Справа № 460/49588/22
Суддя: Н.В. Друзенко
Дата ухвалення: 2023-02-08 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

08 лютого 2023 року м. Рівне №460/49588/22

Рівненський окружний адміністративний суд у складі судді Друзенко Н.В., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи, адміністративну справу за позовом

Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1
доГоловного управління ДПС у Рівненській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

06.12.2022 Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулась в суд з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень №05 та №05 від 18.08.2021.

Ухвалою від 08.12.2022 суд відкрив провадження в адміністративній справі №460/49588/22. Розгляд справи вирішено провести за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін у строки, визначені статтею 258 Кодексу адміністративного судочинства України.

Ухвалою від 08.02.2023 судом визнано причини пропуску строку для звернення до суду з позовом поважними та поновлено пропущений ФОП ОСОБА_1 строк звернення до суду з позовом про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень №05 та №05 від 18.08.2021. Головному управлінню ДПС у Рівненській області відмовлено в клопотанні про залишення позовної заяви ФОП ОСОБА_1 без розгляду через пропуск позивачем строку звернення до суду.

Згідно з позовною заявою, вимоги ОСОБА_1 ґрунтуються на тому, що перевірка, за результатом якої винесено оспорювані податкові повідомлення-рішення, проведена за відсутності відповідних правових підстав. Так, в наказі про фактичну перевірку №1347-п від 21.07.2021 зазначено, що підставою для призначення перевірки стали пп.80.2.2 та пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України. Водночас зі змісту наказу про проведення фактичної перевірки не вбачається жодних посилань на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють. Також у наказі не відображено, в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності ФОП ОСОБА_1 вимогам чинного законодавства: на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) встановлені факти сумнівності та не конкретизовано сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої ітерації та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) встановлена податковим органом. Зазначене, на переконання сторони позивача, є самостійною і достатньою підставою для скасування результатів перевірки, без аналізу встановлених в ході незаконної перевірки порушень. На обґрунтування своєї позиції сторона позивача покликалася висновки Верховного Суду, висловлені у постановах: від 22.09.2020 у справі №520/8836/18, від 12.10.2021 у справі №120/5729/20-а, від 28.10.2021 у справі №520 10214/2020, від 02.12.2021 у справі №120/3918/20-а, від 28.09.2022 у справі №1340/3590/18 та від 10.11.2022 у справі №440/1074/21, окремо акцентуючи увагу на двох останніх, як таких, що висвітлюють саме останню правову позицію Верховного Суду, від якої суд першої та апеляційної інстанції за діючим процесуальним кодексом немає підстав відступити.

За змістом відзиву, Головне управління ДПС у Рівненській області позов не визнає. На обґрунтування своєї позиції покликається на те, що правова конструкція підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, свідчить на користь того, що в ньому поєднано дві окремі підстави для призначення проведення фактичної перевірки: першою підставою є наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; другою (самостійною, незалежною від першої) підставою є здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального. На переконання сторони відповідача, норма цього підпункту дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які в силу приписів статті 16 Закону №481/95-ВР покладені на відповідача. На підтримання своєї позиції відповідач покликається на правову позицію Верховного Суду, викладену у постановах: від 22.05.2018 у справі №810/1394/16, від 07.11.2019 у справі №140/391/19, від 10.04.2020 у справі №815/1978/18, від 21.01.2021 у справі №460/1239/19. Окрім того, відповідач стверджує, що до ГУ ДПС у Рівненській області надійшов лист Державної податкової служби України від 24.06.2020 №10183/7/99-00-07-05-02-07, яким Державна податкова служба України надала переліки суб`єктів господарювання, що здійснюють продаж підакцизних товарів та мають ризики у веденні господарської діяльності, зокрема: перелік місць торгівлі алкогольними напоями, де нарахування акцизного податку з роздрібного продажу менше 200 грн за місяць (продано товару менше 4000 грн на місяць, або менше двох ляшок горілки вдень); перелік місць торгівлі тютюновими виробами, де нарахування акцизного податку з роздрібного продажу менше 600 грн за місяць (продано товару менше 12000 грн на місяць, або менше 1 блока сигарет в день)(додаток 4). При цьому, у таких переліках наявна інформація і про ФОП ОСОБА_1 . З врахуванням зазначеного, відповідач доводить, що мав законні підстави для фактичної перевірки позивача, за результатами якої винесені цілком законні і обґрунтовані податкові повідомлення-рішення.

Дослідженням по справі письмових доказів суд встановив таке.

21.07.2021 керівником ГУ ДПС у Рівненській області винесено наказ №1347-п «Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ». Зазначеним правовим актом індивідуальної дії наказано провести фактичну перевірку в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 . Наказ мотивовано ст.20, пп.75.1.3 п.75.1 ст.75, п.80.8 ст.80, п.82.3 ст.80 Податкового кодексу України та видано на підставі пп.80.2.2, пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України (а.с.16).

Відповідач ствердив, що наказ видано з огляду на те, що 24.06.2020 ГУ ДПС у Рівненській області одержано лист Державної податкової служби України №10183/7/99-00-07-05-02-07 від 24.06.2020, яким Державна податкова служба України надала переліки суб`єктів господарювання, що здійснюють продаж підакцизних товарів та мають ризики у веденні господарської діяльності, зокрема: перелік місць торгівлі алкогольними напоями, де нарахування акцизного податку з роздрібного продажу менше 200 грн за місяць (продано товару менше 4000 грн на місяць, або менше двох ляшок горілки вдень)(додаток 3); перелік місць торгівлі тютюновими виробами, де нарахування акцизного податку з роздрібного продажу менше 600 грн за місяць (продано товару менше 12000 грн на місяць, або менше 1 блока сигарет в день)(додаток 4), і у додатках 3 та 4 до вказаного листа наявна інформація про суб`єкта господарювання ФОП ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 (а.с.32-34).

Разом з тим, суд зауважує, що між датою отримання листа і датою винесення наказу №1347-п пройшло більше року, а в самому наказі немає жодного покликання на зазначений лист, як на підставу для проведення відповідної перевірки.

Наказом №1347-п «Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 » велено провести фактичну перевірку з 21 липня 2021 року терміном 10 діб і визначено період діяльності, який охоплюється перевіркою: «згідно ст.102 Податкового кодексу України».

21.07.2021 керівником ГУ ДПС у Рівненській області головним державним ревізорам інспекторам Сорока Р.В. та Філіпчукв А.В. видано направлення на перевірку №2026/17-00-07-05-16 та №2027/17-00-07-05-16, відповідно, з терміном її проведення 10 діб, починаючи з 21.07.2021 (а.с.35-36).

У таких направленнях на перевірку міститься підтверджений підписом ФОП ОСОБА_1 запис про отримання нею 22.07.2021 о 11:54 год. копії наказу №1347-п від 21.07.2021 про проведення перевірки та про ознайомлення з направленнями на перевірку №2026/17-00-07-05-16, №2027/17-00-07-05-16 від 21.07.2021 (а.с.35-36).

Фактична перевірка проводилась в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що розташований за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 в її присутності з 22.07.2021 по 27.07.2021 і за її результатами складено акт бланк 000599, реєстраційний номер в органі ДПС №4909/17-00-07-05-13/ від 28.07.2021 (а.с.12-15).

В акті перевірки зафіксовано такі порушення:

1) під час проведення контрольної розрахункової операції, а саме при покупці 1 пляшки пива «Старий Мельник м`яке з діжки», 0,5 л, за ціною 25,00 грн, розрахункова операція проведена за готівку без застосування РРО, фіскальний чек не роздруковано та не видано;

2) факт роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами без придбання відповідних ліцензій: а) ФОП ОСОБА_1 було придбано ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями: №1902262 з терміном дії з 23.08.2019 до 23.08.2020; №2002420 з терміном дії з 05.09.2020 до 05.09.2021, таким чином, в період з 23.08.2020 по 04.09.2020 ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями не було, а згідно з фіскальними чеками з фіскальним номером РРО встановлено факт реалізації алкогольних напоїв за цей період на загальну суму 186,12 грн: чек №6117 від 23.08.2020 - реалізовано 1 пляшка вина «Коктебель», 0,7 л, за ціною 63,00 грн: чек №6118 від 23.08.2020 - реалізовано 1 пляшка пива «Кубок», 0,7 л, за ціною 27,00 грн; чек №6128 від 26.08.2020 - реалізовано 1 пляшка вина «Коктебель», 0,7 л, за ціною 63,00 грн; чек №6145 від 31.08.2020 - реалізовано 1 пляшка пива «Кубок», 0,7 л, за ціною 27,00 грн; чек №6151 від 01.09.2020 - реалізовано 1 пляшка горілки «Сльоза», 0,5 л, за ціною 6,12 грн; б) ФОП ОСОБА_1 було придбано ліцензії на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами №1901856 з терміном дії з 23.08.2019 до 23.08.2020; №2002038 з терміном дії з 05.09.2020 до 05.09.2021, таким чином в період з 23.08.2020 по 04.09.2020 ліцензії на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами не було, а згідно з фіскальними чеками з фіскальним номером РРО встановлено факт реалізації тютюнових виробів за цей період на загальну суму 125,49 грн: чек №6127 від 26.08.2020 - реалізовано 1 пачку цигарок «Вінстон» за ціною 32,03 грн; чек №6131 від 27.08.2020 - реалізовано 1 пачку цигарок «Бонд» за ціною 30,45 грн: чек №6153 від 01.09.2020 - реалізовано 1 пачку цигарок «Вінстон» за ціною 32,03 грн: чек №6154 від 02.09.2020 - реалізовано 1 пачку цигарок «Честерфилд» за ціною 30,98 грн.

3) факт роздрібної торгівлі алкогольними напоями за цінами, нижчими за встановлені мінімальні роздрібні ціни на такі алкогольні напої, а саме згідно з фіскальним чеком №7450 від 17.07.2021 з фіскальним номером РРО реалізовано 1 пляшку горілки «Хлібний дар», 0,5 л, за ціною 35,00 грн, а встановлена законодавством мінімальна роздрібна ціна на таку горілку становить 89,40 грн за 0,5 л;

4) не забезпечено використання режиму попереднього програмування в РРО найменування, цін, обліку кількості кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, а саме згідно з чеком від 17.07.2021 встановлено факт продажу 1 пляшки горілки «Хлібний дар», 0,5 л, за ціною 35,00 грн без зазначення в чеку коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД;

5) на момент перевірки в реалізації знаходилась 1 пляшка пива «Старий Мельник м`яке з діжки», 0,5 л, за ціною 25,00 грн без будь-яких фінансових документів на місці продажу (накладних, ТТН, фіскальних чеків, тощо).

Таким чином, перевіркою зафіксовано порушення позивачем п. п. 1, 2, 11, 12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та ст.15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального», постанови Кабінету Міністрів України «Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв» №957 від 30.10.2008.

ФОП ОСОБА_1 у пункті 4.1 Акту фактичної перевірки, який має назву «Зауваження до акту перевірки», зазначила: «Не має. З порушеннями, які зазначені в ньому акті, згідна. Вони вчинені через неуважність.» (а.с.15).

Також у відповідній графі ОСОБА_1 розписалася в тому, що з актом ознайомилась і один його примірник отримала 27.07.2021.

За результатами розгляду акта перевірки 18.08.2021 ГУ ДПС у Рівненській області прийнято податкові повідомлення-рішення:

№05, згідно з яким до ФОП ОСОБА_1 застосовані штрафні (фінансові) санкції в сумі 44000 грн. (а.с.10), і як свідчить розрахунок: 10000 грн - відповідно до ч.2 ст.17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального», постанови Кабінету Міністрів України «Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв» №957 від 30.10.2008 щодо реалізації алкогольних напоїв за цінами, нижчими за встановлені мінімальні роздрібні ціни на такі алкогольні напої; 17000 грн - відповідно до ч.2 ст.17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального» щодо здійснення роздрібної торгівлі алкогольними напоями без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями та 17000 грн. щодо здійснення роздрібної торгівлі тютюновими виробами без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами (а.с.38);

№05, згідно з яким до ФОП ОСОБА_1 застосовані штрафні (фінансові) санкції в сумі 5272,50 грн. (а.с.11), і як свідчить розрахунок: 2,50 грн відповідно до п.1 ст.17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» за непроведения розрахункових операцій через РРО на суму 25,00 грн; 5100 грн. - відповідно до п.7 ст.17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» за проведення розрахункової операції через РРО з порушенням використання режиму програмування товарів із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості; 170 грн - відповідно до ст.20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому законом порядку на суму 25,00 грн.(а.с.37).

Вирішуючи даний спір та надаючи правову оцінку встановленим обставинам, суд зауважує на такому.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України. Ним, зокрема, визначено і вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України закріплено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно підпункту 75.1.3 цього ж пункту, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач посилається на відсутність у відповідача підстав для проведення фактичної перевірки.

Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 21.02.2020 по справі №826/17123/18 відступив від висновків про застосування норми права у подібних правовідносинах у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки, які викладено в постановах Верховного Суду від 13.03.2018 по справі №804/1113/16, від 24.05.2019 по справі №826/16221/15, від 03.10.2019 по справі №820/850/16, від 16.10.2019 по справі №820/11291/15, від 22.11.2019 по справі №815/4392/15. При цьому, Верховний Суд сформував новий правовий висновок, наступного змісту: «оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства».

В силу вимог частини п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Відтак, аналіз обов`язкового до врахування висновку Верховного Суду дає підстави вважати, що позивач вправі посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення податкової перевірки, оскільки це право платник податків може реалізувати при оскарженні в подальшому наслідків проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень, а не при оскарженні дій та/або наказу про проведення перевірки.

При цьому, оцінка вказаних підстав позову є першочерговою при розгляді справ про оскарження прийнятих за наслідками такої перевірки податкових повідомлень-рішень.

Відтак, суд у першу чергу здійснює оцінку правомірності призначення та проведення відповідачем перевірки, за результатом якої прийнято спірні у справі податкові повідомлення-рішення.

Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Підстави призначення, обставини та порядок проведення фактичної перевірки визначено положеннями статті 80 Податкового кодексу України.

За вимогами пункту 80.1 вказаної статті (у редакції, чинній на дату виникнення відповідних правовідносин) фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

А за вимогами пункту 80.2 вказаної статті (у редакції, чинній на дату виникнення відповідних правовідносин) фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:

- у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів (підпункт 80.2.1);

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (підпункт 80.2.2);

- письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування (підпункт 80.2.3);

- неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками (підпункт 80.2.4);

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального (підпункт 80.2.5);

- у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3 (підпункт 80.2.6);

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації (підпункт 80.2.7).

Зміст пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України обумовлює висновок про те, що для зазначення підстави для проведення перевірки не достатньо вказати номер підпункту відповідної статті, тобто, підставою для проведення фактичної перевірки є не посилання контролюючого органу на певні положення Податкового кодексу України, а зазначення конкретно-визначених відомостей та/або даних, які відображені на матеріальних носіях або в електронному вигляді, що стали безпосередньою підставою для проведення такої перевірки з яких особа, яка знайомиться із наказом, може встановити обґрунтованість її призначення та проведення. Застосовуючи конкретну правову підставу для призначення такої перевірки, у наказі на перевірку контролюючий орган зобов`язаний не тільки зазначити відповідний підпункт пункту 80.2 відповідної статті, але й обґрунтувати (пояснити), які саме фактичні підстави (обставини) зумовлюють необхідність проведення фактичної перевірки.

Аналогічна позиція викладена в постановах Верховного Суду від 08.09.2020 у справі №640/21536/19, від 08.04.2021 у справі №640/21528/19 та від 12.10.2021 у справі №120/5229/20-а.

Зокрема, у постанові від 08.04.2021 по справі № 640/21528/19 Верховний Суд зазначив, що інформація на підставі якої прийнято наказ, повинна містити відомості про хоча і можливі, проте конкретні порушення позивачем законодавства, контроль за яким покладено на податкові органи.

Як вбачається з наказу №1347-п «Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 » від 21.07.2021, підставою для призначення фактичної перевірки позивача зазначено підпункти 80.2.2. та 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.

Досліджуючи цей наказ, суд встановив, що контролюючий орган обмежився лише посиланнями на норми Податкового кодексу України, якими визначено підстави для проведення фактичної перевірки платника податків. Разом з тим, відповідач жодним чином не обґрунтував, що саме зумовило необхідність проведення перевірки позивача, наявність (отримання) якої саме інформації стало приводом для її проведення.

В наказі №1347-п від 21.07.2021 відповідач жодним чином не обґрунтував наявність конкретних підстав для перевірки, зокрема щодо отримання контролюючим органом в установленому порядку інформації про порушення платником податків тих вимог чинного законодавства, що підпадають під предмет фактичної перевірки. У наказі міститься лише посилання на підпункти статті 80 Податкового кодексу України, та жодним чином не відображено, в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності ФОП ОСОБА_1 вимогам чинного законодавства. Наведене свідчить про відсутність дійсних, фактичних підстав для його прийняття та необхідності здійснення податкового контролю за діяльністю підприємця у формі фактичної перевірки.

Покликання відповідача у відзиві на лист Державної податкової служби України №10183/7/99-00-07-05-02-07 від 24.06.2020 з переліками суб`єктів господарювання, що здійснюють продаж підакцизних товарів та мають ризики у веденні господарської діяльності, суд оцінює критично, як з огляду на те, що між датою отримання листа і датою винесення наказу №1347-п від 21.07.2021 пройшло більше року часу, так і з огляду на те, що в самому наказі немає жодного покликання на зазначений лист, як на підставу для проведення відповідної перевірки.

Посилання ГУ ДПС у Рівненській області у відзиві на наявні в податкового органу повноваження, як на самодостатню підставу для проведення фактичних перевірок, не заслуговують на увагу оскільки і підпункт 80.2.2, і підпункт 8.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України передбачає обов`язкову фактичну умову, а саме: наявність інформації про порушення, як підставу для реалізації податковим органом контрольних повноважень у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів.

При цьому, суд звертає увагу також і на те, що згідно з умовою, визначеною у пункті 81.1 статті 81 Податкового кодексу України, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання копії наказу про проведення перевірки, в якому, поміж іншого, зазначаються мета, вид та підстави для проведення перевірки, а також період діяльності, який буде перевірятися.

Разом з тим, наказ №1347-п від 21.07.2021 не містив зазначення періоду діяльності позивача, який мав перевірятися, і зазначення якого є обов`язковим за змістом абзацу третього пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України.

Відсутність конкретизації періоду господарської діяльності позивача, який буде перевірятися, створює у позивача відчуття правової невизначеності при здійсненні відповідачем податкового контролю відносно нього. Зазначені обставини зумовлюють висновок про те, що спірний наказ не відповідає положенням Податкового кодексу України щодо його змісту. До такого висновку дійшов Верховний Суд у постанові від 11.09.2018 по справі №826/14478/17.

Отже, умовами, які надають контролюючому органу право на проведення фактичної перевірки є, зокрема, обставина наявності у наказі інформації щодо періоду діяльності позивача, який буде перевірятися, а також інформації про конкретні підстави призначення перевірки, тобто про те, в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності платника податків вимогам чинного законодавства.

З урахуванням відсутності у наказі №1347-п від 21.07.2021 однієї і другої інформації, слід дійти висновку про відсутність дійсних, фактичних підстав для його прийняття та необхідності здійснення податкового контролю за діяльністю ФОП ОСОБА_1 у формі фактичної перевірки.

При цьому, суд відхиляє доводи сторони відповідача про те, що законність фактичної перевірки доводиться самим фактом наявності в наказі на її проведення покликання на той чи інший підпункт пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, підкріплені посиланням на правову позицію Верховного Суду, викладену у постановах: від 22.05.2018 у справі №810/1394/16, від 07.11.2019 у справі №140/391/19, від 10.04.2020 у справі №815/1978/18, від 21.01.2021 у справі №460/1239/19.

Так, ураховуючи настанову Великої Палати Верховного Суду у справі №755/10947/17 щодо необхідності застосування останньої правової позиції у відповідній категорії справ, до спірних правовідносин підлягає застосуванню саме та позиція, яка є останньою у цій категорії справ, а це правова позиція, наведена у постанові Верховного Суду від 10.11.2022 у справі №440/1074/21, яка до речі повністю відповідає позиції Верховного Суду, наведеній у постановах від 08.04.2021 у справі №640/21528/19 та від 12.10.2021 у справі №120/5229/20-а, що також винесені пізніше за постанови, на які покликається відповідач.

Слід зазначити також те, що платник податків може скористатись правом недопуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки у випадках, передбачених пунктом 81.1 статті 81 Податкового кодексу України.

Разом з тим, недопуск посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки є правом, а не обов`язком платника податків, а тому реалізація права на судовий захист своїх прав та інтересів не може перебувати у залежності від використання особою своїх прав на їх позасудовий захист.

Незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.

Саме такого висновку дійшов Верховний Суд у постанові від 21.02.2020 у справі №826/17123/18 та від 04.09.2020 у справі № 821/1274/18.

Відповідно до висновку, сформованого Верховним Судом у постанові від 21.02.2020 по справі №826/17123/18, незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.

При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Отже, наявність порушення при призначенні та/або проведенні перевірки може бути покладено в підстави позову про скасування податкового повідомлення-рішення чи іншого рішення, якщо таке було прийнято за результатами перевірки.

Оскільки відповідач як суб`єкт владних повноважень не надав належних доказів, які б підтвердили, що підставою для прийняття наказу №1347-п від 21.07.2021 слугувала інформація про порушення ФОП ОСОБА_1 вимог законодавства, то суд приходить до висновку, що контролюючим органом порушено вимоги законодавства щодо проведення фактичної перевірки позивача.

Так як судом встановлено порушення порядку проведення податкової перевірки, то суд не досліджує зміст виявлених порушень, оскільки такі виявлено з порушенням встановленої процедури, що свідчить про процесуальну неналежність доказів таких порушень, а відтак прийняті за результатами протиправної перевірки податкові повідомлення-рішення №05 та №05 від 18.08.2021 є такими, що підлягають скасуванню.

Суд звертає увагу на правову позицію, неодноразово висловлену у постановах Верховного Суду від 05.02.2019 у справі №821/1157/16, від 05.02.2019 у справі №2а-10138/12/2670, від 04.02.2019 у справі №807/242/14, згідно з якою, лише дотримання умов та порядку прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, може бути підставою для визнання правомірними дій контролюючого органу щодо їх проведення. У свою чергу порушення контролюючим органом вимог щодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої. Таким чином, у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Аналогічна правова позиція викладена також у постанові Верховного Суду від 23.01.2018 у справі №804/12558/14, де судом зазначено, що у випадку незаконності перевірки, прийнятий за результатами її проведення акт індивідуальної дії автоматично підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Згідно з частиною першою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

А за частиною другою цієї статті, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Враховуючи, що відповідач як суб`єкт владних повноважень не надав належних доказів, які б підтвердили, що підставою для прийняття наказу про фактичну позивача №1347-п від 21.07.2021 слугувала конкретна інформація про конкретні порушення ФОП ОСОБА_1 вимог законодавства, суд вважає, що спірні податкові повідомлення-рішення №05 та №05 від 18.08.2021 є протиправними та такими, що підлягають скасуванню. При цьому, оскільки встановлено порушення порядку проведення податкової перевірки, суд не досліджує зміст виявлених порушень, оскільки такі виявлено з порушенням встановленої процедури, що свідчить про процесуальну неналежність доказів таких порушень.

За наведеного відповідні позовні вимоги підлягають до повного задоволення.

За правилами частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

За наведеного присудженню позивачу за рахунок бюджетних асигнувань відповідача підлягає сплачена нею сума судового збору у розмірі 992,40 грн.

Керуючись статтями 241-246, 255, 257-262, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В :

Адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Рівненській області №05 та №05 від 18.08.2021.

Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судовий збір у розмірі 992,40 грн. за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Головного управління ДПС у Рівненській області.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Апеляційна скарга подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Повний текст рішення складений 08 лютого 2023 року

Учасники справи:

Позивач - Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , ЄДРПОУ/РНОКПП НОМЕР_1 )

Відповідач - Головне управління ДПС у Рівненській області (вул. Відінська, буд. 12, м. Рівне,Рівненська обл.,33023, ЄДРПОУ/РНОКПП 44070166)

Суддя Н.В. Друзенко