Справа № 320/6226/21
Суддя: Кобаль Михайло Іванович
Дата ухвалення: 2023-01-17 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 320/6226/21 Прізвище судді (суддів) першої інстанції: Колеснікова І.С.,
Суддя-доповідач Кобаль М.І.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 січня 2023 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого Кобаля М.І.,

суддів Костюк Л.О., Степанюка А.Г.

при секретарі Литвин С.В.

за участю:

представника позивача: Базя Я.О.

представника відповідача: Гармаш В.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства «ЕЛОПАК-ФАСТІВ» на рішення Київського окружного адміністративного суду від 12 січня 2022 року по справі за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства «ЕЛОПАК-ФАСТІВ» до Головного управління ДПС у Київській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними дій, зобов`язання вчинити певні дії, визнання протиправним та скасування наказу, -

В С Т А Н О В И В:

Приватне акціонерне товариство «ЕЛОПАК-ФАСТІВ» (далі - Позивач, Приватного ПАТ «ЕЛОПАК-ФАСТІВ») звернулося до суду із адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Київській області, Державної податкової служби України (далі - Відповідачі, ГУ ДПС у Київській області, ДПС України) у якому просило:

- визнати протиправними дій ДПС України щодо включення ПАТ «ЕЛОПАК-ФАСТІВ» до плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2021 рік;

- зобов`язати ДПС України виключити ПАТ «ЕЛОПАК-ФАСТІВ» з плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2021 рік;

- визнати протиправним та скасування наказу ГУ ДПС у Київській області від 05.05.2021 року №729-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки приватного акціонерного товариства «ЕЛОПАК-ФАСТІВ».

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 12 січня 2022 року в задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, позивач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.

Свої вимоги апелянт обґрунтовує тим, що судом першої інстанції було порушено норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, які з`явилися у призначене судове засідання, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу слід задовольнити частково, а оскаржуване рішення скасувати в частині, виходячи з наступного.

Згідно із п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є, зокрема, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Частиною 1 ст. 242 КАС України передбачено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, ПАТ «ЕЛОПАК-ФАСТІВ», (ідентифікаційний код 00418082, місцезнаходження: 08500, Київська область, м. Фастів, вул. Великоснітинська, 67), зареєстровано як юридична особа 12.06.1996, про що до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесено 16.02.2005 року запис №0000259.

Головою Державної податкової служби України затверджено 23.12.2020 року план-графік проведення документальних планових перевірок платників податків на 2021 рік, до якого включено ПАТ «ЕЛОПАК-ФАСТІВ» ().

05.05.2021 року ГУ ДПС у Київській області прийнято наказ №729-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ПРАТ «ЕЛОПАК-ФАСТІВ», податковий номер 00418082».

Вважаючи незаконним включення ПАТ «ЕЛОПАК-ФАСТІВ» до плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2021 рік, та як наслідок, протиправним прийняттям контролюючим органом на підставі плану-графіка наказу про проведення документальної планової виїзної перевірки товариства, позивач звернувся з позовом до суду за захистом своїх прав та законних інтересів.

Суд першої інстанції, приймаючи рішення про відмову в задоволенні позовних вимог, дійшов висновку, що дії контролюючого органу щодо формування та затвердження плану-графіку є лише службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов`язків. І зазначені дії самі по собі не створюють для платника податків жодних правових наслідків у вигляді зміни або припинення його прав та не породжують для нього обов`язкових юридичних наслідків, і відповідно такий акт не порушує права останнього. В даному випадку, лише наказ надає контролюючому органу право на проведення документальної планової перевірки позивача та є юридично значимим, оскільки породжує для позивача певні обов`язки та наслідки.

Колегія суддів апеляційної інстанції частково погоджується з таким висновком суду першої інстанції, оскільки він знайшов свого підтвердження під час апеляційного розгляду справи. В іншій частині суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Дослідивши матеріали справи, повно і всебічно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду і вирішення спору по суті, суд дійшов наступних висновків.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права, обов`язки платників податків та зборів, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 №2755-VI (в редакції, чинній на час виникнення між сторонами спірних відносин, далі по тексту - ПК України).

Відповідно до підпункту 14.1.164 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу, план-графік документальних виїзних перевірок це перелік платників податків, що підлягають плановій перевірці контролюючими органами у відповідний період календарного року.

Підпунктом 20.1.4. пункту 20.1 статті 20 ПК України визначено, що органи державної податкової служби мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з пунктом 77.4 статті 77 ПК України про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

Відповідно до пунктів 77.6-77.9 статті 77 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється, згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу. Строки проведення документальної планової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу. Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної планової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 цього Кодексу. Порядок оформлення результатів документальної планової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України (в редакції на момент винесення спірного наказу) установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок, на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.

Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), та на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.

На період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

Тобто, вимоги пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України пов`язані та прямо відсилають до актів Кабінету Міністрів України, на підставі яких завершується дія карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Постановою Кабінету Міністрів України «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» від 9 грудня 2020 року № 1236 установлено, з 19 грудня 2020 року до 31 грудня 2021 року на території України карантин.

Отже, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає, що станом на момент прийняття оскаржуваного наказу 05.05.2021 року, Кабінетом Міністрів України не приймалось рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а відтак діяв мораторій на проведення документальних планових перевірок платників податків.

Відповідно до вимог пункту 4 розділу II Закону України від 17 вересня 2020 року №909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про державний бюджет України на 2020 рік»» на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

На підставі цієї норми Кабінет Міністрів України прийняв Постанову № 89 від 3 листопада 2021 року «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки» якою було скорочено строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб:

- тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними;

- документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу;

- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб`єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до Постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 року №568-ІХ);

- документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями;

- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.

Водночас, мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України (в редакції на момент винесення спірного наказу) та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась.

Відповідно до пункту 2.1 статті 2 ПК України, зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.

Тобто, зміна приписів Податкового кодексу України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків, дії мораторію може бути здійснення виключно шляхом прямого внесення змін до ПК України.

Відповідно до пункту 5.2 статті 5 ПК України, у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.

За загальним правилом вирішення колізій, передбаченим частиною третьою статті 7 КАС України, у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.

Відповідно, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у ПК України, з одного боку і в постанові Кабінету Міністрів України з іншого боку - застосуванню підлягають положення і правила саме Податкового кодексу України.

Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає, що рішення суду першої інстанції про відмову в задоволенні адміністративного позову є таким, що винесено з неправильним застосуванням норм матеріального права, у зв`язку з чим суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про правомірність спірного наказу, винесеного податковим органом.

Отже, колегія суддів не погоджується з висновками про те, що податковий орган, фактично після прийняття постанови «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» від 3 лютого 2021 року № 89, був наділений повноваженнями здійснювати проведення документальної планової перевірки з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Податкового кодексу України.

Порушення норм процесуального права може бути підставою для скасування або зміни рішення лише за умови, якщо це порушення призвело до ухвалення незаконного рішення.

Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Беручи до уваги той факт, що пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України є нормою вищої юридичної сили, ніж Постанова Кабінету Міністрів України № 89 від 3 лютого 2021 року, колегія суддів апеляційної інстанції вважає, що за загальним правилом вирішення колізій, суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України, а тому у даному випадку, підлягають застосуванню саме норми Податкового кодексу України.

Таким чином, ураховуючи вищевикладене, рішення суду першої інстанції про відмову в задоволені адміністративного позову ПАТ «ЕЛОПАК-ФАСТІВ» в частині визнання протиправним та скасування наказу ГУ ДПС у Київській області від 05.05.2021 року №729-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки приватного акціонерного товариства «ЕЛОПАК-ФАСТІВ» є таким, що винесено на підставі неправильно застосованих норм матеріального права, у зв`язку з чим адміністративний позов в цій частині є обґрунтованим та підлягає задоволенню.

Подібна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 22.02.2022 року по справі № 420/12859/21.

Правовими положеннями ч.5 ст. 242 КАС України передбачено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

У свою чергу, в частині відмови в задоволенні позовних вимог про визнання протиправними дій ДПС України щодо включення ПАТ «ЕЛОПАК-ФАСТІВ» до плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2021 рік та законних підстав для її проведення, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з позицією суду першої інстанції, з огляду на наступне.

З наявних у матеріалах адміністративної справи доказів вбачається, що включенню ПАТ «ЕЛОПАК-ФАСТІВ» до плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків, на 2021 рік, передував аналіз діяльності підприємств платників податків, про що складено інформаційно-аналітичну довідку, згідно розділу ІІІ якої ризиковими операціями, за якими підприємство відібрано до плану-графіку, є:

- рівень сплати податку на додану вартість нижчий на 50 та більше відсотків за рівень сплати податку за відповідною галуззю - 3,79%;

- інші витрати перевищують 30 відсотків загальних витрат операційної діяльності - 44%;

- декларування експортних та/або імпортних операцій без фактичного здійснення таких операцій - 239 518 756,09 грн.;

- інші операційні витрати більші за інші операційні доходи - 6278000 грн.;

- декларування протягом трьох звітних податкових періодів до відшкодування суми податку на додану вартість у розмірі понад 500 тис. грн. за відсутності зовнішньоекономічних операцій або за наявності одночасно експортних та імпортних операцій та відсутності інформації щодо власних або орендованих основних фондів - 36 240 314 грн.;

- IP-адреса або електронна адреса, яка використовується платником податків для листування з контролюючими органами, використовується більш ніж сімома платниками податків з обсягами реалізації понад 4 млн. гривень.

Згідно письмових пояснень ГУ ДПС у Київській області вищевказані критерії визначено наступним чином.

Визначення критерію «рівень сплати податку на додану вартість нижчий на 50 та більше відсотків за рівень сплати податку за відповідною галуззю» - 3,79% проведено, згідно показників податкових декларацій позивача з податку на додану вартість за 9 місяців 2020 року, як відхилення між рівнем сплати податку на додану вартість платника та рівнем сплати податку на додану вартість суб`єктів господарювання, які декларують галузь «Виробництво гофрованого паперу та картону, паперової та картонної тари».

При цьому, рівень сплати податку на додану вартість суб`єкта господарювання розраховується, як питома вага позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту звітного (податкового) періоду в обсягу постачання по операціях, що оподатковуються за основною ставкою та для позивача становить 0 відсотків.

Рівень сплати податку на додану вартість по відповідній галузі розраховується, як питома вага сумарного позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту звітного (податкового) періоду суб`єктів господарювання, які декларують вищевказану галузь, в сумарному обсягу постачання по операціях, що оподатковуються за основною ставкою та для галузі становить 3,79 відсотка.

Таким чином, відхилення між рівнем сплати податку на додану вартість позивача та рівнем сплати податку на додану вартість суб`єктів господарювання, які декларують галузь «Виробництво гофрованого паперу та картону, паперової та картонної тари», становить 3,79 відсотка.

Рівень сплати податку на додану вартість суб`єкта господарювання розраховується, як відношення суми позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, яке сплачується до державного бюджету (р. 18 податкової декларації з ПДВ) до обсягів постачання (без податку на додану вартість) (без врахування показників декларацій з ПДВ за звітні місяці, за які суб`єкт господарювання декларує до відшкодування ПДВ з державного бюджету), та для ТОВ «ЕЛОПАК-ФАСТІВ» становить 0 відсотків.

Рівень сплати податку на додану вартість по відповідній галузі розраховується як відношення суми позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, яке сплачується до державного бюджету (р. 18 податкової декларації з ПДВ) до обсягів постачання (без податку на додану вартість) суб`єктів господарювання, які декларують вищевказану галузь (не враховуються показники декларацій з ПДВ за звітні місяці, за які суб`єкт господарювання декларує до відшкодування ПДВ з державного бюджету), та становить для галузі «оптова торгівля залізними виробами, водопровідним і опалювальним устаткуванням і приладдям до нього» 3,79 відсотка.

Таким чином, відхилення між рівнем сплати податку на додану вартість суб`єктів господарювання ПрАТ «ЕЛОПАК-ФАСТІВ» та рівнем сплати податку на додану вартість суб`єктів господарювання, які декларують галузь «оптова торгівля залізними виробами, водопровідним і опалювальним устаткуванням і приладдям до нього», становить: 3.79 відсотків (3.79/3.79 х 100 = 100%). Питома вага такого відхилення від рівня сплати податку на додану вартість по відповідній галузі становить 100 відсотків (відповідно різниця між рівнем сплати ПДВ по ПрАТ «ЕЛОПАК-ФАСТІВ» становить більше 50 відсотків за рівень сплати податку за відповідною галуззю) відповідно відхилення від середньогалузевого показника становить 3.79 відсотка ((0/2,31)х 100% = 0 % ; 100% - 0% = 100% (відповідно різниця між рівнем сплати податку на додану вартість по ПрАТ «ЕЛОПАК-ФАСТІВ», становить більші відсотків за рівень сплати податку за відповідною галуззю); відповідно відхилення середньогалузевого показника становить 3,79 (3,79 - 0)).

Критерій «інші витрати перевищують 30 відсотків загальних витрат операційної діяльності» - 44% визначено на підставі Звіту про фінансовий результати (Звіт про сукупний дохід) за 9 місяців 2020 року позивача, як питома вага інших операційних витрат в загальних витратах операційної діяльності, а саме за формулою: (значення рядка 2180)/(значення рядка 2130+значення рядка 2150+значепня рядка 2180)* 100> 30%. Рядок 2180 - 58824; Рядок 2130 - 38927; Рядок 2150 - 37343. Таким чином, ((58824)/(38927+37343+58824))*100% = 43,54%.

Розрахунок критерію «декларування експортних та/або імпортних операцій без фактичного здійснення таких операцій» - 239 518 756,09 грн. визначено як суму різниці між сумарним значенням графи «А» рядку 11.1 «Ввезені на митну територію України товари, необоротні активи з основною ставкою» та рядку 11.2 «Ввезені на митну територію України товари, необоротні активи зі ставкою 7%» Декларації з податку та додану вартість та сумарним значенням графи 42 «імпорт», крім «ЕЕ» вантажно-митної декларації (дата оформлення митної декларації) за період планування.

За 9 місяців 2020 року згідно із поданими деклараціями з податку на додану вартість сумарне значення рядку 11.1 склало 820 049 541 грн.

Відповідно до поданих платником вантажно-митних декларацій, дата оформлення яких припадає на період, що перевірявся, сумарне значення графи 42 «імпорт» крім «ЕЕ» склало 580530784,91 грн.

За 9 місяців 2020 року платником податків було зареєстровано 169 декларацій типу «АА» на суму, що склала 45207399,54 грн.

За 9 місяців 2020 року платником податків було зареєстровано 734 декларації типу «ДЕ» на суму, що склала 535323385,37 грн.

Загальна сума за 9 місяців 2020 року «АА» + «ДЕ» (45207399,54 грн. + 535323385,37 грн.) = 580530784,91 грн.

Таким чином, різниця між зазначеними показниками склала 820049541,00 грн. - 580530784,91 грн. = 239518756,09 грн. > 500 тис. грн. (239518756,09/820049541,00)х100% = 29,2% > 10%

Критерій «інші операційні витрати більші за інші операційні доходи - 6 278 000 грн.» визначено на підставі Звіту про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) за 9 місяців 2020 року позивача, як відхилення між іншими операційними витратами за іншими операційними доходами, а саме за формулою: значення рядка 2180 > значення рядка 2120. Рядок 2180-58824; Рядок 2120-52246; Для позивача: (58824) > (52546), тобто 58824 - 52546 = 6278 (6278000).

Визначення критерію «декларування протягом трьох звітних податкових періодів до відшкодування суми податку на додану вартість у розмірі понад 500 тис. грн. за відсутності зовнішньоекономічних операцій або за наявності одночасно експортних та імпортних операцій та відсутності інформації щодо власних або орендованих основних фондів» - 36240314 грн. проведено на підставі аналізу Декларації з податку на додану вартість позивача за липень, серпень, вересень 2020 року, а саме: Сума від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200.1.3 статті 200.1 розділу V Кодексу на момент подання декларації (рядок 20.2.1 + рядок 20.2.2) (рядок 3 ДЗ): Рядок 20.2 декларації з податку на додану вартість за липень 2020 року - 13847347 грн. Рядок 20.2 Декларації з податку на додану вартість за серпень 2020 року - 10256931 грн. Рядок 20.2 Декларації з податку на додану вартість за вересень 2020 року - 12136036 грн. Всього на суму 36240314 грн.

Щодо тверджень апелянта про відсутність законодавчо встановленого механізму (методології, формули) розрахунку критеріїв для цілей включення платників податків до плану-графіка проведення документальних планових перевірок та про ненадання відповідачами інформації про фактичні розрахунки, які стали підставою для висновків про відповідність ПрАТ «ЕЛОПАК-ФАСТІВ» ризику, суд апеляційної інстанції погоджує висновок суду першої інстанції вважає необґрунтованими, оскільки відповідні показники для визначених Порядком №524 критеріїв сформовано ГУ ДПС у Київській області з використанням інформаційно-телекомунікаційних систем контролюючих органів, що відповідає Порядку №524.

Наведене правозастосування відповідає висновкам в подібних правовідносинах, які викладено у постанові Верховного Суду від 11.12.2020 у справі №420/3259/19.

При цьому, встановлені Порядком №524 критерії не передбачають застосування певної методології розрахунку відповідних показників для їх визначення, оскільки відповідність/невідповідність платника податків тому чи іншому критерію можливо встановити виходячи з показників фінансово-господарської діяльності платника податків, які обробляються контролюючими органами за допомогою відповідних інформаційно-телекомунікаційних систем на підставі поданої платником податків звітності.

Отже, надані контролюючим органом пояснення, які ґрунтуються на даних інформаційно-телекомунікаційних систем контролюючих органів та поданій позивачем податковій звітності, свідчать про те, що відповідно до критеріїв відбору платників податків юридичних осіб, визначених Порядком №524, ПАТ «ЕЛОПАК-ФАСТІВ» відноситься до платників податків високого, середнього та незначного ступеню ризику, а тому його правомірно включено до плану-графіку документальних планових перевірок на 2021 рік.

При цьому, дії контролюючого органу щодо формування та затвердження плану-графіку є лише службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов`язків. І зазначені дії самі по собі не створюють для платника податків жодних правових наслідків у вигляді зміни або припинення його прав та не породжують для нього обов`язкових юридичних наслідків, і відповідно такий акт не порушує права останнього.

У даному випадку, лише оскаржуваний наказ ГУ ДПС у Київській області від 05.05.2021 року №729-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки приватного акціонерного товариства «ЕЛОПАК-ФАСТІВ» надає контролюючому органу право на проведення документальної планової перевірки позивача та є юридично значимим, оскільки породжує для позивача певні обов`язки та наслідки, а тому визнаний судом апеляційної інстанції протиправним та скасований, відповідно до норм чинного законодавства.

Колегія суддів апеляційної інстанції зазначає, що принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень має на увазі, що рішенням повинне бути прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення.

Європейський Суд з прав людини у рішенні по справі «Суомінен проти Фінляндії» (Suominen v. Finland), № 37801/97, п. 36, від 1 липня 2003 року, вказує, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

У рішенні від 10.02.2010 у справі «Серявін та інші проти України» Європейський суд з прав людини зазначив, що у рішеннях суддів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються, а в рішенні від 27.09.2010 по справі «Гірвісаарі проти Фінляндії» - що ще одне призначення обґрунтованого рішення полягає в тому, щоб продемонструвати сторонам, що вони були почуті.

Отже, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.

Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.

При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.

При цьому, прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб`єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з щирим наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії.

Таким чином, висновки та рішення суб`єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону.

Як зазначено в п. 4.1 Рішення Конституційного суду України від 02.11.2004 р. N 15-рп/2004 суд, здійснюючи правосуддя на засадах верховенства права, забезпечує захист гарантованих Конституцією та законами України прав і свобод людини і громадянина, прав і законних інтересів юридичних осіб, інтересів суспільства і держави.

Європейський суд з прав людини у своїх рішеннях визначив окремі ознаки принципу верховенства права у розбудові національних систем правосуддя та здійсненні судочинства, яких мають дотримуватись держави - члени Ради Європи, що підписали Конвенцію про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року.

Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги правову позицію Європейського суду з прав людини, яка викладена в справі «Пономарьов проти України» (пункт 40 мотивувальної частини рішення від 3 квітня 2008 року), в якому Суд наголосив, що «право на справедливий судовий розгляд», яке гарантовано п. 1 ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року, має розумітися у світлі преамбули Конвенції, у відповідній частині якої зазначено, що верховенство права є спільною спадщиною Високих Договірних Сторін. Одним з фундаментальних аспектів верховенства права є принцип правової визначеності, який передбачає повагу до принципу res judicata - принципу остаточності рішень суду.

У справі «Сокуренко і Стригун проти України» Європейський суд з прав людини зазначив, що «стаття 6 Конвенції не зобов`язує держав - учасників Конвенції створювати апеляційні чи касаційні суди. Однак там, де такі суди існують, необхідно дотримуватись гарантій, визначених у статті 6» (пункт 22 мотивувальної частини рішення від 20 липня 2006 року).

Аналіз наведених правових положень та вищезазначених обставин справи дає підстави колегії суддів апеляційної інстанції для висновку, що оскаржуваний наказ є протиправним та підлягає скасуванню, відповідно до вищевикладених висновків суду, а позов задоволенню в цій частині.

Як зазначено у постанові Верховного Суду від 26.06.2018 року №127/3429/16-ц, Європейський суд з прав людини вказав, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (справа "Серявін проти України", §58, рішення від 10.02.2010 року).

Колегія суддів апеляційної інстанції доходить до висновку, що інші доводи апелянта не знайшли свого підтвердження під час апеляційного розгляду, а тому судом до уваги не приймаються.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції доходить висновку, що судом першої інстанції рішення прийнято з порушення норм матеріального та процесуального права.

Відповідно до частини 6 статті 139 КАС України, якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

При задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа (ч.1 ст. 139 КАС України).

Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції приходить до висновку, що сплачений позивачем під час подання позовної заяви та апеляційної скарги судовий збір підлягає відшкодуванню за рахунок відповідача пропорційно до задоволених позовних вимог.

Керуючись ст.ст. 242, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, Шостий апеляційний адміністративний суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства «ЕЛОПАК-ФАСТІВ» - задовольнити частково.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 12 січня 2022 року - скасувати в частині відмови в задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування наказу Головного управління ДПС у Київській області від 05.05.2021 року №729-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки Приватного акціонерного товариства «ЕЛОПАК-ФАСТІВ».

Ухвалити в цій частині нову постанову, якою адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства «ЕЛОПАК-ФАСТІВ» до Головного управління ДПС у Київській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними дій, зобов`язання вчинити певні дії, визнання протиправним та скасування наказу задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДПС у Київській області від 05.05.2021 року №729-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки Приватного акціонерного товариства «ЕЛОПАК-ФАСТІВ».

В іншій частині рішення Київського окружного адміністративного суду від 12 січня 2022 року залишити без змін.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Київській області () на користь Приватного акціонерного товариства «ЕЛОПАК-ФАСТІВ» (), витрати, пов`язані зі сплатою судового збору за подання позовної заяви та апеляційної скарги, в загальній сумі 5 675,00 грн. (п`ять тисяч шістсот сімдесят п`ять грн.).

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Головуючий суддя: М.І. Кобаль

Судді: Л.О. Костюк

А.Г. Степанюк

Повний текст виготовлено 24.01.2023 року