Справа № 240/4053/22
Суддя: Чернова Ганна Валеріївна
Дата ухвалення: 2022-12-21 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЖИТОМИРСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
21 грудня 2022 року м. Житомир справа № 240/4053/22
категорія 111030000
Житомирський окружний адміністративний суд у складі: судді Чернової Г.В., розглянувши у письмовому провадженні адміністративну справу за позовом Приватного підприємства "Канон" до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
Позивач не погоджується із твердженнями контролюючого органу, які слугували підставою для винесення оскаржуваних рішень, вважає їх протиправними та такими, які винесені безпідставно та підлягають скасуванню, у зв`язку із чим звернувся до суду за захистом своїх прав.
Ухвалою судді Житомирського окружного адміністративного суду від 12 червня 2022 року дану справу прийнято до розгляду за правилами загального позовного провадження, призначено підготовче засідання на 30 червня 2022 року.
Представник відповідача позовні вимоги не визнав і просив у їх задоволенні відмовити. Як встановлено перевіркою, за результатами аналізу первинних документів у представлених актах здачі-прийняття робіт міститься лише найменування послуг, з них неможливо встановити їх обсяг, кількість витраченого часу, використані інформаційні матеріали, порядок визначення вартості. В ході превірки позивачем не надано інформації щодо того, які саме заходи здійснювались ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 по пошуку клієнтів-покупців на товар "калій хлористий" та результати таких заходів.
Окрім того, ПП "Канон" порушено абз."г" п.198.5 ст.198 ПКУ, внаслідок чого не нараховано податкові зобов`язання на вартість товарів, по яких закінчився термін придатності, тому на суму ПДВ 1030119,00 грн. не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкові накладі.
30 червня 2022 року відкладено розгляд справи у зв`язку з клопотанням представника відповідача на 14 липня 2022 року.
Відповідно до довідки від 14 липня 2022 року судове засідання не відбулось, а справа №240/4053/22 була знята з розгляду у зв`язку з оголошенням сигналу Повітряна тривога на території Житомирської області. Наступне судове засідання призначено на 09 серпня 2022 року.
Ухвалою суду від 21 серпня 2022 року вирішено закрити підготовче провадження та призначити справу до судового розгляду по суті на 25 серпня 2022 року.
25 серпня 2022 року судове засідання в справі не відбулося (справу знято з розгляду) в зв`язку з неодноразовим оголошенням на території Житомирської області сигналу Повітряна тривога, відтак участь учасників судового процесу у відкритому судовому засіданні створювала небезпеку для їх життя та здоров`я. Наступне судове засідання призначено на 22 вересня 2022 року.
Відповідно до довідки від 20 вересня 2022 року, складеної секретарем судового засідання, справу №240/4053/22 знято з розгляду, у зв`язку з перебування головуючої судді на онлайн - підготовці для підтримання кваліфікації. Наступне судове засідання призначено на 29 вересня 2022 року.
Протокольною ухвалою від 29 вересня 2022 року вирішено викликати свідків, а тому оголошено перерву у розгляді справи до 10 жовтня 2022 року.
Відповідно до довідки від 11 жовтня 2022 року судове засідання не відбулось, а справа №240/4053/22 була знята з розгляду у зв`язку з оголошенням сигналу Повітряна тривога на території Житомирської області. Наступне судове засідання призначено на 18 жовтня 2022 року.
Відповідно до довідки від 18 жовтня 2022 року судове засідання не відбулось, а справа №240/4053/22 була знята з розгляду у зв`язку з оголошенням сигналу Повітряна тривога на території Житомирської області. Наступне судове засідання призначено на 01 листопада 2022 року.
01 листопада 2022 року судове засідання відкладено у зв`язку із неявкою представника відповідача та неможливістю допиту свідків, так як у Полтавському апеляційному суді була відсутня електроенергія, тому наступне судове засідання призначено на 10 листопада 2022 року.
10 листопада 2022 року після з`ясування позиції учасників справи, заслухання пояснення свідків та дослідження наявних у матеріалах справи доказів, судом без виходу до нарадчої кімнати було винесено протокольну ухвалу про перехід до подальшого розгляду справи в порядку письмового провадження.
На підставі акту перевірки відповідачем 18.01.2022 прийняті податкові повідомлення-рішення:
Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам та встановленим обставинам справи, суд дійшов такого висновку.
У ході здійснення перевірки встановлено, що у період з 01.01.2018 по 30.09.2021 ПП Канон здійснювало закупівлю зернових культур у сільськогосподарських товаровиробників Полтавської, Сумської та Київської областей, їх доставку в морські порти України залізничним та автомобільним транспортом. Крім оптової торгівлі зерновими культурами ПІТ Канон займалося закупівлею та продажем мінеральних добрив.
Висновок про заниження підприємством податку на прибуток пов`язаний з тим, що перевіркою встановлено відображення документів, оформлених ПП Канон та ФОП ОСОБА_1 , як надання посередницьких послуг та аналогічних документів, оформлених ПП Канон та ФОП ОСОБА_2 , у складі витрат на збут за період з 01.01.2018 по 30.09.2021 на загальну суму 2193144,00 грн.
Так, згідно з укладеним договором між ПП Канон (Довіритель) та ФОП ОСОБА_1 (Агент) останній зобов`язується надавати Довірителю послуги з пошуку клієнтів для укладення Довірителем договорів поставки продукції (товарів), договорів оренди майна, а також сприяти їх укладенню, а Довіритель зобов`язується приймати та оплачувати такі послуги згідно додаткових угод до цього договору по кожному клієнту окремо. Усі розрахунки за цим Договором здійснюються у безготівковій формі у гривні шляхом перерахування коштів на поточний рахунок Агента. За умовами договору Агент контролює те, що покупець (орендар) за кожним договором, укладеним за сприяння Агента від імені і за рахунок Довірителя в межах наданих цим Договором повноважень, виконає свої зобов`язання перед Довірителем за таким договором належним чином. В разі, якщо Клієнт, пошук якого здійснив Агент, розрахувався з Довірителем згідно договору поставки за поточний місяць, то за 5 календарних днів до закінчення відповідного місяця, в якому надавались послуги за цим Договором, Агент зобов`язаний передати Довірителю підписаний скріплений печаткою Агента проект Акту у двох примірниках, а Довірителі, зобов`язаний розглянути наданий Агентом проект акту, підписати та скріпити його печаткою і повернути один примірник Акту Агенту за відсутності заперечень до проекту такого Акту.
Крім того, між сторонами укладено Додаткову угоду № 1 від 16 жовтня 2018 року до Агентського договору № 21 від 18.10.2017 року, відповідно до якої ПП Канон і ФОП ОСОБА_1 , відповідно до якої внесено зміни до п. 7.1 Договору від 18.10.2017 року № 1 щодо строку дії договору.
На виконання умов договору та додаткових угод до нього між сторонами складено акти здачі-прийняття робіт (надання послуг).
Розрахунки проведені безготівковим способом на загальну суму 2431865,20 грн.
Суд звертає увагу, що наявність первинних документів стосовно документального оформлення цих господарських операцій відповідачем не заперечується.
Натомість, в акті перевірки зазначається про те, що згідно пункту 1.1 Агентського договору № 21 від 18.10.2017 Агент зобов`язується надавати Довірителю послуги з пошуку клієнтів для укладення Довірителем договорів поставки продукції (товарів), договорів оренди майна, а також сприяти їх укладенню. Проаналізувавши клієнтську базу ПП Канон по товарній номенклатурі Калій хлористий (лише даний вид товару прописаний в кожній складеній додатковій угоді), особами, які здійснювали перевірку, встановлено, що єдиним покупцем Калію хлористого у ПП Канон є Товариство з обмеженою відповідальністю Бурова компанія Укрбурсервіс. Отже, нових клієнтів у ПП Канон не з`явилось після документального оформлення агентського договору з ФОП ОСОБА_1 на пошук клієнтів для поставки продукції. Крім того, протягом періоду діяльності з жовтня 2019 року по лютий 2021 року ПП Канон аналогічним чином оформляло документи з ФОП ОСОБА_2 .
Згідно умов договору від 04.01.2017 № 04012017/1 між ПП Канон та ФОП ОСОБА_2 останній як Агент зобов`язується надавати Довірителю послуги з пошуку клієнтів для укладення Довірителем договорів поставки продукції (товарів), договорів оренди майна, а також сприяти їх укладенню, а Довіритель зобов`язується приймати та оплачувати такі послуги згідно додаткових угод до цього договору по кожному клієнту окремо.
До цього договору були укладені додаткові угоди щодо виплати агентської винагороди за сприяння реалізації продукції Калій хлористий, що вбачається із акту перевірки. Виконання договору від 04.01.2017 підтверджено актами здачі-прийняття робіт (надання послуг) на загальну суму 229908,00 грн.
Заперечуючи проти цих витрат, контролюючий орган вказує на те, що ПП Канон не обґрунтовано економічну мету замовлення вказаних послуг, як не обґрунтовано і доцільність замовлення послуг за визначеною в актах приймання наданих послуг ціною. В акті перевірки зазначено, що за результатами аналізу первинних документів у представлених актах здачі-прийняття робіт (надання послуг) встановлено, що у них міститься лише найменування послуги, з них неможливо встановити обсяг послуг, кількість витраченого часу, використані інформаційні матеріали, порядок визначення вартості. Зокрема, такі акти не містять відомостей щодо змісту та обсягу господарської операції, немає деталізованої інформації про фактично надані послуги, їх обсяг та характер, строки виконання та результати здійснених заходів. У ході перевірки ПП Канон не надано будь-якої інформації щодо того, які саме заходи здійснювались ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 по пошуку клієнтів покупців на товар Калій хлористий та результати таких заходів. ПП Канон не обґрунтовано й доцільності замовлення посередницьких послуг у задекларованих контрагентів, у той час коли основним видом діяльності ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 є неспеціалізована оптова торгівля та в періоді дії договорів про надання посередницьких послуг по пошуку покупців на товар Калій хлористий податковий кредит з податку на додану вартість у ФОП ОСОБА_1 сформовано з придбання будівельних матеріалів. Згідно наданих для перевірки штатних розписів в штаті ПП Канон рахуються 2 штатні одиниці на посаді Менеджер (управитель) в оптовій торгівлі. На підставі інформаційних баз даних ДПС України (ЄДРПН) перевіркою встановлено, що такий вид послуг, як посередницькі або агентські, дані контрагенти декларують лише на користь ПП Канон та ТОВ Юнайтед Гросеріс (пов`язана особа з ПП Канон), інших покупців даного виду послуг у ФОП ОСОБА_1 та у ФОП ОСОБА_2 немає.
Враховуючи викладені заперечення, відповідач вважає, що під час проведення перевірки зафіксовані обставини щодо непідтвердження операцій з придбання ПП Канон посередницьких послуг у ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 .
Оцінюючи наведені аргументи контролюючого органу, судом враховується таке.
Відповідачем не заперечується, що усі операції щодо надання посередницьких послуг ПП Канон відображені та задекларовані ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 .
Покупця ТОВ Бурова компанія Укрбурсервіс (Клієнт), яке територіально знаходиться у м. Полтава, знайшли саме ці контрагенти позивача, які і організували фактичну співпрацю з цим товариством. ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 зареєстровані виконавчим комітетом Полтавської міської ради та на момент перевірки вони перебувають на обліку як платники податків в ГУ ДПС у Полтавській області. Їх податкові адреси / місця проживання співпадають та ними є АДРЕСА_1 .
Саме ці підприємці підтримували зв`язок з керівництвом Клієнта, отримували замовлення на поставку калію від Клієнта, здійснювали заявки на поставку цього товару у ПП Канон, контролювали надходження коштів від ТОВ Бурова компанія Укрбурсервіс за поставлений товар.
Виконання договору з ТОВ Бурова компанія Укрбурсервіс зі сторони ПП Канон полягало лише у їх документальному оформленні, уся інша організація процесу доставки товару до клієнта забезпечувалась цими Агентами.
ПП Канон фактично знаходиться у м. Житомирі, а тому територіально не могло забезпечити організаційне супроводження співпраці з Клієнтом, який знаходиться у м. Полтава.
Той факт, що у штаті ПП Канон наявні посади менеджерів, не свідчить про те, що ПП Канон мало змогу забезпечити самостійний пошук та супроводження цього клієнта, оскільки наявні працівники займаються виключно придбанням та реалізацією зернових культур, а також мінеральних добрив. Продаж калію є окремим напрямком діяльності підприємства та здійснюється виключно за угодою з ТОВ Бурова компанія Укрбурсервіс, супроводження якої і забезпечувалось ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 як Агентами позивача. При цьому, цей калій придбавався та реалізовувався виключно ТОВ Бурова компанія Укрбурсервіс.
Суд дійшов висновку, що твердження відповідача про відсутність економічної доцільності цих операцій та їх ділової мети є просто припущеннями контролюючого органу, які спростовуються математичним аналізом арифметичних наслідків цих господарських операцій. Так, валовий дохід від господарських операцій з ТОВ Укрбурсервіс склав 3568346,80 грн., з якого витрати на агентську винагороду становили 2193144,66 грн., а чистий дохід ПП Канон 1375202,15 грн. Відтак, сумнівними є твердження відповідача, що дохід більше 1 млн. грн. не має економічної доцільності. Тим більше, що уся організація процесу поставок відбувалась не силами ПП Канон, а залучених Агентів. Доказів протилежного відповідачем надано не було.
Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Згідно з п.п. 5, 6, 7 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.
За змістом пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат за інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, па підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Статтею 1 Закону України від 16.07.1999 № 996 XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначено, що первинний документ це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції та підписання уповноваженою особою.
Законодавчо встановлений мінімум обов`язкових реквізитів первинних та зведених облікових документів визначено у абзацах 1 7 частини другої статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, відповідно до яких первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати суб`єкта господарювання, який приймав участь у здійсненні господарської операції.
Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена пунктом 1.2 глави 1 та пунктом 2.1 глави 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 05.06.1995 року за № 168/704 (у редакції, чинній на момент виникнення правовідносин).
Згідно із пунктом 2.4 Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, первинні документи (на паперових і машино зчитуваних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити, як найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Отже, для підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Слід зазначити, що складені позивачем з Агентами акти здачі-приймання робіт (надання) послуг містять конкретизований перелік наданих послуг, який у повному обсязі дає змогу встановити та підтвердити безумовний зв`язок придбаних послуг із фінансово-господарською діяльністю ПП Канон. Про жодні недоліки (дефектності) первинних документів відповідачем не зазначено.
Такий реквізит як зміст господарської операції повинен пояснювати саму її суть, тобто відповідати на запитання: яку дію було здійснено чи яка подія відбулася; а обсяг господарської операції комплексне поняття, визначається у вигляді показників, які відображають суть операції (найменування товару, послуги), одиницю виміру, ціпу за одиницю, загальну вартість, тобто дають уявлення про кількість і вартість товарів, робіт або послуг.
У актах здачі-приймання робіт (надання) послуг, складених за наслідками реальних фінансово-господарських операцій з фізичними особами підприємцями, є всі передбачені обов`язкові реквізити, а тому первинна документація має юридичну силу та відповідну доказовість понесених витрат для їх врахування у податковому обліку платника податку.
Аналогічну правову позицію підтримує Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду в постановах:
В контексті наведених доводів Суд вважає необхідним зазначити, що виходячи зі специфіки послуги як предмета господарської операції, звіт/акт з переліком фактично наданих послуг за напрямами, вказаними в договорах, може бути достатнім доказом, що підтверджує факт виконання господарської операції. Відсутність максимальної деталізації виду наданих послуг не перешкоджає прийняттю цих документів до обліку та не є свідченням відсутності виконаних господарських операцій. Вказаний висновок узгоджується із позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 28 листопада 2018 року у справі № 809/2161/14.
Тому суди попередніх інстанцій в оцінці спірних операцій правильно виходили з того, що по суті ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлено, а умовою документального підтвердження операції є можливість на підставі наявних документів зробити висновок, що витрати фактично понесені;
від 28.07.2021 року у справі № 2а / 0270/1262/12, де зазначено: Верховний Суд в постанові від 04.04.2018 по справі № 810/4751/13 а (адміністративне провадження № К/9901/2749/18) зазначив, що з метою податкового обліку господарські операції можуть оформлюватися будь-якими первинними документами, зміст яких відповідає вимогам податкового законодавства, та складення яких відповідає законодавчо установленим вимогам щодо оформлення такої операції або звичаєвій практиці. При цьому ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлена. Умовою документального підтвердження операції є можливість на підставі наявних документів зробити висновок про те, що витрати фактично понесені. Власне відсутність максимальної деталізації виду виконаних послуг та окремих позицій у первинних облікових документах, які не впливають на зміст господарської операції, не перешкоджає прийняттю цих документів до обліку та не є свідченням відсутності виконаних господарських операцій. Окрім того, за своїм економічно-юридичним змістом послуга являє собою діяльність, результати якої не мають матеріального виразу, а реалізується та споживається у процесі її здійснення. Виходячи із специфіки послуг, як предмета господарської операції, акт наданих послуг з переліком фактично поставлених послуг за напрямками, вказаними в договорі, є достатнім доказом, що підтверджує факт виконання такої господарської операції.
Згідно з п.п. 5, 6, 7 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.
Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Згідно із п. 17 П(с)БО № 16 витрати, пов`язані з операційною діяльністю, які не включаються до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг), поділяються на адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати.
Таким чином, позивачем з дотриманням стандартів бухгалтерського обліку сформовано витрати на збут.
З метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість судам належить з`ясовувати рух активів у процесі здійснення господарської операції.
Тобто дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення тощо.
Верховним Судом у постанові від 22 жовтня 2020 року у справі № 160/3055/19 висловлено правову позицію, що визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
Усі господарські операції позивача з придбання агентських послуг є такими, що спричинили реальні зміни майнового стану платника податків, що не спростовано відповідачем, ці операції підтверджені первинними документами, а факт їх нереальності не доведений відповідачем достатніми та належними доказами, зважаючи на що вони є підставою для формування платником податкового обліку.
Крім того, жодного правочину, укладеного між позивачем та цими контрагентами, не визнано недійсним у судовому порядку, відповідачем не доведено наявності в діях сторін мети, завідомо суперечної інтересам держави і суспільства, а також існування неправомірного умислу у позивача. Вказані в акті перевірки висновки стосовно формування штучних показників податкового обліку з метою надання незаконної податкової вигоди є лише припущеннями посадових осіб відповідача за відсутності належних та допустимих доказів, які надаються в передбаченому законодавством порядку.
Отже, суд дійшов висновку, що усі твердження контролюючого органу щодо нереальності придбання агентських послуг є лише його припущеннями, які не підтверджені належними доказами.
Для встановлення реальності господарських операцій з придбання агентських послуг у ході судового розгляду справи були допитані в якості свідків ОСОБА_2 та ОСОБА_1 . Своїми поясненнями вони беззаперечно визнали та підтвердили факт надання ПП Канон агентських послуг на підставі укладених договорів.
Зокрема, ОСОБА_2 пояснив, що укладення договору на поставку позивачем калію ТОВ Бурова компанія Укрбурсервіс було обумовлено його особистими контактами з посадовими особами ТОВ Бурова компанія Укрбурсервіс. Це товариство як підприємство, що займається бурінням, використовує для забезпечення технологічних процесів своєї господарської діяльності калій. У свою чергу, ПП Канон, засновником якого є ОСОБА_3 , однокласник ОСОБА_2 , є постачальником калію. Саме тому виникла ініціатива щодо поєднання цих факторів. Проте без його особистої участі ці господарські операції не мали б місця. Саме ним формувались параметри кожної поставки шляхом прийняття заявок у ТОВ Бурова компанія Укрбурсервіс на постачання калію, організації відвантаження та документального супроводження цих господарських операцій, здійснення контролю за розрахунками між покупцем та продавцем. Свідок ОСОБА_2 підтвердив, що посадові особи ПП Канон не мали жодних контактів з працівниками ТОВ Бурова компанія Укрбурсервіс, а також не вчиняли жодних дій щодо виконання поставок. Такий стан речей виключав можливість здійснення господарських операцій щодо поставки калію без надання ним агентських послуг. Крім того, ОСОБА_2 вказав, що для ТОВ Бурова компанія Укрбурсервіс він надавав транспортні послуги з перевезення калію.
Обставини здійснення у 2016 році поставки калію ТОВ Бурова компанія Укрбурсервіс від ПП Канон без оплати агентських послуг ФОП ОСОБА_2 відомі свідку. З цього приводу свідок пояснив, що це було обумовлено тим, що така поставка фактично на безоплатній основі також була організована ним з метою з`ясування її прибутковості та доцільності. Після підтвердження того, що така діяльність на постійній основі носить прибутковий характер, між ним та ОСОБА_3 була досягнута домовленість про укладення договору надання агентських послуг, за яким він фактично організував весь процес поставки калію без участі ПП Канон.
Свідок визнав, що ТОВ Бурова компанія Укрбурсервіс мало змогу придбавати калій і у інших постачальників на ринку України, проте саме його участь як агента сприяла тому, що придбання товару здійснювалось цим товариством у ПП Канон на вигідних умовах.
Свідок ОСОБА_1 також визнала та підтвердила факт надання агентських послуг, однак, відповідаючи на запитання представника відповідача про конкретний зміст наданих агентських послуг, зазначила, що фактичне виконання послуг здійснювалось її чоловіком.
З цього приводу суд зазначає, що ОСОБА_2 та ОСОБА_1 є чоловіком та дружиною, які проваджують свою господарську діяльність за однією податковою адресою, а тому їх підприємницькі відносини цілком можуть бути обумовлені їх особистими відносинами та усними домовленостями. Чинне законодавство не забороняє залучення інших осіб до відповідних робіт для виконання від імені певної особи її зобов`язань на підставі усної та безоплатної домовленості між такими особами, якщо така не порушує положень чинного законодавства. За таких обставин її пояснення про часткове залучення до надання агентських послуг не може свідчити про те, що такі послуги надані не були, за умови визнання нею факту того, що всі послуги від її імені виконувались її чоловіком, а за його відсутності - нею. Тим більше, позивач не може нести негативних наслідків, обумовлених особливостями організації процесу надання послуг та особистими домовленостями між ОСОБА_2 та ОСОБА_1 , отримавши фактичні наслідки таких послуг у вигляді замовлень на поставку калію.
Враховуючи викладене, суд дійшов висновку, що донарахування позивачу грошових зобов`язань за цими господарськими операціями є незаконним.
Висновок про заниження податку на прибуток пов`язаний також з тим, що проведеною перевіркою встановлено, що ПП Канон здійснювало експорт продукції за межі митної території України, тобто операції, що оподатковуються за нульовою ставкою. Відповідач вважає, що експорт відбувався за ціною нижчою, ніж собівартість.
Також на підставі наданих платником для перевірки бухгалтерських регістрів та первинних документів до них встановлено продаж ПП Канон нерезиденту GRAINCORP (контракт від 29.04.2020 № 256403) кукурудзи 3 класу українського походження врожаю 2020 року у кількості 478,350 т на суму 2467900,64 грн. (ціна продажу нерезиденту 5159,19 грн. за 1 т), яку відповідно до регістрів бухгалтерського враховано до доходу від основної діяльності в грудні 2020 року. Водночас, бухгалтерським проведенням Дт 902 Собівартість реалізованих товарів Кт 281 Товари на складі до собівартості реалізованих покупних запасів по даній операції списано витрати в сумі 2623258,20 грн. (собівартість 1 т товару 5483,97 грн.). Таким чином, по досліджуваній операції нерезиденту продано товар за ціною нижче собівартості та до витрат враховано суму на 155357,56 грн. більше, ніж до доходу від реалізації даного товару.
У цій частині спірні правовідносини врегульовані приписами пп. 140.5.15 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України, відповідно до якого фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується: на суму витрат, понесених платником податків при здійсненні операцій з нерезидентами, якщо такі операції не мають ділової мети.
Обов`язок доведення обставин, передбачених цим підпунктом, покладається на контролюючий орган.
У свою чергу, відповідно до пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
Економічний ефект, зокрема, але не виключно, передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту.
Для цілей оподаткування вважається, що операція, здійснена з нерезидентами, не має розумної економічної причини (ділової мети), якщо:
головною ціллю або однією з головних цілей операції є несплата (неповна сплата) суми податків та/або зменшення обсягу оподатковуваного прибутку платника податків;
у зіставних умовах особа не була б готова придбати (продати) такі товари, роботи (послуги), нематеріальні активи, інші предмети господарських операцій, відмінні від товарів, у непов`язаних осіб.
Відповідно до умов договору від 25.09.2020 № 256403 ПП Канон зобов`язалось поставити на користь GrainCorpOperationsLimited товар, а саме: зерно кукурудзи 3 го класу, не ГМО, українського походження, врожаю 2020 року у кількості 1000 т за ціною 185,00 доларів США за метричну тонну на умовах DAT Південний морський порт та/або Одеський морський торговий порт та/або Чорноморський морський порт (Incoterms 2010), за вибором Покупця. Термін поставки, узгоджений у п. 4.3 зазначеного договору, становив з 05.11.2020 по 25.11.2020. Додатковою угодою № 1 від 25.11.2020 року зменшено кількість товару, що підлягає поставці, до 500 т, а також продовжено строки поставки до 10.12.2020, додатковою угодою № 2 від 10.12.2020 року зменшено ціну товару до 184,00 доларів США та продовжено термін поставки до 31.12.2020 року.
На дату укладення договору офіційний курс НБУ для долара США становив 28,2487 грн., ціна в гривневому еквіваленті дорівнювала 5226,01 грн. без ПДВ. Закупівельна ціна на кукурудзу коливалась у межах 4800 грн. без ПДВ за 1 т (+/ 100 грн.), що підтверджено копіями видаткових накладних від сільськогосподарських виробників за цей період.
Позивачем були надані пояснення, що протягом другої половини жовтня грудня 2020 відбулося зростання закупівельної ціни на кукурудзу врожаю 2020 року та падіння курсу долара США. Так, на момент відвантаження кукурудзи офіційний курс НБУ для долара США становив 28,0391 грн., а закупівельна ціна коливалась у межах 5416,67 грн. без ПДВ +/-100 грн. Враховуючи значний проміжок часу з моменту укладання договору до моменту відвантаження товару, ПП Канон не могло бути обізнаним про ситуацію, яка складеться на зерновому ринку України. За ініціативою ПП Канон для мінімізації фінансових втрат була зменшена кількість товару, яка підлягала поставці за договором, та неодноразово переносились строки поставки. У свою чергу, ПП Канон було вимушене погодитись на зменшення ціни товару, що підтверджено позивачем листуванням електронною поштою з GrainCorpOperationsLimited.
Суд вважає слушними аргументи позивача, що невиконання договору зашкодило б діловій репутації підприємства та призвело б до відмови від подальшої співпраці не тільки з GrainCorpOperationsLimited, а й з іншими зерновими трейдерами, які працюють на українському ринку.
Отже, оскільки метою контракту з GrainCorpOperationsLimited було отримання прибутку від реалізації кукурудзи, а не зменшення обсягу оподатковуваного прибутку, і негативний фінансовий результат став наслідком обставин, об`єктивно незалежних від ПП Канон, суд дійшов висновку, що ця господарська операція мала розумну економічну мету, що свідчить про відсутність правових підстав для збільшення фінансового результату до оподаткування за її наслідками.
Стосовно аргументів відповідача про явне домінування податкової мети (заниження податкового навантаження, одержання податкових переваг) над комерційною метою внаслідок отримання збитку у сумі 155357,56 грн. при формуванні податкового кредиту у сумі 524651,00 грн., слід зазначити, що відповідачем не наведено жодного розрахунку «неправомірної податкової вигоди», зважаючи на що взагалі неможливо ідентифікувати складові елементи для кваліфікації суми у розмірі 524651,00 грн. як такої вигоди.
Стосовно виконання відповідачем обов`язку, передбаченого пп. 140.5.15 п. 140.5 ст. 140 ПК України, про необхідність доведення саме контролюючим органом обставин відсутності ділової мети, то ні під час проведення перевірки, ні у ході судового розгляду справи відповідачем такий обов`язок виконаний не був. Зважаючи на надані платником податку логічні пояснення щодо динаміки цін на кукурудзу на зерновому ринку та зміну курсу валюти, в якій укладався контракт з GrainCorp Operations Limited, а також відсутності ствердної відповіді відповідача на питання здійснення нею аналізу закупівельних цін на цей товар, суд погоджується з твердженнями позивача про недоведеність відповідачем факту вчинення цього порушення податкового законодавства.
Відповідач вважає, що підприємством порушено абзац г п. 198.5 ст. 198 ПК України, внаслідок чого не нараховані податкові зобов`язання на вартість товарів, по яких закінчився термін придатності, на суму ПДВ 1030119 грн., а також не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкову накладну у зв`язку з використанням запасів в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Обставини придбання та реалізації ортофосфорної кислоти є такими, що на початок періоду перевірки на балансі ПП Канон перебувала у залишках ортофосфорна кислота (харчова) 85 % min у кількості 46,766 т.
ТОВ Дружні Сходи 25.02.2019 відповідно до платіжного доручення № 153 здійснено оплату за товар у сумі 621300,00 грн., ПП Канон виписано та зареєстровано податкову накладну № 4.
30.12.2019 підписано додаток 2 до договору поставки № 25/02 2019, яким продовжено строк дії договору до 31.12.2021 року.
Таким чином, висновок перевіряючих не відображає того факту, що ортофосфорна кислота перебувала у реалізації підприємства і до описаної операції з її імпорту у кількості 25,9 т.
При цьому, її реалізація з нарахуванням грошових зобов`язань частково відбулась у лютому 2019 року без відвантаження товару. У свою чергу, відвантаження ортофосфорної кислоти (харчової) 85 % здійснено 18.11.2021, що підтверджено видатковою накладною № 456 та товарно-транспортною накладною від 18.11.2021 № Р456.
Крім того, залишок ортофосфорної кислоти (харчової) 85 % у кількості 1,681 т використано при оранці в якості мінеральних добрив, що підтверджено Накладною-вимогою на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів від 08.12.2021 № 275.
Отже, висновок відповідача про необхідність донарахування податкових зобов`язань з вартості ортофосфорної кислоти (харчової) 85 % у зв`язку з закінченням терміну її придатності не узгоджується з даними щодо її залишків. На момент завершення перевірки залишок нереалізованої ортофосфорної кислоти складав 1,68 т, а тому відповідно тільки ця кількість товару могла бути визнана такою, що не відповідає критеріям визнання активів. Вимога нарахування податкових зобов`язань відповідно до п. 198.5 ст. 198 ПК України з вартості товару у кількості 38,681 т є неприйнятною та незаконною.
Відповідач, визнавши ортофосфорну кислоту товаром, який не відповідає критеріям активу, безпідставно ототожнює поняття терміну придатності та терміну зберігання. Дійсно, у наданих до перевірки сертифікатах вказаний термін придатності, проте чинним законодавством не передбаченого того, що закінчення цього терміну є підставою для списання товару. Стандарти бухгалтерського обліку такої вимоги не містять, що не було спростовано відповідачем з посиланням на відповідне нормативно-правове положення. І закінчення терміну придатності за тієї умови, що товар не втратив своїх фізичних характеристик, не виключає можливості його реалізації, як це фактично і було зроблено позивачем.
Проведеною перевіркою також зроблено висновок, що на підставі наданих для перевірки бухгалтерських регістрів з доданими до них первинними документами (прибуткові накладні), розрахунки самостійно нарахованих податкових зобов`язань з податку на додану вартість щодо реалізації товарів нижче собівартості, даних з інформаційних баз ДПС України (ЄРПН) встановлено постачання товарів нижче ціни придбання, в результаті чого ПП Канон в порушення п. 188.1 ст. 188, п. 201.4, п. 201.10 ст. 201 ПК України занижено базу оподаткування ПДВ та, як наслідок, занижено податкові зобов`язання (завищено від`ємне значення) з податку на додану вартість за період з 01.01.2018 по 30.09.2021 на загальну суму 101110,00 грн.
Розрахунок заниження бази оподаткування по податку на додану вартість внаслідок постачання товарів нижче ціни придбання наведено в додатку до акта перевірки № 10.1.
Стосовно порушення п. 188.1 ст. 188, п. 201.4, п. 201.10 ст. 201 ПКУ в частині заниження бази оподаткування ПДВ та, як наслідок, заниження податкових зобов`язань (завищення від`ємного значення) з податку на додану вартість за період з 01.01.2018 по 30.09.2021 на загальну суму 101110,00 грн., то такий висновок зроблений відповідачем внаслідок постачання мінеральних добрив:
вапняково-аміачної селітри 199 т (заниження податкових зобов`язань з врахуванням коригувань здійснених ПП Канон самостійно на 559,33 грн.)
Відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів / послуг визначається виходячи з їх договірної вартості (у разі здійснення контрольованих операцій не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів / послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів / послуг база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів / послуг не може бути нижче їх собівартості, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів виходячи із звичайної ціни).
Пунктом 201.4. статті 201 Кодексу передбачено, що податкова накладна складається у день виникнення податкових зобов`язань продавця.
Пунктом 201.10 Податкового кодексу зі змінами та доповненнями передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів / послуг платник податку продавець товарів / послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податковий кодекс України не містить визначення поняття ціна придбання.
Згідно ст. 189 Господарського кодексу України ціна є вираженим у грошовій формі еквівалентом одиниці товару (продукції, робіт, послуг, матеріально-технічних ресурсів, майнових та немайнових прав), що підлягає продажу (реалізації), який має застосовуватися як тариф, розмір плати, ставки або збору, крім ставок і зборів, що використовуються в системі оподаткування. Ціна є істотною умовою господарського договору.
Зважаючи на ритмічний характер придбання та реалізації мінеральних добрив за різними цінами, фізично неможливо ідентифікувати те, товар якої з партій відвантажено конкретному покупцю.
Для цілей бухгалтерського обліку ПП Канон використовує метод середньозваженої собівартості, передбачений п. 16 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 Запаси, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 246 від 20.10.1999, який передбачає, що оцінка за середньозваженою собівартістю проводиться щодо кожної одиниці запасів діленням сумарної вартості залишку таких запасів на початок звітного місяця і вартості одержаних у звітному місяці запасів на сумарну кількість запасів на початок звітного місяця і одержаних у звітному місяці запасів. Оцінка кожної операції з вибуття запасів може здійснюватися за середньозваженою собівартістю діленням сумарної вартості таких запасів на дату операції на сумарну кількість запасів на дату операції.
При цьому оприбуткування запасів здійснюється ПП Канон за первісною вартістю.
Тому, враховуючи, що за арифметичною суттю первісна вартість перевищує ціну придбання запасів, оскільки крім сум, що сплачуються згідно з договором постачальнику (продавцю) за вирахуванням непрямих податків, вона включає і інші витрати, безпосередньо пов`язані з придбанням запасів, а законодавчо встановлений механізм визначення ціни придбання для цілей п. 188.1 ст. 188 у випадку здійснення систематичної закупівлі ідентичних товарно-матеріальних цінностей за різними цінами та неможливості чіткої ідентифікації партії товару, з якої було здійснення відвантаження конкретному покупцю, ПП Канон для цілей контролю бази оподаткування при реалізації товарів орієнтувалось саме на первісну вартість, що відповідає встановленим правилам ведення бухгалтерського та податкового обліку.
Позивачем надано до матеріалів справи картки рахунку №281 по кожному виду добрив, стосовно яких відповідачем зроблено висновок про їх реалізацію нижче ціни придбання. Зі змісту цих карток вбачається їх собівартість, яка є нижчою від ціни реалізації. У ході судового розгляду справи представник відповідача визнала допущену помилку стосовно визначення формування ціни придбання таких товарів для ПП Канон, не навівши жодних аргументів стосовно того, як нею здійснювалося під час перевірки визначення такої ціни та принаймні ідентифікація товарів, які придбавались різними партіями за різними цінами.
Одночасно сторонами не заперечується, що у випадках здійснення операцій з реалізації мінеральних добрив за ціною нижче ціни придбання, ПП Канон самостійно здійснювало донарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість та реєструвало в ЄРПН податкові накладні.
Відповідачем зроблено також висновки про безпідставне списання товарно-матеріальних цінностей, яке не пов`язане з господарською діяльністю ПП Канон, на загальну суму 542702,54 грн., а саме: будівельних матеріалів на суму 197949,79 грн.; автозапчастин на суму 165529,71 грн. та автошин на суму 179223,01 грн.
Ці висновки пов`язані з тим, що відповідно до наданих для перевірки регістрів бухгалтерського обліку (журналу Головна книга, журналів ордерів, карток та аналізів по рахунках 205 Матеріали, 207 Запчастини та 93 Витрати на збут за період з 01.01.2018 по 30.09.2021) встановлено безпідставне списання бухгалтерським проведенням Дт 93 Витрати на збут Кт 205 Матеріали, 207 Запчастини товарно-матеріальних цінностей на суму 542702,54 грн.
Аналізом первинних документів, якими оформлені господарські операції списання будівельних матеріалів та автозапчастин, перевіркою встановлено відсутність підтвердження фактичного використання списаних будівельних матеріалів та автозапчастин в господарській діяльності ПП Канон. По результатам аналізу відповідачем встановлено неможливість виконання ремонтних робіт в періодах документального оформлення актів списання будівельних матеріалів та автозапчастин з урахуванням відсутності у ПП Канон або залучених ним третіх осіб необхідних ресурсів (виробничих потужностей, технологічного обладнання, кваліфікованого персоналу), а саме: відсутність персоналу для виконання будівельних та авторемонтних робіт (згідно штатного розкладу); відсутності у власності або оренді обладнання та устаткування, необхідного для виконання будівельно-монтажних та авторемонтних робіт (враховуючи специфіку списаних запасів); відсутності придбання будівельно-монтажних та авторемонтних робіт від сторонніх організацій; відсутності операцій щодо утилізації замінених запчастин та автошин. Відповідач в акті перевірки також вказав про ненадання первинних документів (дефектних відомостей, актів виконаних робіт, актів надання послуг ремонту сторонніми суб`єктами господарювання, актів приймання-здачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об`єктів, накладних на приймання-передачу будівельних матеріалів суб`єктам господарювання-виконавцям таких будівельних робіт тощо), які свідчать про господарське використання будівельних матеріалів в разі будівництва або ремонту основних засобів чи інших об`єктів підприємства або інших документів, що дали б змогу ідентифікувати, на які саме об`єкти було списано будівельні матеріали, які саме будівельні роботи виконані та в якому обсязі. Також, на думку перевіряючих, не було надано документів щодо результатів діагностики несправності транспортних засобів, надання/отримання послуг ремонту дорожніх транспортних засобів (дефектних відомостей, актів виконаних робіт, актів надання послуг ремонту сторонніми суб`єктами господарювання, актів приймання-здачі відремонтованих транспортних засобів); відсутній персонал за номенклатурою професій і кваліфікації персоналу; відсутнє технологічне обладнання, яке б забезпечувало виконання ремонтних робіт; відсутні документи про подальшу утилізацію зношених та відпрацьованих агрегатів, деталей та вузлів.
Для забезпечення господарської діяльності ПП Канон на підставі договору від 11.11.2019 1111/2019 використовує орендоване у ТОВ Юнайтед Кемікалс нерухоме майно, розташоване за адресою м. Гадяч Полтавської області, вул. Вокзальна, 23-А, яке складається з: частини асфальтобетонного покриття загальною площею 1064,8 кв. м.; вбиральні площею 4,5 кв. м.; гаражу площею 47,3 кв. м.; контори площею 406,2 кв. м.; складу площею 477 кв. м.; складу площею 649,3 кв. м.; складу площею 652,4 кв. м.; складу-ангару площею 558,3 кв. м; огорожі.
Відповідно до п. 6.1.15 договору від 11.11.2019 № 1111/2019 передбачено обов`язок Орендаря здійснювати за письмовим дозволом Орендодавця поточний ремонт, відновлення, зміну, переобладнання Майна, обладнання, інвентарю.
Так, на підставі актів списання будівельних матеріалів, які долучені позивачем до матеріалів справи, вбачається списання таких матеріалів із зазначенням конкретної господарської одиниці, стосовно якої відбувалось таке списання, що підтверджує зв`язок витрат з господарською діяльністю підприємства. Крім того, вказуючи на необхідність нарахування податку на додану вартість по операціях зі списання будівельних матеріалів через відсутність підтверджень про їх зв`язок з господарською діяльністю позивача, відповідач не врахував, що такі матеріали частково придбавались позивачем у осіб, які не є платниками ПДВ, що виключає можливість оподаткування таких операцій цим податком. При цьому, представник відповідача у ході судового розгляду справи не змогла підтвердити свої твердження з посиланням на конкретні докази про те, що позивачем придбавались одні і ті самі будівельні матеріали одночасно у осіб, які не є платниками ПДВ, а також зареєстровані як такі платники. Суд зазначає, що цей висновок у рівній мірі стосується і господарських операцій з придбання автозапчастин.
Таким чином, розрахунок відповідача щодо недонарахованих сум податкових зобов`язань не підтверджується документально.
При цьому, усі придбані матеріали були використані для ремонту приміщень, які експлуатуються позивачем у своїй господарській діяльності. Доказів протилежного відповідачем надано не було.
Що стосується виконання робіт, то судом встановлено, що роботи, які потребували спеціальної кваліфікації, виконувались сторонніми особами. Так, роботи з монтажу електропроводки виконані КП Сервіс Гадяцької районної ради (код 41219870), що підтверджено актом виконаних робіт від 09.12.2019 № 143, роботи з підключення до центральних мереж водопостачання виконані Гадяцьким ВУ ЖКГ, що підтверджено актом від 09.12.2019. Роботи, які не могли бути виконані самостійно, також виконувались ФОП ОСОБА_4 .
Позивачем пояснено, що решта будівельних робіт виконувалась власними силами підприємства. Під час проведення перевірки підприємством надавались пояснення, що частина будівельних робіт виконувалась працівниками підприємства самостійно. Так, у штаті підприємства на 2020 рік на постійній основі перебували начальник дільниці ОСОБА_5 та два охоронці ОСОБА_6 та ОСОБА_7 , а також водії, прізвища яких не наведені, зважаючи на нетривалі періоди їх роботи. Відповідно до посадових обов`язків цих осіб на них покладено функції з підтримання у належному стані закріплених за ними об`єктів, що і передбачає виконання незначних ремонтних робіт, які не потребують спеціальної кваліфікації. Це стосується як об`єктів нерухомості, так і транспортних засобів. Виконання таких робіт власними силами не забороняється чинним законодавством та спрямовано на оптимізацію фінансових результатів діяльності підприємства.
Відповідачем не наведено, за наслідками яких будівельних робіт, витрати на списання ТМЦ на які не визнані контролюючим органом, у позивача мали б бути фахівці номенклатури професій і кваліфікації персоналу. ПП Канон зазначає, що жодних робіт, які б передбачали необхідність спеціальної кваліфікації, підприємством самостійно не виконувалось.
Суд погоджується з аргументами позивача, що виконання робіт, кваліфіковних відповідачем як такі, що потребують залучення сторонніх організацій, могло бути виконано власними силами та засобами позивача, в підтвердження чого ним надано відповідні первинні документи. Твердження відповідача, що такі роботи не виконувались або виконувались іншими особами без надання підтверджуючих документів, а також не виконувались і самим позивачем, є виключно припущеннями відповідача, які неможливо підтвердити достовірними та неспростовними доказами. У цій частині суд також не погоджується з доводами контролюючого органу, що такі операції є базою оподаткування податком на додану вартість.
Використання транспортних засобів здійснюється на підставі договорів оренди, копії яких долучені до матеріалів справи та умовами яких передбачено, що орендар транспортного засобу зобов`язаний протягом строку дії договору підтримувати транспортний засіб у належному стані, включаючи проведення поточного та капітального ремонту і надання необхідного приладдя. На забезпечення виконання умов зазначених договорів та з метою безперервного здійснення господарської діяльності ПП Канон здійснювалось списання запасних частин на ремонт транспортних засобів, що виключає висновок відповідача про відсутність зв`язку витрат на придбання запчастин з господарською діяльністю позивача.
Що стосується використання шин на суму 179223,01 грн. у негосподарській діяльності, то перевіряючими зроблено висновок про непідтвердження господарського використання шин вартістю:
* 4771,67 грн. (4 шини встановлені на автомобіль VolkswagenPolo, списані на підставі акта № 79 від 30.11.2020 р.);
* 4666,67 грн. (4 шини встановлені на автомобіль VolkswagenJetta 1,6., списані на підставі акта № 87 від 31.12.2020 р.);
Суд також не погоджується із даними висновками контролюючого органу, оскільки, як було вже зазначено, відповідно до умов укладених договорів ПП Канон зобов`язане протягом усього строку дії договорів підтримувати транспортні засоби у належному стані, включаючи проведення поточного та капітального ремонту (п. 6.1.2 договору) та нести витрати, що виникають у зв`язку з комерційною експлуатацією транспортних засобів, в тому числі витрати на оплату пального (п. 6.2.5).
Відтак, списання шин здійснене внаслідок їх встановлення на транспортні засоби, пов`язаного з необхідністю їх сезонної заміни.
Твердження відповідача про те, що витрати (у дебет рахунків 23, 91, 92 і т. д.) відображаються на дату зняття шини з колісного засобу, суд до уваги не приймає, зважаючи на таке.
Відповідно до п. 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку № 9 Запаси, затвердженим наказом Міністерства фінансів України № 246 від 20.10.1999 р., запаси активи, які:
* утримуються для подальшого продажу (розподілу, передачі) за умов звичайної господарської діяльності;
* перебувають у процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва;
* утримуються для споживання під час виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг, а також управління підприємством.
Відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 21.12.1999 за № 893/4186, на субрахунку 207 рахунку 20 Запасні частини ведеться облік придбаних чи виготовлених запасних частин, готових деталей, вузлів, агрегатів, які використовуються для проведення ремонтів, заміни зношених частин машин, обладнання, транспортних засобів, інструменту, а також автомобільних шин у запасі та обороті. На цьому ж субрахунку ведеться облік обмінного фонду повнокомплектних машин, устаткування, двигунів, вузлів, агрегатів, що створюються в ремонтних підрозділах підприємств, на ремонтних підприємствах.
Відповідно до пункту 15 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 Основні засоби, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 № 92, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 18.05.2000 за № 288/4509, витрати, що здійснюються для підтримання об`єкта в робочому стані (проведення технічного огляду, нагляду, обслуговування, ремонту тощо) та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат.
Пунктом 3.19 Положення про технічне обслуговування і ремонт дорожніх транспортних засобів автомобільного транспорту, затвердженого наказом Міністерства транспортну України № 102 від 30.03.1998 р., передбачено, що операції щодо заміни на транспортних засобах шин та акумуляторних батарей не належать до реконструкції, модернізації, технічного переозброєння та інших видів поліпшення.
Згідно з п. 1.3 Положення № 102 технічне обслуговування (ТО) комплекс операцій чи операція щодо підтримки роботоздатності або справності виробу під час використання за призначенням, зберігання та транспортування.
Таким чином, витрати на заміну шин є об`єктивно необхідними витратами для забезпечення можливості експлуатації транспортного засобу, а тому є безпідставним висновок про відсутність факту використання цих шин у господарській діяльності позивача.
Аргументи відповідача про необхідність складання дефектних відомостей, карток обліку пробігу, про утилізацію шин могли б бути визнані доречними лише стосовно госпрозрахункових підприємств у межах здійснення контролю використання бюджетних коштів, а не стосовно комерційного підприємства, яке керується стандартами бухгалтерського обліку щодо формування витрат.
Відповідно до п. 198.5 ст. 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами / послугами, необоротними активами (для товарів / послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари / послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема, в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу) (пп. г цього пункту).
Оскільки позивачем доведено факт використання будівельних матеріалів, запчастин та шин у власній господарській діяльності, висновок відповідача про обов`язок ПП Канон нарахувати податкові зобов`язання з підстав, передбачених пп. г п. 198.5 ст. 198 ПК України, не відповідає фактичним обставинам справи та є незаконним.
Перевіркою правомірності визначення податкового кредиту за період 01.01.2018 по 30.09.2021 встановлено його завищення на загальну суму 438629,00 грн. Цей висновок пов`язаний з тим, що внаслідок врахування в бухгалтерському та податковому обліку штучно оформлених ПП Канон з ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 документів за період з 01.01.2018 по 30.09.2021 включено до податкового кредиту та зменшено позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту звітних (податкових) періодів, яке сплачується до державного бюджету, на суму 438629 грн.
Досліджуючи реальність господарських операцій з цими контрагентами, суд дійшов висновку, що податковий кредит за результатами здійснених господарських операцій з ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 був сформований позивачем на підставі належних первинних документів, оформлених згідно з вимогами чинного законодавства, обсяг яких є достатнім для висновку про те, що рух товарів, робіт і послуг дійсно мав місце. У свою чергу, останні визнали факт складання первинних документів та свою участь у господарських операціях з надання агентських послуг. Отже, твердження відповідача про безпідставне включення до податкового кредиту ПП «Канон» сум податку на додану вартість за цими операціями є безпідставними.
Частиною першою та другою статті 77 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.
У площині процесуального регулювання, презумпції добросовісності платника податків відповідає обов`язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного, як це передбачено у частині другій статті 77 КАС України. Непідтвердження належними доказами доводів податкового органу щодо нереальності господарських операцій платника дає таким доводам характеру припущень та не може слугувати підставою для визначення податкових донарахувань.
Положеннями статті 90 КАС України визначено, що суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів)
В силу приписів ст.139 Кодексу адміністративного судочинства України сплачений позивачем судовий збір підлягає відшкодуванню за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області.
Керуючись статтями 9, 77, 90, 139, 242-246 Кодексу адміністративного судочинства України,
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області на користь Приватного підприємства "Канон" судові витрати зі сплати судового збору у сумі 20 115,47 грн.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Рішення суду може бути оскаржене шляхом подання апеляційної скарги безпосередньо до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя Г.В. Чернова