Справа № 300/664/22
Суддя: Судова-Хомюк Наталія Михайлівна
Дата ухвалення: 2022-12-21 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 грудня 2022 рокуЛьвівСправа № 300/664/22 пров. № А/857/12026/22

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

головуючого судді Судової-Хомюк Н.М.,

суддів Онишкевича Т.В., Носа С.П.

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 30 червня 2022 року у справі №300/664/22 за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

суддя в 1-й інстанції - Микитюк Р.В.,

час ухвалення рішення - не зазначено,

місце ухвалення рішення- м. Івано-Франківськ,

дата складання повного тексту рішення - не зазначено,-

В С Т А Н О В И В:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, ФОП ОСОБА_1 , апелянт), 31.01.2022 звернувся в суд з позовною до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (далі - ГУ ДПС в Івано-Франківській області, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 26.07.2021 №004991/0706 та №004992/0706.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що 26.07.2021 ГУ ДПС в Івано-Франківській області винесено податкове повідомлення-рішення №004991/0706, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 10047,44 грн. та податкове повідомлення-рішення №004992/0706, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 30000,00 грн. за порушення пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України. Позивач вважає, що зазначені податкові повідомлення-рішення від 26.07.2021 №004991/0706 та №004992/0706 винесені із порушенням норм матеріального права, є нечинними та підлягають скасуванню.

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 30.06.2022 в задоволенні позову відмовлено повністю.

Не погоджуючись із вказаним рішенням позивач оскаржив його в апеляційному порядку, просив скасувати рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 30.06.2022 та прийняти нове судове рішення, яким задовольнити позов про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Апелянт вважає податкові повідомлення-рішення №004991/0706, №004992/0706 від 26.07.2021 такими, що винесені з порушенням норм матеріального права, є нечинними та підлягають скасуванню. З позиції апелянта, посадові особи контролюючого органу дійшли помилкового висновку про наявність порушень податкового законодавства.

Так, позивач у справі стверджує, що за змістом наказу про проведення перевірки для суб`єкта господарювання залишився невідомим період, який охоплюється перевіркою, оскільки ні у направленні, ні у акті фактичної перевірки даний період не відображено. У зв`язку з не зазначенням періоду, що охоплюється контрольним заходом, платник податків перебуває у стані правової невизначеності стосовно надання копій первинних документів у розрізі періоду здійснення перевірки.

Отже, не зазначення податковим органом періоду, який охоплюється перевіркою та відсутність конкретно визначених підстав для проведення перевірки, свідчать про протиправність контрольного заходу, без дотримання чіткої процедури, визначеної ст.ст. 80, 81 Податкового кодексу України.

Відповідач правом подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався.

Апеляційний розгляд справи здійснюється у порядку письмового провадження на підставі п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України).

Переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції зазначає таке.

Судом встановлено та підтверджується матеріалами справи, що ГУ ДПС в Івано-Франківській області на підставі наказу від 30.06.2021 №1205-П та направлень від 30.06.2021 №1596, №1597 проведено фактичну перевірку автозаправної станції за адресою: АДРЕСА_1 , що належить ФОП ОСОБА_1 (а.с.49, 57-58).

За результатами зазначеної перевірки складено акт (довідку) №090375 від 06.07.2021 року (а.с.4-7), яким встановлено порушення позивачем:

1. незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу своєчасного подання щоденного 3a 30.12.2020, 31.12.2020, 01.01.2021, 02.01.2021, 03.01.2021, 11.05.2021, 12.05.2021, 05.06.2021, 24.06.2021, 27.06.2021 електронного документу даних про фактичні залишки пального на початок та кінець він доби та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, який розташований за адресою: АДРЕСА_1 , загальна кількість несвоєчасно поданих електронних документів становить 10 випадків, чим порушено вимоги підпункту 230.1.3 пункту 230.1 статті 230 Кодексу;

2. необладнання витратоміра-лічильника (відсутня повірка витратоміра-лічильника) на місці відпуску пального з акцизного складу розташованого, чим порушено вимоги підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Кодексу;

3. проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових (далі - PPO) операцій на загальну суму 100 474,42 грн., чим порушено пункт 1 статті 3 Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон № 265).

Як зазначено в акті перевірки, оператором АЗС ОСОБА_2 проведено зняття залишків пального та складено відомість про залишки (Додаток 3 до акту перевірки). За результатами співставлення даних обліку та фактичних залишків (з врахуванням допустимої відносної похибки, що підлягає застосуванню при визначенні об`єму пального під час вимірювання та становить +/- 0,8 %) встановлено нестачу пального, а саме: Дизельного пального у розмірі 3803,61 л на суму 96992,06 грн. (згідно даних Х денного звіту РРО станом на 13 год. 38 хв. 30.06.2021 обліковується в кількості 7236,28 л по ціні 25,50 грн. (за 1 літр) на суму 184525,14 грн., а фактичні залишки склали 3402,00 л на суму 86751,00 грн.); бензину А-95 у розмірі 124,37 л на суму 3482,36 грн. (згідно даних Х-денного звіту PPO станом на 13 год. 38 хв. 30.06.2021 обліковується в кількості 2046,37 л по ціні 28,00 грн. (за 1 літр) на суму 57298,36 грн., а фактичні залишки склали 1921,00 л на суму 53788,00 грн.

ФОП ОСОБА_1 не надано документального підтвердження причин нестачі зазначеного вище пального в загальній кількості 3927,97 л на загальну суму 100474,42 грн., на підставі чого зроблено висновок, що суб`єктом господарювання проведено реалізацію пального без застосування РPO.

За результатами розгляду матеріалів перевірки Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області винесено ППР від 26.07.2021 №004991/0706, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції у сумі 10047,44 грн. (100474,42 х 10 %) за проведення розрахункових операцій на повну суму покупки без застосування РРО, невидача розрахункового документа встановленого зразка; №004992/0706, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції на загальну суму 30000,00 грн., в тому числі 20000,00 грн. (1 х 20000) за відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рiвнемiрiв-лічильників рівня пального у резервуарі 1 рівнеміра-лічильника та 10000,00 грн. (10 х 1000 грн.) за незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу своєчасного подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального (а.с.8-11).

Позивачем подано скаргу на зазначені податкові повідомлення-рішення до Державної податкової служби України (а.с.13-14).

Рішенням ДПС України за вих. № 28753/6/99-00-06-03-02-06 від 22.12.2021, яким залишено без змін податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 26.07.2021 №004991/0706, №004992/0706, а скаргу ФОП ОСОБА_1 без задоволення (а.с.15-21).

Не погоджуючись з винесеними податковими повідомленнями-рішеннями позивач звернувся в суд за захистом свого порушеного права.

Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції вказав, що контролюючий орган уповноважений на збирання та використання під час виконання своїх функцій та завдань податкової інформації щодо платників податків. Докази, наведені ФОП ОСОБА_1 у матеріалах справи, не спростовують зафіксовані в акті (довідці) фактичної перевірки №090375 від 06.07.2021 порушення вимог чинного законодавства України.

За таких обставин винесені податкові повідомлення-рішення є правомірними та скасуванню не підлягають.

Враховуючи зазначені висновки суду першої інстанції, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про задоволення позову та зазначає таке.

Завданням адміністративного судочинства відповідно до ч. 1 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Статтею 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади, їх посадові особи повинні діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з п. 1.1 ст. 1 Податкового кодексу України (далі ПК України), відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України, у редакції чинній станом на момент виникнення спірних правовідносин.

Згідно з п. 75.1 ст.75 ПК України, органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи..

Фактичною відповідно до п. 75.1.3 ст. 75 ПК України вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Згідно з п. 80.1 ст. 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Відповідно до п. 80.2 ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:

80.2. у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів;

80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

80.2.3. письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування;

80.2.4. неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками;

80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального;

80.2.6. у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3;

80.2.7. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.

Згідно з п. 80.5 ст. 80 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Пунктом 42.1 ст. 42 ПК України встановлено, що податкові повідомлення - рішення, податкові вимоги або інші документи з питань адміністрування податків, зборів, платежів, податкового контролю, у тому числі з питань проведення перевірок, звірок, адресовані контролюючим органом платнику податків, повинні бути складені у письмовій формі, відповідним чином підписані та у випадках, передбачених законодавством, завірені печаткою такого контролюючого органу і відображатися в електронному кабінеті.

Згідно з п. 42.2 ст. 42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Відповідно до п. 81.1 ст. 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

- службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Таким чином, податкове законодавство надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення фактичної перевірки за умови виконання вимог законодавства щодо ознайомлення платника податків в особі його керівника або уповноваженого представника, або особи, яка фактично проводить розрахункові операції, у встановлений законом спосіб з наказом про перевірку та направленнями на проведення перевірку до початку проведення перевірки.

Судом встановлено, що наказ на проведення фактичної перевірки від 30.06.2021 за №1205-П та направлення на проведення перевірки №1596, №1597 від 30.06.2021 вручено оператору відповідної АЗС ОСОБА_2 (а.с.57, 58).

Доказів того, що позивач не допустив працівників відповідача до проведення перевірки матеріали справи не містять.

Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що Касаційний адміністративний суд у складі судової палати з розгляду справ по податках, зборах та інших обов`язкових платежах, прийняв Постанову від 21.02.2020 у справі №826/17123/18, адміністративне провадження №К/9901/25669/19 у якій сформулював правову позицію, згідно з якою: «незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений права посилатися на порушення контролюючим органом вимог законодавства про проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони обумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.

При цьому, таким підставам позову, при їх наявності, суди повинні давати правову оцінку в першу чергу, а в разі, якщо вони не визнані судом такими, які мають своїм наслідком протиправність рішень, прийнятих за результатами такої перевірки, переходити до перевірки підстав позову про наявність порушень податкового та/або іншого законодавства.

Згідно з п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

При цьому конструкція даної норми передбачає як підставу для проведення фактичної перевірки як: 1) наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства, так і 2) здійснення податковим органом функцій контролю за дотриманням законодавства.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що Наказ ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 30.06.2021 містив всі необхідні обов`язкові відомості в тому числі і підстави для проведення перевірки, визначені ПК України (п.п. 80.2.2, 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України), відтак такий прийнято на підставі та у спосіб, передбачений законом та з метою реалізації наданих повноважень у сфері королю за дотриманням законодавства в частині здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

В даному випадку підставою для фактичної перевірки слугувала саме реалізація контролюючим органом функцій, визначених законодавством у сфері виробництва, зберігання та обігу пального.

Судом також встановлено, що позивачем фактично допущено посадових осіб відповідача до проведення фактичної перевірки, а також надано ряд документів, необхідних для її проведення.

Колегія суддів також погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що прийняттю наказу про проведення перевірки передували обставини отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів (в даному випадку інформація ДПС України), яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, а сам наказ містить чітку норму Податкового кодексу України, яка визначає юридичну можливість (привід і підставу) для ініціювання спірної фактичної перевірки.

Підпунктом 20.1.45 п 20.1 ст 20 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку даних та інформації електронного кабінету, необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку.

Дії контролюючого органу щодо внесення до електронної бази даних ДПС податкової інформації, незалежно від джерела її отримання, є службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов`язків в порядку, передбаченому ПК України та нормативно-правовими актами, прийнятими на виконання вимог цього Кодексу. Одним зі способів здійснення таких дій є інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів. Інформація, зібрана відповідно до норм Податкового кодексу, може зберігатися та опрацьовуватися в інформаційних базах контролюючих органів або безпосередньо посадовими (службовими) особами контролюючих органів.

Отже, контролюючий орган уповноважений на збирання та використання під час виконання своїх функцій та завдань податкової інформації щодо платників податків.

Щодо не зазначення ГУ ДПС в Івано-Франківській області періоду, який охоплюється перевіркою суд зазначає таке.

Відповідно до позиції Верховного Суду викладеній в постанові від 11.09.2018 у справі №826/11623/16 (адміністративне провадження №К/9901/50453/18) посилання позивача на окремі недоліки оформлення оскаржуваної вимоги, колегія суддів не бере до уваги та погоджується з судом апеляційної інстанції, що окремі дефекти форми рішення контролюючого органу не повинні сприйматися як безумовні підстави для висновку щодо протиправності спірного рішення і, як наслідок, про його скасування. Якщо спірне рішення прийнято контролюючим органом у межах своєї компетенції та з його змісту можна чітко встановити зміст цього рішення (зокрема, порушення законодавства, за які застосовуються відповідні санкції, та розмір останніх), таке рішення може бути визнане правомірним навіть у разі, коли не дотримано окремих елементів форми спірного рішення. При розгляді податкових спорів перевага надається змісту документа порівняно з його зовнішньою формою.

У постанові Верховного Суду від 19.05.2020 у справі №820/2300/18 (адміністративне провадження №К/9901/58866/18) зроблено висновок, що окремі дефекти форми рішення контролюючого органу не повинні сприйматися як безумовні підстави для висновку щодо протиправності спірного рішення і, як наслідок, про його скасування. Якщо спірне рішення прийняте контролюючим органом у межах своєї компетенції та з його змісту можна чітко встановити зміст цього рішення (зокрема, порушення законодавства, за які застосовуються відповідні санкції , та розмір останніх), таке рішення може бути визнане судом правомірним навіть у разі, коли недотримано окремих елементів. Технічні помилки не є недоліками форми оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Аналогічна позиція викладена у постановах Верховного Суду від 25.01.2019 у справі №812/1112/16 (адміністративне провадження №К/9901/40300/18), від 17.03.2020 у справі №808/4140/15 (адміністративне провадження № /9901/28734/18.

Отже процедурні порушення під час призначення та/або проведення перевірки контролюючим органом на переконання колегії суддів не можуть розцінюватися як безумовне свідчення протиправності податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результатами документальної невиїзної перевірки. Вчинені контролюючим органом процедурні порушення під час призначення та проведення зазначеної перевірки підлягають оцінці і з огляду на те, наскільки вони вплинули на можливість платника податків захистити свої права.

Відповідно до висновків Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 у справі №816/228/17 провадження №11-109апп21, неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.

При цьому для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого рішення.

Отже, якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізований його застосуванням, а тому, на переконання суду апеляційної інстанції, будь-які формальні невідповідності у наказі від 30.06.2021 №1205-П, зокрема, не зазначення періоду, який охоплюється перевіркою, не можуть бути підставою для скасування оскаржуваного рішення, оскільки такі невідповідності не впливають на об`єктивність виявлених порушень, правильність, обґрунтованість та законність висновків відповідача.

З огляду на викладене, доводи апелянта стосовно порушень в частині не зазначення періоду, який охоплюється перевіркою, не впливають на правомірність прийняття за наслідками перевірки оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Колегія суддів також зауважує, що одне лиш покликання позивача на порушення процедури проведення перевірки, протиправність наказу про проведення перевірки не є достатніми для визнання відповідних документів такими, що прийняті із порушенням податкового законодавства.

Що стосується виявлених порушень та винесених податкових повідомлень-рішень №№004991/0706, 004992/0706 від 26.07.2021, слід зазначити таке.

Згідно з підп. 14.1.6 п. 14.1 ст. 14 ПК України акцизний склад спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, зокрема де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, навантаження розвантаження, зберігання пального, за винятком приміщень для навантаження розвантаження, зберігання пального виключно для потреб власного споживання пального розпорядником акцизного складу.

Розпорядник акцизного складу суб`єкт господарювання, зокрема, який здiйснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, навантаження-розвантаження. зберігання пального, крiм суб`єктів господарювання, які використовують приміщення, розташовані на митній території України, для навантаження-розвантаження, зберігання пального виключно для потреб власного споживання пального (підп. 14.1.224 ст. 14 ПК України).

Процедуру створення та ведення Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників і рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарі (далі - Реєстр), а також порядок передачі облікових даних (обсягу обігу та залишку пального) з них електронними засобами зв`язку до контролюючих органів визначає Порядок ведення Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників обсягу виробленого та реалізованого пального і рівнемiрiв-лічильників рiвня пального у резервуарі, передачі облікових даних з них електронними засобами зв`язку (далі - Порядок), затверджений Постановою Кабінету Міністрів України від 22.11.2017 №891.

Згідно з п. 2 Порядку резервуар це законодавчо регульований засіб вимірювальної техніки у вигляді стаціонарної споруди або ємності, який призначений для здійснення операцій з обігу пального та його зберігання та для якого встановлена залежність його місткості від абсолютної висоти рівня пального в резервуарі, що оформлено у вигляді градуювальної таблиці.

При цьому обіг пального будь-які операції, що передбачають: фiзичне отримання розпорядником акцизного складу пального з переходом права власності чи без переходу права власності на пальне (операції з виробництва, придбання, комiсiї, доручення, вiдповiдального зберігання та iншi операції); фізичний відпуск (відвантаження) розпорядником акцизного складу пального переходом права власності чи без переходу права власності на пальне (операції з реалізації, комiсiї, доручення, вiдповiдального зберігання та iншi операції).

Рівнемір лічильник рівня пального у резервуарі (далі - рівнемір) - законодавчо регульований засіб вимірювальної техніки, призначений для вимірювання рівня пального, за яким обчислюється об`єм пального, що перебуває у резервуарі, за градуювальною таблицею резервуара.

Реалiзацiя пального для цiлей розділу VI Кодексу будь-які операції з передачi (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів купівлі-продажу, мiни, поставки, дарування, комiсiї, доручення (в тому числі передача на комiсiйну/довірчу реалізацію), поруки, інших господарських та цивільно-правових договорів або за рішенням суду, iншого компетентного державного органу чи органу місцевого самоврядування за плату (компенсацію) або без такої, які передбачають перехід права власності або права розпорядження, а також передачу (відпуск, відвантаження) пального на підставі договорів про виробництво із сировини замовника (абзац 2 підп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 ПК України).

Згідно з підп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України, акцизнi склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалiзацiя пального, повинні бути обладнані витратомірами-лчильниками на кожному місцi вiдпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складi, та рiвнемiрами-лічильниками рiвня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711-13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рiвня або відсотка пального у резервуарі (далі - рiвнемiр-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стацiонарному резервуар розташованому на акцизному складі.

Акцизнi склади, на яких здійснюється діяльність з переробки нафти, газового конденсату, природного газу та їх суміші, з очищення коксового газу, з метою вилучення цільових компонентів (сировини), що передбачає повний технологічний цикл їх переробки готову продукцію (пальне), повинні бути обладнані лише витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску готової підакцизної продукції (пального) наливом з такого акцизного складу.

Акцизнi склади, на яких здiйснюються виключно зберігання та реалізація пального, що отримується та реалізується виключно у споживчій тарі без змiни розфасовки, а також скрапленого газу природного, бензолу, метанолу, не обладнуються витратомірами. лічильниками та рівнемiрами-лічильниками.

Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведенi вiдповiдно до законодавства, а рівнемiри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повiрки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разi вiдсутності позитивного результату повірки або ошики відповідності, або калібрування витратомiрiв-лічильників та рівнемiрiв-лічильників для цілей цього Кодексу акцизнi склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рiвнемiрами-лічильниками.

Паливороздавальні колонки та/або оливороздавальнi колонки, встановлені на акцизних складах, на якi е позитивні результати повірки або оцінка відповідності, проведені вiдповiдно до законодавства, виконують функції витратомiрiв-лічильників.

Платники податку - розпорядники акцизних складiв зобов`язанi зареєструвати:

a) yci розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рiвнемiри-лічильники у розрiзi акцизних складів - в Єдиному державному ресстрi витратомiрiв-лічильникiв та рівнемiрiв-лічильникiв рiвня пального у резервуарi;

б) усi акцизнi склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу. Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів.

Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомiрiв-лічильникiв, рiвнемiрiв-лічильникiв та резервуарів, без реєстрацiп акцизного складу.

Згідно з підп. 230.1.3 п. 230.1 ст. 230 ПК України, розпорядники акцизних складiв зобов`язанi на кожному акцизному складі щоденно (крiм днiв, в якi акцизний склад не працює) формувати дані про фактичнi залишки пального на початок та кінець звiтної доби та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального (далі у цьому роздiлi - обсяг обігу пального) у розрізі кодiв товарних підкатегорій згiдно з УКТ ЗЕД У літрах, приведених до температури 15°.

Дані про фактичнi залишки пального та про обсяг обігу пального формуються пiсля проведення останньої операції з обігу пального у звiтнiй добі, але не пiзнiше 23 години 59 хвилин пічної доби, до початку здійснення операцій з обігу пального у добу, що настає за звітною добою, та подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пiзнiше 23 години 59 хвилин доби, що настає за звiтною добою.

Згідно з вимогами ПК України, на кожному акцизному складі за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД формуються показники про:

- обсяги залишків пального на початок та кінець звiтної доби, що визначаються шляхом підсумовування;

- обсягів залишків пального в кожному резервуарі на підставі показників рівнемірів-лічильників, встановлених на таких резервуарах, розташованих на такому акцизному складі;

- добовий обсяг реалізованого пального, що визначається шляхом підсумовування обсягів реалізованого за звітну добу пального через кожне місце відпуску пального наливом з акцизного складу на підставі показників витратомірів-лічильників, встановлених на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на такому акцизному складі;

- добовий обсяг отриманого пального, що визначається шляхом від обсягу залишків пального на кінець звiтної доби обсягу залишків пального на початок звітної доби та додавання добового обсягу реалізованого пального з такого акцизного складу з додаванням обсягу втраченого пального, зазначеного в акцизних накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстр акцизних накладних, та з відніманням додаткового обсягу пального, зазначеного в заявках на поповнення обсягу залишку пального або спирту етилового, зареєстрованих у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Статтею 11 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг» від 22.05.2003 №851-IV передбачено, що електронний документ вважається одержаним адресатом з часу надходження авторові повідомлення в електронній формі від адресата про одержання цього електронного документа автора, якщо інше не передбачено законодавством або попередньою домовленістю між суб`єктами електронного документообігу.

Відповідно до абзацу 6 п. 2 Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06.06.2017 №557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03.08.2017 за №959/30827, друга квитанція електронне повідомлення, що формується у форматі, - затвердженому в установленому законодавством порядку, програмним забезпеченням контролюючого органу (адресатом) за результатами ідентифікації, обробки електронного документа та засвідчує факт і час приймання (неприймання) чи реєстрації такого електронного документа.

Згідно з п. 128№.1 ст. 128№ ПК України: необладнання та/або відсутність в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, а також необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового витратоміра-лічильника спирту етилового на місці отримання та відпуску спирту етилового, розташованого на акцизному складі, тягнуть за собою накладення штрафу в розмiрi 20000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемiр-лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливом з акцизного складу або за кожне місце отримання та відпуску спирту етилового, та/або незареєстрований витратомір-лічильник/витратомір-лічильник спирту етилового.

Повторне протягом року вчинення на тому самому акцизному складі будь-якого з порушень, передбачених абзацом першим цього пункту, тягне за собою накладення штрафу в розмірі 50000 гривень кожний необладнаний резервуар та/або за незареєстрований рівнемiр-лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливом з акцизного складу або за кожне місце отримання та відпуску спирту етилового, та/або незареєстрований витратомір-лічильник / витратомір-лічильник спирту етилового.

Пунктом 128№.3 ст. 128№ ПК України передбачено, що незабезпечення з розпорядника акцизного складу своєчасного подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000 гривень за кожний неподаний електронний документ.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг регулюються Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.95 №265/95-ВР (далі Закон №265/95-ВР).

Згідно з п. 1 ст. 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

Відповідно до п. 1 ст. 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій 3 використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

- 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

- 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Абзацом 1 пункту 11 розділу ІІ Прикінцеві положення Закону №265/95-ВР визначено, що тимчасово, до 1 січня 2022 року, санкції, визначені пунктом 1 статті 17 цього Закону, застосовуються в таких розмірах:

- 10 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

- 50 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Пунктом 52 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України визначено, що за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дати встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за порушення вимог законодавства в частині, зокрема, обліку виробництва, зберігання та транспортування пального, алкогольних напоїв та тютюнових виробів.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що ні у позовній заяві, ні в апеляційній скарзі апелянт не спростовує вчинених порушень по суті, а лише покликається на порушення, яким надано оцінку судом вище, в частині відомостей, вказаних у наказі від 30.06.2021.

За таких обставин, зафіксовані в акті (довідці) фактичної перевірки №090375 від 06.07.2021 порушення вимог чинного законодавства України не спростовано. Крім того, в ході судового розгляду не встановлено невірного визначення розмірів штрафних санкцій застосованих відповідачем до позивача.

Підсумовуючи викладене у сукупності, висновки суду першої інстанції є вірними, ґрунтуються на належному дослідженні письмових доказів, долучених до матеріалів справи.

Таким чином, апеляційна скарга ФОП ОСОБА_1 не спростовує правильність доводів, яким мотивовано судове рішення, зводиться по суті до переоцінки проаналізованих судом доказів та не дає підстав вважати висновки суду першої інстанції помилковими.

Колегія суддів також вважає за доцільне зауважити, що у пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10.02.2010 Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

Згідно з п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

З цих підстав, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції об`єктивно, повно, всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, та ухвалив судове рішення без порушення норм матеріального і процесуального права. Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду - без змін.

За таких обставин, доводи апеляційної скарги позивача не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Підсумовуючи викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення суд першої інстанції, правильно встановив обставини справи, не допустив порушень норм матеріального та процесуального права, які могли б бути підставою для його скасування, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.

Керуючись ст.ст. 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 30 червня 2022 року у справі №300/664/22 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Н. М. Судова-Хомюк
судді Т. В. Онишкевич
С. П. Нос
Повне судове рішення складено 21 грудня 2022 року