Справа № 320/13942/21
Суддя: Файдюк Віталій Васильович
Дата ухвалення: 2022-12-13 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 грудня 2022 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді Файдюка В.В.

суддів: Мєзєнцева Є.І.

Собківа Я.М.

При секретарі: Шепель О.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області (ВП) на рішення Київського окружного адміністративного суду від 21 червня 2022 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги та рішення, вимоги про сплату боргу та рішення про застосування штрафних санкцій, -

В С Т А Н О В И В :

ОСОБА_1 (далі - позивач, ОСОБА_1 ) звернулася до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Київській області (далі - відповідач, ГУ ДПС у Київській області), в якому просила?

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 24 червня 2021 року № про застосування штрафної санкції за порушення Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" у розмірі 675 296,16 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 26 червня 2021 року № про застосування штрафної санкції за порушення Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" у розмірі 17 126,01 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 24 червня 2021 року № про визначення грошового зобов`язання з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у сумі 2825,79 грн, у тому числі за основним платежем 2 568,90 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 256,89 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 24 червня 2021 року № про визначення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у сумі 33 909,52 грн, у тому числі за основним платежем 30 826,83 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 3082,69 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 24 червня 2021 року № про застосування адміністративного штрафу та/або іншої санкції у розмірі 1020,00 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 24 червня 2021 року № про застосування адміністративного штрафу та/або іншої санкції у розмірі 340,00 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 24 червня 2021 року № про визначення грошового зобов`язання з акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів у сумі 9 419,30 грн, у тому числі за основним платежем 8 563, грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 856,30 грн;

- визнати протиправним та скасувати рішення від 24 червня 2019 року № про застосування штрафних санкцій у зв`язку із не своєчасним не нарахуванням єдиного внеску у розмірі 5965,95 грн;

- визнати протиправним та скасувати рішення від 24 червня 2021 року № про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» у розмірі 170 грн;

- визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу від 24 червня 2021 року №Ф-12901/10-36-07-13/ про сплату недоїмки із єдиного внеску на суму 25 861,31 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що відповідач під час перевірки помилково дійшов висновку про заниження нею чистого оподаткованого доходу на загальну суму 171 260, 11 грн., що призвело до заниження податку на доходи з фізичних осіб від здійснення нею підприємницької діяльності на суму 30 826,83 грн. Це, в свою чергу, було підставою для всіх подальших нарахувань та штрафних санкцій, здійснених податковим органом. На переконання позивача, відповідач помилково трактує норми Податкового кодексу України та вважає, що залишки товарно-матеріальних цінностей (ТМЦ), придбаних, але нереалізованих ФОП ОСОБА_2 під час здійснення господарської діяльності, після скасування реєстрації її як суб`єкта господарювання, включається до доходів, отриманих ФОП від провадження господарської діяльності, та загального річного оподатковуваного доходу такого платника податку. Проте, на думку позивача, після скасування реєстрації її як суб`єкта господарювання, ТМЦ залишаються у її власності та не оподатковуються, як на тому наполягає відповідач. Тому подальші нарахування, підставою для яких стали висновки перевіряючих про заниження нею оподатковуваного доходу, є незаконними та безпідставними. Крім того, вказує, що після втрати статусу суб`єкта господарювання у визначеному законодавством порядку, фізична особа не може бути притягнута до відповідальності на підставі Закону України №265/95-ВР, оскільки такі фінансові санкції можуть застосовуватися виключно до суб`єктів господарювання.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 21 червня 2022 року даний адміністративний позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 24 червня 2021 року № про застосування штрафної санкції за порушення Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" у розмірі 675 296,16 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 26 червня 2021 року № про застосування штрафної санкції за порушення Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" у розмірі 17 126,01 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 24 червня 2021 року № про визначення грошового зобов`язання з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у сумі 2825,79 грн, у тому числі за основним платежем 2 568,90 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 256,89 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 24 червня 2021 року № про визначення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у сумі 33 909,52 грн, у тому числі за основним платежем 30 826,83 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 3082,69 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 24 червня 2021 року № про визначення грошового зобов`язання з акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів у сумі 9 419,30 грн, у тому числі за основним платежем 8 563, грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 856,30 грн.

Визнано протиправним та скасовано рішення від 24 червня 2019 року № про застосування штрафних санкцій у зв`язку із не своєчасним не нарахуванням єдиного внеску у розмірі 5965,95 грн.

Визнано протиправною та скасовано вимогу про сплату боргу від 24 червня 2021 року №Ф-12901/10-36-07-13/ про сплату недоїмки із єдиного внеску на суму 25 861,31 грн.

У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням, відповідач звернувся до суду з апеляційною скаргою, в якій просить його скасувати та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову відмовити в повному обсязі.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що позивач мала відкоригувати свої податкові зобов`язання на суму залишків ТМЦ шляхом донарахування податку на доходи, оскільки витрати на придбання товару (залишки ТМЦ) були відображені у податковому обліку, а відтак виникає необхідність відображення їх у доході.

Позивачем подано відзив на скаргу відповідача, в якому зазначено, що доводи апелянта суперечать документам, що містяться в матеріалах справи, тому відсутні підстави для її задоволення.

Вказано, що зазначаючи в Акті перевірки про відсутність залишків ТМЦ станом на 01.01.2019 р., 31.12.2019 р., 01.01.2020 р., 31.12.2020 р., відповідач не наводить конкретних документів, які стали підставою для формування ним висновків про відсутність у позивача залишків ТМЦ, а посилається на «встановлені в ході перевірки залишки ТМЦ».

Позивачем в ході проведення перевірки та при адміністративному оскарженні ППР надавався Акт інвентаризації товарних запасів від 11.12.2020 року, який містить інформацію, що повністю спростовує висновки відповідача, та підтверджує наявність на 11.12.2020 року залишків алкогольних напоїв в сумі 170 313,00 грн. Проте, даний Акт інвентаризації товарних запасів від 11.12.2020 року, з незрозумілих причин, був проігнорований та не взятий до уваги відповідачем при оформленні результатів перевірки, внаслідок чого, ним були зроблені хибні висновки щодо відсутності залишків ТМЦ у позивача.

Зазначено, що документальна позапланова виїзна перевірка проводилась відповідачем всупереч пп. 78.1.7 та пп. 78.1.2 п. 78.1 статті 78 Податкового кодексу України у приміщенні контролюючого органу (м. Київ, вул. Народного Ополчення, 5А), що виключає можливість осіб, що її проводили, здійснити перевірку залишків ТМЦ, які знаходились у позивача після припинення нею підприємницької діяльності.

Відповідно до ч. 2 статті 309 КАС України у виняткових випадках апеляційний суд за клопотанням сторони та з урахуванням особливостей розгляду справи може продовжити строк розгляду справи, але не більш як на п`ятнадцять днів, про що постановляє ухвалу.

Пунктом 1 статті 6 ратифікованої Законом України № 475/97-ВР від 17 липня 1997 року Конвенції про захист прав людини та основних свобод закріплено право вирішення спірного питання упродовж розумного строку.

Згідно п. 26 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень ухвалення рішення в розумні строки відповідно до статті 6 Конвенції також можна вважати важливим елементом його якості. Проте можливе виникнення суперечностей між швидкістю проведення процесу та іншими чинниками, пов`язаними з якістю, такими як право на справедливий розгляд справи, яке також гарантується статтею 6 Конвенції. Оскільки важливо забезпечувати соціальну гармонію та юридичну визначеність, то попри очевидну необхідність враховувати часовий елемент слід також зважати й на інші чинники.

Указом Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 в Україні введено воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року строком на 30 діб.

Указом Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 в Україні введено воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року строком на 30 діб. Указами Президента України від 14 березня 2022 року № 133/2022, від 18 квітня 2022 року № 259/2022, від 17 травня 2022 року № 341/2022 та від 12 серпня 2022 року № 573 строк дії воєнного стану в Україні було продовжено з 05 години 30 хвилин 26 березня 2022 року строком на 30 діб, з 05 години 30 хвилин 25 квітня 2022 року строком на 30 діб, з 05 години 30 хвилин 25 травня 2022 року строком на 90 діб, з 05 години 30 хвилин 23 серпня 2022 року строком на 90 діб.

Враховуючи те, що розгляд апеляційної скарги здійснюється в умовах воєнного стану, що суттєво обмежує можливість вирішення справи у строк, встановлений статтею 309 КАС України, колегія суддів з метою забезпечення повного та всебічного розгляду справи, а також прийняття законного та обґрунтованого рішення з дотриманням процесуальних прав усіх учасників судового процесу в умовах діючого воєнного стану, дійшла висновку про наявність підстав для продовження строку розгляду апеляційної скарги на розумний строк.

Суд, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга відповідача не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Як вбачається з матеріалів справи та вірно встановлено судом першої інстанції, згідно наказу від 18 травня 2021 року № 819-П, виданого Головним управлінням ДПС у Київській області, на підставі п.п. 78.1.7 п. 78.1 ст. 78, п. 82.2 ст. 82 Податкового кодексу України, Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», та у зв`язку із внесенням до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб та громадських формувань запису № 02022705 від 26 січня 2021 року про проведення державної реєстрації припинення підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця, було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_1 ) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи та з питань нарахування, обчислення і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування фізичною особою - платником податків за період діяльності з 05 листопада 2018 року по 26 січня 2021 року.

Результати перевірки оформлені актом від 31 травня 2021 року №8012/10-36-07-13/.

Перевіркою встановлено порушення ФОП ОСОБА_2 вимог:

- п.п. 49.18.5 п. 49.18 ст. 49, п. 177.5 п. 177.11 ст. 177 ПК України в частині несвоєчасного подання позивачем декларацій про майновий стан і доходи за 2018 рік;

- п. 44.3 ст. 44, п. 177.10 ст. 177 ПК України та Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, затвердженої наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 року №481 в частині ненадання до перевірки Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які проводять незалежну професійну діяльність;

- п. 167.1 ст. 167, п. 177.2 ст. 177 ПК України в частині заниження суми чистого оподаткованого доходу на загальну суму 171260,11 грн., що призвело до заниження податку на доходи з фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності, що підлягає сплаті до бюджету на суму 30 826,83 грн;

- п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України в частині заниження чистого оподатковуваного доходу на загальну суму 171260,11 грн., що призвело до заниження військового збору від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 2568,90 грн.;

- п.4 ч.2 ст.6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» в частині не своєчасного подання звіту про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2018 рік;

- п.2 ч.1 ст. 7, ст. 8, ч.2 ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» в частині заниження суми доходу з якого відраховується єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 05.11.2018 по 26.01.2021 в сумі 171260,11 грн., що призвело до заниження внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування з сум доходу від здійснення підприємницької діяльності, на який нараховується єдиний внесок в сумі 25 861, 31 грн.;

- п.п. 214.1.4 п. 214.1 ст. 214, п.п. 215.3.10 п. 215.3 ст. 215, п. 217.1 ст. 217 ПК України, в частині не декларування акцизного податку із сум реалізації підакцизних товарів, що реалізовані у роздрібній торгівельній мережі, в тому числі у мережі громадського харчування на загальну суму 8 563,00 грн.;

- п.12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 р. №265/95-ВР, зокрема, реалізований товар по безготівковій та готівковій формі розрахунків за період з 01.01.2019 року по 31.12.2020 року, який відсутній у обліку оприбуткування придбаного товару на загальну суму 337648,08 грн.;

- п.1 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування послуг», в частині проведення розрахункових операцій із застосуванням платіжних карток без застосування реєстраторів розрахункових операцій та без роздрукування відповідних розрахункових документів на загальну суму 171260,11грн.

У ході перевірки встановлено, що податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2018 рік до контролюючого органу позивачем подано несвоєчасно (термін подання до 11.02.2019, подано 18.02.2019), чим порушено вимоги пп. 49.18.5 п. 49.18 ст. 49, п. 177.11 ст. 177 ПК України.

Також відповідно до п. 177.10 ст. 177 ПК України, ФОП зобов`язаний вести облік доходів і витрат від такої діяльності, а саме Книгу обліку доходів і витрат та мати документи первинного обліку, згідно яких формувалась витратна частина. Однак, в порушення норм цієї статті під час проведення перевірки ФОП ОСОБА_2 не надано Книгу обліку доходів і витрат.

Крім того, перевіркою встановлено несвоєчасне подання звіту про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2018 рік, чим порушено п. 2 розділу III Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затверджений наказом Міністерства фінансів України 14.04.2015 №435 та зареєстрований в Мінюсті 23.04.2015 №460/26905.

При перевірці достовірності відображених у деклараціях про майновий стан і доходи за 2018-2021 роки сум загального оподатковуваного доходу, отриманого від провадження господарської діяльності, податковим органом встановлено заниження фізичною особою - підприємцем ОСОБА_2 доходу в сумі 171 260,11 грн., в тому числі в 2019 році в сумі 63 580,82 грн., в 2020 році в сумі 107 679,29 грн. Такі висновки базуються на тому, що згідно наданих до перевірки первинних документів відповідачем встановлено придбання алкогольних напоїв в 2019 році на суму 295 401,59 грн., в 2020 році -332 962,56 грн., однак у ФОП ОСОБА_2 відсутні залишки товарно-матеріальних цінностей станом на 01.01.2019 р., 31.12.2019 р., 01.01.2020 р., 31.12.2020 р., що свідчить про реалізацію ТМЦ без відображення в податковому обліку на суму 107 679,29 грн, що є порушенням п. 177.2 ст. 177 ПК України.

Заниження чистого оподатковуваного доходу в сумі 171 260,11 грн. призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності, що підлягає сплаті до бюджету на суму 30826,83 грн., заниження військового збору на суму 2568,90 грн., не сплату на зазначену суму єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування на суму 25861,31 грн., заниження акцизного податку на загальну суму 8 563,00 грн.

Також під час перевірки відповідач дійшов висновку про реалізацію товару на суму 171 260,11 грн. (залишки ТМЦ) без застосування реєстраторів розрахункових операцій та без роздрукування відповідних розрахункових документів.

Крім того, у акті перевірки зазначено про відсутність залишків ТМЦ у позивачки на 01.01.2019 та 01.01.2020 роки, що свідчить про реалізацію товару у 2019 році на суму 91335,73 грн. та у 2020 році на суму 246312,35 грн. (дана сума вираховувалася шляхом реалізації товару з націнкою 12 %). Зазначене порушення пов`язане з заниженням фізичною особою - підприємцем ОСОБА_2 доходу в сумі 171 260,11 грн.

На підставі акту перевірки відповідачем були винесені наступні оскаржувані рішення:

- податкове повідомлення-рішення від 24.06.2021 № про застосування штрафної санкції за порушення Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" у розмірі 675 296,16 грн;

- податкове повідомлення-рішення від 26.06.2021 № про застосування штрафної санкції за порушення Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" у розмірі 17 126,01 грн;

- податкове повідомлення-рішення від 24.06.2021 № про визначення грошового зобов`язання з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у сумі 2825,79 грн, у тому числі за основним платежем 2 568,90 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 256,89 грн;

- податкове повідомлення-рішення від 24.06.2021 № про визначення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у сумі 33 909,52 грн, у тому числі за основним платежем 30 826,83 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 3082,69 грн;

- податкове повідомлення-рішення від 24.06.2021 № про застосування адміністративного штрафу та/або іншої санкції у розмірі 1020,00 грн;

- податкове повідомлення-рішення від 24.06.2021 № про застосування адміністративного штрафу та/або іншої санкції у розмірі 340,00 грн;

- податкове повідомлення-рішення від 24.06.2021 № про визначення грошового зобов`язання з акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів у сумі 9 419,30 грн, у тому числі за основним платежем 8 563, грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 856,30 грн;

- рішення від 24.06.2019 № про застосування штрафних санкцій у зв`язку із не своєчасним не нарахуванням єдиного внеску у розмірі 5965,95 грн;

- рішення від 24.06.2021 № про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» у розмірі 170 грн;

- вимогу про сплату боргу від 24.06.2021 №Ф-12901/10-36-07-13/ про сплату недоїмки із єдиного внеску на суму 25 861,31 грн.

Не погоджуючись із зазначеними рішеннями, позивач подала скаргу до ДПС України, за результатами якої від Державної податкової служби України 02.10.2021 було отримано рішення від 09.09.2021 №7827/Ж/99-00-06-02-01-09, яким скаргу ОСОБА_2 задоволено частково, рішення про застосування штрафних санкцій від 24.06.2021 № скасовано та відкликано у зв`язку з винесенням не за встановленою формою, а решту рішень залишено без змін.

Не погоджуючись з винесеними податковими повідомленнями-рішеннями, вимогою про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску та рішенням про застосування штрафних санкції, позивач звернулася до суду з даним адміністративним позовом.

Відповідно до ч.1 статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Рішення суду про відмову в задоволенні позовних вимог в частині скасування рішення від 24.06.2021 № про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» у розмірі 170 грн., податкового повідомлення-рішення від 24.06.2021 № про застосування адміністративного штрафу та/або іншої санкції у розмірі 340,00 грн., податкового повідомлення-рішення від 24.06.2021 № про застосування адміністративного штрафу та/або іншої санкції у розмірі 1020,00 грн., яким застосовано штрафні санкції за порушення Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат в частині ненадання до перевірки Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які проводять незалежну професійну діяльність, позивачем не оскаржується, а тому апеляційним судом у відповідній частині не переглядається.

Відповідно до п.1.1. статті 1 Податкового кодексу України даний кодекс регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику

Відповідно до пп.14.1.36 п.14.1 статті 14 Податкового кодексу України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також, через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до п.44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Статтею 46 Кодексу передбачено, що податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючим органам у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата грошового зобов`язання, у тому числі податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку, а також суми нарахованого єдиного внеску.

Відповідно до п.177.1 статті 177 Податкового кодексу України доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Згідно п.177.2 статті 177 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

За пп. 177.3.1 п. 177.3 статті 177 ПК України не включаються до доходу фізичної особи - підприємця суми акцизного податку з реалізованих суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

У відповідності до п. 177.4 цієї статті до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать, зокрема, витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат.

Відповідно до п. 177.5 статті 177 ПК України фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу податкову декларацію за місцем своєї податкової адреси за результатами календарного року у строки, встановлені ПКУ для річного звітного податкового періоду, в якій також зазначаються авансові платежі з податку на доходи.

Згідно п. 120.1 статті 120 Кодексу неподання (крім випадків, якщо податкова декларація не подається відповідно до пункту 49.2 статті 49 цього Кодексу) або несвоєчасне подання платником податків або іншими особами, зобов`язаними нараховувати і сплачувати податки та збори, платежі, контроль за сплатою яких покладено на контролюючі органи, податкових декларацій (розрахунків), а також іншої звітності, обов`язок подання якої до контролюючих органів передбачено цим Кодексом, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 340 гривень, за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.

Пунктом 177.10 статті 177 Податкового кодексу України передбачено, що фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.

Пунктом 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України встановлено, що тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, починаючи з 01 січня 2015 року, встановлено військовий збір.

Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу.

Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу (загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід фізичної особи).

Згідно п.4 ч.1 статті 4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» №2464-VI, платниками єдиного внеску є фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.

Пунктом 2 ч.1 статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» передбачено, що для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону єдиний внесок нараховується на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому, сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

Згідно ч.2 статті 9 Закону №2464-VI обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.

Відповідно до 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

При цьому, суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Пунктом 1 ч.1 статті 17 Закону № 265/95-ВР передбачено, що у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невідповідності на місці проведення розрахунків суми готівкових коштів сумі коштів, зазначеній у денному звіті реєстратора розрахункових операцій, більше ніж на 10 відсотків розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, а в разі використання розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Відповідно до статті 20 Закону №265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Щодо висновків податкового органу про заниження фізичною особою - підприємцем ОСОБА_2 доходу в сумі 171 260,11 грн., в тому числі в 2019 році в сумі 63 580,82 грн., в 2020 році в сумі 107 679,29 грн., то цей висновок базується на тому, що згідно наданих до перевірки первинних документів відповідачем встановлено придбання алкогольних напоїв в 2019 році на суму 295 401,59 грн., в 2020 році - 332 962,56 грн., однак у ФОП ОСОБА_2 відсутні залишки товарно-матеріальних цінностей станом на 01.01.2019 р., 31.12.2019 р., 01.01.2020 р., 31.12.2020 р., що свідчить про реалізацію ТМЦ без відображення в податковому обліку на суму 107 679,29 грн, що є порушенням п. 177.2 ст. 177 ПК України.

Тобто, відповідача стверджує, що після припинення господарської діяльності як фізична особа-підприємець ОСОБА_2 зобов`язана була відкоригувати витрати на придбання товару, який залишився на момент скасування реєстрації її як суб`єкта господарювання, шляхом включення залишків ТМЦ до доходів, отриманих ФОП від провадження господарської діяльності, та загального річного оподатковуваного доходу такого платника податку.

У зв`язку з цим, податковий орган вважає, що позивачем занижено податок на доходи фізичних осіб, військовий збір, єдиний внесок, акцизний податок.

Суд першої інстанції вважав такі висновки податкового органу помилковими та безпідставними, з чим погоджується і апеляційний суд, оскільки норми Податкового кодексу України не передбачають обов`язку після скасування реєстрації суб`єкта господарювання коригувати валові витрати на придбання товару, який залишається нереалізованим, шляхом донарахування доходу.

Залишки товарно-матеріальних цінностей (ТМЦ), придбаних, але нереалізованих ФОП під час здійснення господарської діяльності, після скасування реєстрації такого суб`єкта господарювання залишаються у власності платника податку. При цьому вартість таких залишків не включається до доходів, отриманих ФОП від провадження господарської діяльності, та загального річного оподатковуваного доходу такого платника податку.

Роз`яснення з цього приводу опубліковані на офіційному сайті Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, розміщені за посиланням: https://dp.tax.gov.ua/media-ark/news-ark/489688.html, ДПІ у Дарницькому районі ГУ Міндоходів у м. Києві, розміщені за посиланням: https://darn.kyivcity.gov.ua/news/6659.html, Головного управління ДПС у Хмельницькій області, розміщені за посиланням: https://km.tax.gov.ua/media-ark/news-ark/print-491142.html.

За твердженням позивача, зазначаючи в Акті перевірки про відсутність залишків ТМЦ станом на 01.01.2019 р., 31.12.2019 р., 01.01.2020 р., 31.12.2020 р., відповідач не навів конкретних документів, які стали підставою для формування ним висновків про відсутність у позивача залишків ТМЦ, а послався на «встановлені в ході перевірки залишки ТМЦ».

Однак, позивачем в ході проведення перевірки надавався Акт інвентаризації товарних запасів від 11.12.2020 року, який містить інформацію, що повністю спростовує висновки відповідача, та підтверджує наявність на 11.12.2020 року залишків алкогольних напоїв в сумі 170 313,00 грн. Проте, даний Акт інвентаризації товарних запасів від 11.12.2020 року, з незрозумілих причин, був проігнорований та не взятий до уваги відповідачем при оформленні результатів перевірки, внаслідок чого, ним були зроблені хибні висновки щодо відсутності залишків ТМЦ у позивача.

Отже, не відповідають положенням ПК України твердження відповідача стосовно того, що відповідно до ст. 177.2 Кодексу після припинення господарської діяльності позивач зобов`язаний був відкоригувати витрати на придбання товару, який залишився на момент скасування реєстрації його як суб`єкта господарювання, шляхом включення залишків ТМЦ до доходів, отриманих ФОП від провадження господарської діяльності, та загального річного оподатковуваного доходу такого платника податку, оскільки такого у диспозиції ст. 172 ПК України не визначено, що свідчить про довільне трактування відповідачем положень ПК України.

Вказане також свідчить про не можливість відповідача визначитися з питанням чи позивач реалізував ТМЦ і, як наслідок, занизив оподатковуваний дохід, чи все ж таки у позивача залишилися залишки ТМЦ і він мав відкоригувати доходи.

Тобто, відповідач, встановивши при проведенні перевірки перевищення обсягів придбаних над реалізованими алкогольними напоями, без врахування наявних у позивача первинних документів (Акту інвентаризації товарних запасів від 11.12.2020), без отримання будь-яких пояснень та всупереч нормам ПК України (адже дохід має визначатися відповідно до п. 177.2 ст. 177 ПК України), не маючі будь-яких доказів чи документальних підтверджень, виклав в Акті перевірки висновки про те, що частина нереалізованого в ході господарської діяльності товару має бути віднесена до доходів платника податків незважаючи на відсутність факту реалізації ТМЦ.

Таким чином, висновки податкового органу про заниження фізичною особою - підприємцем ОСОБА_2 доходу в сумі 171 260,11 грн., що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності, що підлягає сплаті до бюджету на суму 30826,83 грн., військового збору на суму 2568,90 грн., не сплати на зазначену суму єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування на суму 25861,31 грн., а також акцизного податку на загальну суму 8 563,00 грн., є безпідставними та помилковими.

Також судом першої інстанції вірно зазначено, що висновки про заниження фізичною особою - підприємцем ОСОБА_2 доходу в сумі 171 260,11 грн. лягли в основу встановленого порушення щодо реалізації товару на суму 171 260,11 грн. (залишки ТМЦ) без застосування реєстраторів розрахункових операцій та без роздрукування відповідних розрахункових документів.

Так, при проведенні перевірки позивача відповідачем виявлено факти:

- реалізації ТМЦ (алкогольних напоїв) без використання РРО та без видачі відповідних розрахункових документів за період 05.11.2018 року по 26.01.2021 року на загальну суму 171 260, 11 грн., (2019 рік - 63 580,82 грн., 2020 рік - 107 679,29 грн.), чим порушено п. 1 ст. 3 Закону №265;

- реалізації товарів, за період 01.01.2019 року по 31.12.2020 року, який відсутній у обліку оприбуткування придбаного товару на загальну суму 337 648,08 грн., (2019 рік - 91 335,73 грн., 2020 рік - 246 312,35 грн.), чим порушено вимоги п. 12 ст. 3 Закону №265.

Однак, на підставі яких доказів і фактів відповідач дійшов висновків про реалізацію позивачем ТМЦ (алкогольних напоїв) без використання РРО та без видачі відповідних розрахункових документів та не оприбуткування придбаного товару ТМЦ (тютюнових виробів), акт перевірки та апеляційна скарга не містять, жодних інвентаризаці залишків ТМЦ позивача відповідачем здійснено не було.

В той же час, на переконання суду, відповідач не може застосовувати штрафні санкції до позивача відповідно до вимог Закону №265, оскільки на момент проведення перевірки позивач (з 26.01.2021 року) не був суб`єктом господарювання, про що в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань міститься запис за №02022705. Дія ж Закону №265, згідно його преамбули, поширюється виключно на суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі, яким позивач на момент проведення перевірки не був.

Тобто, обов`язок проводити розрахункові операції із використанням належним чином зареєстрованого, опломбованого та переведеного у фіскальний режим роботи РРО та видача розрахункового документу, на повну суму покупки (надання послуги) у відповідності до п. 3 ст. 1 Закону №265 покладений на суб`єкта господарювання, яким позивач на момент проведення перевірки не був. Акт перевірки не містить жодного доказу того, що позивач здійснив реалізацію ТМЦ (алкогольних напоїв) без використання РРО та без видачі відповідних розрахункових документів за період 05.11.2018 року по 26.01.2021 року на загальну суму 171 260, 11 грн., (2019 рік - 63 580,82 грн., 2020 рік - 107 679,29 грн.).

Вказані ТМЦ (алкогольні напої) після припинення позивачем підприємницької діяльності були інвентаризовані та залишились у власності фізичної особи ОСОБА_2 .

Обов`язок вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку, відповідно до п. 12 ст. 3 Закону №265 також покладений на суб`єкта господарювання, яким позивач на момент проведення перевірки не був.

Враховуючи вищезазначене, а також те, що позивач на момент проведення перевірки втратив статус суб`єкта господарювання на підставі запису у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців за № 02022705 від 26.01.2021 року, висновок суду першої інстанції в оскаржуваному рішенні, обґрунтований позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 11.12.2018 року по справі 813/2113/16, щодо незаконності дій відповідача по застосуванню штрафних санкцій до позивача як до суб`єкта господарювання, відповідає вимогам Закону №265 та свідчить про законність та обґрунтованість рішення Київського окружного адміністративного суду від 21 червня 2022 року.

Також судом першої інстанції правомірно встановлено, що оскільки висновки відповідача про заниження позивачем доходу в сумі 171 260,11 грн., що лягли в основу встановленого порушення щодо реалізації товару на суму 171 260,11 грн. (залишки ТМЦ) без застосування реєстраторів розрахункових операцій та без роздрукування відповідних розрахункових документів, є безпідставними, то решта висновків відповідача є похідними від встановленого порушення, а відтак є також необґрунтованими та безпідставними.

Таким чином, у податкового органу були відсутні підстави приймати податкове повідомлення-рішення від 24.06.2021 № про застосування штрафної санкції за порушення Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" у розмірі 675 296,16 грн., податкове повідомлення-рішення від 26.06.2021 № про застосування штрафної санкції за порушення Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" у розмірі 17 126,01 грн., податкове повідомлення-рішення від 24.06.2021 № про визначення грошового зобов`язання з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у сумі 2825,79 грн, у тому числі за основним платежем 2 568,90 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 256,89 грн., податкове повідомлення-рішення від 24.06.2021 № про визначення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у сумі 33 909,52 грн, у тому числі за основним платежем 30 826,83 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 3082,69 грн., податкове повідомлення-рішення від 24.06.2021 № про визначення грошового зобов`язання з акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів у сумі 9 419,30 грн, у тому числі за основним платежем 8 563, грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 856,30 грн., рішення від 24.06.2019 № про застосування штрафних санкцій у зв`язку із не своєчасним не нарахуванням єдиного внеску у розмірі 5965,95 грн., вимогу про сплату боргу від 24.06.2021 №Ф-12901/10-36-07-13/ про сплату недоїмки із єдиного внеску на суму 25 861,31 грн., у зв`язку з чим вони підлягають скасуванню.

Частиною 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Однак, відповідачем, на якого КАС України покладено обов`язок доказування, не надано жодних доказів та не наведено жодних обґрунтувань на підтвердження викладених у акті перевірки та апеляційні скарзі обставин порушення позивачем вимог податкового законодавства.

Отже, суб`єкт владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності не виконав, не навів підстав незаконності рішення суду першої інстанції, порушення судом норм матеріального чи процесуального права, тому підстави для задоволення апеляційної скарги відсутні.

З огляду на надані позивачем документи, колегія суддів дійшла висновку про обґрунтованість позовних вимог.

Отже усі наведені аргументи апелянта колегія суддів вважає такими, що не заслуговують на увагу, оскільки не спростовують правильних висновків суду першої інстанції.

На підставі вищезазначеного, судова колегія вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, тому відсутні підстави для його скасування.

За правилами статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 243, 246, 308, 315, 316, 321, 325, 329, 331 КАС України суд,

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області (ВП) - залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 21 червня 2022 року - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції в порядку і строки, встановлені статтями 329, 331 КАС України.

Повний текст рішення виготовлено 13 грудня 2022 року.

Головуючий суддя: В.В. Файдюк

Судді: Є.І Мєзєнцев

Я.М. Собків