Справа № 380/7522/22
Суддя: Матковська Зоряна Мирославівна
Дата ухвалення: 2023-02-07 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 лютого 2023 рокуЛьвівСправа № 380/7522/22 пров. № А/857/18751/22
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

головуючого судді: Матковської З.М.,

суддів: Кузьмича С.М., Улицького В.З.,

при секретарі судового засідання: Юник А.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Львівської митниці на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2022 року у справі №380/7522/22 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Максіфуд Україна» до Львівської митниці, Державної митної служби України про визнання протиправними та скасування карток відмови (головуючий суддя першої інстанції Крутько О.В., час ухвалення 12.12. год., місце ухвалення м. Львів, дата складання повного тексту 30.11.2022),-

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Максіфуд Україна» (далі - позивач, ТзОВ «Максіфуд Україна») звернулося до Львівського окружного адміністративного суду із позовною заявою до Державної митної служби України, Відокремленого підрозділу Державної митної служби України Львівської митниці, у якій просить: визнати протиправною та скасувати картку відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № UA209170/2022/000002; визнати протиправною та скасувати картку відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № UA209170/2022/000027; визнати протиправною та скасувати картку відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № UA209170/2022/000111; визнати протиправною та скасувати картку відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № UA209170/2022/000167; визнати протиправною та скасувати картку відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № UA209170/2022/000003; визнати протиправною та скасувати картку відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № UA209170/2022/000211.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що відповідачем сформовано картки відмови в прийнятті митних декларацій, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення з причин неможливості завершити митне оформлення у зв`язку з невірним заповненням граф 47 та «В» митної декларації, а саме: застосовано неправильну ставку акцизного податку, чим порушено вимоги пп. 215.3.1 п. 215.3 ст. 215 Податкового кодексу України, ст.ст. 293-295 Митного кодексу України. Вказавши на необхідність внесення змін у гр. 47 митної декларації, відповідач тим самим зазначив, що до такого товару необхідно застосувати ставку акцизного податку в розмірі 11,65 грн. за 1 літр. Вважає, що така позиція відповідача не заслуговує на увагу, оскільки до товарів, які ввозить ТзОВ «Максіфуд Україна» (Novellina Fragolino Bianco, Novellina Fragolino Rosso, Pesca Novellina, Pera Novellina, Granatino Novellina та Sprinz&Roll Novellina) необхідно застосовувати ставку акцизного податку в розмірі 8,02 грн. за 1 літр. Відтак вважає згадані картки відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення протиправними та такими, що підлягають скасуванню, у зв`язку з чим звернувся з цим позовом до суду.

Позивач вказує, що ТзОВ «Максіфуд Україна» імпортує товар, який за своєю суттю та технологією виробництва є сумішшю на основі зброджених напоїв. Наведене слідує з результату аналізу способу виробництва таких напоїв - у результаті природного (натурального) бродіння винограду з вмістом спирту не більше 8,5 відсотка об`ємних одиниць (без додавання спирту) та додавання безалкогольних напоїв (вода, підсолоджувачі, лимонна кислота, ароматизатори). Найбільш точний опис цього товару для цілей оподаткування акцизним податком - це саме інші зброджені напої (у тому числі суміші зброджених напоїв та суміші на основі зброджених напоїв), фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту. Вказав, що товар, який ввозився позивачем, віднесено до підкатегорії за кодом , при цьому його товарна позиція згідно УКТЗЕД - 2206. Тобто товар, який ввозився позивачем, і за кодом, і за описом відповідно до наведеної у підпункті 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 Податкового кодексу України таблиці підлягає оподаткуванню за ставкою акцизного податку, що становить 8,02 грн за л. При цьому покликається на висновок Верховного Суду, викладений у постанові від 11 листопада 2020 у справі № 1.380.2019.004212 та постанові від 10 лютого 2021 року у справі №380/671/20. Просить позов задовольнити повністю.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2022 року залишено без розгляду позов в частині позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «Максіфуд Україна» про визнання протиправною та скасування картки відмови у прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № UA209170/2022/000003.

Адміністративний позов задоволено. Визнано протиправною та скасовано картку відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № UA209170/2022/000002. Визнано протиправною та скасовано картку відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № UA209170/2022/000027. Визнано протиправною та скасовано картку відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № UA209170/2022/000111. Визнано протиправною та скасовано картку відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № UA209170/2022/000167. Визнано протиправною та скасовано картку відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № UA209170/2022/000211. Стягнуто з Львівської митниці ДМСУ за рахунок бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Максіфуд Україна» судовий збір в сумі 12405 грн 00 коп.

Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, відповідачем полана апеляційна скарга, в якій зазначає, що висновки суду не відповідають обставинам справи, судом неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, а обставини, які мають значення для справи, які суд першої інстанції вважав встановленими були недоведеними належними та допустимими доказами, судом порушено норми матеріального та процесуального права, внаслідок чого відповідно до статті 317 КАС України вищевказане рішення повинно бути скасоване.

Апелянт зазначає, що суд дійшов висновку, що імпортований позивачем товар за суттю та технологією виробництва є сумішшю на основі зброджених напоїв, оскільки виготовлений в результаті природнього (натурального бродіння) винограду та додавання безалкогольних напоїв (вода, підсолоджувачі, лимонна кислота, ароматизатори).

Проте, дана обставина не відповідає дійсності та не підтверджена жодними доказами у справі.

У жодному із поданих до митного оформлення документів не зазначено, що зброджений напій одержаний виключно в результаті природного (натурального) бродіння винограду та додаванням інших компонентів. Дана обставина зазначена декларантом позивача, виключно, у гр.31 митних декларацій.

Зокрема, у матеріалах справи містяться належні докази, які є визначальними в питанні визначення товару (його опису), необхідного для визначення ставки акцизного податку, передбаченої ст. 215 Податкового кодексу України.

Так, відповідно до технологічної схеми виробництва напою, що міститься у матеріалах справи основою для його приготування є не зброджений напій отриманий в результаті бродіння винограду, а готовий продукт вино. Таким чином, напій імпортований позивачем виготовлений не на основі збродженого напою, а на основі готового вина, що вказує на те, що товар є не що інше як ароматизований винний напій ігристий.

Дана обставина також підтверджується як зазначенням про це у графі 31 митних декларацій, а також іншими доказами, що містяться у матеріалах справи, зокрема, сертифікати якості, у яких товар поіменований як ароматизований напій на основі вина, сертифікати з перевезення EUR. 1 та експортні декларації країни відправлення, у яких товар поіменовано як «BEVANDE FERMENTATE», що в перекладі на українську мову означає зброджений (ферментований) напій.

Апелянт зазначає, що суд в оскаржуваному рішенні застосовує правову позицію Верховного Суду щодо застосування норми права, викладену у постанові від 10.02.2021 року у справі №380/671/20, проте такі висновки суду касаційної інстанції позбавлені логіки та базуються на невірно встановлених обставин справи судами попередніх інстанцій.

Спору щодо віднесення позивачем товару до коду 2206 00 39 00 за УКТ ЗЕД не має і дана обставина не заперечується позивачем у справі.

В той же час, висновок суду касаційної інстанції про те, що твердження митного органу про те, що відповідність окремих якісних характеристик товару десятизначному коду класифікації унеможливлює застосування ставки акцизного збору, визначеної для товарної позиції за кодом 2206 за умови декларування товару у підкатегорії за кодом 2206 00 39 00, прямо суперечить нормі права, а саме ст. 215 Податкового кодексу України.

Зазначає, оскільки у рядках 2, 3 таблиці, наведеній у підпункті 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 Податкового кодексу України, окремо зазначено коди товарів 2206 00 59 00, 2206 00 89 00, 2206 00 39 00 (код, за яким класифіковано спірний товар), 2206 00 31 00, 2206 00 51 00, 2206 00 81 00 та за умови, що такі товари відповідають характеристикам необхідним для можливості застосування відповідних ставок податку, застосовується правило «в іншому місці не зазначено», що виключає можливість застосування ставки 8,02 грн за 1 л.

Основним критерієм для застосування ставки акцизного податку в розмірі 126,96 грн за 1 л є те, що усі товари (алкогольні напої), які класифікуються в межах товарних позицій 2204, 2205, 2206 згідно УКТЗЕД фактична міцність яких вища 22 відсотки об`ємних одиниць етилового спирту.

В даному випадку, імпортований позивачем товар, а саме «ароматизований винний напій ігристий Novelina (виготовлений на основі вина - не на основі збродженого напою) за кодом 2206 00 39 00 згідно УКТ ЗЕД, зазначений в рядку 3 колонки 2 таблиці із ставкою акцизного податку 11,65 гривень за 1 літр. З огляду на те, що усі характеристики товару відповідають опису, зазначеному в колонці 2, відтак, відсутні підстави для застосування до такого товару ставку акцизного податку 8,02 грн. за 1 літр., оскільки як вказано у рядку 4 колонки 1 код 2206 в іншому місці не зазначені.

Тобто можливість застосування цієї ставки (8,02 гривень за 1 літр) пов`язана із відсутністю коду товару в іншій ставці, зокрема, 2206 00 59 00, 2206 00 89 00, 2206 00 39 00, 2206 00 31 00, 2206 00 51 00, 2206 00 81 00, коди яких окремо обумовлені в підпункті 215.3.1 п. 215.3 ст. 215 Податкового кодексу України.

В той же час, судом першої інстанції не було враховано, що в усіх митних деклараціях товар поіменовано як «ароматизований винний напій», що в повному обсязі відповідає опису товару за ставкою 11,65 гривень за 1 літр згідно підпункту 215.3.1 п. 215.3 ст. 215 Податкового кодексу: Вина ігристі та вина газовані, зброджені напої, вина (напої) ароматизовані ігристі (газовані), фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 15 відсотків об`ємних одиниць етилового спирту, за умови що етиловий спирт, який міститься у готовому продукті, має повністю ферментне (ендогенне) походження, які розливаються у пляшки, закорковані спеціальними пробками для таких напоїв типу «гриб», що утримуються на місці за допомогою стяжок або застібок, та/або мають надмірний тиск, спричинений наявністю діоксиду вуглецю у розчині на рівні не менше 1 бар при температурі 20° C, що свідчить про правомірність оскаржуваних карток відмови.

Щодо посилання Львівського окружного адміністративного суду на правову позицію викладену у постанові Верховного Суду від 11.11.2020 у справі №1.380.2019.004212, то апелянт вважає, що необхідно відступити від висновку суду щодо застосування норми права, оскільки такий висновок суду касаційної інстанції є некоректним та суперечливим, що породжує правову невизначеність у застосуванні норми права, а саме підпункту 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 Податкового кодексу України.

Судом при встановленні опису товару до уваги взято лише один доказ, а саме технологічну схему виготовлення імпортованих напоїв, проте, не надано жодної оцінки іншим доказам у справі.

Так, відповідно до гр. 31 усіх МД, декларантом позивача задекларовано товар, за наступним описом: ігристий напій на основі вина: ароматизований винний напій ігристий

В той же час, відповідно до поданих товаросупровідних документів на товари, що подавалися до митного оформлення за вказаною МД (як і до інших МД), за якими було оформлено спірні картки відмови, зокрема: сертифікатах якості продавцем (виробником) імпортованого позивачем товару, такий поіменований як «Bevanda aromatszzata base vino», що в перекладі на українську мову значиться як «ароматизований напій на основі вина».

Також судом першої інстанції не враховано, що відповідно до поданих технологічних схем виробництва напою, як і у справі №1.380.2019.004212, що переглядалася судом касаційної інстанції, імпортований напій відповідає вимогам Регламенту європейського парламенту і Ради (ЄС) №251/2014 від 26 лютого 2014 року про визначення, опис, представлення, маркування та охорону географічних зазначень ароматизованих винних продуктів і про скасування Регламенту Ради (ЄЕС) №1601/91.

Зазначеним Регламентом визначено критерії щодо опису винних продуктів, а саме статтею 3 Регламенту класифікація ароматизованих винних продуктів таких як ароматизовані вина, ароматизований напій на основі вина та ароматизований виновмісний коктейль.

З урахуванням наведеного просить рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити.

Позивачем поданий відзив на апеляційну скаргу, суть якого зводиться до того, що рішення суду є законним та обґрунтованим, прийнятим з дотриманням норм процесуального права, при повному та всебічному з`ясуванні судом обставин, що мають значення для справи, доведеністю обставин, що мають значення для справи. Просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду без змін.

В судовому засіданні представник відповідача апеляційну скаргу підтримав з підстав наведених у скарзі, просив рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити.

Представник позивача проти апеляційної скарги заперечив, просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Судом встановлено та з матеріалів справи слідує, що 02.03.2021 року між позивачем (покупець) та TOSO S.p.A. (постачальник) укладено зовнішньоекономічний договір поставки (контракт) №02-03/21, відповідно до якого в порядку та на умовах, визначених договором, постачальник зобов`язується поставити та передати у власність покупцеві товар, що визначений у цьому договорі, зокрема: алкогольну та/або безалкогольну продукцію, вільний від прав та претензій третіх осіб, а покупець зобов`язаний прийняти зазначений вище товар і оплатити його вартість.

На підставі вищевказаного договору на митну територію України згідно митних декларацій МД-2 UA 209170/2022/000028 від 03.01.2022, МД-2 UA 209170/2022/002674 від 17.01.2022, МД-2 UA 209170/2022/006177 від 28.01.2022, МД-2 UA 209170/2022/008829 від 07.02.2022, МД-2 UA 209170/2022/013018 від 21.02.2022 декларантом було ввезено товар - напої на основі вина ігристі ароматизовані (суміш на основі зброджених напоїв): ароматизований винний напій ігристий Novellina, у скляних пляшках місткістю 0,75 л. з вмістом спирту етилового не більше 8,5 % об. Fragolino Bianco у зазначеній у кожній з декларації кількості. Вказано, що зброджені напої одержані виключно в результаті природного (натурального) бродіння винограду з вмістом спирту не більше 8,5 відсотка об`ємних одиниць (без додавання спирту), безалкогольних напоїв (води, підсолоджувачів, лимонної кислоти та ароматизаторів). Склад: вино (51 %), демінералізована вода (42%), сахароза (6,9 %), ароматизатор (0,1%), сульфіти.

За результатами перевірки митної декларації, а також інших документів, наданих відповідно до Митного кодексу України, відповідачем відмовлено у митному оформленні (випуску) товарів про що сформовано картки відмови в прийнятті митних декларацій, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № UA209170/2022/000002, № UA209170/2022/000027, № UA209170/2022/000111, № UA209170/2022/000167, № UA209170/2022/000211, які долучено до матеріалів справи з зазначенням причин: неможливість завершення митного оформлення у зв`язку з невірним заповненням граф 47 та «В» митної декларації, а саме: застосовано невірну ставку акцизного податку, чим порушено вимоги ст.215.3.1 Податкового кодексу України, ст.293-295 Митного кодексу України.

Позивач не погодився з відмовою митного оформлення зазначеного товару згідно вказаних карток відмови в прийнятті митних декларацій, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення, у зв`язку з чим звернувся до суду.

Суд першої інстанції позов задовольнив з тих підстав, що імпортований позивачем товар за суттю та технологією виробництва є сумішшю на основі зброджених напоїв, оскільки виготовлений в результаті природнього (натурального бродіння) винограду та додавання безалкогольних напоїв (вода, підсолоджувачі, лимонна кислота, ароматизатори).

Апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що відповідають нормам матеріального права та обставинам справи з огляду на наступне.

Відповідно до ст. 293 Митного кодексу України (далі - МК України) особою, на яку покладається обов`язок із сплати митних платежів, є декларант. Якщо декларування товарів здійснюється особою, уповноваженою на це декларантом, на таку особу покладається обов`язок із сплати митних платежів солідарно з декларантом. Особою, на яку покладається обов`язок із сплати донарахованих митних платежів - податкового зобов`язання, визначеного за результатами документальної перевірки, є відповідний платник податків.

Статтею 294 МК України визначено, що об`єкт та база оподаткування митними платежами під час переміщення товарів через митний кордон України визначаються відповідно до цього Кодексу, Податкового кодексу України та інших законів України.

Відповідно до ст. 295 МК України митні платежі нараховуються декларантом або іншими особами, на яких покладено обов`язок із сплати митних платежів, самостійно, крім випадків, якщо обов`язок щодо нарахування митних платежів відповідно до цього Кодексу, Податкового кодексу України та інших законів України покладається на органи доходів і зборів. Нарахування сум митних платежів здійснюється у валюті України. Для цілей нарахування митних платежів застосовуються ставки, що діють на день подання органу доходів і зборів митної декларації на товари, а в разі якщо митне оформлення здійснюється без подання митної декларації, - на день його здійснення. У разі якщо для цілей обчислення митних платежів, у тому числі визначення митної вартості товарів, необхідно зробити перерахування іноземної валюти, застосовуються курси валют, визначені відповідно до статті 3-1 цього Кодексу.

Пунктом 213.1 ст. 213 Податкового кодексу України (далі - ПК України) визначено, що об`єктом оподаткування акцизним податком, у тому числі, є операції з реалізації вироблених в Україні підакцизних товарів (продукції).

Згідно п.216.1 ст. 216 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань щодо підакцизних товарів (продукції), вироблених на митній території України, є дата їх реалізації особою, яка їх виробляє, незалежно від цілей і напрямів подальшого використання таких товарів (продукції).

Пунктом 215.2 ст. 215 ПК України визначено ставки податку та перелік товарів, з яких справляється податок.

Згідно з п. п. 215.2.1 п.215.2 ст.215 ПК України ставки податку встановлюються цією статтею і є єдиними на всій території України.

Підпунктом 215.3.1. п.215.3. ст.215 ПК України визначено, що податок справляється з таких товарів та обчислюється за такими ставками: спирт етиловий та інші спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво:

- 2204 10, 2204 21 06 00, 2204 21 07 00, 2204 21 08 00, 2204 21 09 00, 2204 29 10 00, 2205 10 10 00, 2205 90 10 00, 2206 00 39 00 вина ігристі та вина газовані, зброджені напої, вина (напої) ароматизовані ігристі (газовані), фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 15 відсотків об`ємних одиниць етилового спирту, за умови що етиловий спирт, який міститься у готовому продукті, має повністю ферментне (ендогенне) походження, які розливаються у пляшки, закорковані спеціальними пробками для таких напоїв типу гриб, що утримуються на місці за допомогою стяжок або застібок, та/або мають надмірний тиск, спричинений наявністю діоксиду вуглецю у розчині на рівні не менше 1 бар при температурі 20°C, ставка податку 11,65 гривень за 1 літр.;

- 2204, 2205, 2206 (вина та інші зброджені напої без додання етилового спирту в іншому місці не зазначені; вина та інші зброджені напої з доданням етилового спирту) вина та інші зброджені напої (у тому числі суміші із зброджених напоїв та суміші на основі зброджених напоїв), фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 22 відсотки об`ємних одиниць етилового спирту, ставка податку 8,02 гривень за 1 літр.

Основні правила інтерпретації УКТЗЕД наведено в Законі України «Про митний тариф України».

Вказаним законом, зокрема, передбачено, що назви розділів, груп і підгруп наводяться лише для зручності користування УКТЗЕД; для юридичних цілей класифікація товарів в УКТЗЕД здійснюється виходячи з назв товарних позицій і відповідних приміток до розділів чи груп і, якщо цими назвами не передбачено іншого, відповідно до таких правил:

(a) будь-яке посилання в назві товарної позиції на будь-який виріб стосується також некомплектного чи незавершеного виробу за умови, що він має основну властивість комплектного чи завершеного виробу. Це правило стосується також комплектного чи завершеного виробу (або такого, що класифікується як комплектний чи завершений згідно з цим правилом), незібраного чи розібраного;

(b) будь-яке посилання в назві товарної позиції на будь-який матеріал чи речовину стосується також сумішей або сполук цього матеріалу чи речовини з іншими матеріалами чи речовинами. Будь-яке посилання на товар з певного матеріалу чи речовини розглядається як посилання на товар, що повністю або частково складається з цього матеріалу чи речовини. Класифікація товару, що складається більше ніж з одного матеріалу чи речовини, здійснюється відповідно до вимог правила 3.

У разі коли згідно з правилом (b) цього розділу або з будь-яких інших причин товар на перший погляд (prima facie) можна віднести до двох чи більше товарних позицій, його класифікація здійснюється таким чином:

(a) перевага надається тій товарній позиції, в якій товар описується конкретніше порівняно з товарними позиціями, де дається більш загальний його опис. Проте в разі коли кожна з двох або більше товарних позицій стосується лише частини матеріалів чи речовин, що входять до складу суміші чи багатокомпонентного товару, або лише частини товарів, що надходять у продаж у наборі для роздрібної торгівлі, такі товарні позиції вважаються рівнозначними щодо цього товару, навіть якщо в одній з них подається повніший або точніший опис цього товару;

(b) суміші, багатокомпонентні товари, які складаються з різних матеріалів або вироблені з різних компонентів, товари, що надходять у продаж у наборах для роздрібної торгівлі, класифікація яких не може здійснюватися згідно з правилом 3 (a), повинні класифікуватися за тим матеріалом чи компонентом, який визначає основні властивості цих товарів, за умови, що цей критерій можна застосувати;

(c) товар, класифікацію якого не можна здійснити відповідно до правила 3 (a) або 3 (b), повинен класифікуватися в товарній позиції з найбільшим порядковим номером серед номерів товарних позицій, що розглядаються.

Товар, який не може бути класифікований згідно з вищезазначеними правилами, класифікується в товарній позиції, яка відповідає товарам, що найбільше подібні до тих, що розглядаються.

Між сторонами у цій справі відсутній спір щодо правильності визначення коду імпортованого товару за товарною позицією згідно з УКТЗЕД 2206 00 39 00, який визначений позивачем самостійно. Спірним досліджуваним питанням є правильність встановлення ставки акцизного податку щодо зазначеного у митних деклараціях товару на рівні 8,02 грн за 1 літр з кодом товару згідно з УКТЗЕД 2206 00 39 00.

Ставки акцизного податку та перелік товарів з яких цей податок справляється наведено в ст. 215 ПК України.

Згідно з пп. 215.3.1 п. 215.3 ст. 215 ПК України податок справляється з таких товарів та обчислюється за такими ставками спирт етиловий та інші спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво: 2204 10, 2204 21 06 00, 2204 21 07 00, 2204 21 08 00, 2204 21 09 00, 2204 29 10 00, 2205 10 10 00, 2205 90 10 00, 2206 00 39 00.

Вина ігристі та вина газовані, зброджені напої, вина (напої) ароматизовані ігристі (газовані), фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 15 відсотків об`ємних одиниць етилового спирту, за умови що етиловий спирт, який міститься у готовому продукті, має повністю ферментне (ендогенне) походження, які розливаються у пляшки, закорковані спеціальними пробками для таких напоїв типу гриб, що утримуються на місці за допомогою стяжок або застібок, та/або мають надмірний тиск, спричинений наявністю діоксиду вуглецю у розчині на рівні не менше 1 бар при температурі 20°C, ставка податку 11,65 гривень за 1 літр. 2204, 2205, 2206 (вина та інші зброджені напої без додання етилового спирту в іншому місці не зазначені; вина та інші зброджені напої з доданням етилового спирту).

Вина та інші зброджені напої (у тому числі суміші із зброджених напоїв та суміші на основі зброджених напоїв), фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 22 відсотки об`ємних одиниць етилового спирту, ставка податку 8,02 гривень за 1 літр.

Відповідач вважає, що у спірному випадку згідно із вимогами ПК України ставка податку 8,02 грн застосовується виключно до товарів згідно з кодом УКТ ЗЕД 2206 в іншому місці не зазначеному, а ввезені позивачем напої (ігриста суміш зброджених напоїв (вино) з безалкогольними напоями (демінералізована вода) з армотизаторами) зазначені в УКТ ЗЕД 2206 00 39 00, що є підставою для застосування до нього ставки податку 11,65 грн.

Апеляційний суд погоджується із висновками суду першої інстанції про помилковість таких доводів відповідача з огляду на наступне.

Відповідно до пп. 14.1.4 п. 14.1 ст. 14 ПК України акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).

Згідно з пп. 215.3.1 п. 215.3 ст. 215 ПК України у товарній позиції 2206 за кодом 2206 00 39 00 згідно з УКТ ЗЕД класифікуються алкогольні напої як «вина та інші зброджені напої (у тому числі суміші із зброджених напоїв та суміші на основі зброджених напоїв)…», які, оподатковуються за ставкою акцизного податку 8,02 грн за 1 літр.

Також відповідно до цього ж пп. 215.3.1 п. 215.3 ст. 215 ПК України у товарній позиції 2206 за кодом 2206 00 39 00 згідно з УКТ ЗЕД класифікуються «вина ігристі та вина газовані, зброджені напої, вина (напої) ароматизовані ігристі (газовані)…», які оподатковуються за ставкою акцизного податку 11,65 грн за 1 літр.

Таким чином, товар, який ввозить позивач згідно з УКТ ЗЕД 2206 00 39 00, згадується у двох різних колонках таблиці ставок акцизного податку.

В одному випадку ставка податку для товару із кодом згідно з УКТ ЗЕД 2206 00 39 00 становить 11,65 грн (вина ігристі та вина газовані, зброджені напої) за 1 літр, а в іншому випадку 8,02 грн за 1 літр (суміші із зброджених напоїв та суміші на основі зброджених напоїв).

Та обставина, що товар, який ввозить позивач згідно з УКТ ЗЕД 2206 00 39 00, згадується у двох різних колонках таблиці ставок акцизного податку, не дає підстав для висновку про правомірність рішень відповідача, адже за загальним правилом класифікації товарів у разі коли товар на перший погляд (prima facie) можна віднести до двох чи більше товарних позицій, його класифікація здійснюється таким чином: перевага надається тій товарній позиції, в якій товар описується конкретніше порівняно з товарними позиціями, де дається більш загальний його опис.

У разі коли кожна з двох або більше товарних позицій стосується лише частини матеріалів чи речовин, що входять до складу суміші чи багатокомпонентного товару, або лише частини товарів, що надходять у продаж у наборі для роздрібної торгівлі, такі товарні позиції вважаються рівнозначними щодо цього товару, навіть якщо в одній з них подається повніший або точніший опис цього товару.

Відповідно до графи 31 митних декларацій, які були подані позивачем до митного оформлення, декларантом задекларовано товар, а саме: напої на основі вина ігристі ароматизовані (суміш на основі зброджених напоїв): ароматизований винний напій ігристий Novellina, у скляних пляшках місткістю 0,75 л. з вмістом спирту етилового не більше 8,5 % об. Fragolino Bianco у зазначеній в кожній з декларації кількості з уточненням, що зброджені напої одержані виключно в результаті природного (натурального) бродіння винограду з вмістом спирту не більше 8,5 відсотка об`ємних одиниць (без додавання спирту), безалкогольних напоїв (води, підсолоджувачів, лимонної кислоти та ароматизаторів). Склад: вино (51 %), демінералізована вода (42%), сахароза (6,9 %), ароматизатор (0,1%), сульфіти.

Отже, імпортований позивачем товар за суттю та технологією виробництва є сумішшю на основі зброджених напоїв, оскільки виготовлений в результаті природнього (натурального бродіння) винограду та додавання безалкогольних напоїв (вода, підсолоджувачі, лимонна кислота, ароматизатори).

Таким чином, найбільш точний опис цього товару для цілей оподаткування акцизним податком - це саме інші зброджені напої (у тому числі суміші із зброджених напоїв та суміші на основі зброджених напоїв), фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 22 відсотки об`ємних одиниць етилового спирту.

Правомірними є доводи позивача про те, що оскільки ТзОВ «Максіфуд Україна» імпортує суміші на основі зброджених напоїв, а не вина ігристі, вина газовані та зброджені напої, то відповідно до таких товарів необхідно застосовувати ставку акцизного податку в розмірі 8,02 грн за 1 літр.

Крім цього, як уже зазначалось вище, у підпункті 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 Податкового кодексу України код товару, який ввозить підприємство згідно УКТ ЗЕД 2206 00 39 00 згадується в двох різних колонках таблиці ставок акцизного податку (в одному випадку ставка податку для товару із кодом згідно УКТ ЗЕД 2206 00 39 00 становить 11,65 грн. за 1 літр, а в іншому з кодом деталізації на рівні перших 4 знаків 2206 - 8,02 грн. за 1 літр).

Згідно описом товару (продукції) згідно з УКТ ЗЕД за ставкою податку в розмірі 11,65 грн. за 1 літр, оподатковуються вина ігристі та вина газовані, зброджені напої, вина (напої) ароматизовані ігристі (газовані), фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 15 відсотків об`ємних одиниць етилового спирту, за умови що етиловий спирт, який міститься у готовому продукті, мас повністю ферментне (ендогенне) походження, які розливаються у пляшки, закорковані спеціальними пробками для таких напоїв типу "гриб", що утримуються на місці за допомогою стяжок або застібок, га/або мають надмірний тиск, спричинений наявністю діоксиду вуглецю у розчині на рівні не менше 1 бар при температурі 20 С.

Крім того, згідно описом товару (продукції) згідно з УКТ ЗЕД за ставкою податку в розмірі 8,02 грн. за 1 літр, оподатковуються вина та інші зброджені напої (у тому числі суміші із зброджених напоїв та суміші на основі зброджених напоїв), фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 22 відсотки об`ємних одиниць етилового спирту.

Таким чином, Податковий кодекс України по різному визначає ставки акцизного податку для різних видів товару із кодом згідно УКТ ЗЕД 2206 00 39 00 - в залежності від самого виду товару.

Товар під назвою «суміші із зброджених напоїв та суміші на основі зброджених напоїв» відсутній в описі товару який оподатковується за ставкою податку в розмірі 11,65 грн. за 1 літр., однак, такий товар наявний в лише описі товару який оподатковується за ставкою податку в розмірі 8,02 грн. за 1 літр.

Водночас, в разі якщо відповідний код міститься у двох рядках визначеної підпунктом 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 Податкового кодексу України таблиці, що надає можливість обрати різні ставки акцизного податку, превалюючим є саме опис товару (продукції) згідно з УКТ ЗЕД.

До аналогічного висновку дійшов Верховний суд в постанові від 11 листопада 2020 року по справі № 1.380.2019.004212 (адміністративне провадження № к/9901/8521/20).

Крім цього, опис товару (продукції) згідно з УКТ ЗЕД 2204, 2205, 2206 за ставкою податку в розмірі 8,02 грн. за 1 літр, містить застереження, згідно з яким за даною ставкою податку оподаьковуються вина та інші зброджені напої без додання етилового спирту в іншому місці не бачені; вина та інші зброджені напої з доданням етилового спирту.

Однак, поза увагою відповідача залишився той факт, що в даному застереженні, так само як і в описі товару (продукції) згідно з УКТ ЗЕД за ставкою податку в розмірі 11,65 грн. за 1 літр, мова йде саме про зброджені напої, в той час як позивач імпортує не зброджені напої, а суміші на основі зброджених напоїв (Novellina Fragolino Bianco, ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , Sprinz&Roll Novellina). Такий товар в іншому місці не зазначений, а тому при його імпорті на митну територію України необхідно застосовувати ставку акцизного податку в розмірі 8,02 грн. за 1 літр.

Також апелянт вказує на те, що позивач імпортує саме вина ігристі та вина газовані, та зброджені напої, а не суміші на основі зброджених напоїв, оскільки у всіх митних деклараціях відповідний товар поіменований як «ароматизований винний напій», тому такий товар відповідає опису товару за ставкою 11, 65 грн. за 1 літр.

Проте повний опис товару в графі 31 митних декларацій зазначено наступним чином: «напої на основі вина ігристі ароматизовані (суміш на основі зброджених напоїв): ароматизований винний напій ігристий Novellina, у скляних пляшках місткістю 0,75 л. з вмістом спирту етилового не більше 8,5 % об.: 15960 шт., Зброджені напої одержані виключно в результаті природного (натурального) бродіння винограду з вмістом спирту не більше 8,5 відсотка об`ємних одиниць (без додавання спирту), безалкогольних напоїв (води, підсолоджувачів, лимонної кислоти та ароматизаторів). Склад: вино (51 %), демінералізована вода (41 %), сахароза (6,9 %), грушевий сік (0,1 %), ароматизатор (0,1%), сульфіти»

Відповідно до складу, вино складає лише 51 %, а 49 % це - додавання інших складових частин: мінералізованої води (41 %), сахарози (6.9 %), ароматизаторів (0,1 %) та сульфітів, що відповідно свідчить про те, що товар який позивач імпортує на митну територію України є саме сумішшю на основі зброджених напоїв, а тому такий товар відповідає опису товару за ставкою 8,02 грн. за 1 літр.

Також вірним є посилання суду першої інстанції на те, що питання правомірності застосування до сумішей на основі зброджених напоїв (FragolinoBianco NOVELLINA, Fragolino ROSSO NOVELLINA) ставки акцизного збору 8,02 грн за 1 літр вже було предметом розгляду Верховним Судом у справі №1.380.2019.004212 та у справі №1.380.2019.005537, про що зроблено висновок, аналогічний за змістом та по суті.

Також правова позиція щодо застосування чинного законодавства у спірних правовідносинах була висловлена Верховним Судом у постанові від 10 лютого 2021 року у справі № 380/671/20 та у постанові від 19 квітня 2022 року у справі № 1.380.2019.005537.

У постанові від 19 квітня 2022 року по справі № 1.380.2019.005537 Верховний Суд дійшов наступного висновку: «Як встановлено судами попередніх інстанцій Імпортований позивачем товар (алкогольні напої «Fiorelli Fragolino Bianco», «Rosso Spumante Pesca», «Moscato Ananas Fiorelli», «Moscalo Mandarino Fiorelli») згідно з обставинами, що встановлені судами попередніх інстанцій та не спростовані відповідачем, за своєю суттю та технологією виробництва, є сумішшю на основі зброджених напоїв.

Тобто, ТО В «Регно Італія УА» імпортує саме суміші на основі зброджених напоїв, а не вина ігристі, вина газовані та зброджені напої. Наведене підтверджується результатами аналізу способу виробництва таких напоїв - в результаті природнього (натурального) бродіння винограду з вмістом спирту не більше 8,5 відсотка об`ємних одиниць (без додавання спирту) та безалкогольних напоїв (вода, підсолоджувачі, лимонна кислота, ароматизатори).

Та обставина, що товар, який ввозить позивач згідно з УКТ ЗЕД 2206 00 39 00, згадується у двох різних колонках таблиці ставок акцизного податку, не спростовує правильності висновків судів попередніх інстанцій, адже колонки зі ставкою 8,02 грн. за 1 літр (друга колонка) та 11,65 грн. за 1 літр (перша колонка) співвідносяться як загальне та спеціальне.

При цьому застосування спеціальної ставки у розмірі 11,65 грн. за 1 літр вимагає відповідності товарів низці класифікуючих ознак, які стосуються як хіміко-біологічних властивостей, так і технологічних вимог транспортування імпортованого товару.

Що ж стосується ставки у розмірі 8,02 грн. за 1 літр, - вона включає більш ширший перелік товарних позицій, а її застосування обумовлено, насамперед, відсутністю зазначення відповідних товарних позицій в іншому місці, зокрема, мова йде про «суміші із зброджених напоїв та суміші на основі зброджених напоїв», що відповідає номенклатурі та опису імпортованого позивачем товару - ароматизованих напоїв «Fiorelli Fragolino Bianco», «Rosso Spumante Pesca», « ІНФОРМАЦІЯ_1 », «Moscato Mandarino Fiorelli».

Щодо доводів відповідача про те, що позивачем самостійного було визначено у товарно- митних деклараціях код УКТ ЗЕД імпортованого товару як 2206 00 39 00, колегія суддів враховує, що відповідність десяти значному коду УКТ ЗЕД є лише передумовою, що забезпечує можливість переходу до чотирьох значного коду, оскільки декларування товару за чотирьох значним номером товарної позиції є технічно неможливим без вказівки товарної підкатегорії.

Отже, логічно і фактично неспроможними є твердження митного органу про те, що відповідність окремих якісних характеристик товару десятизначному коду класифікації унеможливлює застосування ставки акцизного збору, визначеної для товарної позиції за кодом 2206 за умови декларування товару у підкатегорії за кодом 2206 00 39 00.

За змістом обставин, встановлених судами першої та апеляційної інстанцій, найбільш точний опис цього товару для цілей оподаткування акцизним податком це - саме інші зброджені напої (у тому числі суміші із зброджених напоїв та суміші на основі зброджених напоїв), фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 22 відсотки об`ємних одиниць етилового спирту..».

Підстав для відступу від наведених правових позиція, колегія суддів апеляційного суду не знаходить.

Аналогічні висновки були надані Верховним Судом в постанові від 11 листопада 2020 у справі № 1.380.2019.004212 (адміністративне провадження № К/9901/8521/20), постанові від 10 лютого 2021 року у справі №380/671/20 (адміністративне провадження №К/9901/23969/20), постанові від 31 травня 2022 року у справі №380/1270/21 (адміністративне провадження № К/9901/47015/21) та постанові від 31 травня 2022 року у справі №380/1201/21 (адміністративне провадження № К/9901/41318/21)

Крім цього, у пункті 78 постанови Великої Палати Верховного Суду від 01 липня 2020 року у справі № 260/81/19 зроблено правовий висновок про те, що за практикою ЄСПЛ, яка сформувалась з питань імперативності правил про прийняття рішення на користь платника податків, у разі існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов`язків платника податків слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків (справа «Сєрков проти України», заява №м 39766/05. Пункт 43).

Існування нечіткого, суперечливого нормативного регулювання зумовлює виникнення у позивача стану правової невизначеності.

Європейська Комісія за демократію через право (Венеціанська Комісія) у Доповіді щодо верховенства права від 04 квітня 2011 року № 512/2009 зазначила, що однією з складових верховенства права є правова визначеність; вона вимагає, щоб правові норми були чіткими й точними, спрямованими на те, щоб забезпечити постійну прогнозованість (передбачуваність) ситуацій та правовідносин, що виникають.

Як випливає з практики ЄСПЛ, поняття «якість закону» означає, що національне законодавство повинне бути доступним і передбачуваним, тобто визначати достатньо чіткі положення, аби дати адекватну вказівку щодо обставин і умов, за яких державні органи мають право вживати заходів, що вплинуть на конвенційні права їх носіїв (рішення ЄСПЛ від 24 квітня 2008 року у справі C. Дж. та інші проти Болгарії, заява № 1365/07, пункт 39, від 9 січня 2013 року у справі Олександр Волков проти України, заява № 21722/11, пункт 170).

ЄСПЛ неодноразово зазначав, що формулювання законів не завжди чіткі, тому їх тлумачення і застосування залежить від практики. Роль розгляду справ у судах полягає саме в тому, щоб позбутися таких інтерпретаційних сумнівів з урахуванням змін у повсякденній практиці (рішення ЄСПЛ від 11 листопада 1996 року у справі Кантоні проти Франції, заява №17862/91, пункти 31-32; від 11 квітня 2013 року у справі Вєренцов проти України, заява №20372/11, пункт 65).

Отже, принцип правової визначеності має застосовуватись не лише на етапі нормотворчої діяльності, а й під час безпосереднього застосування існуючих норм права, що даватиме можливість особі в розумних межах передбачати наслідки своїх дій, а також послідовність дій держави щодо можливого втручання в охоронювані Конвенцією та Конституцією України права та свободи цієї особи.

З урахуванням наведених вище обставин справи та норм чинного законодавства, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про обґрунтованість та необхідність задоволення позовних вимог ТзОВ «Максіфуд Україна», оскільки картки відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення є протиправними та підлягають скасуванню.

Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Інші доводи апеляційної скарги зроблених висновків не спростовують, та зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними і трактуванні їх на власний розсуд.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.

Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За таких підстав апеляційна скарга задоволенню не підлягає, підстав для скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не знаходить.

Відповідно до ст. 139 КАС України, судові витрати перерозподілу не підлягають.

Керуючись статтями 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Львівської митниці залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2022 року у справі №380/7522/22 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Головуючий суддя З. М. Матковська
судді С. М. Кузьмич
В. З. Улицький
Повне судове рішення складено 17.02.2023