Справа № 280/4986/19
Суддя: Круговий О.О.
Дата ухвалення: 2023-01-31 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

31 січня 2023 року м. Дніпросправа № 280/4986/19

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Кругового О.О. (доповідач),

суддів: Прокопчук Т.С., Шлай А.В.,

за участю секретаря судового засідання Іотової А.О.,

за участю:

представника відповідача Жовтоножка Д.Ф.,

представника позивача: Саланської І.Л.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в місті Дніпро апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області

на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 16.08.2021 року, (суддя суду першої інстанції Прасов О.О.), прийняте у відкритому судовому засіданні в м. Запоріжжі, в адміністративній справі №280/4986/19 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю Виробничо-комерційна фірма «Елта» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, -

ВСТАНОВИВ:

15 жовтня 2019 року товариство з обмеженою відповідальністю Виробничо-комерційна фірма «Елта» звернулось до суду з адміністративним позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення: 1) № від 20.05.2019 за формою «Р», яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на суму 4357456 грн. 00 коп. та нараховані штрафні (фінансові) санкції у сумі 1089364 грн. 00 коп.; 2) № від 20.05.2019 за формою «Р», яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на суму 5097566 грн. 00 коп. та нараховані штрафні (фінансові) санкції у сумі 2548783 грн. 00 коп.; 3) № від 20.05.2019 за формою «П», яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 1637841 грн. 00 коп.; 4) № від 22.05.2019 за формою «С», яким позивачу нараховані штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у сумі 40000 грн. 00 коп.; 5) № від 22.05.2019 за формою «С», яким позивачу нараховані штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у сумі 2416184 грн. 60 коп.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що податкові повідомлення-рішення винесені на підставі акту перевірки, в якому контролюючим органом використано необґрунтовані дані, а також припущення, які не мають підтверджуючих доказів та належного обґрунтування. Також, позивач вказав, що всі господарські операції здійснені позивачем відповідно до чинного законодавства України, витрати, сформовані в результаті цієї діяльності є витратами від закупки товарів та послуг та не можуть відноситись до інших доходів, як зазначено в акті перевірки. Зазначив, що платник податків (покупець товарів) не має обов`язку, повноважень та можливості здійснювати контроль за дотриманням продавцем вимог законодавства щодо створення підприємства, ведення його господарської діяльності і в подальшому зазнавати певних негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит за вчинені продавцем або його посадовими особами порушення. Зазначив також, що жодна норма податкового законодавства не вимагає від платника податків контролювати ведення бухгалтерського та податкового обліку своїх контрагентів, а також джерело походження поставленого товару, при цьому, контрагенти-постачальники не звітують перед позивачем про ланцюг придбання товарів, не визначають період, в який даний товар був ними придбаний і який час перебував на складському зберіганні до моменту продажу товарів підприємству позивача. Також, позивач зазначає, що той факт, що посадові особи контрагентів позивача є фігурантами по кримінальних провадженнях не може позбавляти позивача права на формування податкового кредиту. Крім того, позивач вказує, що відповідальною посадовою особою позивача сума готівки була своєчасно та в повному обсязі оприбуткована в касі підприємства, жодних порушень обігу готівки позивач не допускав.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 16 серпня 2021 року адміністративний позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області № від 20.05.2019 за формою Р, яким Товариству з обмеженою відповідальністю Виробничо-комерційна фірма "ЕЛТА" збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 5446820 грн. 00 коп., у тому числі: 4357456 грн. 00 коп. за податковими зобов`язаннями; 1089364 грн. 00 коп. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області № від 20.05.2019 за формою Р, яким Товариству з обмеженою відповідальністю Виробничо-комерційна фірма "ЕЛТА" збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 7646349 грн. 00 коп., у тому числі: 5097566 грн. 00 коп. за податковими зобов`язаннями; 2548783 грн. 00 коп. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області № від 20.05.2019 за формою П, яким Товариству з обмеженою відповідальністю Виробничо-комерційна фірма "ЕЛТА" зменшено від`ємне значення з податку на прибуток на суму 1637841 грн. 00 коп.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області № від 22.05.2019 за формою С, яким Товариству з обмеженою відповідальністю Виробничо-комерційна фірма "ЕЛТА" нараховано штрафну (фінансову) санкцію за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у сумі 40000 грн. 00 коп.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області № від 22.05.2019 за формою С, яким Товариству з обмеженою відповідальністю Виробничо-комерційна фірма "ЕЛТА" нараховано штрафну (фінансову) санкцію за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у сумі 2416184 грн. 60 коп.

Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю Виробничо-комерційна фірма "ЕЛТА" (69083, Запорізька область, м.Запоріжжя, вул.Музична, буд.2; ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, Запорізька область, м.Запоріжжя, проспект Соборний, буд.166; код ЄДРПОУ ВП 44118663) судові витрати у вигляді сплаченого судового збору в сумі 19210 грн. 00 коп.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом вимог норм матеріального та процесуального права просить оскаржуване рішення суду скасувати та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позову.

В обґрунтування апеляційної скарги відповідач зазначає, що в Акті проведеної планової виїзної перевірки в повному обсязі викладено на підставі яких законодавчих актів складені первинні документи між TOB ВКФ ЕЛТА з ТОВ Мері Косметик (), ТОВ Пост-Тайм (), ТОВ Пром Гравіс (), ТОВ Алькор-Текс (), ТОВ Оторг-Груп (), ТОВ ТД Редстар (), ТОВ Оптіма Косметик () та ТОВ ПО ДЕТАЛЬ () не мають законних підстав для відображення їх в обліку, оскільки у відношенні посадових осіб підприємств є вироки за ст. ч.2 ст.364, ч.2 ст.205, ч.3 ст.212, ч.2 ст.205-1, ч. 2 ст.209, ч.1 ст.255, ч.2 ст.256, ч.1 ст.358, ч.4 ст.358, ч.1 ст.366 КК України, ухвали про звільнення від кримінальної відповідальності на підставі ст. 49 КК України, ухвали про затвердження угод між обвинуваченим та прокурором, також податковий орган має пояснення посадових осіб контрагентів позивача, в яких останні заперечують свою участь у господарській діяльності. Також, відповідач наголошує на тому, що позивачем допущено порушення вимог чинного законодавства в сфері оприбуткування готівкових коштів в касі підприємства.

Від позивача на адресу суду надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому посилаючись на необґрунтованість доводів апеляційної скарги просить рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, відзиву на апеляційну скаргу, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного судового рішення норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що У період з 07.02.2019 по 21.03.2019 ГУ ДФС у Запорізькій області проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ ВКФ «ЕЛТА» () з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2016 по 30.09.2018, за результатами якої складено Акт №169/08-01-14-02/23790967 від 28.03.2019 (надалі Акт перевірки №169/08-01-14-02/23790967 від 28.03.2019) (т.1, а.с.39-133).

Результатом розгляду ГУ ДФС у Запорізькій області Акту перевірки №169/08-01-14-02/23790967 від 28.03.2019 стало прийняття відносно ТОВ ВКФ «ЕЛТА»:

1) податкового повідомлення-рішення № від 20.05.2019, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на суму 5446820 грн. 00 коп., з яких: за податковими зобов`язаннями - 4357456 грн. 00 коп.; за штрафними (фінансовими) санкціями - 1089364 грн. 00 коп. (т.1, а.с.158-159);

2) податкового повідомлення-рішення № від 20.05.2019, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання за платежем податок на додану вартість на суму 7646349 грн. 00 коп., з яких: за податковими зобов`язаннями - 5097566 грн. 00 коп.; за штрафними (фінансовими) санкціями - 2548783 грн. 00 коп. (т.1, а.с.160-161);

3) податкового повідомлення-рішення № від 20.05.2019, яким позивачу зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 1637841 грн. 00 коп. (т.1, а.с.162-163);

4) податкового повідомлення-рішення № від 22.05.2019, яким позивачу нараховано штрафну (фінансову) санкцію за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у сумі 40000 грн. 00 коп. (т.1, а.с.166-167);

5) податкового повідомлення-рішення № від 22.05.2019, яким позивачу нараховано штрафну (фінансову) санкцію за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у сумі 2416184 грн. 60 коп. (т.1, а.с.168-169).

Не погодившись з податковими повідомленнями рішеннями позивач звернувся з позовом до суду.

Вирішуючи спір між сторонами та задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем не доведено правомірність прийняття податкових повідомлень рішень.

Суд апеляційної інстанції частково погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.

Так, ст.1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» (втратив чинність 23.06.2019) зазначено: « 1. Установити, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб`єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу: за перевищення встановлених лімітів залишку готівки в касах - у двократному розмірі сум виявленої понадлімітної готівки за кожний день; за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми; за витрачання готівки з виручки від реалізації продукції (робіт, послуг) та інших касових надходжень (крім коштів, отриманих із кас установ банків) на виплати, що пов`язані з оплатою праці (за винятком екстрених (невідкладних) обставин - соціальних виплат громадянам на поховання, допомоги при народженні дитини, одиноким та багатодітним матерям, на лікування в разі хвороби, компенсацій особам, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи), за наявності податкової заборгованості - в розмірі здійснених виплат; за перевищення встановлених строків використання виданої під звіт готівки, а також за видачу готівкових коштів під звіт без повного звітування щодо раніше виданих коштів - у розмірі 25 відсотків виданих під звіт сум; за проведення готівкових розрахунків без подання одержувачем коштів платіжного документа (товарного або касового чека, квитанції до прибуткового ордера, іншого письмового документа), який би підтверджував сплату покупцем готівкових коштів, - у розмірі сплачених коштів; за використання одержаних в установі банку готівкових коштів не за цільовим призначенням - у розмірі витраченої готівки. Установити, що за невстановлення установами банків лімітів залишку готівки в касах з них стягується штраф у п`ятдесятикратному розмірі неоподатковуваного мінімуму доходів громадян за кожний випадок такого невстановлення. Правила організації контролю за додержанням норм з регулювання обігу готівки встановлюються Національним банком України за погодженням з Державною податковою адміністрацією України. Передбачені цією статтею штрафи в повному обсязі стягуються до державного бюджету в порядку, встановленому законодавством».

Відповідно до ст.58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи. (…).

Згідно з п.2.6 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого 15.12.2004 постановою Правління Національного банку України №637, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 за №40/10320 (надалі «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні») (яке було чинним на час виникнення спірних правовідносин та втратило чинність 05.01.2018), уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК). Підприємствам, яким Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" надано право проводити розрахунки готівкою із споживачами без використання РРО та РК і специфіка функціонування яких унеможливлює оформлення ними кожної операції касовим ордером (продаж проїзних і перевізних документів; білетів державних лотерей; квитків на відвідування культурно-спортивних і видовищних закладів тощо), дозволяється оприбутковувати готівку наприкінці робочого дня за сукупністю операцій у цілому за робочий день з оформленням касовими документами і відображенням у відповідній книзі обліку. Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.

Відповідно до Z-звіту №0172 за 30.03.2017 у касу ТОВ ВКФ «ЕЛТА» надійшла готівка у сумі 28336 грн. 62 коп. (т.1, а.с.198; т.3, а.с.134).

Водночас, у розділі ІІ Книги обліку розрахункових операцій (КОРО) №р/2, зареєстрованій 20.12.2016, готівка вказана у сумі 20336 грн. 62 коп. (т.1, а.с.197; т.3, а.с.133, 135).

Тобто, сума не вірно вказаної готівки становить 8000 грн. 00 коп.

У Пояснювальній записці від 26.03.2018 касира позивача на адресу директора ТОВ ВКФ «ЕЛТА» Рубахіної О.В. зазначено, що 30 березня 2017 року касиром була здійснена помилка при заповненні звітів у касовій книзі касира, а саме у графі «загальна сума» замість 28336,62 грн. (по Z-звіту) була записана 20336,62 грн. Дана помилка відбулась через проблеми із зором. …» (т.1, а.с.196).

Кінцевий залишок у Z-звіті №0172 за 30.03.2017 у сумі 37826,94 грн. розрахований наступним чином: 37826,94 грн. = 49490,32 грн. (початковий залишок) 40000,00 грн. (службове вилучення) + 28336,62.

При цьому, кінцевий залишок у сумі 49490,32 грн., зазначений у Z-звіті №0171 за 29.03.2017 (т.3, а.с.134), та початковий залишок у сумі 37826,94 грн., зазначений у Z-звіті №0173 за 31.03.2017 (т.3, а.с.134), відображено у розділі ІІ Книги обліку розрахункових операцій (КОРО) №р/2, зареєстрованій 20.12.2016 (т.1, а.с.197; т.3, а.с.133, 135).

З огляду на викладене, вбачається, що відбулась помилка, яка фактично не вплинула на облік позивачем руху готівки та сум розрахунків, позивачем у касу була оприбуткована готівка у сумі 28336,62 грн., а не 20336,62 грн.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що позивачем не порушено приписи п.2.6 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», як-то зазначено в Акті перевірки №169/08-01-14-02/23790967 від 28.03.2019.

Як зазначено у п.1-2 постанови правління Національного банку України від 29.12.2017 за №148 «Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», суб`єктам господарювання до 30 червня 2018 року (включно): 1) розробити та затвердити порядок оприбуткування готівки в касі та порядок розрахунку ліміту каси з урахуванням норм Положення про ведення касових операцій; 2) користуватися лімітами каси, установленими та затвердженими до набрання чинності цією постановою.

Згідно з п.50 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого 29.12.2017 Постановою Правління Національного банку України №148 (у редакції на час виникнення спірних правовідносин) (надалі «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні»), установа, підприємство, небанківська фінансова установа на підставі цього Положення та з урахуванням особливостей роботи зобов`язані розробити та затвердити внутрішнім документом порядок розрахунку ліміту каси установи, підприємства, небанківської фінансової установи та їх відокремлених підрозділів. У розрахунку враховується строк здавання установою, підприємством, небанківською фінансовою установою готівкової виручки (готівки) для її зарахування на рахунки в банках, визначений відповідним договором банківського рахунку. Ліміт каси установи, підприємства, небанківські фінансові установи встановлюють на підставі розрахунку середньоденного надходження готівки до каси або її середньоденної видачі з каси за рішенням керівника установи, підприємства, небанківської фінансової установи або уповноваженої ним особи. Установа, підприємство, небанківська фінансова установа затверджує внутрішніми документами установлений ліміт каси. Для відокремлених підрозділів ліміт каси установлюється і доводиться до їх відома відповідним внутрішнім документом установи, підприємства - юридичної особи, небанківської фінансової установи. Установи/підприємства, що розпочинають свою діяльність, а також підприємства, діяльність яких була пов`язана виключно з безготівковими розрахунками та які відповідно до встановленого законодавством України порядку отримують право на здійснення додаткового виду діяльності, що передбачає здійснення готівкових розрахунків, на перші три місяці їх роботи (з дня першого готівкового розрахунку) ліміт каси встановлюють згідно з прогнозними розрахунками. Ліміт каси, установлений з урахуванням прогнозних розрахунків, у двотижневий строк після закінчення перших трьох місяців їх роботи переглядається за фактичними показниками діяльності.

Відповідно до п.53 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні» (у редакції на час виникнення спірних правовідносин) ліміт каси вважається нульовим, якщо установою/підприємством його не встановлено (незалежно від причин такого невстановлення). Уся готівка, що перебуває в касі установи/підприємства на кінець робочого дня і не здана нею/ним відповідно до вимог цього Положення, уважається понадлімітною, якщо установою/підприємством ліміт каси не встановлено (незалежно від причин такого невстановлення).

Матеріали справи містять наказ ТОВ ВКФ «ЕЛТА» від 05.01.2018 за №б/н «Про порядок розрахунку ліміту каси» (т.1, а.с.191); наказ ТОВ ВКФ «ЕЛТА» від 05.01.2018 за №б/н «Про встановлення ліміту каси» (т.1, а.с.192); наказ ТОВ ВКФ «ЕЛТА» від 29.06.2018 за №б/н «Про порядок розрахунку ліміту каси» (т.1, а.с.193); наказ ТОВ ВКФ «ЕЛТА» від 05.01.2018 за №б/н «Про встановлення ліміту каси» (т.1, а.с.194).

Всі наведені накази ТОВ ВКФ «ЕЛТА» мають посилання на п.50 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого 29.12.2017 Постановою Правління Національного банку України №148 (у редакції на час виникнення спірних правовідносин).

Протилежного відповідачем не доведено.

Відповідачем не надано до суду доказів того, що під час перевірки позивачем надавались вказані накази з іншим змістом.

Матеріалами справи не підтверджується зазначене на сторінках 89-90 Акту перевірки №169/08-01-14-02/23790967 від 28.03.2019, а саме, що ТОВ ВКФ «ЕЛТА» не затверджено порядок розрахунку ліміту каси з урахуванням норм Положення №148 (із змінами та доповненнями) з 01.07.2018р. по 30.09.2018р., що призвело до понадлімітних залишків готівки на кінець робочого дня, а загальна сума понадлімітної готівки 1208092,30 грн.

Таким чином, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що позивачем не порушено приписи п.1-2 постанови правління Національного банку України від 29.12.2017 за №148 «Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», п.50, п.53 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого 29.12.2017 Постановою Правління Національного банку України №148 (у редакції на час виникнення спірних правовідносин), як-то зазначено в Акті перевірки №169/08-01-14-02/23790967 від 28.03.2019.

Надаючи оцінку правомірності винесення податкових повідомлень 1) № від 20.05.2019 за формою «Р», яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на суму 4357456 грн. 00 коп. та нараховані штрафні (фінансові) санкції у сумі 1089364 грн. 00 коп.; 2) № від 20.05.2019 за формою «Р», яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на суму 5097566 грн. 00 коп. та нараховані штрафні (фінансові) санкції у сумі 2548783 грн. 00 коп.; 3) № від 20.05.2019 за формою «П», яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 1637841 грн. 00 коп., суд виходить з наступного.

Відповідно до п.п.134.1.1 п.134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування фінансового результату до оподаткування визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу 3 ПКУ.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Згідно з п.135.1 ст. 135 Податкового кодексу України, базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 Податкового кодексу України.

Статтями 138-140 Податкового кодексу України встановлений перелік різниць, на які коригується фінансовий результат до оподаткування. Зазначений перелік не містить різниць, які б передбачали коригування фінансового результату до оподаткування на витрати за операціями, що не пов`язані з господарської діяльністю платника податків, та по операціях, що не містять ділової мети.

У відповідності до п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.

Відповідно до п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України, Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

- придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

- ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з п.198.2 ст.198 ПК України, датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

- дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

- дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

У відповідності з п.198.6 ст.198 ПК України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Відповідно до п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Таким чином, наведеними нормами матеріального права, визначено підстави для формування платником податків податкового кредиту з податку на додану вартість і до таких підстав віднесено: наявність господарської операції, сплата податку на додану вартість у вартості товарів (робіт, послуг), факт сплати податку на додану вартість має підтверджуватися відповідними податковими накладними, використання придбаних товарів (робіт, послуг) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Стаття 200 Податкового кодексу України регламентує порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків.

Відповідно до п. 200.1 цієї статті сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно з п. 200.2 цієї статті при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (п. 200.3).

Згідно п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від`ємне значення, то: а)бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від`ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України сумі податкового зобов`язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем товарів/послуг; б)залишок від`ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.

Отже, від`ємне значення як категорія Кодексу - це також математична (об`єктивна) категорія; різниця між зменшуваним (податкове зобов`язання) та від`ємником (податковим кредитом). Від`ємне (позитивне) значення є результатом математичної дії - віднімання, і в силу дії об`єктивних законів не може бути змінено будь-чиєю волею.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Законом України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні визначено, що первинним документом визнається документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Згідно зі ст. 9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарської операції є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа; дату і місце складання; назву підприємства від імені якого складений документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Враховуючи вищезазначені норми, у ході розгляду справи судом повинні оцінюватися документи, надані платником податків на підтвердження свого права на формування витрат та податкового кредиту з ПДВ.

В силу викладеного, будь-які документи (у тому числі договори, видаткові накладні, податкові накладні тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Необхідною умовою для цього є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності.

За відсутності факту придбання товарів (послуг) відповідні суми не можуть включатися до складу валових витрат та податкового кредиту навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів. Визначальною має бути подія, підтверджена документально. При цьому, документи мають бути складені особою, яку можливо ідентифікувати, відповідальною за здійснення господарської операції.

Встановлені обставини справи свідчать, що у перевіряємий період позивач мав взаємовідносини з ТОВ «Алькор Текс» на підставі договору поставки від 03.07.2017 року №14 на постачання парфумерно косметичних виробів та сировини для виробництва рідини для зняття лаку.

На виконання умов договору на адресу ТОВ «Елта» здійснено поставку товару на загальну суму 761 115.32 грн., у т.ч. ПДВ 152 233.06 грн.

На підтвердження фактичного виконання договору позивачем надано копії видаткових накладних, ТТН,

Розрахунок за поставлений товар було здійснено шляхом укладення Договору цессії (відступлення права вимоги) від 24.09.2017 року 14/1, таким чином позивачем було здійснено рохрахунок за товар з новим кредитором ТОВ «ТБК Гарант».

Придбачний товар позивачем було реалізовановано іншим господарюючим суб`єктам, сировину використано при виготовленні рідини для зняття лаку.

Також, ТОВ «Елта» мало господарські відносини з ТОВ «Мері Косметік» на підставі договору постави №4/16 від 20.01.2016, відповідно до якого позивачу поставлено парфумерно кометичні вироби, на загальну суму 9 718 712.45 грн., у т.ч. ПДВ 1 619 785 грн.

На підтвердження господарських операцій позивачем надано копії видаткових та товарно-транспортних накладних.

На підтвердження оплати товару надано аналіз рахунку 631 за квітень 2016 року вересень 2018 року; Обороти рахунку 631 за квітень 2016 року вересень 2019 року; Аналіз рахунку 361 за квітень 2016 року вересень 2018 року; Обороти рахунку 361 за квітень 2016 року вересень 2019 року; Акти про зарахування зустрічних однорідних вимог від 30.09.2016, від 01.12.2016, від 30.04.2016.

Позивач зазнчає, що придбаний товар було реалізовано іншим суб`єктам господарської діяльності.

Крім того, ТОВ «Елта» мало господарські відносини з ТОВ «Оптима Косметик» на підставі договору від 20.01.2016 року на постачання продукції, сировини на виробництво рідини для зняття лаку, на виконання якого на адресу позивача поставлений товару на загальну суму 15 526 185.13 грн., у т.ч. ПДВ 2 587 697.49 грн.

На підтвердження господарських операцій позивачем надано копії видоткових та товарно-транспортних накладних

Оплата за товар була здійснена шляхом зарахування зутрічних вимог. Також, плата за товар була зійснена на підставі договору цессії новому кредиторові.

Придбаний товар було реалізовано іншим суб`єктам господарської діяльності.

ТОВ «Елта» у переівіряємий період мало господарські відносини з ТОВ «Опторг - Груп» на підставі Договору поставки від 02.01.2017 року про постачання парфумерно косметичних виробів та сировини для виробнпицтва рідини для зняття лаку.

На підтвердження господарських операцій позивачем надано копії видаткових та товарно-транспортних накладних.

На підставі факту оплати товару надано виписки з банківстких рахунків.

Придбаний товар в подальшому було реалізовано на користь інших суб`єктів господарювання та використаний при виготовленні продукції.

Крім того, ТОВ «Елта» мало господарські відносини з ТОВ «Редстар» на підставі договороу постави від 01.03.2017 року №02/03 щодо постачання сировини для виробництва рідини для зняття лаку, в межах означеного договору на користь ТОВ «Елта» було поставлено товару на загальну суму 956 312.40 грн..

В акті перевірки зазначено, що під час проведення перевірки ревізорами було направлено запит на адресу ТОВ «Елта» про надання первинних документів на підтвердження господарських взаємовідносин з ТОВ «Редстар» та яким чином було використано продукцію, отриману від ТОВ «Редстар».

У відповідь на вказаний запит позивачем було направлено лист, що документи було вилучено під час проведення обшуку на підставі ухвали слідчого судді Орджонікідзевського районного суду м. Запоріжжя від 14.03.2018 року по кримінальному провадженню №0000018.

Позивачем надано на запит податкового органу копії журналів - ордерів в розмірі місяців та з розкриття інформації по дебетових та кредитових оборотах, оборотно сальдові відомості та картки по бахгалтерських рахунках, у яких відображено використання отриманих товарів (робіт, послуг) у господарській діяльності ТОВ ВКФ «Елта».

Оплата товару була здійснена шляхом зарахування зустрічних вимог на підставі акту від 28.02.2018 року, а також на підставі договору Цессії.

Крім того, ТОВ «Елта» мало господарські відносини з ТОВ «Пром Гравіс» за договором поставки від 01.03.2017 року на постачання парфумерно-косметичних виробів, в межах якого на адресу позивача поставлено товар на суму 1 186 284.97 грн., у т.ч. ПДВ 237 256.99 грн.

На підтвердження товару надано видаткові накладені, товарно-транспортні накладні.

Розрахунки проведено на підставі укладеного договору цесії з новим кредитором ТОВ «ТБ Косметик ТРЕЙД».

Крім того, позивач у перевіряємий період мав відносини з ТОВ «Пост-Тайм» за договором поставки від 18.04.2016 року на постачання сировини для виготовлення рідини для зяття лаку, на підставі вказаного договору позивачу поставлено товар на загальну суму 34 140 грн., у т.ч. ПДВ 5 690 грн.

На підтвердження факту здійснення господарських відносин позивачем до перевірки було надано видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, рахунки фактури.

Оплата за поставлений товару підтверджуєтсья виписками по рахунку позивача.

Крім того, в перевіряємий період позивач мав господарські відносини з ТОВ ПО «Деталь» на підставі договору поставки від 04.02.2017 року №04/05 на постачання сировини для виробництва рідини для зняття лаку. Всього при виконання договору на адресу позивача поставлено товару на загальну суму 467 587.40 грн., у т.ч. ПДВ 93 517.48 грн.

На підтвердження факту здійснення господарських операцій позивачем надано копії викдаткових накладених, а також товарно-транспортних накладних.

Придбана сировина була використана для виробицтва рідини для зняття лаку.

Проведена оплата за товар підтверджується виписками по рахунку платника.

Однак, на думку суду надані позивачем документи хоча формально і мають реквізити первинних документів, однак не можуть підтверджувати фактичне виконання господарських операцій для умов оподаткування з огляду на наступне.

Так, за висновками податкового органу контрагенти позивача ТОВ «Мері Косметик», ТОВ «Пост Тайм», ТОВ «Пром Гарвіс», ТОВ «Алькор Текс», ТОВ «Опторг Груп», ТОВ «ТД Редстар», ТОВ «Оптіма Коспетик», ТОВ ПО «Деталь» не могли фактично здійснювати господарські операції з постачання товару на користь позивача, з огляду на те, що: 1) окремі контрагенти визнані судом фіктивними підприємствами, в ході кримінального провадження наявні пояснення посадових осіб контаргентів про їхню непричетність до діяльності підприємств. 2) кількість працівників контрагентів позивача та їх матеріально-технічні потужності не дозволяють вести господарську діяльність; 3) окремі контрагенти є фігрантами по кримінальних провадженнях; 4) не підтверджено походження товару по ланцюгу постачання.

Стосовно взаємовідносин позивача з ТОВ «Мері Косметик» та ТОВ «Оптіма Косметик» суд зазначає наступне.

Встановлені обставини справи свідчать, що ухвалою Дніпровського апеляційного суду від 29.11.2019 у справі №331/1690/19 (провадження №11-кп/803/2459/19) апеляційну скаргу представника ТОВ ВКФ «ЕЛТА» задоволено вирок Жовтневого районного суду м.Запоріжжя від 18.04.2019 щодо ОСОБА_1 скасовано і призначено новий розгляд у суді першої інстанції (т.5, а.с.53)

Ухвалою Жовтневого районного суду м.Запоріжжя від 26.04.2021 у справі №331/2370/20 (провадження №1-кп/331/174/2021), яка набрала законної сили 06.05.2021, закрито кримінальне провадження (№0000026 від 15.06.2020) за обвинуваченням ОСОБА_1 у скоєнні кримінальних правопорушень, передбачених ч.1 ст.205-1 та ч.2 ст.205-1 КК України, у зв`язку зі спливом строків давності притягнення до кримінальної відповідальності, та звільнено ОСОБА_1 , ІНФОРМАЦІЯ_1 , від кримінальної відповідальності за вчинення кримінальних правопорушень, передбачених ч.1 ст.205-1 та ч.2 ст.205-1 КК України, у зв`язку із закінченням строку давності притягнення до відповідальності на підставі ст.49 КК України (т.6, а.с.162-164, 167).

Зокрема, в Ухвалі Жовтневого районного суду м.Запоріжжя від 26.04.2021 у справі №331/2370/20 (провадження №1-кп/331/174/2021) зазначено: «… Так, ОСОБА_1 11 січня 2016 року, у денний час (більш точний час в ході досудового розслідування та судового розгляду, встановити не вдалося), усвідомлюючи протиправний характер своїх дій, реалізовуючи свій злочинний умисел, направлений на внесення завідомо неправдивих відомостей в документи, які відповідно до закону подаються для проведення державної реєстрації юридичної особи, перебуваючи в офісному приміщенні за адресою: АДРЕСА_1 , виготовив та завірив власним підписом наступні документи: - протокол №1 Установчих зборів засновників Товариства з обмеженою відповідальністю «Мері Косметик» від 11.01.2016 року відповідно до якого, створено ТОВ «Мері Косметик»; призначено ОСОБА_1 директором ТОВ «Мері Косметик»; затверджено статут ТОВ «Мері Косметик», та при цьому до п.4 протоколу вніс завідомо неправдиві відомості про місцезнаходження підприємства за адресою: м. Запоріжжя, вул. Північне шосе, буд.20-е, офіс 45, достовірно знаючи, що за вказаною адресою підприємство не перебуває; - статут («ЗАТВЕРДЖЕНО» Протоколом №1 установчих зборів засновників ТОВ «Мері Косметик» від 11 січня 2016 року), ТОВ «Мері Косметик», до п.1.3 якого вніс завідомо неправдиві відомості про місцезнаходження товариства за адресою: м.Запоріжжя, вул. Північне шосе, буд.20-е, офіс 45 та ТОВ «Мері Косметик» достовірно знаючи, що за вказаною адресою підприємство не перебуває; - реєстраційну картку на проведення державної реєстрації юридичної особи від 11.01.2016 року в яку вніс неправдиві відомості, про місцезнаходження товариства: м. Запоріжжя, вул. Північне шосе, буд.20-е, офіс 45, достовірно знаючи, що за вказаною адресою підприємство не перебуває. В цей же день, а саме 11.01.2016, ОСОБА_1 в денний час, перебуваючи в приміщенні Комунарської районної адміністрації м. Запоріжжя за адресою: м.Запоріжжя, вул.Чумаченко, б.32, подав вищевказані документи, які містили завідомо неправдиві відомості, державному реєстратору Департаменту реєстраційних послуг Запорізької міської ради - Шолудько Світлані Володимирівні. На підставі підписаних та поданих ОСОБА_1 установчих документів ТОВ «Мері Косметик», Департаментом реєстраційних послуг Запорізької міської ради, 11.01.2016 року проведено державну реєстрацію ТОВ «Мері Косметик» в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, присвоєно ідентифікаційний код юридичної особи №40213595 та внесено відомості, згідно яких місцем знаходження Товариства є: м.Запоріжжя, вул.Північне шосе, буд.20-е, оф.45, де воно фактично ніколи не знаходилось, господарську діяльність не здійснювало. Таким чином, ОСОБА_1 , діючи умисно, в порушення Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців» №755-IV від 15 травня 2003 року, виконав всі необхідні дії, направлені на внесення в документи, які відповідно до закону подаються для проведення державної реєстрації юридичної особи ТОВ «Мері Косметик» () завідомо неправдивих відомостей, а також на умисне подання для проведення такої реєстрації документів, які містять завідомо неправдиві відомості. Крім цього, ОСОБА_1 11 січня 2016 року, діючи повторно, у денний час (більш точний час в ході досудового розслідування та судового розгляду, встановити не вдалося), усвідомлюючи протиправний характер своїх дій, реалізовуючи свій злочинний умисел, направлений на повторне внесення завідомо неправдивих відомостей в документи, які відповідно до закону подаються для проведення державної реєстрації юридичної особи, перебуваючи в офісному приміщенні за адресою: АДРЕСА_1 , виготовив та завірив власним підписом наступні документи: - протокол №1 Установчих зборів засновників Товариства з обмеженою відповідальністю «Оптима Косметик» від 11.01.2016 року відповідно до якого, створено «Оптима Косметик»; призначено ОСОБА_1 директором «Оптима Косметик»; затверджено статут «Оптима Косметик», та при цьому до п.4 протоколу вніс завідомо неправдиві відомості про місцезнаходження підприємства за адресою: м.Запоріжжя, вул.Північне шосе, буд.20-е, офіс 45, достовірно знаючи, що за вказаною адресою підприємство не перебуває; - статут («ЗАТВЕРДЖЕНО» Протоколом №1 установчих зборів засновників ТОВ «Оптима Косметик» від 11 січня 2016 року), ТОВ «Оптима Косметик», до п.1.3 якого вніс завідомо неправдиві відомості про місцезнаходження товариства за адресою: м.Запоріжжя, вул.Північне шосе, буд.20-е, офіс 45 та ТОВ «Оптима Косметик» достовірно знаючи, що за вказаною адресою підприємство не перебуває; - реєстраційну картку на проведення державної реєстрації юридичної особи ТОВ «Оптима Косметик» від 11.01.2016, в яку вніс неправдиві відомості, про місцезнаходження товариства: м.Запоріжжя, вул.Північне шосе, буд.20-е, офіс 45, достовірно знаючи, що за вказаною адресою підприємство не перебуває. В цей же день, а саме 11.01.2016, ОСОБА_1 в денний час, перебуваючи в приміщенні Комунарської районної адміністрації м.Запоріжжя за адресою: м.Запоріжжя, вул.Чумаченко, б.32, діючи повторно, реалізовуючи свій злочинний умисел, подав вищевказані документи, які містили завідомо неправдиві відомості, державному реєстратору Департаменту реєстраційних послуг Запорізької міської ради - Бойко Олені Володимирівні. На підставі підписаних та поданих ОСОБА_1 установчих документів ТОВ «Оптима Косметик», Департаментом реєстраційних послуг Запорізької міської ради, проведено державну реєстрацію ТОВ «Оптима Косметик» в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, присвоєно ідентифікаційний код юридичної особи №40213569 та внесено відомості, згідно яких місцем знаходження Товариства є: м.Запоріжжя, вул.Північне шосе, буд.20-е, оф.45, де воно фактично ніколи не знаходилось, господарську діяльність не здійснювало. Таким чином, ОСОБА_1 , діючи умисно, в порушення Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців» №755-IV від 15 травня 2003 року, повторно виконав всі необхідні дії, направлені на внесення в документи, які відповідно до закону подаються для проведення державної реєстрації юридичної особи ТОВ «Оптима Косметик» () завідомо неправдивих відомостей, а також на умисне подання для проведення такої реєстрації документів, які містять завідомо неправдиві відомості. … До суду надійшло клопотання захисника обвинуваченого адвоката Хомутова В.О. про закриття кримінального провадження у зв`язку з закінченням строків давності притягнення особи до кримінальної відповідальності, оскільки з моменту вчинення кримінального правопорушення пройшло більше п`яти років, а злочин відноситься до категорії нетяжких злочинів. В судовому засіданні обвинувачений ОСОБА_1 клопотання підтримав, просив закрити кримінальне провадження, зазначивши, що свою провину визнає у повному обсязі щодо подання неправдивих відомостей під час реєстрації юридичних осіб, однак наполягав на звільненні його від кримінальної відповідальності через сплив строків давності. Прокурор Кузьмічов Ю.Ю. в суді вказав, строк притягнення обвинуваченого до відповідальності дійсно сплив, тому перешкод для закриття провадження не вбачається. …».

В обґрунтування викладеного в Акті перевірки №169/08-01-14-02/ НОМЕР_1 від 28.03.2019 щодо господарських операцій ТОВ ВКФ «ЕЛТА» з ТОВ «Мері Косметик», ТОВ «Оптіма Косметик» відповідачем надано до суду: Протокол допиту підозрюваного ОСОБА_1 від 24.06.2020 (кримінальне провадження №0000026 від 15.06.2020) (т.5, а.с.64-66); Протокол допиту свідка ОСОБА_2 від 17.06.2020 (кримінальне провадження №0000026 від 15.06.2020) (т.5, а.с.67-68); Обвинувальний акт у кримінальному провадженні відносно ОСОБА_1 у скоєнні кримінальних правопорушень, передбачених ч.2 ст.205-1, ч.1 ст.366 КК України, внесеному до Єдиного реєстру досудових розслідувань за №0000026 від 15.06.2010 (т.5, а.с.82-119).

Судом досліджено змінений обвинувальний акт у кримінальному провадженні №0000026 від 15.06.2020 відносно ОСОБА_1 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч.1, ч.2 ст.205-1 КК України (т.6, а.с.191-213).

У листі СПД-ФО ОСОБА_3 від 16.06.2020 за №1/06/2020 на адресу заступника начальника 2 ВКРП СУ ФР ГУ ДФС у Запорізькій області зазначено: «… У відповідь на вишу вимогу №200/0.897.08-01-04-03 від 15.06.2020, повідомляємо наступне. В вказаний період, а саме з 01.01.2016р., по теперішній час, мною, як власником приміщень за адресою: АДРЕСА_2 , договори оренди (суборенди) складських та офісних приміщень з ТОВ «Оптіма Косметик» () та ТОВ «Мері Косметик» () не укладалися, представники вищезазначених підприємств за даною адресою фактично не знаходилися. …» (т.5, а.с.70).

Під час проведення податкової перевірки податковим органом на підставі аналізу підприємства постачальника ТОВ «Мері Косметікс» встановлено, що станнє зареєстроване як платник податку 11.01.2016 року, перебуває на обліку як платник податку в Запорізькій ОДПІ, засноваником/керівником/головним бухгалтером є ОСОБА_1 , останній звіт з ПДВ був поданий в листопаді 2016 року. Податкових декларацій з податку на прибуток, баланс та звіт про фінансові результати за 2016 рік до контролюючого органу не подавалося.

Постачальниками відвантаженої на адресу позивача ТОВ «Мері Косметик» продукції відповідно ЄРПН були: 1)ТОВ «ОПТИМ КОСМЕТИКС» актуальна назва ТОВ «СІТВАНТАЖТРАНС», 2) ТОВ «ВІТЕКС ТРЕЙД ГРУП»; 3) ТОВ «ПРОМТОРГ ІНВЕСТ».

Зсновиком, директором та головним бухгалтером всіх цих підприємств є ОСОБА_1 , звіти з ПДВ по цим підприємствам не подаються з 2016 року, в усіх цих підприємствах працювала одна особа - ОСОБА_1 .

Тобто, ТОВ «Мері Косметик» на момент здійснення операцій з постачальниками ТОВ «ОПТИМА КОСМЕТИК» (актуальна назва ТОВ «СІТІВАНТАЖТРАНС», ТОВ «ВІТЕКС ТРЕЙД ГРУП», ТОВ «ПРОМТОРГ ІНВЕСТ» є пов`язаними особами, мають одного заснованика, директора, головного бухгалтера, мають одну податкову адресу, одного із того самого працівника, що вказує на неможливість поставлення великого обсягу ТМЦ на адресу спочатку ТОВ «Мері Косметикс» а в подальшому і на адресу позивача.

Стосовно господарських відносин між ТОВ «Елта» та ТОВ «Пост Тайм» суд зазначає наступне.

У Вироку Херсонського міського суду Херсонської області від 08.06.2017 у справі №766/9175/17 (н/п 1-кп/766/3590/17), який набрав законної сили 11.07.2017, затверджено угоду про визнання винуватості, укладену 22.05.2017 між прокурором Херсонського відділу прокуратури Херсонської області Легким Олексієм Романовичем та обвинуваченим ОСОБА_4 . ОСОБА_4 визнано винуватим у вчиненні кримінальних правопорушень, передбачених ч.1 ст.205 та ч.1 ст.205-1 КК України та призначено покарання: - за ч.1 ст.205 КК України покарання у вигляді штрафу у розмірі шістсот неоподаткованих мінімумів доходів громадян, які складають 10200,00 грн.; - за ч.1 ст.205-1 КК України покарання у вигляді штрафу у розмірі п`ятсот неоподаткованих мінімумів доходів громадян, які складають 8500,00 грн. На підставі ч.1 ст.70 КК України, шляхом поглинення менш суворого покарання більш суворим, остаточно погоджено призначення покарання у виді штрафу у розмірі шістсот неоподаткованих мінімумів доходів громадян, які складають 10200,00 грн. (т.5, а.с.71-72).

Зокрема, у Вироку Херсонського міського суду Херсонської області від 08.06.2017 у справі №766/9175/17 (н/п 1-кп/766/3590/17) зазначено: «… ОСОБА_4 22.09.2015 року за результатами державної реєстрації придбав суб`єкт підприємницької діяльності - ТОВ «Пост-Тайм» чим виконав усі необхідні дії для реєстрації суб`єкта підприємницької діяльності, в результаті чого отримав можливість використовувати печатку, статутні документи та реєстраційні документи ТОВ «Пост-Тайм» у незаконній діяльності, а саме: проведення за винагороду транзитних безтоварних операцій для надання податкової вигоди суб`єктам господарювання у вигляді необґрунтованого формування податкового кредиту з ПДВ. …».

Як встановлено під час перевірки, ТОВ «Пост-Тайм» здійснювалось викривлення показників податкової звітності та її маніпулювання, згідно наданих бухгалтерських документів останнє документально реалізувало на адресу позивача ТМЦ, походження яких не підтверджується документально, не постачалачось ТОВ «Пост-Тайм» не було первинно введено ним в обіг.

Стосовно господарських відносин позивача з ТОВ «Редстар» суд зазначає наступне.

У Вироку Жовтневого районного суду м.Запоріжжя від 06.10.2017 у справі №331/6372/17 (провадження №1-кп/331/491/2017), який набрав законної сили 07.11.2017, затверджено угоду про визнання винуватості від 30 серпня 2017 року у кримінальному провадженні №1-кп/331/491/2017, укладену між прокурором Драч Тарасом Васильовичем та обвинуваченим ОСОБА_5 . Визнано ОСОБА_5 винним у скоєнні кримінального правопорушення, передбаченого ч.5 ст.27, ч.1 ст.205 КК України та призначено йому покарання у вигляді штрафу у розмірі 700 (сімсот) неоподаткованих мінімумів доходів громадян, що становить 11900,00 гривень (т.5, а.с.73-74).

Зокрема, у Вироку Жовтневого районного суду м.Запоріжжя від 06.10.2017 у справі №331/6372/17 (провадження №1-кп/331/491/2017) зазначено: «… З метою реалізації умислу на придбання суб`єкту підприємницької діяльності для подальшого прикриття незаконної діяльності, в кінці листопада 2016 року, більш точної дати та часу в ході досудового розслідування не встановлено, ОСОБА_5 , діючи на прохання ОСОБА_6 , усвідомлюючи суспільно небезпечний характер свого діяння, передбачаючи його суспільно небезпечні наслідки, перебуваючи в м. Запоріжжя, за адресою: м. Запоріжжя, пр-т Соборний, 92, отримав від ОСОБА_1 для підпису протокол №2 загальних зборів учасників Товариства з обмеженою відповідальністю «ТД Редстар» (), наказ №2 від 17.11.2016 про призначення на досаду директора, згідно яких 17.11.2016 ОСОБА_5 був прийнятий до Товариства як новий учасник, договір купівлі-продажу частки в статутному капіталі від 17.11.2016 р., а також інші документи необхідні для перереєстрації ТОВ «ТД Редстар» (). Усвідомлюючи, що господарську діяльність ТОВ «ТД Редстар» () будуть здійснювати інші особи, реалізовуючи умисел на придбання суб`єкту підприємницької діяльності з метою прикриття незаконної діяльності, ОСОБА_5 погодився щодо змісту внесених даних до протоколу №2 від 17.11.2016 загальних зборів учасників Товариства з обмеженою відповідальністю «ТД Редстар» () щодо включення його до складу учасників товариства і затвердження діяльності ТОВ «ТД Редстар» () на підставі статуту, підписав наказ №3 від 17.11.2016 про призначення його на посаду директора ТОВ «ТД Редстар» (). У подальшому, 17.11.2016 р. більш точний час досудовим розслідуванням не встановлений, знаходячись у приміщенні офісу, розташованого за адресою: м. Запоріжжя, пр-т Соборний 92, з метою здійснення перереєстрації ТОВ «ТД Редстар» () ОСОБА_5 підписав заяву про державну реєстрацію змін до відомостей про юридичну особу, що містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (затвердженої наказом Міністерства юстиції України від 06.01.2016 №15/5) ТОВ «ТД Редстар» () від 17.11.2016, яка містила неправдиві відомості про те, що за участю ОСОБА_5 здійснено зміну керівника юридичної особи, зміну складу засновників та видів економічної діяльності юридичної особи та ін. Надалі документи ТОВ «ТД Редстар» (), необхідні для здійснення перереєстрації, ОСОБА_5 , цього ж дня, знаходячись у приміщенні офісу, розташованого за адресою: м. Запоріжжя, пр-т Соборний 92, надав ОСОБА_1 з метою подальшого подання до державних органів, які здійснюють державну реєстрацію суб`єктів підприємництва, тим самим виконав всі необхідні умови для придбання (перереєстрації на своє ім`я) суб`єкта підприємницької діяльності (юридичної особи) з метою прикриття незаконної діяльності. До реєстраційної служби Запорізької міської ради 17.11.2016 року невстановлені особи надали документи ТОВ «ТД Редстар» (код ЄДРПОУ 4176784), згідно яких проведено реєстраційну дію - державну реєстрацію змін до установчих документів юридичної особи. … Виконавши добровільно необхідні дії по придбанню (перереєстрації на своє ім`я) підприємства ТОВ «ТД Редстар» () ОСОБА_5 надав можливість невстановленим досудовим розслідуванням особам здійснювати контроль за переведенням безготівкових грошових коштів з розрахункових рахунків підприємства ТОВ «ТД Редстар» () на рахунки інших суб`єктів підприємницької діяльності, здійснюючи таким чином прикриття незаконної діяльності. Так, впродовж грудня 2016 року невстановлені у ході досудового розслідування особи відображали в податковій звітності ТОВ «ТД Редстар» ) та подавали до органів ДФС України податкову звітність, де зазначали контрагентів з реквізитами: ТОВ «Хот Лайн» (), ТОВ «Лекс Строй Інвест» (), ТОВ Інгрія 2015» (), ТОВ «Тенайз» (код ЄДРПОУ -3951544), ТОВ «Крафтер Компані» (), ТОВ «Оптіма-Д» ), ТОВ «Терра-Буд Компані» (), ТОВ «Фрі Трейдінг Компані» (), ТОВ «Бевікон» (), ТОВ «Юнкомсервіс» (), ТОВ Інсайн Корпорейт» (), ТОВ «Компанія Будтехмонтаж» ), ТОВ «Грантин» (), ТОВ Люкс Торг 2013» (), що підтверджує факт використання ТОВ «ТД Редстар» () для прикриття їх незаконної діяльності. …».

Під час перевірки відповідачем встановлено, що ТОВ «ТД РЕДСТАР» зареєстроване 15.12.2015 року, основний вид діяльності технічне обслуговування та ремонт транспортних засобів. З дати реєстрації до 18.11.2016 року засновником /директором та головним бухгалтером підприємства був ОСОБА_1 , з 18.11.2016 року ОСОБА_5 . Податкові декларації з податку на прибуток, баланс та звіт про фінансові результати за 2016 рік до контролюючого органу не подавалися.

Стосовно взаємовідносин ТОВ «Елта» з ТОВ «ПО Деталь» суд зазначає наступне.

Ухвалою Жовтневого районного суду м.Запоріжжя від 09.01.2020 у справі №335/13343/19 (№1-кп/335/384/2020), яка набрала законної сили 17.01.2020, закрито кримінальне провадження №0000063 відносно ОСОБА_7 за ч.2 ст.205-1 КК України. Звільнено ОСОБА_7 від кримінальної відповідальності за вчинення кримінального правопорушення, передбаченого ч.2 ст.205-1 КК України на підставі ст.49 КК України у зв`язку із закінченням строків давності (т.5, а.с.81).

Під час перевірки податковим органом було отримано від ВОСА ПДВ ОУ Мелітопольського ОДПІ ГУ ДФС у Запорізькій області отримано протокол допиту свідка ОСОБА_7 , в рамках кримінального провадження, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань з №0000015 від 25.01.2018 року, відповідно до якого ОСОБА_7 заперечуєсвою участь в госпоарських операція ТОВ «ПО Деталь».

Під час перевірки встановлено, що ТОВ «ПО Деталь» з четвня 2017 року не подає звіти з ПДВ, має кількість працівників 1 особа. ТОВ «ПО Деталь» не має власних або орендованих транспортних засобів.

У ході дослідження ТТН щодо транспортування товару в межах господарських відносин з позивачем встановлено, що адреса відвантаження товару: АДРЕСА_3 . За даними Інформаційної довідки, отриманої з реєстру прав власності на нерухоме майно, приміщення за адресою: АДРЕСА_3 належить: частково ПАТ «МАРІУПОЛЬСЬКА ПАНЧІШНА ФАБРИКА» та частково ФОП ОСОБА_8 , при цьому зігдно баз даних ІС «Податковий блок» не підтверджено взаємовідносини з приводу оренди приміщень ТОВ «ПО Деталь» у ПАТ «МАРІУПОЛЬСЬКА ПАНЧІШНА ФАБРИКА» або ФОП ОСОБА_8 ..

Стосовно господарських відсносин з ТОВ «Опторг-Груп» суд зазначає.

Під час перевірки встановлено, що подані ТОВ «ЕЛТА» ТТН, замовником транспортних послуг в рамках господарських операцій є ТОВ «Опторг-Груп», вантажоодержувачем ТОВ «ВКФ ЕЛТА».

Відповідно до змісту ТТН встановлено, що водієм, який перевозив товар є ОСОБА_2 , який згідно протоколу допиту свідків заперечує факт перевезення товару.

Відповідно до зовнішніх джерел інформації, керівник та застовник ТОВ Опторг-Груп», яка є засновником низки інших підприємств, в рамках кримінального провадження №0000929 від 24.03.2017 року надала пояснення щодо непричетності до участі в господарській діяльності цих підприємств, зокрема ТОВ «Опторг-Груп».

ТОВ «Опторг-Груп» не має власних приміщень, транспортних засобів, не має ресурсів для забезпечення постачання товарів в заявленому обсязі та в заявлені строки, з урахуванням реально необхдіних обсягів для відповідного постачання.

Крім того, ланцюг постачання на каристь позивача товару не підтверджується, фактично мало місце постачання товарів, джерело походження яких не встановлено та не встановленим є первинне введення їх в облік.

Стосовно господарських відносин позивача з ТОВ «Пром Гарвіс» суд зазначає наступне.

Проведеним аналізом підприємства постачальника ТОВ «Про Гарвіс» контролюючим органом встановлено, що підприємство зареєстроване 13.04.2016 року, основний вид діяльності будівництво житлових і нежитлових будівель. Засновником/Керівником/головним бухгалтером є ОСОБА_9 , місце знаходження підприємство м. Львів, вул. зелена, 301, з квітня 2017 року підприємство не звітує, відмосотей про нарахування заробітної плати за 2017 рік не надано.

Відповідно до наданих ТТН встановлено, що замовником послуг з перевезеня товару є ТОВ «Пром Гарвіс», місцем навантаження товару є м. Запоріжжя, вул. Базова, 12, пунктом розвантаження «м. Запоріжжя, вул. Музична, 2»., водій ОСОБА_2 .

Відповідно до інформації з АІС «Податковий блок», ТОВ «Пром Гарвіс» не має власних чи орендованих приміщень, не має транспортних засобів, працівників, джерело походження товару поставленого на адресу позивача не підтверджується.

Також, ОСОБА_2 заперечує свою участь до транспортування товару.

Стовоно господарських відносин позивача з ТОВ «Алькор Текс» суд зазначає наступне.

Згідно інформації податкового органу ТОВ «Алькор-Текс» зареєстровано 03.05.2017 року, основний вид діяльності Неспеціалізована оптова торгівля. З вересня 2017 року підприємвтво відомостей про нарахування заробітної плати застрахованим особам, балансу, звіту про фінансовий результат за 2017 рік не надано.

Відповідно до інформації з АІС «Податковий блок», ТОВ «Пром Гарвіс» не має власних чи орендованих приміщень, не має транспортних засобів, працівників, джерело походження товару поставленого на адресу позивача не підтверджується.

Відповідно до правової позиції Верховного Суду в постановах від 18 грудня 2018 року у справі № 816/1118/17, від 15 січня 2019 року у справі № 809/2918/13-а, порушення, допущені одним платником податків, за загальним правилом не впливають на права та обов`язки іншого платника податків; чинне законодавство не покладає на підприємство обов`язок збирання інформації про стан господарської діяльності та порушення підприємств-контрагентів; так само невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаності платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

При цьому важливо враховувати фактичну можливість платника податків усвідомлювати той факт, що від імені задекларованого в первинних документах суб`єкта господарювання діють неуповноважені особи. Мають бути наявні докази того, що законними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних первинних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у достовірності складених іншими особами первинних документів. Інакше тлумачення норм податкового законодавства фактично перекладає обов`язок здійснення податкового контролю на самих платників податків.

Принцип індивідуальної відповідальності платника податків також застосував ЄСПЛ у рішеннях у справах «Бізнес Супорт Центр проти Болгарії», «Булвес АД проти Болгарії», «Інтерсплав проти України», визначивши, що платник податків не може нести відповідальність за зловживання свого контрагента, якщо не буде доведено залученість цього платника до таких зловживань.

Зокрема, у пунктах 70, 71 рішення у справі «Булвес АД проти Болгарії» ЄСПЛ дійшов висновків, що коли національна влада за відсутності будь-яких вказівок на пряму участь фізичної або юридичної особи у зловживаннях, пов`язаних зі сплатою ПДВ, що нараховується при низці операцій з поставок, або будь-яких вказівок на обізнаність про таке порушення все-таки карає одержувача оподатковуваної ПДВ поставки, який повністю виконав свої зобов`язання, за дії чи бездіяльність постачальника, який знаходився поза контролем одержувача і по відношенню до якого не було засобів відстеження і забезпечення його старанності, то влада виходить за розумні межі і порушує справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами загальних інтересів і вимогами захисту права власності. Ураховуючи своєчасне і повне виконання компанією-заявником своїх обов`язків з декларування ПДВ, неможливості з її сторони забезпечити дотримання постачальником його обов`язків щодо декларування ПДВ і той факт, що не було ніякого шахрайства стосовно системи оподаткування, про яке компанія-заявник знала чи могла знати, Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов`язків щодо своєчасного декларування ПДВ і, як наслідок, сплачувати ПДВ повторно разом з пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності.

З огляду на викладене Велика Палата Верховного Суду дійшла висновку, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Отже, якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

Велика Палата Верховного Суду також звернула увагу на те, що 23 травня 2020 року набрали чинності зміни до статті 112 ПК України, внесені Законом України від 16 січня 2020 року № 466-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» (далі Закон № 466-IX).

Так, відповідно до пункту 112.2 статті 112 ПК України (у редакції Закону № 466-IX) особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання. Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

Велика палата Верховного суду дійшла висновку, що вказані зміни до статті 112 ПК України фактично закріпили нормативно ті підходи, які й на час виникнення спірних правовідносин активно використовувалися в судовій практиці. Суди застосовували доктрини належної обачності та індивідуальної юридичної відповідальності і до прийняття Закону № 466-ІХ (зокрема, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду виклав відповідні висновки в постановах від 18 грудня 2018 року у справі № 816/1118/17, від 15 січня 2019 року у справі № 809/2918/13-а та від 20 жовтня 2020 року у справі № 806/705/18). При цьому Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду посилався також і на рішення ЄСПЛ «Інтерсплав проти України», у якому позиція щодо «залученості» платника податків до протиправних діянь контрагента фактично запроваджувала ту саму належну обачність, яка згодом була відображена в Законі № 466-ІХ. До того ж норма частини восьмої статті 9 Закону № 996-ХIV, у якій відображено принцип індивідуальної відповідальності платника податків за внесення недостовірних відомостей до первинних документів, існувала й на час виникнення спірних правовідносин.

Таким чином, сам собою факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності. А це також пов`язано з фактичною можливістю й економічною доцільністю перевірки самим платником податків достовірності відомостей, які були включені до первинних документів. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті.

Зазначені вище обставини з огляду на положення статті 90 КАС України підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, причому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з`ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних.

З урахуванням вищевказаного висновку Великовї палати Верховного Суду, суд апеляційної інстанції звертає увагу, що позивач при обранні контрагентів не проявив належної обачності, мав відносини із контрагентами, більшість яких створені однією особою, мають у штаті лише одну особу, не мають приміщень, транспортних засобів, учасники господарських операцій з постачання товару заперечують свою участь в них, при цьому, на думку суду розумними заходами позивач як добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті.

Суд зазначає, що сам факт наявності у позивача податкових чи видаткових накладних, виписаних від імені постачальника, або інших документів, складених з посиланням на поставку товарів (послуг) не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, якщо інші обставини свідчать про недостовірність інформації в цих документах.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 06.06.2018 у справі №П/811/2247/14, постанові Верховного Суду від 05.09.2019 у справі №К/9901/8996/18.

Отже, сукупність обставин у даній справі, а саме, відсутність підтвердження реальності здійснення господарських операцій та наявність доказів створення фіктивного підприємства, яке є учасником господарських взаємовідносин обумовлюють правомірність висновків відповідача з питання формування валових витрат та сплати податків.

Суд враховаує, що контрагенти позивача не мають достатнього обсягу ресурсів для умов здійснення поставки товару у заявленому обсязі, з урахуванням часу необхідного для реального здійснення господарських операцій, дані зазначені в наданих до перевірки документах не в повній мірі відповідають дійсним обставинам в частині зазначення місця навантаження товару, учасників господарських відносин, а джерела походження поставленого товару не підтверджується по жодному з контрагентів.

Суд зазначає, що факт наявності у позивача податкових та видаткових накладних не є безумовним доказом реальності господарських операцій між позивачем і його контрагентами, тоді як для податкового обліку значення має саме факт поставки товарів тим виконавцем (постачальником), який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження податкового кредиту.

При цьому суд враховує, що витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка в свою чергу є підставою для формування підприємством податкового обліку.

Системний аналіз наведених норм дає підстави дійти висновку, що обов`язковою умовою підтвердження реальності здійснення господарських операцій є фактична наявність у платника податків первинних документів, фізичних, технічних та технологічних можливостей для здійснення відповідних операцій та зв`язку між фактом придбання товару (послуги) і подальшою господарською діяльністю.

Якщо ж фактично здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх оформлених реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Відсутність належного підтвердження здійсненої господарської операції або її нездійснення із штучним складанням первинних документів свідчить про відсутність оподатковуваної операції та/або відсутність належних первинних документів, що не може мати наслідком внесення в податковий облік відомостей щодо здійснення таких операції, та, відповідно, отримання податкових переваг у вигляді податкового кредиту або валових витрат.

Суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про необґрунтованість спірних податкових повідомлень-рішень, оскільки взяв до уваги лише наявність первинних документів, не надаючи їм належну правову оцінку. Не встановлено та не надано оцінку правовідносинам позивача з його контрагентами. Не надано належну оцінку відсутності відповідних трудових ресурсів, технічних можливостей, руху основних засобів.

Натомість, як зазначалось раніше, судом встановлено відсутність доказів в підтвердження реальності здійснення господарських операцій, зокрема, відсутність відповідних трудових ресурсів, технічних можливостей, руху основних засобів та матеріальних цінностей що унеможливлює підтвердження реальності здійснення господарських операцій позивача з його контрагентами.

Аналогічний висновок викладено в постанові Верховного Суду від 20.01.2021 року в адміністративній справі №804/5786/15.

З урахуванням вищевикладеного колегія суддів приходить до висновку, що податкові повідомлення рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області № від 20.05.2019 за формою Р, яким Товариству з обмеженою відповідальністю Виробничо-комерційна фірма "ЕЛТА" збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 5446820 грн. 00 коп., у тому числі: 4357456 грн. 00 коп. за податковими зобов`язаннями; 1089364 грн. 00 коп. за штрафними (фінансовими) санкціями; № від 20.05.2019 за формою Р, яким Товариству з обмеженою відповідальністю Виробничо-комерційна фірма "ЕЛТА" збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 7646349 грн. 00 коп., у тому числі: 5097566 грн. 00 коп. за податковими зобов`язаннями; 2548783 грн. 00 коп. за штрафними (фінансовими) санкціями; № від 20.05.2019 за формою П, яким Товариству з обмеженою відповідальністю Виробничо-комерційна фірма "ЕЛТА" зменшено від`ємне значення з податку на прибуток на суму 1637841 грн. 00 коп. є обгрунтованими та скасуванню в судовому порядку не підлягають.

З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції слід скасувати в частині задоволених позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень №, №, № та прийняти в цій частині нову постанову про відмову в позові, в іншій частині рішення суду слід залишити без змін.

Відповідно до ст. 139 КАС України, при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Як видно з матеріалів справи сума позовних вимог ТОВ «ВКФ «ЕЛТА» становить 17187194.60 грн., судом прийнято рішення про задоволення позовних вимог всього на суму 2456184 грн., що становить 14,3 % від суми позовних вимог.

При поданні позову ТОВ «ВКФ «ЕЛТА» було сплачено судовий збір у розмірі 19210 грн., таким чином з урахуванням часткового задоволення позовних вимог, на користь позивача має бути стягнетий судовий збір у розмірі 2747.03 грн. (19210 грн. х 14.3%), пропорційно до задоволених позовних вимог.

Керуючись ст. ст. 243, 308, 310, 315, 317, 321, 325 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області задовольнити частково.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 16.08.2021 року в адміністративній справі №280/4986/19 скасувати в частині задоволених позовних вимог товариства з обмеженою відповідальністю Виробничо-комерційна фірма «ЕЛТА» про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень Головного управління ДФС у Запорізькій області № від 20.05.2019 року, № від 20.05.2019 року, № від 20.05.2019 року та прийняти в цій частині нову постанову про відмову в задоволенні позову.

Скасувати рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 16.08.2021 року в адміністративній справі №280/4986/19 в частині стягнення судового збору.

В іншій частині рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 16.08.2021 року в адміністративній справі №280/4986/19 залишити без змін.

Стягнути на користь товариства з обмеженою відповідальністю Виробничо-комерційна фірма «ЕЛТА» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Запорізькій області судовий збір у розмірі 2747.03 грн..

Постанова набирає законної сили з моменту прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів до Верховного Суду.

Постанова в повному обсязі складена 01.02.2023 року.

Головуючий - суддя О.О. Круговий

суддя Т.С. Прокопчук

суддя А.В. Шлай