Справа № 380/5557/22
Суддя: Ніколін Володимир Володимирович
Дата ухвалення: 2022-12-13 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 грудня 2022 рокуЛьвівСправа № 380/5557/22 пров. № А/857/12035/22

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії:

Головуючого судді Ніколіна В.В.,

суддів Гінди О.М., Пліша М.А.,

за участі секретаря судового засідання Гранат В.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 07 липня 2022 року(суддя Кравців О.Р., м. Львів, повний текст рішення складено 12 липня 2022 року) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Андермет" до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, зобов`язання вчинити дії,-

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю Андермет (далі ТОВ Андермет) у березні 2022 року звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі ГУДПС у Львівській області), в якому просило: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 02.02.2022 №1715/13-01-07-01, №1716/13-01-07-01, прийняті на підставі акта перевірки «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «АНДЕРМЕТ» () з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету» від 13.01.2022 №418/13-01-07-01/44325433;зобов`язати відповідача внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого ТОВ «Андермет» за жовтень 2021 року. В обґрунтування позову зазначено про те, що висновки акту перевірки від 13.01.2022 не відповідають фактичним обставинам. Основним чинником виникнення від`ємного значення з податку на додану вартість (далі також ПДВ) у відповідній Декларації за жовтень 2021 року (з урахуванням уточнюючого розрахунку від 21.12.2021) є операції з придбання (імпорт) товарів в обсягах, що значно перевищують обсяги поставок. Позивач не оформляв господарських операцій з ризиковими контрагентами, які б могли вплинути на визначення у Декларації від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до бюджетного відшкодування. Висновки перевірки вважає сформованими внаслідок довільного трактування норм Податкового кодексу України (далі ПК України), такі є припущеннями та не ґрунтуються на аналізі первинної та податкової документації.Також, позивач для відновлення своїх порушених прав вважає доцільним зобов`язати відповідача внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого позивачем за жовтень 2021 року.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 07 липня 2022 року позов задоволено.

Не погодившись з ухваленим судовим рішення, його оскаржив відповідач, який із покликанням нанеправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позову. В обґрунтування апеляційних вимог зазначає, що оскільки позивач не надав документи для проведення перевірки, в тому числі й у строк, визначений абзацом 2 пункту 44.7 статті 44 ПК України, у контролюючого органу були законні підстави провести перевірку з використанням наявної з використанням у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум податкового кредиту та визнати ці суми не підтвердженими документально. Вказує, що судом першої інстанції не надано оцінки факту ненадання до перевірки документів пов`язаних із її предметом та наслідків такого ненадання, які випливають із положень статті 44 ПК України.

Позивач правом подання письмового відзиву на апеляційну скаргу не скористався.

Учасники справи, в судове засідання не з`явились, про дату, час і місце розгляду справи були повідомлені належним чином, а тому, апеляційний суд, відповідно до частини четвертої статті 229 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) вважає за можливе провести розгляд справи за відсутності учасників справи, без здійснення фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу.

Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та знайшло своє підтвердження під час розгляду апеляційної скарги, що ТОВ «Андермет» зареєстроване, як юридична особа 04.08.2021 (до 03.09.2021 ТОВ «АГРОФІРМА «КУЛЬТ ЗЕРНА»), ідентифікаційний код юридичної особи 44325433. Основний вид діяльності за КВЕД: 46.15 Діяльність посередників у торгівлі меблями, господарськими товарами, залізними та іншими металевими виробами (Т.1, а.с.12).

ГУ ДПС у Львівській області в період з 29.12.2021 по 05.01.2022 проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, про що складено акт №418/13-01-07-01/44325433 від 13.01.2022 (Т.1, а.с.9-19, 20).

У вказаному акті зафіксовано, що наведена у цьому акті податкова інформація, яка наявна в інформаційних базах ДПС та зібрана в межах організації і проведення цієї перевірки, у тому числі представлена платником податків, та результати її опрацювання є відповідно до п.п. 19№.1.46 п. 19№.1 ст. 19№, п. 74.3 ст. 74 і п.п. 83.1.2 п. 83.1 ст. 83 ПК України підставою для зазначених нижче висновків.

Документальною позаплановою виїзною перевіркою ТОВ «Андермет» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, встановлено порушення платником податків: п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198 ПК України, оскільки ним завищено суму ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню, на 1227624,00 грн.; п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198 ПК України, оскільки ним завищено від`ємне значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду на суму 9235201,00 грн. (Т.1, а.с..19).

На підставі акта перевірки від 13.09.2021 у зв`язку з виявленими порушеннями контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення:

1)№1715/13-01-07-01 від 02.02.2022, відповідно до якого зафіксовано суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду 9235201,00 грн. та відповідно його зменшено;

2)№1716/13-01-07-01 від 02.02.2022, відповідно до якого зафіксовано суму завищення бюджетного відшкодування 1227624,00 грн. та відповідно його зменшено, а також застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) 306906,00 грн. (т.1, а.с.21-22, 23-24).

Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення безпідставними, протиправними та такими, що порушують його права, які можуть бути відновлені шляхом скасування цих рішень, а також у тому числі шляхом внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість даних щодо відповідних узгоджених сум бюджетного відшкодування, заявленого позивачем за жовтень 2021 року, позивач звернувся до суду із позовом.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що господарські операції, які вплинули на формування позивачем бюджетного відшкодування з податку на додану вартість фактично відбувалися і підтвердження цьому є договори та інші первинні документи надані в ході розгляду справи.

Статтею 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади, їх посадові особи повинні діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

ПК України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Порядок визначення суми ПДВ, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків встановлюються статтею 200 ПК України.

Згідно з пунктом 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує суми податку до бюджету (п. 200.2 ст. 200 ПК України).

Пунктом 200.4 статті 200 ПК України встановлено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу; б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

До податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання) платником податків додаються розрахунок суми бюджетного відшкодування та оригінали митних декларацій. У разі якщо митне оформлення товарів, вивезених за межі митної території України, здійснювалося з використанням електронної митної декларації, така електронна митна декларація надається контролюючим органом за місцем митного оформлення контролюючому органу за місцем обліку такого платника податків в порядку, затвердженому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації кваліфікованого електронного підпису відповідно до закону.

Форма заяви про відшкодування та форма розрахунку суми бюджетного відшкодування визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики (абзац 1 пункт 200.7, підпункт 200.8, 200.9 статті 200 ПК України).

Податковий кредит сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу (підпункт 14.1.181 пункт 14.1 статті 14 ПК України).

За приписами пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов`язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 цього Кодексу, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (абзац 1-4 пункту 198.2 статті 198 ПК України).

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (пункт 198.6 статті 198 ПК України).

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК України.

Згідно з пунктом 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Водночас, правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон №996-ХIV).

Відповідно до статті 1 Закону №996-ХIV первинний документ це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чиним законодавством.

З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Згідно зі статтею 1 Закону №996-ХIV господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

Придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку:

придбанням (будівництвом, спорудженням) основнихфондів (основних засобів, у тому

числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно підпунктом 14.1.18 пункту 14.1 статті14 ПК України бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.

Відповідно до пункту 200.1, пункту 200.2 статі 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

З наведених законодавчих положень вбачається, що витрати платника, які зменшують базу оподаткування податку на додану вартість, мають бути реально понесеними, документально підтвердженими, а документи на обґрунтування таких витрат повинні містити повну та достовірну інформацію про учасників та умови господарських операцій.

Слід зазначити, що обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість податкового кредиту первинними документами покладається на платника, позаяк саме вій виступає суб`єктом, що використовує включену постачальником до ціни товару суму ПДВ при обчисленні суми податку, яка підлягає перерахуванню до бюджету, та зменшує оподатковуваний доход на суму витрат при визначенні податку на прибуток.

Згідно з матеріалами справи, на виконання наказу ГУ ДПС у Львівській області від 15.12.2021 №4314-ПП «Про проведення документальної виїзної перевірки» виданого контролюючим органом на підставі п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.п.78.1.8 п.78.1 ст.78, п.82.2 ст.82 ПК України, проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Андермет» з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість .

Перевіркою достовірності і правильності визначення та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації суми податкового кредиту (рядок 17 Б Декларації) за жовтень 2021 року встановлено його завищення на суму 10 462 825,00 грн, що призвело до завищення на цю ж суму показника рядка 19 Декларації.

На підставі зазначеного акта перевірки ГУ ДПС у Львівській області винесено податкові повідомлення-рішення від 02.02.2022 року №1716/13-01-07-01, на суму завищення бюджетного відшкодування в розмірі 1 227 624,00 грн та штрафних (фінансових) санкцій в сумі 306 906,00 грн. та №1715/13-01-07-01 на суму завищеннявід`ємного значення в розмірі 9 235 201,00 грн.

Поряд з цим, апеляційний суд зазначає, що в ході проведення перевірки директором ТОВ «Андермет» ОСОБА_1 не представлено до перевірки регістри податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законодавством, оригінали первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому облік і пов`язані із декларуванням за жовтень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість про що інспекторами складено акт про ненадання до перевірки документів від 05.01.2022 №6/13-01-07001/44325433.

Більше того, на підтвердження факту про ненадання позивачем до перевірки первинних документів пов`язаних із формуванням бюджетного відшкодування за жовтень 2021 року та відсутність інших документів, які стосуються предмета перевірки, свідчить узагальнений перелік документів (який наявний в матеріалах справи) підписаний інспектором ГУ ДПС у Львівській області М.Беля та бухгалтером ТОВ «Андермет» Пиж З.Б., де засвідчено надання до перевірки лише податкових декларацій із ПДВ.

За правилами пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до пункту 44.3 статті 44 ПК України платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

Згідно з пунктом 44.4 статті 44 ПК України якщо документи, визначені у пункті 44.1 цієї статті, пов`язані з предметом перевірки, проведенням процедури адміністративного оскарження прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення або судового розгляду, такі документи повинні зберігатися до закінчення перевірки та передбаченого законом строку оскарження прийнятих за її результатами рішень та/або вирішення справи судом, але не менше строків, передбачених пунктом 44.3 цієї статті.

Відповідно до пункту 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам органу державної податкової служби, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Пунктом 44.7 статті 44 ПК України передбачено, що у разі якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який призначив проведення перевірки, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків-фізичної особи або посадової особи платника податків-юридичної особи).

Протягом п`яти робочих днів з дня отримання акта перевірки платник податків має право надати до контролюючого органу, що призначив перевірку, документи, визначені в акті перевірки як відсутні.

У разі якщо під час проведення перевірки платник податків надає документи менше ніж за три дні до дня її завершення або коли надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу менше ніж за три дні до дня завершення перевірки, проведення перевірки продовжується на строк, визначений статтею 82 цього Кодексу.

У разі якщо надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу після завершення перевірки або у разі надання таких документів відповідно до абзацу другого цього пункту, контролюючий орган має право не приймати рішення за результатами проведеної перевірки та призначити позапланову документальну перевірку такого платника податків.

Відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Цьому обов`язку кореспондує право посадових осіб органу державної податкової служби при проведенні перевірок вимагати і отримувати у платників податків копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів (обов`язкових платежів), порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби. Таке право закріплене нормою пункту 85.4 статті 85 ПК України.

Отже, надання платником фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих ним показників податкового обліку. Обов`язок платника зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Аналогічного висновку щодо тлумачення наведених законодавчих норм дійшов і Верховний Суд, зокрема, в постановах від 06 серпня 2019 року у справі № 160/8441/18 (касаційне провадження № К/9901/16292/19) та від 29 травня 2020 року у справі № 826/27811/15 (касаційне провадження № К/9901/26364/18).

На виконання завдань адміністративного судочинства при перевірці правомірності рішення суб`єкта владних повноважень суд має враховувати лише ті обставини та документи, на підставі яких таке рішення було прийнято, а при прийнятті податкового повідомлення-рішення такі платіжні доручення позивача відповідачем не досліджувались то підстав для дослідження та врахування таких первинних документів під час судового розгляду цієї справи не має.

Така позиція контролюючого органу кореспондується постановами Верховного Суду від 08 березня 2020 року №810/2714/15, від 06 серпня 2019 року №520/8681/18:

«Суди попередніх інстанцій встановили, шо будь-яка первинна документація на підтвердження господарських операцій з ТОВ «БК «Яліта» позивачем до перевірки надана не була. За таких обставин, правильними є висновки контролюючого органу про відсутність у позивача на час складення звітності первинних документів по взаємовідносинам із вказаним контрагентом, наслідком чого є неправомірність віднесення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених за наслідками господарських операцій з ТОВ «БК «Яліта».

Надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. Обов`язок платника податків зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів.

Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Так, як позивач не надав документи для проведення перевірки, в тому числі, й у строк, визначений абзацом другим пункту 44.7 статті 44 Податкового кодексу України, у контролюючого органу були законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум податкового кредиту та визнати ці суми не підтвердженими документально.

Така ж правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 29 травня 2020 року у справі №826/27811/15, де зазначено:«Суди першої та апеляційної інстанцій правильно застосували норму абзацу першого пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу У країни, відхиляючи довід позивача про наявність у нього відповідних документів на підтвердження суми податкового кредиту по взаємовідносинах з вказаним контрагентом на час удового розгляду. Ця норма вимагає наявність документів на час складення податкової звітності, встановлює правило щодо надання платником податків документів для перевірки, а також юридичний наслідок недотримання нього правила як виключення факту наявності документів на час складення податкової звітності. Вона є складовою механізму правового регулювання податкового обліку і не входить в будь-яку конкуренцію з процесуальними нормами, якими встановлені правила доказування в адміністративному судочинстві».

Аналогічна правова позиція висловлена в постанові Верховного Суду від 06 серпня 2019 року у справі №160/8441/18.

Аналіз правозастосування статті 44 ПК України, знайшов своє відображення також у постанові Верховного суду від 21 жовтня 2021 року №802/1464/17-а в результаті якого судом сформовано наступні висновки:

Зміст наведених правових норм свідчить, що обов`язок контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів кореспондується з обов`язком платника податків зберігати такі нерв нині документи та надавати їх при перевірці. Не надання таких документів нормами п. 44.6 ПК України прирівнюється до їх відсутності. Єдине виключення при застосуванні правових наслідків ненадання платником податків на вимогу контролюючого органу зазначених вище документів становить їх відсутність внаслідок виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами.

Надання первинних документів згодом, у тому числі під час розгляду справи у суді та проведення економічної експертизи, не змінює статусу цих документів, як таких, що були відсутні на час формування даних звітності та їх надання згодом не має правових наслідків для цілей підтвердження правомірності формування спірних сум податкових вигод у відповідний податковий період.

Відтак, колегія суддів Верховного Суду погоджується із висновком суду першої інстанції, що висновки податкового органу є законними та обґрунтованими, а витрати під час перевірки не підтверджені належними доказами.

Крім цього, колегія суддів зазначає, що на користь висновку про ненадання ТОВ «Андермет» до перевірки документів, які б підтверджували правомірність формування ним податкового кредиту за жовтень 2021 року свідчить сам акт перевірки, а точніше підпис директора і бухгалтера ТОВ «Андермет» на сторінці 17 акта перевірки від 13.01.2022 №418/13-01-07-01/44325433, яким зазначені посадові особи підтвердили, що первинні, бухгалтерські та інші документи, використані при проведенні перевірки, достовірні, надані в повному обсязі, а додаткові (інші) документи, що свідчать про діяльність суб`єкта господарювання (спростовують викладені в акті перевірки факти) за період, що перевірявся, відсутні.

Жодних доказів на спростування зазначених обставин та з метою виконання ТОВ «Андермет» положень частини першої статті 77 КАС України, в частині обґрунтування факту представлення податковому органу до перевірки документів пов`язаних із формуванням податкового кредиту за спірні періоди позивачем не надано.

Таким чином, висновок контролюючого органу щодо не підтвердження ТОВ Андермет податкового кредиту за жовтень 2021 року за рахунок якого сформовано від`ємне з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, належними первинними документами відповідає нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України, та тягне за собою наслідок у вигляді донарахування спірних податкових зобов`язань згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Таким чином, судом першої інстанції не надано оцінки факту ненадання до перевірки документів пов`язаних із її предметом та наслідків такого ненадання, які випливають із положень статті 44 ПК України.

Вирішуючи подібний спір у справі №9826/678/16 колегія суддів Верховного суду в постанові від 05 травня 2020 року зазначила, що суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, дійшов висновку про реальність спірних господарських операцій, виходячи з наявності та надання позивачем до суду первинних документів, які підтверджують фактичне здійснення таких операцій, проте висновки суду про те, що надані позивачем документи є належними та достатніми доказами у справі, Суд визнав такими, що фактично здійснено без врахування положень пункту 44.6 статті 44 ПК України, оскільки як убачається з акту перевірки первинні документи по правовідносинах з ТОВ "Креденсінвест" та ТОВ "Укр.Сервіс Груп" до перевірки позивачем взагалі не надавались, такі було надано лише до суду. Обґрунтувань з цього приводу рішення суду першої інстанції не містить. Крім того, позивачем ані в позовній заяві, ані в касаційній скарзі взагалі не ставилось під сумнів та не спростовувалось твердження контролюючого органу, що зазначені в акті перевірки, який є носієм доказової бази, про ненадання ним до перевірки первинних документів. Не вбачалось також, що позивач при поданні заперечень на акт перевірки та скарг на податкові повідомлення - рішення обґрунтовував такі безпідставністю тверджень про ненадання документів до перевірки, не вбачалось також, що товариство скористалось своїм правом (пункт 44.7 статті 44 ПКУ) надати до контролюючого органу протягом п`яти робочих днів з дня отримання акта перевірки документи, визначені в акті перевірки як відсутні. Згідно з матеріалами справи, позивачем також не надано доказів і того, що ним вчинялись будь-які дії, які передбачені нормами Податкового кодексу, щодо надання (надіслання) ним первинних документів до контролюючого органу. Колегія суддів зазначила, що суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що з огляду на відсутність у позивача первинних документів неможливо підтвердити фактичне вчинення господарських операцій та правомірність формування витрат та ПДВ, а відтак прийняті контролюючим органом оскаржувані податкові повідомлення - рішення є правомірними.

Аналогічний висновок викладений в постанові Верховного суду від 03 серпня 2022 року у справі №640/20949/18.

З огляду на вищенаведене, враховуючи що позивачем не наданодо перевірки документів, які б підтверджували правомірність формування ним податкового кредиту за жовтень 2021 року, апеляційний суд вважає висновок суду першої інстанції про скасування оскаржуваних податкових повідомлень рішень невірним, та вбачає підстави для відмови у задоволенні позовних вимог.

Разом з тим, оскільки апеляційний суд вбачає підстави для відмови у задоволенні позовної вимоги про визнання протиправними та скасування спірних податкових повідомлень- рішень, відтак відсутні підстави для задоволення похідної позовної вимоги про зобов`язання ГУ ДПС у Львівській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого ТОВ «Андермет».

Відповідно до частини першої статті 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Враховуючи вищенаведене, апеляційний суд визнає, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, неповно з`ясував обставини, що мають значення для справи, допустився помилки в частині застосування норм матеріального та процесуального права, а тому дійшов помилкового висновку щодо наявності правових підстав для задоволення позову.

За таких обставин колегія суддів вважає правильним скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

Керуючись ст. 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задовольнити.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 07 липня 2022 року в справі №380/5557/22- скасувати, та прийняти нове, яким в позові відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя В. В. Ніколін
судді О. М. Гінда
М. А. Пліш
У зв`язку з перебуванням судді Гінди О.М. у відпустці з 20.12.2022 по 29.12.2022 (відповідно до наказу від 15.12.2022 №757/к/тм) повний текст судового рішення складено та підписано 30.12.2022