Справа № 810/3906/17
Суддя: Кушнова А.О.
Дата ухвалення: 2023-02-23 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

23 лютого 2023 року справа №810/3906/17

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Кушнової А.О., розглянув в порядку письмового провадження за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування наказів, визнання протиправними дій і скасування рішень.

Суть спору: ОСОБА_1 (далі ОСОБА_1 , позивач) звернувся до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Київській області (далі ГУ ДФС у Київській області) з вимогами (з урахування уточненої позовної заяви від 04.01.2019 вх №8646; т.3, а.с. 142-157):

- визнати протиправними та скасувати накази ГУ ДФС у Київській області від 27 червня 2017 року №1131 та від 06 липня 2017 року №1214;

- визнати протиправними дії ГУ ДФС у Київській області з проведення документальної позапланової перевірки платника податків фізичної особи ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності та повноти нарахування та сплати належних податків і зборів при отриманні доходу від здійснення діяльності, пов`язаної з будівництвом і продажем об`єктів нерухомого майна за період з 01 січня 2015 року по 15 листопада 2016 року;

- визнати недійсними та скасувати рішення ГУ ДФС у Київській області від 17 серпня 2017 року №, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 17 серпня 2017 року №Ф, податкові повідомлення-рішення від 17 серпня 2017 року №, №, №, №, №, рішення від 17 серпня 2017 року № та від 02 листопада 2017 року №.

На обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що ГУ ДФС у Київській області протиправно провело позапланову документальну невиїзну перевірку ОСОБА_1 , адже з наказом і направленням про перевірку до її початку позивач ознайомлений не був.

Позивач зазначає, що ГУ ДФС у Київській області в акті перевірки дійшло безпідставних висновків про порушення ним вимог податкового законодавства.

Позивач доводить, що в охопленому перевіркою періоді він не займався підприємницькою діяльністю, не був зареєстрований як ФОП, у зв`язку з чим контролюючий орган протиправно розцінив отримані ним кошти як дохід, оподаткування якого має відбуватися в порядку, передбаченому статтею 177 Податкового кодексу України.

Позивач також вважає, що він не відноситься до осіб, які в розумінні Податкового кодексу України є платниками ПДВ, а описані в акті перевірки операції не є операціями з постачання товарів, у зв`язку з чим зазначає про незаконність визначених йому грошових зобов`язань з ПДВ.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2017 року позовну заяву залишено без руху, позивачу надано 30-ти денний строк з дня отримання копії даної ухвали для усунення недоліків позовної заяви, а саме: надати позовну заяву (у двох примірниках) із зазначенням інформації щодо представника позивача, яким підписана позовна заява (прізвище, ім`я, по-батькові, посада та поштова адреса, засоби зв`язку та адреса електронної пошти якщо такі є), та із уточненням формулювання п.4 прохальної частини позовної заяви; надати оригінал довіреності на підтвердження повноважень представника позивача від 03.08.2017 НМЕ 879142.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 14 грудня 2017 року відкрито провадження в адміністративній справі, розпочато підготовку справи до судового розгляду та призначено попереднє судове засідання на 23.01.2018.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 23 січня 2018 року постановлено подальший розгляд справи здійснювати за правилами загального позовного провадження, визначеними Кодексом адміністративного судочинства України в редакції Закону України від 03 жовтня 2017 року №2147-VIII «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів», витребувано докази від сторін, викликано в судове засідання свідка ОСОБА_2 , відкладено підготовче засідання на 07 лютого 2018 року.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 17 квітня 2018 року витребувано докази від сторін, повторно викликано свідка ОСОБА_2 в судове засідання, зупинено провадження у справі у зв`язку з наданням сторонам часу на примирення, призначено дату наступного судового засідання на 17.05.2018.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 17 травня 2018 року поновлено провадження у справі.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 17 травня 2018 року витребувано докази по справі від слідчого групи слідчих управління з розслідування кримінальних проваджень у сфері економіки Департаменту з розслідування особливо важливих справ у сфері економіки Генеральної прокуратури України Польщі О. копію висновку економічної експертизи документів стосовно акту перевірки від 14.07.2017 №490/10-36-13/ «Пре результати документальної позапланової перевірки платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 (р.н.о.к.п.п. НОМЕР_1 ) щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних податків і зборів при отриманні доходу від здійснення діяльності пов`язаної з будівництвом та продажем об`єктів нерухомого майна за період з 01.01.2015 р. по 15.11.2016 р.», проведеної Київським науково-дослідним інститутом судових експертиз, та отриманого уповноваженою особою Генеральної прокуратури України 27.11.2017. Повторно викликано у судове засідання по справі на 07.06.2018 о 15:15 год. в якості свідка ОСОБА_2 , відкладено підготовче засідання на 07.06.2018.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 13 червня 2018 року повторно витребувано докази по справі від слідчого групи слідчих управління з розслідування кримінальних проваджень у сфері економіки Департаменту з розслідування особливо важливих справ у сфері економіки Генеральної прокуратури України Польщі О., повторно викликано у судове засідання по справі на 09.07.2018 о 11:00 год. в якості свідка ОСОБА_2 , відкладено підготовче засідання на 09.07.2018.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 09 липня 2018 року витребувано докази по справі від Київського науково-дослідного інституту судових експертиз (03057, м.Київ, вул.Смоленська, 6): копії висновку судово-економічної експертизи у кримінальному провадженні №0003059 по акту документальної позапланової перевірки ОСОБА_1 від 14.07.2017 №490/10-36-13/ (заявник Генеральна прокуратура України). Повторно викликано у судове засідання по справі на 13.08.2018 о 17:00 год. в якості свідка ОСОБА_2 , відкладено підготовче засідання на 13.08.2018.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 28 серпня 2018 року за клопотанням представника позивача провадження у справі зупинено до набрання законної сили судовим рішенням Касаційного кримінального суду Верховного Суду у кримінальному провадженні №760/19091/16-к.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 08 січня 2019 року поновлено провадження у справі, призначено справу до судового розгляду на 05.02.2019.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 15 лютого 2019 року витребувано докази від відповідача: інформацію про місце проживання, дату народження, засоби зв`язку ОСОБА_2 , звільненого з посади головного державного ревізора - інспектора відділу організації та проведення перевірок відомостей у деклараціях суб`єктів декларування управління податків і зборів з фізичних осіб Головного управління ДФС у Київській області 21.01.2019, для вирішення питання про його виклик в судове засідання в якості свідка із належним повідомленням про виклик; копію наказу про звільнення ОСОБА_2 та інформацію про те, чи працевлаштована дана особа на іншу посаду в органах доходів і зборів, відкладено підготовче засідання на 22.02.2019.

Протокольною ухвалою суду від 04 квітня 2019 року судом прийнято до розгляду уточнену позовну заяву (від 04.01.2019 вх №8646; т.3, а.с. 142-157) в адміністративній справі №810/3906/17.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 04 квітня 2019 року витребувано докази від відповідача та відкладено підготовче судове засідання на 17.04.2019.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 17 квітня 2019 року викликано у судове засідання по справі на 03.05.2019 об 11:00 год. в якості свідка ОСОБА_2 , відкладено підготовче засідання на 03.05.2019.

28.05.2019 від ОСОБА_2 , ІНФОРМАЦІЯ_1 надійшли пояснення до суду, в яких зазначено, що свідок проходив службу в ГУ ДФС у Київській області у період з 10.03.2017 по 21.01.2019. У зв`язку з значним періодом часу, що минув, як свідок по справі №810/3906/17 інформацією та доказами не володіє. За період роботи проводив багато перевірок, тому конкретні обставини не пам`ятає. Просить справу розглядати без його участі.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 01 жовтня 2019 року в адміністративній справі №810/3906/17 призначено судово-економічну експертизу документів; зупинено провадження у справі до одержання результатів судово-економічної експертизи.

14.02.2020 надійшов висновок експерта №22/20 у адміністративній справі №810/3906/17.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 21 лютого 2020 року поновлено провадження у справі №810/3906/17, призначено підготовче засідання на 12.03.2020.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 31 березня 2020 року зупинено провадження в адміністративній справі №810/3906/17 у зв`язку з встановленням на всій території України карантину (COVID-19).

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 16 липня 2020 року поновлено провадження у справі №810/3906/17.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 16 липня 2020 року замінено відповідача у справі - ГУ ДФС у Київській області на його правонаступника - Головне управління ДПС у Київській області (ідентифікаційний код 43141377). Цією ж ухвалою вирішено закрити підготовче провадження у справі та призначити судове засідання для розгляду справи по суті на 22.09.2020.

02 лютого 2021 року від сторін у справі надійшли клопотання про розгляд справи в порядку письмового провадження.

У судовому засіданні 02 лютого 2021 року суд, заслухавши пояснення сторін по суті справи, поставив на обговорення питання можливості продовження розгляду справи в порядку письмового провадження.

Сторони щодо розгляду справи в порядку письмового провадження не заперечували.

З урахуванням викладеного суд ухвалив здійснювати розгляд справи в порядку письмового провадження.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 28.02.2023 закрито провадження у справі у справі №810/3906/17 у частині вимог про:

- визнання протиправними та скасування наказів ГУ ДФС у Київській області від 27 червня 2017 року №1131 та від 06 липня 2017 року №1214;

- визнання протиправними дій ГУ ДФС у Київській області щодо проведення документальної позапланової перевірки ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності та повноти нарахування та сплати належних податків та зборів при отриманні доходу від здійснення діяльності, пов`язаної з будівництвом і продажем об`єктів нерухомого майна за період з 01 січня 2015 року по 15 листопада 2016 року.

Заслухавши пояснення представників сторін, розглянувши подані сторонами документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд

в с т а н о в и в :

ОСОБА_1 , ІНФОРМАЦІЯ_2 , є громадянином України, що підтверджується паспортом громадянина України НОМЕР_2 , виданим Святошинським РУ ГУ МВС України в місті Києві 12.08.2008, зареєстрованим місцем проживання позивача з 21.10.2010 є: АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 (т.1, а.с.188-190).

Ухвалою слідчого судді Солом`янського районного суду від 30 листопада 2016 року вирішено призначити у кримінальному провадженні № 0000292, за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч.1 ст.190, ч.2 ст.190, ч.3 ст.190, ч.3 ст.28, ч.2 ст.205, ч.3 ст.209, ч.3.ст.28, ч.3 ст.212 Кримінального кодексу України, позапланову перевірку фізичної особи ОСОБА_1 (ІПН НОМЕР_1 ) з питань дотримання вимог податкового законодавства України за період з 01 січня 2015 року по 15 листопада 2016 року, організацію проведення якої доручено Державній податковій службі України (т.1, а.с. 241-242).

Наказом ГУ ДФС у Київській області від 27 червня 2017 року №1131 наказано провести документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи ОСОБА_1 (реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ) з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних податків і зборів при отриманні доходу від здійснення діяльності, пов`язаної з будівництвом та продажем об`єктів нерухомого майна за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2016 року, з 03 липня 2017 року тривалістю 5 робочих днів (т.1, а.с. 16 зворотній бік).

Перевірка призначена відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України. Днем початку перевірки визначено 03 липня 2017 року; тривалість перевірки 5 робочих днів.

Наказом ГУ ДФС у Київській області від 06 липня 2017 року №1214 пункт 1 наказу від 27 червня 2017 року №1131 викладено в новій редакції, а саме наказано провести документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи ОСОБА_1 (реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ) з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних податків і зборів при отриманні доходу від здійснення діяльності, пов`язаної з будівництвом та продажем об`єктів нерухомого майна за період з 01 січня 2015 року по 15 листопада 2016 року, з 03 липня 2017 року тривалістю 5 робочих днів (т.1, а.с. 18).

27 червня 2017 року ГУ ДФС у Київській області складено повідомлення №259/10-36-13-09 (т.1, а.с. 16) про проведення з 03 липня 2017 року документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 , яке було вручено позивачу разом з наказом від 27 червня 2017 року №1131, 11 липня 2017 року, згідно поштового повідомлення № 958 (т.2, а.с. 180).

У період з 03 по 07 липня 2017 року ГУ ДФС у Київській області провело документальну позапланову невиїзну перевірку ОСОБА_1 за період з 01 січня 2015 року по 15 листопада 2016 року.

Результати перевірки оформлені актом про результати документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 (р.н.о.к.п.п. НОМЕР_1 ) з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних податків і зборів при отриманні доходу від здійснення діяльності, пов`язаної з будівництвом та продажем об`єктів нерухомого майна за період з 01.01.2015 по 15.11.2016, від 14 липня 2017 року №490/10-36-13/ НОМЕР_1 (далі Акт перевірки; т.1, а.с. 21-36).

Перевіркою встановлено, що ОСОБА_1 , не зареєструвавшись як підприємець, здійснював господарську діяльність, що полягала в будівництві та продажі квартир, з доходів від якої не були утримані встановлені законом податки і збори.

Так, як вбачається з Акта перевірки, позивач є власником будівництва багатоквартирного житлового будинку, розташованого за адресою: АДРЕСА_2 , і в період, охоплений перевіркою, уклав 28 попередніх договорів купівлі-продажу квартир у вказаному багатоквартирному будинку на загальну суму 13139600,00 грн.

Контролюючий орган в Акті перевірки дійшов висновку, що така діяльність має всі ознаки підприємницької, що зобов`язувало ОСОБА_1 зареєструватися як фізична особа-підприємець, а дохід від такої діяльності у 2016 році у розмірі 13139600,00 грн. за відсутності доказів понесення будь-яких витрат є чистим оподатковуваним доходом, з якого мав бути утриманий податок на доходи фізичних осіб, військовий збір та єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

Підтвердженням наміру одержання прибутку від продажу збудованих об`єктів нерухомості на момент перевірки посадовою особою контролюючого органу вказано розміщення в мережі інтернет інформації з пропозиціями продажу вищезазначених квартир з ціновою пропозицією, акціями, контактами відділу продажів та іншою інформацією, яка міститься на сайтах: ІНФОРМАЦІЯ_3 ; ІНФОРМАЦІЯ_4 ; ІНФОРМАЦІЯ_5 ; novostroi-nm.org та інш.

Податкові декларації про майновий стан і доходи за 2016 рік ОСОБА_3 не подано, дохід, отриманий від здійснення підприємницької діяльності не задекларовано.

Контролюючий орган також зазначив, що станом на 11 квітня 2016 року сума від здійснення продажу майнових прав на квартири, що будуються, перевищила 1 млн. грн., у зв`язку з чим ОСОБА_1 набув статус платника ПДВ і зобов`язаний був нараховувати ПДВ на операції з постачання (продажу) квартир.

Підсумовуючи викладене контролюючий орган в розділі ІІІ «Висновки» Акта перевірки зазначив про порушення ОСОБА_1 :

- статті 58, частини шостої статті 128 Господарського кодексу України унаслідок здійснення господарської діяльності без державної реєстрації фізичної особи-підприємця та незабезпечення ведення обліку результатів підприємницької діяльності відповідно до вимог законодавства;

- статті 18 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань» в частині неподання державному реєстратору документів для державної реєстрації фізичної особи-підприємця;

- пунктів 177.5, 177.11 статті 177 ПК України унаслідок неподання декларацій про майновий стан і доходи за 2016 рік;

- підпункту 168.2.1 пункту 168.2 статті 168, пунктів 177.1, 177.2 статті 177 ПК України, що мало наслідком заниження податку на доходи фізичних осіб за 2016 рік, що підлягає сплаті до бюджету в сумі 2365128,00 грн.;

- пункту 4 частини другої статті 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» унаслідок неподання звітів про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2016 рік;

- абзацу 3 частини восьмої статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», що призвело до ненарахування, необчислення, та несплати єдиного внеску на загальну суму 46662,00 грн. за 2016 рік;

- пункту 203.1 статті 203 ПК України унаслідок неподання податкових декларацій з податку на додану вартість за квітень-листопад 2016 року;

- пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пунктів 200.1, 200.2 статті 200, пункту 203.2 статті 203 ПК України, що призвело до заниження податку на додану вартість за період з 01 квітня 2016 року по 15 листопада 2016 року, що підлягає декларуванню та сплаті до бюджету всього в сумі 2332040,00 грн. за 2016 рік;

- пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, що призвело до заниження військового збору від здійснення підприємницької діяльності, що підлягає декларуванню та сплаті до бюджету за 2016 рік в сумі 197094,00 грн.

Акт перевірки був направлений позивачу рекомендованим поштовим відправленням та отриманий ним 27 липня 2017 року, про що свідчить поштове повідомлення (т.1, а.с.26-27).

03 серпня 2017 року позивач нарочно подав заперечення на Акт перевірки (т.1, а.с. 30-36). Рішенням ГУ ДФС у Київській області від 14 серпня 2017 року №2317/ФОП/10-36-13-09 висновки Акта перевірки залишено без змін (т.1, а.с.37-38).

На підставі Акта перевірки контролюючим органом прийнято:

- рішення від 17 серпня 2017 року №, яким позивачеві визначено штраф у розмірі 170 грн. за неподання, несвоєчасне подання, подання за невстановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (т.1, а.с. 41);

- вимогу від 17 серпня 2017 року №Ф- про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску у розмірі 46662,00 грн. (т.1, а.с. 42);

- рішення від 17 серпня 2017 року № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску, яким позивачеві визначено штраф у розмірі 4666,20 грн. (т.1, а.с. 48)

- податкове повідомлення-рішення від 17 серпня 2017 року №, яким позивачеві визначено штраф у розмірі 170,00 грн. за неподання податкових декларацій з податку на доходи фізичних осіб (т.1, а.с .43);

- податкове повідомлення-рішення від 17 серпня 2017 року №, яким позивачеві визначено грошове зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 2915050,00 грн, у тому числі податкове зобов`язання 2332040,00 грн., штраф 583010,00 грн. (т.1, а.с. 44);

- податкове повідомлення-рішення від 17 серпня 2017 року №, яким позивачеві визначено штраф у розмірі 1700 грн за неподання податкових декларацій з ПДВ (т.1, а.с. 45);

- податкове повідомлення-рішення від 17 серпня 2017 року №, яким позивачеві визначено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 2956410,00 грн., у тому числі податкове зобов`язання 2365128,00 грн., штраф 591282,00 грн. (т.1, а.с. 46);

- податкове повідомлення-рішення від 17 серпня 2017 року №, яким позивачеві визначено грошове зобов`язання з військового збору у розмірі 246367,50 грн., у тому числі податкове зобов`язання 197094,00 грн., штраф 49273,50 грн. (т.1, а.с. 47).

Рішенням Державної фіскальної служби України про результати розгляду скарги від 27 жовтня 2017 року №14198/П/99-99-11-02-02-25 скасовано рішення ГУ ДФС у Київській області від 17 серпня 2017 року № і зобов`язано ГУ ДФС у Київській області винести та направити нове рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску(т.1, а.с. 39-40).

02 листопада 2017 року ГУ ДФС у Київській області прийняло рішення № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, яким визначило позивачеві штраф у розмірі 4666,20 грн. (т.1, а.с. 176).

Не погоджуючись з рішеннями, прийнятими за наслідками перевірки, позивач звернувся до суду.

Надаючи оцінку доводам позивача про порушення процедури проведення перевірки, суд виходить з такого.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08 вересня 2021 року у справі №816/228/17, яка стосувалася належної форми захисту прав платника податків, порушених незаконними діями контролюючого органу під час призначення та/або проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, сформувала правову позицію, відповідно до якої у разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.

Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.

При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суд у постанові від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18 сформував правовий висновок, відповідно до якого, оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому таким підставам, за їхньої наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, переходити до перевірки інших підстав щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Отже, порушення процедури призначення і проведення перевірки можуть бути підставою для скасування рішень контролюючого органу, якими платнику податків визначені грошові зобов`язання за податками та/або зборами, за умови, що ці порушення були істотними, тобто такими, що мали або могли мати безпосередній вплив на правильність відображених в акті перевірки висновків.

Позивач у цій справі доводить, що він не був ознайомлений з наказом про призначення перевірки до її початку, унаслідок чого був позбавлений можливості надати контролюючому органу необхідні для перевірки документи. Викладене, за доводами позивача, мало безпосередній вплив на об`єктивність перевірки та обґрунтованість прийнятих за її наслідками рішень.

У контексті викладеного суду у цій справі необхідно з`ясувати чи дотримався відповідач передбаченого законом порядку проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, якщо ні, то чи були ці порушення такими, що вплинули чи могли вплинути на правильність прийнятих за наслідками перевірки рішень.

Особливості проведення документальної невиїзної перевірки визначено у статті 79 ПК України.

Так, пунктом 79.2 статті 79 ПК України передбачено, що документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Відповідно до пункту 42.2 статті 42 документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові.

У вже згаданій постанові Великої Палати Верховного Суду від 08 вересня 2021 року у справі №816/228/17 зазначено, що умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, зокрема документальних позапланових невиїзних установлені таким чином, щоб забезпечити дотримання балансу публічних і приватних інтересів. Виходячи з цього балансу інтересів, пункт 79.2 статті 79 у взаємозв`язку з пунктом 42.2 статті 42 ПК України треба розуміти так, що з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник податків має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку.

Одночасно з цим, Верховним Судом у постановах від 20 березня 2020 року у справі №804/1318/18, від 20 жовтня 2020 року у справі №140/30/20, від 14 липня 2022 року у справі №120/479/21-а було сформовано позицію, відповідно до якої добросовісний платник податків, зобов`язаний забезпечити отримання кореспонденції. У разі невиконання цього обов`язку платник не вправі посилатись на неотримання ним документів, як на обставину, що звільняє його від настання у зв`язку з цим негативних наслідків.

У контексті викладеного судом встановлено, що наказом від 27 червня 2017 року №1131 відповідач призначив з 03 липня 2017 року позапланову документальну невиїзну перевірку позивача з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних податків і зборів при отриманні доходу від здійснення діяльності, пов`язаної з будівництвом та продажем об`єктів нерухомого майна за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2016 року.

Копію наказу ГУ ДФС у Київській області від 27 червня 2017 року №1131 про призначення перевірки та повідомлення від 27 червня 2017 року №259/10-36-13-09 про проведення з 03 липня 2017 року документальної позапланової перевірки відповідач направив позивачеві 30 червня 2017 року рекомендованим поштовим відправленням. Отримав указане поштове відправлення позивач 11 липня 2017 року, що підтверджується рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення №958 (т.2, а.с. 180).

При цьому наказом ГУ ДФС у Київській області від 06 липня 2017 року №1214 були внесені зміни до наказу від 27 червня 2017 року №1131, а саме змінено період, охоплений перевіркою, зокрема визначено, що перевірка буде проведена за період з 01 січня 2015 року по 15 листопада 2016 року (т.1, а.с. 18).

Копія наказу ГУ ДФС у Київській області від 06 липня 2017 року №1214, яким внесені зміни до наказу від 27 червня 2017 року №1131, направлена позивачеві 14 липня 2017 року рекомендованим поштовим відправленням, яке позивач отримав 27 липня 2017 року, що підтверджується рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення №522 (т.2, а.с. 183).

Як убачається з Акта перевірки, перевірка ОСОБА_1 була проведена у період з 03 по 07 липня 2017 року.

Отже, листа про перевірку, яка мала проводитися 03 липня 2017 року (понеділок) відповідач надіслав позивачу 30 червня 2017 року (п`ятниця), тобто за два календарні дні до її початку.

Суд зазначає, що відповідно до пунктів 1-2 розділу ІІ наказу Міністерства інфраструктури України від 28 листопада 2013 року №958, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 28 січня 2014 року за №173/24950, нормативний строк пересилання простої письмової кореспонденції операторами поштового зв`язку (без урахування вихідних днів об`єктів поштового зв`язку) у межах області та між обласними центрами України (у тому числі для міст Києва) складає три дні, не рахуючи день відправлення. При пересиланні рекомендованої письмової кореспонденції зазначені в пункті 1 цього розділу нормативні строки пересилання збільшуються на один день.

Викладене дає суду підстави для висновку, що в спірних правовідносинах відповідач розпочав перевірку всупереч вимог пункту 42.2 статті 42, пункту 79.2 статті 79 ПК України до повідомлення про неї позивача.

День направлення копії наказу та повідомлення про проведення перевірки і дата отримання їх позивачем з огляду на встановлені нормативні строки пересилання рекомендованих поштових відправлень не свідчить, що несвоєчасне повідомлення позивача про перевірку прямо чи опосередковано було пов`язано з недобросовісною поведінкою позивача.

Встановлена судом хронологія подій також не дає підстав вважати, що контролюючий орган, направляючи позивачеві документи про перевірку, діяв сумлінно й своєчасно.

Відповідаючи на питання, чи було вказане порушення істотним у розумінні висновків, викладених у постанові Великої Палати Верховного Суду від 08 вересня 2021 року у справі №816/228/17, суд зазначає таке.

Відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є, зокрема, своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Пунктом 79.1 статті 79 ПК України передбачено, що документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

Згідно з пунктом 17.1 статті 17 Податкового кодексу України платник податків має право, зокрема:

- представляти свої інтереси в контролюючих органах самостійно, через податкового агента або уповноваженого представника;

- бути присутнім під час проведення перевірок та надавати пояснення з питань, що виникають під час таких перевірок, ознайомлюватися та отримувати акти (довідки) перевірок, проведених контролюючими органами, перед підписанням актів (довідок) про проведення перевірки, у разі наявності зауважень щодо змісту (тексту) складених актів (довідок) підписувати їх із застереженням та подавати контролюючому органу письмові заперечення в порядку, встановленому цим Кодексом;

- вимагати від контролюючих органів проведення перевірки відомостей та фактів, що можуть свідчити на користь платника податків.

Відповідно до пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Отже, документальна невиїзна перевірка проводиться в приміщенні контролюючого органу на підставі отриманих від платника податків або в іншому установленому законом порядку первинних та інших документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків, зборів та інших платежів.

Платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Особливістю документальної невиїзної перевірки є те, що присутність платника податків під час її проведення не обов`язкова, проте брати участь у проведенні такої перевірки самостійно або через уповноваженого представника, надавати пояснення з питань, що виникають під час перевірки або вимагати від контролюючого органу перевірки окремих відомостей та фактів, пов`язаних з предметом перевірки, є правом платника податків.

Можливість реалізації платником податків вказаних прав, а також права заперечити повністю проти проведення перевірки, повнота та об`єктивність дослідження контролюючим органом усіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, зокрема, тих, що знаходяться у платника податків, залежить від наявності у платника податків відомостей про те, що відносно нього здійснюються заходи податкового контролю.

Таким чином, проведення документальної позапланової перевірки до отримання платником податків наказу та направлення про її проведення не відповідає завданням перевірки, змісту прав платника податків, допускає можливість недосягнення перевіркою її мети, тобто таке порушення є істотним.

Як убачається з матеріалів справи, отримавши 11 липня 2017 року наказ про перевірку, позивач листом від 13 липня 2017 року просив контролюючий орган забезпечити можливість реалізації його прав: повідомити про адресу, кабінет, особу, яка відповідає за проведення перевірки; дату, час для передачі контролюючому органу необхідних документів та пояснень (т.1, а.с. 20).

Вказана заява направлена відповідачу 13 липня 2017 року цінним листом з описом вкладення та отримана останнім 19 липня 2017 року, що підтверджується поштовим повідомленням № 030 (т.1, а.с.20 зворотній бік).

Докази реагування відповідачем на вказаний лист у матеріалах справи відсутні.

Судом також установлено, що позивач подав контролюючому органу заперечення на акт перевірки, до яких приєднав документи, які, як він уважав, свідчать на його користь.

Рішенням ГУ ДФС у Київській області від 14 серпня 2017 року №2317/ФОП/10-36-13-09 висновки Акта перевірки були залишені без змін (т.1, а.с. 37).

Зі змісту вказаного рішення випливає, що відповідач відмовився оцінити документи, додані до заперечень, у зв`язку з ненаданням їх до закінчення перевірки, про яку відповідач позивача попередив несвоєчасно.

Суд зазначає, що поведінка позивача, а саме оскарження висновків Акта перевірки шляхом надання на нього заперечень, оскарження позивачем рішень, прийнятих за наслідками перевірки в адміністративному порядку, обсяг приєднаних до вказаних заперечень/скарг документів свідчить, що посилання позивача на порушення його прав, пов`язаних з перевіркою, не були формальними.

Отже, встановлені у цій справі обставини дають підстави вважати, що позапланову документальну невиїзну перевірку, результати якої оформлені актом від 14 липня 2017 року №490/10-36-13/ НОМЕР_1 , відповідач провів з істотними порушеннями порядку, що могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятих за результатами перевірки рішень.

Щодо правильності викладених в Акті перевірки висновків суд зазначає таке.

13 серпня 2015 року між КП «Ірпіньжитлоінвестбуд» та ОСОБА_4 був укладений договір суборенди №45, відповідно до якого орендар надає, а суборендар приймає в строкове платне користування земельну ділянку, розташовану за адресою: АДРЕСА_3 для будівництва та обслуговування багатоквартирного житлового будинку (т.2, а.с. 159-164).

Додатковою угодою №1 від 11 березня 2016 року сторони домовилися про зміну орендаря ОСОБА_4 на ОСОБА_1 (т.2, а.с. 158).

22 січня 2016 року ОСОБА_1 придбав відповідно до договору купівлі-продажу, зареєстрованого в реєстрі нотаріальних дій за №5, об`єкт незавершеного будівництва, розташований за адресою: АДРЕСА_4 .

01 лютого 2016 року ОСОБА_1 (замовник) уклав з ТОВ «Ірпінь Міськбуд» (підрядник) договір підряду №01/02/16, відповідно до якого підрядник зобов`язується за завданням та за кошти замовника виконати комплекс робіт з будівництва багатоквартирного житлового будинку за адресою: АДРЕСА_2 (т.2, а.с. 131-140).

05 липня 2016 року Інспекція Державного архітектурно-будівельного контролю Ірпінської міської ради зареєструвала декларацію про початок виконання будівельних робіт №КС 41, відповідно до якої позивач є замовником будівництва багатоквартирних житлових будинків, об`єктів соціального та комерційного призначення будинок АДРЕСА_5 (т.2, а.с 127- 130).

07 червня 2017 року позивач уклав з ТОВ «Стандарт Білдінг» договір про спільну діяльність у будівництві багатоповерхових житлових будинків, відповідно до якого сторони за цим договором зобов`язуються об`єднати свої вклади та без створення юридичної особи спільно діяти у будівництві багатоквартирного житлового будинку з приміщеннями комерційного призначення за адресою: АДРЕСА_4 , для досягнення спільної мети будівництва об`єкту, введення об`єкта в експлуатацію та розподілу збудованого об`єкта відповідно до акту розподілу, а також отримання учасниками права власності на нерухоме майно та подальшої експлуатації (т.2, а.с. 25-30).

20 червня 2017 року договір про спільну діяльність від 07 червня 2017 року узятий на облік як платник податків, що підтверджується довідкою Ірпінської ОДПІ ГУ ДФС у Київській області №226 (т.2, а.с. 24).

Водночас упродовж 2016 року позивач уклав з різними фізичними особами 28 попередніх договорів купівлі-продажу квартири.

На умовах указаних договорів позивач зобов`язувався укласти нотаріальний договір купівлі-продажу квартири, відповідно до якого мав передати у власність іншої сторони квартиру в багатоквартирному житловому будинку, що розташований за адресою: АДРЕСА_4 , а інша сторона зобов`язувалася сплатити за неї кошти в порядку та строки, визначені попереднім договором.

Умовами вказаних попередніх договорів купівлі-продажу квартири була встановлена загальна вартість квартири та порядок розрахунків, відповідно до якого інша сторона сплачує одноразовий платіж до укладення попереднього договору, а решту щомісячно протягом певного періоду після укладення попереднього договору рівними частинами.

Сторони домовилися, що платежі, які здійснюються на користь ОСОБА_1 відповідно до попередніх договорів є авансом, який зараховується у рахунок оплати квартири при підписанні основного договору купівлі-продажу.

Як встановлено в Акті перевірки, загальний розмір доходу, що позивач отримав в 2016 році на підставі зазначених попередніх договорів, складає 13139600,00 грн.

Діяльність позивача, пов`язану з будівництвом вказаного багатоквартирного житлового будинку та укладенням попередніх договорів про купівлю-продаж квартир у ньому, контролюючий орган розцінив як підприємницьку, яка здійснювалася позивачем без реєстрації як фізична особа-підприємець, а дохід від неї як чистий оподатковуваний дохід, з якого мав бути утриманий податок на доходи фізичних осіб.

Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, визначено у статті 177 ПК України.

Відповідно до пункту 177.1 доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 167.1 статті 167 ПК України ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування.

Пунктом 177.2 статі 177 ПК України передбачено, що об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.

Верховний Суд вже вирішував питання правильності застосування вимог пунктів 177.1, 177.2 статті 177 ПК України до оподаткування осіб, яка не зареєстровані як підприємці, але діяльність яких має ознаки підприємницької.

Так, у постанові від 23 травня 2022 року у справі №810/3116/18 Верховний Суд у складі суддів судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду зазначив, що буквальне тлумачення заголовку статті 177, норми пункту 177.1 цієї статті свідчить, що встановлені цією нормою правила оподаткування, зокрема щодо ставки, застосовуються за одночасної наявності таких умов: 1) дохід отримано фізичною особою-підприємцем; 2) дохід отримано від провадження господарської діяльності.

За визначенням, наведеним у статті 42 Господарського кодексу України (ГК), підприємництво це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

Суб`єктами господарювання у розумінні статті 55 ГК, зокрема, є громадяни України, іноземці та особи без громадянства, які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані відповідно до закону як підприємці.

Відповідно до положень статей 1, 18 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань» (далі - Закон № 755-IV) фізична особа, яка має намір стати підприємцем, подає документи для державної реєстрації фізичної особи підприємцем відповідно до переліку, встановленого статтею 18 цього Закону.

Фізична особа - підприємець позбавляється статусу підприємця з дати внесення до Єдиного державного реєстру запису про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності цією фізичною особою (частина восьма статті 4 Закону № 755-IV).

З урахуванням викладеного Верховний Суд у вказаній постанові зазначив, що фізичні особи можуть вважатись суб`єктами господарювання тільки за умови здійснення ними господарської діяльності і реєстрації їх як підприємців. Саме з моменту реєстрації підприємцем особа набуває відповідний правовий статус.

Верховний Суд наголосив, що навіть за умови, коли джерелом походження доходу фізичної особи є діяльність, яка має ознаки підприємницької (як і в цій справі систематичне будівництво об`єктів нерухомості з подальшим продажем квартир та інших приміщень), для застосування статті 177 ПК України до оподаткування такого доходу необхідна ще така умова, як отримання доходу фізичною особою-підприємцем, що презюмує реєстрацію особи підприємцем відповідно до Закону № 755-IV.

Застосування до отриманого фізичною особою доходу правил оподаткування, визначених статтею 177 ПК, означало б довільне розширене тлумачення норм цієї статті, що суперечить імперативному методу правового регулювання, характерного для фінансового права.

Здійснення особою підприємницької діяльності без дотримання обов`язкової умови реалізації права на підприємницьку діяльність, тобто без державної реєстрації в установленому порядку як фізична особа-підприємець, є підставою для притягнення такої особи до відповідальності, встановленої чинним законодавством. Так, стаття 164 Кодексу України про адміністративні правопорушення встановлює відповідальність, зокрема за провадження господарської діяльності без державної реєстрації як суб`єкта господарювання у вигляді штрафу з конфіскацією виготовленої продукції, знарядь виробництва, сировини і грошей, одержаних внаслідок вчинення цього адміністративного правопорушення, чи без такої.

У контексті зазначених правових висновків судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, суд зазначає, що позивач в охопленому перевіркою періоді не був зареєстрований як фізична особа-підприємець, у зв`язку з чим відповідач дійшов безпідставних висновків, що кошти, отримані позивачем на виконання попередніх договорів купівлі-продажу квартири, є об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб за правилами, передбаченими статтею 177 ПК України.

Отже, висновок контролюючого органу про порушення позивачем підпункту 168.2.1 пункту 168.2 статті 168, пунктів 177.1, 177.2 статті 177 ПК України, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб за 2016 рік на 2365128,00 грн., є необґрунтованим, а прийняте на підставі цих висновків податкове повідомлення-рішення від 17 серпня 2017 року № є протиправним і підлягає скасуванню.

Беручи до уваги, що позивач в охоплений перевіркою період не мав статусу підприємця, а кошти, отримані ним за попередніми договорами не підлягають оподаткуванню в порядку, передбаченому статтею 177 ПК України, висновок відповідача про порушення позивачем пунктів 177.5, 177.11 статті 177 ПК України унаслідок неподання декларацій про майновий стан і доходи за 2016 рік є також безпідставним, а прийняте на підставі таких висновків податкове повідомлення-рішення від 17 серпня 2017 року № є протиправним і підлягає скасуванню.

Щодо висновків контролюючого органу про порушення позивачем пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, що призвело до заниження військового збору від здійснення підприємницької діяльності за 2016 рік у розмірі 197094,00 грн., суд зазначає таке.

Пунктом 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлено військовий збір.

Підпунктом 1.2 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України передбачено, що об`єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу (загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід фізичної особи).

Як убачається з Акта перевірки, висновки відповідача про заниження позивачем військового збору є похідними від висновків про порушення ним пунктів 177.1, 177.2 статті 177 ПК України та заниження загального річного оподатковуваного доходу.

Враховуючи, що висновки відповідача про заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу є безпідставними, контролюючий орган протиправно визначив позивачеві грошове зобов`язання з військового збору, у зв`язку з чим податкове повідомлення-рішення від 17 серпня 2017 року № є протиправним і підлягає скасуванню.

Щодо висновків контролюючого органу про порушення позивачем абзацу 3 частини восьмої статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» унаслідок ненарахування, необчислення та несплати єдиного внеску у розмірі 46662,00 грн. за 2016 рік, суд зазначає таке.

Як убачається з Акта перевірки, визначаючи позивачеві недоїмку з єдиного внеску, відповідач виходив з того, що позивач у розумінні пункту 4 частини першої статті 4 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08 липня 2010 року №2464-VI (далі Закон №2464-VI) є платником єдиного внеску та в охопленому перевіркою періоді отримав дохід від здійснення підприємницької діяльності, з якого не утримав єдиний внесок.

Відповідно до пункту 4 частини першої статті 4 Закону №2464-VI платниками єдиного внеску є фізичні особи-підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.

За змістом частини першої статті 7 Закону №2464-VI для фізичних осіб-підприємців єдиний внесок нараховується на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб.

Враховуючи, що позивач не був зареєстрований як фізична особа-підприємець, а кошти, отримані ним за попередніми договорами, не є доходом, отриманим від підприємницької діяльності, висновок відповідача про ненарахування, необчислення та несплату єдиного внеску у розмірі 46662,00 грн. за 2016 рік є безпідставним.

Отже, вимога від 17 серпня 2017 року №Ф- про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску та пов`язані з нею рішення від 17 серпня 2017 року №, від 02 листопада 2017 року № є протиправними та підлягають скасуванню.

Водночас суд відмовляє в задоволенні вимог позивача про визнання протиправним і скасування рішення ГУ ДФС у Київській області від 17 серпня 2017 року № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску, яким позивачеві визначено штраф у розмірі 4666,20 грн. (т.1, а.с. 48).

Як було встановлено судом, рішенням ДФС України від 27 жовтня 2017 року №14198/П/99-99-11-02-02-25 скасовано рішення ГУ ДФС у Київській області від 17 серпня 2017 року № і зобов`язано ГУ ДФС у Київській області прийняти нове рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно ненарахованого єдиного внеску.

Таким чином, оскаржуване позивачем рішення від 17 серпня 2017 року № скасоване в межах процедури адміністративного оскарження і не може бути повторно скасоване судом.

Щодо висновків відповідача про заниження позивачем податку на додану вартість суд зазначає таке.

Визначаючи позивачеві грошове зобов`язання з ПДВ, відповідач в Акті перевірки зазначив, що станом на 11 квітня 2016 року сума від здійснення продажу майнових прав на квартири, що будуються, перевищила 1 млн. грн.., у зв`язку з чим ОСОБА_1 набув статус платника ПДВ.

Відповідно до пункту180.1 статті 180 ПК України для цілей оподаткування [ПДВ] платником податку є:

1) будь-яка особа, що провадить або планує провадити господарську діяльність і реєструється за своїм добровільним рішенням як платник податку у порядку, визначеному статтею 183 цього розділу;

2) будь-яка особа, що зареєстрована або підлягає реєстрації як платник податку;

3) будь-яка особа, що ввозить товари на митну територію України в обсягах, які підлягають оподаткуванню, та на яку покладається відповідальність за сплату податків у разі переміщення товарів через митний кордон України відповідно до Митного кодексу України;

4) особа, що веде облік результатів діяльності за договором про спільну діяльність без утворення юридичної особи;

5) особа - управитель майна, яка веде окремий податковий облік з податку на додану вартість щодо господарських операцій, пов`язаних з використанням майна, що отримане в управління за договорами управління майном.

Пунктом 181.1 статті 181 ПК України передбачено, що особа зобов`язана зареєструватися як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку першої - третьої групи, у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп`ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1000000 гривень (без урахування податку на додану вартість).

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Підпунктом 14.1.139 пункту 14.1 статті 14 ПК України встановлено, що особа для цілей розділу V [«Податок на додану вартість»] цього Кодексу це будь-яка із зазначених нижче осіб: а) юридична особа, створена відповідно до закону у будь-якій організаційно-правовій формі, у тому числі підприємство з іноземними інвестиціями, яка ; б) фізична особа підприємець, яка ; в) юридична особа, фізична особа, фізична особа - підприємець, яка ввозить товари на митну територію України; г) постійне представництво; ґ) інвестор (оператор) відповідно до угоди про розподіл продукції, на якого покладено ведення податкового обліку з податку на додану вартість за угодою про розподіл продукції.

Аналіз наведених положень ПК України дає підстави для висновку, що фізичні особи є платниками ПДВ, якщо вони ввозять товари на митну територію України в обсягах, які підлягають оподаткуванню, або зареєстровані як підприємці і здійснюють операції з постачання товарів та/або послуг, за умови, що сума від таких операцій перевищила 1 млн. грн.. протягом останніх 12 місяців.

При цьому, відповідно до підпунктів 14.1.185 і 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 ПК України постачання послуг це будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності; постачання товарів - це будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

Судом встановлено, що позивач в охоплений перевіркою період як підприємець не реєструвався.

Як випливає з постанови Верховного Суду від 23 травня 2022 року у справі №810/3116/18, реєстрація підприємцем можлива виключно за свідомим добровільним актом відповідної особи.

Чинне законодавство не наділяє контролюючі органі чи інші державні органи повноваженнями в односторонньому порядку визнавати особу підприємцем, якщо самостійно особа такого статусу для себе не набула. Тобто ОСОБА_1 не є особою, що в значенні пункту 180.1 статті 180 ПК України зареєстрована або підлягає реєстрації як платник ПДВ.

Суд також зазначає, що за попередніми договорами купівлі-продажу квартири не відбувається постачання товарів/послуг у розумінні підпунктів 14.1.185 і 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 ПК України.

Зі змісту підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 ПК України випливає, що операція з нерухомим майном є постачанням товарів, якщо у набувача виникло право розпоряджатися таким нерухомим майном як власник.

На користь такого висновку вказує також визначення поняття «продаж (реалізація) товарів», закріплене в підпункті 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК України, будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

Так, відповідно до частини першої статті 635 Цивільного кодексу України попереднім є договір, сторони якого зобов`язуються протягом певного строку (у певний термін) укласти договір в майбутньому (основний договір) на умовах, встановлених попереднім договором. Частиною третьою статті 635 Цивільного кодексу України визначено, що зобов`язання, встановлене попереднім договором, припиняється, якщо основний договір не укладений протягом строку (у термін), встановленого попереднім договором, або якщо жодна із сторін не направить другій стороні пропозицію про його укладення.

Статтею 657 Цивільного кодексу України передбачено, що договір купівлі-продажу земельної ділянки, єдиного майнового комплексу, житлового будинку (квартири) або іншого нерухомого майна укладається у письмовій формі і підлягає нотаріальному посвідченню, крім договорів купівлі-продажу майна, що перебуває в податковій заставі.

Ураховуючи, що на підставі попереднього договору купівлі-продажу не відбувається перехід права власності на майно, укладення такого договору не є операцією з постачання товарів/послуг у значенні розділу V «Податок на додану вартість» ПК України.

Водночас, навіть якщо погодитися з аргументами контролюючого органу, що укладення попереднього договору купівлі-продажу квартири є постачанням (продажем) товарів житла, а фізична особа, що не зареєстрована як підприємець сторона такого договору, може бути платником ПДВ, то відповідно до підпункту197.1.14 пункту 197.1 статті 197 ПК України такі операції звільняються від оподаткування ПДВ.

Така правова позиція була викладена в постанові Верховного Суду від 23 травня 2022 року у справі №810/3116/18, де зазначено, що у випадку, коли після завершення будівництва правовстановлюючі документи на новозбудоване житло оформлюються на замовника, а пізніше згідно з договорами купівлі-продажу квартир з фізичними особами переоформлюються на таких фізичних осіб, операцією з першого постачання житла буде вважатись операція оформлення правовстановлюючих документів на замовника. Подальше переоформлення права власності на фізичних осіб, у розумінні норм ПК України, не буде вважатись операцією з першого постачання житла, а тому така операція звільняється від оподаткування податком на додану вартість відповідно до статті 197 ПК України.

Підсумовуючи викладене суд зазначає, що висновки контролюючого органу в Акті перевірки про порушення позивачем пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пунктів 200.1, 200.2 статті 200, пункту 203.2 статі 203 ПК України, що призвело до заниження податку на додану вартість за період з 01 квітня 2016 року по 15 листопада 2016 року у розмірі 2332040,00 грн.; пункту 203.1 статті 203 ПК України унаслідок неподання податкових декларацій з податку на додану вартість за квітень-листопад 2016 рік є безпідставними.

Отже, податкові повідомлення-рішення від 17 серпня 2017 року №, №, якими позивачеві визначено грошове зобов`язання з податку на додану вартість та штраф за неподання податкових декларацій з ПДВ є протиправними та підлягають скасуванню.

За загальним правилом, що випливає з принципу змагальності, кожна сторона повинна подати докази на підтвердження обставин, на які вона посилається, або на спростування обставин, про які стверджує інша сторона.

Відповідно до частини другої статті 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Належних і достатніх доказів, які б спростували доводи позивача, відповідач не надав.

Системно проаналізувавши приписи законодавства України, що були чинними на момент виникнення спірних правовідносин між сторонами, зважаючи на взаємний та достатній зв`язок доказів у їх сукупності, суд дійшов висновку, що адміністративний позов підлягає частковому задоволенню.

Частиною першою статті 139 КАС України передбачено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Відповідно до частини третьої статті 139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Позивач звернувся до суду з позовом про скасування рішень контролюючого органу, якими йому було визначено грошові зобов`язання на загальну суму 6 175 861,90 грн., у тому числі 4666,20 грн. відповідно до рішення ГУ ДФС у Київській області від 17 серпня 2017 року №, яке було скасовано рішенням ДФС України від 27 жовтня 2017 року №14198/П/99-99-11-02-02-25 з прийняттям нового від 02 листопада 2017 року №.

Таким чином до складу ціни позову було включено 4666,20 грн. неіснуючих на день звернення до суду зобов`язань відповідно до рішення ГУ ДФС у Київській області від 17 серпня 2017 року №.

З урахуванням викладеного відмова в задоволенні вимог позивача про скасування рішення ГУ ДФС у Київській області від 17 серпня 2017 року № не дає підстав для застосування частини третьої статті 139 КАС України та розподілу судових витрат пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

Під час звернення до суду позивач сплатив 8000,00 грн. судового збору (максимальний розмір судового збору за подання фізичними особами позову майнового характеру), що підтверджується квитанцією від 14 листопада 2017 року №0.0.892452492.1 (т.1, а.с. 2).

Сплачений позивачем судовий збір підлягає стягненню на його користь в повному обсязі за рахунок бюджетних асигнувань відповідача. Докази понесення позивачем інших судових витрат у матеріалах справи відсутні.

Керуючись статтями 243-246, 250, 255 КАС України, суд

в и р і ш и в:

1. Адміністративний позов задовольнити частково.

2. Визнати протиправними та скасувати рішення Головного управління ДФС у Київській області від 17 серпня 2017 року №, від 02 листопада 2017 року №, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 17 серпня 2017 року №Ф-; податкові повідомлення-рішення від 17 серпня 2017 року №, №, №, №,№.

3. У задоволенні інших позовних вимог відмовити.

4. Стягнути на користь ОСОБА_1 (місце проживання: АДРЕСА_6 , РНОКПП НОМЕР_1 ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Київській області (місцезнаходження: 03151, м.Київ, вул. Народного ополчення, 5а; ідентифікаційний код 43141377) судові витрати у розмірі 8000,00 грн.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Повний текст судового рішення складено 23.02.2022.

Суддя Кушнова А.О.