Справа № 140/2838/22
Суддя: Коваль Роман Йосипович
Дата ухвалення: 2023-01-04 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 січня 2023 рокуЛьвівСправа № 140/2838/22 пров. № А/857/10471/22

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Коваля Р. Й.,

суддів Гуляка В. В.,

Ільчишин Н. В.,

розглянувши у письмовому провадженні у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 09 червня 2022 року (ухвалене за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін у м. Луцьку суддею Андрусенко О.О.) в справі № 140/2838/21 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ромдорагро» до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним і скасування рішення та зобов`язання до вчинення дій,

В С Т А Н О В И В :

У березні 2022 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Ромдорагро» (далі також - ТОВ «Ромдорагро», Товариство, позивач) звернулося до Волинського окружного адміністративного суду із вказаним позовом та просило:

- визнати протиправними і скасування рішень комісії Головного управління ДПС у Волинській області (далі - ГУ ДПС у Волинській області, відповідач) з питань зупинення реєстрації податков накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі також - ЄРПН) від 07.12.2021 № 3481956/43801060 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 22.11.2021; від 07.12.2021 № 3481955/43801060 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 22.11.2021; від 07.12.2021 № 3481954/43801060 про відмову в реєстрації податкової накладної (далі також - ПН) № 3 від 29.11.2021;

- зобов`язати Державну податкову службу України (далі - ДПС України) зареєструвати в ЄРПН складені ПН № 1 від 22.11.2021, № 2 від 22.11.2021, № 3 від 29.11.2021 датою їх первинного подання на реєстрацію.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що товариство, у зв`язку із зупиненням реєстрації поданих ним податкових накладних, подало відповідні документи та пояснення. Проте, незважаючи на зазначене та дотримання ним усіх вимог щодо формування та реєстрації податкових накладних, їх не зареєстровано в ЄРПН. Вважає, що оскаржувані рішення прийняті відповідачем необґрунтовано, недобросовісно, всупереч вимогам чинного законодавства, а тому є протиправними.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 09 червня 2022 року позов задоволено.

Не погодившись із зазначеним рішенням, його оскаржило ГУ ДПС у Волинській області, яке вважає, що рішення суду першої інстанції винесене без урахування фактичних обставин справи та з порушенням норм матеріального і процесуального права. Тому просить скасувати рішення суду першої інстанції і ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що комісією ГУ ДПС у Волинській області оскаржувані рішення прийнято правомірно, у зв`язку з ненаданням копій підтверджуючих документів на збір та оприбуткування врожаю. Крім того, зазначає, що позивачем не було надано документів, які підтверджують якість товару (ветеринарне свідоцтво тощо)

Також вказує на те, що реєстрація в ЄРПН податкових накладних є дискреційними повноваженнями та виключною компетенцією ДПС України.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, у якому вказав, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, а доводи апеляційної скарги є безпідставними. Тому просив залишити апеляційну скаргу ГУ ДПС у Волинській області без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. Позивач загалом підтримав доводи суду першої інстанції і вказав, що надані ним документи були достатніми для здійснення реєстрації ПН в ЄПРН.

Відповідно до частини четвертої статті 229 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) у зв`язку з розглядом справи в порядку письмового провадження фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалося.

Суд апеляційної інстанції відповідно до статті 308 КАС України переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Як встановлено судом, ТОВ «Ромдорагро» зареєстроване як юридична особа 07.09.2020, видами діяльності якого згідно з Класифікацією видів економічної діяльності (КВЕД) є: 01.11 - вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний); 46.21 - оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 49.41 вантажний автомобільний транспорт та інші.

29.10.2021 між ТОВ «Ромдорагро» (продавець) та ТОВ «Волинь-Зерно-Продукт» (покупець) укладено договір купівлі-продажу № 2910/959084, відповідно до умов якого продавець зобов`язався в порядку та на умовах даного договору продати у власність покупця зернові та олійні продукти врожаю 2021 року (власне виробництво), а покупець зобов`язався прийняти товар та своєчасно його оплатити. Загальна кількість товару, що переходить у власність покупця вказується в складській квитанції на зерно, простому складському свідоцтві, подвійному складському свідоцтві, виписаних на ім`я покупця і становить в заліковій вазі: суму всіх складських квитанцій на зерно, простих чи подвійних складських свідоцтв. Загальна вартість товару за даним договором становить суму всіх накладних по вартості та підтверджується ними. Розрахунки між сторонами здійснюються у національній у національній грошовій одиниці України (гривні) шляхом безготівкового перерахування грошових коштів на рахунок вказаний продавцем. Покупець зобов`язався провести розрахунок з продавцем товару шляхом оплати 86 % вартості кожної конкретної партії товару після поставки товару. Решта 14 % вартості кожної конкретної партії оплачується покупцем після реєстрації податкової накладної відповідно до чинного законодавства в ЄРПН. Приймання-передача товару у власність покупцю в повному об`ємі здійснюється на складі-елеваторі ТОВ «Волинь-Зерно-Продукт» за адресами вказаними у договорі. Право власності на товар переходить до покупця з моменту переоформлення товару, згідно листа (на переоформлення) товару), одержаного від продавця, та отримання покупцем складської квитанції, в якій власником товару зазначений покупець, згідно документу, що підтверджує якість товару та після підписання уповноваженими представниками накладної на отримання товару та трьохстороннього акту приймання-передачі між елеватором, продавцем та покупцем.

На виконання умов договору 22.11.2021 позивач здійснив ТОВ «Волинь-Зерно-Продукт» продаж товару пшениця 4 клас (2021 року), кількістю 29,423 т, вартістю 223614,91 грн, в тому числі ПДВ 27 641,48 грн та товару - кукурудза 3 клас (2021 року), кількістю 84,931 т, загальною вартістю 573 284,00 грн, в тому числі ПДВ 70 403,30 грн, що підтверджується специфікаціями № 11, № 12 від 22.11.2021 до договору купівлі-продажу від 29.10.2021 № 2910/959084, видатковими накладними від 22.11.2021 № 11 та № 12, довіреністю від 22.11.2021 № 431, листом на переоформлення товару від 22.11.2021 № 7, актами приймання-передачі від 22.11.2021 № ВЗПЛК002387, № ВЗПЛК002388. Оплату за поставлений товар проведено частково відповідно до умов договору, про що свідчить платіжне доручення від 23.11.2021 № 1138 на суму 729 773,05 грн.

За наслідками вказаних господарських операцій позивач склав та надіслав на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні від 22.11.2021 № 1 на суму 223 614,91 грн, в тому числі ПДВ 27 461,48 грн та від 22.11.2021 № 2 на суму 573 284,00 грн, в тому числі ПДВ 70 403,30 грн.

Також, 29.11.2021 позивач здійснив вказаному вище контрагенту продаж товару - кукурудза 3 клас (2021 року), кількістю 143,066 т, загальною вартістю 972 848,42 грн, в тому числі ПДВ 119 472,61 грн, що підтверджується специфікацією № 13 від 29.11.2021 до договору купівлі-продажу № 2910/959084 від 29.10.2021, видатковою накладною від 29.11.2021 № 13, листом на переоформлення товару від 29.11.2021 № 8, довіреністю від 29.11.2021 за № 530, актами приймання-передачі від 29.11.2021 № ВЗПЛК002447, № ВЗПЛК002448. Оплату за поставлений товар проведено частково відповідно до умов договору, про що свідчить платіжне доручення від 01.12.2021 № 191687 на суму 853 375,81 грн.

На цю господарську операцію позивач склав та надіслав на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну від 29.11.2021 № 3 на суму 972 848,42 грн, в тому числі ПДВ 119 472,61 грн.

Як видно із квитанцій від 01.12.2021, податкові накладні від 22.11.2021 № 1, від 22.11.2021 № 2 та від 29.11.2021 № 3 прийняті, проте відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України їх реєстрація зупинена: коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1001, 1005 відсутні в таблиці даних платника податку як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. У квитанціях також було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

02.12.2021 позивачем подано повідомлення № 6 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено.

07.12.2021 Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС у Волинській області прийнято рішення № 3481956/43801060 про відмову в реєстрації податкової накладної від 22.11.2021 № 1, № 3481955/43801060 про відмову в реєстрації податкової накладної від 22.11.2021 № 2 та № 3481954/43801060 про відмову в реєстрації податкової накладної від 29.11.2021 № 3 у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. Додаткова інформація: відсутні підтверджуючі документи на збір та оприбуткування врожаю.

Вказані рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області були оскаржені до ДПС України, проте за результатами адміністративного оскарження вказані рішення були залишені без змін.

Вважаючи ці рішення протиправними, позивач оскаржив їх до суду.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції мотивував це тим, що надані позивачем документи складені з дотриманням вимог законодавства і були достатніми для реєстрації податкової накладної в ЄРПН, водночас обставин, які б унеможливлювали їх реєстрацію в ЄРПН, судом не встановлено.

Враховуючи наведене, суд дійшов висновку про необхідність задоволення похідної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні в ЄРПН.

Колегія суддів апеляційного суду погоджується із вказаними висновками суду першої, з огляду на таке.

Відповідно до пункту 56.1 статті 56 ПК України рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.

Пунктом 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є операції платників податку, зокрема, з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України.

За приписами пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Відповідно до пунктів 201.1, 201.7, 201.10, 201.16 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня плата (аванс).

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пункту 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 (далі - Порядок № 1246) податкова накладна електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно із пунктом 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірка наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначає Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165 (далі - Порядок № 1165).

Відповідно до пункту 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Пунктом 7 Порядку № 1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до пунктів 10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Відповідно до пункту 25 Порядку № 1165 комісія центрального рівня приймає рішення про неврахування таблиці даних платника податку, розглядає скарги на рішення комісій регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі. Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Додатком № 3 до Порядку № 1165 встановлено такі Критерії ризиковості здійснення операцій, зокрема:

1. Відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Пунктом 20.2 статті 20 ПК України встановлено, що центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

На виконання цієї норми наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за № 1245/34216) було затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

А згідно із пунктами 3, 11, 13 Порядку № 520 комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Зі змісту квитанцій про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН від 01.12.2021 видно, що реєстрацію податкових накладних від 22.11.2021 № 1, від 22.11.2021 №2 та від 29.11.2021 №3 зупинено з тих підстав, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1001, 1005 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Проте, пунктом 12 Порядку № 1165 визначено, що подання такої таблиці є правом платника податків.

Також відповідач не надав доказів того, що обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбаного товару/послуги та обсягу його постачання.

При цьому, пропозиція надання документів вказана без конкретизації їх переліку, що не відповідає суті предмета розгляду, позаяк посилаючись на відповідний пункт Критеріїв ризиковості здійснення операцій, Комісія зобов`язана вказати у квитанції про зупинення реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування в ЄРПН чіткий перелік документів, які необхідні для прийняття рішення. Формальне зазначення у Квитанції пропозиції надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН є лише дублюванням змісту підпункту 3 п. 11 Порядку № 1165.

А відсутність у квитанції чіткого переліку документів, які необхідні контролюючому органу для розгляду питання щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, свідчить про те, що останній надає право/можливість платнику податків надавати документи на власний розсуд, що свідчить про те, що контролюючий орган буде позбавлений можливості (не матиме права) не прийняти такі документи/відхилити чи визнати недостатніми. Пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації виключає можливість такого органу надалі застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документа.

На виконання вимог контролюючого органу позивач подав повідомлення про надання пояснень та копії документів щодо спірних податкових накладних, реєстрацію яких зупинено.

До вказаного повідомлення було додано пояснення від 02.12.2021 № 6, а також копії таких документів: договору купівлі-продажу від 29.10.2021 № 2910/959084; видаткових накладних від 22.11.2021 № 11, №12, від 29.11.2021 № 13; платіжних доручень від 23.11.2021 №1138, від 01.12.2021 №191687; специфікацій №11, №12 від 22.11.2021, №13 від 29.11.2021 до договору купівлі-продажу № 2910/959084 від 29.10.2021; довіреностей від 22.11.2021 №431 та від 29.11.2021 № 530; листів на переоформлення товару; актів приймання-передачі від 22.11.2021 за №№ ВЗПЛК002387, ВЗПЛК002388, від 29.11.2021 за №№ ВЗПЛК002447, ВЗПЛК002448; договору складського зберігання від 21.07.2021 № 2107/957588; актів здачі прийняття-робіт від 22.11.2021 № 879, від 29.11.2021 № 1145; товарно-транспортних накладних від 17.11.2021 № 9, від 19.11.2021 № 10, № 11, від 20.11.2021 № 12, від 25.11.2021 №13-17; договору оренди нежитлового приміщення № 1-Н від 01.04.2021 №1-Н з актом приймання-передачі в оренду нерухомого майна; договору оренди транспортного засобу від 02.04.2021 № 6/02; договору оренди транспортного засобу від 02.04.2021 № 6/02; звіту про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01.12.2021 (37-сг).

Як встановлено судом, податкові накладні від 22.11.2021 за №№ 1, 2 та від 29.11.2021 № 3 складені в день відвантаження товару покупцю ТОВ «Волинь-зерно-продукт»; передача товару від продавця до покупця здійснювалася на складі-елеваторі ТОВ «Волинь-Зерно-Продукт» згідно видаткових накладних. Звідси слідує, що податковий обов`язок позивача відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України виник за датою відвантаження товарів (у день передачі товару покупцю). Отже, для реєстрації вказаних вище податкових накладних позивач має підтвердити подію, яка зумовила видачу ним податкових накладних саме цією датою, тобто у розглядуваному випадку підтвердити таку подію видатковими накладними, актами приймання-передачі товару. Інші документи є допоміжними та дають зрозуміти зміст взаємовідносин позивача та його контрагента.

На думку суду, надані позивачем на розгляд Комісії ГУ ДПС у Волинській області документи, які стосуються продажу ТзОВ «Волинь-Зерно-Продукт» пшениці 4 клас та кукурудзи 3 клас врожаю 2021 року (власне виробництво) відповідно до укладеного договору від 29.10.2021 № 2910/959084, є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію в ЄРПН податкових накладних від 22.11.2021 № 1, від 22.11.2021 № 2 та від 29.11.2021 № 3.

Так договір від 29.10.2021 № 2910/959084 дозволяє встановити умови здійснення господарських операцій купівлі-продажу сільськогосподарської продукції. При цьому вид господарської діяльності позивача пов`язаний із предметом договору.

За умовами пунктів 4.1, 4.2 договору від 29.10.2021 № 2910/959084 сторонами узгоджено, що приймання-передача товару у власність покупцю в повному об`ємі здійснюється на складі-елеваторі ТОВ «Волинь-Зерно-Продукт», що знаходиться за адресою, зокрема, Волинська область, Луцький район, село Рованці, вулиця Промислова, 5а. Право власності на товар переходить від продавця до покупця з моменту переоформлення товару згідно листа (на переоформлення товару), одержаного від продавця, та отримання покупцем складської квитанції, в якій власником товару зазначений покупець, згідно документу, що підтверджує якість товару та після підписання уповноваженими представниками накладної на отримання товару та трьохстороннього акту приймання-передачі між елеватором, продавцем та покупцем.

Доказами, які безпосередньо підтверджують факт передачі товару (пшениці та кукурудзи) у власність покупця ТОВ «Волинь-Зерно-Продукт», є видаткові накладні від 22.11.2021 №11, №12, від 29.11.2021 №13, довіреності від 22.11.2021 №431 та від 29.11.2021 №530, листи на переоформлення товару, акти приймання-передачі від 22.11.2021 за №№ВЗПЛК002387, ВЗПЛК002388, від 29.11.2021 №№ ВЗПЛК002447, ВЗПЛК002448, які містять опис товару, його кількісне вираження та вартість, підписи і печатки сторін договору. Оплату за поставлений товар проведено частково відповідно до умов договору, про що свідчить платіжні доручення від 23.11.2021 № 1138, від 01.12.2021 № 191687.

Будь-яка невідповідність у вказаних документах відповідачем не виявлена.

Названі документи вказують на виконання обов`язку продавця передати товар у власність покупця з одного боку та обов`язок покупця відповідно до умов договору вчасно провести оплату за товар та у суду відсутні підстави ставити під сумнів достовірність відображених у цих документах даних про господарські операції.

Крім того, на підтвердження факту доставки товару (пшениці та кукурудзи) на склад-елеватор ТОВ «Волинь-Зерно-Продукт» та доведення його до норм і стандартів (шляхом очистки та сушки)для подальшої реалізації додатково було надано на розгляд комісії копії договору складського зберігання від 21.07.2021 № 2107/957588, актів здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 22.11.2021 № 879, від 29.11.2021 № 1145, договорів про оренду транспортних засобів, товарно-транспортних накладних від 17.11.2021 № 9, від 19.11.2021 № 10, № 11, від 20.11.2021 № 12, від 22.11.2021 № 13, від 23.11.2021 № 14, від 25.11.2021 №15-17.

За таких обставин, колегія суддів дійшла висновку, що позивач подав на розгляд комісії контролюючого органу всі необхідні документи щодо господарських операцій, на підставі яких ним сформовано податкові накладні, реєстрації яких зупинено. Ці документи складені у повній відповідності до вимог законодавства і саме такими документами супроводжувалось оформлення господарської операції, в рамках якої виписано податкові накладні, що оформленіа позивачем до реєстрації в ЄРПН. Будь-яких доказів на спростування вказаних фактів відповідач суду не надав. Позаяк, позивач надав контролюючому органу усі належні первинні документи щодо здійснення господарських операцій, які відображені в податкових накладних, змісту і обсягу таких було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію цих податкових накладних в ЄРПН.

При цьому, колегія суддів зауважує, що законодавець не визначив чіткого переліку документів, які платник податку може подати до контролюючого органу, такий перелік визначається платником податку на власний розсуд у кожному випадку окремо, в залежності від підстав зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування.

Тобто, при зупиненні реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, контролюючий орган має чітко зазначити конкретний вид критерію ризиковості здійснення операції та навести у розрізі визначеного критерію перелік документів, надання яких дасть можливість прийняти податкову накладну/розрахунок коригування до реєстрації.

Саме лише зазначення про відсутність певних документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є самостійною та достатньою підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних видно, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Суд зазначає, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення. І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Щодо такої підстави прийняття оскаржуваних рішень за №№ 3481956/43801060, 3481955/43801060 та 3481954/43801060 від 07.12.2021, як відсутність підтверджуючих документів на збір та оприбуткування врожаю, суд зазначає, що саме лише зазначення про відсутність певних документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є самостійною та достатньою підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

При цьому, суд звертає увагу на те, що позивач долучав до скарг на рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 07.12.2021 № 3481956/43801060, № 3481955/43801060 та № 3481954/43801060 копії документів, які підтверджують збір та доставку товару на склад (село Хворостів), зокрема, договір оренди нежитлового приміщення від 01.04.2021 № 1-Н, договір оренди транспортного засобу з екіпажем від 15.09.2021, договір про надання послуг (виконання робіт) від 05.05.2021 № 5, відповідні реєстри відправки зерна та іншої продукції з поля, звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2021 року, звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур станом на 01.12.2021 та інші, однак це не вплинуло на прийняття позитивного рішення, що свідчить про непослідовність, неузгодженість дій відповідачів та відсутність легітимної мети під час прийняття ними рішень.

Також, суд вважає безпідставними доводи скаржника щодо ненадання позивачем документів, що підтверджують якість товару (ветеринарне свідоцтво тощо), позаяк ні в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних, ні в оскаржуваних рішеннях не вказано про необхідність надання саме цих документів. Намагання відповідача встановити нові підстави для відмови у реєстрації податкових накладних не може бути прийняте судом в обґрунтування правомірності оскаржуваних рішень, оскільки такі підстави у них не були зазначені.

Крім того, колегія суддів апеляційного суду зазначає, що згідно правової позиції Верховного Суду висловленої у постанові від 16 вересня 2022 року по справі № 380/7736/21 приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Враховуючи наведене, колегія суддів апеляційного суду вважає, що податковий орган не довів правомірності зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН із зазначенням законних підстав для вчинення такої дії, а відтак і рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Отож, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено належить до повноважень центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, яким є ДПС України.

При цьому, вказаною правовою нормою визначено обставини за яких підставою для реєстрації податкової накладної є відповідне рішенням суду, яке набрало законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Окрім того, відповідно до частини другої статті 2 КАС України будь-яке рішення суб`єкта владних повноважень, яке підлягає судовому оскарженню підлягає перевірці судом на предмет дотримання критеріїв прийняття такого рішення, що свідчить про відсутність будь-якого втручання у дискреційні повноваження державного органу.

Частинами другою та четвертою статті 245 КАС України визначено повноваження суду щодо можливості прийняття рішення з приводу зобов`язання суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав та свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернуся.

Позаяк, на підставі зібраних у справі доказів судом не встановлено обставин, які унеможливлювали реєстрацію податкових накладних в ЄРПН; відповідачем в свою чергу на виконання вимог частини другої статті 77 КАС України таких обставин не доведено. При цьому, як видно з матеріалів справи та наведених положень законодавства позивачем при складанні податкових накладних в повній мірі дотримано приписи норм ПК України, а відтак прийняття таких рішень щодо реєстрації податкових накладних виключає право відповідача діяти на власний розсуд.

Суд також зауважує, що рішення суду має бути не тільки законним та обґрунтованим, воно повинно бути ще й ефективним у захисті порушених прав, свобод та інтересів. А тому, вважає, що покладання на ДПС України, як на єдину уповноважену на такі дії особу, обов`язку зареєструвати податкові накладні не є втручанням у його дискреційні повноваження.

За таких обставин, оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних є протиправними, що дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування цих рішень та зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні датою їх подання.

Решта доводів апеляційної скарги на законність рішення не впливають, а відтак не потребують додаткового дослідження та спростування.

За таких обставин колегія суддів приходить до переконання, що місцевий суд повно і всебічно дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює, та погоджується з висновком суду першої інстанції про необхідність задоволення позовних вимог.

Статтею 316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З урахуванням викладеного, рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційної скарги зроблених судом першої інстанції висновків не спростовують, тому підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції відсутні.

Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 09 червня 2022 року в адміністративній справі № 140/2838/22 - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя Р. Й. Коваль
судді В. В. Гуляк
Н. В. Ільчишин