Справа № 160/6107/19
Суддя: Шальєва В.А.
Дата ухвалення: 2022-12-12 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

12 грудня 2022 року м. Дніпросправа № 160/6107/19

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача: Шальєвої В.А.

суддів: Білак С.В., Олефіренко Н.А.,

секретар судового засідання Соловей Л.О.

за участі представника позивача Данилова А.В.

представника відповідача Завгороднього М.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду у м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 липня 2022 року (суддя Ніколайчук С.В., повне судове рішення складено 06 вересня 2022 року) в справі № 160/6107/19 за позовом Приватного акціонерного товариства «Славгородський арматурний завод» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Приватне акціонерне товариство «Славгородський арматурний завод» (далі ПрАТ «САЗ») звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі ГУ ДПС) про скасування податкових повідомлень-рішень від 13 червня 2019 року № про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 657 540,00 грн., № про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в загальному розмірі 11 122,50 грн., в тому числі за основним платежем 8 898,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 2 224,50 грн., № про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток в загальному розмірі 303 386,25 грн., в тому числі за основним платежем 404 309,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 101 077,25 грн.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2019 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 23 вересня 2020 року, позов задоволено частково, визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення від 13 червня 2019 року № в частині нарахування грошових зобов`язань з податку на прибуток приватних підприємств за податковим зобов`язанням у сумі 2 997 грн. та за штрафними санкціями у сумі 749,25 грн.; визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення від 13 червня 2019 року №; визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення від 13 червня 2019 року № в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 176 637 грн.; в задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Постановою Верховного Суду від 20 січня 2022 року касаційна скарга ПрАТ «САЗ» задоволена частково, рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2019 року та постанова Третього апеляційного адміністративного суду від 24 вересня 2020 року у справі №160/6107/19 скасовані в частині відмови в задоволенні позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 13 червня 2019 року: № в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств за основним зобов`язанням на 401 312 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - на 100 328 грн.; № в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 390 301,11 грн., справу №160/6107/19 направлено в цій частині на новий розгляд до Дніпропетровського окружного адміністративного суду.

В іншій частині рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2019 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 24 вересня 2020 року у справі №160/6107/19 залишено без змін.

За результатами нового розгляду постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 липня 2022 року позов задоволено, визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення від 13 червня 2019 року № в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств за основним зобов`язанням на 401 312 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - на 100 328 грн.; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 13 червня 2019 року № в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 390 301,11 грн.

В апеляційній скарзі відповідач просить скасувати рішення з підстав неправильного застосування судом першої інстанції норм матеріального права, ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову.

На думку апелянта, судом першої інстанції не взято до уваги, що отримана позивачем фінансова допомога станом на 31 грудня 2018 року є довгостроковим зобов`язанням, тому на дату виникнення кредиторської заборгованості боржник має визначити теперішню (справедливу) вартість зобов`язання. При цьому сума дисконту (різниці між майбутньою та теперішньою вартістю зобов`язання) включається до доходу в момент отримання позики і до витрат в процесі амортизації такого дисконту протягом строку користування позикою.

Позивачем не визначено та не відображено фінансового доходу від дисконтування кредиторської заборгованості в момент виникнення заборгованості в загальному розмірі 2 669 035 грн. за 2018 рік, тобто в порушення пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України занижено показник у рядку 01 декларації «дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» за 2018 рік в сумі 2 669 035 грн.

У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить залишити рішення суду першої інстанції без змін, відмовивши у задоволенні апеляційної скарги.

В судовому засіданні представник відповідача апеляційну скаргу підтримав та просив її задовольнити.

Представник позивача в судовому засіданні просив в задоволенні апеляційної скарги відмовити.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника відповідача та представника позивача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд доходить висновку, що апеляційна скарга не може бути задоволена з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що ГУ ДФС у Дніпропетровській області проведено документальну планову виїзну перевірку ПрАТ «Славгородський арматурний завод» () з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року, за результатами якої складено акт від 8 травня 2019 року №25355/04-36-14-01/14308859.

Перевіркою встановлено, зокрема, порушення підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток усього на 404 309 грн. та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 998 957 грн., у тому числі: у 2016 році - на 123 398 грн., у 2017 році - на 118 019 грн., у 2018 році - на 657 540 грн.

Висновки контролюючого органу ґрунтуються на наступному.

ПрАТ «САЗ» у 2015-2016 роках уклало договори поворотної фінансової допомоги:

від 5 жовтня 2015 року №105 з ТОВ «Завод Спецсталь ГКР», за умовами якого позивач отримав фінансову допомогу у розмірі 3 600 000 грн. на строк до 31 грудня 2015 року. Додатковими угодами від 31 грудня 2015 року №1, від 30 грудня 2016 року №3, від 22 грудня 2017 року №4, від 21 грудня 2018 року №5 термін повернення допомоги продовжувався та згідно з останньою угодою змінений на 31 грудня 2019 року. Станом на 31 грудня 2018 року не погашеною залишалась кредиторська заборгованість у сумі 2 641 000 грн.;

від 20 жовтня 2015 року №ПА-079/2015 з АО «Промарматура», за умовами якого позивач отримав фінансову допомогу у розмірі 3 500 000 грн. на строк до 28 грудня 2015 року. Додатковою угодою від 29 червня 2017 року №1 термін повернення допомоги продовжено до 31 грудня 2018 року. Додатковою угодою від 18 грудня 2018 року №3 строк повернення допомоги змінений на 31 грудня 2019 року. Станом на 31 грудня 2018 року за договором не погашеною залишалась кредиторська заборгованість у сумі 2 467 000 грн.;

від 5 липня 2016 року №ПА-054/2016 з АО «Промарматура», за умовами якого позивач отримав фінансову допомогу у розмірі 500 000 грн. на строк до 30 червня 2017 року. Додатковою угодою від 29 червня 2017 року №1 термін повернення допомоги продовжено до 31 грудня 2018 року. Додатковою угодою від 17 грудня 2018 року №2 термін повернення допомоги змінений на 31 грудня 2019 року. Станом на 31 грудня 2018 року не погашеною залишається кредиторська заборгованість у сумі 500 000 грн.

Загальна сума поворотної фінансової допомоги, яка залишається не погашеною та термін якої продовжено до 31 грудня 2019 року, складала 5 608 000 грн. Контролюючий орган зробив висновок, що зазначена кредиторська заборгованість є довгостроковою у зв`язку з пролонгацією кожного року строків її повернення на підставі додаткових угод, тому ці суми згідно з Міжнародними стандартами бухгалтерського обліку (далі - МСБО) підлягають дисконтуванню. Дохід від дисконтування у сумі 2 669 035 грн. позивач повинен був відобразити у рядку 01 Декларації «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку».

На підставі акта перевірки №25355/04-36-14-01/14308859 ГУ ДФС у Дніпропетровській області 13 червня 2019 року винесено, зокрема, податкові повідомлення-рішення:

- № , яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток ПрАТ «Славгородський арматурний завод» на загальну суму 657 540,00 грн.;

- № , яким збільшено грошові зобов`язання ПрАТ «Славгородський арматурний завод» з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 505 386,25 грн., з яких за основним платежем 404 309,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 101 077,25 грн.

Згідно з умовами договорів на отримання зворотної фінансової допомоги позивачем укладено наступні договори та додаткові договори, а саме:

- від 05 жотвня 2015 року №105 позивачем отримано зворотну фінансову допомогу від ТОВ «Завод Спецсталь ГКР» у розмірі 3 600 000,00 грн. на строк до 25 грудня 2015 року; згідно з п. 4.2 договору граничний термін повернення до 31 грудня 2015 року, при цьому фінансова допомога може бути повернута частками або достроково; додатковою угодою від 31 грудня 2015 року № 1 термін погашення заборгованості продовжено до 31 грудня 2016 року, додатковою угодою від 30 грудня 2016 року № 3 - до 31 грудня 2017 року, додатковою угодою від 22 грудня 2017 року №4 - до 31 грудня 2018 року; додатковою угодою від 21 грудня 2018 року №5 термін повернення допомоги змінений на 31 грудня 2019 року. Станом на 31 грудня 2016 року кредиторська заборгованість за даним договором складала 3 452 000,00, на 31 грудня 2017 року - 3452000, на 31 грудня 2018 року - 2 641 000,00 грн;

- від 20 жовтня 2015 року №ПА-079/2015 отримано зворотну фінансову допомогу від ПрАТ «Промарматура», якому належить 53,5661% акцій ПрАТ «САЗ», у розмірі 3 500 000,00 грн. на строк до 25 грудня 2015 року (п. 4.1), строк повернення - протягом 3 банківських днів з дня спливу терміну, зазначеного у п. 4.1 (п. 5.1), при цьому фінансова допомога може бути повернута частками або достроково. Строк дії договору визначено п. 7.7 та починається з моменту зарахування грошових коштів на рахунок отримувача і закінчується 31 березня 2016 року, додатковою угодою № 1 від 31 березня 2016 року строк дії договору продовжено до 31 грудня 2017 року, додатковою угодою № 2 від 31 березня 2017 року строк дії договору продовжено до 31 грудня 2018 року, додатковою угодою від 18 грудня 2018 року № 3 строк дії договору продовжено до 31 грудня 2019 року Станом на 31 грудня 2016 року кредиторська заборгованість за даним договором складала 343000,00 грн, на 31 грудня 2017 ркоу - 2 467 000,00, на 31 грудня 2018 року - 2 467 000,0 грн;

- від 05 липня 2016 року № ПА-054/2016 отримано зворотну фінансову допомогу від ПрАТ «Промарматура» у розмірі 500 000 грн. на наступних умовах: строк надання допомоги - до 30 червня 2017 року (п. 4.1), допомога підлягає поверненню протягом 3 банківських днів з дня спливу терміну, зазначеного у п. 4.1 (п. 5.1), допомога може бути повернута частками або достроково. Строк дії договору (п. 7.7) - до 30 червня 2017 року. Додатковою угодою №1 від 29 червня 2017 року строк дії договору, встановлений п. 7.7 договору, продовжено до 31 грудня 2018 року. Додатковою угодою № 2 від 17 грудня 2018 року строк дії договору, встановлений п. 7.7 договору, продовжено до 31 грудня 2019 року. Станом на 31 грудня 2016 року, 31 грудня 2017 року та 31 грудня 2018 року кредиторська заборгованість за даним договором складала 500 000 грн.

Станом на 31 грудня 2018 року загальна сума поворотної фінансової допомоги, яка залишається не погашеною та термін якої продовжено до 31 грудня 2019 року, складає 5 608 000,00 грн.

Судом першої інстанції встановлено, що позивач веде свою звітність з використанням МСФЗ, частково бухгалтерський облік веде і по національним положенням (стандартам) бухгалтерського обліку.

Станом на кожну звітну дату кредиторська заборгованість (фінансове зобов`язання) позивача за отриманою поворотною фінансовою допомогою підлягала погашенню протягом дванадцяти місяців після звітного періоду, і позивач як боржник за умовами договору не мав безумовного права відстрочити погашення зобов`язання протягом як мінімум дванадцяти місяців після звітного періоду, а строк за додатковими угодами, яким продовжено дію договору, не перевищує 12 місяців.

Зокрема, за умовами договорів на отримання зворотної фінансової допомоги та додатковими угодами до них, термін погашення заборгованості не наставав, а саме:

- від 05 жотвня 2015 року № 105 та додатковими до нього угодами від 31 грудня 2015 ркоу № 1 термін погашення заборгованості продовжено до 31 грудня 2016 року, від 30 грудня 2016 року № 3 термін погашення заборгованості продовжено до 31 грудня 2017 року, від 22 грудня 2017 року № 4 термін погашення заборгованості продовжено до 31 грудня 2018 року, від 21 грудня 2018 року №5 термін повернення допомоги змінений на 31 грудня 2019 року;

- від 20 жовтня 2015 року № ПА-079/2015 та додатковими до нього угодами № 1 від 31 березня 2016 року строк дії договору продовжено до 31 грудня 2017 року, № 2 від 31 березня 2017 року строк дії договору продовжено до 31 грудня 2018 року, від 18 грудня 2018 року № 3 строк дії договору продовжено до 31 грудня 2019 року;

- від 05 липня 2016 року № ПА-054/2016 та додатковими до нього угодами № 1 від 29 червня 2017 року строк дії договору продовжено до 31 грудня 2018 року, додатковою угодою № 2 від 17 грудня 2018 року строк дії договору продовжено до 31 грудня 2019 року.

Суд першої інстанції вважав, що термін погашення заборгованості був менший ніж 12 місяців після звітної дати, а продовження терміну договору не може розглядатися як встановлення конкретної дати погашення всієї суми, тому що залишається право часткового та дострокового погашення (щодо цих умов договору змін не було), тобто твердження контролюючого органу, що строк погашення поворотної фінансової допомоги перевищує 12 місяців з дати балансу, суд першої інстанції визнав помилковим.

Відповідно до відомостей депозитарного управління ПАТ «Банк Кредит Дніпро» АО «Промарматура» належить 53,57% у статутному капіталі ПрАТ «Славгородський арматурний завод». Зазначене підтверджується також інформаційними довідками від 26 грудня 2014 року та від 19 листопада 2015 року.

На суми поворотної фінансової допомоги, отриманої від засновника, підприємство може до спливу строку 365 днів укласти другий договір про надання поворотної допомоги або продовжити строк першого договору, як в даному випадку зробило ПрАТ «Славгородський арматурний завод», тому, на думку суду першої інстанції, позивачем дотримано термін погашення поворотної фінансової допомоги за першим договором, а додатковими договорами підприємством розпочато новий відлік для повернення фінансової допомоги від засновника. Додаткові договори укладено ПрАТ «Славгородський арматурний завод» ще до спливу терміну, вказаного за основним договором.

Окрім того, згідно з вимогами чинного законодавства операції підприємства з його власником (в даному випадку позивач користується грошима його співвласника АО «Промарматура», якому належить 53,57% у статутному капіталі ПрАТ «Славгородський арматурний завод» безоплатно) визнаються у складі власного капіталу як розподіл капіталу між власниками і, відповідно, сума дисконтування, якщо б така була, не впливає на фінансовий результат і зрештою на податок на прибуток.

Суд першої інстанції вказав, що заборгованість за вище наведеними договорами та додатковими угодами повернення фінансової допомоги на кожну наступну після визнання дату балансу була короткостроковою та не підлягала дисконтуванню, а термін повернення позики станом на дату закінчення звітного періоду не наставав, тому ПрАТ «Славгородський арматурний завод» під час складання фінансової звітності правильно визначено рахунок для зазначення фінансової допомоги.

Також суд першої інстанції зазначив, що позиція контролюючого органу, викладена у відзиві на позовну заяву, стосовно того, що заборгованість (фінансове зобов`язання) за отриманою поворотною фінансовою допомогою ПрАТ «САЗ» є довгостроковою із посиланням на норми Положення (стандарту) бухгалтерського обліку (П(С)БО), є помилковою, й послався на висновки Верховного Суду в цій справі, а саме що до предмета доказування у цій справі належить застосовувати МСФЗ, а не Положення (стандарти) бухгалтерського обліку.

Враховуючи умови облікової політики позивача, умови договорів та додаткових договорів про надання поворотної фінансової допомоги та ту обставину, що поворотна фінансова допомога є короткостроковою, з урахуванням обставин, викладених у постанові Верховного Суду від 20 січня 2022 року, суд першої інстанції не погодився з висновком контролюючого органу про те, що позивач був зобов`язаний здійснювати дисконтування вищевказаних фінансових зобов`язань, у зв`язку із чим дійшов висновку про неправомірність збільшення позивачу податковим повідомленням-рішенням № грошового зобов`язання з податку на прибуток за основним платежем на 401 312,00 грн. та нарахування штрафних санкцій на суму 100 328,00 грн., а також зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 390 301,11 грн. згідно з податковим повідомленням-рішенням №.

Здійснюючи апеляційний перегляд справи в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд визнає приведений висновок обґрунтованим, з огляду на наступне.

Предметом нового розгляду справи є податкові повідомлення-рішення від 13 червня 2019 р. № в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток за основним зобов`язанням на 401 312 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - на 100 328 грн.; № в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 390 301,11 грн., тому судом досліджується виключно правовідносини, які потягли прийняття податкових повідомлень-рішень у зазначених сумах.

Судом встановлено, що ГУ ДФС у Дніпропетровській області проведено документальну планову виїзну перевірку ПрАТ «САЗ» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року, за результатами якої складено акт від 08 травня 2019 року №25355/04-36-14-01/14308859.

Перевіркою встановлено, зокрема, порушення підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток усього на 404 309 грн. та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 998 957 грн., у тому числі: у 2016 році - на 123 398 грн., у 2017 році - на 118 019 грн., у 2018 році - на 657 540 грн.

Ці висновки контролюючого органу ґрунтуються на тому, що ПрАТ «САЗ» у 2015-2016 роках уклало договори поворотної фінансової допомоги:

від 5 жовтня 2015 року №105 з ТОВ «Завод Спецсталь ГКР», за умовами якого позивач отримав фінансову допомогу у розмірі 3 600 000 грн. на строк до 31 грудня 2015 року. Додатковими угодами від 31 грудня 2015 року №1, від 30 грудня 2016 року №3, від 22 грудня 2017 року №4, від 21 грудня 2018 року №5 термін повернення допомоги продовжувався та згідно з останньою угодою змінений на 31 грудня 2019 року. Станом на 31 грудня 2018 року не погашеною залишалась кредиторська заборгованість у сумі 2 641 000 грн.;

від 20 жовтня 2015 року №ПА-079/2015 з АО «Промарматура», за умовами якого позивач отримав фінансову допомогу у розмірі 3 500 000 грн. на строк до 28 грудня 2015 року. Додатковою угодою від 29 червня 2017 року №1 термін повернення допомоги продовжено до 31 грудня 2018 року. Додатковою угодою від 18 грудня 2018 року №3 строк повернення допомоги змінений на 31 грудня 2019 року. Станом на 31 грудня 2018 року за договором не погашеною залишалась кредиторська заборгованість у сумі 2 467 000 грн.;

від 5 липня 2016 року №ПА-054/2016 з АО «Промарматура», за умовами якого позивач отримав фінансову допомогу у розмірі 500 000 грн. на строк до 30 червня 2017 року. Додатковою угодою від 29 червня 2017 року №1 термін повернення допомоги продовжено до 31 грудня 2018 року. Додатковою угодою від 17 грудня 2018 року №2 термін повернення допомоги змінений на 31 грудня 2019 року. Станом на 31 грудня 2018 року не погашеною залишається кредиторська заборгованість у сумі 500 000 грн.

Загальна сума поворотної фінансової допомоги, яка залишається не погашеною та термін якої продовжено до 31 грудня 2019 року, складала 5 608 000 грн.

Контролюючий орган дійшов висновку, що зазначена кредиторська заборгованість є довгостроковим зобов`язанням у зв`язку з пролонгацією кожного року строків повернення фінансової допомоги на підставі додаткових угод, тому ці суми згідно з МСБО підлягають дисконтуванню. Дохід від дисконтування у сумі 2 669 035 грн. позивач повинен був відобразити у рядку 01 Декларації «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку».

На підставі висновків акта перевірки ГУ ДПС 13 червня 2019 року прийнято, зокрема, податкові повідомлення-рішення № про зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 657 540 грн.; № про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на 505 386,25 грн., в тому числі за основним платежем 404 309 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 101 077,25 грн.

Договором № 105 від 05 жовтня 2015 року про надання поворотної фінансової допомоги, укладеним між ПрАТ «САЗ» та ТОВ «Завод Спецсталь ГУР», (а.с. 92-93 т.1) передбачено, що поворотна фінансова допомога надається на строк до 25 грудня 2015 року (п. 4.1); отримувач зобов`язаний повернути поворотну фінансову допомогу в повному обсязі в строк до 31 грудня 2015 року, поворотна фінансова допомога маже бути повернута частинами або достроково (п. 4.2); строк, на який надається поворотна фінансова допомога, визначений пунктом 4.1 договору, може бути продовжений за згодою сторін (п. 4.3).

Додатковою угодою № 1 від 31 грудня 2015 року пункти 4.1 та 4.2 договору викладені у редакції, відповідно до якої поворотна фінансова допомога надається на строк до 25 грудня 2016 року, а пункт 7.5 договору викладено в редакції, відповідно до якої строк дії договору діє по 31 грудня 2016 року (а.с. 94 т.1).

Додатковою угодою № 3 від 30 грудня 2016 року пункти 4.1 та 4.2 договору викладені у редакції, відповідно до якої поворотна фінансова допомога надається на строк до 25 грудня 2017 року, а пункт 7.5 договору викладено в редакції, відповідно до якої строк дії договору діє по 31 грудня 2017 року (а.с. 96 т.1).

Додатковою угодою № 4 від 22 грудня 2017 року пункти 4.1 та 4.2 договору викладені у редакції, відповідно до якої поворотна фінансова допомога надається на строк до 25 грудня 2018 року, а пункт 7.5 договору викладено в редакції, відповідно до якої строк дії договору діє по 31 грудня 2018 року (а.с. 97 т.1).

Додатковою угодою № 5 від 21 грудня 2018 року пункти 4.1 та 4.2 договору викладені у редакції, відповідно до якої поворотна фінансова допомога надається на строк до 25 грудня 2019 року, а пункт 7.5 договору викладено в редакції, відповідно до якої строк дії договору діє по 31 грудня 2019 року (а.с. 99 т.1).

Договором № ПА-054/2016 від 05 липня 2016 року про надання поворотної фінансової допомоги, укладеним між ПАТ «САЗ» та ПрАТ «Промарматура», (а.с. 99-100 т.1) передбачено, що поворотна фінансова допомога надається на строк до 30 червня 2017 року (п. 4.1); строк, на який надається поворотна фінансова допомога, визначений пунктом 4.1 договору, може бути продовжений за згодою сторін (п. 4.2).

Додатковою угодою № 1 від 29 червня 2017 року сторони договору прийняли рішення про продовження строку дії договору, пункт 7.7 договору викладений у редакції, відповідно до якої строк дії договору діє по 31 грудня 2018 року (а.с. 101 т.1).

Додатковою угодою № 2 від 17 грудня 2018 року сторони договору прийняли рішення про продовження строку дії договору, пункт 7.7 договору викладений у редакції, відповідно до якої строк дії договору діє по 31 грудня 2019 року (а.с. 102 т.1).

Договором № ПА-079/2015 від 20 жовтня 2015 року про надання поворотної фінансової допомоги, укладеним між ПАТ «САЗ» та ПрАТ «Промарматура», (а.с. 103-104 т.1) передбачено, що поворотна фінансова допомога надається на строк до 28 грудня 2015 року (п. 4.1); строк, на який надається поворотна фінансова допомога, визначений пунктом 4.1 договору, може бути продовжений за згодою сторін (п. 4.2).

Додатковою угодою № 1 від 31 березня 2016 року сторони договору прийняли рішення про продовження строку дії договору, пункт 7.7 договору викладений у редакції, відповідно до якої строк дії договору діє по 31 грудня 2017 року (а.с. 105 т.1).

Додатковою угодою № 2 від 30 березня 2017 року сторони договору прийняли рішення про продовження строку дії договору, пункт 7.7 договору викладений у редакції, відповідно до якої строк дії договору діє по 31 грудня 2018 року (а.с. 106 т.1).

Додатковою угодою № 3 від 18 грудня 2018 року сторони договору прийняли рішення про продовження строку дії договору, пункт 7.7 договору викладений у редакції, відповідно до якої строк дії договору діє по 31 грудня 2019 року (а.с. 107 т.1).

Предметом доказування в цій справі є питання наявності підстав для проведення дисконтування кредиторської заборгованості підприємством, яке здійснює бухгалтерський облік та складає фінансову звітність за МСФЗ, у разі, якщо первісний строк погашення такої заборгованості був меншим, ніж 12 місяців, та кожною окремою додатковою угодою строк погашення пролонговано менше, ніж на 12 місяців.

Спірні правовідносини регулюються як Податковим кодексом України (далі ПК України), так й Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. № 996-XIV (далі Закон № 996-XIV) як законом, що визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні, а також положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Відповідно до положень підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПК України, в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, фінансова допомога - фінансова допомога, надана на безповоротній або поворотній основі.

Поворотна фінансова допомога - сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов`язковою до повернення.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Частиною п`ятою статті 8 Закону № 996-XIV визначено, що підприємство самостійно:

визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства;

обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних;

розробляє систему і форми внутрішньогосподарського (управлінського) обліку, звітності і контролю господарських операцій, визначає права працівників на підписання бухгалтерських документів;

затверджує правила документообороту і технологію обробки облікової інформації, додаткову систему рахунків і регістрів аналітичного обліку;

може виділяти на окремий баланс філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи, які зобов`язані вести бухгалтерський облік, з наступним включенням їх показників до фінансової звітності підприємства;

визначає доцільність застосування міжнародних стандартів (крім випадків, коли обов`язковість застосування міжнародних стандартів визначена законодавством).

Частиною третьою статті 12-1 Закону № 996-XIV передбачено, що підприємства, крім тих, що зазначені в частині другій цієї статті, самостійно визначають доцільність застосування міжнародних стандартів для складання фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності.

Міжнародні стандарти фінансової звітності (далі - міжнародні стандарти) - прийняті Радою з міжнародних стандартів бухгалтерського обліку документи, якими визначено порядок складання фінансової звітності (стаття 1 Закону № 996-XIV).

Відповідно до наказу про облікову політику ПрАТ «САЗ» від 05 грудня 2011 року №34 (далі - наказ №34, а.с. 15-22 т.2) ПрАТ «САЗ» для здійснення господарської діяльності використовує саме Міжнародні стандарти фінансової звітності (далі МСФЗ).

Згідно з пунктом 2 наказу №34 трансформація фінансової звітності у звітність за міжнародними стандартами визначається як сукупність процедур перетворення фінансової інформації, яка має визначені у відповідності з П(С)БО параметри, у фінансову інформацію на підставі якої складається звітність за Міжнародними стандартами. Трансформація включає аналіз балансу (ф.№1), який відповідає вимогам П(С)БО, та внесення до нього необхідних коригувань для забезпечення подання інформації у повній відповідності з МСФЗ.

За змістом абзацу другого пункту 3 наказу №34 короткострокова/довгострокова класифікація активів (зобов`язання) класифікується як поточна, якщо планується його реалізація (погашення), або якщо планується його продаж чи використання протягом 12 місяців після звітної дати. Інші активи (зобов`язання) класифікують як довгострокові. Фінансові інструменти класифікуються виходячи з очікуваного строку їх корисного використання.

У пункті 13 «Позикові кошти» наказу №34 передбачено, що позикові кошти спочатку обліковуються за справедливою вартістю за вирахуванням витрат, понесених на проведення операції, а надалі обліковуються за амортизаційною вартістю з використанням методу ефективної процентної ставки. Будь-яка різниця між сумою надходжень (за вирахуванням витрат на проведення операції) та вартістю погашення визначається у прибутку або збитку протягом періоду, на який було залучено позичкові кошти, з використанням методу ефективної процентної ставки. Позикові кошти класифікуються як поточні зобов`язання за винятком випадків, коли підприємство має безумовне право відстрочити зобов`язання, щонайменше на 12 місяців після звітної дати. Позикові кошти, визнані у фінансових звітах, включають банківські кредити, небанківські позикові кошти та кредиторську заборгованість перед поручителями. Небанківські позикові кошти - це аванси, отримані, які по суті, є безвідсотковим фінансуванням, наданим клієнтами підприємству.

Пунктом 14 «Кредиторська заборгованість за основною діяльністю та інша кредиторська заборгованість (фінансові зобов`язання)» наказу №34 передбачено, що кредиторська заборгованість за основною діяльністю та інша кредиторська заборгованість нараховується, коли контрагент виконує свої зобов`язання за договором. Надалі інструменти з фіксованим терміном погашення переоцінюються за амортизаційною вартістю з використанням методу ефективної процентної ставки.

Текст Міжнародних стандартів фінансової звітності (МСФЗ), включаючи Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку (МСБО) та Тлумачення (КТМФЗ, ПКТ), виданий Радою з Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку зі змінами станом на 1 січня 2012 року.

Параграф 36 МСБО 1 «Подання фінансової звітності» (далі МСБО 1) передбачає, що суб`єкт господарювання подає повний комплект фінансової звітності (включаючи порівняльну інформацію) як мінімум щороку.

Як правило, суб`єкт господарювання послідовно складає фінансову звітність за період тривалістю в один рік. Однак з практичних причин деякі суб`єкти господарювання вважають за краще звітувати, наприклад, за період у 52 тижні. Цей Стандарт не забороняє таку практику (параграф 37 МСБО 1).

Згідно з параграфом 60 МСБО 1 суб`єкт господарювання подає поточні та непоточні активи і поточні та непоточні зобов`язання як окремі класифікації у своєму звіті про фінансовий стан відповідно до параграфів 66-76, за винятком випадків, коли подання, що базується на ліквідності, надає інформацію, що є обґрунтованою та більш доречною. У разі такого винятку, суб`єкт господарювання подає всі активи та зобов`язання у порядку їхньої ліквідності.

Відповідно до параграфу 61 МСБО 1 незалежно від прийнятого методу подання, суб`єкт господарювання розкриває суму, що очікується до відшкодування або погашення через більш ніж дванадцять місяців, для кожного рядка активів та зобов`язань, яка об`єднує суми, що очікуються до відшкодування або погашення протягом:

a) не більше дванадцяти місяців після звітного періоду та

б) через більш ніж дванадцять місяців після звітного періоду.

За правилами параграфу 69 МСБО 1 суб`єкт господарювання класифікує зобов`язання як поточне, якщо:

а) він сподівається погасити це зобов`язання в ході свого нормального операційного циклу;

б) він утримує це зобов`язання в основному з метою продажу;

в) зобов`язання підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців після звітного періоду;

г) він не має безумовного права відстрочити погашення зобов`язання протягом як мінімум дванадцяти місяців після звітного періоду (див. параграф 73). Умови зобов`язання, які можуть, за вибором контрагента, привести до його погашення через випуск інструментів власного капіталу, не впливають на його класифікацію.

Суб`єкт господарювання повинен класифікувати всі інші зобов`язання як непоточні.

Деякі поточні зобов`язання (такі як торговельна кредиторська заборгованість і деякі нарахування заробітної плати працівників та інших операційних витрат) складають частину робочого капіталу, який використовується у звичайному операційному циклі суб`єкта господарювання. Такі операційні витрати класифікуються як поточні зобов`язання, навіть якщо вони підлягають погашенню через більш ніж дванадцять місяців після кінця звітного періоду. Такий самий нормальний операційний цикл застосовується до класифікації активів та зобов`язань суб`єкта господарювання. Якщо нормальний операційний цикл суб`єкта господарювання не можна чітко ідентифікувати, припускається, що його тривалість становить дванадцять місяців (параграф 70 МСБО 1 «Подання фінансової звітності»).

Відповідно до параграфу 72 МСБО 1 суб`єкт господарювання класифікує свої фінансові зобов`язання як поточні, якщо вони підлягають погашенню протягом дванадцяти місяців після звітного періоду, навіть якщо:

а) початковий строк був періодом, довшим за дванадцять місяців;

б) угоду про рефінансування або зміну графіка платежів на довгостроковій основі здійснено після звітного періоду та до затвердження фінансової звітності до випуску.

Згідно з параграфом 73 МСБО 1 якщо суб`єкт господарювання очікує та має намір рефінансувати зобов`язання або перенести його на пізнішу дату принаймні на дванадцять місяців після звітного періоду, згідно з існуючою кредитною угодою, він класифікує зобов`язання як непоточне, навіть якщо інакше строк його сплати настає протягом коротшого періоду. Проте, коли рефінансування зобов`язання або його перенос на пізнішу дату виконується не за бажанням суб`єкта господарювання (наприклад, немає угоди про рефінансування), можливість рефінансування не береться до уваги та зобов`язання класифікується як поточне.

Відтак, за положеннями МСБО 1 суб`єкт господарювання повинен класифікувати наявні у нього фінансові зобов`язання як поточні та непоточні. Критерієм віднесення зобов`язань до поточних, зокрема, є обов`язок погашення такого зобов`язання протягом дванадцяти місяців після звітного періоду. За загальним правилом, такий період становить один рік. Водночас, якщо суб`єкт господарювання має безумовне право відстрочити погашення зобов`язання протягом як мінімум дванадцяти місяців після звітного періоду, навіть якщо інакше строк його сплати настає протягом коротшого періоду, таке зобов`язання підлягає класифікації як непоточне.

В спірному випадку умовами договорів з ТОВ «Завод Спецсталь ГКР» та АО «Промарматура» та додаткових угод до них визначено, що фінансова допомога підлягала поверненню у строк, який є меншим ніж дванадцять місяців після звітного періоду. При цьому додатковими угодами до договорів передбачено продовження строку повернення фінансової допомоги також на строк, який не перевищує дванадцяти місяців після звітного періоду.

Крім того, за умовами означених договорів позивач не мав безумовного права відстрочити погашення зобов`язання протягом як мінімум дванадцяти місяців після звітного періоду.

Таким чином, отримана позивачем фінансова допомога є поточним (короткостроковим) фінансовим зобов`язанням у розумінні пункту 69 МСБО 1.

Дослідженням фінансової звітності (балансів) ПрАТ «САЗ» за 2016-2018 роки (а.с. 110-117 т.3) встановлено, що поворотна фінансова допомога відображена у строчці балансу 1690 «Інші поточні зобов`язання» таким чином: станом на 31 грудня 2016 року в сумі 7 152 000,00 грн., станом на 31 грудня 2017 року в сумі 6 419 000,00 грн., станом на 31 грудня 2018 року в сумі 5 608 000,00 грн.

Тобто у фінансовій звітності позивача ці зобов`язання класифіковані як поточні та визнаються за справедливою вартістю.

При цьому в ході апеляційного перегляду справи представником позивача повідомлено, що ці зобов`язання оцінені за справедливою вартістю як поточні зобов`язання кожний звітний період.

У параграфі 11 МСБО 32 «Фінансові інструменти: подання» наведені наступні визначення:

фінансовий інструмент - це будь-який контракт, який приводить до виникнення фінансового активу у одного суб`єкта господарювання та фінансового зобов`язання або інструмента капіталу у іншого суб`єкта господарювання;

фінансове зобов`язання - це будь-яке зобов`язання, що є: а) контрактним зобов`язанням: б) контрактом, розрахунки за яким здійснюватимуться або можуть здійснюватися власними інструментами капіталу суб`єкта господарювання;

справедлива вартість - це ціна, яка була б отримана за продаж активу або сплачена за передачу зобов`язання у звичайній операції між учасниками ринку на дату оцінки.

За правилами, які містяться у підпункті «а» параграфу 4.2.2 пункту 4.2 «Класифікація фінансових зобов`язань» розділу 4 «Класифікація» МСФЗ 9 «Фінансові інструменти», суб`єкт господарювання класифікує всі фінансові зобов`язання як такі, що у подальшому оцінюються за амортизованою собівартістю, користуючись методом ефективного відсотка, за винятком, зокрема, фінансових зобов`язань за справедливою вартістю з відображенням результату переоцінки у прибутку або збитку. Такі зобов`язання, в тому числі похідні фінансові інструменти, які є зобов`язаннями, у подальшому оцінюються за справедливою вартістю.

Згідно з пунктом 9 МСФЗ 39 «Фінансові інструменти: визнання та оцінка» амортизована собівартість фінансового активу або фінансового зобов`язання - це сума, за якою фінансовий актив чи зобов`язання оцінюється при первісному визнанні, мінус виплати основної суми, плюс (або мінус) накопичена амортизація будь-якої різниці між цією первісною сумою та сумою погашення із застосуванням методу ефективного відсотка та мінус будь-яке зменшення (прямо чи через застосування рахунку резервів) унаслідок зменшення корисності або неможливості отримання;

метод ефективного відсотка - це метод обчислення амортизованої собівартості фінансового активу або фінансового зобов`язання (або групи фінансових активів чи фінансових зобов`язань) та розподілу доходу чи витрат від відсотків на відповідний період;

ефективна ставка відсотка - це ставка, яка точно дисконтує попередньо оцінені майбутні платежі або надходження грошових коштів протягом очікуваного строку дії фінансового інструмента та, якщо доцільно, протягом коротшого періоду до чистої балансової вартості фінансового активу чи фінансового зобов`язання. Обчислюючи ефективну ставку відсотка, суб`єкт господарювання має попередньо оцінити грошові потоки, враховуючи всі умови контракту про фінансовий інструмент (наприклад, аванси, опціони "кол" та подібні опціони), але не має розглядати майбутні збитки від кредитів. Обчислення включає всі гонорари та додаткові комісійні збори, сплачені або отримані сторонами контракту, які є невід`ємною частиною ефективної ставки відсотка (див. МСБО 18), витрати на операції та всі інші премії чи дисконти. Є припущення, що грошові потоки та очікуваний строк дії групи подібних фінансових інструментів можна достовірно оцінити. Проте в тих рідкісних випадках, коли неможливо достовірно оцінити грошові потоки або очікуваний строк дії фінансового інструмента (або групи фінансових інструментів), суб`єктові господарювання слід використовувати контрактні грошові потоки за весь контрактний строк фінансового інструмента (або групи фінансових інструментів).

Відповідно до параграфу 5.1.1 пункту 5.1 «Первісна оцінка» розділу 5 «Оцінка» МСФЗ 9 «Фінансові інструменти» під час первісного визнання фінансового активу або фінансового зобов`язання суб`єкт господарювання оцінює їх за їхньою справедливою вартістю (див. параграфи 5.4.1 - 5.4.3 та Б5.4.1 - Б5.4.17) плюс або мінус, у випадку фінансового активу або фінансового зобов`язання, що оцінюється не за справедливою вартістю з відображенням результату переоцінки у прибутку або збитку, витрати на операцію, які прямо відносяться до придбання або випуску фінансового активу чи фінансового зобов`язання.

За змістом параграфу 5.2.1 пункту 5.1 розділу 5 МСФЗ 9 «Фінансові інструменти» після первісного визнання суб`єкт господарювання оцінює фінансовий актив відповідно до параграфів 4.1.1 - 4.1.5 за справедливою вартістю (див. параграфи 5.4.1, 5.4.2 та Б5.4.1 - Б5.4.17) або амортизованою собівартістю (див. параграфи 9 та КЗ5 - КЗ8 МСБО 39).

Визначаючи справедливу вартість фінансового активу чи фінансового зобов`язання для цілей застосування цього МСФЗ, МСБО 32, МСБО 39 та МСФЗ 7, суб`єкт господарювання застосовує параграфи Б5.4.1 - Б5.4.17 (параграф 5.4.1 пункту 5.4 «Оцінка за справедливою вартістю» розділу 5 МСФЗ 9 «Фінансові інструменти»).

Положеннями параграфу 5.4.2 пункту 5.4 розділу 5 МСФЗ 9 «Фінансові інструменти» передбачено, що кращим свідченням справедливої вартості є ціни котирування на активному ринку. Якщо ринок для фінансового інструмента не є активним, суб`єкт господарювання встановлює справедливу вартість, застосовуючи метод оцінювання. Мета застосування методу оцінювання - встановити, якою буде ціна операції на дату оцінки в обміну між незалежними сторонами, виходячи з звичайних міркувань бізнесу. Методи оцінювання охоплюють застосування останніх ринкових операцій між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами, якщо вони доступні; посилання на поточну справедливу вартість іншого інструмента, який в основному є подібним; аналіз дисконтованих грошових потоків та моделі опціонного ціноутворення. Якщо є метод оцінювання, який звичайно використовують учасники ринку для визначення ціни інструмента, і доведено, що він надає достовірні попередні оцінки цін, отриманих у фактичних ринкових операціях, то суб`єкт господарювання застосовує цей метод. В обраному методі оцінювання максимально використовуються ринкові показники та інформація та якомога менше спираються на дані, специфічні для суб`єкта господарювання. Він поєднує всі чинники, які учасники ринку розглядали би при встановленні ціни, і він узгоджується з прийнятими економічними методологіями ціноутворення щодо фінансових інструментів. Періодично суб`єкт господарювання обстежує метод оцінювання та перевіряє його на достовірність, застосовуючи ціни будь-яких поточних ринкових операцій з таким самим інструментом (тобто без змінювання та перепакування), які спостерігаються, або на основі інших доступних ринкових даних, які спостерігаються.

Приписи параграфу 5.4.3 пункту 5.4 розділу 5 МСФЗ 9 «Фінансові інструменти» передбачають, що справедлива вартість фінансового зобов`язання із характеристикою "до запитання" (наприклад, депозит до запитання) не є меншою, ніж сума, що підлягає сплаті до запитання, дисконтована від першої дати, коли суму можуть вимагати сплатити.

Згідно з параграфом Б5.1.1 додатка А МСФЗ 9 «Фінансові інструменти» справедливою вартістю фінансового інструмента при первісному визнанні є, як правило, ціна операції (тобто справедлива вартість наданої або отриманої компенсації, див. також параграф Б5.4.8). Проте, якщо частина компенсації надана або отримана не за фінансовий інструмент, а за щось інше, то справедливу вартість фінансового інструмента оцінюють, застосовуючи відповідний метод оцінювання (див. параграфи Б5.4.6 - Б5.4.12). Наприклад, справедливу вартість довгострокової позики або дебіторської заборгованості, за якими не нараховуються відсотки, можна оцінити як теперішню вартість усіх майбутніх надходжень грошових коштів, дисконтованих із застосуванням переважної ринкової ставки (переважних ринкових ставок) відсотка на подібний інструмент (подібний за валютою, строком, типом ставки відсотка та іншими ознаками) з подібним показником кредитного рейтингу. Будь-яка позичена додаткова сума є витратами або зменшенням доходу, якщо вона не відповідає критеріям для визнання як деякий інший тип активу.

Враховуючи, що поворотна фінансова допомога, отримана позивачем за приведеними вище договорами, є поточним зобов`язанням, суд вважає, що позивачем обгрунтовано оцінювались такі фінансові зобов`язання за справедливою вартістю.

Справедливу вартість визначає МСФЗ 13 «Оцінка справедливої вартості».

Відповідно до параграфу 24 вказаного МСФЗ справедлива вартість - це ціна, яка була б отримана за продаж актива або сплачена за передачу зобов`язання у звичайній операції на основному (або найсприятливішому) ринку на дату оцінки за поточних ринкових умов (тобто вихідна ціна), незалежно від того, чи спостерігається така ціна безпосередньо, чи оцінена за допомогою іншого методу оцінювання.

Суб`єкт господарювання застосовує методи оцінки вартості, які відповідають обставинам та для яких є достатньо даних, щоб оцінити справедливу вартість, максимізуючи використання доречних відкритих вхідних даних та мінімізуючи використання закритих вхідних даних (параграф 61 МСФЗ 13 «Оцінка справедливої вартості»).

Параграф 62 МСФЗ 13 встановлює, що мета застосування методу оцінки вартості - визначити ціну, за якою відбулася б звичайна операція продажу актива чи передачі зобов`язання між учасниками ринку на дату оцінки за поточних ринкових умов. Три широко застосовувані методи оцінки вартості такі: ринковий підхід, витратний підхід та дохідний підхід. Основні аспекти цих підходів стисло викладені в параграфах Б5-Б11. Для оцінки справедливої вартості суб`єкт господарювання застосовує методи оцінки вартості, що відповідають одному або кільком зазначеним підходам.

Параграф Б4 Додатка Б МСФЗ 13 «Оцінка справедливої вартості» описує особливості визначення справедливої вартості при первісному визнанні.

Верховний Суд, скасовуючи судові рішення в цій справі, зазначив, що залежно від обраного суб`єктом господарювання методу оцінки справедливої вартості з урахуванням особливостей, визначених МСФЗ 13 «Оцінка справедливої вартості», у певних випадках майбутні суми грошового потоку також підлягають дисконтуванню. При цьому системний аналіз наведених вище приписів МСБО та МСФЗ свідчить, що оціненими за теперішньою вартістю (тобто, з урахуванням дисконту) можуть бути і поточні зобов`язання. Водночас, при обчисленні справедливої вартості довгострокової позики суми майбутнього грошового потоку підлягають обов`язковому дисконтуванню згідно з параграфом Б5.1.1 додатка А МСФЗ 9 «Фінансові інструменти».

Судом під час апеляційного перегляду справи встановлено, що поворотна фінансова допомога, отримана позивачем за приведеними вище договорами, є поточним зобов`язанням,

Відповідно до параграфу Б10 Додатка Б МСФЗ 13 «Оцінка справедливої вартості» серед іншого, дохідний підхід перетворює майбутні суми (наприклад, грошові потоки або доходи та витрати) в одну поточну (тобто дисконтовану) величину. Якщо використовується дохідний підхід, то оцінка справедливої вартості відображає нинішні ринкові очікування стосовно таких майбутніх величин до методів оцінки вартості при застосуванні дохідного підходу, зокрема, належить метод на основі теперішньої вартості (пункт «а» параграфу Б11 Додатка Б МСФЗ 13 «Оцінка справедливої вартості»).

За визначенням, наведеним у параграфі Б13 Додатка Б МСФЗ 13 «Оцінка справедливої вартості», теперішня вартість (тобто застосування дохідного підходу) - це механізм, що використовується для того, щоб пов`язати майбутні величини (наприклад, грошові потоки або значення) з теперішньою величиною за допомогою ставки дисконту.

Позивачем у балансах поворотна фінансова допомога в період 2016-2018 роки визнавалась на справедливою вартістю, при цьому платником податку не застосовувася дохідний підхід (теперішня вартість), тобто фінансові зобов`язання оцінювались платником податку без урахування дисконту.

Крім того, суд зауважує, що відповідно до відомостей Депозитарного управління ПАТ «Банк Кредит Дніпро», інформаційних довідок від 26 грудня 2014 року та від 19 листопада 2015 року АО «Промарматура» належить 53,57% у статутному капіталі ПрАТ «Славгородський арматурний завод».

Пунктом 109 МСБО 1 «Подання фінансової звітності» зміни у власному капіталі суб`єкта господарювання за період між початком та кінцем звітного періоду відображає збільшення чи зменшення чистих активів протягом періоду. За винятком змін, які є наслідком операцій з власниками, що діють згідно з їхніми повноваженнями власників (таких як внески до власного капіталу, повторні придбання власних інструментів капіталу суб`єкта господарювання і дивіденди), а також витрат на операції, прямо пов`язаних з такими операціями, загальна зміна у власному капіталі протягом періоду відображає загальну зміну доходу та витрат, включаючи прибутки та збитки, отримані в результаті діяльності суб`єкта господарювання протягом періоду.

АО «Промарматура», з яким позивачем укладено договори від 20 жовтня 2015 року №ПА-079/2015 та від 5 липня 2016 року №ПА-054/2016, є акціонером (власником) ПрАТ «САЗ», тому отримана від АО «Промарматура» поворотна фінансова допомога не впливає на фінансовий результат до оподаткування, а враховується безпосередньо у складі іншого додаткового капіталу, адже за своєю суттю є внеском з боку акціонера.

Приведені обставини та нормативне регулювання спірних правовідносить дозволяє суду визнати необґрунтованим висновок контролюючого органу про те, що отримана позивачем фінансова допомога станом на 31 грудня 2018 року є довгостроковим зобов`язанням, тому на дату виникнення кредиторської заборгованості боржник має визначити теперішню (справедливу) вартість зобов`язання, а сума дисконту (різниці між майбутньою та теперішньою вартістю зобов`язання) має бути включена до доходу в момент отримання позики і до витрат в процесі амортизації такого дисконту протягом строку користування позикою.

Відповідно, також є невірним висновок контролюючого органу про порушення позивачем підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України в частині не визначення та не відображення фінансового доходу від дисконтування кредиторської заборгованості в момент виникнення заборгованості в загальному розмірі 2 669 035 грн. за 2018 рік, а висновок суду першої інстанції про протиправність податкового повідомлення-рішеня від 13 червня 2019 року № в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток за основним зобов`язанням на 401 312,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на 100 328,00 грн., а також податкового повідомлення-рішення від 13 червня 2019 року № в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 390 301,11 грн., є правильним.

Доводи апелянта повторюють висновки акту податкової перевірки, зводяться до оцінки фінансового зобов`язання як довгострокового, яке підлягає дисконтуванню, та спростовані приведеними вище висновками суду.

З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.

Керуючись ст. ст. 6, 7, 8, 9, 242, 243, 308, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 липня 2022 р. в справі № 160/6107/19 залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 липня 2022 р. в справі № 160/6107/19 за позовом Приватного акціонерного товариства «Славгородський арматурний завод» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про скасування податкових повідомлень-рішень залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття 12 грудня 2022 року та може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне судове рішення складено 14 грудня 2022 року.

Суддя-доповідач В.А. Шальєва

суддя С.В. Білак

суддя Н.А. Олефіренко