Справа № 480/10213/21
Суддя: Русанова В.Б.
Дата ухвалення: 2023-02-21 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 лютого 2023 р. Справа № 480/10213/21
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Русанової В.Б.,

Суддів: Перцової Т.С. , Жигилія С.П. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 18.07.2022 (головуючий суддя І інстанції: В.О. Павлічек) по справі № 480/10213/21

за позовом ОСОБА_1

до Головного управління ДПС у Сумській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 (далі - позивач) звернулась до суду з позовом, в якому просила визнати протиправними та скасувати:

- податкові повідомлення рішення від 29.04.2021:

№08, яким застосовано штрафні санкції за платежем: акцизний податок з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів в розмірі 340,00 грн.;

№08, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: акцизний податок з реалізації суб`єктами господарювання роздріб торгівлі підакцизних товарів в розмірі 306,15 грн (сума податкового зобов`язання 32,86 грн. та штрафні санкції - 3,29 грн);

№08, яким накладено штраф за платежем податок на доходи фіз.осіб, що спл.фіз. особами за результатами річного декларування у розмірі 202,63 грн.;

№08 яким застосовано штрафні санкції за платежем: адміністративні штрафи та санкції в розмірі 1 020,00 грн.;

№08, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: податок на доходи фіз. осіб, що спл.фіз. особами за результатами річного декларування в розмірі 78 029, 23 грн (сума податкового зобов`язання 70 935,66 грн. та штрафні санкції 7 093,57 грн);

№08, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: військовий збір, що спл.фіз. особами за результатами річного декларування в розмірі 6 502,44 грн.;

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 29 квітня 2021 року №Ф-08 на суму 71 045,46 грн.;

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 08 липня 2021 року №Ф-20010-13 на суму 95 350,24 грн.;

- рішення №08 про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску від 29 квітня 2021 року, штраф у сумі 2240,14 грн. та пеня у розмірі 652,20 грн.;

- рішення №08 про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску від 29 квітня 2021 року, штраф у сумі 225,64 грн. та пеня у розмірі 20,97 грн.;

- рішення №08 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нараховано єдиного внеску від 29 квітня 2021 року, штрафні санкції у розмірі 21 189,47 грн.

Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 18.07.2022 позов задоволено частково.

Визнано протиправними та скасовані податкові повідомлення - рішення від 29.04.2021 №08,№08, вимоги про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску від 29.04.2021 №Ф-08 та від 08.07.2021 року №Ф-20010-13 в частині суми 92 235,23 грн. (в тому числі: недоїмка 71 045,46 грн. та штрафні санкції 21 189,47 грн.), рішення від 29.04.2021 №08.

В іншій частині позову - відмовлено.

ГУ ДПС у Сумській області (далі - відповідач), не погодившись із судовим рішенням в частині задоволення позову, подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи, що призвело до неправомірного висновку, просило скасувати рішення суду в цій частині та прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволенні позову.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що податкові повідомлення рішення прийняті відповідачем правомірно, оскільки позивачем не надано до перевірки первинних документів. Висновки суду щодо неправомірної відмови податкового органу в перенесені термінів перевірки на підставі заяви позивача про втрату первинних документів, є помилковими, оскільки платником податків до заяви не надано жодного документу, що підтверджують втрату/знищення документації, як того вимагає п. 44.5 ст. 44 ПК України.

Вказує, що позивач, ні на час подання заяви про перенесення перевірки, ні під час судового розгляду не повідомила, яка саме подія сталась, що призвела до втрати документів та коли, а також, які саме документи були втрачені та скільки часу необхідно для їх відновлення.

Посилання суду першої інстанції на постанову Верховного Суду від 11.05.2022 у справі № 420/741/20 вважає недоречним, оскільки наведена судова практика не є подібною до справи, що розглядається.

Натомість, враховуючи, що під час проведення перевірки ОСОБА_1 не надала контролюючому органу первинних документів, пов`язаних з підприємницькою діяльністю (в тому числі книги обліку доходів та витрат, витратних документів, банківських виписок, книг обліку розрахункових операцій та інших) відповідачем правомірно донараховано податок на доходи фізичних осіб, військовий збір та єдиний внесок.

Крім того, станом на 30.06.2021 у ОСОБА_1 обліковувався податковий борг зі сплати єдиного внеску, який виник за результатами проведеної перевірки, у зв`язку з чим податковим органом складено вимогу про сплату боргу, яка, на думку апелянта, безпідставно частково скасована судом.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому, наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.

Зазначає, що податковий орган, в порушення п. 44.5 ст. 44 ПК України, не надав ОСОБА_1 часу для відновлення документів, а тому односторонньо провів перевірку та прийняв податкові повідомлення рішення та вимоги без урахування неможливості їх надання позивачем. Вважає, що перенесення термінів перевірки є обов`язком ГУ ДПС, оскільки без дослідження первинних документів неможливо встановити порушення податкового законодавства.

Також, просить врахувати, що законодавством не визначено яким чином фізична особа підприємець має зафіксувати втрату первинних документів. Норми Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, якими визначено процедуру повідомлення податкового органу про втрату документів не розповсюджуються на фізичних осіб підприємців.

Крім того, відповідач порушив процедуру проведення перевірки, оскільки не вручив позивачу наказ про її проведення.

Відповідно до ч. 1 ст. 308, п.3 ч.1 ст.311 КАС України справа розглянута в межах доводів апеляційної скарги, в порядку письмового провадження.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, апеляційну скаргу, дослідивши докази по справі, вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що ОСОБА_1 з 21.03.2017 до 09.04.2019 була зареєстрована як фізична особа-підприємець, основним видом діяльності було обслуговування напоями (код ВЕД 56:30) здійснювала роздрібну торгівлю лікеро-горілчаної продукції, виноробної продукції та пива, перебувала на обліку в ГУ ДПС у Сумській області на загальній системі оподаткування.

У зв`язку з припиненням підприємницької діяльності, наказом ГУ ДПС у Сумській області від 20.01.2021 № 41-кп призначено документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 , яка отримувала доходи від підприємницької діяльності з метою дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 21.03.2017 по 09.04.2019 (т. 1 а.с. 66а).

Копії наказу та повідомлення про проведення перевірки від 20.01.2021 надіслані ОСОБА_1 засобами поштового зв`язку з повідомленням про вручення поштового відправлення 21.01.2021, проте поштове відправлення повернулось до ГУ ДПС у Сумській області із зазначенням причини повернення «за закінченням терміну зберігання» (т. 1 а.с. 66б).

18.02.2021 ОСОБА_1 звернулась до податкового органу з заявою про перенесення термінів проведення перевірки у зв`язку з втратою документів, що належать до предмета перевірки, а саме договорів поставки на придбання товарів, накладних на отримання товарів, банківських виписок за 2018-2019 рр. (т. 1 а.с. 6).

19.02.2021 ГУ ДПС у Сумській області листом повідомило позивача про відсутність підстав зупинення/перенесення перевірки, оскільки до заяви від 18.02.2021 не додано документи, що підтверджують втрату/знищення документації. (т. 1 а.с. 65а).

В період з 22.02.2021 по 26.02.2021 ГУ ДПС у Сумській області проведено позапланову невиїзну перевірку ОСОБА_1 , за наслідками якої складено акт від 03.03.2021 №991/18-28-07-08//136 (т. 1, а.с. 7 21).

Актом перевірки встановлені порушення ОСОБА_2 :

- п. 164.1 ст.164, п. 177.1 ст.177 ПК України, внаслідок чого донараховано податок на доходи фізичних осіб в сумі 70 935,66 грн., в тому числі по періодах: за 2017 р. 12 405,58 грн.; за 2018 р. 46 277,51 грн.; за 2019 р. 12 252,57 грн.;

- п.57.1 ст. 57 ПК України, а саме порушення строків сплати податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб від провадження діяльності за 2018 р„ внаслідок чого нарахована штрафна санкція в сумі 202,63 грн.;

- п.4 ч.1 ст.4, п.2 ч.1 ст.7, п.5 ст.8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загально обов`язкове державне соціальне страхування», внаслідок чого донараховано єдиний внесок в сумі 71 045,46 грн., в тому числі: за 2017 рік 10 454,38 грн., за 2018 р. 48 895,00 грн., за 2019 р. 11 696,08 грн.;

- п.8 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загально обов`язкове державне соціальне страхування», а саме порушення строків сплати єдиного внеску, нарахованого роботодавцем на суми заробітної плати, внаслідок чого нарахована штрафна санкція в сумі 225,64 грн. та пеня в сумі 20,97 грн.;

- п.8 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загально обов`язкове державне соціальне страхування», а саме порушення строків сплати єдиного внеску для фізичних осіб-підприємців, внаслідок чого нарахована штрафна санкція в сумі 2 240,14 грн. та пеня в сумі 652,20 грн.;

- п.п. 16 п.10 р. XX ПК України внаслідок чого донараховано військового збору в сумі 5 911,31 грн.. в тому числі по періодах: за 2017 р. 1 033,80 грн.; за 2018 р. 3 856,46 грн.; за 2019 р. 1 021,05 грн.;

- ст. 223 ПК України, а саме неподання декларацій акцизного податку за квітень 2019 р.;

- п.п. 213.1.9 п.213.1 ст.213, п.п. 214.1.4 п. 214.1 ст. 214, п.п. 215.3.10 п. 215.3 ст.215, п.п. 222.1.1 п.222.1 ст.222 ПК України внаслідок чого донараховано акцизного податку в сумі 32,86 грн., в т.ч. за 2019 р. - 32,86 грн.;

- п.44.1, п.44.3, п.44.5, п.44.6 ст.44, п.85.2 ст.85 ПК України, а саме ненадання на перевірку первинних документів.

29.04.2021 Головним управлінням ДПС у Сумській області прийняті:

- податкові повідомлення - рішення:

№08 про застосування штрафних санкцій у сумі 340 грн. за неподання декларації акцизного податку за квітень 2019 року (а.с. 22, т.1);

№08 про збільшення грошового зобов`язання по акцизному податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів у сумі 32,86 грн. та застосування штрафних санкцій у сумі 3,29 грн. (а.с. 23 - 24, т.1);

№08 про застосування штрафних санкцій у сумі 202,63 грн. за порушення строку сплати грошового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування (а.с. 25, т.1);

№08 про застосування штрафних санкцій у сумі 1 020 грн. за незабезпечення зберігання та надання на перевірку первинних документів, з питань, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків та зборів (а.с. 26, т.1);

№08 про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 70 935,66 грн. та застосування штрафних санкцій в сумі 7 093,57 грн. (а.с. 27 - 28, т.1);

№08 про збільшення грошового зобов`язання по військовому збору у сумі 5 911,31 грн. та застосування штрафних санкцій у сумі 591,13 грн. (а.с. 29 30, т.1).

- вимога про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску №Ф-08 на суму 71 045,46 грн. (а.с. 30, зворотній бік, т.1);

- рішення №08 про застосування за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску штрафної санкції у сумі 2 240,14 грн. та пені у розмірі 652,20 грн. (а.с. 32, т.1);

- рішення №08 про застосування за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску штрафної санкції у сумі 225,64 грн. та пені у розмірі 20,97 грн. (а.с. 33, т.1);

- рішення №08 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нараховано єдиного внеску у розмірі 21 189,47 грн. (а.с. 34, т.1).

В подальшому відповідачем винесена вимога про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску від 08.07.2021 №Ф 20010-13 на загальну суму 95 350,24 грн. (т. 1 а.с. 31).

Не погодившись з рішеннями відповідача, позивач звернулась з цим позовом до суду.

Задовольняючи позов в частині скасування податкових повідомлень рішень від 29.04.2021 №08, №08, вимог про сплату боргу від 29.04.2021 №Ф-08 та від 08.07.2021 року №Ф-20010-13 в частині суми 92 235,23 грн, рішення від 29.04.2021 № 08 суд першої інстанції виходив з того, що контролюючий орган порушив процедуру проведення перевірки, не дотримався вимог пункту 44.5 статті 44 ПК України, не відтермінував строк проведення перевірки, не надав позивачу можливості відновити втрачені документи та не вжив належних заходів для перевірки господарської діяльності ОСОБА_1 у відповідності до вимог чинного законодавства.

Враховуючи оскарження відповідачем судового рішення першої інстанції фактично лише в частині задоволення позовних вимог та межі перегляду, передбачені ст. 308 КАС України, слід зазначити наступне.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі ПК України, в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Підпунктом 16.1.4 п. 16.1 ст. 16 ПК України встановлено, що платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Підпунктом 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Щодо процедури проведення перевірки.

Згідно з пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої с своєчасність, достовірність, повноти нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Відповідно до п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Приписами п. 44.3 ст. 44 ПК України визначено, що платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством термінів, але не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статей 39 та 39-2 цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності, та документів, пов`язаних з виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, - не менш як 1095 днів з дня здійснення відповідної господарської операції (для відповідних дозвільних документів - не менш як 1095 днів з дня завершення терміну їх дії).

У разі ліквідації платника податків документи, визначені пунктом 44.1 цієї статті, за період діяльності платника податків не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статей 39 та 39-2 цього Кодексу), що передували даті ліквідації платника податків, в установленому законодавством порядку передаються до архіву.

Передбачені цим пунктом терміни зберігання документів продовжуються на період зупинення відліку строку давності у випадках, передбачених пунктом 102.3 статті 102 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 44.4. ст. 44 ПК України, якщо документи, визначені у пункті 44.1 цієї статті, пов`язані з предметом перевірки, проведенням процедури адміністративного оскарження прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення або судового розгляду, такі документи повинні зберігатися до закінчення перевірки та передбаченого законом строку оскарження прийнятих за її результатами рішень та/або вирішення справи судом, але не менше строків, передбачених пунктом 44.3 цієї статті.

Приписами пункту 44.5. ст. 44 ПК України визначено, що у разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів, зазначених в пунктах 44.1 і 44.3 цієї статті, платник податків зобов`язаний у п`ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити (із наданням оформлених відповідно до законодавства документів, підтверджуючих настання події, що призвела до такої втрати, пошкодження або дострокового знищення документів) контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому цим Кодексом для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації, надано авторизацію відповідно до Митного кодексу України або дозвіл на застосування спеціальних (у тому числі транзитних) спрощень.

Платник податків зобов`язаний відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу.

У разі надання платником податків у порядку та строки, визначені абзацом першим цього підпункту, повідомлення та неможливості проведення перевірки платника податків у зв`язку з втратою, пошкодженням або достроковим знищенням платником податків документів строки проведення таких перевірок (крім перевірок, визначених статтею 200 цього Кодексу) переносяться до дати відновлення та надання документів до перевірки в межах визначених цим підпунктом строків, але на строк не більше ніж 120 днів.

У разі не відновлення документів, зазначених у пунктах 44.1 і 44.3 цієї статті, або їх повторної втрати, пошкодження чи дострокового знищення, що відбулися після використання платником податків права на їх відновлення у порядку, передбаченому цим пунктом, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності або на час виконання ним вимог митного, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Відповідно до п. 44.6. ст. 44 ПК України, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Разом з тим, пунктом 85.2. ст.85 ПК України обумовлено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Так, задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач не виконав свого безумовного обов`язку перенести термін проведення документальної перевірки на підставі повідомлення платником податків контролюючий орган за місцем обліку про втрату документів, зазначених в пунктах 44.1, 44.3 статті 44 ПК України, до дати відновлення та надання до такої перевірки відновлених документів, а тому безпідставно прийняв спірні податкові повідомлення-рішення, вимоги та рішення.

Колегія суддів зазначає про передчасність таких висновків суду першої інстанції з огляду на наступне.

Судом встановлено, що з підстав припинення підприємницької діяльності позивача в 2019, податковим органом проведена документальна позапланова невиїзна перевірка в 2021, до її проведення 18.02.2021 ОСОБА_1 направила податковому органу заяву про втрату фінансово-господарських документів, а саме: договорів поставки та придбання товарів, накладних, банківських виписок за 2018-2019 рр. За наслідками розгляду заяви, податковим органом відмовлено в перенесенні строків проведення перевірки, та прийняті спірні податкові повідомлення рішення.

Суд першої інстанції виходив з того, що заява платника податку є безумовною підставою для перенесення термінів позапланової невиїзної перевірки позивача.

Колегія суддів зазначає, що положеннями пункту 44.5 статті 44 ПК України встановлено, що у разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів, зазначених в пунктах 44.1 і 44.3 цієї статті, платник податків зобов`язаний у п`ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому цим Кодексом для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації. Платник податків зобов`язаний відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу. У разі неможливості проведення перевірки платника податків у випадках, передбачених цим підпунктом, терміни проведення таких перевірок переносяться до дати відновлення та надання документів до перевірки в межах визначених цим підпунктом строків.

Таким чином, вказаними положеннями передбачено обов`язок саме для платника податків відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу, а також, можливість перенесення контролюючим органом термінів проведення відповідної перевірки такого платника податків до дати відновлення та надання документів до перевірки, в межах визначених чинним податковим законодавством строків, саме у разі проведення перевірки платника податків.

Також, колегія суддів зазначає, що втрата відповідних документів не є безумовною підставою перенесення термінів проведення перевірки, тоді як підставою перенесення терміну її проведення, за змістом вказаних положень чинного податкового законодавства є неможливість проведення перевірки за відсутності документів, які втрачені платником податків. Такий же підхід щодо застосування норм Податкового кодексу України закріплено і в підпункті 1.4.7.1 Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної фіскальної служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом Державної податкової служби України від 04.09. 2020 року № 470.

Для прийняття контролюючим органом відповідного рішення про неможливість проведення перевірки, платник податків повинен зазначити, які саме документи втрачено (та, відповідно, можливо відновити), а контролюючий орган за наслідками такого повідомлення повинен визначитись, чи можливо провести перевірку без таких документів, чи необхідно дочекатись їх відновлення.

Аналогічну правову позицію висловлено в постановах Верховного Суду від 13 травня 2021 року у справі № 640/15297/19, від 17 серпня 2021 року у справі № 420/6598/20.

Проте, суд першої інстанції не звернув уваги, що позивач припинила свою діяльність у 2019 р., була обізнана про призначення контролюючим органом перевірки відносно неї, в заяві до податкового органу зазначала про втрату документів, проте не зазначала ні податковому органу, ні суду коли сталася ця подія та за яких обставин, а також скільки їй потрібно часу для відновлення документів.

Так, в заяві від 18.02.2021 позивач заявляла податковому органу про втрату документів за 2018-2019, а саме договорів поставки, накладних на отримання товарів, банківських виписок.

Проте заява не містить зазначення часу, необхідного для відновлення документів, та до неї не надано жодного рішення/акту щодо встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх пропажі.

Твердження суду першої інстанції, що законодавством не визначено спосіб фіксування фізичною особою - підприємцем втрати первинних документів не звільняють осіб платників податків від підтвердження належними доказами таких втрат.

Також, ні під час перевірки, ні в суді позивачем не вказано які заходи нею вчинялись для відновлення втрачених документів.

Колегія суддів зауважує, що платник податків під час проведення перевірки не позбавлений права надання таких документів і після завершення такої перевірки, які мають бути враховані контролюючим органом під час прийняття рішення. Також платник податків у разі, якщо посадова особа контролюючого органу відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, має право до закінчення перевірки надіслати такі документи безпосередньо до контролюючого органу.

Як вбачається з матеріалів справи, з 22.02.2021 (прийняття наказу про проведення перевірки) по день прийняття судового рішення позивач не надала документи, які, як вона вважала, мають бути предметом перевірки (зокрема договори поставки за 2018-2019 рр. , накладні, банківські виписки), як і доказів вчинення нею будь-яких дій по їх відновленню та передбачених ПК України, щодо надіслання первинних документів до контролюючого органу, які не були враховані під час проведення перевірки.

З урахуванням вищенаведеного, та за даних обставин справи, колегія суддів дійшла висновку про правомірність відмови податкового органу щодо перенесення термінів проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача.

Посилання суду першої інстанції на постанову Верховного Суду від 11 травня 2022 року у справі № 420/741/20 колегія суддів вважає помилковими, оскільки судове рішення у цій справі ухвалено за інших фактичних обставин справи. У справі № 420/741/20 позивачем надавались податковому органу докази втрати первинних документів, зокрема, довідка з органу поліції, натомість у справі, яка розглядається ОСОБА_1 доказів в підтвердження обставин, викладених у заяві від 18.02.2021 не надано.

Так, у разі, якщо до закінчення перевірки платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складання такої звітності.

Оскільки позивач документів для проведення перевірки не надав, тому у податкового органу були підстави для проведення перевірки підприємницької діяльності ОСОБА_1 з використанням наявної податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум та визнати ці суми такими, що не підтверджені документально.

Доводи позивача, викладені у відзиві на апеляційну скаргу, щодо не вручення ГУ ДПС наказу та повідомлення про початок проведення перевірки, колегія суддів вважає безпідставними з огляду на наступне.

Відповідно до п. 42.2, 42.3, 42.4 ст. 42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Якщо платник податків у порядку та у строки, визначені статтею 66 цього Кодексу, повідомив контролюючий орган про зміну податкової адреси, він на період з дня державної реєстрації зміни податкової адреси до дня внесення змін до облікових даних такого платника податків звільняється від виконання вимог документів, надісланих йому контролюючим органом за попередньою податковою адресою та в подальшому повернених як таких, що не знайшли адресата.

У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їх відмову прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Таким чином, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної позапланової невиїзної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог Податкового кодексу України направлення і наказу на проведення перевірки.

Відтак, дотримання цих вимог у сукупності може бути належною підставою для призначення та проведення перевірки.

Судом встановлено, що відповідачем 21.01.2021 засобами поштового зв`язку направлено ОСОБА_1 на її податкову адресу примірник наказу та повідомлення про проведення перевірки від 20.01.2021, які було повернуто до контролюючого органу відділом поштового зв`язку із зазначенням причини «за закінченням встановленого строку зберігання», тобто, з причин, незалежних від контролюючого органу, що в розумінні абз. 6 п. 42.4 статті 42 ПК України вважається врученням платнику податків відправлення належним чином.

Позивач не повідомляла контролюючий орган про зміну місця проживання, також не зазначила поважних причин, за існування яких вона об`єктивно не мала можливості отримувати поштові відправлення на свою адресу в спірний період.

Таким чином, наведені обставини свідчать про те, що станом на початок проведення позапланової невиїзної перевірки позивач в розумінні Податкового кодексу була належним чином повідомлена про її призначення та проведення контролюючим органом, тому відповідачем процедури проведення перевірки порушено не було.

Щодо податкового повідомлення - рішення від 29.04.2021 №08.

Зазначеним рішенням, податковий орган збільшив позивачу грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 70 935,66 грн. та застосував штрафні санкції в сумі 7 093,57 грн

Так, з метою проведення перевірки фізичної особи, яка отримувала доходи від підприємницької діяльності, ГУ ДПС у Сумській області витребовувались у ОСОБА_1 первинні документи, пов`язані з підприємницькою діяльністю, проте такі платником податків на перевірку не надані.

У зв`язку з цим, сума валових доходів ОСОБА_1 за перевіряємий період визначалась на підставі податкової інформації: інформації, що надійшла від платника податків по дротових та бездротових каналах зв`язку про обсяг розрахункових операцій, державного реєстру фізичних осіб - платників податків ДПС України про суми виплачених доходів, інформації, що міститься в розрахунках, податкових деклараціях, звітах.

Згідно п. 164.1 ст. 164 ПК України базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.

Відповідно до п. 177.2 ст. 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Згідно п. 77.1 ст.177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Пунктом 167.1 ст.167 ПК України встановлено, що ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.

Згідно п. 177.4 ст. 177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:

витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;

витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);

обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;

суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;

інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Відповідно до пп. 177.4.5 п. 177.4 ст. 177 ПК України не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.

Так, в зв`язку з ненаданням на перевірку первинних документів при визначенні суми валових витрат, контролюючим органом враховано витрати, фактично понесені на оплату праці найманих працівників, а саме суми податків та зборів (2018 р. 7 502 грн.; 2019 р. - 2608 грн.), втрати на придбання ліцензій на здійснення роздрібної торгівлі алкогольними напоями 2017р. - 4000 грн., 2018 р. - 9500 грн., 2019 р. - 2500 грн.) та фактично сплачені суми ЄСВ від здійснення підприємницької діяльності (зокрема 2018 р. - 9640 грн., 2019 р. - 381 грн.)

Перевіркою правильності визначення валових витрат, визначених в ході перевірки, встановлено їх завищення за 2017 р. на суму 68 919,89 грн, за 2018 рік - 257 097,28 грн та за 2019 рік - 68 069,84 грн.

Перевіркою правильності визначення чистого (оподатковуваного) доходу, відображеного в деклараціях позивача, встановлено його заниження, а саме: за 2017 р. на суму 68 919,89 грн, за 2018 рік - 257 097,28 грн та за 2019 рік - 68 069,84 грн. Заниження чистого доходу виникло за результатами завищення валових витрат.

Отже, порушення позивачем п. 164.1 ст.164, п. 177.1 ст.177 ПК України є доведеним, а тому відповідачем правомірно донараховано позивачу ПДФО в сумі 70 935,66 грн., в тому числі по періодах: за 2017 р. 12 405,58 грн.; за 2018 р. 46 277,51 грн.; за 2019 р. 12 252,57 грн.

Щодо податкового повідомлення - рішення від 29.04.2021 №08.

Так, у зв`язку з заниженням ОСОБА_1 чистого доходу за 2017-2019 рр., невірно визначена базу для нарахування військового збору за перевіряємий період.

Відповідно п. 16-1 підрозділу 10 Перехідних положень ПК України, платниками збору є особи, визначені п. 162.1 ст.162 цього Кодексу, тобто фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи, податковий агент. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені ст.163 цього Кодексу, а саме: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування, (виплати, надання). Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного ст.163 цього Кодексу.

Відповідно п. 164.1 ст.164 ПК України базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської діяльності є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до п. 177.2 ст.177 Податкового кодексу України.

За даними декларацій сум військового збору, поданих позивачем вбачається, що за 2017 зазначено 63,0 грн., 2018-147,43 грн., 2019-26,79 грн.

Оскільки контролюючим органом визначено чистий оподатковуваний дохід за 2017 рік - 73 119,89 грн., за 2018 рік - 266 926,00 грн, за 2019 рік - 69 856,00 грн., тому, з урахуванням сплачених позивачем сум, донараховано військовий збір в розмірі 1,5 % в загальній сумі 5 911,31 грн., а саме : за 2017 р. 1 033,80 грн.; за 2018 р. 3856,46 грн.; за 2019 р. 1 021,05 грн.

Щодо рішення від 29.04.2021 №08 та вимог про сплату боргу з єдиного внеску від 29.04.2021 №Ф-08 та від 08.07.2021 №Ф-20010-13 в частині суми 92 235,23 грн.

Згідно п.4 ч.1 ст.4 Закону України від 8 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (далі - Закон № 2464-VI) платниками єдиного внеску є: фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.

Згідно п.2 ч.1 ст.7 № 2464-VI єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5 і частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.

У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.

Згідно п.5 ст.8 Закону № 2464-VI єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.

У разі якщо база нарахування єдиного внеску не перевищує розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на місяць, за який отримано дохід, сума єдиного внеску розраховується як добуток розміру мінімальної заробітної плати, встановлена і законом на місяць, за який отримано дохід (прибуток), та ставки єдиного внеску.

Судом встановлено, що 21.03.2017 по 09.04.2019 ФОП ОСОБА_1 здійснювала підприємницьку діяльність на загальній системі оподаткування, обліку та звітності. Платником єдиного податку не була. В період з 14.05.2018 по 15.03.2019 позивач для здійснення підприємницької діяльності використовувала найману працю 3 осіб.

У зв`язку з ненаданням ОСОБА_1 первинних документів на підтвердження сплати єдиного внеску в повному обсязі, контролюючим органом встановлено порушення п.4 ч.1 ст.4, п.2 ч.1 ст.7, п.5 ст.8 Закону № 2464-VI, внаслідок чого донараховано єдиний внесок в сумі 71 045,46 грн.

Враховуючи, що позивачем не сплачено єдиний внесок у повному обсязі за 2017-2019 рр., податковим органом прийнято рішення № 08 про застосування штрафних санкцій в розмірі 21 189,47 грн.

У зв`язку з несплатою донарахованого відповідачем суми єдиного внеску та штрафних санкцій, останнім 08.07.2021 складено вимогу про сплату боргу.

Колегією суддів враховується, що ОСОБА_1 надала суду первинні документи в підтвердження правильності нарахування податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску, а саме: договори поставки від 18.05.2017 № 11/5-17, від 23.05.2017 № 1633, від 26.10.2017 № СУ-16/1118, акти звірки взаєморозрахунків, товарно - транспортні накладні, видаткові накладні за 2017-2019 рр., книгу обліку доходів і витрат (т. 1 а.с. 35-46, 72-249, т. 2 а.с. 1-75).

Дослідивши вказані документи, колегія суддів дійшла висновку про їх недостатність на підтвердження витрат під час здійснення підприємницької діяльності, оскільки ОСОБА_1 не надано розрахункові документи на придбання продукції у контрагентів, натомість акти звірки не є первинними документами в розумінні Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", отже не належним доказом в підтвердження понесених витрат позивача.

Колегія суддів зауважує, що гарантованому у ч.2 ст. 77 КАС України обов`язку доказування суб`єктом владних повноважень правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності кореспондують вимоги ч.1 ст. 77 КАС України, згідно яких кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Таким чином, колегія суддів дійшла висновку, що податкові повідомлення - рішення від 29.04.2021 №08, №08, №08 та вимога про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску від 29.04.2021 №Ф-08 прийняті відповідачем в межах та у спосіб, встановлений чинним податковим законодавством, отже підстави для їх скасування відсутні.

Натомість, суд першої інстанції неповно дослідив обставини справи, неправильно застосував норми матеріального права, у зв`язку з чим помилково дійшов висновку про задоволення позову в цій частині.

За приписами п. 2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Згідно зі ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Враховуючи, вищенаведене, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги спростовують позицію суду, викладену в оскаржуваному судовому рішенні в частині задоволення позову, підтверджують допущення судом першої інстанції порушення норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, а тому рішення суду першої інстанції в цій частині підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про відмову в задоволенні позову.

Керуючись ст. ст. 308, 311, 317, 322, 325, 326, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області - задовольнити.

Рішення Сумського окружного адміністративного суду від 18.07.2022 по справі № 480/10213/21 в частині задоволення позову - скасувати.

Прийняти в цій частині нову постанову, якою в задоволенні позову ОСОБА_1 - відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя В.Б. Русанова
Судді Т.С. Перцова С.П. Жигилій