Справа № 560/9548/22
Суддя: Капустинський М.М.
Дата ухвалення: 2023-01-24 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 560/9548/22

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Божук Д.А.

Суддя-доповідач - Капустинський М.М.

24 січня 2023 року м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Капустинського М.М.

суддів: Сапальової Т.В. Ватаманюка Р.В. ,

за участю:

секретаря судового засідання: Чорнокнижник О.В.,

представників сторін, розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 30 листопада 2022 року у справі за адміністративним позовом Комунального підприємства "Славутське житлово-комунальне об`єднання" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В :

Позивач звернувся в суд з позовом, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 14.09.2022 №4209/2201-0715 щодо застосування штрафу з податку на додану вартість в сумі 7499218,00 грн.

Позовні вимоги мотивовані тим, що дії головного управління ДПС у Хмельницькій області щодо проведення перевірки підприємства у період дії мораторію є протиправними, тому податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками такої перевірки, слід вважати також протиправним і таким, що підлягає скасуванню.

Крім зазначеного, вказував, що податкове повідомлення-рішення є незаконним з огляду відсутності вини позивача, а також відсутності відповідальності за нереєстрацію податкових накладних, що не надається отримувачу (покупцю).

Працівники відповідача своїми діями також демонстрували відсутність відповідальності за нереєстрацію податкових накладних, що не надаються отримувачу (покупцю). У період з 01.01.2017 та до 23.05.2020 працівники головного управління ДПС України у Хмельницькій області та головного управління ДФС у Хмельницькій області систематично проводили планові документальні та камеральні перевірки підприємства, під час яких не фіксували порушення та не застосовували штрафні санкції за порушення, пов`язані з нереєстрацією податкових накладних.

Також вказував, що невідшкодування протягом тривалого часу з Державного бюджету різниці в тарифах спричинило важкий фінансовий стан підприємства протягом 2016-2020 років та вплинуло, в тому числі, на несвоєчасну реєстрацію та не реєстрацію податкових накладних, через недостатність реєстраційного ліміту.

Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 30 листопада 2022 року позов комунального підприємства "Славутське житлово-комунальне об`єднання" задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 14.09.2022 №4209/2201-0715.

Стягнуто на користь комунального підприємства "Славутське житлово-комунальне об`єднання" судові витрати у розмірі 24810 (двадцять чотири тисячі вісімсот десять) грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Хмельницькій області.

Не погодившись з прийнятим судовим рішенням Відповідач у справі звернувся до суду з апеляційною скаргою в якій з підстав порушення судом норм матеріального та процесуального права просив скасувати зазначене судове рішення прийняти нове - про відмову в задоволенні позову.

На обгрунтування заявлених вимог апелянт вказував, що постановою Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 №89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», яка набрала чинності 09.02.2021, визначено скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб, зокрема, документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 ПК України.

На час призначення та проведення перевірки, оформлення її результатів та прийняття спірного податкового повідомлення-рішення вказана постанова була чинною та підлягала застосуванню податковим органом.

Крім цього, проведення перевірки в період дії карантину об`єктивно не могло вплинути на правильність висновків контролюючого органу щодо встановлених порушень, які стали підставою для винесення спірного податкового повідомлення-рішення.

Зі змісту позовної заяви слідує, що позивач визнає порушення ним правил складання та реєстрації податкових накладних, однак не погоджується із застосуванням штрафних санкцій, обґрунтовуючи відсутністю відповідальності за нереєстрацію податкових накладних, що не надаються отримувачу (покупцю), а також відсутністю вини позивача.

Проте позивач наводить редакцію п.120-1.2 ст.120-1 ПК України, що діяла до 23.05.2020, тоді як податкове повідомлення-рішення, яким застосовано штрафну санкцію, було прийняте 10.11.2021. Крім цього, фінансова відповідальність, встановлена п.120-1.2 ст.120-1 ПК України, застосовується незалежно від наявності вини платника податків.

Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу в якому звернули увагу суду на те, що Відповідач, надаючи перевагу нормам постанови Кабінету Міністрів України перед нормами Податкового кодексу України порушили правовий порядок, в частині застосування норм законодавства.

Також, зазначили, що права платника податків порушуються як самим фактом проведення перевірки, так і застосуванням до нього санкцій, передбачених діючим на даний час законодавством. В той час, якби перевірка була проведена по завершенню карантину, тобто у майбутньому у законний спосіб, то відповідно і санкції мали би бути застосовані згідно того законодавства, яке буде чинним після карантину. На даний час неможливо спрогнозувати та стверджувати, що санкції після завершення карантину будуть діяти у теперішніх розмірах, як і того, що по завершенню карантину відповідальність може бути зменшена чи її може взагалі не бути за аналогічні порушення.

Просили апеляційну скаргу залишити без задоволення, а судове рішення - без змін.

Вислухавши пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи та дослідивши доводи апеляційної скарги, відзиву на неї, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.

Як встановлено по справі, наказом заступника начальника Головного управління ДПС у Хмельницькій області №2010-П від 07.07.2021 призначено проведення документальної планової виїзної перевірки комунального підприємства «Славутське ЖКО» з 19.07.2021 тривалістю 20 робочих днів, за період діяльності з 01.04.2018 по 31.03.2021. Підставою вказано ст.20, п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.77.1 та п.77.4 ст.77, п.82.1 ст.82 ПК України.

Наказом від 10.08.2021 №2377-П строк проведення перевірки продовжено на 5 робочих днів. Перевірка призначена та проведена відповідно до плану-графіка перевірок на 2021 рік.

За результатом перевірки складено акт від 30.08.2021 №5987/22-01-07-15/34432514, в якому встановлено, зокрема, порушення п.201.1 п.201.4 п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, п.8, п.14 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307 (Зареєстровано в Міністерстві юстиції України 26 січня 2016 р. за №137/28267) - КП «Славутське ЖКО» не складено та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкові накладні при здійсненні постачання послуг кінцевому споживачеві (який не є платником податку), розрахунки за які проведені через реєстратори розрахункових операцій, книги обліку розрахункових операцій, розрахункові книжки та на суми отриманих коштів як оплату вартості комунальних послуг, суми бюджетних коштів у вигляді пільг та субсидій, які надійшли на банківські рахунки за період 01.04.2018-31.12.2020 на загальну суму 133 733 256 грн., в т.ч. ПДВ 22288876 грн.

Не погодившись з висновками перевірки, комунальним підприємством «Славутське ЖКО» було подано заперечення від 18.10.2021 №1448.

ГУ ДПС в Хмельницькій області листом від 04.11.2021 №3924/10/22-01-07-01 відмовлено в задоволенні заперечень та у подальшому винесено податкове повідомлення-рішення від 10.11.2021 №12700/2201-0715 щодо застосування штрафу з податку на додану вартість 8127617,0 грн.

Вказане податкове повідомлення-рішення оскаржене позивачем в адміністративному порядку.

Рішенням Державної податкової служби України про результати розгляду скарги від 03.08.2022 №8513/6/99-00-06-03-01-06 скаргу позивача задоволено частково - скасовано податкове повідомлення-рішення від 10.11.2021 №12700/2201-0715 в частині застосованої штрафної санкції у розмірі 628 399,0 грн.

На виконання даного рішення Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області винесено податкове повідомлення-рішення від 14.09.2022 №4209/2201-0715 про застосування штрафних санкцій з податку на додану вартість в сумі 7499218,0 грн. (50% ПДВ з суми постачання, на які не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні, за період з квітня 2018 року по січень 2020 року).

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів зазначає:

пунктом 1.1 статті 1 Податкового кодексу України (далі також - ПК України) визначено, що платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.

Відповідно до пп.20.1.4. п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Приписи п.75.1 ст.75 ПК України визначають, що органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Приписами п.81.1 ст.81 ПК України визначено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: - направлення на проведення такої перевірки; - копії наказу про проведення перевірки; - службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.

Тобто, вимоги пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК пов`язані та прямо відсилають до актів Кабінету Міністрів України, на підставі яких завершується дія карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Так, постановою Кабінету Міністрів України «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» від 9 грудня 2020 року №1236 установлено з 19 грудня 2020 року до 31 серпня 2021 року на території України карантин (який у подальшому також був продовжений).

Отже, Кабінетом Міністрів України на час призначення та проведення перевірки не приймалось рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а відтак діяв мораторій на проведення документальних планових перевірок платників податків.

Відповідно до вимог пункту 4 розділу II Закону України від 17 вересня 2020 року №909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про державний бюджет України на 2020 рік» на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

На підставі цієї норми Кабінет Міністрів України прийняв постанову №89 від 3 листопада 2021 року «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки» якою було скорочено строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши, зокрема, проведення таких видів перевірок юридичних осіб: документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу.

На час судового розгляду справи зазначена постанова Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 №89 визнана протиправною та скасована рішенням Окружного адміністративного суду міста Києві від 26.01.2022, яка залишена без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 5 липня 2022 (справа №640/18314/21). Суди зазначили, що Кабінет Міністрів України не наділений повноваженнями щодо відновлення проведення податкових перевірок або скорочення строку дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, позаяк мораторій встановлено нормативно-правовим актом, який має вищу юридичну силу та зміни до якого вносяться виключно шляхом внесення змін саме до цього Кодексу (ст. 2 ПК України).

Щодо даного спору, суд зазначає, що мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок була чинною, її дія не зупинялась.

Відповідно до пункту 2.1 статті 2 ПК України зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.

Тобто, зміна приписів ПК України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків, дії мораторію може бути здійснення виключно шляхом прямого внесення змін до ПК України.

Відповідно до пункту 5.2 статті 5 ПК України, у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.

За загальним правилом вирішення колізій, передбаченим частиною третьою статті 7 КАС України, у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.

Відповідно, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у Податковому кодексі України, з одного боку, і в постанові Кабінету Міністрів України, з іншого боку - застосуванню підлягають положення і правила саме Податкового кодексу України.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 22 лютого 2022 року у справі №420/12859/21, від 17 травня 2022 року у справі №520/592/21, від 15 квітня 2022 року у справі №160/5267/21, від 27 квітня 2022 року у справі №140/1846/21 та від 6 липня 2022 року у справі №360/1182/21.

Таким чином, доводи контролюючого органу стосовно того, що після прийняття постанови Кабінету Міністрів України №89 від 3 лютого 2021 року «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» податковий орган був наділений повноваженнями здійснювати проведення документальної планової перевірки є помилковими.

Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суд у постанові від 21 лютого 2020 року у справі №826/17123/18 сформував правовий висновок, відповідно до якого, оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки інших підстав щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

У постанові від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18, окрім наведених вище висновків, Верховний Суд погодився із висновками судів попередніх інстанцій про те, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення. З урахуванням цього Суд касаційної інстанції зазначив про відсутність необхідності перевірки порушення позивачем вимог Податкового кодексу України, як підстави для донарахування суми грошового зобов`язання.

Отже, колегія суддів зазначає, що зміст висновків наведених постанов свідчить про те, що установивши порушення процедури проведення перевірки, наслідком якого є визнання протиправними її результатів, до аналізу інших обставин, що слугували підставою ухвалення суб`єктом владних повноважень індивідуальних актів, суд може не переходити, з огляду на викладену вище сталу і послідовну практику Верховного Суду, відступу від якої у встановленому законом порядку не здійснювалося.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 20 жовтня 2021 року по справі № 815/94/16.

Водночас, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 8 вересня 2021 року у справі №816/228/17 також сформувала правовий висновок, згідно з яким неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

У спірному випадку доводи щодо неправомірності дій контролюючого органу, а саме - невиконання вимог норм ПК України щодо процедури проведення перевірки, можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків проведення такої та визнання протиправним рішення, прийнятого за її наслідками. У справі, що розглядається, позивач у позовній заяві визначав як підставу для скасування оскаржуваного рішення контролюючого органу порушення відповідачем положень норми п. 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, у зв`язку з чим перевірка позивача була проведена всупереч дії установленого мораторію.

Така правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 12 жовтня 2022 року у справі № 160/24072/21 та від 28 жовтня 2022 року у справі №600/1741/21-а.

Враховуючи обставини справи, суд першої інстанції дійшов правомірного висновку, що оскільки проведена перевірка щодо позивача відбулась усупереч законодавчій забороні, такі обставини тягнуть за собою протиправність податкового повідомлення-рішення, прийнятого за наслідками такої перевірки. У зв`язку з чим суд вірно визначився щодо відсутності підстав перевірки позову на наявність інших порушень податкового та/або іншого законодавства.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 01 вересня 2022 року у справі №640/16093/21.

Виходячи з вищенаведеного, колегія суддів дійшла вважає, що рішення суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному розгляді всіх обставин справи, які мають значення для вирішення спору, відповідає нормам матеріального та процесуального права, а доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону судове рішення відповідає.

Відповідно до п.1 ч.1 ст.315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 30 листопада 2022 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Постанова суду складена в повному обсязі 25 січня 2023 року.

Головуючий Капустинський М.М.

Судді Сапальова Т.В. Ватаманюк Р.В.