`язаний застосувати закон, який регулює ці правовідносини.

Суд визнає, що частина друга статті 265 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою нормативно-правовий акт втрачає чинність повністю або в окремій його частині з моменту набрання законної сили відповідним рішенням суду, не регулює питань щодо можливості застосування нормативно-правових актів, визнаних судом протиправними. Предметом її регулювання є встановлення моменту втрати чинності нормативно-правовим актом, визнаним судом нечинним. В той же час суд наголошує на неможливості зобов`язати платника податків виконати положення нормативно-правового акта, визнаного судом протиправним та таким, що прийнятий поза межами повноважень, не в порядку та спосіб, передбачені законом.

Принцип «належного урядування», як правило, не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість (див. зазначене вище рішення у справі «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), n. 73). Будь-яка інша позиція була б рівнозначною, inter alia, санкціонуванню неналежного розподілу обмежених державних ресурсів, що саме по собі суперечило б загальним інтересам. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків (див. зазначене вище рішення у справі «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), п. 74). Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (див., серед інших джерел, mutatis mutandis, зазначене вище рішення у справі «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки» (Pincova and Pine v. the Czech Republic), n. 58, а також рішення у справі «Ґаші проти Хорватії» (Gashi v. Croatia), заява №32457/05, п. 40, від 13 грудня 2007 року, та у справі «Трґо проти Хорватії» (Trgo v. Croatia), заява №35298/04, п. 67, від 11.06.2009 року).

Враховуючи викладене, суд дійшов висновку, що визнання протиправними і нечинними у судовому порядку рішень Криворізької міської ради від 26.04.2017 року № 1620 та від 12.07.2017 року № 1862 в оскаржуваній частині унеможливлює їх застосування при обчисленні ставок податку з орендної плати саме з моменту його прийняття.

Аналогічна позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10.03.2020 року у справі №160/1088/19.

Крім того, як зазначено в акті перевірки в договорах оренди від 27.02.2012 року №887, від 27.02.2012 року №931, від 27.02.2012 року №929, від 27.02.2012 року №923, від 27.02.2012 року №922, від 27.02.2012 року №913, від 27.02.2012 року №911, від 27.02.2012 року №928, від 27.02.2012 року №909, від 27.02.2012 року №912, від 11.04.2013 року №1336, від 03.04.2012 року №1454, від 03.04.2012 року №1453, від 27.02.201 року №889, від 27.02.2012 року №886, від 28.07.2011 року №3417, від 01.07.2011 року №3043, від 01.07.2011 року №3042, від 27.02.2012 року №917, від 01.07.2011 року №3041, від 01.07.2011 року №3039, від 12.11.2008 року №4876, від 18.05.2009 року №1491 (додаткова угода від 07.08.2014), від 12.11.2008 року №4878, від 12.11.2008 року №4877, від 12.12.2012 року №3616,від 27.02.2012 року №933, від 27.02.2012 року №932, від 27.02.2012 року №927, від 27.02.2012 року №921, від 27.02.2012 року №919, від 27.02.2012 року №918, від 27.02.2012 року №908, від 17.10.2011 року №4393, від 17.10.2011 року №4401, від 31.10.2011 року №4534, від 28.11.2013 року №4634, від 09.02.2006 року №503 (додаткова угода від 30.06.2011 року), №493 від 09.02.2006 року (додаткова угода №4 від 30.06.2011 року); №495 від 09.02.2006 року (додаткова угода №4 від 30.06.2011 року); №486 від 09.02.2006 року (додаткова угода №4 від 30.06.2011 року); №500 від 09.02.2006 року (додаткова угода №4 від 30.06.2011 року); №484 від 09.02.2006 року (додаткова угода №4 від 30.06.2011 року); №480 від 9.02.2006 року (додаткова угода №4 від 30.06.2011 року); №501від 09.02.2006 року (додаткова угода №4 від 30.06.2011 року);№481 від 09.02.2006 року (додаткова угода №4 від 30.06.2011 року); №487 від 09.02.2006 року (додаткова угода №4 від 30.06.2011 року); №488 від 09.02.2006 року (додаткова угода №5 від 30.06.2011 року); №490 від 09.02.2006 року (додаткова угода №4 від 30.06.2011 року); №491 від 09.02.2006 року (додаткова угода №4 від 30.06.2011 року); №492 від 09.02.2006 року (додаткова угода №4 від 30.06.2011 року); №499 від 09.02.2006 року (додаткова угода №5 від 30.06.2011 року); №502 від 09.02.2006 року (додаткова угода №4 від 30.06.2011 року); №4531 від 31.10.2011 року; №4532 від 31.10.2011 року; №4533 від 31.10.2011 року; №4535 від 31.10.2011 року; №4536 від 31.10.2011 року; №4537 від 31.10.2011 року міститься пункт 12, яким передбачено, що розмір та сума орендної плати переглядається без внесення змін до цього договору у разі: «... зміни (збільшення або зменшення) розмірів річної орендної плати за землю, розмірів земельного податку, підвищення цін і тарифів, зміни коефіцієнтів індексації, визначених законодавством.../... зміни розмірів річної орендної плати за землю, базової вартості 1 кв. м. земель міста, розмірів земельного податку, підвищення цін і тарифів, зміни коефіцієнтів індексації, визначених законодавством.../...зміни (збільшення або зменшення) розмірів річної орендної плати за землю, базової вартості 1 кв. м земель міста, розмірів земельного податку, підвищення цін і тарифів, зміни коефіцієнтів індексації, визначених законодавством...».

Зважаючи на той факт, що положеннями п. 12 вказаних договорів оренди не передбачено механізму (порядку) зміни розміру орендної плати, порівнюючи зміст цього пункту з іншими договорами оренди, укладеними між позивачем та Криворізькою міською радою, в яких визначено, що зміна розміру орендної плати здійснюється на підставі рішення Криворізької міської ради, контролюючий орган дійшов висновку про необхідність сплати орендної плати у розмірі, встановленому договором.

Надаючи правову оцінку вказаним доводам контролюючого органу суд виходить із такого.

За приписами частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Виходячи з положень Земельного кодексу України (далі - ЗК України) та Закону України від 06.10.1998 року №161-XIV «Про оренду землі» (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин; далі - Закон №161-XIV) користування землею в Україні є платним.

В силу статті 1 Податкового кодексу України цей Кодекс регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

За змістом підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) плата за землю - обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою (підпункт 14.1.136 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України).

Справляння плати за землю, в тому числі і орендної плати, здійснюється відповідно до положень розділу XII Податкового кодексу України.

Підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки. Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем (пункти 288.1 та 288.4 статті 288 Податкового кодексу України).

Відповідно до підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 Податкового кодексу України розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою:

- 3 відсотків нормативної грошової оцінки (у редакції 2016 року);

- розміру земельного податку, встановленого для відповідної категорії земельних ділянок на відповідній території (у редакції 2017 року);

- за розмір земельного податку: для земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких проведено, - у розмірі не більше 3 відсотків їх нормативної грошової оцінки (у редакції 2018 року).

Отже Податковим кодексом України встановлено обов`язок орендаря земельної ділянки сплачувати земельний податок у формі орендної плати.

Статтею 288 Податкового кодексу України законодавець визначив нижню граничну межу річної суми платежу по орендній платі за земельні ділянки, незалежно від того, чи співпадає її розмір із визначеним у договорі.

Проаналізувавши наведені норми матеріального права, вбачається, що річний розмір орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, який підлягає перерахуванню до бюджету, має відповідати вимогам підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 Податкового кодексу України та є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати.

При цьому, виходячи із принципу пріоритетності норм Податкового кодексу України над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у пункті 5.2 статті 5 Податкового кодексу України, до моменту внесення до такого договору відповідних змін розмір орендної плати в будь-якому разі не може бути меншим, ніж встановлений підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 Податкового кодексу України.

Така правова позиція щодо застосування зазначених норм матеріального права вже була неодноразово висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України, зокрема, у постановах 24.04.2015 року (справа №131а15), 14.03.2017 року (справа №21-2246а16), та підтримана колегією суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, зокрема, у постановах від 24.01.2018 року (справа №817/206/15), від 07.03.2018 року (справа №813/6875/14), від 28.03.2019 року у справі №814/1834/16, від 01.10.2019 року у справі №824/2644/14-а, тощо.

Під час судового розгляду встановлено та не заперечувалося сторонами, що річний розмір орендної плати, сплачений позивачем на підставі зазначених вище договорів оренди не суперечив підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 Податкового кодексу України.

В той же час пунктами 12 таких договорів визначено що розмір та сума орендної плати переглядається без внесення змін до цього договору у разі: «... зміни (збільшення або зменшення) розмірів річної орендної плати за землю, розмірів земельного податку, підвищення цін і тарифів, зміни коефіцієнтів індексації, визначених законодавством.../... зміни розмірів річної орендної плати за землю, базової вартості 1 кв. м. земель міста, розмірів земельного податку, підвищення цін і тарифів, зміни коефіцієнтів індексації, визначених законодавством.../...зміни (збільшення або зменшення) розмірів річної орендної плати за землю, базової вартості 1 кв. м земель міста, розмірів земельного податку, підвищення цін і тарифів, зміни коефіцієнтів індексації, визначених законодавством...».

Відтак сторонами договорів оренди передбачено порядок зміни розміру орендної плати без внесення змін до первинного договору.

Фактично, спірним в межах розгляду цієї справи є тлумачення змісту вказаного пункту, зокрема, в частині віднесення рішення ради про встановлення ставок орендної плати до підстав перегляду розміру та суму орендної плати на підставі відповідних договорів.

Відповідно до ч. 1 ст. 213 Цивільного кодексу України зміст правочину може бути витлумачений стороною (сторонами).

На вимогу однієї або обох сторін суд може постановити рішення про тлумачення змісту правочину (ч. 2 ст. 213 Цивільного кодексу України).

Відповідно до ч.4 ст.213 Цивільного кодексу України якщо за правилами, встановленими частиною третьою цієї статті, немає можливості визначити справжню волю особи, яка вчинила правочин, до уваги беруться мета правочину, зміст попередніх переговорів, усталена практика відносин між сторонами, звичаї ділового обороту, подальша поведінка сторін, текст типового договору та інші обставини, що мають істотне значення.

Враховуючи зміст інших договорів оренди, укладених між позивачем та Криворізькою міською радою, усталену практику відносин між сторонами а також подальшу, після укладання, поведінку сторін (зокрема, відсутність заперечень щодо тлумачення змісту договорів), суд дійшов висновку про досягнення сторонами згоди на зміну розміру орендної плати в односторонньому порядку шляхом прийняття рішень Криворізькою міською радою.

З урахуванням викладеного, зважаючи на відповідність річної суми орендної плати вимогам підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 Податкового кодексу України суд дійшов висновку про необґрунтованість висновків контролюючого органу про заниження орендної плати під час її нарахування на підставі рішень Криворізької міської ради.

З урахуванням викладеного суд вважає, що податкові повідомлення - рішення № від 11.01.2020 року, № від 11.01.2020 року, № від 11.01.2020 року, № від 11.01.2020 року, № від 11.01.2020 року є протиправними та підлягають скасуванню.

Відповідно до ч.1, 2 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Повно та всебічно дослідивши матеріали справи, проаналізувавши чинне законодавство України, враховуючи висновки Верховного Суду, суд дійшов висновку про часткове задоволення позовної заяви Публічного акціонерного товариства «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування рішень.

Відповідно до ч.3 ст.139 Кодексу адміністративного судочинства України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Враховуючи вищевикладене, суд дійшов висновку, що судовий збір у розмірі 63 027,21 грн., пропорційно розміру задоволених позовних вимог, підлягає стягненню з Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків за рахунок його бюджетних асигнувань на користь позивача.

Керуючись статтями 2, 72-77, 139, 243-246, 255, 262 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ВИРІШИВ:

Позовну заяву Публічного акціонерного товариства «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» (50095, м. Кривий Ріг, вул. Орджонікідзе, 1; ) до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (49600, м. Дніпро, пр. Олександра Поля, 57; ) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень - задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення рішення № від 11.01.2020 року, № від 11.01.2020 року, № від 11.01.2020 року, № від 11.01.2020 року, № від 11.01.2020 року, № від 11.01.2020 року, № від 09.10.2019 року, № від 09.10.2019 року, № від 13.01.2020 року.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення № від 11.01.2020 року в частині 1 998 675 861,09 грн. у т.ч. 1 332 450 577,39 грн. заниження податкового зобов`язання та 666 225 283,70 грн. застосованої штрафної (фінансової) санкції.

У задоволенні позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення № від 11.01.2020 року в частині 1 823 696,91 грн. у т.ч. 1 215 794,61 грн. заниження податкового зобов`язання та 607 902,30 грн. застосованої штрафної (фінансової) санкції - відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платника податків (49600, м. Дніпро, вул. О. Поля, 57, ) на користь Публічного акціонерного товариства «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» (50095, м. Кривий Ріг, вул. Орджонікідзе, 1; ) судові витрати з оплати судового збору у розмірі 63 027,21 грн.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в порядку та строки, передбачені статтею 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення суду складений 03 березня 2023 року.

Суддя В.В. Горбалінський