Справа № 480/10207/21
Суддя: Перцова Т.С.
Дата ухвалення: 2023-02-06 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 лютого 2023 р.Справа № 480/10207/21
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Перцової Т.С.,

Суддів: Жигилія С.П. , Русанової В.Б. ,

за участю секретаря судового засідання Пукшин Л.Т.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Державної податкової служби України на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 31.05.2022, головуючий суддя І інстанції: І.Г. Шевченко, м. Суми, повний текст складено 06.06.22 по справі № 480/10207/21

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ШЛЯХБУД ТРОСТЯНЕЦЬ"

до Державної податкової служби України

про визнання дій протиправними та зобов`язання вчинити дії,

ВСТАНОВИВ

Товариство з обмеженою відповідальністю "Шляхбуд Тростянець" (далі - позивач, ТОВ "Шляхбуд Тростянець") звернулося до Сумського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Державної податкової служби України (далі - відповідач, ДПС України), в якій просило суд :

- визнати протиправними дії відповідача щодо відмови у прийнятті до реєстрації податкових накладних від 05.04.2021 № 31, від 05.04.2021 № 40, від 05.04.2021 № 44, від 06.04.2021 № 32, від 06.04.2021 № 41, від 08.04.2021 № 35, від 09.04.2021 № 33, від 09.04.2021 № 42, від 09.04.2021 № 82, від 12.04.2021 № 39, від 13.04.2021 № 34, від 13.04.2021 № 36, від № 45, від 15.04.2021 № 37, від 15.04.2021 № 48 та від 15.04.2021 № 83 в Єдиному реєстрі податкових накладених (далі - ЄРПН), які було направлено уповноваженою особою ТОВ "Шляхбуд Тростянець";

- зобов`язати відповідача зареєструвати в ЄРПН податкові накладні ТОВ "Шляхбуд Тростянець" від 05.04.2021 № 31, від 05.04.2021 № 40, від 05.04.2021 № 44, від 06.04.2021 № 32, від 06.04.2021 № 41, від 08.04.2021 № 35, від 09.04.2021 № 33, від 09.04.2021 № 42, від 09.04.2021 № 82, від 12.04.2021 № 39, від 13.04.2021 № 34, від 13.04.2021 № 36, від 14.04.2021 № 45, від 15.04.2021 № 37, від 15.04.2021 № 48 та від 15.04.2021 № 83 датою їх подання.

В обґрунтування позовних вимог зазначено про протиправність дій відповідача щодо відмови у реєстрації спірних податкових накладних з посиланням на порушення позивачем вимог статті 6 Закону України "Про електронні документи та електронний документообіг", оскільки на дату подання податкових накладних (29.04.2021, 25.08.2021, 06.09.2021, 09.09.2021 та 21.09.2021), останні були засвідчені чинним електронним цифровим підписом директора ТОВ "Шляхбуд Тростянець", а саме ОСОБА_1 , який займає відповідну посаду з 19.04.2021 та уповноважений на вчинення таких дій, а відтак неприйняття контролюючим органом податкових накладних до реєстрації є безпідставним.

Зазначив, що у період між датами складання податкових накладних і датами накладення на них кваліфікованого електронного підпису керівника у ТОВ "Шляхбуд Тростянець" змінився керівник, внаслідок чого спірні податкові накладні за період з 05.04.2021 по 15.04.2021, складені за керівництва Сосницького Г.Є., а підписані та направлені на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних при керівникові Шляхті Ю.О.

Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 31.05.2022 у справі №480/10207/21 позовну заяву товариства з обмеженою відповідальністю "ШЛЯХБУД ТРОСТЯНЕЦЬ" (42600, Сумська область, м. Тростянець, вул. Благовіщенська, 58, ) до Державної податкової служби України (04053, м. Київ, Львівська площа, 8, ) про визнання дій протиправними та зобов`язання вчинити дії задоволено частково.

Визнано протиправними дії Державної податкової служби України щодо відмови у прийнятті до реєстрації податкових накладних від 05.04.2021 № 31, від 05.04.2021 № 40, від 05.04.2021 № 44, від 06.04.2021 № 32, від 06.04.2021 № 41, від 08.04.2021 № 35, від 09.04.2021 №33, від 09.04.2021 № 42, від 09.04.2021 № 82, від 12.04.2021 № 39, від 13.04.2021 № 34, від 13.04.2021 № 36, від 14.04.2021 № 45, від 15.04.2021 № 37, від 15.04.2021 № 48 та від 15.04.2021 № 83 в Єдиному реєстрі податкових накладених, які було направлено Товариством з обмеженою відповідальністю "Шляхбуд Тростянець";

Зобов`язано Державну податкову службу України прийняти на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних направлені Товариством з обмеженою відповідальністю "Шляхбуд Тростянець" податкові накладні від 05.04.2021 № 31, від 05.04.2021 № 40, від 05.04.2021 № 44, від 06.04.2021 № 32, від 06.04.2021 № 41, від 08.04.2021 № 35, від 09.04.2021 № 33, від 09.04.2021 № 42, від 09.04.2021 №82, від 12.04.2021 № 39, від 13.04.2021 № 34, від 13.04.2021 № 36, від 14.04.2021 № 45, від 15.04.2021 № 37, від 15.04.2021 № 48 та від 15.04.2021 № 83.

Стягнуто з Державної податкової служби України за рахунок бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ШЛЯХБУД ТРОСТЯНЕЦЬ" в рахунок повернення сплачений при подачі до суду судовий збір у розмірі 2270 грн.

В задоволенні інших позовних вимог відмовлено.

Відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог, подав апеляційну скаргу, у якій, посилаючись на не з`ясування судом всіх обставин справи, неправильне застосування норм матеріального та процесуального права, просив суд апеляційної інстанції рішення Сумського окружного адміністративного суду від 31.05.2022 у справі № 480/10207/21 скасувати та ухвалити нову постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги наполягав на правомірності дій відповідача щодо неприйняття на реєстрацію спірних податкових накладних, оскільки за наслідком їх автоматизованого моніторингу та розшифрування, ДПС України з дотриманням вимог п.12 Порядку ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі за текстом Порядок № 1246), сформовано квитанції про неприйняття таких документів через відсутність інформації про право підпису на дату складання податкових накладних особи, що її засвідчила.

Вказує, що у разі зміни керівника на підприємстві (автора, який набуває статусу СЕД шляхом приєднання до Договору та надає право підпису електронних документів іншим особам, яким делеговано право підпису), електронний документ, який був створений на дату дії повноважень попереднього керівника, але не підписаний чинним КЕП, вважається не завершеним (створеним) згідно з вимогами статті 6 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг». З огляду на зазначене, вважає, що новий керівник Шляхта Ю.О. не міг підписати спірні податкові накладні, оскільки діяв в межах іншого Договору, дата набрання чинності якого відрізняється від дати створення електронного документу. Крім того, на дату виникнення податкових зобов`язань, ОСОБА_1 не перебував на посаді директора ТОВ «Шляхбуд Тростянець» і не був наділений правом підпису податкових накладних, жодних доказів наявності у нього відповідних повноважень на дату складання спірних податкових накладних позивачем не надано. Враховую наведене у відповідача були відсутні підстави прийняти податкові накладні.

Також зазначив, що судом першої інстанції залишено поза увагою недотримання позивачем вимог Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06.06.2017 № 557 ( далі Порядок №557) та п. 10 Порядку № 1246 щодо делегування права підпису та вимог. Вважає, що позивач міг самостійно уникнути негативних наслідків у вигляді неприйняття відповідачем спірних податкових накладних, якщо б завчасно наділив правом підпису іншу уповноважену особу, крім керівника, яка була на посаді на дату виникнення податкових зобов`язань, та подав до контролюючого органу відповідне повідомлення за формою згідно з додатком 2 до Порядку № 557.

Крім того, зауважив, що відповідач ніколи не ототожнював поняття створення електронного документу та надіслання його на реєстрацію, а навпаки зазначав, що вказані дії мають принципово різний характер, і повинні вчинятися лише уповноваженими особами, через що і відбулося неприйняття на реєстрацію податкових накладних.

Позивач у надісланому до суду відзиві на апеляційну скаргу заперечував проти її задоволення та просив рішення суду першої інстанції залишити без змін, розгляд справи проводити без участі представника ТОВ «Шляхбуд Тростянець». Зазначив, що податковим законодавством передбачено можливість складання податкових накладних за однією датою (датою виникнення податкових зобов`язань відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України), а реєстрацію їх за іншою датою (за правилами п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України), а тому неприйняття відповідачем до реєстрації податкових накладних, щонадіслані у період з 29.04.2021 по 21.09.2021, а складені з 05.04.2021 по 15.04.2021, на які накладено дійсний станом на дату відправки на реєстрацію електронний цифровий підпис ОСОБА_1 є протиправним.

Сторони в судове засідання не прибули, були повідомлені належним чином про дату, час та місце проведення судового засідання, про причини неявки до суду не повідомили.

У відповідності до ч. 2 ст. 313 КАС України неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ "Шляхбуд Тростянець" було складено та направлено на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні від 05.04.2021 № 31, від 05.04.2021 № 40, від 05.04.2021 № 44, від 06.04.2021 № 32, від 06.04.2021 № 41, від 08.04.2021 № 35, від 09.04.2021 № 33, від 09.04.2021 № 42, від 09.04.2021 № 82, від 12.04.2021 № 39, від 13.04.2021 № 34, від 13.04.2021 № 36, від 14.04.2021 № 45, від 15.04.2021 № 37, від 15.04.2021 № 48 та від 15.04.2021 № 83 (а.с.7-22).

Однак, згідно з квитанціями ДПС України від 29.04.2021, 21.09.2021, 25.08.2021, 06.09.2021, 08.09.2021, 09.09.2021, 21.09.2021 (а.с.23-38) вказані податкові накладні прийнято не було.

Так, по податковим накладним № 31 від 05.04.2021, № 32 від 06.04.2021, № 34 від 13.04.2021, № 48 від 15.04.2021 причину не прийняття вказано: «Документ не може бути прийнятий - порушено вимоги статті 6 Закону України "Про електронні документи та електронний документообіг" - кваліфікований електронний підпис особи ОСОБА_1 , яким засвідчено електронний документ, не є чинним на дату складання податкової накладної».

По податковим накладним № 40 від 05.04.2021, № 44 від 05.04.2021, № 41 від 06.04.2021, № 35 від 08.04.2021, № 33 від 09.04.2021, № 42 від 09.04.2021, № 82 від 09.04.2021, № 39 від 12.04.2021, № 36 від 13.04.2021, № 45 від 14.04.2021, № 37 від 15.04.2021, № 83 від 15.04.2021 в якості причини не прийняття вказано: Документ не може бути прийнятий - порушено вимоги статті 6 Закону України Про електронні документи та електронний документообіг - відсутня інформація про право підпису на дату складання документу особи, що засвідчила податкову накладну ОСОБА_1 ).

Не погодившись з вказаними діями ДПС України щодо неприйняття на реєстрацію податкових накладних, позивач звернувся до суду з даним позовом за захистом своїх прав.

Задовольняючи позовні вимоги в частині визнання протиправними дії Державної податкової служби України щодо відмови у прийнятті до реєстрації податкових накладних та зобов`язання прийняти їх на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних, суд першої інстанції виходив з їх обґрунтованості та відсутності у ДПС України підстав для неприйняття до реєстрації податкових накладних ТОВ «Шляхбуд Тростянець», оскільки відповідно до Податкового кодексу України позивач має право скласти податкові накладні за датою виникнення податкових зобов`язань, а подати на реєстрацію за іншою датою (п.201.10 ст. 201 Податкового кодексу України). Судом враховано, що на час накладення електронного цифрового підпису та подання податкових накладних до контролюючого органу за період з 29.04.2021 по 21.09.2021, посаду директора ТОВ "Шляхбуд Тростянець" займав ОСОБА_1 , електронний цифровий підпис якого, відповідно до доказів, поданих відповідачем, був дійсним та зареєстрованим з 19.04.2021.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні, суд зазначив, що відповідачем ще не вчинено всіх дій, передбачених п. 12 Порядком № 1246, та не прийнято рішення про відмову у реєстрації податкових накладних, тому належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання відповідача прийняти на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних направлені товариством з обмеженою відповідальністю "Шляхбуд Тростянець" податкові накладні.

Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції з наступних підстав.

За змістом пп. «а» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) (далі за текстом ПК України) об`єктом оподаткування є постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Абзацами 1, 2, 9, 10, 14 пункту 201.10 статті 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком № 1246.

Відповідно до п. 2 Порядку № 1246, податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі також - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно з п. 20 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, усі податкові накладні скріплюються електронними цифровими підписами посадових осіб платника податку та електронним цифровим підписом (за наявності), що є аналогом відбитка печатки постачальника (продавця). Податкова накладна не скріплюється електронними цифровими підписами (печаткою) отримувача (покупця) товарів/послуг.

Накладання електронних цифрових підписів посадових осіб (печаток) платника податку здійснюється у порядку, визначеному законодавством.

Відповідно до п. 5 Порядку № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування приймаються до Реєстру у разі дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 200-1.3, 200-1.9 статті 200-1 та пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 Кодексу, а також з урахуванням Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Реєстрації підлягають податкові накладні та/або розрахунки коригування (у тому числі ті, що не надаються отримувачу (покупцю) товарів/послуг, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, складені за операціями з постачання послуг нерезидентом) незалежно від суми податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування.

Згідно з п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки:

відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту);

чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;

реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;

дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу;

наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу;

наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року);

наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується;

факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами;

наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування;

дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «;Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Згідно з положеннями п.п. 13-15 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС.

У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.

Дослідивши квитанції про неприйняття документів, колегією суддів встановлено, що підставою для неприйняття до реєстрації податкових накладних ТОВ «Шляхбуд Тростянець» № 31 від 05.04.2021, № 32 від 06.04.2021, № 34 від 13.04.2021, № 48 від 15.04.2021 слугувало встановлення порушення вимог статті 6 Закону України "Про електронні документи та електронний документообіг", а саме, кваліфікований електронний підпис особи ОСОБА_1 , яким засвідчено електронні документи, не був чинним на дату складання податкових накладних.

В якості підстави для неприйняття податкових накладних № 40 від 05.04.2021, № 44 від 05.04.2021, № 41 від 06.04.2021, № 35 від 08.04.2021, № 33 від 09.04.2021, № 42 від 09.04.2021, № 82 від 09.04.2021, № 39 від 12.04.2021, № 36 від 13.04.2021, № 45 від 14.04.2021, № 37 від 15.04.2021, № 83 від 15.04.2021 зазначено порушення вимог статті 6 Закону України Про електронні документи та електронний документообіг, а саме відсутність інформації про право підпису на дату складання документу особи, яка засвідчила податкову накладну - ОСОБА_1 .

Основні організаційно-правові засади електронного документообігу та використання електронних документів передбачені Законом України від 22травня 2003 року № 851-IV «Про електронні документи та електронний документообіг».

Згідно зі ст. 1 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг» суб`єктами електронного документообігу є автор, підписувач, адресат та посередник, які набувають передбачених законом або договором прав і обов`язків у процесі електронного документообігу.

Відповідно до ст. 6 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг» ( в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для ідентифікації автора електронного документа може використовуватися електронний підпис.

Накладанням електронного підпису завершується створення електронного документа.

Відносини, пов`язані з використанням удосконалених та кваліфікованих електронних підписів, регулюються Законом України "Про електронні довірчі послуги".

Використання інших видів електронних підписів в електронному документообігу здійснюється суб`єктами електронного документообігу на договірних засадах.

З метою нормативно-правового врегулювання обміну електронними документами з контролюючими органами відповідно до вимог законів щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису та згідно з Положенням про Міністерство фінансів України, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 20 серпня 2014 року № 375 наказом Міністерства фінансів України від 06 червня 2017 року №557 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01 червня 2020 року № 261) затверджено Порядок № 557.

Згідно п.п. 1-7 розділу ІІ Порядку№ 557, суб`єкти електронного документообігу, які здійснюють його на договірних засадах, самостійно визначають режим доступу до електронних документів, що містять конфіденційну інформацію, та встановлюють для них систему (способи) захисту. В інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних системах, які забезпечують обмін електронними документами, що містять державні інформаційні ресурси або інформацію з обмеженим доступом, повинен забезпечуватися рівень захисту цієї інформації, який відповідно до законодавства має відповідати ступеню обмеження доступу до неї.

Автор створює електронні документи у строки та відповідно до порядку, що визначені законодавством для відповідних документів в електронному та паперовому вигляді, із зазначенням всіх обов`язкових реквізитів та з використанням засобу кваліфікованого електронного підпису чи печатки, керуючись цим Порядком, а також Договором (крім фізичних осіб, які не є самозайнятими особами).

Створення електронного документа завершується накладанням на нього кваліфікованого електронного підпису підписувача (підписувачів) та печатки (за наявності).

Автор має право отримати кваліфіковану електронну довірчу послугу у будь-якого кваліфікованого надавача електронних довірчих послуг.

Після накладання кваліфікованого електронного підпису автор здійснює шифрування електронного документа з дотриманням вимог до форматів криптографічних повідомлень, затверджених в установленому законодавством порядку, та надсилає його у форматі (стандарті) з використанням телекомунікаційних мереж до адресата протягом операційного дня.

Електронні форми документів у форматі за стандартом на основі специфікації eXtensibleMarkupLanguage (XML) оприлюднюються на офіційному вебпорталі ДПС.

У разі якщо адресатом є контролюючий орган, після надходження електронного документа здійснюється його автоматизована перевірка.

Автоматизована перевірка здійснюється у день надходження або не пізніше наступного робочого дня, якщо електронний документ надійшов після закінчення операційного дня.

Автоматизована перевірка електронного документа включає:

- перевірку правового статусу кваліфікованого електронного підпису чи печатки відповідно до частини другої статті 18 Закону України «Про електронні довірчі послуги»;

- перевірку обов`язковості та послідовності накладання на електронний документ кваліфікованого електронного підпису чи печатки підписувачів у встановленому порядку;

- перевірку відповідності електронного документа затвердженому формату (стандарту);

- перевірку наявності обов`язкових реквізитів;

- перевірку права підпису електронного документа підписувачем.

Згідно з п. 8 розділу ІІ Порядку №557 перша квитанція надсилається автору електронного документа протягом двох годин з часу його отримання контролюючим органом, в іншому разі - протягом перших двох годин наступного операційного дня.

У першій квитанції, що формується за результатами автоматизованої перевірки, зазначеної у пункті 7 цього розділу, повідомляється про результати такої перевірки. У разі негативних результатів автоматизованої перевірки у першій квитанції повідомляється про неприйняття електронного документа із зазначенням причин, у такому випадку друга квитанція не формується. На першу квитанцію накладається печатка контролюючого органу, здійснюється її шифрування та надсилання автору електронного документа. Другий примірник першої квитанції в електронному вигляді зберігається в контролюючому органі.

Якщо автору протягом встановленого строку після відправки електронного документа не надійшла перша квитанція, електронний документ вважається не одержаним адресатом.

Відповідно до п. 10 Порядку № 1246 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) до Реєстру приймаються податкова накладна та/або розрахунок коригування, складені в електронній формі з накладенням:

кваліфікованого електронного підпису головного бухгалтера (бухгалтера) або кваліфікованого електронного підпису керівника (у разі відсутності у постачальника (продавця) посади бухгалтера) та кваліфікованої електронної печатки (у разі наявності) постачальника (продавця), що є юридичною особою;

кваліфікованого електронного підпису постачальника (продавця), що є фізичною особою - підприємцем.

Для делегування права підпису податкової накладної та/або розрахунку коригування іншій посадовій особі платник податку повідомляє про таку особу, в тому числі дані кваліфікованого сертифіката відкритого ключа зазначеної особи, орган ДПС за основним місцем обліку (за неосновним місцем обліку - для платників податку, які змінили місцезнаходження та для яких сплата визначених законодавством податків і зборів після такої реєстрації здійснюється за місцем попередньої реєстрації до закінчення поточного бюджетного періоду) відповідно до Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Колегія суддів зазначає, що у Порядку № 1246 кваліфікований електронний підпис накладається лише під час реєстрації податкової накладної, а не при її складанні.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що відповідно до п.п 2.3 рішення учасника ТОВ «Шляхбуд Тростянець» від 09.04.2021 № 4 директор ТОВ «Шляхбуд Тростянець» ОСОБА_2 вирішив передати за договором купівлі-продажу частку у статутному капіталі в розмірі 100 відсотків вартістю 1000 гривень ОСОБА_1 та скласти з себе повноваження директора ТОВ «Шляхбуд Тростянець».

Так, п. 3 рішення учасника ТОВ «Шляхбуд Тростянець» від 12.04.2021 № 5 особою, якій надається право вчиняти дії, пов`язані з реєстрацією змін до відомостей про юридичну особу, визначено учасника ОСОБА_1 .

Відповідно до інформації з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, з 19.04.2021 Шляхта Юрій Олександрович є керівником ТОВ «Шляхбуд Тростянець», який наділений повноваженнями вчиняти дії від імені юридичної особи, у тому числі підписувати договори тощо. (а.с. 42).

Таким чином, на дату виникнення податкових зобов`язань та на момент складання позивачем відповідно до вимог п. 201.1 ст. 201 ПК України податкових накладних від 05.04.2021 № 31, від 05.04.2021 № 40, від 05.04.2021 № 44, від 06.04.2021 № 32, від 06.04.2021 № 41, від 08.04.2021 № 35, від 09.04.2021 № 33, від 09.04.2021 № 42, від 09.04.2021 № 82, від 12.04.2021 № 39, від 13.04.2021 № 34, від 13.04.2021 № 36, від 14.04.2021 № 45, від 15.04.2021 № 37, від 15.04.2021 № 48 та від 15.04.2021 № 83 директором ТОВ «Шляхбуд Тростянець» був ОСОБА_2 , а на дату подачі до реєстрації податкових накладних (з 29.04.2021 по 21.09.2021) новим директором був призначений ОСОБА_1 , що підтверджується матеріалами справи.

Варто зазначити, що момент виникнення обов`язку скласти податкову накладну та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування не збігається в часі. Перший виникає за датою настання першої події відповідно до статті 187 ПК України, а другий - протягом часу, зазначеного в абз. 14 - 18 п. 201.10. статті 201 ПК України, якими встановлено граничні строки для подання податкових накладних на реєстрацію.

Колегією суддів враховано, що датою виникнення податкового зобов`язання є, серед іншого, дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, що в свою чергу зумовлює необхідність складення податкової накладної відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України за правилом "першої події".

Відтак, податкова накладна, складена іншою датою, ніж дата виникнення "першої події", є помилково складеною податковою накладною.

Крім того, колегія суддів зазначає, що у пункті 201.1. статті 201 ПКУ закріплені обов`язкові реквізити, які мають бути зазначені в податковій накладній, до яких належать: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата складання податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду; й) індивідуальний податковий номер.

З аналізу наведеної норми слідує, що податковим законодавством визначено перелік обов`язкових реквізитів, зазначивши які, платник податку вважає податкову накладну складеною. Водночас серед вищенаведених реквізитів, відсутня вказівка на обов`язковість наявності в податковій накладній підпису уповноваженої особи: особи, яка склала податкову накладну.

Натомість, з положень ч. 2 ст. 6 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг» слідує, що електронний документ вважається створеним з моменту накладання електронного підпису його автором.

При цьому, дату (час) накладення підпису можливо встановити безпосередньо з електронного документа, оскільки в електронному підписі та документі має бути використана кваліфікована електронна позначка часу (стаття 26 Закону України "Про електронні довірчі послуги").

Таким чином, електронний документ вважається створеним з моменту (часу) накладання підпису автором документа (тобто стороною, що створила, цей документ) і цей факт фіксується в електронному підписі, як реквізит "Час підпису".

Наведене дає підстави стверджувати, що створення електронного документа податкової накладної не є тотожним її оформленню платником податків на виконання вимог ст. 201 ПК України.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що у спірних правовідносинах склалася ситуація, коли між обов`язком скласти податкову накладну та подати її на реєстрацію у позивача змінився керівник, та відповідно було змінено і кваліфікований електронний підпис директора. Водночас, електронні документи податкові накладні ТОВ «Шляхбуд Тростянець» підписано чинним електронним цифровим підписом нового керівника та подано їх до контролюючого органу для реєстрації, що свідчить про дотримання позивачем вимог ст. 6 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг».

Доводи апелянта про те, що станом на час складання спірних податкових накладних Шляхта Ю.О. не був уповноваженою особою на їх підписання, колегія суддів відхиляє, оскільки засвідчення таких накладних електронним цифровим підписом та їх направлення через Автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України для реєстрації в ЄРПН було здійснено лише з 29.04.2021, коли ОСОБА_1 набув відповідні повноваження (19.04.2021), що підтверджується матеріалами справи та не спростовано відповідачем.

Колегія суддів вважає неприйнятними доводи апелянта щодо недбалого ставлення позивача до передбаченої законом можливості делегувати право підпису податкових накладних іншій уповноваженій особі, крім керівника, оскільки податковим законодавством передбачено таке право платника податків, яким він може скористатися у разі необхідності, а не обов`язок.

Колегія суддів зауважує, що податковим законодавством не встановлено прямої заборони щодо неможливості складення податкових накладних в один день, а подачу на реєстрацію їх в інший із застосуванням чинного електронного цифрового підпису нового керівника.

Відповідно до 56.21 ст.56 ПК України, у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Сама юридична конструкція вказаної норми дає підстави стверджувати, що презумпція застосовна не лише у ситуації прямої суперечності норм, але й у будь-якій іншій ситуації невизначеності в процесі правозастосування. Для її застосування необхідно і достатньо виявлення двох або більше альтернативних варіантів правомірної поведінки, обравши найвигідніший для себе з яких платник має почуватися захищеним від можливих негативних наслідків як з боку контролюючого органу, так і суду. Більше того, наведеною нормою охоплюються не лише очікування платника, запровадженням у податковому законодавстві цієї презумпції як принципу (основної засади) накладається відповідний таким очікуванням обов`язок вибору визначеного нею варіанту поведінки і контролюючим органом, і судом. При цьому тягар доведення хибності (відсутності правових підстав) обраного платником варіанту поведінки покладається законом на контролюючий орган.

При цьому, недосконалість законодавства та програмного забезпечення (телекомунікаційної системи) не може бути причиною неприйняття податкової накладної, враховуючи, що накладення кваліфікованого електронного підпису діючого керівника не завадить ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань. До того ж, діючий порядок не передбачає такої підстави для відхилення реєстрації податкової накладної як зміна посадової особи, що склала податкову накладну та посадової особи, що подала її для реєстрації.

Колегія суддів зазначає, що у разі подання платником податків податкових накладних на реєстрацію з порушенням граничного строку, передбаченого ст. 201 ПК України, до нього можуть бути застосовані штрафні санкції відповідно до п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України, однак негативних наслідків у вигляді неприйняття таких накладних на реєстрацію податковим законодавством не передбачено.

Варто зазначити, що відсутність факту реєстрації платником податку-продавцем товарів/послуг податкових накладних в ЄРПН згідно з вимогами пункту 201.10 статті 201 ПК України не дає права покупцю на включення сум ПДВ до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми ПДВ, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Колегія суддів зауважує, що в силу ч. 2 ст. 2 КАС України будь-які рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Натомість застосування податковим органом у спірних правовідносинах формального підходу до вирішення питання про прийняття податкових накладних до реєстрації не відповідає принципу пропорційності рішення суб`єкта владних повноважень, оскільки має наслідком перешкоджання виконанню платником податків його обов`язку, встановленого пунктом 201.1 статті 201 ПК України, без належного обґрунтування необхідності або ж доцільності прийняття такого рішення у розрізі реалізації відповідачем повноважень з адміністрування податків та зборів.

ДПС України у ході судового розгляду справи не доведено наявності достатніх підстав для відмови у прийнятті до реєстрації спірних податкових накладних, складених позивачем, у ЄРПН.

З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про неправомірність дій ДПС України щодо відмови у прийняті до реєстрації податкових накладних від 05.04.2021 № 31, від 05.04.2021 № 40, від 05.04.2021 № 44, від 06.04.2021 № 32, від 06.04.2021 № 41, від 08.04.2021 № 35, від 09.04.2021 № 33, від 09.04.2021 № 42, від 09.04.2021 № 82, від 12.04.2021 № 39, від 13.04.2021 № 34, від 13.04.2021 № 36, від № 45, від 15.04.2021 № 37, від 15.04.2021 № 48 та від 15.04.2021 № 83 та вважає, що відповідач діяв необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для вчинення таких дій, не на підставі та не у спосіб, що передбачені ПК України, без дотримання вимог ч. 2 ст. 2 КАС України.

Поряд із зазначеним, суд апеляційної інстанції також погоджується з висновком суду першої інстанції та вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України прийняти до реєстрації спірні податкові накладні, оскільки фактично відповідачем не було прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН, а вимога про зобов`язання відповідача зареєструвати вказані податкові накладні є передчасною.

Відповідно до пункту 1 частини 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.

За визначенням, наведеним у статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог, вважає, що суд прийшов до вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи та правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального права.

Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують.

Керуючись ч. 4 ст. 241, ст. ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 326 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Державної податкової служби України - залишити без задоволення.

Рішення Сумського окружного адміністративного суду від 31.05.2022 по справі № 480/10207/21 в частині задоволення позову - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Т.С. Перцова
Судді С.П. Жигилій В.Б. Русанова
Повний текст постанови складено 13.02.2023 року