Справа № 380/1083/21
Суддя: Пліш Михайло Антонович
Дата ухвалення: 2022-12-06 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 грудня 2022 рокуЛьвівСправа № 380/1083/21 пров. № А/857/11450/22

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Пліша М.А.,

суддів Ніколіна В.В., Гінди О.М.,

за участю секретаря судового засідання Рибачука А.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Лемберг Рітейл» на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 01 лютого 2022 року (головуючий суддя Крутько О.В., м. Львів, повний текст складено 10.02.2022) по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Лемберг Рітейл» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання дії та бездіяльності протиправними,-

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Лемберг Рітейл» звернулось в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 29 липня 2020 року № та №.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 01 лютого 2022 року у задоволенні позовних вимог відмовлено.

Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, Товариство з обмеженою відповідальністю «Лемберг Рітейл» оскаржило його в апеляційному порядку, вважає, що воно прийнято з неправильним застосуванням норм матеріального права, висновки суду не відповідають обставинам справи, тому просить скасувати таке рішення та ухвалити нове яким позовні вимоги задовольнити.

В апеляційній скарзі зазначає, що як вбачається з матеріалів перевірки, наказ ГУ ДПС у Львівській області № 2297 від 24.06.2020 «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «Лемберг Рітейл» виданий на підставі службового допису управління податкових перевірок, трансферного ціноутворення та міжнародного оподаткування Головного управління ДПС у Львівській області від 18.06.2020 № 78/05-08-1 1, в основу здійснення перевірки покладено статтю 20 та підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

З Акта (довідки) перевірки за дотриманням суб`єктом господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій від 01.07.2020 (далі - Акт) прослідковується, що перевірка здійснена щодо господарської одиниці АЗС, розташованої за адресою: Мостиський р-н, с. Берегове, вул. Миру, 119Б, суб`єкта господарської діяльності ТОВ «Лемберг Рітейл» у присутності ОСОБА_1 , особу якої не встановлено (пункти 1.2, 1.6 Акта).

У п. 2.2.7 Акта зафіксовано проведення контрольної розрахункової операції при продажі дизельного палива на суму 200 грн.

На підставі вищевказаного Акта перевірки щодо ТОВ «Лемберг Рітейл» винесено наступні рішення, що оскаржуються в межах даної справи:

- № від 29.07.2020 р., - у зв`язку зі здійсненням відпуску палива без використання реєстратора розрахункових операцій і видачі розрахункового документа, а також реалізацією необлікованих у встановленому законом порядку паливно-мастильних матеріалів (порушення пунктів 1, 2, 12 ст. 3 ЗУ «Про застування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»);

- № від 29.07.2020 - у зв`язку з не обладнанням Позивачем акцизних складів належним чином зареєстрованими витратомірами-лічильниками та рівномірами-лічильниками, а також незабезпеченням подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки і обсяг обігу пального (порушення п.п. 230.1.2 та п.п. 230.1.3. п. 230.1. ст.230 ПК України).

При вирішенні даної справи в порушення ч. 5 ст. 242 КАС України Львівським окружним адміністративним судом не враховано висновків, викладених в постановах Верховного Суду, щодо застосування підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Згідно матеріалів справи, зокрема з наказу ГУ ДПС у Львівській області № 2297 від 24.06.2020 правовою підставою призначення фактичної перевірки вказано п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України та службовий допис управління податкових перевірок, трансферного ціноутворення та міжнародного оподаткування Головного управління ДПС у Львівській області від 18.06.2020 № 78/05-08-11 без вказівки про отримання інформації чи доказів того, в чому саме полягає можливе порушення Позивачем законодавства, контроль за яким покладено на податкові органи, як того вимагають приписи підпункту 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України, згідно яких фактична перевірка може проводитися:

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Наголошує, що в Наказі № 2297 від 24.06.2020 та в доповідній записці від 18.06.2020 № 78/05-08-11, на підставі якої проведено фактичну перевірку позивача взагалі відсутні посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім загальних покликань на норми, що їх регулюють, при тому, що інформація на основі якої приймається наказ про перевірку повинна містити відомості про хоча і про можливі, однак конкретні порушення позивачем податкового законодавства, на підставі яких виникла обгрунтована необхідність для здійснення контролю в силу приписів п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України.

Відтак, має місце порушення відповідачем порядку призначення та проведення перевірки в силу відсутності правових підстав для прийняття Наказу та здійснення перевірки позивача, що свідчить про незаконність оскаржуваних рішень.

Саме такі правові висновки щодо застосування пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України сформовано у постановах Верховного Суду № 520/3314/19 від 28.04.2021, № 520/1304/2020 від 22.09.2020 № 821/1274/18 від 04.09.2020 ,№ 821/1828/16 від 02.09.2020, № 820/4893/18 від 05.03.2019, № 820/4891/18 від 18.12.2018, зокрема:

у постанові № 520/3314/19 від 28.04.2021 Верховний Суд зазначає: «Оцінивши належність та допустимість такої доповідної записки як достатнього обгрунтування для призначення фактичної перевірки, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що вказана доповідна записка не може слугувати підставою для призначення фактичної перевірки у відповідності до приписів п.п.80.2.2 та п.п.80.2.7 п.80.2 ст.80 ПК України, оскільки її наявність не свідчить про отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання позивачем праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин. Вказана доповідна записка також не містить жодних ідентифікуючих ознак джерел, з яких було отримано відповідну інформацію, з огляду на що суди дійшли висновку, що фактично обставини, які сприяли видачі оскаржуваного наказу про проведення податкової перевірки ФОП ОСОБА 1, ґрунтуються виключно лише на припущеннях.

При цьому судами попередніх інстанцій обгрунтовано зазначено, що доповідна записка, як підстава, яка підпадає під дію підпунктів 80.2.2 та 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України, повинна містити інформацію про хоча і можливі, проте конкретні порушення позивачем законодавства, контроль за яким покладено на податкові органи.

Аналогічна правова позиція також викладена в постанові Верховного Суду від 18 грудня 2018 року по справі №820/4891/18»;

у постанові № 520/1304/2020 від 22.09.2020 р. вказано: «В той же час Суд вважає за необхідне зазначили, шо інформація (в цьому випадку лист Державної податкової служби) на підставі якої прийнято оскаржуваний наказ, повинна містити інфюрмацію про хоча і можливі, проте конкретні порушення позивачем законодавства, контроль за якім покладено на податкові органи.

Зазначений висновок узгоджується з висновком Верховного Суду викладеним у постанові від 04 грудня 2018 року у справі 820/4894/18.

Судами попередніх інстанцій не досліджена інформація наведена в листі Державної податкової служби України від 24 січня 2020 року № 1209/7/99-00-17-02-01-07, не встановлено наявність/відсутність в ньому листі інформації, яка б чітко вказувала на конкретні порушення законодавства Товариством, посилання на норми права, які порушені або можливо порушені платником податків.

Окрім того, у рішеннях судів попередніх інстанцій не досліджено, які саме порушення допустив позивач, що могло б бути підставою для проведення фактичної перевірки на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2. статті 80 Податкового кодексу України та не встановлено наявність у спірному наказі посилань на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють»;

у постанові № 821/1274/18 від 04.09.2020 зазначено: «Враховуючи встановлені судами попередніх інстанцій обставини справи щодо недоведеності наявність законних підстав для проведення фактичної перевірки позивача, оскільки контролюючим органом не було надано жодних доказів наявності чи отримання ним в установленому законодавством порядку відповідної інформації, яка б надавала йому право на проведення перевірки згідно з пп. 80.2.2, пп. 80.2.3, пп.80.2.5 п.80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про незаконність перевірки та відсутність правових наслідків такої, відповідно, прийняті за результатами такої перевірки податкові повідомлення-рішення підлягають визнанню протиправними та скасуванню.

Суд першої інстанції також правильно вказав, що згідно наказу 01.03.2018 р. № 255 підставами для проведення фактичної перевірки позивача визначено підпункти 80.2.2, 80.2.3, 80.2.5, п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України, проте згідно переліку суб`єктів, які підлягають відпрацюванню шляхом проведення фактичних перевірок, у відповідності до вимог ст. 80 Податкового кодексу України (п. 2 Наказу) визначено, що підставою для перевірки ФОП ОСОБА 1 , є тільки пп. 80.2.2. п. 80.2. ст. 80 Податкового кодексу України, інші підпункти, а саме 80.2.3, 80.2.5 згідно вказаного переліку не є підставами для проведення перевірки. Крім того, а ні наказ на проведення перевірки, а ні зазначений перелік суб`єктів, які підлягають відпрацюванню шляхом проведення фактичних перевірок, не містять жодного посилання на наявну чи отриману контролюючим органом в установленому законодавством порядку інформацію від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення позивачем законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи»;

у постанові № 821/1828/16 від 02.09.2020, вказано: «Вирішуючи спірні правовідносини, суди попередніх інстанцій висновуючись на аналізі підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, пункту 80.1, підпунктів 80.2.2, 80.2.3, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80, пункту 81.1 статті 82 Податкового кодексу України, встановили порушення відповідачем порядку призначення та проведення перевірки, зокрема суди зазначили про відсутність правових підстав для прийняття наказу на проведення перевірки та її проведення, оскільки у наказі не міститься жодної конкретної інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, що свідчить про можливі порушення платником податків вимог законодавства, доказів отримання податковим органом письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування (підпункт 80.2.3) контролюючим органом також не надано, відтак наведені у наказі підстави проведення перевірки не доведені відповідачем під час розгляду справи.

За таких обставин, суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що фактична перевірка позивача призначена за відсутності законних на те, визначених пунктом 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, підстав»;

у постановах № 820/4893/18 від 05.03.2019, № 820/4891/18 від 18.12.2018 зазначено наступне: «Крім того, судами попередніх інстанцій обґрунтовано зазначено, що доповідна записка, як підстава, яка підпадає під дію підпунктів 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, повинна містити інформацію про хоча і можливі, проте конкретні порушення позивачем законодавства, контроль за яким покладено на податкові органи.

Як правильно зазначено судами попередніх інстанцій, спірний наказ не містить жодної інформації щодо того, в рамках яких заходів Головним управлінням ДФС у Харківській області встановлено невідповідність діяльності підприємства вимогам чинного законодавства; на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) встановлені факти сумнівності; сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) встановлена податковим органом».

Водночас, згідно з правовими висновками Верховного Суду, сформованими у постанові від 04.08.2021 р. у справі № 540/2553/19. - встановлена протиправність наслідків перевірки внаслідок порушення процедури її проведення є достатньою самостійною підставою до скасування прийнятих за результатами її проведення рішень та не потребує переходу до суті покладених в їх основу податкових правопорушень.

У вказаній постанові, а також в постанові Верховного Суду від 22.09.2020 по справі № 520/8836/18 сформовано правову позицію, яка узгоджується з висновками, зробленими у всіх вищезазначених постановах Верховного Суду, про те, що «невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки. виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом та встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність такого рішення, а тому відсутня необхідність перевірки підстав для донарахування сум грошових зобов`язань.

Вказана позиція відповідає доктрині «плодів отруйного дерева», сформульованій Європейським судом з прав людини у справах «Гефген проти Німеччини», «Нечипорук і Йонкало проти України», «Яременко проти України», відповідно до якої якщо джерело доказів є неналежним, то всі докази, отримані з цих джерел, будуть такими ж. Докази, отримані з порушенням встановленого порядку, призводять до несправедливості процесу в цілому, незалежно від їх доказової сили.

Так, у постанові № 821/1274/18 від 04.09.2020 Верховний Суд вказує, що « 18. Перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень тау спосіб, що передбачений Конституцією України та законами України. Таким чином колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що невиконання відповідачем вимог статей 80, 81 Податкового кодексу України, зокрема в частині наявності підстав для призначення фактичної перевірки, дотримання умов та порядку допуску до її проведення, призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої. Акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, якщо він одержаний з порушенням порядку, встановленого законом, а податкові повідомлення-рішення, прийняті за наслідками такої перевірки на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не можуть вважатись правомірними та підлягають скасуванню».

Таким чином Акт (довідка) перевірки за дотриманням суб`єктом господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій від 01.07.2020 є недопустимим доказом, адже його одержано з порушенням порядку, встановленого законом, враховуючи відсутність правових підстав для проведення фактичної перевірки, що в свою чергу свідчить про протиправність рішень, прийнятих на основі Акта, складеного за результатами такої перевірки, що узгоджується з численними правовими висновками, сформованими Верховним Судом в аналогічних з даною справою правовідносинах».

Відповідно до ч.5 ст.242 КАС України при виборі і застосуванні норм права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Зважаючи на вказане, при вирішенні даної справи обов`язковому врахуванню підлягають вищезазначені правові висновки Верховного Суду, адже такі стосуються застосування положень пп. 80.2.2 та п. 80.2 ст. 80 ПК України, на підставі яких здійснено перевірку, результати якої оскаржуються ТОВ «Лемберг Рітейл», однак такі в порушення ч.5 ст.242 КАС України не враховані судом першої інстанції, що є підставою для скасування оскаржуваного рішення.

Крім того, апелянт вважає, що посадові особи контролюючого органу вийшли за межі своїх повноважень, адже не уповноважувались на здійснення перевірки Позивача на предмет обладнання належних йому акцизних складів витратомірами-лічильниками та рівномірами-лічильниками, а також щодо здійснення ним функцій, визначених законодавством у сфері обігу пального, проведення якої врегульовано п.п. 80.2.5 п. 80.2, враховуючи, що ця норма не вказана, як підстава перевірки ТОВ «Лемберг Рітейл» в Наказі № 2297 від 24.06.2020 р.

Як вбачається зі змісту вказаного Наказу, в основу проведення перевірки позивача покладено статтю 20 та підпункт 80.2,2 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Так, статтею 20 ПК України визначено загальний перелік прав контролюючих органів, а п.п. 80.2,2 п. 80.2 ст. 80 цього Кодексу встановлено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності такої підстави - у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

З підстав, передбачених підпунктом 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України, тобто визначених Наказом, щодо Позивача винесено лише одне з оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, а саме: № від 29.07.2020 р. - у зв`язку зі здійсненням відпуску палива без використання реєстратора розрахункових операцій і видачі розрахункового документа, а також реалізацією необлікованих у встановленому законом порядку паливно-мастильних матеріалів (порушення пунктів 1, 2, 12 ст. 3 ЗУ «Про застування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»).

Натомість друге з оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, а саме: № від 29.07.2020, винесене у звґязку з не обладнанням Позивачем акцизних складів належним чином зареєстрованими витратомірами-лічильниками та рівномірами-лічильниками, а також незабезпечення?.: подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки і обсяг обігу пального (порушення п.п. 230.1.2 та п.п. 230.1.3. п. 230.1. ст.230 ПК України).

При цьому, апелянт наголошує, що проведення фактичної перевірки з таких підстав не охоплюється п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України, а передбачено підпунктом 80.2.5 п. 80.2 цієї статті, який у Наказі № 2297 від 24.06.2020 не вказаний, як підстава перевірки Позивача.

В силу положень п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися у разі наявності та або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Таким чином, оскільки Наказом ТУ ДПС у Львівській області № 2297 від 24.06.2020 «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «Лемберг Рітейл» підставою перевірки визначено виключно п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України (щодо дотримання порядку здійснення розрахункових, касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів), то посадові особи контролюючого органу вийшли за межі своїх повноважень, адже не уповноважувались на здійснення перевірки позивача на предмет обладнання належних йому акцизних складів витратомірами-лічильниками та рівномірами-лічильниками, а також щодо здійснення ним функцій, визначених законодавством у сфері обігу пального, проведення якої врегульовано іншим підпунктом ст. 80 ПК України, а саме - п.п. 80.2.5 п. 80.2, що не вказаний, як підстава перевірки Товариства в Наказі № 2297 від 24.06.2020.

Згідно з абз. 3 п. 81.1 ст. 81 ПК України, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.

Таким чином, фактична перевірка проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом за обов`язкового зазначення конкретної підстави чи підстав, визначених підпунктами 80.2.1 - 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України. Здійснення ж перевірки з підстав не визначених наказом, тобто за власним розсудом посадових осіб контролюючого органу, як це має місце в даному випадку, свідчить про незаконність її результатів, відтак про протиправність податкового повідомлення-рішення № від 29.07.2020.

Крім того, апелянт зазначає, що фактична перевірка за приписами п. 80.2 ст. 80 ПК України може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки.

Як вбачається з Акта перевірки, складеного щодо позивача, контролюючим органом не встановлено особу, в присутності якої ніби то проводилась перевірка, відтак не виконано обов`язку щодо ознайомлення Позивача з наказом про проведення перевірки.

Так, в п. 1.2 цього Акта містяться відомості про проведення перевірки в присутності ОСОБА_1 , при цьому, в графі «документ, що посвідчує особу» вказано «не представлено», крім того, в матеріалах перевірки відсутні письмові пояснення такої, як і докази на підтвердження того, що остання є уповноваженою особою позивача чи особою, яка фактично проводить розрахункові операції (найманою особою).

На спростування того, що вказана в Акті перевірки особа є найманим працівником позивача, до матеріалів даної справи долучено відповідні докази. Зокрема, з Таблиці 6 «Відомості про нарахування заробітної плати (доходу) застрахованим особам» Звіту про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, надбавки, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за липень 2020 року, прослідковується. що така особа, як ОСОБА_1 , не є працівником ТОВ «Лемберг Рітейл».

У абзаці 3 пункту 17 постанови Верховного Суду від 04.09.2020 по справі № 821/1274/18 сформовано висновок, який зводиться до того, що у контролюючого органу наявний законодавчо встановлений обов`язок щодо ознайомлення платника податків, його уповноваженої особи, або особи, яка фактично проводить розрахункові операції, з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення до її початку, як підстава для початку її проведення, проте, не доведення відповідачем в ході розгляду справи виконання даного обов`язку шляхом надання належних та допустимих доказів, дає підстави вважати, що спірна перевірка фактично не була проведена. При цьому, посилання контролюючого органу на те, що до початку проведення перевірки було здійснено контрольну розрахункову операцію, що на думку контролюючого органу, свідчить про початок фактичної перевірки та допуску до її проведення, не може прийматися до уваги, з огляду на те, що проведення контрольної розрахункової операції не є обставиною з якою норми Податкового кодексу України пов`язують фактичний допуск до перевірки.

Правова позиція, яка полягає у тому, що не надання контролюючим органом доказів того, що присутня при перевірці особа є уповноваженою особою позивача чи особою, яка фактично проводить розрахункові операції (найманою особою), а також неналежне встановлення такої особи, є свідченням того, що спірна перевірка фактично не була проведена, висловлена також Верховним Судом у постанові № 821/1828/16 від 02.09.2020.

Таким чином, невиконання посадовими особами відповідача свого обов`язку щодо ознайомлення ТОВ «Лемберг Рітейл» з Наказом про перевірку свідчить про те, що така фактично не була проведена, а відтак, про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Контрольна розрахункова операція з придбання дизельного палива на суму 200 грн., зафіксована в Акті перевірки, що мала наслідком прийняття оскаржуваних в межах даної справи рішень, не відповідає положенням чинного законодавства України.

Як вбачається з Акта перевірки, до такого не долучено належних та допустимих доказів здійснення контрольної розрахункової операції, зокрема доказів:

отримання у встановленому законом порядку та повернення грошових коштів для здійснення контрольної розрахункової операції;

того, яка саме посадова особа фіскального органу здійснила контрольну розрахункову операцію, у кого та коли;

складення акту за результатами проведення контрольної розрахункової операції під час проведення фактичної перевірки;

складення акту про повернення дизпалива.

Так, згідно положень ст. 2 Закону України «Про джерела фінансування органів державної влади» органи державної влади здійснюють свою діяльність виключно за рахунок бюджетного фінансування в межах, передбачених Законом України про Державний бюджет на відповідний рік.

Враховуючи відсутність доказів, які б підтверджували видачу посадовим особам грошових коштів (готівки) за рахунок відповідних бюджетних асигнувань контролюючого органу для проведення контрольної розрахункової операції до початку фактичної перевірки позивача, така закупка є незаконною, адже не могла бути здійснена взагалі.

Крім того, положеннями пп. 20.1.11 п. 20.1 ст. 20 ПК України визначено, що товари, отримані службовими (посадовими) особами контролюючих органів під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів.

Жодних доказів повернення позивачу палива, придбаного за результатами відповідної закупки, зокрема, акта повернення, до матеріалів перевірки не долучено, що є порушенням положень пп. 20.1.11 п. 20.1 ст. 20 ПК України.

Таким чином, ненадання відповідачем належних та достовірних доказів щодо дотримання обов`язкових умов для проведення перевірки позивача свідчить про порушення встановленої процедури здійснення такої, відтак не створює правомірних наслідків, що в свою чергу є достатньою правовою підставою для висновку про визнання протиправними оскаржуваних рішень, прийнятих контролюючим органом за наслідком цієї перевірки. Аналогічні висновки викладені в постанові Верховного Суду від 04.08.2021 по справі № 540/2553/19.

Крім того, апелянт вважає, що під час перевірки здійснено незаконну фотозйомку та відеозапис операції, оскільки державні податкові ревізори-інспектори, не наділені повноваженнями здійснювати фотозйомку та відеозапис під час проведення фактичних перевірок, таке право в силу приписів п. п. 20.1.17 п. 20.1 ст. 20 ПК України виникає виключно при виконанні повноважень податковим керуючим - посадовою (службовою) особою контролюючого органу, на яку покладається виконання функцій, спрямованих на погашення податкового боргу платника податків (п. 4 розділу І Порядку призначення та звільнення податкового керуючого з визначенням його функцій та повноважень, затв. наказом Міністерства фінансів України від 25.05.2017 № 529).

При цьому, не поширюється на відносини, що виникають під час здійснення заходів податкового контролю дія Закону України «Про основні засади державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності» (ч. 2 ст. 2), пунктом 8 статті 4 якого передбачено можливість фіксації процесу здійснення планового або позапланового заходу чи кожну окрему дію засобами аудіо- та відеотехніки.

Таким чином, оскільки за принципом «дозволено все, що прямо не заборонено законом» діють виключно суб`єкти приватно-правових відносин, тоді як органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи згідно зі ст. 19 Конституції України зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, - у даному випадку мало місце перевищення державними податковими ревізорами-інспекторами своїх повноважень в частині здійснення фото та відеозапису, що свідчить про недопустимість таких, як доказів.

Крім того, з п. 4.5 Акта перевірки вбачається, що фото та відеоматеріали не зазначені додатками такого, а отже, в день перевірки зйомка не здійснювалась взагалі.

Вказане також підтверджується тим, що відеозаписи та фото, на яких ніби-то спеціальним пристроєм зафіксовано порушення, не містять дати зйомки, в акті перевірки не зазначено, яким приладом було здійснено відео- та фотофіксацію, не надано інформації про його сертифікацію. Більше того, з відповідних матеріалів неможливо ідентифікувати об`єкт, на якому здійснювалась зйомка, такі не фіксують обставин порушення, відтак, не є належним та допустимими доказами, адже не містять інформації щодо предмета доказування та одержані з порушенням порядку, встановленого законом.

У відзиві на апеляційну скаргу відповідач просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Згідно ч. 4 ст. 229 КАС України у разі неявки у судове засідання всіх учасників справи або якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

У відповідності до вимог ч. 1, ч. 2 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Заслухавши суддю-доповідача, вивчивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних міркувань.

Судом першої інстанції встановлено, що видами діяльності ТзОВ «Лемберг Рітейл» є: 47.30 Роздрібна торгівля пальним (основний) 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами 47.78 Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах 49.41 Вантажний автомобільний транспорт.

01.09.2020 ТзОВ «Лемберг Рітейл» видано ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним (переоформлення), реєстраційний номер 1900363, термін дії з 05.09.2019 до 05.09.2024, у додатку до якої зазначено у переліку реєстраторів розрахункових операцій РРО 2 МАРІЯ-303АІ, заводський номер ЗВ.

ТзОВ «Лемберг Рітейл» зареєстровано акцизний склад - реєстраційний номер акцизного складу № 1011776.

01.07.2020 на підставі наказу від 24.06.2020 № 2297 та відповідно до направлень від 24.06.2020 № 3593, 3594, 3595 була проведена фактична перевірка АЗС, що розташована за адресою: Львівська обл., Мостиський р-н, с. Берегове, вул. Миру, 119Б суб`єкта господарювання ТзОВ «Лемберг Рітейл», за результатами якої складено акт від 01.07.2020 № 0723/13/03/РРО/42815506 перевірки дотримання суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій.

Відповідно до вказаного Акту ТзОВ «Лемберг Рітейл» за адресою: Львівська обл., Мостиський район, с. Берегове, вул. Миру, 119Г здійснюється роздрібна реалізація пального на підставі ліцензії від 05.09.2019 реєстраційний номер акцизного складу № 1011776, РРО фіскальний № (Марія-303АІ). Згідно даних контрольних стрічок та Z-звітів РРО за вказаною адресою відбулась торгівля ПММ, а саме бензином А92 та дизельним паливом з 23.09.2019 до 01.04.2020 включно. Згідно даних Z-звіту № 0214 від 01.04.2020 19:49 год. залишки ПММ в резервуарах станом на кінець дня 01.04.2020 становили: А92-2105,8 л. за ціною 22,99 грн., дизельне паливо 8390,82 л за ціною 20,99 грн. Наявність зазначених ПММ на момент перевірки не підтверджено актами приймання нафтопродуктів оператором АЗС, записами в Журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 13-НП та даними про оприбуткування нафтопродуктів, занесеними до змінного звіту за формою № 17-НП (вищезазначені документи на АЗС відсутні та не представлені оператором АЗС). Таким чином, до реалізації було представлено не обліковані у встановленому законом порядку ПММ в кількості 2105,83 л. бензину А92 та 8390,82 л. дизпалива. Згідно акту перевірки до початку проведення перевірки на АЗС проведено контрольну розрахункову операцію з придбання дизпалива на суму 200 грн. під час якої оператором АЗС ОСОБА_1 здійснено відпуск зазначеного палива без використання РРО та видання розрахункового документа (фіскального чека). Крім того, на місці проведення розрахунків знаходились готівкові кошти у сумі 7045 грн., які не проведені через РРО. У акті зазначено, що на момент проведення перевірки на АЗС використовується 2 резервуари з ПММ (№ 1-з бензином А 92 та № 2 з дизельним паливом). Відпуск ПММ відбувається з паливнороздавальних колонок в кількості 1 шт. на кожен резервуар без належним чином зареєстрованих витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників. Позивачем не забезпечено щоденне формування даних про фактичні залишки пального на кінець звітної доби та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального у розрізі кодів підкатегорії згідно УКТЗЕД у літрах, приведених до температури 15° С за 01.04.2020.

За результатами перевірки винесено податкове повідомлення-рішення форми «С» від 29.07.2020 № про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) на суму 449073,68 грн. за порушення п.п.1,2,12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» відповідно до п.1 ст. 17, ст. 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 29.07.2020 № про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) на суму 81000,00 грн. за порушення підпунктів 230.1.2, 230.1.3 пункту 230.1 ст. 230 ПК України відповідно до пунктів 128-1.1 ст. 128-1 та пункту 128-1.3 ст. 128-1 Податкового кодексу України.

Постановляючи рішення, суд першої інстанції виходив з того, що відповідно до п.61.1 ст.61 ПК України податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно з підп.19-1.1.16 п.19-1.1 ст.19-1 ПК України контролюючі органи здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального.

Відповідно до підп.20.1.10 п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.

Підпунктом 75.1 ст.75 ПК України передбачено право контролюючих органів проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Фактичною відповідно до підп.75.1.3. п. 75.1. ст.75 ПК України вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (п.80.1. ст.80 ПК України).

Відповідно до п.80.2 ст.80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: - 80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; -80.2.5 у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

На підставі п.80.4. ст.80 ПК України перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція.

Фактична перевірка відповідно до п.80.7. ст.80 ПК України проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції.

Результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) відповідно до п.86.1. ст.86 ПК України оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка. Акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності). У разі відмови платника податків, його законних представників або особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта (довідки), посадовими особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт такої відмови. Один примірник акта або довідки про результати перевірки не пізніше наступного робочого дня після його складення реєструється в журналі реєстрації актів контролюючого органу і не пізніше наступного дня після його реєстрації вручається або надсилається платнику податків, його законному представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції.

Надаючи оцінку доводам позивача про незаконність проведення перевірки, суд першої інстанції вважав, що такі спростовуються обставинами справи та вищенаведеними нормами ПК України, оскільки метою проведення перевірки у наказі № 2297 від 24.06.2020 визначено дотримання порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про державну реєстрацію, виробництва та обігу підакцизних товарів, а підставою зазначено ст. 20 та п.п.80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України та службовий допис управління податкових перевірок, трансфертного ціноутворення та міжнародного оподаткування Головного управління ДПС у Львівській області від 18.06.2020 № 78/05-08-11. При цьому суд вважав, що при проведенні перевірки відповідач не вийшов за межі її предмету та мети, вказаної у вищезазначеному наказі, бо п.80.2 ст.80 ПК України передбачає наявність хоча б однієї, а не усіх визначених вказаною нормою підстав для проведення фактичної перевірки.

З огляд на це, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що згідно копії Наказу ГУ ДПС у Львівській області № 2297 від 24.06.2020 (а.с.65) підставою призначення фактичної перевірки вказано п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України та службовий допис управління податкових перевірок, трансферного ціноутворення та міжнародного оподаткування Головного управління ДПС у Львівській області від 18.06.2020 № 78/05-08-11(а.с.123).

Як уже зазначалось вище, приписи підпункту 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України, визначають, що фактична перевірка може проводитися:

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Однак, ні в Наказі № 2297 від 24.06.2020, ні в доповідній записці від 18.06.2020 № 78/05-08-11, на підставі якої проведено фактичну перевірку позивача взагалі відсутні покликання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, так як і відсутня будь-яка інформація, яка би містила відомості про хоча і можливі, однак конкретні порушення, на основі якої прийнято наказ про перевірку. Вказані наказ та доповідна записка містять лише загальні покликання на норми ст. 20 та п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України.

З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що у відповідачем порушено порядок призначення та проведення перевірки, оскільки відсутні правові підстави для прийняття Наказу та здійснення перевірки.

Аналогічні за змістом та по суті висновки містяться в постановах Верховного Суду № 520/3314/19 від 28.04.2021, № 520/1304/2020 від 22.09.2020 № 821/1274/18 від 04.09.2020 № 821/1828/16 від 02.09.2020, № 820/4893/18 від 05.03.2019 № 820/4891/18 від 18.12.2018.

Також, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне вказати, що згідно з правовими висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 04.08.2021 у справі № 540/2553/19, встановлена протиправність наслідків перевірки внаслідок порушення процедури її проведення є достатньою самостійною підставою до скасування прийнятих за результатами її проведення рішень та не потребує переходу до суті покладених в їх основу податкових правопорушень.

Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки. виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом та встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність такого рішення, а тому відсутня необхідність перевірки підстав для донарахування сум грошових зобов`язань.

Такий же висновок сформований і в постанові Верховного Суду від 22.09.2020 по справі № 520/8836/18.

Крім того, постановляючи рішення суд першої інстанції виходив з того, що правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг регулюються Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі Закон № 265/95-ВР).

У відповідності до абз. 5 ст. 2 Закону № 265/95-ВР реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для подальшого переказу. До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо.

Відповідно до абз. 6 ст. 2 Закону № 265-ВР розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Відповідно до п.1, п.2, п.12 ст. 3 Закону України № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

12) вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Згідно з п.9 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затв. постановою КМ України № 1442 від 20.12.1997р., розрахунки за реалізовані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із використанням електронних платіжних засобів, паливних карток, талонів, відомостей на відпуск пального тощо) в установленому законодавством порядку. Разом з продукцією споживачеві обов`язковому порядку видається розрахунковий документ установленої форми на повну суму проведеної операції, який підтверджує факт купівлі товару.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що згідно акту перевірки під час проведення контрольної розрахункової операції встановлено, що працівником АЗС ОСОБА_1 здійснено відпуск дизельного палива на суму 200 грн без використання РРО та видання розрахункового документа (фіскального чека). Вказаний факт підтверджується доказами фотофіксації, що були здійснені під час проведення факту реалізації на АЗС пального та підтверджено показами свідків.

Однак, з фотокопій наданий відповідачем(а.с.98-99, 149-153) вбачається, що з них не можливо встановити факт здійснення відпуску дизельного палива на суму 200 грн без використання РРО та видання розрахункового документа (фіскального чека). Крім того, у акті перевірки не відображено відомості про здійснення фотофіксації.

Крім того, суд відхиляючи доводи позивача про те, що особа ОСОБА_1 , котра згідно акту перевірки здійснювала відпуск пального та проведення контрольної розрахункової операції, не є найманим працівником ТзОВ «Лемберг Рітейл», суд виходив з того, що зазначена особа здійснювала відпуск нафтопродуктів на АЗС, яка належить позивачу та мала доступ до його документації, а крім того, до матеріалів перевірки долучено розписку оператора АЗС ОСОБА_1 про наявні на АЗС готівкові кошти (а.с.159), що підтверджує також висновки перевірки про не проведення через РРО готівкових коштів у сумі 7045 грн.

При цьому, суд першої інстанції не надав належної оцінки тій обставині, що контролюючим органом фактично не встановлено особу, в присутності якої проводилась перевірка, Так, в п. 1.2 цього Акта містяться відомості про проведення перевірки в присутності ОСОБА_1 , при цьому, в графі «документ, що посвідчує особу» вказано «не представлено», також до матеріалів перевірки не додано письмові пояснення вказаної особи, як і докази на підтвердження того, що остання є уповноваженою особою позивача чи особою, яка фактично проводить розрахункові операції (найманою особою).

При цьому, колегія судів зазначає, що у матеріалах справи наявні Таблиця 6 «Відомості про нарахування заробітної плати (доходу) застрахованим особам», Звіт про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, надбавки, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за липень 2020 року, де відсутні така особа, як ОСОБА_1 , а отже категорично стверджувати, що зазначена особа є працівником ТОВ «Лемберг Рітейл» не має достатньо підстав.

З урахуванням викладеного, також слід вважати, що відповідачем не виконано обов`язку щодо ознайомлення позивача з наказом про проведення перевірки, не надання контролюючим органом доказів того, що присутня при перевірці особа є уповноваженою особою позивача чи особою, яка фактично проводить розрахункові операції (найманою особою), а також неналежне встановлення такої особи, є свідченням того, що спірна перевірка фактично не була проведена.

Аналогічна за змістом та по суті позиція викладена і постановах Верховного Суду від 04.09.2020 по справі № 821/1274/18 та № 821/1828/16 від 02.09.2020.

Крім того, слід зауважити, що положеннями пп. 20.1.11 п. 20.1 ст. 20 ПК України визначено, що товари, отримані службовими (посадовими) особами контролюючих органів під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів.

У матеріалах справи відсутні докази повернення позивачу палива, придбаного за результатами відповідної закупки, чи відшкодування витрат.

Отже, невиконання посадовими особами відповідача обов`язкових умов для проведення перевірки свідчить про порушення встановленої процедури здійснення такої, відтак не створює правомірних наслідків, що в свою чергу є достатньою правовою підставою для висновку про визнання протиправними оскаржуваних рішень, прийнятих контролюючим органом за наслідком цієї перевірки.

Аналогічні висновки викладені в постанові Верховного Суду від 04.08.2021 р. по справі № 540/2553/19.

Відповідно до п.п. 10.4.1.-10.4.3 пункту 10 Інструкції на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС № 17-НП. Під час приймання-передавання зміни оператори АЗС: визначають залишки нафтопродуктів на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни (цей залишок переноситься з графи «обліковий залишок попередньої зміни»), надходження нафтопродуктів за зміну, які підтверджено відповідними документами, та кількості відпущених за зміну нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників усіх ПРК, ОРК(обліковий залишок); вимірюють загальний рівень нафтопродуктів і рівень підтоварної води в кожному резервуарі та за результатами вимірювань визначають об`єм нафтопродуктів (фактичний залишок); роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виконаних розрахункових операцій, що заносяться до фіскальної пам`яті; передають залишок готівки; перевіряють наявність та фіксацію у місцях, передбачених експлуатаційним документом, свинцевих пломб з відбитком повірочного тавра та відповідність відбитку цих тавр у формулярах на ПРК, ОРК. У разі встановлення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі в границях відносної похибки методу вимірювання маси згідно з ГОСТ 26976 зміна передається і приймається за обліковим залишком нафтопродукту. Перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення фіксується у змінному звіті. У разі перевищення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі понад зазначених норм керівництво повинно вжити заходів щодо проведення позачергової інвентаризації. До встановлення обставин перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення обліковий залишок не корегується.

Після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою № 17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС.

З матеріалів перевірки вбачається, що згідно даних контрольних стрічок та Z-звітів РРО за вказаною адресою відбулась торгівля ПММ, а саме бензином А92 та дизельним паливом з 23.09.2019 до 01.04.2020 включно. Згідно даних Z-звіту № 0214 від 01.04.2020 19:49 год. залишки ПММ в резервуарах станом на кінець дня 01.04.2020 становили: А92-2105,8 л. за ціною 22,99 грн., дизельне паливо 8390,82 л за ціною 20,99 грн. Наявність зазначених ПММ на момент перевірки не підтверджено актами приймання нафтопродуктів оператором АЗС, записами в Журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 13-НП та даними про оприбуткування нафтопродуктів, занесеними до змінного звіту за формою № 17-НП (вищезазначені документи на АЗС відсутні та не представлені оператором АЗС). Таким чином, до реалізації було представлено не обліковані у встановленому законом порядку ПММ в кількості 2105,83 л бензину А92 та 8390,82 л. дизпалива.

Оскільки, позивач не представив вищевказані документи обліку нафтопродуктів на АЗС, то суд першої інстанції вважав, що обставини порушення позивачем п.п.1, 2, 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР підтверджуються матеріалами справи. Відповідачем правомірно застосовано до ТзОВ «Лемберг Рітейл» штрафні (фінансові) санкції (штраф) на підставі п.1 ст. 18 та ст. 20 зазначеного Закону/

Однак, для визначення обставин реалізації не облікованого товару мала бути встановлена розбіжність між даними обліку позивача та фактичними залишками товару на АЗС, чого податковим органом зроблено не було, жодних вимірювань чи обрахунків фактичних залишків нафтопродуктів відповідачем на АЗС не проводилось. Крім того, ТОВ «Лемберг Рітейл» має окрему юридичну адресу, де відповідно зберігаються документи бухгалтерського обліку, які підтверджують факт походження товару та які є підставою для оприбуткування та обліку товарно-матеріальних цінностей.

Також, розглядаючи спір суд першої інстанції виходив з того, що згідно підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України акцизний склад це, зокрема, спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів, а також приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.

Згідно з підпунктом 14.1.224 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України розпорядник акцизного складу - суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу.

Відповідно до пункту 230.1. статті 230 Податкового кодексу України акцизні склади та акцизні склади пересувні утворюються з метою підвищення ефективності роботи із запобігання та боротьби з незаконним виробництвом і обігом спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів, пального, посилення контролю за повнотою та своєчасністю надходження до бюджету акцизного податку.

Підпунктом 230.1.2 пункту 230.1. статті 230 Податкового кодексу України встановлено, що акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.

Акцизні склади, на яких здійснюються виключно зберігання та реалізація пального, що отримується та реалізується виключно у споживчій тарі без зміни розфасовки, а також скрапленого газу природного, бензолу, метанолу, не обладнуються витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.

Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цього Кодексу акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.

Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати: а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі; б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу. Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів.

Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.

За змістом пункту 12 підрозділу 5 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України розпорядники акцизних складів відповідно до вимог цього Кодексу зобов`язані обладнати акцизні склади витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та зареєструвати їх в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі в строки, зокрема, акцизний склад, де розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів, - не пізніше 1 січня 2020 року.

Пунктом 18 підрозділу 5 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України було встановлено, що норми пункту 128-1 статті 128-1 Податкового кодексу України застосовуються до розпорядників акцизних складів, на яких розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів (крім розпорядника акцизного складу, який до 1 липня 2019 року не підпадав під визначення платника податку відповідно до пункту 212.1 статті 212 цього Кодексу) з 1 січня 2020 року.

Законом України від 18.12.2019 №391-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування акцизного податку» (далі Закон №391-ІХ) до пункту 18 підрозділу 5 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України внесені зміни, а саме в абзаці четвертому слово «січня» замінено словом «квітня».

Відповідно до пункту 128-1 ст. 128 Податкового кодексу України необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, а також необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового витратоміра-лічильника спирту етилового на місці отримання та відпуску спирту етилового, розташованого на акцизному складі, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 20000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливом з акцизного складу або за кожне місце отримання та відпуску спирту етилового, та/або незареєстрований витратомір-лічильник/витратомір-лічильник спирту етилового.

Таким чином, у розпорядників акцизних складів на підставі вказаних норм Податкового кодексу України виник обов`язок обладнати акцизні склади, на території яких здійснюється господарська діяльність з відповідним підакцизним товаром паливом витратомірами-лічильниками та рівномірами-лічильниками та зареєструвати їх у відповідному Єдиному державному реєстрі до 01.04.2020.

При цьому, з 01.04.2020 відповідно до статті 128-1 Податкового кодексу України за вказані вище порушення передбачена відповідальність у вигляді штрафу в розмірі 20 000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник.

Як вбачається з Акту перевірки на момент проведення такої на АЗС ТзОВ «Лемберг Рітейл» використовується 2 резервуари з ПММ (№ 1-з бензином А 92 та № 2 - з дизельним паливом). Відпуск ПММ відбувається з паливороздавальних колонок в кількості 1 шт. на кожен резервуар без належним чином зареєстрованих витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції вважав, що законодавчі зміни, на підставі яких у позивача виник обов`язок обладнати акцизний склад відповідними засобами вимірювання були прийняті заздалегідь, бо Закон України №391-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування акцизного податку», яким було установлено відповідний обов`язок позивача, як розпорядника акцизного складу прийнятий - 18.12.2019. Отже, позивач знав про виникнення з 01.04.2020 у нього такого обов`язку та мав достатньо часу для того щоб придбати, встановити та зареєструвати витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники на своєму акцизному складі. Окрім цього, закон у попередній редакції, тобто до внесення змін 18.12.2019 на підставі Закону №391-ІХ вимагав установлення таких приладів ще до 01.01.2020, що також свідчить про обізнаність позивача про це та можливість підготуватися до таких змін податкового законодавства та змісту і обсягу своїх обов`язків щодо цього. Тобто після 01.04.2020 позивач, як розпорядник акцизного складу, де розташовані резервуари, в яких зберігається пальне, зобов`язаний був обладнати їх рівнемірами-лічильниками на виконання вимог Податкового кодексу України щодо обов`язкового встановлення витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників.

Крім того, перевіркою встановлено, що позивачем не забезпечено щоденне формування даних про фактичні залишки пального на кінець звітної доби та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального у розрізі кодів підкатегорії згідно УКТЗЕД у літрах на 01.04.2020.

З огляду на це, суд першої інстанції дійшов висновку, що факт вчинення позивачем порушення, передбаченого підпунктами 230.1.2, 230.1.3 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України, знайшов своє підтвердження, що стало правомірною підставою для застосування оспорюваного штрафу на підставі податкового повідомлення-рішення № від 29.07.2020.

Крім того, як вбачається з Наказу № 2297 від 24.06.2020 р на проведення перевірки, в основу його покладено статтю 20 та підпункт 80.2,2 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Як уже зазначалось раніше статтею 20 ПК України визначено загальний перелік прав контролюючих органів, а п.п. 80.2,2 п. 80.2 ст. 80 цього Кодексу встановлено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності такої підстави - у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Посадові особи контролюючого органу здійснили перевірку позивача на предмет обладнання належних йому акцизних складів витратомірами-лічильниками та рівномірами-лічильниками, а також щодо здійснення ним функцій, визначених законодавством у сфері обігу пального, однак проведення такої перевірки врегульовано п.п. 80.2.5 п. 80.2, а отже відповідач вийшов за межі своїх повноважень, бо не уповноважувався на проведення зазначеної перевірки, оскільки вказана вище норма не зазначена в Наказі № 2297 від 24.06.2020, як підстава перевірки ТОВ «Лемберг Рітейл».

Згідно з абз. 3 п. 81.1 ст. 81 ПК України, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.

Таким чином, фактична перевірка проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом за обов`язкового зазначення конкретної підстави чи підстав, визначених підпунктами 80.2.1 - 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України. Здійснення ж перевірки з підстав не визначених наказом, тобто за власним розсудом посадових осіб контролюючого органу, як це має місце в даному випадку, свідчить про незаконність її результатів, відтак про протиправність податкового повідомлення-рішення № від 29.07.2020 р.

З урахуванням викладеного вище суд апеляційної інстанції вважає, що рішення суду першої інстанції слід скасувати, бо висновки суду не відповідають обставинам справи, судом порушено норми матеріального та процесуального права, а позовні вимоги - задовольнити.

Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 310, п. 2 ч. 1 ст. 315, ст. 317, ст. 321, ст. 322, ст. 325, ст. 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Лемберг Рітейл» задовольнити, скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 01 лютого 2022 року по справі №380/1083/21.

Прийняти нову постанову, якою позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Лемберг Рітейл» задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 29 липня 2020 року № про накладення на Товариство з обмеженою відповідальністю «Лемберг Рітейл» штрафних санкцій на загальну суму 449 073 (чотириста сорок дев`ять тисяч сімдесят три) грн 68 коп.

Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 29 липня 2020 року № про накладення на Товариство з обмеженою відповідальністю «Лемберг Рітейл» штрафних санкцій в розмірі 81000 (вісімдесят одна тисяча) грн.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області (ЄДРПОУ ВП 43968090) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Лемберг Рітейл» () судовий збір за подання позовної заяви та апеляційної скарги в сумі 19 877 (дев`ятнадцять тисяч вісімсот сімдесят сім) грн 78 коп.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя М.А. Пліш

Судді В.В. Ніколін

О.М. Гінда

повний текст складено 14.12.2022