Справа № 440/8822/22
Суддя: І.Г. Ясиновський
Дата ухвалення: 2022-12-20 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 грудня 2022 року м. ПолтаваСправа № 440/8822/22
Полтавський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Ясиновського І.Г.,

за участю:

секретаря судового засідання Сизої І.А.,

представника позивача - Скабука Ю.М.,

представника відповідача - Казмерчука М.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Надежда Ритейл 2017" до Головного управління ДПС у Полтавській області про скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В:

12 жовтня 2022 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Надежда Ритейл 2017" (надалі по тексту - позивач, ТОВ "Надежда Ритейл 2017") звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області (надалі також - відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 26.08.2021 №5 в частині нарахування штрафної санкції у розмірі 1931608,32 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані посиланням на безпідставність застосування до платника податків штрафних (фінансових) санкцій за порушення пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг". Позивач звертав увагу на те, що податковим органом при здійсненні фактичної перевірки АЗС не було проведено жодних вимірювань, обрахунків фактичних залишків нафтопродуктів на вказаній АЗС, як і не було виявлено жодних відхилень наявних на АЗС нафтопродуктів від даних обліку позивача. Для встановлення факту реалізації необлікованого товару, на переконання позивача, має бути встановлена розбіжність між даними обліку та фактичними залишками товару на АЗС. Однак, відповідач в ході проведення перевірки зазначеного не зробив, вказаних обставин не довів, що є підставою для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення у оспорюваній частині.

Ухвалою суду від 17 жовтня 2022 року прийнято позовну заяву до розгляду та провадження у справі відкрито. Вирішено розгляд справи проводити за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче засідання.

Відповідач позов не визнав, у наданому до суду відзиві на позов представник відповідача просив у задоволенні позовних вимог відмовити повністю з огляду на їх необґрунтованість та безпідставність. Свою позицію мотивував посиланням на правомірність та обґрунтованість спірного рішення, зазначивши, що фактичною перевірною господарської одиниці ТОВ "Надежда Ритейл 2017" встановлено та відображено у акті перевірки факт порушення позивачем вимог Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а саме: не забезпечено ведення у встановленому законодавством порядку обліку товарних запасів (пального) за місцем їх реєстрації та здійснення продажу лише тих товарів, що відображені у такому обліку /а.с. 153-155, т.1/.

21 листопада 2022 року до суду надійшла відповідь на відзив, відповідно до якої представник позивача, наголошуючи на раніше наведених аргументах, просив задовольнити заявлені вимоги в повному обсязі /а.с. 168-170, т. 1/.

За результатами проведення підготовчого засідання, призначеного на 06 грудня 2022 року, протокольною ухвалою суду закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті.

Представник позивача у судовому засіданні позов підтримав, просив задовольнити в повному обсязі.

Представник відповідача у судовому засіданні проти позову заперечував, просив відмовити у його задоволенні.

Заслухавши представників сторін, дослідивши письмові докази, суд встановив такі обставини справи та відповідні до них правовідносини.

Працівниками відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Донецькій області ГДРІ Цукановим Є.В. та ГДРІ Хитриком О.А. на підставі наказу від 23.06.2021 №1128-П "Про проведення фактичної перевірки ТОВ "Надежда Рітейл 2017"", направлень від 23.06.2021 № 1252, № 1251 та на підставі пп. 80.2.2, 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України 30.06.2021 проведено фактичну перевірку ТОВ "Надежда Ритейл 2017" за місцем фактичного провадження діяльності, а саме, АЗС № 79 з магазином за адресою Донецька обл., смт. Нікольське, вул. Свободи, 1 б /а.с. 163-164, т.1/.

За результатами такої перевірки складено акт від 02.07.2021 №6914/05/99/07/04/41022256, яким зафіксовано порушення вимог пункту 12 статті 3 закону України №265/95-ВР від 06.07.1995 "Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", в редакції Закону України №1776-III від 01.06.2000 - змінами та доповненнями (далі - Закон №265/95-ВР), а саме зазначено відповідно до додатку №2 до акту в частині, яка стосується оспорюваної суми, нарахованої згідно податкового повідомлення-рішення від 26.08.2021 №5, не ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів за місцем зберігання та реалізації, на загальну вартість 965804,16 грн /а.с. 158-162, т.1/.

На підставі такого акту перевірки Головним управлінням ДПС у Полтавській області сформовано податкове повідомлення-рішення від 26.08.2021 №5 про застосування до ТОВ "Надежда Ритейл 2017" на підставі пункту 7 статті 17, статті 20 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" штрафних (фінансових) санкцій загалом у розмірі 1936708,32 грн, у т.ч., 1931608,32 грн за порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" /а.с.19-22, т.1/.

Не погодившись з таким податковим повідомленням-рішенням, позивач оскаржив його в адміністративному порядку, за результатами якого податкове повідомлення-рішення від 26.08.2021 №5 залишено в силі /а.с. 23-34, т.1/.

Не погодившись з таким податковим повідомленням-рішенням в межах порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та застосування санкцій на суму 1931608,32 грн, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Перелік та компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначено Податковим кодексом України (надалі - ПК України). Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику /пункт 1.1 статті 1 ПК України/.

Зокрема, як визначено підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

За змістом пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

А відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК України, у силу підпункту 80.2.5 пункту 80.2 якої фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Законом України від 17.03.2020 №533-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" (зі змінами, внесеними законами від 30.03.2020 №540-IX, від 13.05.2020 №591-IX, від 14.07.2020 №786-IX) підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнено пунктом 52-2 такого змісту: "Установити мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: (...) фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.".

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначені Законом України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (надалі - Закон №265/95-ВР), дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції.

У силу пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР (у редакції, чинній на момент виникнення та реалізації спірних відносин) суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажі товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Згідно зі статтею 20 Закону №265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Згідно з частиною другою статті 73 КАС України предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

У цій справі предметом спору є правомірність податкового повідомлення-рішення контролюючого органу про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій за порушення вимог Закону №265/95-ВР, що, за твердженням відповідача, полягало у не ведення у порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів, а саме, згідно даних інформаційно-телекомунікаційної системи ДПС України, з архіву електронної звітності (подача електронної звітності) сформована інформація з направлених платником податків до контролюючого органу акцизних накладних щодо отриманого пального за період з 01.01.2021 по 22.06.2021 та співставлено з почековою інформацією РРО № згідно (СОД РРО), за результатами співставлення встановлено розбіжність в кількості отриманого пального згідно акцизних накладних та кількості отриманого пального згідно даних РРО у 57700,46 літрів на суму 965804,16 грн. Таким чином, встановлено порушення п. 12 ст. 3 Закону №265/95-ВР, в частині не ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів. Відповідальність передбачена ст. 20 Закону №265/95-ВР, а саме (965804,16 грн. X 2) = 1931608,32 грн.

Виходячи з приписів частини другої статті 2 КАС України, суд перевіряє відповідність такого рішення критеріям правомірності рішення суб`єкта владних повноважень, а саме, чи прийнято це рішення: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Суд враховує, що за змістом пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

До суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Згідно з частиною п`ятою статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Так, Верховний Суд у пунктах 38, 39 постанови від 25.05.2022 у справі №1.380.2019.004011 зазначив, що при проведенні обрахунку штрафної санкції слід відштовхуватися від фактичного обсягу необлікованого товару.

Разом з тим єдиним можливим способом перевірки наявності необлікованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою №16-НП та №17-НП та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів.

За обставин цього спору позивач наголошував на тому, що питання реалізації пального посадовими особами податкового органу у ході проведення фактичної перевірки не досліджувалось.

Відповідач наведені обставини не спростував. Зокрема, ні до акту перевірки, ні до матеріалів справи відповідачем не було долучено належних та допустимих доказів здійснення реалізації пального позивачем у зазначений в період, шляхом зазначення чіткої суми продажу, кількості літрів на конкретну дату. В додатку 3 до Акту перевірки, який складений у формі таблиці та фактично на підставі зазначеної в ньому інформації, відповідачем сформовано оскаржуване податкове повідомлення-рішення, зазначено інформацію про отриманий товар згідно даних РРО та отриманий товар згідно акцизних накладних. В той же час, ні в Акті перевірки, ні в додатках до нього не наведено належних та допустимих доказів в підтвердження висновку контролюючого органу саме в частині реалізації позивачем товару.

При цьому фактичною перевіркою встановлено, що надходження товарно-матеріальних цінностей (бензин, дизельне пальне та скраплений газ) підтверджено первинними документами (товарно-транспортними та видатковими накладними, актами приймання-передачі) з оформленням акцизних накладних.

В свою чергу, копії таких акцизних накладних долучені до матеріалів справи представником позивача на виконання вимог суду /а.с. 178-249, т.1; 1-250, т.2; 1-209, т.3/.

Крім того, надходження пального (газу скрапленого) підтверджено відповідними товарно-транспортними накладними на відпуск нафтопродуктів /а.с. 35-146, т.1/.

За наведених обставин суд констатує, що позивач довів належними та достовірними доказами факт оприбуткування пального, зазначеного у акті перевірки.

В той же час, суд зазначає, що контролюючим органом при здійсненні фактичної перевірки АЗС не було проведено жодних вимірювань, обрахунків фактичних залишків нафтопродуктів на АЗС, у визначений законодавством спосіб, як необхідної умови для перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів, як і не було виявлено жодних відхилень наявних на АЗС нафтопродуктів від даних обліку позивача.

Суд наголошує, що передбачена статтею 20 Закону №265/95-ВР штрафна санкція є різновидом фінансової відповідальності платника податку, підставою для застосування якої є вчинення таким платником податкового правопорушення.

У свою чергу правопорушенням є соціально небезпечне або шкідливе, протиправне, винне діяння, яке передбачене чинним законодавством і за нього встановлена юридична відповідальність.

Крім того, суд звертає увагу відповідача, що поняття облік нафтопродуктів, в розумінні вказаної Інструкції є відмінним від поняття обліку товарів у розумінні Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій, оскільки Інструкція №281/171/578/155, порушення вимог якої, на думку контролюючого органу встановлено в ході перевірки, не розроблена на виконання Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг.

Подібні висновки викладено Верховним Судом у постанові від 05.03.2019 по справі №806/2402/16.

У цій справі відповідач не довів, що ТОВ "Надежда Ритейл 2017" вчинено порушення вимог пункту 12 статті третьої Закону №265/95-ВР.

Окремо суд зауважує, що визначаючи в якості порушення саме реалізацію пального, що не обліковано у встановленому порядку, відповідач не надав доказів реалізації саме цього пального, зокрема доказів, що ідентифікують саме його реалізацію.

Більш того, при розрахунку вартості реалізації такого газу, інспектори безпідставно застосували саме вартість газу на дату надходження, зокрема 12,29 грн/л, тобто не ціні реалізації палива позивачем, які інспектори не дослідили під час здійснення перевірки, а взяли до уваги ціну по якій вказаний товар купував сам позивач /а.с. 160, т.1/.

Натомість пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР визначає, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації.

Проведеною перевіркою жодного факту реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку, не зафіксовано.

Фактично висновки контролюючого органу щодо визначеної ним кількості так званого необлікованого товару сформовані на примітивному співставленні інформації щодо кількості літрів пального зазначених в акцизних накладних та кількості літрів пального зазначеного в інформації, яка міститься в базах даних податкової служби і яка надходить до них засобами електронного зв`язку від позивача, а саме з даних внесених в РРО під час оприбуткування товару (пального), тобто із інформацією про кількість літрів згідно даних РРО за ці ж дні, що і інформація в акцизних накладних.

Надаючи оцінку таким підставам для висновків про порушення позивачем вимог чинного законодавства в оскаржуваній частинні податкового повідомлення-рішення, суд звертає увагу на наступне.

Перевіряючі вдалися до співставлення даних, відображених платником в Єдиному реєстрі акцизних накладних, зокрема літрах приведених до температури +150С, з інформацією згідно даних PPO №, тобто з інформацією, яку зазначає постачальник (контрагент позивача, який в даному випадку є покупцем такого товару) товару в акцизній накладній, та інформацією, яка формується відповідальною особою позивача безпосередньо на АЗС під час фактичного отримання товару (пального), оприбуткування згідно товарно-транспортної накладної та внесення фактичних даних в РРО, який зареєстровано за вказаною АЗС /а.с.160, т.1/.

Суд звертає увагу, що наявних в матеріалах справи товарно-транспортних накладних на відпуск нафтопродуктів (за спірний період) є окремі графи "Об`єм нафтопродукту", "Густина нафтопродукту" та "Об`єм нафтопродукту приведений до температури +150С, дм3", "Густина нафтопродукту при температурі +150С, кг/м3", і інформація, зазначена у відповідних графах об`єму та густини нафтопродукту є різною з інформацією, зазначеною у тих же накладних але в графах щодо об`єму та густини, однак приведених до температури +150С.

Крім того суд зазначає, що згідно з п. 231.1 ст. 213 ПК України платник податку при ввезенні на митну територію України пального або спирту етилового, з якого сплачено акцизний податок, або на умовах, визначених статтею 229 цього Кодексу, або реалізації пального або спирту етилового зобов`язаний скласти в електронній формі акцизну накладну за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД реалізованого пального або спирту етилового та зареєструвати її в Єдиному реєстрі акцизних накладних з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи.

Єдиний реєстр акцизних накладних, згідно з визначенням наведеним у пп. 14.1.601 п. 14.1 ст. 14 ПК України, - реєстр відомостей щодо акцизних накладних, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками акцизного податку електронними документами.

Пунктом 231.8 статті 213 ПК України визначено, що порядок ведення Єдиного реєстру акцизних накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Так, постановою від 24.02.2016 №114 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру акцизних накладних (надалі - Реєстр), пунктом 3 якого передбачено, що для реєстрації в Реєстрі акцизні накладні/розрахунки коригування надсилаються до ДФС в електронній формі відповідно до порядку подання податкових документів в електронному вигляді з дотриманням умови щодо обміну електронними документами з контролюючими органами у порядку, визначеному законодавством.

Зіставлення показників обсягів обігу та залишків пального, показників обсягів обігу спирту етилового регулює стаття 233 ПК України, пунктом 233.1 якої передбачено, що для перевірки повноти декларування та сплати акцизного податку платниками податку з обсягів ввезеного на митну територію України, виробленого та реалізованого на митній території України пального або спирту етилового здійснюється автоматичне зіставлення показників обсягів обігу та залишків пального, показників обсягів обігу спирту етилового (далі - зіставлення).

Відповідно до п. 232.1 ст. 232 ПК України, одиницею обліку обсягів пального в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового є літри, приведені до температури 15° C, - для пального та декалітри 100-відсоткового спирту, приведені до температури 20°C, - для спирту етилового. При цьому відпущені літри в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним, для цілей цього розділу вважаються як літри, приведені до температури 15° C. Такі одиниці обліку для пального та спирту етилового повинні використовуватися в первинних бухгалтерських документах, акцизних накладних/розрахунках коригування до акцизних накладних, декларації з акцизного податку.

Система електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового забезпечує автоматичний облік у розрізі платників податку - розпорядників акцизних складів/акцизних складів пересувних за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД:

- обсягів пального або спирту етилового в розрізі акцизних складів/акцизних складів пересувних, що містяться у виданих та отриманих акцизних накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі акцизних накладних;

- обсягів пального або спирту етилового, виробленого на митній території України або ввезеного на митну територію України, з яких сплачено акцизний податок, які оподатковуються на умовах, встановлених статтею 229 цього Кодексу, не підлягають оподаткуванню або звільняються від оподаткування в розрізі акцизних складів/акцизних складів пересувних;

- обсягів пального або спирту етилового, на які платники податку зареєстрували заявки на поповнення обсягів залишку пального або спирту етилового за рахунок коштів, сплачених до бюджету, в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового в розрізі акцизних складів/акцизних складів пересувних;

- сум сплаченого акцизного податку, за рахунок яких платники податку можуть зареєструвати заявки на поповнення обсягів залишку пального та спирту етилового;

- обсягів залишків пального або спирту етилового в розрізі акцизних складів/акцизних складів пересувних, на які платники податку мають право зареєструвати акцизні накладні та розрахунки коригування в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

Згідно з п. 233.2 ст. 233 ПК України, зіставлення здійснюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, у порядку, затвердженому Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до ст. 233 ПК України Кабінет Міністрів України своєю постановою від 12.08.2020 №715 затвердив Порядок здійснення Державною податковою службою автоматичного зіставлення показників обсягів обігу та залишків пального, показників обсягів обігу спирту етилового (надалі - Порядок №715).

Пунктом 2 цієї постанови установлено, що до 30 вересня 2020 року (включно) автоматичне зіставлення показників обсягів обігу та залишків пального, показників обсягів обігу спирту етилового здійснюється у тестовому режимі.

Відповідно до пункту 1 Порядку №715, цей Порядок визначає механізм здійснення ДПС автоматичного зіставлення показників обсягів обігу та залишків пального, показників обсягів обігу спирту етилового (далі - зіставлення) для забезпечення перевірки повноти декларування та сплати акцизного податку платниками податку з обсягів ввезеного на митну територію України, виробленого та реалізованого на митній території України пального або спирту етилового.

Згідно з пунктом 2 Порядку №715, зіставлення здійснює ДПС.

Пунктом 11 Порядку №715 передбачено, що податкові органи використовують результати зіставлення під час перевірок, які проводяться відповідно до закону.

Відповідно до п. 233.3 ст. 233 ПК України, при зіставленні здійснюється порівняння показників із системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового з показниками Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі щодо обсягів обігу та залишків пального у розрізі кодів згідно з УКТ ЗЕД (крім скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану, на які встановлено однакові ставки акцизного податку, для яких обсяги обігу та залишків пального підсумовуються та зіставляються загальним підсумком), акцизних складів та розпорядників акцизних складів. При зіставленні допускаються розбіжності не більше ніж на 5 відсотків обсягу обігу або залишків пального (для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану, на які встановлено однакові ставки акцизного податку, - не більше ніж на 15 відсотків) чи не більше ніж на 2 відсотки об`єму відповідного резервуара.

Проте в матеріалах справи відсутня інформація про використання результатів зіставлення обсягів пального Товариства, які були предметом фактичної перевірки за період з 01.01.2021 по 24.06.2021, згідно з Порядком №715.

Крім того, суд зазначає, що відповідно до пункту 5.2.2 наказу Міністерства палива та енергетики України від 03.06.2002 №332 "Про затвердження Інструкції про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту" (надалі Інструкція №332) приймання СВГ (скраплений вуглеводневий газ), що надійшов автомобільним транспортом від постачальників, проводиться вантажоодержувачем на підставі видаткових та товаротранспортних накладних (типова форма № 1-ТН, затверджена наказом Міністерства транспорту та Міністерства статистики України від 29.12.1995 №488/346 "Про затвердження типових форм первинного обліку роботи вантажного автомобіля") та документів про якість (паспортів) на СВГ, оформлених у відповідності до ДСТУ 4047-2001, з обов`язковим складанням акта приймання за кількістю СВГ, що надійшов автомобільним транспортом, за формою №3-ГС (додаток 3). Видаткова та товаротранспортна накладні є підставою для оприбуткування СВГ за складським та бухгалтерським обліком підприємства.

Відповідно до пункту 5.2.4 Інструкції №332, інформація про кількість СВГ, що надійшов на підприємство в автоцистернах, зазначається у журналі оперативного обліку СВГ за формою №2-ГС і після здавання звіту матеріально відповідальною особою в бухгалтерію оприбутковується за бухгалтерським обліком.

При цьому, відповідно до п. 4.1 Інструкції №332, облік скрапленого вуглеводневого газу на ГНС та ГНП здійснюється в одиницях маси (кілограм), а на АГЗС та АГЗП - в одиницях об`єму (літр) (ДСТУ 3651.0-97), однак в Єдиному реєстрі акцизних накладних зазначається інформація про облік товару (пального) згідно з приписами п. 232.1 ст. 232 ПК України, а саме літри, приведені до температури +150С.

Облік нафтопродуктів на АЗС регламентовано положеннями пункту 16 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Мінпаливенерго України, Мінтрансзв`язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України від 20.05.2008 №281/171/578/155 (надалі - Інструкція №281/171/578/155), відповідно до якої матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою №17-НП, який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи (підпункт 16.1). Бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ГІРК, ОРК з попередньої зміни, звіти про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі N17-НП, та надходження готівки (пп. 16.2).

За приписами пункту 4.2.1 Інструкції №281/171/578/155, облік нафти і нафтопродуктів на НПЗ, підприємствах із забезпечення нафтопродуктами, підприємствах нафтопровідного і нафтопродуктопровідного транспорту, наливних пунктах ведеться в одиницях маси, а на АЗС - одиницях об`єму.

Таким чином, під час проведення перевірки ревізори ГУДПС у Донецькій області задля досягнення мети щодо здійснення контролю за дотриманням вимог Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального", Податкового кодексу України, Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та інших нормативно-правових актів у сфері обігу підакцизних товарів, для з`ясування обставин ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації повинні були співставити дані журналу оперативного обліку СВГ за формою №2-ГС та змінного звіту обліку нафтопродуктів за формою №17-НП з видатковими, товарно-транспортними накладними та ін.

Натомість до співставлення були взяті дані ЄРАН, де одиницею обліку обсягів пального, згідно з приписами п. 232.1 ст. 232 ПК України, є літри, приведені до температури 150C, тоді як облік скрапленого вуглеводневого газу, відповідно до п. 4.1 Інструкції №332, на ГНС та ГНП здійснюється в одиницях маси (кілограм), а на АГЗС та АГЗП - в одиницях об`єму (літр) (ДСТУ 3651.0-97).

Відповідно ж до п. 4.2.1 Інструкції №281/171/578/155, облік нафти і нафтопродуктів на НПЗ, підприємствах із забезпечення нафтопродуктами, підприємствах нафтопровідного і нафтопродуктопровідного транспорту, наливних пунктах ведеться в одиницях маси, а на АЗС - одиницях об`єму.

Тобто, на АЗС одиницею обліку є літри, а не літри приведені до температури +150С за даними Єдиного реєстру акцизних накладних.

Про об`єктивність цього висновку свідчить той факт, що у первинних документах, зокрема доданих позивачем до відповіді на відзив /а.с. 67-250, т.1; а.с. 1-65, т.2/ товарно-транспортних накладних відображено як фактичний об`єм нафтопродукту (в літрах), так і об`єм нафтопродукту приведений до температури 150С, і як видно зі співставлення цих одиниць виміру вони не співпадають одна з одною.

Таким чином твердження представника позивача про те, що зіставлення контролюючим органом під час формування висновків фактичної перевірки, зроблено шляхом порівняння неспівставних одиниць виміру знайшло своє підтвердження під час розгляду справи у суді.

З урахуванням наведеного, суд дійшов висновку, що податковим повідомленням-рішенням Головного управління ДПС у Полтавській області від 26.08.2021 №5 безпідставно застосовано до позивача штраф в частині нарахування штрафної санкції у розмірі 1931608,32 грн за відсутності у діях позивача складу правопорушення, передбаченого пунктом 12 статті 3 Закону №265/95-ВР.

А тому, зазначене податкове повідомлення-рішення в оскарженій частині належить визнати протиправним та скасувати.

Зважаючи на встановлені у ході розгляду фактичні обставини справи та беручи до уваги норми чинного законодавства, якими урегульовані спірні відносини, суд дійшов висновку про задоволення позовних вимог.

Згідно з частиною першою статті 132 Кодексу адміністративного судочинства України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.

Позивач при зверненні до суду сплатив судовий збір у розмірі 24810,00 грн /а.с. 9, т.1/.

Згідно з частиною першою статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі.

З огляду на ухвалення судом у цій справі рішення про задоволення позовних вимог, понесені позивачем судові витрати сплаченого судового збору у розмірі 24810,00 грн належить стягнути на його користь за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Про стягнення інших судових витрат представник позивача у судових дебатах не заявляв.

Керуючись статтями 241-245 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

В И Р І Ш И В:

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Надежда Ритейл 2017" (вул. Зіньківська, буд. 19-б, м. Полтава, Полтавська область, 36009, ідентифікаційний код 41022256) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, буд. 4, м. Полтава, Полтавська область, 36000, ідентифікаційний код ВП 44057192) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 26.08.2021 №5 в частині нарахування штрафної санкції у розмірі 1931608,32 грн.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, буд. 4, м. Полтава, Полтавська область, 36014, ідентифікаційний код ВП: 44057192) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Надежда Ритейл 2017" (вул. Зіньківська, буд. 19-б, м. Полтава, Полтавська область, 36009, ідентифікаційний код 41022256) судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 24810,00 грн /двадцять чотири тисячі вісімсот десять гривень/.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене до Другого апеляційного адміністративного суду в порядку, визначеному частиною 8 статті 18, частинами 7-8 статті 44 та статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України, а також з урахуванням особливостей подання апеляційних скарг, встановлених підпунктом 15.5 підпункту 15 пункту 1 розділу VII "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України.

Апеляційна скарга на дане рішення може бути подана протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне рішення складено 27 грудня 2022 року.

Суддя І.Г.Ясиновський