Справа № 240/23596/22
Суддя: Окис Тетяна Олександрівна
Дата ухвалення: 2023-01-25 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЖИТОМИРСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
категорія 111030000
Житомирський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Окис Т.О., розглянувши у загальному позовному провадженні справу за позовом Дочірнє підприємство "Ружин-молоко" до Головне управління ДПС у Житомирській області про скасування податкових повідомлень-рішень,
Позовні вимоги обґрунтовує тим, що за наслідками проведеної перевірки відповідач дійшов помилкового висновку про наявність в діяльності позивача порушень податкового законодавства, відтак не мав підстав для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень рішень.
Позивач зазначає, що висновки контролюючого органу щодо нереальності господарських взаємовідносин із фізичними особами підприємцями ґрунтуються виключно на припущенні про відсутність транспортних засобів та трудових ресурсів у цих суб`єктів, на інформації, отриманій з податкових баз даних і у порядку податкового контролю, та при ігноруванні належно оформлених документальних доказів, які підтверджують процеси транспортування молока та його поставку.
Окрім того, законодавство не ставить умову щодо виникнення права на включення до складу витрат, оплачених контрагентам сум, в залежність від дотримання останніми вимог податкового законодавства під час здійснення своєї діяльності. Таким чином відповідач, на переконання позивача, порушив принцип індивідуальної відповідальності, оскільки позивач не може нести відповідальність за дії своїх контрагентів.
Заперечуючи правомірність висновків контролюючого органу про порушення податкового законодавства, що обумовило прийняття рішення про збільшення грошових зобов`язань з податку на додану вартість, платник зауважує, що виявлені під час камеральних перевірок порушення порядку заповнення податкових декларацій з податку на додану вартість не призвели до завищення від`ємного значення з цього податку.
Ухвалою суду від 12 жовтня 2022 року позов прийнято до провадження, призначено до розгляду за правилами загального позовного провадження із проведенням підготовчого засідання та визначено відповідачу строк для подання відзиву на позов.
Протокольною ухвалою від 13 грудня 2022 року суд зобов`язав представників сторін подати витребувані документи.
Ухвалою суду від 19 грудня 2022 року суд закрив підготовче провадження та призначив справу до судового розгляду у відкритому судовому засіданні.
18 січня 2023 року представники позивача позов підтримали та просили його задовольнити.
Представники відповідача проти задоволення позову заперечували. Зауважували, що
у ході перевірки встановлено відсутність реально вчиненої господарської операції ДП «Ружин-молоко» по взаємовідносинах з Фізичними особами підприємцями ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 в результаті відсутності у таких матеріальних та трудових ресурсів, що не дозволяє формувати дані податкового обліку, незалежно від спрямованості умислу платника податків учасника відповідної операції.
За твердженням контролюючого органу, за результатами проведеної перевірки встановлена невідповідність між наданими позивачем документами та інформацією з бази даних АІС «Податковий блок», що свідчить про неможливість здійснення господарських операцій. Відповідно до інформації, отриманої від Територіального сервісного центру Міністерства внутрішніх справ названі контрагенти не мають посвідчень водіїв взагалі або не мають посвідчень на право керування транспортними засобами відповідної категорії, які можуть здійснювати перевезення молока, а також не мають відповідних транспортних засобів. Будь-яка інформація про оренду транспортних засобів та найм осіб, які б здійснювали керування транспортними засобами, контрагентами позивача в базі даних АІС «Податковий блок» відсутня.
Також наголошують, що за результатами проведення камеральних перевірок податковим органом були прийняті податкові повідомлення рішення про зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість. Зазначені рішення платник податків не оскаржував, а тому визначені ними суми грошових зобов`язань є узгодженими і підлягали внесенню до рядка 16.3 податкових декларацій з податку на додану вартість. Однак, позивач у порушення вимог податкового законодавства таких дій не вчинив.
Ознайомившись з наведеними в обґрунтування позову доводами позивача, а також запереченнями відповідача по суті позовних вимог, дослідивши матеріали справи, з`ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтується позов і заперечення, оцінивши докази, які мають значення для розгляду і вирішення справи по суті, суд установив такі обставини.
В ході перевірки встановлено, що протягом періоду, що підлягав перевірці, позивач мав взаємовідносини з фізичними особами підприємцями ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , за результатами яких до складу витрат включені суми, оплачені названим контрагентам за транспортування молока та його поставку. Оскільки названі контрагенти не подавали звітність форми 1-ДФ, тобто не використовували працю найманих працівників, а звіти форми 20-ОПП не містять об`єктів оподаткування, контролюючий орган дійшов висновку про відсутність факту реального виконання договірних відносин. Внаслідок віднесення позивачем до складу витрат оплачених названим контрагентам сум, такий допустив безпідставне зменшення фінансового результату, що обумовило заниження грошових зобов`язань з податку на додану вартість на суму 3283915,00 грн.
Під час проведення перевірки працівниками відповідача також встановлено заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість з вартості реалізованого охолоджувача молока DXC АР-0929 ємністю 4000 л на загальну суму 4558 грн.
За результатами розгляду заперечень платника від 11 січня 2022 року на Акт перевірки 02 лютого 2022 року відповідач залишив висновки такого без змін.
09 лютого 2022 року ГУ ДАС у Житомирській області на підставі висновків Акта перевірки прийняв податкові повідомлення рішення:
Не погоджуючись із зазначеними рішенням платник податків подав скаргу. За результатами її розгляду 09 вересня 2022 року Державна податкова служба України в її задоволенні відмовила, а рішення залишила без змін.
Уважаючи такі рішення протиправними, позивач звернувся з цим позовом до суду.
У судовому засіданні представники позивача просили позов задовольнити з підстав, викладених у ньому.
Представники відповідача проти задоволення позову заперечували.
На підставі положень частини 3 статті 194 Кодексу адміністративного судочинства України з огляду на надходження клопотання представників сторін 18 січня 2023 року судом постановлено ухвалу про розгляд справи в порядку письмового провадження, яка внесена до журналу судового засідання.
Дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, об`єктивно оцінивши докази, які мають значення для її розгляду і вирішення спору по суті, суд дійшов до таких висновків.
Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Податковий кодекс України (далі ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (стаття 1 Податкового кодексу України).
Як закріплено у підпунктах 9.1.1 та 9.1.3 пункту 9.1 статті 9 ПК України, податок на прибуток і податок на додану вартість належать до загальнодержавних податків.
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1. статті 134 Податкового кодексу України (далі ПК України) об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Відповідно до Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 року№ 73, витрати зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками).
Основним документом, який регулює формування витрат у бухгалтерському обліку, є Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 Витрати (П(С)БУ16), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318.
Згідно з пунктом 4 П(С)БУ 16 об`єкт витрат продукція, роботи, послуги або вид діяльності підприємства, які потребують визначення пов`язаних з їх виробництвом (виконанням) витрат.
Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені (пункт 6 П(С)БУ 16).
Згідно з пунктом 7 П(С)БУ 16 витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Відповідно до Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 року № 73, фінансова звітність бухгалтерська звітність, що містить інформацію про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства за звітний період.
Фінансова звітність складається з балансу (звіту про фінансовий стан), звіту про фінансові результати (звіту про сукупний дохід) (далі звіт про фінансові результати), звіту про рух грошових коштів, звіту про власний капітал і приміток до фінансової звітності.
У Звіті про фінансові результати розкривається інформація про доходи, витрати, прибутки і збитки, інший сукупний дохід та сукупний дохід підприємства за звітний період.
Джерелом відомостей для заповнення Звіту про фінансові результати є дані регістрів бухгалтерського обліку, що містять інформацію про доходи, витрати, прибуток, збитки та сукупний дохід.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» від 16 липня 1999 року №996-ХІV з наступними змінами та доповненнями у редакції, яка була чинна на час виникнення спірних правовідносин (далі по тексту Закон України №996-ХІV).
Відповідно до статті 1 цього Закону господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно зі статтею 9 Закону України №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю за впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Статтями 1 та 3 названого Закону передбачено, що первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтується на даних бухгалтерського обліку. Первинні документи по відображенню господарських операцій являються основою і для податкового обліку.
Тому, будь-які документи (у тому числі договори, акти виконаних робіт, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку (частина 3 статті 9 Закону України №996-ХІV).
Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Згідно правової позиції, викладеної у постанові Великої Палати Верховного Суду від 07 липня 2022 року у справі №160/3364/19, норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 Кодексу адміністративного судочинства України.
Як установив суд та підтверджується матеріалами справи, витрати, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування (податок на прибуток підприємств), ДП «Ружин-молоко» протягом перевіреного ГУ ДПС у Житомирській області періоду формувало, зокрема, за господарськими операціями придбання протягом 2018 2021 років у контрагентів постачальників товарів та послуг (молока та його перевезення) фізичних осіб підприємців ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 за укладеними договорами про надання послуг по транспортуванню молока та проведення закупівлі молока сировини від фізичних осіб.
На підтвердження правомірності зазначених господарських операцій позивач надав до перевірки належним чином оформлені первинні документи (договори, акти про надання послуг, акти звірки, спеціалізовані товарно-транспортні накладні на перевезення молочної сировини, протоколи погодження ціни на молоко і молочні продукти, що надходять в заготівлю, реєстри надходження молока, ветеринарні довідки та паспорти великої рогатої худоби). Зауважень до оформлення зазначених документів податковий орган не висловив. Факт оплати поставленого молока та наданих послуг сторонами визнається.
Укладені договори безпосередньо пов`язані з основним видом господарської діяльності позивача перероблення молока, виробництво масла та сиру.
Заперечуючи щодо можливості постачання ДП «Ружин-молоко» товару та послуг зазначеними контрагентами та стверджуючи про отримання їх безоплатно від невстановлених осіб, ГУ ДПС у Житомирській області виходив з того, що надані первинні документи не підтверджують факт реальності таких господарських операцій.
При цьому контролюючий орган керувався інформацією, наведеною в листі Територіального сервісного центру МВС №1842 від 21 грудня 2021 року, а саме відсутність інформації про наявність посвідчень водія та транспортних засобів у ФОП ОСОБА_1 , ОСОБА_7 , ОСОБА_4 , відсутність інформації про наявність посвідчень водія у ФОП ОСОБА_3 та наявність транспортних засобів у ФОП ОСОБА_6 . Згідно інформації з АІС «Податковий блок» контрагенти позивача не подавали звіти форми 1-ДФ, що свідчить про відсутність у таких найманих працівників.
Таким чином, висновок податкового органу про порушення ДП «Рувжин-молоко» податкового законодавства ґрунтується виключно на отриманій з АІС «Податковий блок» та листа Територіального сервісного центру МВС №1842 інформації щодо контрагентів позивача.
Натомість позивач надав суду копії посвідчень водіїв ОСОБА_3 (дівоче прізвище ОСОБА_8 ), ОСОБА_4 (дівоче прізвище ОСОБА_9 ).
З метою встановлення факту реального виконання договорів судом як свідків у судовому засіданні допитані ОСОБА_6 , ОСОБА_2 та ОСОБА_5
ОСОБА_2 підтвердила, що здійснювала закупівлю молока. Спочатку транспортування молока здійснювалось транспортним засобом, що належав її чоловіку, а після його смерті та оформлення спадщини донькою ОСОБА_3
ОСОБА_5 також підтвердила надання позивачу послуг по транспортуванню молока. Зазначила, що керування транспортними засобами здійснював її чоловік та інші наймані працівники, відносини з якими вона не оформлювала.
ОСОБА_6 також підтвердила, що транспортування молока здійснювала самостійно на автомобілях, які брала в оренду у інших фізичних осіб без оформлення відповідних документів.
Допитані судом свідки підтвердили надання позивачу послуг з перевезення молока та його постачання, отримання оплати та оподаткування такої. Також зазначили, що договірні відносини щодо найму осіб, отримання транспортних засобів в оренду та закупівлі молока у письмовому вигляді оформляли.
Отже, за результатами оцінки наданих позивачем належним чином засвідчених копій первинних документів, оформлених відповідно до вимог законодавства у зв`язку з виконанням договірних зобов`язань Фізичними особами підприємцями ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , бухгалтерської документації, складеної за результатами виконання договорів, а також допиту частини із названих контрагентів як свідків, суд приходить до висновку про реальне здійснення господарських операцій та обґрунтоване і правомірне їх врахування позивачем у податковому обліку.
Відповідно до частини 2 статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.
Згідно статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського Суду з прав людини» суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Відповідно до рішення Європейського суду з прав людини (далі ЄСПЛ) від 09 січня 2007 року у справі «Інтерсплав проти України», якщо державні органи мають інформацію про зловживання в системі оподаткування конкретною компанією, вони повинні застосовувати відповідні заходи саме до цього суб`єкта, а не розповсюджувати негативні наслідки на інших осіб при відсутності зловживання з їх боку. Таким чином, ЄСПЛ чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення з боку його контрагентом.
Платник податку на прибуток (покупець товару чи послуги) на час здійснення господарської операції з придбання товару не має обов`язку та повноважень здійснювати контроль за дотриманням постачальниками товару чи послуги у ланцюгу постачання вимог законодавства щодо здійснення господарської діяльності, дотримання вимог податкового законодавства тощо і в подальшому зазнавати певних негативних наслідків у вигляді позбавлення права на включення оплачених сум до складу витрат за можливу неправомірну діяльність будь-якого з контрагентів.
Суд зазначає, що констатація фактів порушень законодавства, що ґрунтується лише на сумнівах та припущеннях, є неприпустимою при складанні офіційного документа органу державної податкової служби (акта перевірки).
Зазначене є порушенням пункту 5 розділу ІІ Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 серпня 2015 № 727, згідно якого факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджує наявність зазначених фактів.
Вирішуючи спір, суд уважає за необхідне зазначити, що податок, по суті, являє собою інструмент владного впливу держави в суспільних інтересах, оскільки є соціальним обов`язком, від виконання якого залежить суспільний розвиток. У процесі нормативного регулювання оподаткування важливим є забезпечення справедливого балансу інтересів держави та платника податків, адже можливість платника податків чітко розуміти та передбачати правові наслідки вчинюваних ним дій має фундаментальне значення для правильності його застосування, а у випадку неоднозначності нормативних приписів підлягає застосуванню підхід, відповідно до якого істотні правові сумніви мають тлумачитися на користь платника.
Суд акцентує увагу на тому, що відповідно до частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову. Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та «Вуліч проти Швеції» ЄСПЛ визначив, що адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.
Відповідно до пунктів 1198.1, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);
ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.
Згідно з пунктами 200.1, 200.4 статті 200 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України, податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Згідно з пунктом 201.12 цієї правової норми, у разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку.
Судом установлено, що підставою для збільшення грошових зобов`язань стало виявлення під час перевірки не врахування позивачем висновків попередніх актів камеральних перевірок за січень та липень 2019 року, за результатами яких встановлено завищення рядка 21 «Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду» відповідно за січень 2019 року на 335 грн та липень 2019 року 532137 грн.
Отже, висновок контролюючого органу про неврахування висновків камеральної перевірки за січень 2019 року про завищення суми від`ємного значення податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на 335 грн спростовується наданою позивачем податковою декларацією з податку на додану вартість за січень 2020 року.
Не врахування інформації, наведеної у названій декларації під час проведення перевірки, представники відповідача пояснити суду не змогли.
Отже, висновок контролюючого органу про заниження грошових зобов`язань з податку на додану вартість на 335 грн є помилковим.
Згідно наданих представниками сторін під час розгляду справи судом пояснень висновок про завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за липень 2019 року у розмірі 532137 грн обумовлений помилкою під час заповнення додатка 2 до декларації з податку на додану вартість за відповідний період, а саме: сума від`ємного значення визначена як така, що виникла у липні 2019 року, у той час як фактично вона виникла у червні та липні 2019 року.
Саме та частина від`ємного значення, яка виникла у червні 2019 року, а саме 532137 грн, а зазначена у додатку 2 до декларації у складі суми від`ємного значення, що виникла у липні 2019 року, і визначена контролюючим органом, як сума завищення від`ємного значення за липень 2019 року.
Жодних застережень щодо правомірності включення до складу податкового кредиту сум, зазначених у декларації з податку на додану вартість за липень 2019 року ані акт камеральної, ані Акт перевірки не містять.
Додатково суд зауважує, що наведений в акті камеральної перевірки за липень 2019 року розрахунок суми від`ємного значення податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) кредиту не відповідає розрахунку, передбаченого у самій декларації.
Так в акті перевірки зазначено такий розрахунок: рядок 10.1 (сума оплаченого податку на додану вартість при придбанні товарів /послуг за основною ставкою) + рядок 10.2 (сума оплаченого податку на додану вартість при придбанні товарів /послуг за ставкою 7%) рядок 14 (корегування податкового кредиту) рядок 20.2 (сума від`ємного значення, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку).
У той же час в декларації наведено такий розрахунок: рядок 19.1 (від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (звітного податкового періоду (рядок 17 (усього податкового кредиту) рядок 9 (усього податкових зобов`язань)), що перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3 статті 2001) + рядок 20.3 (зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового періоду (рядок 20 рядок 20.1 рядок 20.2).
Отже, у визначеному в декларації розрахунку враховуються всі суми, наведені у розділі ІІ «Податковий кредит», а це рядки 10.1, 10.2, 14 та 16 (від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового періоду) і полягає у значенні рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду.
Однак, під час камеральної перевірки посадовими особами контролюючого органу не враховано значення рядка 16 при проведенні розрахунку суми від`ємного значення.
Суд також уважає доречними посилання позивача, що допущена описка щодо звітного (податкового) періоду, у якому виникло від`ємне значення, жодним чином не вплинула на правильність розрахунку суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у декларації за липень 2019 року.
Водночас, правомірність декларування позивачем суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у додатку 2 до зазначеної декларації повністю підтверджується даними самої декларації, зауважень до якої у контролюючого органу не виникло, оскільки перевірками не встановлено порушень відображення показників у відповідних рядках та стовпцях податкової декларації за липень 2019 року.
Позивачем під час оформлення податкової декларації з ПДВ за липень 2021 року лише допущено технічну помилку (описку) в таблиці 1 додатку №2 до декларації в звітному (податковому) періоді, у якому виникло від`ємне значення, а саме в місяці. Однак, некоректне заповнення звітного (податкового) періоду, у якому виникло від`ємне значення, саме по собі не призвело до формування необґрунтованих сум від`ємного значення і не може бути підставою для його зменшення.
Ураховуючи викладене, суд уважає, що позивачем не було допущено порушень положень пункту 200.4 статті 200 ПК України стосовно декларування суми від`ємного значення, яке враховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у декларації за липень 2019 року.
Додаткового суд зауважує на постанову Верховного Суду від 11 вересня 2018 року у справі №810/3697/16, в якій наведено висновку, що допущення платником податків технічної помилки (описки) при заповненні декларації та додатків до неї не може бути підставою для висновку про завищення бюджетного відшкодування у разі, якщо фактична сплата податку на додану вартість підтверджується відповідними первинними документами.
Так, Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду у постанові від 12 червня 2018 року у справі № 812/1294/17 зазначив, що «помилкове зазначення позивачем звітного (податкового) періоду, у якому виникло значення травень місяць, не потягло за собою помилкове визначення суми податку, фактично сплаченої у попередніх та звітному (податковому) періодах постачальниками товарів/послуг до Державного бюджету України у червні 2017 року.
Допущена позивачем помилка при зазначені звітного (податкового) періоду, у якому виникло від`ємне значення, у додатку 3 до податкової декларації з податку на додану вартість у червні 2017 року не потягло за собою помилкове визначення суми податку, фактично сплаченої у попередніх та звітному (податковому) періодах постачальниками товарів/послуг до Державного бюджету України у червні 2017 року, що доводить безпідставність зменшення відповідачем суми бюджетного відшкодування та застосування штрафних (фінансових) санкцій спірним податковим повідомленням-рішенням».
Оскільки помилкове зазначення позивачем звітного (податкового) періоду не вплинуло на розрахунки позивача з бюджетом, то зменшення суми від`ємного значення, яке зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду є в цьому випадку необґрунтованим.
Тобто, податковим правопорушенням є не будь-які арифметичні чи методологічні помилки, а лише ті, які призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, встановлених Податковим кодексом України та іншим законодавством, а саме до невірного формування податкового кредиту та завищення суми від`ємного значення податку на додану вартість.
Така правова позиція узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постановах від 03 травня 2018 року у справі №820/4177/17 та від 31 липня 2018 року у справі №824/2675/14-а.
Ураховуючи наведене, висновок податкового органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства, у зв`язку з допущеною платником податку помилкою при подачі декларації, що виразилась у неправильному зазначені звітного (податкового) періоду, у якому виникло від`ємне значення, є безпідставним.
При цьому, застосування такої відповідальності у вигляді зменшення суми від`ємного значення, яке зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду є неспівмірним до зробленої ним технічної помилки у заповненні декларації.
Європейський суд з прав людини у пункті 40 рішення у справі «Інтерсплав проти України» від 09 січня 2007 року (Заява № 803/02), зазначив, що «втручання у право власності заявника було непропорційним. Фактично постійні затримки відшкодування і компенсації у поєднанні із відсутністю ефективних засобів запобігання або припинення такої адміністративної практики, так само як і стан невизначеності щодо часу повернення коштів заявника, порушує «справедливий баланс» між вимогами публічного інтересу та захистом права на мирне володіння майном. На думку Суду, заявник перебував і продовжує перебувати під надмірним для нього тягарем».
Європейський суд з прав людини у своїх рішеннях постійно вказує на те, що орган держави не може застосовувати до «приватної особи» санкції, які перешкоджають реалізації її прав та/чи непропорційно за часом затримують їх реалізацію (рішення у справах «Агозі проти Сполученого Королівства» від 24 жовтня 1986 року, «Металко проти Угорщини від 01 лютого 2011 року, «Юсілла проти Фінляндії» від 23 листопада 2006 року, «Дангевілль проти Франції» від 16 липня 2002 року, тощо).
Суд також уважає за необхідне зауважити, що виявлена контролюючим органом описана вище помилка не є методологічною.
Податковим кодексом України не передбачено визначення арифметичної або методологічної помилки та відповідальності за дані помилки.
Разом з тим, описка у місяці, в якому виникло від`ємне значення, за вказаними вище визначеннями не може належати до методологічної помилки, оскільки не є неправильним застосуванням або незастосуванням ставок оподаткування чи коефіцієнтів та більше того не призвели до невірного розрахунку суми від`ємного значення податку на додану вартість чи формування податкового кредиту.
Суд уважає необґрунтованими доводи відповідача про те, що позивач мав право внести зміни до податкової декларації, однак не скористався можливістю, наданою пунктом 50.1 статті 50 ПК України до початку перевірки, з огляду на таке.
Названим пунктом установлено, що у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації і за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.
Відповідно до пункту 50.2 статті 50 ПК України платник податків під час проведення документальних планових та позапланових перевірок не має права подавати уточнюючі розрахунки до поданих ним раніше податкових декларацій за будь-який звітний (податковий) період з відповідного податку і збору, який перевіряється контролюючим органом. Це правило не поширюється на випадки, встановлені статтею 177 цього Кодексу.
У разі якщо платник податків подає уточнюючий розрахунок до податкової декларації, поданої за період, що перевірявся, або не подає уточнюючий розрахунок протягом 20 робочих днів після дати складення довідки про проведення електронної перевірки, якою встановлено порушення податкового законодавства, відповідний контролюючий орган має право на проведення позапланової перевірки платника податків за відповідний період (пункт 50.3 статті 50 ПК України).
Системний аналіз наведених положень дає підстави для висновку, що платник податків може скористатися своїм правом на виправлення значень податкових зобов`язань у разі самостійного виявлення помилки шляхом відображення відповідних сум в податковій декларації за звітний податковий період або внесення змін до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 ПК України. При цьому, таке право має бути реалізоване не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, за днем її фактичного поданім.
Встановлене пунктом 50.2 статті 50 ПК України обмеження стосується виключно подання уточнюючого розрахунку та виключно в період здійснення контрольного заходу (документальної планової та позапланової перевірки). При цьому, норми ПК України не визначають, що уточнюючі розрахунки неможливо подати і після проведення перевірки.
Більш того, можливість уточнення показників податкової звітності за періоди, які вже перевірено контролюючим органом, передбачена пунктом 50.3 статті 50 ПК України.
Ураховуючи викладене, з огляду на те, що визначений ПК України строк тривалістю 1095 днів на момент проведення планової перевірки позивача ще не сплинув у контролюючого органу були відсутні правові підстави для висновку про заниження грошових зобов`язань з податку на додану вартість.
Підсумовуючи наведене у своїй сукупності, суд приходить до висновку, що в діях ДП «Ружин-молоко» відсутні порушення пункту 200.4 статті 200 ПК України, оскільки позивачем правомірно включено до складу від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду суму 532137 грн в декларації за липень 2019 року, а тому правові підстави для збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на відповідну суму відсутні.
Відтак, ураховуючи наведене, суд дійшов висновку, що позовні вимоги ДП «Ружин-молоко» є обґрунтованими та підлягають задоволенню.
Відповідно до частини 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Керуючись статтями 77, 90, 139, 194, 242-246, 250, 255, 262, 292, 293, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
Позов Дочірнього підприємства «Ружин-молоко» задовольнити.
Рішення суду набирає законної сили в порядку, визначеному статтею 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене протягом 30 днів з дати його ухвалення шляхом подачі апеляційної скарги безпосередньо до Сьомого апеляційного адміністративного суду.

Суддя Т.О. Окис