Справа № 160/6534/22
Суддя: Білак С.В.
Дата ухвалення: 2023-01-11 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

11 січня 2023 року м. Дніпросправа № 160/6534/22
Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Білак С.В. (доповідач), суддів: Шальєвої В.А., Олефіренко Н.А., розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.07.2022 року в адміністративній справі №160/6534/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "БІОСТРАТЕГІЇ" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,-

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «БІОСТРАТЕГІЇ» (далі позивач, ТОВ «БІОСТРАТЕГІЇ») звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України, в якому просило:

- визнати протиправними та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області відокремлений підрозділ ДПС України () про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: № 3086795/41923371 від 09.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 17.04.2021 року № 29; № 3086799/41923371 від 09.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 27.04.2021 року № 45; № 3086796/41923371 від 09.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 26.04.2021 року № 41; № 3086797/41923371 від 09.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 26.05.2021 року № 18; № 3086798/41923371 від 09.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 22.05.2021 року № 15; № 3086800/41923371 від 09.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 21.04.2021 року № 33; № 3086801/41923371 від 09.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 24.04.2021 року № 40; № 3113799/41923371 від 15.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.05.2021 року № 22; № 3103844/41923371 від 14.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 13.05.2021 року № 9; № 3113800/41923371 від 15.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 29.05.2021 року № 20; № 3113802/41923371 від 15.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 04.06.2021 року № 3; № 3113801/41923371 від 15.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 02.06.2021 року № 2; № 3119940/41923371 від 16.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 07.06.2021 року № 4; № 3119939/41923371 від 16.09.2021 про відмову в реєстрації податкової накладної від 09.06.2021 року № 6; № 3119938/41923371 від 16.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 10.06.2021 року № 7; № 3119941/41923371 від 16.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 24.06.2021 року № 10; № 3129297/41923371 від 20.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 06.07.2021 року № 2; № 3119942/41923371 від 16.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 01.06.2021 року №1; № 3119943/41923371 від 16.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 11.06.2021 року № 8; № 3129296/41923371 від 20.09.2021 про відмову в реєстрації податкової накладної від 16.07.2021 року № 5; № 3129298/41923371 від 20.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 29.06.2021 року № 11; № 3129299/41923371 від 20.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 05.07.2021 року № 1; № 3129300/41923371 від 20.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 30.06.2021 року № 13; № 3129301/41923371 від 20.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 12.07.2021 року № 7; № 3129302/41923371 від 20.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 30.06.2021 року № 14; № 3129303/41923371 від 20.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 17.07.2021 року № 6; № 3129304/41923371 від 20.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 10.07.2021 року № 5; № 3145360/41923371 від 23.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 26.07.2021 року № 10; № 3145359/41923371 від 23.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 20.07.2021 року № 9; № 3134117/41923371 від 21.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 19.07.2021 року № 7; № 3159517/41923371 від 27.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 17.08.2021 року № 2; № 3159518/41923371 від 27.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.08.2021 року № 7; № 3159519/41923371 від 27.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 23.08.2021 року № 4; № 3159520/41923371 від 27.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 16.08.2021 року № 1; № 3159521/41923371 від 27.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 19.08.2021 року № 3; № 3159522/41923371 від 27.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 28.08.2021 року № 5; № 3159523/41923371 від 27.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 30.08.2021 року № 6; № 3187505/41923371 від 01.10.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 04.09.2021 року № 1; №3240220/41923371 від 18.10.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 21.04.2021 року № 32; № 3240221/41923371 від 18.10.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 22.04.2021 року № 35; № 3251379/41923371 від 19.10.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 15.04.2021 року № 49; № 3251395/41923371 від 19.10.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 23.04.2021 року № 39; № 3251386/41923371 від 19.10.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 19.04.2021 року № 30; № 3251404/41923371від 19.10.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 13.05.2021 року № 10; № 3251449/41923371 від 19.10.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 22.04.2021 року № 34; № 3251450/41923371 від 19.10.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 17.04.2021 року № 28; № 3251451/41923371 від 19.10.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 18.05.2021 року № 11; № 3251452/41923371 від 19.10.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 06.05.2021 року № 14; № 3251454/41923371 від 19.10.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 06.05.2021 року № 2; № 3251453/41923371 від 19.10.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 20.05.2021 року № 12; № 3251455/41923371 від 19.10.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 25.05.2021 року № 17; № 3251456/41923371 від 19.10.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 12.05.2021 року № 6; № 3251394/41923371 від 19.10.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 12.05.2021 року № 5; № 3251413/41923371 від 19.10.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 27.04.2021 року № 44; № 3251441/41923371 від 19.10.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.05.2021 року № 21; № 3251442/41923371 від 19.10.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 26.04.2021 року № 43; № 3251443/41923371 від 19.10.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 26.04.2021 року № 42; № 3251445/41923371 від 19.10.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 29.04.2021 року № 47; № 3251444/41923371 від 19.10.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 06.05.2021 року № 3; № 3251446/41923371 від 19.10.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 20.05.2021 року № 13; № 3251447/41923371 від 19.10.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 06.05.2021 року № 1; № 3251448/41923371 від 19.10.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 29.04.2021 року № 48; № 3255892/41923371 від 20.10.2021 про відмову в реєстрації податкової накладної від 06.05.2021 року № 4; № 3086794/41923371 від 09.09.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 24.05.2021 року № 16;

- зобов`язати ДПС України () зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 17.04.2021 року № 29; від 27.04.2021 року № 45; від 26.04.2021 року № 41; від 26.05.2021 року № 18; від 22.05.2021 року № 15; від 21.04.2021 року № 33; від 24.04.2021 року № 40; від 31.05.2021 року № 22; від 13.05.2021 року № 9; від 29.05.2021 року № 20; від 04.06.2021 року № 3; від 02.06.2021 року № 2; від 07.06.2021 року № 4; від 09.06.2021 року № 6; від 10.06.2021 року № 7; від 24.06.2021 року № 10; від 06.07.2021 року № 2; від 01.06.2021 року №1; від 11.06.2021 року № 8; від 16.07.2021 року № 5; від 29.06.2021 року № 11; від 05.07.2021 року № 1; від 30.06.2021 року № 13; від 12.07.2021 № 7 року; від 30.06.2021 року № 14; від 17.07.2021 року № 6; від 10.07.2021 року № 5; від 26.07.2021 року № 10; від 20.07.2021 року № 9; від 19.07.2021 року № 7; від 17.08.2021 року № 2; від 31.08.2021 року № 7; від 23.08.2021 року № 4; від 16.08.2021 року № 1; від 19.08.2021 року № 3; від 28.08.2021 року № 5; від 30.08.2021 року № 6; від 04.09.2021 року № 1; від 21.04.2021 року № 32; від 22.04.2021 року № 35; від 15.04.2021 року № 49; від 23.04.2021 року № 39; від 19.04.2021 року № 30; від 13.05.2021 року № 10; від 22.04.2021 року № 34; від 17.04.2021 року № 28; від 18.05.2021 року № 11; від 06.05.2021 року № 14; від 06.05.2021 року № 2; від 20.05.2021 року № 12; від 25.05.2021 року № 17; від 12.05.2021 року № 6; від 12.05.2021 року № 5; від 27.04.2021 року № 44; від 31.05.2021 року № 21; від 26.04.2021 року № 43; від 26.04.2021 року № 42; від 29.04.2021 року № 47; від 06.05.2021 року № 3; від 20.05.2021 року № 13; від 06.05.2021 року № 1; від 29.04.2021 № 48; від 06.05.2021 року № 4; від 24.05.2021 року № 16 датою їх фактичного подання.

Позивачем у позовних вимогах заявлено клопотання зобов`язати ГУ ДПС у Дніпропетровській області відокремленого підрозділу ДПС України () та ДПС України () подати у встановлений судом строк звіт про виконання судового рішення, у разі ухвалення судового рішення за результатами розгляду даної позовної заяви не на користь суб`єктів владних повноважень.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06.05.2022р. роз`єднано позовні вимоги у справі №160/1871/22.

В провадженні адміністративної справи №160/6534/22 виділено позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «БІОСТРАТЕГІЇ» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області відокремлений підрозділ ДПС України, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, які стосуються господарських операцій з контрагентом Товариством з обмеженою відповідальністю «Про.Мед.Прага.УА», а саме про:

- визнання протиправним та скасування рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області відокремлений підрозділ ДПС України () про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 3251386/41923371 від 19.10.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 19.04.2021р. №30 та зобов`язання ДПС України () зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 19.04.2021р. №30 датою її фактичного подання;

- визнання протиправним та скасування рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області відокремлений підрозділ ДПС України () про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 3251404/41923371 від 19.10.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної від 13.05.2021р. №10 та зобов`язання ДПС України () зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 13.05.2021р. №10 датою її фактичного подання.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.07.2022 року задоволено позовні вимоги, а саме суд:

-визнав протиправним та скасував рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області відокремлений підрозділ ДПС України від 19.10.2021р. № 3251386/41923371 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №30 від 19.04.2021р.;

-зобов`язав Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «БІОСТРАТЕГІЇ» від 19.04.2021р. №30 датою її подання на реєстрацію;

-визнав протиправним та скасував рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області відокремлений підрозділ ДПС України від 19.10.2021р. № 3251404/41923371 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №10 від 13.05.2021р.;

-зобов`язав Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «БІОСТРАТЕГІЇ» від 13.05.2021р. №10 датою її подання на реєстрацію;

-стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області відокремлений підрозділ ДПС України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «БІОСТРАТЕГІЇ» судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 2481,00грн;

-стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «БІОСТРАТЕГІЇ» судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 2481,00грн.

У задоволенні клопотання Товариства з обмеженою відповідальністю «БІОСТРАТЕГІЇ» про зобов`язання ГУ ДПС у Дніпропетровській області відокремленого підрозділу ДПС України та ДПС України подати звіт про виконання судового рішення відмовив.

У задоволені клопотання Товариства з обмеженою відповідальністю «БІОСТРАТЕГІЇ» про стягнення витрат на професійну правничу допомогу відмовив.

Головне управління ДПС, не погодившись з таким рішенням, звернулось до суду з апеляційною скаргою, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду скасувати, та прийняти нове, яким відмовити в задоволені позову повністю.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що зі змісту квитанції вбачається, що платника податку повідомлено про факт зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, а також зазначено причини такого зупинення. Тобто, податковий орган при направленні квитанції дотримався абзацу 10 пункту 201.10 статті 201 ПК України та Порядку 1246.

У п. 4, 5 Наказу МФУ від 12.12.2019 року № 520 (далі - Порядок 520) передбачено права платника податку на подання копій документів та письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, та визначено перелік документів який рекомендовано подати платнику податків до Комісії. Апелянт зазначає, що податковий орган не зобов`язаний у квитанції вказувати перелік документів який необхідно подати для підтвердження реальності господарської операції, оскільки таке прямо не передбачено нормативно-правовими актами.

При цьому, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами. У платника податків є обов`язок вести бухгалтерський облік господарських операцій шляхом складання первинних документи які повинні відповідати вимогам п. 2 ст. 9 Закону 996, наявність у платника податків яких підтверджує факт здійснення господарської операції. Враховуючи такий обов`язок, платник податку є обізнаним з тим, які первинні документи ним було складено, і які в силу вимог Закону 996 підтверджують факт господарської операції.

У платника податку після отримання квитанції виникає право на подання документів, що були складені ним відповідно до Закону 996, та які можуть вважатись первинними та підтвердити факт наявності чи відсутності господарської операції. Податковий орган не зобов`язаний у квитанції вказувати перелік документів який необхідно подати для підтвердження реальності господарської операції, оскільки таке прямо не передбачено нормативно- правовими актами. При цьому, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами. Водночас, у платника податків є обов`язок вести бухгалтерський облік господарських операцій шляхом складання первинних документи які повинні відповідати вимогам п. 2 ст. 9 Закону 996, наявність у платника податків яких підтверджує факт здійснення господарської операції.

У реєстрації податкових накладних відмовлено у зв`язку з наданням не повного пакету первинних документів, а саме: Надано не повний пакет актів наданих послуг: відсутні первинні документи щодо проведення он-лайн конференції (відсутні договір оренди приміщення для проведення конференції, акт приймання - передачі приміщень, акти наданих послуг оренди приміщень, договір надання послуг інтернет зв`язку, акти наданих послуг інтернет зв`язку); наявні операції по взаємодії з ризиковим СГ; відсутні первинні документи щодо зберігання ТМЦ, а саме: відсутні договір оренди складських приміщень, акт приймання - передачі приміщень, акти наданих послуг оренди приміщень або зберігання ТМЦ тощо). Крім того, 29.04.2021р. за рішенням Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області № 22951 ТОВ «БЮСТРАТЕГ1Ї» () включено до переліку ризикових, як такого, що відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку (Протокол №201 від 29.04.2021р.).

Тобто, суд неправильно встановив обставини у справі, оскільки Комісією відмовлено у реєстрації ПН/РК у зв`язку з ненаданням повного пакету первинних документів, а позивач дані обставини жодним чином не спростував.

Для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції дії або події, що спричинили реальні зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства, тобто майновому стані платника податків.

Також апелянт зазначає, що зобов`язавши податковий орган зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування, фактично бере на себе повноваження суб`єкта владних повноважень (відповідача у справі), до компетенції якого, у даному випадку, віднесено розгляд пояснень та документів щодо прийнятті рішення про реєстрацію або у відмові у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування.

Відповідно до частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції розглянув справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Суд, заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, здійснюючи апеляційний перегляд у межах доводів та вимог апеляційної скарги, відповідно до частини 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, встановив наступне.

Товариство з обмеженою відповідальністю «БІОСТРАТЕГІЇ» зареєстроване 07.02.2018р., про що в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань вчинено запис про проведення державної реєстрації юридичної особи за кодом ; з 07.02.2018р. перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області (ДПІ у Соборному районі); з 01.12.2021р. місцезнаходження: Україна, 08132, Київська обл., Бучанський р-н, місто Вишневе, вул.Європейська, будинок 27.

Згідно з відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань види господарської діяльності позивача за КВЕД: 82.30 Організування конгресів і торговельних виставок (основний); інші: 20.42 Виробництво парфумних і косметичних засобів; 46.39 Неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 46.45 Оптова торгівля парфумними та косметичними товарами.

Відповідно до Витягу №397 позивач є платником податку на додану вартість з 01.03.2018р.

01.04.2020р. між Товариством з обмеженою відповідальністю «БІОСТРАТЕГІЇ» (виконавець) та Товариством з обмеженою відповідальністю «ПРО.МЕД.ПРАГА УА» (замовник) укладено договір №411/20 про надання послуг, відповідно до пункту 1.1. якого виконавець зобов`язується надати організаційні послуги замовнику для забезпечення замовником заходів інформаційно-консультаційного та просвітницького характеру під час проведення науково-практичних заходів (конференцій, форумів, конгресів, семінарів, фахових шкіл) для лікарів в форматі оф-лайн (очно, в безпосередній присутності доповідача та аудиторії) та форматі он-лайн, (дистанційні комунікації доповідача та учасників), організованих виконавцем, а замовник зобов`язується прийняти ці послуги та оплатити їх відповідно до умов даного договору та вибраного пакету.

За змістом пунктів 3.1, 3.2 договору вартість послуг зазначається в рахунку на оплату. Оплата за даним договором здійснюється в безготівковій формі шляхом перерахування замовником передплати у розмірі 100% вартості замовлених послуг на розрахунковий рахунок виконавця. Оплата здійснюється у національній валюті України гривні.

Пунктом 4.1 договору передбачено, що надані послуги за цим договором приймаються на підставі акту прийому-передачі наданих послуг. Замовник зобов`язаний підписати та передати виконавцю акт прийому-передачі наданих послуг не пізніше 5 (п`яти) робочих днів з моменту його отримання від виконавця або надати виконавцю письмову мотивовану відмову від його підписання.

За змістом пункту 4.2 договору підписання акту прийому-передачі наданих послуг представником замовника є підтвердження факту належного надання послуг та відсутності претензій з боку замовника.

07.04.2021р. Товариством з обмеженою відповідальністю «БІОСТРАТЕГІЇ» виставлено Товариству з обмеженою відповідальністю «ПРО.МЕД.ПРАГА УА» рахунок-фактуру №СФ-00190 від 07.04.2021р. на суму з ПДВ 14400,00грн. (в тому числі ПДВ 2400грн.) за послуги з 19.04.2021р. - Організація участі в онлайн-конференції «Загально-медичні клінічні випадки в практиці лікарів різних спеціальностей Львівщини».

12.04.2021р. між сторонами було підписано акт №ОУ-000190 здачі-прийняття робіт (надання послуг) на суму 14400,00грн. з ПДВ за послуги з організації участі в онлайн-конференції «Загально-медичні клінічні випадки в практиці лікарів різних спеціальностей Львівщини - 19.04.2021р.».

Відповідно до платіжного доручення №1966 від 20.04.2021р. Товариство з обмеженою відповідальністю «ПРО.МЕД.ПРАГА УА» здійснило оплату на суму 14400,00 грн.

Також, 05.05.2021р. Товариством з обмеженою відповідальністю «БІОСТРАТЕГІЇ» виставлено Товариству з обмеженою відповідальністю «ПРО.МЕД.ПРАГА УА» рахунок-фактуру №СФ-00217 від 05.05.2021 на суму всього з ПДВ 7200,00 грн. за послуги 17.05.2021р. - Організація участі в онлайн-конференції «Загально-медичні клінічні випадки в практиці лікарів різних спеціальностей Одещини». (а.с. 41).

17.05.2021р. між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «ПРО.МЕД.ПРАГА УА» було підписано акт №ОУ-000217 здачі-прийняття робіт (надання послуг), за послуги з організації участі в онлайн-конференції «Загально-медичні клінічні випадки в практиці лікарів різних спеціальностей Одещини - 17.05.2021р.», загальна вартість робіт (послуг) без ПДВ складає 6000,00грн., загальна сума робіт (послуг) з ПДВ 7200,00грн.

Відповідно до платіжного доручення №2045 від 13.05.2021р. Товариством з обмеженою відповідальністю «ПРО.МЕД.ПРАГА УА» здійснено оплату на суму 7200,00 грн. (а.с.39).

На дату виникнення податкових зобов`язань позивачем були оформлені та подані на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних наступні податкові накладні: № 30 від 19.04.2021р. на загальну суму 14400,00 грн., в тому числі ПДВ 2400,00 грн.; № 10 від 13.05.2021 р.на загальну суму 7200,00 грн., в тому числі ПДВ 1200,00 грн.

Податкова накладна № 30 від 19.04.2021р. була прийнята, проте реєстрацію зупинено.

В квитанції № від 14.05.2021р. зазначено наступні підстави для зупинення реєстрації податкової накладної № 30 від 19.04.2021р.:

«Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрації ПН/РК від 19.04.2021р. №30 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податків. Пропонуємо падати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних». Додатково повідомлено: показник «D» = 1.3503%, «Р» = 116153.34.

15.10.2021р. Товариством з обмеженою відповідальністю «БІОСТРАТЕГІЇ» надіслано засобами електронного зв`язку повідомлення № 8 про подання пояснень та копій наступних документів: Акт № ОУ-000190 від 19.04.2021 року здачі-прийняття робіт (надання послуг), рахунок № СФ-00190 від 07.04.2021р., Договір № 411/20 від 01.04.2020р., платіжне доручення №1966 від 20.04.2021р..

Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 19.10.2021р. №3251386/41923371 було відмовлено в реєстрації податкової накладної № 30 від 19.04.2021р. в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів: договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, яким оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити); розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. В графі «додаткова інформація» зазначено: відсутні первинні документи щодо проведення он-лайн конференції (відсутні договір оренди приміщення для проведення конференції, акт приймання - передачі приміщень, акти наданих послуг оренди приміщень, договір надання послуг інтернет зв`язку, акти наданих послуг інтернет зв`язку тощо).

Податкова накладна № 10 від 13.05.2021 р. була прийнята, проте реєстрацію зупинено.

В квитанції № від 27.05.2021р. зазначено наступні підстави для зупинення реєстрації податкової накладної № 10 від 13.05.2021р.:

«Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрації ПН/РК від 13.05.2021р. №10 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податків. Пропонуємо падати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних». Додатково повідомлено: показник «D» = 1.4469%, «Р» = 5360.

15.10.2021р. Товариством з обмеженою відповідальністю «БІОСТРАТЕГІЇ» надіслано засобами електронного зв`язку повідомлення № 9 про подання пояснень та копій наступних документів: Акт № ОУ-000217 від 17.05.2021 року здачі-прийняття робіт (надання послуг), рахунок № СФ-00217 від 05.05.2021р., Договір № 411/20 від 01.04.2020р., платіжне доручення №2045 від 13.05.2021р.

Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 19.10.2021р. №3251404/41923371 було відмовлено в реєстрації податкової накладної №10 від 13.05.2021р. в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити); розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. В графі «додаткова інформація» зазначено: відсутні первинні документи щодо проведення он-лайн конференції (відсутні договір оренди приміщення для проведення конференції, акт приймання - передачі приміщень, акти наданих послуг оренди приміщень, договір надання послуг інтернет зв`язку, акти наданих послуг інтернет зв`язку тощо).

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та фактам, здійснюючи апеляційний перегляд у межах доводів та вимог апеляційної скарги, відповідно до частини 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Приписами підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України визначено, що платник податків, зокрема, зобов`язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.

За положенням пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

За приписами пункту 201.7 статті 201 Податкового кодексу України, податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

У разі якщо частка товарів/послуг, послуг не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів/послуг зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, та враховується при визначенні загальних податкових зобов`язань.

Відповідно до пункту 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.

Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Виявлення розбіжностей даних податкової декларації та даних Єдиного реєстру податкових накладних є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.

Згідно Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010р. № 1246 (далі - Порядок № 1246) (у редакції на час подання накладних), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

До Реєстру вносяться відомості щодо податкових накладних та/або розрахунків коригування, які прийняті до Реєстру та підлягають реєстрації, реєстрацію яких зупинено, а також щодо яких у встановленому порядку прийнято рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації (п.4 Порядку).

Податкова накладна та/або розрахунок коригування приймаються до Реєстру у разі дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 200-1.3, 200-1.9 статті 200-1 та пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 Кодексу, а також з урахуванням Законів України Про електронний цифровий підпис, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Реєстрації підлягають податкові накладні та/або розрахунки коригування (у тому числі ті, що не надаються отримувачу (покупцю) товарів/послуг, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, складені за операціями з постачання послуг нерезидентом) незалежно від суми податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування (п.5 Порядку).

Після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України Про електронні довірчі послуги, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (п.12Порядку).

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція) (п.13 Порядку).

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС (п.14 Порядку).

У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття (п.15 Порядку).

У разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку (п.17 Порядку).

За п.18 Порядку, на момент прийняття у встановленому порядку рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування щодо таких податкової накладної та/або розрахунку коригування проводяться перевірки, визначені пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого).

За результатами таких перевірок формується квитанція про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування, яка надсилається платнику податку разом з відповідним рішенням.

Квитанція про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування, щодо яких прийнято рішення про їх реєстрацію, одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Отже, реєстрація податкової накладної може бути зупинена виключно в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до підпункту 56.23.2 пункту 56.23 статті 56 і пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165, яка набрала чинності з 01.02.2020, затверджено: Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок зупинення реєстрації); Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок розгляду скарг).

Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.

Згідно з пунктом 2 Порядку зупинення реєстрації, ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту а або б пункту 185.1 статті 185, підпункту а або б пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Таблиця даних платника податку - зведена інформація, що подається платником податку до контролюючого органу, щодо кодів видів економічної діяльності платника податку згідно з Класифікатором видів економічної діяльності, кодів товарів згідно з УКТЗЕД та/або кодів послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України.

Відповідно до п. 5 Порядку зупинення реєстрації (у редакції на час зупинення реєстрації), платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Пунктами 6 та 7 вказаного Порядку визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Отже, підставами для зупинення реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування є наступна відповідність: 1) платника податку - критеріям ризиковості платника податку; або 2) відображеної в податковій накладній/розрахунку коригування операції хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції.

Реєстрація поданих позивачем ПН/РК зупинена з посиланням на п. 8 Критерії ризиковості платника податку на додану вартість

Відповідно до п. 10 та 11 Порядку зупинення реєстрації, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Надіслана позивачу квитанція містить вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Вказані обставини є свідченням невідповідності рішення контролюючого органу про зупинення реєстрації податкової накладної вимозі правової визначеності, оскільки можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом переліку цих документів.

Суд зазначає, що невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості рішення про зупинення реєстрації податкової накладної призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком і призводить до протиправності такого рішення

Отже, зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної не надало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Вживання податковим органом загального посилання на пункт 8 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлена Верховним Судом, зокрема, у постанові від 14 грудня 2022 року у справі № 560/11825/21, від 21.05.2019р. по справі № 0940/1240/18, від 10.04.2020р. у справі № 819/330/18 та від 18.06.2020р. у справі № 824/245/19-а.

При цьому, Верховний Суд у постанові від 05 січня 2021 року у справі № 640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 Критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною 2 статті 77 КАС України. Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлена Верховним Судом у постанові від 14 грудня 2022 року у справі № 560/11825/21, від 19 жовтня 2022 року справі № 360/2463/20.

Також, Верховний Суд у справі №360/2460/20 за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Суд зауважує, що податковим органом не надано інших доказів виявлення під час моніторингу об`єктивних ознак неможливості здійснення позивачем операцій з поставки товару, дані про який зазначені у податковій накладній та розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення позивачем виконання свого податкового обов`язку, які б свідчили про ризик порушення ним норм податкового законодавства.

При цьому, прийняття протиправного рішення про зупинення реєстрації податкової накладної зупинення реєстрації податкової накладної є передумовою прийняття відповідного рішення Комісії.

Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлена Верховним Судом у постанові Верховного Суду від 14 грудня 2022 року у справі № 560/11825/21, від 19 жовтня 2022 року справі № 360/2463/20, також у справах №822/1817/18, №821/1173/17, №1940/1950/18, №805/3956/18-а, №380/7736/21 та інші.

Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року № 520, визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно допункту 201.16статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Пунктом 2 цього Порядку визначено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Правилами п. 5 Порядку окреслено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

За змістом п. 6 та 9 вказаного Порядку письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Згідно з п. 3 та 10 вказаного Порядку комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42Кодексу.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

Пунктом 11 Порядку встановлено, що комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення. Рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку (пункти 12, 13 Порядку № 520).

Матеріалами справи підтверджено, що після отримання квитанцій про зупинення реєстрації ПН/РК позивачем, як платником податків, в порядку, встановленому законодавством, до контролюючого органу подано повідомлення про подання пояснень про підтвердження реальності здійснення операцій, та копії документів на підтвердження реальності здійснення господарських операцій.

Так, позивачем на підтвердження реальності здійснення операцій надані первинні документи: письмові пояснення та вичерпний перелік документів, який необхідний для реєстрації ПН/РК в ЄРПН.

Суд зазначає, що як підтверджується змістом пункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 16 вересня 2022 року у справі № 380/7736/21.

За результатом розгляду письмових пояснень та копій документів, що подані платником податків, комісією регіонального рівня контролюючого органу щодо поданої позивачем ПН/РК прийняте рішення про відмову у їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підставою для прийняття таких рішень стало ненадання платником податку копій документів, а саме первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи) рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи які не надано, підкреслити); розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Додатково в рішенні зазначено в графі додаткова інформація: відсутні первинні документи щодо проведення он-лайн конференції (відсутні договір оренди приміщення для проведення конференції, акт приймання - передачі приміщень, акти наданих послуг оренди приміщень, договір надання послуг інтернет зв`язку, акти наданих послуг інтернет зв`язку тощо).

У рішенні не підкреслено та не зазначено, яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, які, на думку контролюючого органу, мали би бути представлені платником податку щодо господарської операції.

Суд зазначає, що форма рішення передбачає, що в разі відмови в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано (з тих, що визначені вказаною формою рішення), мають бути підкреслені.

Суд зазначає, що рішення комісії контролюючого органу повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної. З рішення вбачається, що вони не містять конкретної інформації щодо причин та підстав для його прийняття, а лише містить загальне посилання. Тобто, в рішенні викладена загальна норма без зазначення конкретних документів, яких, на думку відповідача, не вистачає для здійснення реєстрації податкової накладної, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.

Поряд з цим, посилання контролюючого органу на вказані обставини не є достатньою та обґрунтованою підставою для зупинення реєстрації ПН/РК, оскільки не містить вказівки, які саме документи відсутні та яких не вистачає.

При цьому, матеріали справи не містять жодних доказів звернення відповідача до позивача з питання надання зазначених документів, та обґрунтування в їх необхідності для підтвердження господарських операцій та реєстрації ПК/РК.

Таким чином податковий орган не навів конкретного переліку документів, які має надати товариство для підтвердження операції, і позбавив позивача можливості самостійно визначити обсяг необхідних документів, виходячи з конкретного критерію ризиковості.

Суд наголошує, що рішення відповідача про відмову в реєстрації податкової накладної є актом індивідуальної дії.

Правовий акт індивідуальної дії виданий суб`єктом владних повноважень документ, прийнятий із метою реалізації положень нормативно-правового акту (актів) щодо конкретної життєвої ситуації, не містить загальнообов`язкових правил поведінки та стосується прав і обов`язків чітко визначеного суб`єкта (суб`єктів), якому він адресований.

Загальною рисою, яка відрізняє індивідуальні акти управління, є їх виражений правозастосовний характер.

Головною рисою таких актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акта нормам чинного законодавства.

Європейським Судом з прав людини у рішенні по справі "Суомінен проти Фінляндії" від 01.07.2003 вказано, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

Суд зазначає, що рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.

Натомість, рішення про відмову у реєстрації ПН/РК у даному випадку не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії, та породжує його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку позивача виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

З огляду на викладені обставини, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про безпідставність та невмотивованість оскаржуваних рішень податкового органу, оскільки вони не містять чіткої підстави його прийняття, та підкреслень необхідних до надання документів або взагалі зазначення категорії (виду) документів які не надані, що свідчить про його необґрунтованість, та невідповідність встановленій формі. Позивачем фактично на власний розсуд були надані первинні документи підтвердження операцій.

Адміністративний суд під час перевірки правомірності рішення суб`єкта владних повноважень, повинен надати правову оцінку тим обставинам, які стали підставою для його прийняття та наведені безпосередньо у цьому рішенні, а не тим, які в подальшому були виявлені суб`єктом владних повноважень для доведення правомірності («виправдання») свого рішення.

У оскаржуваних рішеннях відповідача не посилався на відсутність первинні документи щодо зберігання ТМЦ, а саме: відсутні договір оренди складських приміщень, акт приймання - передачі приміщень, акти наданих послуг оренди приміщень або зберігання ТМЦ тощо, тобто, зазначені обставини не були тими обставинам, які стали підставою для його прийняття та наведені безпосередньо у цьому рішенні, отже, адміністративний суд під час перевірки правомірності оскаржуваних рішень, не повинен надати правову оцінку ним.

Посилання апелянта на те, що серед поданих позивачем документів не було первинних документів щодо проведення он-лайн конференції, а саме відсутній договір оренди приміщення для проведення конференції, акт приймання - передачі приміщень, акти наданих послуг оренди приміщень, договір надання послуг інтернет зв`язку, акти наданих послуг інтернет зв`язку тощо, є неприйнятними, оскільки, як зазначалось, матеріали справи не містять жодних доказів звернення відповідача до позивача з питання надання зазначених документів. Крім того, зазначені документи щодо формування податкового кредиту та зобов`язання не зазначені у переліку, що наведений у пункті 5 Порядку №520. Суд зазначає, що вказані дії відповідача порушують вимоги чинного законодавства.

Також, суд зазначає, що як вбачається з договору та первинної документації, позивачем надано замовнику-контрагенту організаційні послуги для забезпечення замовником заходів інформаційно-консультаційного та просвітницького характеру під час проведення науково-практичних заходів, тобто, послуги саме з організації участі в онлайн-конференції, яка може не включати послу з забезпечення участі, та здійснюватися з використанням власних потужностей замовника чи виконавця.

Крім того, суд наголошує, що у разі наявності обґрунтованих сумнівів, у тому числі як посилається податковий орган, на відсутність підтверджень здійснення господарських операцій, невідповідність первинних документів, контролюючий орган, у передбачених ПК України випадках, має право здійснювати відповідні перевірки. При цьому, вищезазначені дії контролюючого органу щодо зупинення реєстрації ПН/РК та відмова в її реєстрації не можуть підміняти спосіб податкового контролю як перевірка.

Суд вважає помилковим посилання апелянта на не надання всіх документів, оскільки зазначені вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, а також документального підтвердження виконання вимог податкового та іншого законодавства, встановлені під час проведення перевірки платників податків, що у даному випадку не здійснювалось.

Фактично висновки відповідача щодо нереальності господарських операції та невідповідності первинних документів господарським операціям, у даному випадку ґрунтуються на припущеннях, при цьому, як зазначалось, такі висновки не можуть ґрунтуватися на припущеннях, а можуть ґрунтуватися лише на належних і допустимих доказах.

Судом встановлено та не спростовується сторонами, що позивачем направлено відповідачу пояснення та копії документів до зазначених господарських операцій. Разом з тим, не зважаючи на надіслані позивачем пояснення та додані до нього документи, прийняла оскаржуване рішення про відмову в реєстрації ПН/РК, без зазначення, як було вказано вище, мотивів неврахування поданих позивачем документів.

Суд також, враховує, що надані позивачем документи підтверджували наявність у позивача права надіслання такої ПН/РК, а показники були достатніми для їх реєстрації.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

З огляду на неконкретність вимоги контролюючого органу про надання документів рішення про відмову в реєстрації податкових накладних не відповідає критерію обґрунтованості.

Аналогічна правова позиція вже була висловлена Верховним Судом у постановах від 16.04.2019 у справі №826/10649/17), від 28.10.2019 у справа №640/983/19.

Крім того, у випадку якщо контролюючий орган дійшов висновку про існування обставин, які унеможливлювали реєстрацію податкової накладної позивача в Єдиному реєстрі податкових накладних (зокрема, подання документів не у повному обсязі), це не давало йому права приймати рішення про відмову в реєстрації податкової накладної до закінчення строку, встановленого п. 6 Порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року № 520, а саме до закінчення 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування, протягом яких платник податку має право подати до контролюючого органу письмові пояснення та копії документів.

Так, встановлений пунктом 3 Порядку строк для прийняття контролюючим органом рішення про відмову в реєстрації податкових накладних підлягає застосуванню з урахуванням строку, який пунктом 6 Порядку наданий платнику податків для реалізації його права.

Таким чином, реальність спірних господарських операцій підтверджена належним чином складеними первинними документами, укладення правочинів спрямоване на настання реальних правових наслідків, відповідні господарські операції відповідають економічному змісту і діловій меті діяльності позивача та його контрагентів.

Жодних доводів та доказів стосовно невідповідності представлених позивачем документів вимогам чинного законодавства, чи їх недостатності для підтвердження реальності здійснення господарської операції, і, відповідно, можливості реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, - відповідачами суду не представлено.

Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію поданої позивачем податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, матеріали справи не містять.

Щодо зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну, суд зазначає наступне.

Як зазначалось, позивачем було надано пояснення та всі документи необхідні для реєстрації податкової накладної.

За вимогами пункту 19-20 Порядку № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Пунктом 14 Порядку № 520 визначено, що рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Пунктом 19 Порядку № 1246 визначено, що Податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема: набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

Практика Європейського суду свідчить, що в національному праві має бути передбачено засіб правового захисту від довільних втручань органів державної влади в права, гарантовані Конвенцією. Будь-яка законна підстава для здійснення дискреційних повноважень може створити юридичну невизначеність, що є несумісною з принципом верховенства права без чіткого визначення обставин, за яких компетентні органи здійснюють такі повноваження, або, навіть, спотворити саму суть права. Отже, законом повинно з достатньою чіткістю бути визначено межі дискреції та порядок її здійснення, з урахуванням легітимної мети певного заходу, аби убезпечити особі адекватний захист від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Конкретна норма закону повинна містити досить чіткі положення про рамки і характер здійснення відповідних дискреційних повноважень, наданих органам державної влади. У разі, якщо ж закон не має достатньої чіткості, повинен спрацьовувати принцип верховенства права.

Суд зазначає, що під ефективним засобом (способом) необхідно розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект. Тобто ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам, забезпечити поновлення порушеного права і одержання особою бажаного результату; винесення рішень.

Суд зазначає, що відмова в задоволені позовних вимог щодо зобов`язання прийняти та зареєструвати зазначений електронний документ у Єдиному реєстрі податкових накладних у день їх фактичного отримання, може призвести до порушення строків їх реєстрація та необґрунтованого застосування до позивача штрафу.

З урахуванням наведеного, суд погоджується з висновком суду першої інстанції щодо задоволення зазначених вимог.

За таких обставин, суд першої інстанції дійшов правильного висновку. Доводи апеляційної скарги зроблених висновків не спростовують.

Статтею 316 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи викладене, суд дійшов до висновку, що рішення суду першої інстанції ухвалене з дотриманням норм матеріального та процесуального права, з повним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, у зв`язку з чим підстави для скасування або зміни рішення суду першої інстанції відсутні, тому, при таких обставинах, апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду - без змін

Керуючись статями 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.07.2022 року в адміністративній справі №160/6534/22 - залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.07.2022 року в адміністративній справі №160/6534/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "БІОСТРАТЕГІЇ" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії - залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її прийняття та відповідно до ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України може бути оскаржена до Верхового суду протягом тридцяти днів з дати проголошення.

Головуючий - суддя С.В. Білак

суддя В.А. Шальєва

суддя Н.А. Олефіренко