Справа № 160/1417/19
Суддя: Чумак С.Ю.
Дата ухвалення: 2022-12-01 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

01 грудня 2022 року м. Дніпросправа № 160/1417/19

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів:

судді - доповідача Чумака С.Ю.,

суддів: Чабаненко С.В., Юрко І.В.,

секретар судового засідання Тарханова А.Є.

за участі представника позивача Афанасьєва Р.Г.,

представника відповідача Ваховської Г.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду в місті Дніпрі апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 4 червня 2019 року в адміністративній справі № 160/1417/19 (суддя І інстанції - Захарчук -Борисенко Н.В.)

за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ, РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ, ВИМОГ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ ТА УЗАГАЛЬНЕНІ ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

Позивач звернувся до суду з позовом, в якому, з урахуванням заяви про зміну предмету позову від 18 квітня 2019 року (т. № 6 а.с. 155-157), просив визнати протиправними та скасувати:

- податкове повідомлення-рішення від 01 листопада 2018 року № за платежем: адміністративні та інші санкції (сума штрафних санкцій 510 грн);

- податкове повідомлення-рішення від 01 листопада 2018 року № за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних (сума штрафу 7152,9 грн);

- податкове повідомлення-рішення від 01 листопада 2018 року № за платежем: податок на додану вартість (за податковим зобов`язанням 83 809,69 грн, за штрафними санкціями 41 904,85 грн);

- податкове повідомлення-рішення від 01 листопада 2018 року № за платежем: адмін.штрафи та інші санкції (сума штрафних санкцій 170 грн);

- податкове повідомлення-рішення від 01 листопада 2018 року № за платежем: військовий збір (за податковими зобов`язаннями 12 674,42 грн, за штрафними санкціями 6337,22 грн);

- рішення від 01 листопада 2018 року № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, про донарахування 151 983,02 грн та штрафних санкцій в розмірі 21 753,64 грн;

- рішення від 01 листопада 2018 року № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, про донарахування 6358 грн єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та штрафних санкцій 3179 грн;

- податкове повідомлення-рішення від 01 листопада 2018 року № за платежем: податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування (за податковими зобов`язаннями 152092,98 грн, за штрафними санкціями 76046,5 грн);

- податкову вимогу від 28 лютого 2019 року № 17284-0/67 щодо стягнення з фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 податкового боргу в сумі 462533,15 грн, а саме: податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 174071,11 грн основного боргу, 76046,50 грн - штрафної (фінансової) санкції та 14398,12 грн - пені; військовий збір в сумі 11399,85 грн основного боргу, 6337,22 грн - штрафної (фінансової) санкції та 1199,84 грн - пені; податок на додану вартість в сумі 81221,73 грн основного боргу, 49057,75 грн - штрафної (фінансової) санкції та 48121,03 грн пені; адміністративні штрафи в сумі 680 грн;

- рішення від 05 березня 2019 року № 17284-50/67 про опис майна у податкову заставу.

Також просив визнати протиправними дії відповідача, які здійснені 26 лютого 2019 року щодо коригування даних (показників) інтегрованої картки ФОП ОСОБА_1 (податковий номер НОМЕР_1 ) по військовому збору, податку на прибуток, адміністративного штрафу, податку на доходи фізичних осіб, єдиного соціального внеску та зобов`язати Головне управління ДФС у Дніпропетровській області вчинити дії по коригуванню даних (показників) інтегрованої картки ФОП ОСОБА_1 (податковий номер НОМЕР_1 ) відповідно до стану, який існував до 26 лютого 2019 року, по військовому збору, податку на прибуток, адміністративного штрафу, податку на доходи фізичних осіб, єдиного соціального внеску.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 4 червня 2019 року у задоволенні позову відмовлено повністю.

Не погодившись з таким судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду скасувати та прийняти нове рішення, яким позов задовольнити.

В обґрунтування скарги зазначив, що висновки посадової особи податкового органу за наслідками проведеної планової виїзної перевірки є неправильними, оскільки позивачем жодних порушень податкового законодавства не допущено. Фактичні дані та надані документи, на його думку, спростовують викладені в акті перевірки висновки контролюючого органу, проте судом першої інстанції належної оцінки цим обставинам і документам не надано, що призвело до неправильного вирішення спору. (т. № 6 а.с. 196-206)

Відзив на апеляційну скаргу до суду не надходив.

ОБСТАВИНИ СПРАВИ ТА ВИЗНАЧЕНІ ВІДПОВІДНО ДО НИХ СПІРНІ ПРАВОВІДНОСИНИ

У період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2017 року позивач як фізична особа-підприємець здійснював діяльність на загальній системі оподаткування.

У період з 05 по 25 вересня 2018 року головним державним ревізором-інспектором відділу контрольно-перевірочної роботи самозайнятих осіб управління податків і зборів з фізичних осіб ГУ ДФС у Дніпропетровській області Чорною Т.О. проведено документальну планову виїзну перевірку фінансово-господарської діяльності позивача як фізичної особи-підприємця з питань дотримання ним вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення, сплати єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2017 року.

За результатами перевірки 02 жовтня 2018 року складено акт № 58599/04-36-13-05/ НОМЕР_1 , за висновками якого під час перевірки встановлені порушення:

- п. 177.3, п. 177.2 ст. пп.177.4.2 пп. 177.4.1 п. 177.4; п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України в частині: заниження чистого (оподатковуваного) доходу в розмірі: 2016 рік - 297969,92 грн, 2017 рік - 546991,09 грн внаслідок включення до показників загального одержаного доходу та витрат сум податку на додану вартість, внаслідок заниження загального одержаного доходу у розмірі: 2016 рік - 113080,3 грн, 2017 рік - 146563,35 грн внаслідок завищення витрат у розмірі: 2016 рік - 198273,03 грн, 2017 рік - 400427,74 грн, в результаті чого донараховано ПДФО у розмірі 152092,98 грн, в т.ч. 2016 рік 53634,59 грн, 2017 рік 98458,4 грн;

- пп. 1.2 п. 161 підр.10 р. XX. ст. 177 Податкового кодексу України в частині: заниження чистого (оподатковуваного) доходу в розмірі: 2016 рік - 297969,92 грн, 2017 рік - 546991,09 грн внаслідок включення до показників загального одержаного доходу та витрат сум податку на додану вартість внаслідок заниження загального одержаного доходу у розмірі: 2016 рік - 113080,3 грн, 2017 рік - 146563,35 грн внаслідок завищення витрат у розмірі: 2016 рік - 198273,03 грн, 2017 рік - 400427,74 грн, в результаті чого донараховано військовий збір у розмірі 12674,42 грн, в т.ч. 2016 - 4469,55 грн, 2017 - 8204,87 грн; п. 2 ч. 1 ст. 7, ч. 11 ст. 8, п. 4 ч. 1 ст. 4, п. 1 ч. 2 ст. 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 8 липня 2010 року № 2464-VI (далі - Закон № 2464) перевіркою встановлено заниження бази до сплати єдиного соціального внеску за 2014 - 2016 роки, в результаті чого сума боргу по ЄСВ складає 151983,02 грн, в т.ч. 2016 рік - 65553,38 грн, 2017 рік 86429,64 грн;

- п. 44.3 п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-ІV (із змінами та доповненнями) в частині не надання до перевірки усіх необхідних первинних документів;

- п. 63.3 ст. 63 п.п. 16.1.3 п. 16.1 ст. 16 Податкового кодексу України в частині подання відомостей, до контролюючого органу, у не повному обсязі, щодо рухомого майна;

- ст. 8 Закону України від 08.07.2010 № 2464 в частині заниження до сплати сум єдиного внеску із виплат найманому працівнику, у розмірі 6358 грн;

- п. 177.10 ст. 177 Податкового кодексу України в частині не ведення Книги обліку доходів та витрат форми № 10;

- несвоєчасне перерахування сум єдиного внеску по нарахуванням поданих декларацій;

- п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України в частині не включення до складу податкового зобов`язання сум від товарів/послуг, що не використовуються у господарській діяльності;

- п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України в частині не включення до складу податкового зобов`язання грошових коштів, що надійшли від покупців чим занижено показник обсягу постачання за 2016 рік, у розмірі 343506 грн (за ставкою 20%), за 2017 рік, у розмірі 71537 грн. (за ставкою 20%), в результаті чого донарахована сума податку на додану вартість у розмірі 83809,69 грн, в т.ч.: січень 2016- 27019,20 грн, лютий 2016 - 27949,10 грн, березень 2016 - 6842,6 грн, квітень 2016 - 329,8 грн, вересень 2016 - 623,80 грн, жовтень 2016 - 5002,6 грн, грудень 2016 - 1736,80 грн, лютий 2017 - 145 грн, березень 2017 - 3182,4 грн, квітень 2017 - 301,6 грн, травень 2017 - 15,8 грн, червень 2017 - 134,8 грн, липень 2017 - 182,4 грн, серпень 2017 - 284,4 грн, вересень 2017 - 112,4 грн, жовтень 2017 - 3206,2 грн, листопад 2017 - 6740,8 грн;

- п. 201.1 п. 201.2 п. 201.10 ст. 201 ПКУ, в частині відсутності реєстрації податкових накладних, що вимагає п. 198.5 ст. 198 ПКУ. (т. № 1 а.с. 31-111)

На підставі акту перевірки відповідачем 01 листопада 2018 року прийняті:

податкове повідомлення-рішення № за платежем «адміністративні та інші санкції», яким до позивача застосований штраф у розмірі 510 грн; (т. № 1 а.с. 23)

податкове повідомлення-рішення № за платежем «податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатом річного декларування», яким позивачу збільшені грошові зобов`язання на суму 228139,48 грн, з яких податкові зобов`язання 152092,98 грн, штрафні санкції 76046,5 грн; (т. № 1 а.с. 21)

податкове повідомлення-рішення № 055997130 за платежем «податок на додану вартість», яким позивачу збільшені грошові зобов`язання на суму 12714,54 грн, з яких податкові зобов`язання 83809,69 грн, штрафні санкції 41904,85 грн; (т. № 1 а.с. 20)

податкове повідомлення-рішення № за платежем «адмін. штрафи та інші санкції», яким до позивача застосовано штраф у розмірі 170 грн; (т. № 1 а.с. 19)

податкове повідомлення-рішення № за платежем «військовий збір», яким позивачу збільшені грошові зобовязання на суму 19011,64 грн, з яких податкові зобов`язання 12674,42 грн, штрафні санкції 6337,22 грн; (т. № 1 а.с. 18)

рішення № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, про донарахування платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, про донарахування 151983,02 грн та штрафних санкцій в розмірі 21753,64 грн; (т. № 1 а.с. 17)

рішення № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, про донарахування 6358 грн єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та штрафних санкцій 3179 грн. (т. № 1 а.с. 16)

У зв`язку з прийнятими рішеннями контролюючим органом 26 лютого 2019 року відкориговані показники інтегрованої картки ФОП ОСОБА_1 по військовому збору, податку на прибуток, адміністративного штрафу, податку на доходи фізичних осіб, єдиному соціальному внеску, а 28 лютого 2019 року сформовано податкову вимогу № 17284-0/67 про зобов`язання позивача сплатити податковий борг у загальній сумі 462533,15 грн, з яких: податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 174071,11 грн основного боргу, 76046,5 грн - штрафної (фінансової) санкції та 14398,12 грн - пені; військовий збір в сумі 11399,85 грн основного боргу, 6337,22 грн - штрафної (фінансової) санкції та 1199,84 грн - пені; податок на додану вартість в сумі 81221,73 грн основного боргу, 49057,75 грн - штрафної (фінансової) санкції та 48121,03 грн пені; адміністративні штрафи в сумі 680 грн. (т. № 6 а.с. 158)

05 березня 2019 року начальником Правобережного управління ГУ ДФС у Дніпропетровській області прийнято рішення № 17284-50/67 про опис майна позивача у податкову заставу відповідно до ст. 89 розділу ІІ Податкового кодексу України. (т. № 6 а.с. 159)

Вважаючи прийняті відповідачем рішення та вчинені дії протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що під час розгляду справи повністю знайшли своє підтвердження висновки акту перевірки, а тому всі прийняті відповідачем рішення та вчинені дії є правомірними і підстав для визнання їх протиправними немає.

НОРМИ ПРАВА, ЯКІ РЕГУЛЮЮТЬ СПІРНІ ПРАВОВІДНОСИНИ, ТА ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ СУДОМ

Відповідно до пункту 162.1 статті 162 Податкового кодексу України від 02.12.2010 N 2755-VI (далі - ПК України) платником податку на доходи фізичних осіб є, зокрема фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

Підпунктом 14.1.36. пункту 14.1. статті 14 ПК України встановлено, що господарською діяльністю є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

За приписами пунктів 44.1 та 44.3 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абзац 2 пункту 44.1. статті 44 ПК України).

Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

Відповідно до частини 2 статті 3 Закону України від 16.07.99 № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-XIV), який визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні, бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Згідно з пунктом 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 № 88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.95 за № 168/704 (далі - Положення), «господарські операції» - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (частина 2 статті 9 Закону № 996-XIV).

Аналіз зазначених норм Закону № 996-XIV та Положення свідчить про те, що витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Порядок оподаткування доходів фізичних осіб - підприємців визначений ст. 177 ПК України, згідно зо п. 177.2 якої об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходим (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Пунктом 177.4 ст. 177 ПК України визначено перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування, до яких належать:

177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;

177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);

обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;

177.4.3. суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом;

Відповідно до пп. 177.4.4 п. 177.4 ст. 177 ПК України до інших витрат відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково - касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Згідно з пп. 177.4.5 п. 177.4 ст. 177 ПК України до складу витрат підприємця не включаються:

- витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем;

- витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації;

- витрати на придбання та утримання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею;

- документально не підтверджені витрати.

1. Стосовно податкових повідомлень-рішень від 01 листопада 2018 року № про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, № про збільшення грошового зобов`язання з військового збору та рішення № про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску колегія суддів зазначає таке.

Згідно з п. 163.1 статті 163 ПК України об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб резидента є:

163.1.1. загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід;

163.1.2. доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання);

163.1.3. іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Відповідно до ст. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Інші перехідні положення» Податкового кодексу України, тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу.

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.

Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.

Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу.

Платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.

Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 7 Закону № 2464 єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

Отже, об`єктом оподаткування податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску є доходи, визначені статтею 163 ПК України, тобто дохід (прибуток), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб

За змістом акту перевірки позивач у періоді, що перевірявся, здійснював підприємницьку діяльність на загальній системі оподаткування (фактично отримував доходи від неспеціалізованої торгівлі, інформаційних послуг, посередницьких послуг у сфері страхування та наданням послуг транспортування залізницею із супутніми послугами, необхідними при використанні залізниці).

Перевіркою правильності визначення ФОП ОСОБА_1 грошового зобов`язання з ПДФО за даними податкових декларацій про майновий стан та доходи за відповідні звітні періоди 2016-2017 років встановлено, що ФОП ОСОБА_1 задекларовано: за 2016 рік - загальний оподатковуваний дохід у сумі 6 110 412,82 грн, витрати - 6 041 417,92 грн, чистий оподатковуваний дохід - 68 995 грн; за 2017 рік - загальний оподатковуваний дохід у сумі 8 765 034,0 грн, витрати - 8 659 146 грн, чистий оподатковуваний дохід - 105 888 гривень.

Натомість під час перевірки встановлено заниження чистого оподатковуваного доходу у загальній сумі 844 961,01 грн, у тому числі: за 2016 рік - 297 969,92 грн, 2017 рік - 546 991,09 грн, за рахунок:

- завищення загального оподатковуваного доходу за 2016 рік на суму 1 018 402,14 грн (помилкове включення сум ПДВ у складі вартості проданих товарів, послуг);

- заниження загального оподатковуваного доходу на суму 259 643,65 грн, у тому числі: за 2016 рік - 113 080,3 грн, 2017 рік - 146 563,35 грн. (розбіжність між задекларованими даними платника та даними банківських виписок, наданих до перевірки) (детальний опис порушення наведено на стор. 23-31 акту перевірки);

- завищення витрат на суму 1 005 018,74 грн за 2016 рік (помилкове включення сум ПДВ у складі вартості придбаних товарів, послуг);

- завищення витрат на суму 598 700,77 грн, у тому числі: за 2016 рік - 198 273,03 грн, 2017 рік - 400 427,74 грн (не підтвердження витрат первинними документами; завищення суми заробітної плати та пов`язаних з нею нарахуваннями; включення вартості придбаних, але не реалізованих товарів).

Як зазначалось вище, до складу витрат включаються тільки витрати, які пов`язані з отриманням доходу та підтвердженні відповідними первинними документами. До податкової декларації за звітний податковий період, включаються тільки прямі валові витрати, що відповідають фактичній сумі отриманого в цьому періоді валового доходу від визначеного виду діяльності та підтверджені документально. Будь-які суми витрат фізичної особи - суб`єкта підприємницької діяльності до моменту одержання доходу від результату такої діяльності є його власним ризиком відповідно до статті 1 Закону України «Про підприємництво». Тобто, виключно факт одержання доходу може бути підставою для включення до валових витрат звітного періоду не всіх підряд витрат, а тільки тієї їх частини, яка прямо цьому доходу відповідає.

Суд зазначає, що внаслідок викладених вище порушень, перевіркою встановлено заниження податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну на суму 152 092,98 грн, у тому числі: за 2016 рік - 53 634,58 грн, 2017 рік - 98 458,4 гривень.

Крім того, за висновками акту перевірки позивачем порушені вимоги пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України у частині не нарахування, не утримання та не сплати військового збору на загальну суму 12 674,42 грн, у тому числі: за 2016 рік - 4 469,55 грн, 2017 рік - 8 204,87 гривень.

З приводу виявлених під час перевірки порушень колегія суддів зазначає таке.

За приписами п. 177.3 статті 173 ПК України для фізичної особи-підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).

Натомість протягом періоду, що перевірявся, позивачем у порушення зазначеної норми суми податку на додану вартість включені до показника одержаного доходу.

Позивачем зазначені висновки податкового органу під час розгляду справи в судах обох інстанцій не спростовані.

Крім того, при перевірці банківських виписок встановлено заниження одержаного доходу, а саме невідображення грошових коштів, що надійшли від покупців.

Позивач такі висновки вважає помилковими, оскільки грошові кошти, які надійшли від ТОВ «ВБА Плюс», ТОВ «ВБА Снаб» та ТОВ «Рукас» є поверненням фінансової допомоги, яку позивач раніше надавав цим товариствам.

Натомість позивачем не подано жодних доказів надання зазначеним ТОВ поворотної фінансової допомоги. На вимогу суду підтвердити перерахування коштів вказаним вище товариствам саме як поворотної фінансової допомоги відповідні документи (платіжні доручення, банківські виписки) позивачем надані не були, що є підтвердженням їх відсутності, оскільки такі документи не надавались і під час перевірки.

Крім того, в платіжних дорученнях від 23.03.216 № 364 на суму 25212,68 грн та від 20.09.2016 № 11682 на суму 60483,76 грн платник ТОВ «ВБА Снаб» призначенням платежу вказав «оплата за відшкодування заліз. послуг зг. дог. № 0201 від 02.01.16». (т. № 3 а.с. 239, 241) Отже, зазначені у платіжних дорученнях суми сплачені позивачу за наслідками виконання договірних зобов`язань і не є поверненням фінансової допомоги.

Аналогічно ТОВ «Рукас» у платіжних дорученнях від 16.11.2017 № 345 на суму 2000 гривень та № 348 на суму 20000 призначення платежу зазначено як «оплата зг. дог. № 64Р від 01.10.2017» (т. № 3 а.с. 245)

Водночас листи ТОВ «ВБА Снаб» та ТОВ «Рукас» на адресу позивача, що призначення платежу у платіжних дорученнях вказано неправильно, судом до уваги не беруться, оскільки така інформація не відповідає зазначеним вище обставинам справи та наявним первинним документам, а також не має жодного фінансового та правового значення.

У зв`язку з вказаними порушеннями позивачем занижено показник загального одержаного доходу у 2016 році на 113080,3 грн, у 2017 році на 146563,35 грн.

Крім того, під час перевірки встановлено завищення показника «інші витрати» у 2016 році на 39 417,42 грн, у 2017 році на 24 800 гривень.

Так, за результатами взаємовідносин позивача з ПрАТ «Монастирищенський котельний завод» (надання послуг по перебуванню на місці прибуття вагонів підприємця) позивачем сформовані витрати на суму 41 000 гривень, проте акти виконаних робіт надані лише на суму 15 000 гривень, а тому витрати завищені на 26 000 гривень.

За наслідками взаємовідносин з ТОВ «Експрес Ком» (послуги з перевезення вантажів) позивачем сформовані витрати на суму 13417,42 грн, проте документи на підтвердження цих витрат (акти виконаних робіт, товарно-транспортні накладні) не надані.

По взаємовідносинам з ТОВ «Нова пошта» позивачем задекларовано надання послуг на 3966,66 грн за рахунок надсилання документів за межі України, проте у періоді, що перевірявся, позивачем експортні операції не здійснювалися.

За наслідками взаємовідносин з ПП «Хімтрансбуд» (послуги з перевезення вантажів) позивачем сформовані витрати на суму 60833,33 грн, проте документи на підтвердження цих витрат (акти виконаних робіт, товарно-транспортні накладні) надані лише на суму 40 000 гривень, тобто завищено витрати на 20833,33 грн.

Таким чином, зазначені порушення мали місце і податковим органом правомірно нараховані в цій частині грошові зобов`язання.

Також за висновками акту перевірки позивачем завищені витрати на заробітну плату найманих працівників у 2016 році на 86,44 грн, у 2017 році на 267,3 грн. (т. № 1 а.с. 70, 77) Податковим органом в акті зазначено про порушення позивачем у цій частині вимог п. 177.2, пп. 177.4.2 п. 177.4 статті 177 ПК України і позивачем ні в позовній заяві, ні в апеляційній скарзі не наведено жодних доводів щодо протиправності таких висновків.

Натомість відповідно до ч. 1 ст. 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведеності перед судом їх переконливості.

Згідно ж ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

З огляду на зазначені положення КАС України, зважаючи на ненадання жодних доводів і доказів, колегія суддів вважає, що позивачем не доведено протиправність висновків відповідача у зазначеній частині.

Крім того, за висновками акту перевірки позивачем в порушення вимог пп. 177.4.1 п. 177.4 та п. 177.2 статті 177 ПК України завищено витрати на реалізацію вапняка у 2016 році на суму 158 768,85 грн, у 2017 році на суму 351 743,34 грн.

Підставою для таких висновків стало твердження, що позивачем неправильно визначені залишки ТМЦ «Вапняк».

Так, за відомостями позивача залишки складали у 2016 році 42,25т, у 2017 році - 1241,9 т, а за даними перевірки у 2016 році - 737,71 т, у 2017 році - 2171,72 т.

У зв`язку з цим податковим органом здійснені висновки, що позивачем у 2016-2017 роках віднесені до витрат витрати з придбання вапняку, який не було реалізовано.

Разом з тим, позивачем до суду надані документи, які повністю спростовують висновки податкового органу щодо відсутності у періоді, який перевірявся, реалізації вапняка та відповідно щодо його залишків на кінець відповідного року.

Так, позивачем надані договір з ТОВ «Перше Травня Комбікормовий завод», видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, довіреності, видані покупцем на отримання комірником Ганич О.М. ТМЦ «Вапняк», що підтверджує реалізацію зазначеного товара на адресу вказаного контрагента. (т. № 2 а.с. 217-220, т. № 3 а.с. 105-161, т. № 4 а.с. 219-250, т. № 5 а.с. 1-115)

Вказані документи повністю відповідають усім вимогам до первинних документів, а тому є доказами у справі в розумінні КАС України.

Позивач наполягає, що ці документи надавалися ним до перевірки, проте з невідомих причин не були враховані відповідачем. Зазначені доводи відповідачем не спростовані.

Крім того, у поясненнях на адресу суду (т. № 7 а.с. 174-175) особа, яка здійснювала перевірку підтвердила, що за наявності у позивача зазначених первинних документів на реалізацію вапняка частково неправильно здійснено нарахування зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску, а саме:

- рішення від 01.11.2018 № в частині застосування штрафних санкцій в розмірі 4207,61 грн;

- податкового повідомлення-рішення від 01.11.2018 № в частині збільшення грошового зобов`язання за платежем «податок 25686,27 грн;

- податкового повідомлення-рішення від 01.11.2018 № в частині збільшення грошового зобов`язання за платежем «військовий збір» в розмірі 4281,21 грн та штрафними санкціями в розмірі 2140,61 грн.

Враховуючи викладене, апеляційний суд приходить до висновку про протиправність зазначених рішень відповідача та необхідність їх скасування в частині вказаних сум нарахувань грошових зобов`язань.

2. Стосовно податкового повідомлення-рішення № про збільшення грошового зобов`язання з ПДВ.

За приписами пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Пунктом 123.1 статті 123 Податкового кодексу України передбачено, що у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Перевіркою повноти визначення податкових зобов`язань з ПДВ встановлено заниження ПДВ на загальну суму 83 809,7 грн у складі вартості товарів, послуг, які не використано в господарській діяльності платника, внаслідок заниження податкових зобов`язань (рядок 1Б податкових декларацій з ПДВ за відповідні звітні періоди 2016-2017 років), у тому числі:

- 35 055,8 грн за рахунок не відображення у складі податкового зобов`язання сум, що надійшли на рахунок платника від покупців;

- 48 753,9 грн - включення до податкового кредиту сум ПДВ у складі вартості придбання товарно-матеріальних цінностей (далі - ТМЦ ) та послуг, які не пов`язані з господарською діяльністю ФОП ОСОБА_1 (ремонт та технічне обслуговування автотранспортного засобу, використання якого в господарській діяльності не підтверджено документами; придбання запчастин, палива, мастил, олії;. металопрокат, труби, інші матеріали для проведення ремонтних робіт; інші ТМЦ та послуги (транспортні послуги поза межами України, «митні збори», «додаткові збори», «збори на кордоні»).

Судом першої інстанції правильно встановлено, що на підставі первинних документів, наданої розшифрування витрат, наявної податкової інформації у періоді 2016-2017 років податковий орган дійшов обґрунтованого висновку, що ФОП ОСОБА_1 не здійснював експортно-імпортні операції, не надані первинні документи (договори, акти виконаних робіт), що підтверджують проведення ремонтних робіт на об`єктах нерухомості, які належать ФОП ОСОБА_1 та використовувались у господарській діяльності платника. ФОП ОСОБА_1 також не надавались документи щодо оренди будь-яких офісних приміщень.

Суми податкового кредиту на ремонт, обслуговування автомобіля марки KYRON NEW, придбання запасних частин, мастил, бензину, газу не підтверджуються, оскільки позивачем до перевірки не надано жодних первинних документів стосовно цих витрат, а лише пояснення, що зазначений автомобіль використовувався у господарській діяльності.

Крім того, відповідно до підпункту 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України в редакції, яка була чинною з 1 січня 2017 року, не включаються до складу витрат підприємця, зокрема витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею, до яких віднесені легкові та вантажні автомобілі (підпункт 177.4.6)

Також протягом 2016-2017 років позивачу надходили грошові кошти від товариств, які за первинними документами не мали заборгованості перед позивачем (т. № 1 а.с. 97), а тому позивач за приписами п. 187.1 ст. 187, п. 198.5 статті 198 ПК України був зобов`язаний зазначені суми включити до складу податкових зобов`язань, проте не зробив цього в порушення зазначених норм.

У зв`язку з вказаними порушеннями позивачем занижено податкові зобов`язання у 2016 році на 69503,89 грн, у 2017 році на 14305,8 грн.

Отже, податковим органом обґрунтовано встановлено заниження ФОП ОСОБА_1 . ПДВ у загальному розмірі 83 809,7 грн за відповідні звітні періоди 2016-2017 років, як правильного висновку дійшов і суд першої інстанції.

3. Стосовно податкового повідомлення-рішення від 01.11.2018 № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, про донарахування 6358 грн єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та штрафних санкцій 3179 грн.

Законом України від 08 липня 2010 року № 2464-VI визначаються правові та організації засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та поряд його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку.

Частиною першою ст. 4 Закону № 2464 встановлено, що платниками єдиного внеску є фізичні особи - підприємці.

Згідно з п. 1 ч. 2 ст. 6 Закону № 2464 платник єдиного внеску зобов`язаний своєчасно та в повної обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.

Відповідно до п. 2 ч. 1. ст. 7 Закону № 2464 єдиний внесок нараховується, для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, і підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

Згідно з ч. 5 ст. 8 Закону № 2464 (у редакції, що діє з 01.01.2016 року) єдиний внесок для платник зазначених у статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.

У разі якщо база нарахування єдиного внеску не перевищує розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на місяць, за який отримано дохід, сума єдиного внеску розраховується як добуток розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на місяць, за який отримано дохід (прибуток), та ставки єдиного внеску.

Платники єдиного внеску, зазначені у пункті 4 частини першої статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний рік, до 10 лютого наступного року, крім фізичних осіб - підприємців, як: обрали спрощену систему оподаткування, які сплачують єдиний внесок нарахований за календарний квартал, до 20 числа місяця, що настає за кварталом, за який сплачується єдиний внесок (ч. 8 ст. 9 Закону № 2464).

Платники єдиного внеску, крім платників, зазначених у пунктах 4 і 5 ч. 1 ст. 4 Закону № 24 зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний місяць, не пізніше 20 числа наступного місяця (ч. 8 ст. 9 Закону № 2464).

Сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або не сплачена у законодавчо встановлені строки, у тому числі обчислена органом доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом № 2464 є недоїмкою.

Згідно п. 3 ч. 11 ст. 25 Закону № 2464 орган доходів і зборів застосовує до платника єдиного внеску штрафні санкції - за донарахування органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску орган доходів і зборів застосовує до платника єдиного внеску 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більше як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.

Під час перевірки встановлено, що протягом 2016-2017 років позивач мав найманого працівника ОСОБА_3 , за якого сплачував єдиний внесок, зокрема за вказаний період ним сплачено 6298,31 грн. (т. № 1 а.с. 105)

Натомість у періоді, що перевірявся, мінімальна заробітна плата становила з з 01.01.2016 по 30.04.2016 - 1378 грн (мінімальний внесок 303,16 грн), з 01.05.2016 по 30.11.2016 - 1450 грн (мінімальний внесок 319 грн), з 01.12.2016 по 31.12.2016 - 1600 грн (мінімальний внесок 352 грн), з 01.01.2017 по 31.12.2017 - 3200 грн (мінімальний внесок 704 грн), проте позивачем ЄСВ за найманого працівника сплачувався в розмірі 50%, оскільки ОСОБА_3 працював за сумісництвом.

Разом з тим, положення статті 8 Закону № 2464 не допускають сплату ЄСВ у розмірі меншому, ніж розмір мінімального страхового внеску, а тому позивачем дійсно порушені положення зазначеної статті, як правильного висновку дійшов і суд першої інстанції

Оскільки недоплачена сума ЄСВ склала 6358 грн, то, враховуючи приписи п. 3 ч. 11 ст. 25 Закону № 2464, відповідачем правильно застосовано штрафні санкції в розмірі 3179 грн.

За таких обставин, апеляційний суд приходить до висновку про правомірність прийнятого податковим органом податкового повідомлення-рішення від 01.11.2018 № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, про донарахування 6358 грн єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та штрафних санкцій 3179 грн, як правильно вирішено і судом першої інстанції.

4. Стосовно рішень від 01 листопада 2018 року № про застосування до позивача штрафу в розмірі 510 грн та № про застосування штрафу в розмірі 170 грн.

Позивачем перевірки не надано виписки банку про рух грошових коштів по наступним рахункам: № НОМЕР_2 , відкритий в ДОДАТ «РайффайзенБанкАваль» м. Дніпропетровськ; № НОМЕР_3 та № НОМЕР_4 , відкриті в АТ КБ «ПриватБанк». (т. № 1 а.с. 35)

Відповідно до пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок; виникає у платника податків після початку перевірки.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Підпунктом 44.3 статті 44 Податкового кодексу України, платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складання якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання-з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

Відповідно до пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам органу державної податкової служби, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків вишки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

За приписами статті 83 Податкового кодексу України, матеріали, які є підставами для висновків під час проведення перевірок: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.

Статтею 51 Цивільного кодексу України передбачено, що до підприємницької діяльності фізичних осіб застосовуються нормативно - правові акти, що регулюють підприємницьку діяльність юридичних осіб, якщо інше не встановлено законом або не випливає із суті відносин.

Статтями 3, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності грунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Абзацом першим пункту 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, зареєстровано у Міністерстві юстиції України 05.06.1995 №168/704) визначено, що первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

Відповідно до вимог пункту 121.1 статті 121. Податкового кодексу України незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 510 гривень.

Крім того, відповідно до пункту 63.3 статті 63 Податкового кодексу України з метою проведення податкового контролю платники податків підлягають реєстрації або взяттю на облік у контролюючих органах за місцезнаходженням юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, місцем проживання особи (основне місце обліку), а також за місцем розташування (реєстрації) їх підрозділів, рухомого та нерухомого майна, об`єктів оподаткування або об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку).

За приписами Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 09 грудня 2011 року № 1588, платник податків зобов`язаний повідомляти про об`єкти оподаткування та об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, до контролюючих органів за основним місцем обліку повідомленням за формою № 20-ОПП (додаток 11 до Порядку).

Так, для здійснення господарської діяльності, зокрема, послуг транспортування залізницею із супутніми послугами, необхідними при використанні залізниці, ФОП ОСОБА_1 укладено договір оренди від 01.01.2016 № ОР-03/01/16 з ПП «Нафтатрейд-СВ» (38246254) (орендодавець), відповідно до якого позивачем орендовано залізничну колію та прилеглу до неї територію, що позивачем не оспорюється. (т. № 1 а.с. 34)

Разом з тим, позивачем до податкового органу повідомлення про орендовані об`єкти за формою 20-ОПП не надано.

Згідно з пунктом 117.1 статті 117 ПК України неподання у строки та у випадках, передбачених цим Кодексом, заяв або документів для взяття на облік у відповідному контролюючому органі, реєстрації змін місцезнаходження чи внесення інших змін до своїх облікових даних, неподання виправлених документів для взяття на облік чи внесення змін, подання з помилками чи у неповному обсязі, неподання відомостей стосовно осіб, відповідальних за ведення бухгалтерського обліку та/або складення податкової звітності, відповідно до вимог встановлених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу на самозайнятих осіб у розмірі 170 гривень.

З огляду на вказане колегія суддів погоджує висновок суду першої інстанції про правомірність прийняття відповідачем рішень від 01 листопада 2018 року № про застосування до позивача штрафу в розмірі 510 грн та № про застосування штрафу в розмірі 170 грн.

5. Стосовно повідомлення-рішення № , яким до позивача застосований штраф 50% за порушення термінів реєстрації податкових накладних на суму 14305,8 грн (розмір штрафу 7152,9 грн).

Пунктом 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України встановлено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України- при здійснення операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

В порушення п. 189.1 ст. 189, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України ФОП ОСОБА_1 , на момент проведення перевірки, зведені податкові накладні на операції з придбаних ТМЦ та послуг, що не використовуються у господарській діяльності, та від сум грошових коштів, що надійшли на рахунок від покупців в Єдиному реєстрі податкових накладних не зареєстровані.

Пунктом 1201.4 статті 1201 визначено, що відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій:які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначені у податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за соою накладення на платника податку штрафу і розмірі 0 відсотків суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. Таким чином, штрафні санкції, за порушення термінів або відсутність реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, з 01.01.2017 не застосовуються виключно до операцій, які: звільнені від оподаткування; оподатковуються за нульовою ставко.

А тому, відсутність реєстрації податкових накладних, які мали бути виписані ФОП ОСОБА_1 за період лютий-листопад 2017 року на операції з придбаних ТМЦ та послуг, що не використовуються у господарській діяльності, та від сум грошових коштів, що надійшли на рахунок від покупців тягне за собою накладення штрафу в розмірі 50 % суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість відповідно до п.1201.2 статті 1201 ПКУ.

Отже, контролюючим органом було правомірно винесене податкове повідомлення-рішення № , яким за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних до позивача застосовано штраф у розмірі 7152,90 грн.

Висновки суду в цій частині підтверджуються також поясненнями представника позивача, що останній погоджується із зазначеним штрафом та сплатив його. (т. № 6 а.с. 242, т. № а.с. 125 зворотний бік)

6. Стосовно визнання протиправними дій відповідача, які здійснені 26.02.2019 щодо коригування даних (показників) інтегрованої картки ФОП ОСОБА_1 (податковий номер НОМЕР_1 ) по військовому збору, податку на прибуток, адміністративного штрафу, податку на доходи фізичних осіб, єдиного соціального внеску та зобов`язання Головне управління ДФС у Дніпропетровській області вчинити дії по коригуванню даних (показників) інтегрованої картки ФОП ОСОБА_1 (податковий номер НОМЕР_1 ) у відповідності до стану, який існував до 26.02.2019, по військовому збору, податку на прибуток, адміністративного штрафу, податку на доходи фізичних осіб, єдиного соціального внеску суд зазначає наступне.

Статтею 56 Податкового кодексу України встановлено порядок оскарження рішень контролюючих органів:

56.1. Рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.

56.2. У разі коли платник податків вважає, що контролюючий орган неправильно визначив суму грошового зобов`язання або прийняв будь-яке інше рішення, що суперечить законодавству або виходить за межі повноважень контролюючого органу, встановлених цим Кодексом або іншими законами України, він має право звернутися до контролюючого органу вищого рівня із скаргою про перегляд цього рішення.

56.15. Скарга, подана із дотриманням строків, визначених пунктом 56.3 цієї статті, зупиняє виконання платником податків грошових зобов`язань, визначених у податковому повідомленні-рішенні (рішенні), на строк від дня подання такої скарги до контролюючого органу до дня закінчення процедури адміністративного оскарження.

Протягом зазначеного строку податкові вимоги з податку, що оскаржується, не надсилаються, а сума грошового зобов`язання, що оскаржується, вважається неузгодженою.

Порядком ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.04.2016 № 422 визначено яким чином здійснюється об лікування/виведення донарахованих сум в інтегрованій картці платника податків.

Частиною 9 Відображення і ІКП нарахованих сум податків за податковими повідомленнями-рішеннями Розділу III Облік надходжень сум податків, зборів, митних та інших платежів до бюджету, єдиного внеску визначено: 2. Інформація щодо початку/продовження та результатів адміністративного або судового оскарження податкового повідомлення-рішення вноситься до підсистеми, що забезпечує облік платежів, працівником структурного підрозділу органу ДФС, яким податкове повідомлення-рішення було сформовано, на підставі документів, зазначених у розділі VII «Перенесення до ІКП результатів адміністративного та/або судового оскарження рішень органів ДФС та методи контролю достовірності відповідних показників» цього Порядку (заяви-оскарження податкового повідомлення-рішення, ухвали суду про відкриття провадження, рішення про результати розгляду скарги (заяви), рішення суду, прийнятого по суті), протягом 3-ох днів з дати отримання такого документа. На підставі інформації про початок/продовження у законодавчо встановлені строки процедури адміністративного оскарження (скарга заява) платника податків) або про початок/продовження процедури судового оскарження нарахована сума податків вважається неузгодженою, а в ІКП відображаються облікові показники (операції) щодо її виключення.

Судом першої інстанції в цій частині правильно встановлено, що після подання позивачем 23 листопада 2018 року скарги до ДФС України при розгляді скарги донараховані суми податкових зобов`язань було виключено з інтегрованих карток на підставі даних внесених відповідним фахівцем ДФС України. Рішенням ДФС України від 15.01.2019 скаргу платника податків залишено без задоволення, а після отримання рішення позивачем та повернення до ДФС України рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення, до інтегрованої картки платника внесено зміни, а саме обліковано донараховані суми за виявленими порушеннями. Оскільки позивачем було подано позов до суду, після відкриття провадження у справі донараховані суми податкових зобов`язань було виключено з інтегрованих карток, на підставі даних внесених відповідним фахівцем юридичного відділу. Тобто, на момент судового оскарження в інтегрованих картках ФОП ОСОБА_1 донараховані суми за оскарженими рішеннями відповідача на виконання вимог Податкового кодексу України виключені і визначені зобов`язання в інтегрованій картці платника податків у позивача відсутні.

У зв`язку з цим судом першої інстанції правильно відмовлено у задоволенні позову в цій частині.

7. Стосовно вимог позивача про визнання протиправною та скасування податкової вимоги від 28 лютого 2019 року № 17284-50/67 та рішення № 17284-50/67 про опис майна у податкову заставу.

У зв`язку з наявністю у позивача станом на 28.02.2019 податкового боргу у сумі 462533,15 грн Головне управління ДФС у Дніпропетровській області надіслано позивачу податкову вимогу від 28.02.2019 № 17284-0/67, згідно з якою сума податкового боргу позивача становить 462533,15 грн з адміністративних штрафів та інших санкцій, в якій вимагало терміново погасити зазначену суму податкового боргу.

Крім того, 05 березня 2019 року начальником Правобережного управління ГУ ДФС у Дніпропетровській області прийнято рішення № 17284-50/67 про опис майна у податкову заставу, згідно з яким вирішено здійснити опис майна, що перебуває у власності платника податків ОСОБА_1 .

Відповідно до пункту 59.1 статті 59 Податкового кодексу України у разі коли платник податків не сплачує узгодженої суми грошового зобов`язання в установлені законодавством строки, контролюючий орган надсилає (вручає) йому податкову вимогу в порядку, визначеному для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення.

Податкова вимога не надсилається (не вручається), якщо загальна сума податкового боргу платника податків не перевищує двадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. У разі збільшення загальної суми податкового боргу до розміру, що перевищує двадцять неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, контролюючий орган надсилає (вручає) податкову вимогу такому платнику податків.

Пункт 59.3 статті 59 Податкового кодексу України встановлює, що податкова вимога надсилається не раніше першого робочого дня після закінчення граничного строку сплати суми грошового зобов`язання.

Податкова вимога повинна містити відомості про факт виникнення грошового зобов`язання та права податкової застави, розмір податкового боргу, який забезпечується податковою заставою, обов`язок погасити податковий борг та можливі наслідки його непогашення в установлений строк, попередження про опис активів, які відповідно до законодавства можуть бути предметом податкової застави, а також про можливі дату та час проведення публічних торгів з їх продажу.

Таким чином, необхідною підставою для надсилання податкової вимоги є наявність у платника податкового боргу.

При цьому за визначенням підпункту 14.1.175 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий борг - це сума узгодженого грошового зобов`язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), але не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, а також пеня, нарахована на суму такого грошового зобов`язання.

Судом першої інстанції правильно встановлено, що оскаржена податкова вимога та рішення про опис майна у податкову заставу прийняті у зв`язку із несплатою позивачем податкового боргу в сумі 462533,15 грн, а саме: податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 174071,11 грн основного боргу, 76046,5 грн - штрафної (фінансової) санкції та 14398,12 грн - пені; військовий збір в сумі 11399,85 грн основного боргу, 6337,22 грн - штрафної (фінансової) санкції та 1199,84 грн - пені; податок на додану вартість в сумі 81221,73 грн основного боргу, 49057,75 грн - штрафної (фінансової) санкції та 48121,03 грн - пені; адміністративні штрафи в сумі 680,00 грн. та визнання протиправним та скасувати рішення від 05 березня 2019 року № 17284-50/67 про опис майна у податкову заставу суд зазначає наступне.

Разом з тим, 24 червня 2019 року у зв`язку з оскарженням позивачем прийнятих відповідачем рішень спірна податкова вимога відкликана і відомості про неї виключені з інтегрованої картки платника податків ФОП ОСОБА_1 . На підтвердження зазначених обставин відповідачем надано суду зазначену інтегровану картку, позивачем вказані обставини не заперечуються. Таким чином, у зв`язку з відкликанням оскарженої податкової вимоги підстави для скасування відсутні.

Згідно з підпунктом 89.1.2 пункту 89.1 статті 89 Податкового кодексу України право податкової застави виникає у разі несплати у строки, встановлені цим Кодексом, суми грошового зобов`язання, самостійно визначеної контролюючим органом, - з дня виникнення податкового боргу.

Відповідно до пункту 89.2 статті 89 Податкового кодексу України з урахуванням положень цієї статті право податкової застави поширюється на будь-яке майно платника податків, яке перебуває в його власності (господарському віданні або оперативному управлінні) у день виникнення такого права і балансова вартість якого відповідає сумі податкового боргу платника податків, крім випадків, передбачених пунктом 89.5 цієї статті, а також на інше майно, на яке платник податків набуде прав власності у майбутньому.

За правилами пункту 89.3 статті 89 Податкового кодексу України майно, на яке поширюється право податкової застави, оформлюється актом опису.

До акта опису включається ліквідне майно, яке можливо використати як джерело погашення податкового боргу.

Опис майна у податкову заставу здійснюється на підставі рішення керівника контролюючого органу, яке пред`являється платнику податків, що має податковий борг.

Оскільки вище встановлено наявність у позивача податкового боргу і правомірність надіслання податкової вимоги, суд вважає, що прийняття рішення про опис майна у податкову заставу узгоджується із нормами статті 89 Податкового кодексу України та було правомірним, у зв`язку з чим підстави для скасування зазначеного рішення також відсутні.

Крім того, колегія суддів зазначає, що за ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 09 жовтня 2019 року у справі призначено і проведено судово-економічну експертизу, за висновком якої висновки акта перевірки відповідно до наявних первинних документів підтверджуються частково. (т. № 7 а.с. 27-60)

Разом з тим, висновок експерта для суду не має заздалегідь встановленої сили і оцінюється судом разом із іншими доказами за правилами, встановленими статтею 90 цього Кодексу. Відхилення судом висновку експерта повинно бути мотивованим у судовому рішенні.

За приписами статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).

Апеляційний суд відхиляє зазначений вище висновок експерта, оскільки він суперечить наявним у справі доказам, які судом проаналізовані вище. Про невідповідність висновка експерта матеріалам справи та фактичним обставинам суду заявили обидві сторони (т. № 7 а.с. 92-93, 96-97) і суд з цим погоджується. Водночас наявні у справі докази в їх сукупності дозволяють суду самостійно здійснити відповідні висновки по суті справи і ці висновки не потребують на думку суду спеціальних знань.

ВИСНОВОК АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

Отже, судом першої інстанції помилково відмовлено в позові в частині визнання протиправними і скасування:

- рішення від 01.11.2018 № в частині застосування штрафних санкцій в розмірі 4207,61 грн;

- податкового повідомлення-рішення від 01.11.2018 № в частині збільшення грошового зобов`язання за платежем «податок на доходи фізичних осіб» в розмірі 51374,52 грн та штрафними санкціями в розмірі 25686,27 грн;

- податкового повідомлення-рішення від 01.11.2018 № в частині збільшення грошового зобов`язання за платежем «військовий збір» в розмірі 4281,21 грн та штрафними санкціями в розмірі 2140,61 грн.

За таких обставин колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції у зазначеній частині неправильно застосовані норми матеріального та порушені норми процесуального права, у зв`язку з чим апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню, а рішення суду скасуванню з ухваленням нового судового рішення про задоволення позову у зазначеній вище судом частині.

В іншій частині рішення суду першої інстанції прийнято з додержанням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим підлягає залишенню без змін.

Повний текст судового рішення складений 16 грудня 2022 року.

На підставі викладеного, керуючись статтями 242, 243, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити частково.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 4 червня 2019 року у справі № 160/1417/19 про відмову у визнанні протиправними і скасування:

- рішення від 01.11.2018 № в частині застосування штрафних санкцій в розмірі 4207,61 грн;

- податкового повідомлення-рішення від 01.11.2018 № в частині збільшення грошового зобов`язання за платежем «податок на доходи фізичних осіб» в розмірі 51374,52 грн та штрафними санкціями в розмірі 25686,27 грн;

- податкового повідомлення-рішення від 01.11.2018 № в частині збільшення грошового зобов`язання за платежем «військовий збір» в розмірі 4281,21 грн та штрафними санкціями в розмірі 2140,61 грн

скасувати і в цій частині прийняти нове судове рішення, яким позов задовольнити.

Визнати протиправними і скасувати:

- рішення від 01.11.2018 № в частині застосування штрафних санкцій в розмірі 4207,61 грн;

- податкове повідомлення-рішення від 01.11.2018 № в частині збільшення грошового зобов`язання за платежем «податок на доходи фізичних осіб» в розмірі 51374,52 грн та штрафними санкціями в розмірі 25686,27 грн;

- податкове повідомлення-рішення від 01.11.2018 № в частині збільшення грошового зобов`язання за платежем «військовий збір» в розмірі 4281,21 грн та штрафними санкціями в розмірі 2140,61 грн.

В іншій частині рішення суду залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття і може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя - доповідач С.Ю. Чумак

суддя С.В. Чабаненко

суддя І.В. Юрко