Справа № 440/909/22
Суддя: Перцова Т.С.
Дата ухвалення: 2023-01-30 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 січня 2023 р.Справа № 440/909/22
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Перцової Т.С.,

Суддів: Спаскіна О.А. , Жигилія С.П. ,

за участю секретаря судового засідання Пукшин Л.Т.,

представника першого відповідача - Мисюри О.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 23.06.2022, головуючий суддя І інстанції: С.С. Бойко, м. Полтава, повний текст складено 28.06.22 року по справі № 440/909/22

за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1

до Головного управління ДПС у Полтавській області , Державної податкової служби України

про визнання протиправними та скасування рішень,

ВСТАНОВИВ

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі по тексту ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернулась до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі по тесту ГУ ДПС у Полтавській області, перший відповідач), Державної податкової служби України (далі по тексту - ДПС України, другий відповідач) про визнання протиправними та скасування рішень, в якому просить суд:

- визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 № 3 від 20.09.2021 (№ 3255030/), № 4 від 20.09.2021 (№3255036/), № 5 від 20.09.2021 (№3255033/), № 6 від 20.09.2021 (№ 3255032/), № 7 від 20.09.2021 (№3255035/), № 8 від 20.09.2021 (№ 3255029/), № 9 від 20.09.2021 (№3255034/), № 10 від 20.09.2021 (№ 3255031/);

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 № 3 від 20.09.2021, № 4 від 20.09.2021, № 5 від 20.09.2021, № 6 від 20.09.2021, № 7 від 20.09.2021, № 8 від 20.09.2021, № 9 від 20.09.2021, № 10 від 20.09.2021 датою їх фактичного подання;

- стягнути на користь Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 солідарно з Головного управління ДПС у Полтавській області, Державної податкової служби України сплачений судовий збір у розмірі 19848,00 грн за подання даного позову, за рахунок бюджетних асигнувань згідно з ч. 1 ст. 139 КАС України.

В обґрунтування позову зазначено, що оскаржувані рішення про відмову у реєстрації спірних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є необґрунтованими, невмотивованими та такими, що підлягають скасуванню. Звернув увагу суду на те, що підставою для зупинення реєстрації спірних податкових накладних вказано лише одну, яка не конкретизована, як і перелік документів та обставини здійснення господарської операції, щодо яких потрібно було надати пояснення. Вважає, що відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних чіткого переліку документів, необхідних для їх реєстрації, свідчить про невідповідність вимог контролюючого органу принципу правової визначеності, що в подальшому призвело до позбавлення можливості платника податків виконати належним чином свій обов`язок в частині надання певних документів. В свою чергу позивачем на вимогу контролюючого органу було надано разом із поясненнями копії документів, які підтверджують зміст господарських операцій, та підстави для складання та направлення на реєстрацію спірних податкових накладних.

З посиланням на правову позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 17.09.2020 у справі №810/2202/16, зауважила, що сама по собі наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність реальності господарської операції, якщо з інших даних вбачається фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю. Стверджує, що здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Крім того, вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача та гарантією того, що спір остаточно буде вирішено є зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні ФОП Попова від 20.09.2021 № № 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10 датами їх подання до контролюючого органу.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 23.06.2022 у справі № 440/909/22 у задоволенні позовних вимог Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ) до Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, 36014, ), Державної податкової служби України (Львівська пл. 8, м. Київ, 04053, ) про визнання протиправними та скасування рішень - відмовлено.

Позивач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, у якій, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи, просив суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 23.06.2022 у справі № 440/909/22 та прийняти постанову, якою задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказав, що судом першої інстанції залишено поза увагою, що можливість надання позивачем вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних безпосередньо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного переліку таких документів. Вказує, що саме через зазначення першим відповідачем в якості підстав зупинення реєстрації спірних накладних лише загальних формулювань, позивач був позбавлений можливості надати конкретні документи, визначивши їх хоч і логічно, але на власний розсуд. Вважає, що ГУ ДПС у Полтавській області жодним чином не обґрунтовано необхідність подання позивачем додатку до договору, відсутність якого вплинуло на прийняття спірних рішень. Крім того, договором підряду № 47 від 25.02.2021, на виконання якого позивачем надавались на реєстрацію спірні податкові накладні, не передбачено, що така заявка повинна бути у письмовій формі.

Повідомив, що за результатами досудового оскарження спірних рішень другий відповідач вісьмома (однаковими за змістом) рішеннями залишив скарги без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня - без змін, але вже з інших підстав, а саме ненадання платником податку копій розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків.

Вважає помилковими висновки суду про ненадання позивачем додатків до договору, оскільки такі документи не вимагались відповідачами та, крім того, податкові накладні за своєю суттю виписувались саме за фактом надання послуг (за правилом першої події у розумінні п. 187 ст. 187 ПК України), що підтверджувалось відповідними актами приймання-передачі виконаних робіт та додатками до них, які на етапі досудового оскарження контролюючим органом під сумів не ставились.

Вказав, що види економічної діяльності позивача 45.20 (технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів, який згідно з класифікатором КВЕД-2010 включає в себе, зокрема, антикорозійне оброблення) та 43.39 (інші роботи із завершення будівництва, інші завершальні й оздоблювальні роботи, не віднесені до інших угруповань) дозволяють виконувати роботи, передбачені договором підряду №47 від 25.02.2021, що спростовує висновок суду першої інстанції про відсутність у ФОП ОСОБА_1 права на здійснення робіт з антикорозійного захисту, які є предметом вищевказаного договору, оскільки вони не є видами його діяльності (КВЕД). Також зауважив, що така підстава для відмови у реєстрації податкових накладних відповідачем не зазначалась та чинним законодавством не передбачена.

Наполягав на безпідставності висновку суду першої інстанції про неможливість встановлення транспортних засобів, якими здійснювалось перевезення, оскільки судом було помилково зазначено інші транспортні засоби, на яких безпосередньо проводилось технічне обслуговування (тобто антикорозійний захист).

Щодо твердження про сумнівність здійснення перевезення матеріалів (піску), які були використані під час виконання робіт, транспортним засобом MERCEDES VITO, 1998 року випуску (реєстраційний номер НОМЕР_2 ) зазначив, що даний автомобіль було разово орендовано, саме таку операцію не відображено у формі 20-ОПП. Також до суду були надано всі необхідні документи на підтвердження реальності господарської операції та можливості здійснення перевезення матеріалів наявними транспортними засобами.

Звернув увагу суду апеляційної інстанції, що позивачем лише за одним договором № 37 було подано на реєстрацію дев`ять податкових накладних, однак відмовлено у реєстрації восьмим, тобто логіка контролюючого органу у прийнятті рішень у даному випадку є незрозумілою і непослідовною, що також вказує на безпідставність рішень про відмову у реєстрації.

Представник першого відповідача у судовому засіданні та відзиві на апеляційну скаргу заперечував проти її задоволення та просив рішення суду першої інстанції залишити без змін. Стверджує, що з огляду на наведення у п. 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520 (далі Порядок № 520) переліку документів, які необхідно подати платнику податків разом з поясненнями у разі зупинення реєстрації податкової накладної, у контролюючого органу відсутній обов`язок зазначити у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної такий перелік. Водночас, в ході опрацювання копій первинних документів, поданих ФОП ОСОБА_1 на розгляд Комісії ГУ ДПС у Полтавській області до податкових накладних від 20.09.2021 № 3, № 4, № 5, № 6, № 7, № 8, № 9 та 10, встановлено, що платником надано не повний пакет документів, який визначений п. 5 Порядку № 520, а саме, відсутні заявки, які є обов`язковими додатками до договору, що не були надані до суду також. Крім того, з акта приймання-здачі робіт неможливо було встановити на яких транспортних засобах здійснювалося технічне обслуговування, а отже і неможливо підтвердити реальність наданої послуги.

З огляду на зазначення в ТТН на поставку від ФОП ОСОБА_2 та ТОВ «Ардор-Трейд» пункту розвантаження АДРЕСА_2 , стверджує про нереальність такої операції, оскільки можливість зберігання вказаних матеріалів у квартирі ФОП ОСОБА_1 не доведено. Окрім того, транспортний засіб Mersedes VITO, яким здійснювалося перевезення ФОП ОСОБА_1 , відсутній в 20-ОПП позивача.

Звернув увагу суду, що враховуючи технічні характеристики вказаного транспортного засобу, які розміщені на сайті Mercedes-benz.ua, його вантажопідйомність становить 1000 кг, а тому перевезення ним ґрунту антикорозійного вагою 170 кг, піску вагою 30 т, розчиннику вагою 40 кг та уаіт-спіриту вагою 200 кг відповідно до ТТН та видаткової накладної від 16.06.2021 №717 є сумнівним.

Зауважив, що видаткова накладна від 16.06.2021 № 717 не містить обов`язкових реквізитів та не відповідає вимогам ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» через відсутність розшифровки підпису особи.

Вважає, що вимога про зобов`язання ДПС України зареєструвати спірні податкові накладні не підлягає задоволенню, оскільки дане питання відноситься до дискреційних повноважень другого відповідача.

Позивач та представник другого відповідача у судове засідання не прибули, були повідомлені належним чином про дату, час та місце проведення судового засідання, причини неявки до суду не повідомили.

У відповідності до ч. 2 ст. 313 КАС України неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, заслухавши пояснення представника першого відповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено, що позивач - Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 , зареєстрована в якості ФОП 03.04.2018, основними видами діяльності є: 68.20 - надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна, 45.20 - технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів, 43.34 - малярні роботи та скління, 41.20 - будівництво житлових і нежитлових будівель, 43.39 - інші роботи із завершенням будівництва, 77.32 - надання в оренду будівельних машин і устаткування, 42.11- будівництво доріг і автострад.

01.06.2018 року ФОП ОСОБА_1 зареєстровано платником податку на додану вартість, що підтверджується витягом з реєстру платників податку на додану вартість №033.

25.02.2021 року між ФОП ОСОБА_1 (за умовами Договору - "Підрядник") та Дочірнім підприємством "ФЕРРОТРАНС" (за умовами Договору - "Замовник") укладено договір підряду №37

Пунктом 1.1 Договору встановлено, що у відповідності з цим Договором Замовник доручає, а Підрядник зобов`язується виконувати роботи з антикорозійного захисту вантажних вагонів з подальшим нанесенням трафаретів, в обсягах узгоджених з Замовником.

Відповідно до пункту 1.5. Договору Замовник зобов`язується прийняти вказану роботу та оплатити її.

Згідно з п. 4.1 Договору, оплата здійснюється по факту виконаних робіт (форма КБ-2в) шляхом перерахування Замовником грошових коштів на розрахунковий рахунок підрядника.

Відповідно до п. 4.2 Договору оплата за виконані роботи здійснюється замовником впродовж 30 календарних днів з моменту підписання акту виконаних робіт обома сторонами, на підставі встановленого на адресу Замовника рахунку із наданням податкової накладної, оформленої відповідно до чинного законодавства державною мовою.

У вересні 2021 року ФОП ОСОБА_1 було надано, а ДП "ФЕРРОТРАНС" прийнято послуги з антикорозійного захисту, що підтверджується наступними документами: рахунком-фактурою №37/2 від 20.09.2021, актом №37/2 приймання виконаних робіт за 20.09.2021; рахунком-фактурою №37/3 від 20.09.2021, актом №37/3 приймання виконаних робіт за 20.09.2021; рахунком фактурою №37/4 від 20.09.2021, актом №37/4 приймання виконаних робіт за 20.09.2021; рахунком-фактурою №37/5 від 20.09.2021, актом №37/5 приймання виконаних робіт за 20.09.2021; рахунком-фактурою №37/6 від 20.09.2021, актом №37/6 приймання виконаних робіт за 20.09.2021; рахунком-фактурою №37/7 від 20.09.2021, актом №37/7 приймання виконаних робіт за 20.09.2021; рахунком-фактурою №37/8 від 20.09.2021, актом №37/8 приймання виконаних робіт за 20.09.2021; рахунком-фактурою №37/9 від 20.09.2021, актом №37/9 приймання виконаних робіт за 20.09.2021.

За надані послуги ДП "ФЕРРОТРАНС" перерахував у безготівковому порядку на розрахунковий рахунок ФОП ОСОБА_1 грошові кошти, що підтверджується банківською випискою по рахунку ФОП ОСОБА_1 за 21.12.2021 та платіжними дорученнями: № 3278 від 21.09.2021 на суму 16727,38 грн.; №3277 від 21.09.2021 на суму 32516,75 грн.; № 3273 від 21.09.2021 на суму 52939,86 грн.; № 3272 від 21.09.2021 на суму 14584,94 грн.; № 3280 від 21.09.2021 на суму 28696,31 грн.; № 3276 від 21.09.2021 на суму 56170,01 грн.; № 3275 від 21.09.2021 року на суму 15474,86 грн.; № 3274 від 21.09.2021 на суму 30328,87 грн.

Також судом встановлено, що 20.09.2021 ФОП ОСОБА_1 за правилами першої події (п. 187 ст.187 ПК України) було виписано на користь Дочірнього підприємства "ФЕРРОТРАНС" та направлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну № 3 від 20.09.2021 на загальну суму 16727,38 грн з ПДВ, № 4 від 20.09.2021 року на загальну суму 32516,75 грн з ПДВ, № 5 від 20.09.2021 року на загальну суму 52939,86 грн з ПДВ, № 6 від 20.09.2021 року на загальну суму 14584,94 грн з ПДВ, № 7 від 20.09.2021 року на загальну суму 28696,31 грн з ПДВ, № 8 від 20.09.2021 року на загальну суму 56170,01 грн.з ПДВ, № 9 від 20.09.2021 року на загальну суму 15474,86 грн з ПДВ, № 10 від 20.09.2021 року на загальну суму 30328,87 грн з ПДВ.

Всі вищезазначені податкові накладні згiдно з квитанціями Автоматизованої системи «Єдине вiкно подання електронних документiв» ДПС України вiд 12.10.2021 зупинені з посиланням на п.1 Критеріїв ризиковостi платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів.

На виконання зазначених вимог та з метою відновлення в ЄРПН податкових накладних позивачем через автоматизовану систему на адресу відповідача подано повідомлення про надання пояснень та копiй документiв щодо податкових накладних/розрахункiв коригування, реєстрацію яких зупинено, разом з копіями підтверджуючих документів.

За наслiдками розгляду вказаних документiв Комісією ГУ ДПС у Полтавськiй областi прийнято рiшення № 3255030/ вiд 19.10.2021, № 3255036/ від 19.10.2021, №3255033/ від 19.10.2021, № 3255032/ від 19.10.2021, № 3255035/ від 19.10.2021, № 3255029/ від 19.10.2021, № 3255034/ від 19.10.2021, №3255031/ від 19.10.2021 про відмову реєстрації податкових накладних в ЄРПН з підстав ненадання платником податку копій документів, а саме договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них.

На вищезазначені рішення першого відповідача позивачем подано скарги до ДПС України, які рішеннями другого відповідача від 26.10.2021 № 49125//2, № 49124//2, №49120//2, № 491119//2, № 49122//2, № 49126//2, №49123//2, № 49121//2 залишені без задоволення з підстав ненадання платником податку копій розрахунку документів, банківських виписок з особових рахунків.

Не погодившись з вказаними рішеннями податкового органу позивач звернувся до суду з позовом про визнання їх протиправними та скасування.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з їх необґрунтованості та наявності підстав у податкового органу для прийняття спірних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних ФОП ОСОБА_1 в Єдиному реєстрі податкових накладних, оскільки платником податків було надано не повний пакет документів, який визначений п. 5 Порядку № 520.

З огляду на те, що роботи з антикорозійного захисту вантажних вагонів з подальшим нанесенням трафаретів, не є видами діяльності ФОП ОСОБА_1 , суд першої інстанції дійшов висновку про відсутність у позивача права надавати послуги за вищевказаним договором.

Також суд зауважив, що у відповідача були обґрунтовані переконання щодо неможливості перевезення матеріалів транспортним засобом позивача, через що неможливо підтвердити реальність господарської послуги.

Щодо зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні податкові накладні, вказав, що такі вимоги є похiдними, а тому задоволенню не підлягають.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає таке.

За змістом підпункту «а» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України(у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) (далі за текстом ПК України) об`єктом оподаткування є постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі за текстом Порядок № 1246).

Зокрема, пункт 12 Порядку № 1246 передбачає, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкової накладної або відмову в реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі за текстом ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом ЄРПН, Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначено Порядком № 1165.

За визначенням, наведеним у пункті 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Відповідно до пункту 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

В силу приписів пункту 7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (пункт 8 Порядку № 1165).

Відповідно до пункту 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з пунктом 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Як вбачається зі змісту отриманих позивачем копій квитанцій від 12.10.2021 (а. с. 28, 35, 42, 49, 56, 64, 71, 78 т. 1) підставою для зупинення реєстрації всіх спірних податкових накладних в ЄРПН слугувала відсутність Кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 43.34 в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товарів/послуг, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН. Додатково повідомлено показники «D» = 22.3747%, «Р» = 88839.21 та «D» = 22.3747%, «Р» = 88855.88.

Таким чином, підставою для зупинення реєстрації всіх спірних податкових накладних є відповідність п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у Додатку № 3 до Порядку № 1165.

Відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій під таке визначення підпадає відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Аналіз п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку (підпункт 2 пункту 11 Порядку № 1165).

Так, з досліджених колегією суддів копій квитанцій про зупинення реєстрації ПН від 20.09.2021 №№ 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10 встановлено, що перший відповідач, наводячи показники: «D» = 22.3747%, «Р» = 88839.21 та «D» = 22.3747%, «Р» = 88855.88, не надає при цьому розрахунку за критерієм підпункту 2 пункту 11 Порядку № 1165, а також не вказує чіткого переліку документів, які слід подати до контролюючого органу у кожному випадку, що в свою чергу дозволяє дійти висновку про безпідставність зупинення реєстрації спірних податкових накладних.

Крім того, відповідно до пункту 12 Порядку №1165, платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5).

З наведеного слідує, що подання таблиці є правом, а не обов`язком платника ПДВ, а отже неподання останньої, не може тягти для платника негативних наслідків.

Колегія суддів зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом у своїх рішеннях, зокрема, у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі № 0940/1240/18, від 20 серпня 2019 року у справі № 2540/3009/18.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість і вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічний висновок наведено у постановах Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 02 квітня 2019 року у справі № 822/1878/18.

Натомість, у квитанціях від 12.10.2021 про зупинення реєстрації спірних податкових накладних не наведено чіткого визначення мотивів зупинення комісією ГУ ДПС у Полтавській області реєстрації вказаних ПН, вичерпного переліку документів, який необхідно надати, що свідчить про необґрунтованість та невмотивованість таких рішень, оскільки позивач не міг передбачити відсутність яких саме документів може слугувати підставою для відмови в реєстрації вказаних ПН.

Відповідно до пункту 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520(далі за текстом Порядок № 520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з вимогами пунктів 911 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до п. 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення комісії Державної податкової служби повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.

За результатами аналізу наведених норм Верховний Суд у постанові від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 зазначив, що чинними нормативно-правовими актами наведено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку № 520 передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.

Крім того, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Аналогічний правовий висновок викладено в постанові Верховного Суду від 3 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20.

Колегією суддів установлено, що на виконання вимоги першого відповідача позивачем до ГУ ДПС у Полтавській області було надіслано повідомлення від 13.10.2021 № 1 (а. с. 122, т. 1) про надання пояснень та копій документів (9 додатків) щодо податкових накладних від 20.09.2021 №№ 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, реєстрацію яких зупинено.

Так, з досліджених колегією суддів документів, які було надано разом з повідомленням, установлено, що за умовами договору підряду № 37 від 25.02.2021 (а. с. 19-21, т. 1), укладеного між ФОП ОСОБА_1 (підрядник) та Дочірнім підприємством "ФЕРРОТРАНС" (замовник) замовник доручає, а підрядник зобов`язується виконувати роботи з антикорозійного захисту вантажних вагонів з подальшим нанесенням трафаретів, в обсягах узгоджених з Замовником.

Відповідно до п. 7.1 договору № 37 від 25.02.2021 здача-приймання робіт здійснюється за актами приймання виконаних робіт за формою нового зразка № КБ-2в, в письмовому та електронному вигляді в комплексі з податковою накладною.

Матеріалами справи підтверджено, що у вересні 2021 ФОП ОСОБА_1 було надано на адресу Дочірнього підприємства "ФЕРРОТРАНС" послуги з антикорозійного захисту, у зв`язку з чим відповідно до умов договору № 37 від 25.02.2021 сторони склали акти приймання виконаних робіт від 20.09.2021 № 37/2, № 37/3, № 37/4, № 37/5 № 37/6, № 37/7, № 37/8, № 37/9 та рахунки фактури.

Вважаючи, що у зв`язку з наданням послуг за договором підряду № 37 від 25.02.2021, що підтверджується вищезазначеними актами, у позивача виникло податкове зобов`язання відповідно до частини 1 статті 187 ПК України (за правилом першої події), ФОП ОСОБА_1 , керуючись пунктом 201.1 статті 201 ПК України, сформувала відповідні податкові накладні від 20.09.2021 №№ 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10 та подала їх на реєстрацію.

Проте, незважаючи на подані документи, комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області у відношенні підприємства були прийняти рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних від 19.10.2021 № 3255030/, № 3255036/, № 3255033/, № 3255032/, № 3255035/, № 3255029/, № 3255034/, № 3255031/ у зв`язку з ненаданням платником податку копій первинних документів, а саме, обов`язкового додатку до договору заявки.

Колегія суддів вважає неприйнятними посилання першого відповідача на ненадання платником податків вказаного документу, оскільки за умовами п. 5.1 договору № 37 від 25.02.2021 сторони не узгоджували форму заявки ( усну чи письмову), порядок її надіслання, як і не визначали, що вказана заявка є невід`ємною частиною вищезазначеного договору підряду.

Отже, не надання контролюючому органу лише заявки до договору, яка могла надсилатись в усній формі, на думку колегії суддів, не може свідчити про те, що господарська операція фактично не відбулась. Відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні, не є підставою для висновків контролюючого органу про наявність підстав для відмови у реєстрації податкових накладних, якщо з інших даних вбачається фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю.

Згідно з частиною першою статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Відповідно до вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Колегія суддів зазначає, що у всіх спірних рішеннях контролюючим органом зазначено лише одну підставу для відмови у реєстрації податкових накладних (відсутність заявки до договору), однак у відзивах на позов та апеляційну скаргу перший відповідач вказував на недоліки інших документів, наявних в матеріалах справи, які взагалі не досліджувались контролюючим органом, а отже при прийнятті рішень про відмову в реєстрації податкових накладних перший відповідач виходив з наявності інших підстав, а відповідні висновки не були покладені в основу їх прийняття, на що суд першої інстанції не звернув увагу.

Крім того, реальність господарської операції та правильність відображення відомостей у документах бухгалерського обліку, зокрема товаро-транспортних накладних, видаткових накладних, звіту форми 20-ОПП, може бути здійснена контролюючим органом лише під час податкової перевірки суб`єкта господарювання.

Верховний Суд у постанові від 7 грудня 2022 року у справі №500/2237/20 дійшов висновку, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Щодо висновків суду першої інстанції про відсутність в Єдиному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань відповідних видів діяльності позивача, які б дозволили виконувати роботи з антикорозійного захисту вантажних вагонів з подальшим нанесенням трафаретів відповідно до умов договору №37 від 25.02.2021, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до наявного в матеріалах справи Витягу з реєстру платників єдиного податку від 16.09.2020 № 385 (а.с. 18, т. 1), виданого ГУ ДПС у Полтавській області (Горішньоплавська Державна податкова інспекція) до переліку видів господарської діяльності згідно з КВЕД ДК 009:2010 (КВЕД -2005) ФОП ОСОБА_1 входить зокрема, 45.20 (технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів) та 43.39 (інші роботи із завершення будівництва).

Так, колегією суддів встановлено, що відповідно до класифікатору КВЕД-2010 клас 45.20 включає в себе, зокрема, технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів, механічний ремонт, поточне обслуговування, ремонт кузовів, ремонт запчастин автотранспортних засобів, миття, полірування тощо, антикорозійне оброблення, установлення деталей і приладдя, яке не є складовою процесу виробництва автотранспортних засобів.

З наведеного слідує, що наявність у позивача коду згідно з КВЕД 45.20 дозволяє виконувати роботи, передбачені договором підряду № 47 від 25.02.2021.

Варто зазначити, що позивачем за договором підряду №37 від 25.02.2021 було подано на реєстрацію дев`ять податкових накладних, однак відмовлено у реєстрації лише восьми, що також додатково вказує на незрозумілість та непослідовність дій контролюючого органу при прийнятті спірних рішень.

Колегія суддів вважає, що у своїй сукупності надані позивачем документи є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних.

Суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень «суб`єктивізує» акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Суд також звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН.

Зупинення реєстрації податкової накладної не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів, дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10 квітня 2020 року у справі № 819/330/18.

Водночас, позивачем своєчасно, за встановленою формою та в повному обсязі, відповідно до приписів пункту 6 Порядку № 1165, пункту 5 Порядку № 520 і підпунктів 201.16.1., 201.16.2. пункту 201.16. статті 201 ПК України подано до ГУ ДПС у Харківській області інформацію та документи, які підтверджують здійснення господарських операцій та є достатніми для прийняття рішень про реєстрацію спірних ПН.

Колегія суддів зауважує, що в силу частини 2 статті 2 КАС України будь-які рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.

ГУ ДПС у Полтавській області в ході судового розгляду справи не доведено наявності достатніх підстав для зупинення та відмови в реєстрації спірних ПН в ЄРПН.

З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази колегія суддів вважає, що ГУ ДПС у Полтавській області при прийнятті рішень від 19.10.2021 № 3255030/, № 3255036/, № 3255033/, № 3255032/, № 3255035/, № 3255029/, № 3255034/, № 3255031/ про відмову в реєстрації податкових накладних, поданих 20.09.2021 ФОП ОСОБА_1 діяло необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для прийняття таких рішень, не на підставі та не у спосіб, що передбачені ПК України, без дотримання вимог частини 2 статті 2 КАС України, а тому наявні підстави для визнання їх протиправними та скасування, що зумовлює задоволення позовних вимог в цій частині.

Як установлено пунктами 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому, вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких обираючи спосіб захисту порушеного права слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності «небезпідставної заяви» за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менш, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути «ефективним» як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі «Афанасьєв проти України» від 5 квітня 2005 року (заява № 38722/02)).

Отже, «ефективний засіб правого захисту» в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.

Згідно з положеннями рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи № (80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів Ради Європи 11 березня 1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Таким чином, дискреція це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.

На законодавчому рівні поняття «дискреційні повноваження» суб`єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.

Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.

У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірні податкові накладні, були виконані позивачем, а тому у другого відповідача був лише один вид правомірної поведінки зареєструвати такі накладні. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.

Зважаючи на те, що підставами для відмови в реєстрації спірних податкових накладних були обставини, які не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду в апеляційної інстанцій колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 20.09.2021 № 3, № 4, № 5, № 6, № 7, № 8, № 9, № 10 датою їх подання на реєстрацію.

Згідно з п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Відповідно до ч. 1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Таким чином, колегія суддів дійшла висновку, що рішення Сумського окружного адміністративного суду від 15.06.2022 у справі № 480/11382/21 підлягає скасуванню з прийняттям постанови про задоволення позовних вимог.

Відповідно до частини 1 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Згідно з частиною 6 статті 139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо) (частина 7 статті 139 КАС України).

Матеріалами справи підтверджено, що згідно з платіжним дорученням від 14.01.2022 № 15 АТ «Райфайзен банк» позивачем сплачено судовий збір за подання позовної заяви у розмірі 19848,00 грн та згідно з платіжним дорученням від 22.07.2022 № 57 АТ «Райфайзен банк» за подання апеляційної скарги по справі № 440/909/22 в розмірі 29772,00 грн.

Отже, враховуючи висновки суду апеляційної інстанції про задоволення позовних вимог, відповідно до частини 6 статті 139 КАС України, слід стягнути на користь позивача судові витрати по сплаті судового збору за подання позовної заяви та апеляційної скарги у загальному розмірі 49620 грн за рахунок бюджетних асигнувань першого відповідача 24810,00 грн та другого відповідача 24810,00 грн.

Керуючись ч. 4 ст. 241, ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємеця ОСОБА_1 - задовольнити.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 23.06.2022 по справі № 440/909/22 - скасувати.

Прийняти постанову, якою позовні вимоги Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Полтавській області, Державної податкової служби України - задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 № 3 від 20.09.2021 (№ 3255030/), № 4 від 20.09.2021 (№ 3255036/), № 5 від 20.09.2021 (№ 3255033/), № 6 від 20.09.2021 (№ 3255032/), № 7 від 20.09.2021 (№ 3255035/), № 8 від 20.09.2021 (№ 3255029/), № 9 від 20.09.2021 (№ 3255034/), № 10 від 20.09.2021 (№ 3255031/).

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 № 3 від 20.09.2021, № 4 від 20.09.2021, № 5 від 20.09.2021, № 6 від 20.09.2021, № 7 від 20.09.2021, № 8 від 20.09.2021, № 9 від 20.09.2021, № 10 від 20.09.2021 датою їх фактичного подання.

Стягнути з Головного управління ДПС у Полтавській області ( 36014, м. Полтава, вул. Європейська, 4, ) на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_3 , РНОКПП НОМЕР_1 ) судові витрати зі сплати судового збору за подання позовної заяви та апеляційної скарги у розмірі 24810 ( двадцять чотири тисячі вісімсот десять ) грн.

Стягнути з Державної податкової служби України (0453, м. Київ, Львівська пл., 8, ) на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_3 , РНОКПП НОМЕР_1 ) судові витрати зі сплати судового збору за подання позовної заяви та апеляційної скарги у розмірі 24810 (двадцять чотири тисячі вісімсот десять) грн.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Т.С. Перцова
Судді О.А. Спаскін С.П. Жигилій
Повний текст постанови складено та підписано 06.02.2023 року