Справа № 620/5278/22
Суддя: Степанюк Анатолій Германович
Дата ухвалення: 2022-12-14 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 620/5278/22 Суддя першої інстанції: Житняк Л.О.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 грудня 2022 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді - Степанюка А.Г.,

суддів - Бужак Н.П., Кобаля М.І.,

при секретарі - Масловській К.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області на проголошене о 10 годині 19 хвилин рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 06 жовтня 2022 року, повний текст якого складено 12 жовтня 2022 року, у справі за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства «Ічнянський молочно-консервний комбінат» до Головного управління ДПС у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А:

У серпні 2022 року Приватне акціонерне товариство «Ічнянський молочно-консервний комбінат» (далі - Позивач, ПрАТ «ІМКК») звернулося до Чернігівського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернігівській області (далі - Відповідач, ГУ ДПС у Чернігівській області) про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 06.06.2022 №2149/25010700 та №2150/25010700.

Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 06.10.2022 позов задоволено повністю. При цьому суд першої інстанції виходив з того, що висновки акту перевірки є необґрунтованими, адже наявними у матеріалах справи документами підтверджується реальність господарських операцій та рух активів від СТОВ «Цукровик» до ПрАТ «ІМКК», а висновки ГУ ДПС у Чернігівській області про їх безтоварність засновані не на аналізі первинної документації, а на відомостях з камер спостереження Національної поліції України та дотриманні податкової дисципліни суб`єктів господарювання-перевізників.

Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, Відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та ухвалити нове, яким повністю відмовити у задоволенні позовних вимог. В обґрунтування своїх доводів наводить висновки і мотиви акту перевірки, у зв`язку з чим вважає оскаржувані податкові повідомлення-рішення правомірними.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 31.10.2022 було відкрито апеляційне провадження у справі, встановлено строк для подачі відзиву на апеляційну скаргу та витребувано матеріали справи з суду першої інстанції, які надійшли 18.11.2022.

У відзиві на апеляційну скаргу ПрАТ «ІМКК» просить залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. Свою позицію обґрунтовує тим, що в апеляційній скарзі окрім цитування акту перевірки не наведено жодних аргументів щодо допущення судом першої інстанції будь-яких порушень норм матеріального чи процесуального права при ухваленні рішення. Наголошує, що всі доводи контролюючого органу були спростовані платником податків, що належним чином відображено у рішенні суду. Звертає увагу, що Відповідачем при проведенні перевірки не було встановлено будь-яких порушень порядку їх складання та оформлення. Крім того, зауважує, що правомірність дій Позивача щодо аналогічних за змістом господарських правовідносин в інші податкові періоди встановлена судовими рішеннями, які набрали законної сили.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 21.11.2022 справу призначено до розгляду у відкритому судовому засіданні на 14.12.2022.

У судовому засіданні представник Відповідача доводи апеляційної скарги підтримав та просив суд її вимоги задовольнити повністю з викладених у ній аргументів і підстав.

Представник Позивача наполягав на залишенні апеляційної скарги без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, повно та всебічно дослідивши обставини справи, заслухавши пояснення представників сторін, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з такого.

Вирішуючи спір, суд першої інстанції встановив, що працівниками ГУ ДПС у Чернігівській області у грудні 2021 року - січні 2022 року на підставі пп. 78.1.12 п. 78.1 ст. 78 ПК України було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПрАТ «ІМКК» за березень та квітень 2021 року при декларуванні від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах, в частині дотримання ПрАТ «ІМКК» податкового законодавства при декларуванні операцій по взаємовідносинах з СТОВ «Цукровик» у порядку контролю за правильністю висновків актів перевірок від 18.06.2021 №3345/07/00381152 та від 15.07.2021 №4147/07/00381152, на підставі яких винесені податкові повідомлення-рішення, частково скасовані рішеннями ДПС України про результати розгляду скарг платника податків від 05.10.2021 №22593/6/99-00-01-05-06 та від 27.10.2021 №24325/6/99-00-06-01-05-06.

У ході перевірки податковим органом було виявлено порушення Позивачем п. 44.1 ст. 44, п. 185.1 ст. 185, пп. 192.1.1 п. 192.1 ст. 192, п. п. 198.1, 198.3, 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200, п. 201.1 ст. 201 ПК України, Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21, що призвело до завищення суми ПДВ, що підлягає бюджетному відшкодуванню за квітень 2021 року, у розмірі 892 113 грн та завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у розмірі 237 855 грн за квітень 2021 року.

Висновки перевірки зафіксовані в акті від 26.01.2022 №584/07/00381152 (т. 1 а.с. 20-32).

За наслідками розгляду заперечень від 09.02.2022 №02/22-322 (т. 1 а.с. 34-38) на висновки згаданого акту перевірки останні залишені без змін, про що підприємство повідомлено листом ГУ ДПС у Чернігівській області від 02.06.2022 №581/ж12/25-01-07-03-08 (т. 1 а.с. 39-41).

На підставі викладених в акті перевірки висновків Відповідачем 06.06.2022 прийняті податкові повідомлення-рішення:

- форми «В1» №2149/25010700, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку у розмірі 892 113,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 446 056,50 грн (т. 1 а.с. 42)

- форми «В4» №2150/25010700, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за квітень 2021 року на суму 11 012 грн (т. 1 а.с. 43).

Вирішуючи питання про правомірність оскаржуваних індивідуальних актів, суд першої інстанції встановив таке.

Між ПрАТ «ІМКК» (Покупець) та СТОВ «Цукровик» (Постачальник) укладено договір поставки від 15.02.2021 №Ц-1/2021 (далі - Договір; т. 1 а.с. 44-45), за умовами якого Постачальник зобов`язується поставити у власність Покупця цукор-пісок (далі - Товар), а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити Товар у відповідності до умов цього договору.

Відповідно до пункту 2.3 цього Договору: «Умови постачання Товару - автотранспортом Покупця зі складів Постачальника, які знаходяться за адресами: 17584. Чернігівська область, Прилуцький район, смт. Линовиця, вул. Заводська, буд. 4.».

Протягом березня 2021 року було придбано у СТОВ «Цукровик» 943,0 тон цукру піску на загальну суму 19 942 150,00 грн, в т.ч. ПДВ на суму - 3 323 691,67 грн. Також ПрАТ «ІМКК» протягом квітня 2021 року було придбано у СТОВ «Цукровик» 138,0 тон цукру піску на загальну суму 2 980 800,00 грн, в т.ч. ПДВ на суму - 496 800,00 грн.

Зазначені операції, за твердженням суду першої інстанції, підтверджуються видатковими накладними та товарно-транспортними накладними (т. 1 а.с. 46-69).

Увесь поставлений цукор був оплачений в повному обсязі, що встановлено у ході перевірки, та Відповідачем в акті перевірки не вказується на недоліки чи відсутність первинних бухгалтерських документів щодо господарської операції з постачання цукру у березні-квітні місяці 2021 року.

У свою чергу у ході перевірки та згідно наданих документів (декларації виробника цукру білого кристалічного) податковим органом встановлено, що виробником реалізованого СТОВ «Цукровик» на адресу ПрАТ «ІМКК» є AT «Линовицький цукрокомбінат «Красний» (9), адреса: 17584 Чернігівська область. Прилуцький район, с. Линовиця, вул. Заводська, 4.

В Акті перевірки вказано, що згідно ЄРПН за період березня-квітня 2021 року СТОВ «Цукровик» не придбавало цукор-пісок у AT «Линовицький цукрокомбінат «Красний» (стор. 12 акта). Однак податковий орган у цьому ж акті наводить інформацію, отриману від AT «Линовицький цукрокомбінат «Красний», згідно якої між AT «Линовицький цукрокомбінат «Красний» укладено договір з СТОВ «Цукровик» від 20.01.2020 №1-01/ЛКЦ-Ц/Б-20, за умовами якого AT «Линовицький цукрокомбінат «Красний» зобов`язався виробити з давальницької сировини (буряка) готову продукцію цукор-пісок (сторінки 12-14 акта), а також на сторінці 14 акта перевірки наведені дані про обсяги переробленої сировини та виробленої протягом вересня - листопада 2020 року.

В акті перевірки податковим органом також досліджено надані ПрАТ «ІМКК»: інформацію від ГУ Національної поліції в Чернігівській області, ТОВ «Кобі ДІСТРІБЮШИН», товарно-транспортні накладні за період березня-квітня 2021 року, аналітику в`їзду/виїзду транспортних засобів на ПрАТ «ІМКК», аналіз рахунку 201, договір про надання послуг з охорони об`єкту від 28.12.2019 №28/12/19, фото та відеоматеріали, витяг журналу заїзду/виїзду транспортних засобів на ПрАТ «ІМКК», пояснення водіїв (т. 1 а.с. 70-101).

На підставі цих відомостей ГУ ДПС у Чернігівській області визначило розмір частини операції між ПрАТ «ІМКК» та СТОВ «Цукровик» (за березень 2021 року з 943 тон - 207 тон) та (за квітень 2021 року з 138 тон - 69 тон), які є нереальними, оскільки, за висновками перевірки, не мало місця перевезення цукру транспортними засобами.

На думку податкового органу (стор. 17-18 акту перевірки), взаємовідносини з документального оформлення придбання товару у СТОВ «Цукровик» не підтверджуються з урахуванням того, що, зокрема:

- ФОП ОСОБА_1 - ідентифікувати не вдалося, у товарно-транспортній накладній відсутній податковий номер та інша інформація, що стосується цього перевізника, а Позивачем не надано до перевірки договору та інших відомостей про нього;

- ПП «ОСОБА_4.» - вартість транспортних засобів станом на 31.03.2021 - 0 грн, кількість працюючих - 1 особа, виплати за цивільно-правовими договорами не здійснювалися;

- ФОП ОСОБА_2 - вартість основних засобів також 0 грн, відсутні наймані працівники, виплати за цивільно-правовими договорами не здійснювалися.

У свою чергу, ПрАТ «ІМКК» укладено з ПП «Транснет Т» договір на перевезення вантажів автомобільним транспортом від 29.01.2018 №32/18/пр (т. 1 а.с. 109-113).

Крім того, між ПрАТ «ІМКК» і ТОВ «Автотрансгруп» укладено договір на перевезення вантажів автомобільним транспортом від 01.09.2020 №01/09/20-К (т. 1 а.с. 102-106).

Також між ПрАТ «ІМКК» та ФОП ОСОБА_2 укладено договір на перевезення вантажів автомобільним транспортом у внутрішньому сполученні від 01.10.2020 №10/20 (т. 1 а.с. 108).

Поряд з іншим, між ПрАТ «ІМКК» та ПП «ОСОБА_4.» укладено договір на перевезення вантажів автомобільним транспортом у внутрішньому сполученні №5/20 від 20.10.2020 (т. 1 а.с. 107).

За всіма цими договорами ПрАТ «ІМКК» проведено розрахунки з перевізниками згідно наданих ними послуг, що відображено в бухгалтерському обліку Позивача (т. 1 а.с. 115-118, 243-284).

Судом першої інстанції встановлено, що в акті перевірки (cтop. 19) наведений перелік 12 номерів та дат товарно-транспортних накладних за березень-квітень 2021 року, що в сумі дає 276 тон, перевезення за якими, згідно інформації податкового органу, не здійснювалося в ці дати водіями вказаних у таблиці транспортних засобів.

До такого висновку Відповідач дійшов у зв`язку з тим, що за результатами проведеного аналізу інформації, отриманої від ГУ ДПС у Чернігівській області, щодо товарно-транспортних накладних на перевезення цукру від СТОВ «Цукровик» з адреси завантаження у смт Линовиця Прилуцького району, Чернігівської області до ПрАТ «ІМКК» за адресою розвантаження вул. Вишнева, 4. Буд. 4. м. Ічня Чернігівської області та інформації з системи відеоспостереження «Мережа безпеки» по Чернігівській області за березень 2021 року щодо пересування та стоянки автомобілів з державними номерними знаками: МАН НОМЕР_1 причіп НОМЕР_18, Сканія НОМЕР_2 причіп НОМЕР_3 , Рено НОМЕР_4 причіп НОМЕР_5 , Рено НОМЕР_6 причіп НОМЕР_7 , ДАФ НОМЕР_8 причіп НОМЕР_9 , МАН НОМЕР_10 причіп НОМЕР_11 , Рено НОМЕР_12 причіп НОМЕР_13 , та інформації про розташування камер відеоспостереження система «Мережа безпеки» по м. Прилуки та Прилуцькому району та по м. Ічня та Ічнянському району Чернігівської області, де зафіксовано, що не здійснювали рух з м. Ічня - м. Прилуки - смт. Линовиця та назад транспортні засоби:

02.03.2021 (ТТН Р105) автомобіль ДАФ НОМЕР_8 причіп НОМЕР_9 ФОП ОСОБА_2 (водій ОСОБА_3 );

04.03.2021 ( ТТН Р120) автомобіль Рено НОМЕР_4 причіп НОМЕР_5 ПП ОСОБА_4 (водій ОСОБА_5 );

09.03.2021 (ТТН Р146) автомобіль Рено НОМЕР_14 причіп НОМЕР_5 ПП ОСОБА_4 (водій ОСОБА_5 );

16.03.2021 (ТТН Р167) автомобіль Рено НОМЕР_4 причіп НОМЕР_5 ПП ОСОБА_4 , (водій ОСОБА_5 );

18.03.2021 (ТТН Р177) автомобіль МАП НОМЕР_10 причіп НОМЕР_11 І1П ОСОБА_4 , (водій ОСОБА_6 );

22.03.2021 (ТТН Р182) автомобіль ДАФ НОМЕР_8 причіп НОМЕР_9 ФОП ОСОБА_2 , (водій ОСОБА_3 );

22.03.2021 (ТТН Р183) автомобіль Рено НОМЕР_6 причіп НОМЕР_7 ТОВ «Авготрансгруп» (водій ОСОБА_7 );

25.03.2021 (ТТН Р189) автомобіль Рено НОМЕР_4 причіп НОМЕР_5 ПП ОСОБА_4 (водій ОСОБА_5 );

30.03.2021 (ТТН Р207) автомобіль МАП НОМЕР_1 причіп НОМЕР_15 ПП «Транснет Т» (водій ОСОБА_8 );

01.04.2021 (ТТН 214) автомобіль ДАФ НОМЕР_8 причіп НОМЕР_9 ФОГІ ОСОБА_11 (водій ОСОБА_3 );

01.04.2021 (ТТН 215) автомобіль Сканія НОМЕР_16 причіп НОМЕР_19 ПП Транснет Т (водій ОСОБА_9 );

01.04.2021 (ТТН 216) автомобіль Сканія НОМЕР_16 причіп НОМЕР_17 ПП Транснет Т (водій ОСОБА_10 ).

Поряд з цим, судом першої інстанції встановлено, що в`їзд/виїзд транспортних засобів, вхід та вихід фізичних осіб на територію ПрАТ «ІМКК» здійснюється під контролем служби охорони ПрАТ «ІМКК», яка забезпечується працівниками сторонньої юридичної особи - ПП «ВЄХ-4000» () на підставі договору про надання послуг з охорони об`єкту від 28.12.2019 №28/12/19 (т. 1 а.с. 80-82).

Згідно п. 1.1 цього Договору «ВЄХ-4000» як Виконавець приймає під охорону об`єкт, який розташований за адресою: АДРЕСА_1 . Згідно пункту 1.2 цього ж Договору охорона об`єкту здійснюється цілодобово, зокрема, шляхом забезпечення контрольно-пропускного режиму на територію об`єкту.

Відповідно до Інструкції щодо організації охорони об`єкту, що є Додатком №1 до Договору про надання послуг з охорони об`єкту від 28.12.2019 №28/12/19, охоронник під час виконання своїх обов`язків забезпечує пропускний режим, веде облік автотранспорту в «Журналі в`їзду/виїзду автотранспорту», в якому вказує: дату, годину в`їзду/виїзду; реєстраційний номер та марку автомобіля, прізвище та ініціали водія, прізвище та ініціали охоронника, який здійснив реєстрацію (т. 1 а.с. 82-89).

У журналі в`їзду/виїзду автомобілів ПрАТ «ІМКК» (Журнал №1 «Завоз») зафіксовано заїзд на територію ПрАТ «ІМКК» транспорту, що перелічений в таблиці на сторінці 19 Акта перевірки, який за інформацією податкового органу не був зафіксований камерами відеоспостерження системи «Мережа безпеки», зокрема, в Журналі збігається заїзд транспортних засобів за всіма товарно-транспортними накладними, що наведені в таблиці Акту, згідно яких до ПрАТ «ІМКК» був транспортований цукор, повністю збігаються номери транспортних засобів, перевізники та прізвища, ініціали водіїв (т. 1 а.с. 90-101).

Також у ПрАТ «ІМКК» наявні надані працівниками охорони ПП «ВСХ- Я 4000» зроблені ними фотографії, на яких зафіксовані транспортні засоби, перевезення якими заперечує ГУ ДПС у Чернігівській області, що були зроблені при фіксації заїзду та виїзду останніх на територію ПрАТ «ІМКК» та розвантаження цукру в мішках (т. 1 а.с. 129-145).

Крім того, у ПрАТ «ІМКК» наявні записи з відеокамер спостереження, на яких також зафіксований заїзд та виїзд всіх транспортних засобів на територію ПрАТ «ІМКК», зокрема, й тих, що привозили цукор (а.с. 176, флеш-носій).

З метою з`ясування статусу достовірності та об`єктивності інформації, отриманої ГУ ДПС у Чернігівській області стосовно відомостей з камер системи відеоспостереження «Мережа безпеки», представником Позивача подані відповідні адвокатські запити до органу Національної поліції з метою спростування чи підтвердження інформації ГУ ДПС у Чернігівській області.

Так, на адвокатський запит АБ «Євгенія Кривошея» листом від 14.05.2021 №К-39аз/124/05/16-2021 Головне управління Національної поліції в Чернігівській області повідомило, зокрема, таку інформацію щодо роботи системи відеоспостереження «Мережа безпеки»:

- всі камери відеоспостереження працюють в цілодобовому режимі, але можливі перебої в їх роботі по технічним причинам. ГУНП в Чернігівській області не веде облік часу непрацездатності камер;

- відеозаписи з камер, встановлених у м. Прилуках та м. Ічні, зберігається терміном 12 діб. Інформація щодо фіксації державних номерних знаків транспортних засобів зберігається терміном до 12 місяців;

- камери відеоспостереження, які мають функцію розпізнавання державних номерних знаків, здійснюють фіксацію та внесення до бази даних всіх транспортних засобів, на яких було розпізнано номерний знак (т. 1 а.с. 70).

На запит до ГУ НП у Чернігівській області АБ «Євгенія Кривошея» отримано відповідь від 14.06.2021 №К-49/аз/124/05/16-2021 із даними про розробників програмного забезпечення. З метою уточнення специфіки роботи камер відеоспостереження Системи відеоспостереження «Мережа безпеки» надіслано запит до ТОВ «Кобі ДІСТРІБЬЮШИН» (), в якому поставлено питання щодо специфіки роботи даних камер та умов фіксації державних номерних знаків транспортних засобів.

З відповіді розробника програмного забезпечення, на підставі якого здійснюється розпізнавання та фіксація державних номерних знаків камерами відеоспостереження «Мережа безпеки», також вбачається, що для постійного розпізнавання та фіксації державних номерних знаків має бути забезпечена низка умов, і невиконання будь-якої з них, як то забруднені державні номери, сильні опади, перепади мережевого зв`язку, знеструмлення камер, інші технічні неполадки (час виходу камер з ладу або інші перебої в роботі камер, згідно відповіді ГУ Національної поліції в Чернігівській області ними не обліковуються) впливає на розпізнання та фіксацію державного номерного знаку (т. 1 а.с. 79).

На запит АБ «Євгенія Кривошея» Головне управління Національної поліції в Чернігівській області надало відповідь від 21.07.2021 №К-69/аз/124/04/16-2021 з даними фіксації камерами спостереження в м. Прилуки та м. Ічня державних номерних знаків транспортних засобів, що перевозили цукор з смт Линовиця до м Ічня протягом лютого - квітня 2021 року (т. 1 а.с. 71-78).

На підставі встановлених вище обставин, суд першої інстанції, здійснивши системний аналіз приписів ст. ст. 14, 16, 75, 198, 201 Податкового кодексу України і ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», прийшов до висновку про обґрунтованість позовних вимог, оскільки належними і допустимими доказами підтверджується товарність і реальність господарських операцій з наведеним вище контрагентом та формування від`ємного значення за наслідками відносин з ним, а посилання на матеріали відеоспостережень не можуть безумовно підтверджувати часткову безтоварність господарських операцій і до того ж такі відомості спростовані матеріалами справи.

З такими висновками суду першої інстанції колегія суддів не може не погодитися з огляду на таке.

Відповідно до п. 44.1. ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно пп. «а» п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податком на додану вартість операції платників податків з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;

Підпунктом 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що постачання товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

За правилами п. 187.1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб`єкти підприємницької діяльності можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.

Абзацом 1 пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України передбачено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

Відповідно до пп. «а» п. 198.1 ст. 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Згідно п. 198.2 ст. 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Відповідно до п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

У п. 198.6 ст. 198 ПК України закріплено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відповідно до п. 200.1 ст. 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно п. 200.4 ст. 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

За правилами п. 200.6 ст. 200 Податкового кодексу України платник податку може прийняти самостійно рішення про зарахування в повному обсязі належної йому суми бюджетного відшкодування або її частини у зменшення податкових зобов`язань з цього податку, що виникли протягом наступних звітних (податкових) періодів, за наявності умов, передбачених пунктом 200.4 цієї статті. Зазначене рішення відображається платником податку у податковій декларації, яку він подає за результатами звітного (податкового) періоду, в якому виникає право на подання заяви про отримання бюджетного відшкодування згідно з нормами цієї статті. У разі прийняття такого рішення зазначена сума не враховується при розрахунку сум бюджетного відшкодування наступних звітних (податкових) періодів.

Згідно п. 200.7 ст. 200 ПК України платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

Пунктами 200.10, 200.11 статті 200 Податкового кодексу України визначено, що протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном отримання податкової декларації, контролюючий орган проводить камеральну перевірку заявлених у ній даних.

За наявності достатніх підстав, які свідчать, що розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено з порушенням норм податкового законодавства, контролюючий орган має право провести документальну позапланову виїзну перевірку платника для визначення достовірності нарахування такого бюджетного відшкодування протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном проведення камеральної перевірки.

Перелік достатніх підстав, які надають право податковим органам на позапланову виїзну документальну перевірку платника податку на додану вартість для визначення достовірності нарахування бюджетного відшкодування податку, встановлюється Кабінетом Міністрів України.

У відповідності до пункту 200.12 статті 200 Податкового кодексу України, контролюючий орган зобов`язаний у п`ятиденний строк після закінчення перевірки подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету.

Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Наведені правові норми свідчать, що для отримання платником податку права на бюджетне відшкодування необхідними та достатніми умовами є фактична сплата податку на додану вартість отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, відображення рішення про зарахування в повному обсязі належної йому суми бюджетного відшкодування або її частини у зменшення податкових зобов`язань з цього податку, що виникли протягом наступних звітних (податкових) періодів, у відповідній податковій декларації, подання документів, визначених у пунктах 200.7 та 200.8 статті 200 Податкового кодексу України та підтвердження відповідних сум відшкодування за результатами перевірки.

Таким чином, податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість має бути фактично здійснений та підтверджений належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків. Будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість податкового кредиту первинними документами покладається на платника-покупця товарів (робіт, послуг), оскільки саме він виступає суб`єктом, який використовує при обчисленні кінцевої суми податку, що підлягає сплаті до бюджету, суму податкового кредиту з податку на додану вартість, визначену постачальником, та зменшує оподатковуваний дохід на вартість товарів (робіт, послуг), визначену продавцем.

Подані платником документи повинні достовірно підтверджувати реальність господарських операцій та інші обставини, з якими законодавець пов`язує право платника на податкову вигоду. Податкова вигода може бути визнана необґрунтованою, зокрема, у випадках, якщо для цілей оподаткування операції обліковані не у відповідності з їх дійсним економічним змістом або враховані операції, що не обумовлені розумними економічними або іншими причинами (цілями ділового характеру).

Відповідно до ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» документом, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення є первинний документ.

Приписи ст. 9 вказаного Закону визначають, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Крім того, згідно п. 2.4 затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Як правильно встановлено судом першої інстанції, а також не заперечується контролюючим органом, надані для перевірки і до суду первинні документи відповідають наведеним вище нормативним вимогам.

Сумніви контролюючого органу щодо товарності господарських операцій засновані виключно на тому, що відомості камер відеоспостереження «Мережа безпеки» не підтверджується, на його думку, факт здійснення перевезення цукру від СТОВ «Цукровик» до ПрАТ «ІМКК» за окремими товарно-транспортними накладними.

Разом з тим, такі висновки ГУ ДПС у Чернігівській області, на переконання судової колегії, є помилковими. Так, наданими до матеріалів справи відеозаписами з камер спостереження пункту в`їзду/виїзду до ПрАТ «ІМКК» підтверджується заїзд на територію підприємства автомобілів з напівпричепами (т. 1 а.с. 176), які, за твердженням податкового органу, відсутні. Крім того, ці обставини також підтверджуються й фотознімками (т. 1 а.с. 129-145), а також копією журналу в`їзду-виїзду автомобілів (т. 1 а.с. 90-101). Розбіжність у датах товарно-транспортних накладних і датах фактичного в`їзду транспортних засобів на територію підприємства пояснюється Позивачем тим, що на місці навантаження (смт. Лановиця) машини, що перевозять цукор, завантажуються лише два дні в тиждень у порядку живої черги, а при завантаженні ввечері до ПрАТ «ІМКК» вони приїздили на наступний день вранці, а в разі вихідних днів - на наступний робочий день. Указані обставини контролюючим органом не спростовані.

Крім того, порівняльний аналіз номерних знаків транспортних засобів, зазначених у товарно-транспортних накладних, з відомостями фіксації камерами системи відеоспостереження «Мережа безпеки», встановленим у місті Прилуки та у місті Ічня, свідчить, що іноді відбувалася фіксація лише номерного знаку причіпу, іноді лише автомобіля, а іноді взагалі така фіксація відсутня. Це, на обґрунтоване переконання суду першої інстанції, пояснюється тим, що на якість і точність розпізнавання державних номерних знаків впливають багато факторів, зокрема, чистота такого знаку, наявність на них сторонніх предметів тощо. Указані твердження суду першої інстанції випливають із змісту відповіді ТОВ «Кобі Дістрібьюшин» від 27.07.2021 №2707/21-1 на адвокатський запит АБ «Євгенія Кривошея» (т. 1 а.с. 79).

Посилання Апелянта на те, що ФОП ОСОБА_2 і ПП «ОСОБА_4.» не мають у власності транспортних засобів, найманих працівників та Відповідачем не встановлено фактів виплати останніми винагороди за цивільно-правовими угодами, а відтак, за твердженням ГУ ДПС у Чернігівській області, перевезення за частиною товарно-транспортних накладних не мало місця, судовою колегією оцінюється критично, оскільки, як було встановлено раніше, матеріали справи містять укладені з цими суб`єктами господарювання договори перевезень та докази оплати наданих послуг, по-друге, факт в`їзду на територію ПрАТ «ІМКК» транспортних засобів підтверджується належними і допустимими доказами.

З приводу товарно-транспортної накладної від 01.04.2021 №Р214, в якій перевізником зазначено «ФЛП ОСОБА_1 » (т. 1 а.с. 60), то, як зазначив Позивач, реквізити такого автомобільного перевізника у накладній вказані помилково, оскільки фактично послуги надавалися ФОП ОСОБА_2 . При цьому судова колегія зауважує, що факт перевезення зазначеним у ТТН транспортним засобом цукру підтверджується матеріалами справи, зокрема, відеозаписами, фотографіями, журналами, зміст яких було наведено вище.

Поряд з викладеним судова колегія зауважує, що товарно-транспортна накладна не є первинним документом для підтвердження виконання зобов`язань за договором поставки (якщо в останньому не вказано інше), а відтак за умови документального підтвердження реальності господарських операцій, відсутності зауважень у контролюючого органу щодо їх оформлення, а також доведення руху активів і зміни майнового стану платника податків, посилання Відповідача на часткову нереальність господарських операцій Позивача щодо придбання цукру є безпідставним.

Принагідно суд апеляційної інстанції вважає за необхідне підкреслити, що, надаючи оцінку посиланням Апелянта на відсутність у контрагентів Позивача (за договорами перевезення) об`єктивної можливості забезпечити виконання зобов`язань відсутність доказів залучення до цього інших осіб, які зазначені у товарно-транспортних накладних, судова колегія вважає за необхідне зазначити таке.

Верховний Суд у постанові від 06.02.2018 у справі №804/4940/14 зазначив, що відсутність у контрагентів позивача матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки зокрема залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу).

Водночас, відсутність достатніх (саме на думку контролюючого органу) матеріальних та трудових ресурсів не може беззаперечно свідчити про невиконання цими суб`єктами договірних зобов`язань.

У постанові від 29.04.2021 у справі № 822/1865/15 Верховний Суд вказав на те, що відсутність у контрагента добросовісного платника податку матеріальних та трудових ресурсів, не виключає можливості реального виконання таким платником господарської операції, та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем.

У розрізі наведеного суд апеляційної інстанції звертає увагу, що Верховний Суд в постановах від 11.11.2020 №320/1147/19, від 24.11.2020 №813/3034/15 та, зокрема, від 14.12.2021 у справі № 280/3376/19 виклав висновок щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, відповідно до якого норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Наведені висновки повністю узгоджуються з практикою Європейського суду з прав людини, зокрема, у рішенні від 22.01.2009 у справі «Булвес проти Болгарії», яке наголошує на принципі персональної відповідальності платника та неможливості втручання у право власності особи, яка, попри можливе порушення своїм контрагентом податкового законодавства, є належним отримувачем поставлених товарів чи послуг.

Подібну позицію займав і Верховний Суд України, який у постанові від 11.12.2007 у справі № 21-1376во06, де зазначив, що «у разі невиконання контрагентом зобов`язання зі сплати податку до бюджету, відповідальність та негативні наслідки настають саме щодо цієї особи. Ця обставина не є підставою для позбавлення платника ПДВ права на його відшкодування у разі, коли цей платник виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування та має необхідні документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту».

З урахуванням наведеного суд апеляційної інстанції погоджується з позицією суду першої інстанції про відсутність у контролюючого органу правових підстав для зменшення платнику податку суми від`ємного значення з податку на додану вартість, суми бюджетного відшкодування з цього податку із застосуванням щодо нього штрафних (фінансових) санкцій за порушення, факт вчинення якого Відповідачем не доведено.

При цьому судовою колегією враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Таким чином, судова колегія приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи позицію суду першої інстанції не спростовують.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 195, 242-244, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, -

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області - залишити без задоволення, а рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 06 жовтня 2022 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття.

Касаційна скарга на рішення суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Головуючий суддя А.Г. Степанюк

Судді Н.П. Бужак

М.І. Кобаль

Повний текст постанови складено та підписано 14 грудня 2022 року.