Справа № 140/4878/22
Суддя: Сеник Роман Петрович
Дата ухвалення: 2022-12-12 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 грудня 2022 рокуЛьвівСправа № 140/4878/22 пров. № А/857/14752/22
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

Головуючого судді Сеника Р.П.,

суддів Онишкевича Т.В., Судової-Хомюк Н.М.,

розглянувши у порядку письмового провадження в залі суду в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 15 вересня 2022 року у справі № 140/4878/22 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Юністен" до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення,-

суддя в 1-й інстанції Андрусенко О.О.,

час ухвалення рішення 15.09.2022 року,

місце ухвалення рішення м. Луцьк,

дата складання повного тексту рішення не зазначено,

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю Юністен (далі ТзОВ Юністен, позивач) звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі ГУ ДПС у Волинській області, відповідач 1), Державної податкової служби України (далі ДПС України, відповідач 2) про визнання протиправними та скасування рішень комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області від 17.01.2022 №3661837/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної №31041 від 31.01.2021, від 17.01.2022 №3661836/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної №31042 від 31.01.2021, від 17.01.2022 №3661835/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної №31044 від 31.01.2021, від 18.01.2022 №3666822/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної №31045 від 31.01.2021 та зобов`язання зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 31.01.2021 №31041, №31042, №31044, №31045.

Позовні вимоги мотивовані тим, що ТзОВ Юністен складено та направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) податкові накладні (далі - ПН) по господарських операціях з продажу газу нафтового скрапленого за січень 2021, зокрема: від 31.01.2021 №31041 (покупець ТзОВ СЕЛІНГ-ОІЛ); від 31.01.2021 №31042 (покупець ТзОВ СИЛТЕКС ПЛЮС); від 31.01.2021 №31044 (покупець TзOB СТОРЕС); від 31.01.2021 №31045 (покупець ТзОВ ТЕЙЛОР ХОЛД). Згідно квитанцій від 15.02.2021 реєстрацію зазначених ПН було зупинено, відповідно до пункту 201.16 ст.201 Податкового кодексу України (далі ПК України) з підстав - платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Позивач подав до Комісії ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Комісія ГУ ДПС у Волинській області) повідомлення від 12.01.2022 №29, №30, №32 та від 13.01.2022 №33 про подання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у вказаних ПН.

Однак Комісією ГУ ДПС у Волинській області прийнято рішення від 17.01.2022 №3661837/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної №31041 від 31.01.2021, від 17.01.2022 №3661836/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної №31042 від 31.01.2021, від 17.01.2022 №3661835/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної №31044 від 31.01.2021, з підстав ненадання платником податків копій документів, а саме: відсутні видаткові накладні, довіреності, специфікації, та рішення від 18.01.2022 №3666822/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної №31045 від 31.01.2021, з підстав ненадання платником податків копій документів, а саме: відсутні видаткові накладні, довіреності, надані специфікації не відповідають умовам договору.

Позивач не погоджується із рішеннями Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 17.01.2022 №3661837/39680702, від 17.01.2022 №3661836/39680702, від 17.01.2022 №3661835/39680702, від 18.01.2022 №3666822/39680702 з огляду на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій між ТзОВ Юністен та покупцями ТзОВ СЕЛІНГ-ОІЛ, ТзОВ СИЛТЕКС ПЛЮС, TзOB СТОРЕС, ТзОВ ТЕЙЛОР ХОЛД, та враховуючи відсутність у сформованих контролюючим органом квитанціях про зупинення реєстрації ПН конкретного переліку документів, які необхідно подати платнику податків для прийняття рішення про їх реєстрацію.

При цьому зазначає, що умовами договорів поставки не передбачено оформлення видаткової накладної на постачання товару, а встановлено, що передача-приймання товару здійснюється шляхом оформлення акту приймання-передачі товару. Крім того, Комісією ГУ ДПС у Волинській області належним чином не досліджувалися подані документи, так як до повідомлень про подання пояснень було подано специфікації до Договорів поставки, а у рішенні від 18.01.2022 №3666822/39680702 не зазначено в чому саме полягає не відповідність специфікації умовам договору. У свою чергу, мотивування оскаржуваних рішень ненаданням довіреностей, при тому що було надано реєстр довіреностей, прямо суперечить правилу першої події, що закріплене пунктом 187.1 статті 187 ПК України.

З наведених вище підстав позивач просить позов задовольнити..

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 15 вересня 2022 року у справі № 140/4878/22 позовні вимоги задоволено.

Рішення суду першої інстанції оскаржив відповідач, подавши на нього апеляційну скаргу.

В апеляційній скарзі апелянт зазначає, що рішення суду першої інстанції є незаконним, необґрунтованим та таким, що винесене з порушенням норм як матеріального так і процесуального права.

В обґрунтування апеляційних вимог апелянт зазначає, що на засіданні Комісії ГУ ДПС у Волинській 13.01.2021 прийнято рішення №1560 про відповідність платника ТзОВ Юністен критеріям ризиковості відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку (чинне на момент подання податкових накладних); вказане рішення стало підставою саме зупинення в реєстрації податкових накладних, а не в відмові реєстрації таких.

Щодо самих підстав прийняття оскаржуваних рішень, то зазначає, що позивачем до повідомлень про надання пояснень та копій документів від 12.01.2022 №29, №30, №32 та від 13.01.2022 №33 було долучено реєстри довіреностей на отримання ТМЦ за період з 01.01.2021 по 31.01.2021, у яких зазначено зміст документу (№ доручення і дата, особа в дорученні, номер авто), проте самих доручень, які б підтвердили право особи на отримання ТМЦ не було надано контролюючому органу. Також не було надано видаткових накладних по вказаних господарських операціях. Згідно поданих податкових накладних від 31.01.2021 здійснюється поставка газу нафтового скрапленого марки А ДСТУ EN 589:2017 (УКТЗЕД ), проте згідно вище зазначених повідомлень про надання пояснень та копій документів сертифікати відповідності №АА 000383, №АА 00381, №АА 00382, №АА 000384, №АА 000380 на газ нафтовий скраплений марки А (термін дії з 27.12.2019 по 26.12.2020), що свідчить про закінчення терміну дії сертифікатів відповідності на газ нафтовий скраплений марки А. Також відповідно до пункту 1.3. Договору поставки №2/20 від 03.08.2020, договору поставки №4/20 від 03.08.2020, договору поставки №46/20 від 01.12.2020, договору поставки №38/20 від 03.08.2020 (зазначені документи є аналогічними за змістом, окрім контрагентів та обсягів купівлі) асортимент, кількість, ціна, умови поставки товару узгоджуються сторонами окремо і оформляються у вигляді додатків до цього договору, котрі є його невід`ємною частиною. На розгляд комісії ГУ ДПС у Волинській області ТзОВ Юністен надає лише по одному додатку до кожного з цих договорів, а саме специфікацію. Проте, вказаний додаток до договору (специфікація) не містить відомостей щодо асортименту та умов поставки товару, що не відповідає пункту 1.3. кожному з договорів на поставку. Інших додатків чи специфікацій на розгляд Комісії ГУ ДПС у Волинській області не надано. Крім того, зазначає, що договір №12-08/20 тр на надання транспортно-експедиційних послуг від 12.08.2020 укладений між ТзОВ Букаєвиця ЛТД (експедитор) та ТЗОВ Юністен (клієнт), водночас згідно податкової інформації від 09.07.2021 ТзОВ Букаєвиця ЛТД проводить діяльність з надання транспортно-експедиційних послуг з експедиційного супроводу скрапленого газу; власні та орендовані транспортні засоби та інші виробничі запаси у ТзОВ Букаєвиця ЛТД відсутні, тому для здійснення перевезення скрапленого газу, зокрема на адресу ТзОВ Юністен автотранспортом, придбавались послуги інших спеціалізованих підприємств. Відповідно до листа ДПС України від 09.04.2021 № 9/7д/99-00-18-01-07 ТзОВ Букаєвиця ЛТД визначався для відпрацювання в категорії постачальник зустрічного транзиту за лютий 2021 року по взаємовідносинах з контрагентом-покупцем ТзОВ Юністен.

Просить скасувати рішення Волинського окружного адміністративного суду від 15 вересня 2022 року у справі № 140/4878/22 та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

Переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення вимог скаржника, виходячи із такого.

Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Задовольняючи позовні вимоги у справі, суд першої інстанції виходив з того, що надані позивачем документи складені з дотриманням вимог законодавства були достатніми для реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, водночас обставин, які б унеможливлювали їх реєстрацію в ЄРПН, судом не встановлено.

Розглядаючи спір, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Встановлено, підтверджено матеріалами справи, що ТзОВ Юністен зареєстроване як юридична особа, видами діяльності якого згідно з Класифікацією видів економічної діяльності (КВЕД) є, зокрема: 47.30 роздрібна торгівля пальним; 46.71 оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами; 68.20 надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна.

Для здійснення діяльності з оптової торгівлі пальним ТзОВ Юністен отримано ліцензію на право оптової торгівлі пальним за відсутності місця оптової торгівлі, яка видана ДФС України 01.07.2019, терміном дії з 01.07.2019 по 01.07.2024.

03.08.2020 між ТзОВ Юністен (постачальник) та ТзОВ СЕЛІНГ-ОІЛ (покупець) укладено договір поставки №2/20, згідно із пунктом 1.1 якого на умовах цього договору постачальник зобов`язався поставити та передати покупцеві у власність газ нафтовий скраплений (товар), а покупець зобов`язався прийняти товар та оплатити його. Відповідно до пункту 1.3 Договору, асортимент, кількість, ціни, умови поставки товару узгоджуються сторонами окремо і оформляються у вигляді Додатків до цього Договору, котрі є його невід`ємною частиною. Пунктами 3.1, 3.2, 3.3, 3.5 вказаного Договору сторони погодили, що товар поставляється товарними партіями на умовах та у строки, передбачені у Додатках до Договору. Передача-приймання товару за кількістю і якістю здійснюється у встановленому чинним законодавством України порядку, з оформленням акту приймання-передачі товару або іншого документа, який засвідчує передачу товару від постачальника до покупця. Моментом поставки товару і моментом переходу права власності на товар до покупця вважається момент підписання акту приймання-передачі товару або іншого документа, який засвідчує передачу товару від постачальника до покупця. Сторони укладають акти приймання-передачі товару, який передано протягом відповідного календарного місяця. В таких актах вказується найменування, кількість, ціна і вартість товару, що переданий протягом визначеного календарного місяця. Такі акти є підставою для розрахунків між сторонами, складання податкових та акцизних накладних.

Відповідно до Специфікації на поставку товару від 01.01.2021 (Додаток №Б-00000039 до договору поставки нафтопродуктів №2/20 від 03.08.2020) сторонами було погоджено поставку газу нафтового скрапленого марки А ДСТУ EN 589:2017 (УКТ ЗЕД ), в загальній кількості 30 т на загальну суму 551913,60 грн.

На виконання умов вказаного договору ТзОВ Юністен протягом січня 2021 було здійснено поставку ТзОВ СЕЛІНГ-ОІЛ газу нафтового скрапленого (код УКТ ЗЕД 271129700) в загальній кількості 30 т на загальну суму 551913,60 грн, що підтверджується підписаним сторонами актом приймання-передачі скрапленого газу №Б-00000039 від 31.01.2021 по договору поставки №2/20 від 03.08.2020.

03.08.2020 між ТзОВ Юністен (постачальник) та ТзОВ СИЛТЕКС ПЛЮС (покупець) укладено договір поставки №4/20, згідно із пунктом 1.1 якого на умовах цього договору постачальник зобов`язався поставити та передати покупцеві у власність газ нафтовий скраплений (товар), а покупець зобов`язався прийняти товар та оплатити його. Відповідно до пункту 1.3 Договору, асортимент, кількість, ціни, умови поставки товару узгоджуються сторонами окремо і оформляються у вигляді Додатків до цього Договору, котрі є його невід`ємною частиною. Пунктами 3.1, 3.2, 3.3, 3.5 вказаного Договору сторони погодили, що товар поставляється товарними партіями на умовах та у строки, передбачені у Додатках до Договору. Передача-приймання товару за кількістю і якістю здійснюється у встановленому чинним законодавством України порядку, з оформленням акту приймання-передачі товару або іншого документа, який засвідчує передачу товару від постачальника до покупця. Моментом поставки товару і моментом переходу права власності на товар до покупця вважається момент підписання акту приймання-передачі товару або іншого документа, який засвідчує передачу товару від постачальника до покупця. Сторони укладають акти приймання-передачі товару, який передано протягом відповідного календарного місяця. В таких актах вказується найменування, кількість, ціна і вартість товару, що переданий протягом визначеного календарного місяця. Такі акти є підставою для розрахунків між сторонами, складання податкових та акцизних накладних.

Відповідно до Специфікації на поставку товару від 04.01.2021 (Додаток №Б-00000040 до договору поставки нафтопродуктів №4/20 від 03.08.2020) сторонами було погоджено поставку газу нафтового скрапленого марки А ДСТУ EN 589:2017 (УКТ ЗЕД ), в загальній кількості 9 т на загальну суму 165024,00 грн.

На виконання умов вказаного договору ТзОВ Юністен протягом січня 2021 було здійснено поставку ТзОВ СИЛТЕКС ПЛЮС газу нафтового скрапленого (код УКТ ЗЕД 271129700) в загальній кількості 9 т на загальну суму 165024,00 грн, що підтверджується підписаним сторонами актом приймання-передачі скрапленого газу №Б-00000040 від 31.01.2021 по договору поставки №4/20 від 03.08.2020.

01.12.2020 між ТзОВ Юністен (постачальник) та TзOB СТОРЕС (покупець) укладено договір поставки №46/20, згідно із пунктом 1.1 якого на умовах цього договору постачальник зобов`язався поставити та передати покупцеві у власність газ нафтовий скраплений (товар), а покупець зобов`язався прийняти товар та оплатити його. Відповідно до пункту 1.3 Договору, асортимент, кількість, ціни, умови поставки товару узгоджуються сторонами окремо і оформляються у вигляді Додатків до цього Договору, котрі є його невід`ємною частиною. Пунктами 3.1, 3.2, 3.3, 3.5 вказаного Договору сторони погодили, що товар поставляється товарними партіями на умовах та у строки, передбачені у Додатках до Договору. Передача-приймання товару за кількістю і якістю здійснюється у встановленому чинним законодавством України порядку, з оформленням акту приймання-передачі товару або іншого документа, який засвідчує передачу товару від постачальника до покупця. Моментом поставки товару і моментом переходу права власності на товар до покупця вважається момент підписання акту приймання-передачі товару або іншого документа, який засвідчує передачу товару від постачальника до покупця. Сторони укладають акти приймання-передачі товару, який передано протягом відповідного календарного місяця. В таких актах вказується найменування, кількість, ціна і вартість товару, що переданий протягом визначеного календарного місяця. Такі акти є підставою для розрахунків між сторонами, складання податкових та акцизних накладних.

Відповідно до Специфікації на поставку товару від 01.01.2021 (Додаток №Б-00000042 до договору поставки нафтопродуктів №46/20 від 01.12.2020) сторонами було погоджено поставку газу нафтового скрапленого марки А ДСТУ EN 589:2017 (УКТ ЗЕД ), в загальній кількості 9,990 т на загальну суму 183176,64 грн.

На виконання умов вказаного договору ТзОВ Юністен протягом січня 2021 було здійснено поставку TзOB СТОРЕС газу нафтового скрапленого (код УКТ ЗЕД 271129700) в загальній кількості 9,990 т на загальну суму 183176,64 грн, що підтверджується підписаним сторонами актом приймання-передачі скрапленого газу №Б-00000042 від 31.01.2021 по договору поставки №46/20 від 01.12.2020.

Крім того, 03.08.2020 між ТзОВ Юністен (постачальник) та ТзОВ ТЕЙЛОР ХОЛД (покупець) укладено договір поставки №38/20, згідно із пунктом 1.1 якого на умовах цього договору постачальник зобов`язався поставити та передати покупцеві у власність газ нафтовий скраплений (товар), а покупець зобов`язався прийняти товар та оплатити його. Відповідно до пункту 1.3 Договору, асортимент, кількість, ціни, умови поставки товару узгоджуються сторонами окремо і оформляються у вигляді Додатків до цього Договору, котрі є його невід`ємною частиною. Пунктами 3.1, 3.2, 3.3, 3.5 вказаного Договору сторони погодили, що товар поставляється товарними партіями на умовах та у строки, передбачені у Додатках до Договору. Передача-приймання товару за кількістю і якістю здійснюється у встановленому чинним законодавством України порядку, з оформленням акту приймання-передачі товару або іншого документа, який засвідчує передачу товару від постачальника до покупця. Моментом поставки товару і моментом переходу права власності на товар до покупця вважається момент підписання акту приймання-передачі товару або іншого документа, який засвідчує передачу товару від постачальника до покупця. Сторони укладають акти приймання-передачі товару, який передано протягом відповідного календарного місяця. В таких актах вказується найменування, кількість, ціна і вартість товару, що переданий протягом визначеного календарного місяця. Такі акти є підставою для розрахунків між сторонами, складання податкових та акцизних накладних.

Відповідно до Специфікації на поставку товару від 03.01.2021 (Додаток №Б-00000043 до договору поставки нафтопродуктів №38/20 від 03.08.2020) сторонами було погоджено поставку газу нафтового скрапленого марки А ДСТУ EN 589:2017 (УКТ ЗЕД ), в загальній кількості 13,600 т на загальну суму 249369,60 грн.

На виконання умов вказаного договору ТзОВ Юністен протягом січня 2021 було здійснено поставку ТзОВ ТЕЙЛОР ХОЛД газу нафтового скрапленого (код УКТ ЗЕД 271129700) в загальній кількості 13,600 т на загальну суму 249369,60 грн, що підтверджується підписаним сторонами актом приймання-передачі скрапленого газу №Б-00000043 від 31.01.2021 по договору поставки №38/20 від 03.08.2020.

За наслідками вище зазначених господарських операцій ТзОВ Юністен складено та подано 15.02.2021 на реєстрацію в ЄРПН ПН від 31.01.2021 №31041 на суму 551913,60 грн, в тому числі ПДВ 91985,60 грн. (покупець ТзОВ СЕЛІНГ-ОІЛ); від 31.01.2021 №31042 на суму 165024,00 грн, в тому числі ПДВ 27504,00 грн. (покупець ТзОВ СИЛТЕКС ПЛЮС); від 31.01.2021 №31044 на суму 183176,64 грн, в тому числі ПДВ 30529,44 грн. (покупець TзOB СТОРЕС); від 31.01.2021 №31045 на суму 249369,60 грн, в тому числі ПДВ 41561,60 грн. (покупець ТзОВ ТЕЙЛОР ХОЛД).

Згідно із квитанціями від 15.02.2021 реєстрація ПН від 31.01.2021 №31041, №31042, №31044, №31045 була зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, у зв`язку із тим, що платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку; запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН.

ТзОВ Юністен надіслано в електронному вигляді повідомлення від 12.01.2022 № 29, № 30, № 32 про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію яких зупинено, а саме: по ПН від 31.01.2021 №31041, кількість додатків 22, а у графі пояснення вказано, що пояснення надано в окремому файлі на 3-х аркушах; по ПН від 31.01.2021 №31042, кількість додатків 22, а у графі пояснення вказано, що пояснення надано в окремому файлі на 3-х аркушах; по ПН від 31.01.2021 №31044, кількість додатків 17, а у графі пояснення вказано, що пояснення надано в окремому файлі на 3-х аркушах, а також повідомлення від 13.01.2022 № 33 про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію яких зупинено, а саме: по ПН від 31.01.2021 №31045, кількість додатків 17, а у графі пояснення вказано, що пояснення надано в окремому файлі на 3-х аркушах.

Комісією ГУ ДПС у Волинській області прийнято рішення від 17.01.2022 №3661837/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної №31041 від 31.01.2021, від 17.01.2022 №3661836/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної №31042 від 31.01.2021, від 17.01.2022 №3661835/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної №31044 від 31.01.2021, від 18.01.2022 №3666822/39680702 про відмову в реєстрації податкової накладної №31045 від 31.01.2021 з підстав ненадання платником копій документів: договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. У графі додаткова інформація оскаржуваних рішень від 17.01.2022 №3661837/39680702, №3661836/39680702, №3661835/39680702 зазначено: відсутні підтверджуючі документи, а саме: видаткові накладні, довіреності, специфікація; а у графі додаткова інформація рішення від 18.01.2022 №3666822/39680702 зазначено: відсутні видаткові накладні, довіреності, надані специфікації не відповідають умовам договору.

З приводу спірних правовідносин колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до приписів частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регламентовано приписами ПК.

Згідно із пунктом 187.1 статті 187 ПК датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб`єкти підприємницької діяльності можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.

Як передбачено у пункті 201.1 статті 201 ПК, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно із приписами пункту 201.10 статті 201 ПК при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 204) (далі Порядок №1246).

За правилами пунктів 12 - 15 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція). Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС. У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки.

Пунктом 201.16 статті 201 ПК передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання вказаної норми Кабінетом Міністрів України 11 грудня 2019 року прийнято постанову № 1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Порядок №1165) визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

Відповідно до пункту 6 Порядку №1165 комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Згідно із приписами пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

За правилами пунктів 10-11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Додатком 3 до Порядку № 1165 визначено «Критерії ризиковості здійснення операцій» (надалі по тексту також - Критерії).

Пунктом 8 зазначеного додатку передбачено наступний критерій ризиковості платника податку на додану вартість: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Судом встановлено, що реєстрація ПН № від 31.01.2021 №31041, №31042, №31044, №31045 згідно із квитанціями від 15.02.2021 була зупинена виключно з такої підстави: платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

При цьому, правові підстави для зупинення спірних ПН були, з огляду на рішення від 13.01.2021 № 1560 про відповідність платника податку на додану вартість ТзОВ Юністен критеріям ризиковості платника податку, яке станом на момент зупинення реєстрації вказаних ПН було чинне.

Відповідно до п.п.10, 11 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Квитанції від 15.02.2021 про зупинення реєстрації спірних ПН не містили конкретного переліку документів, які платник податків повинен був додатково подати до Комісії ГУ ДПС у Волинській області для реєстрації в ЄРПН зазначених ПН.

Відповідно до п.6 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).

Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України Про електронні документи та електронний документообіг, Про електронні довірчі послуги та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.

Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки/фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/ або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.

За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/ невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).

Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.

Додатком 1 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості платника податку на додану вартість:

1. Платника податку на додану вартість (далі - платник податку) зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.

2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.

3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами.

4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово-господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками.

5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Казначейства (крім бюджетних установ).

6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України.

7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України.

8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Відповідно до пункту 2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.

Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту а або б пункту 185.1 статті 185, підпункту а або б пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Вказані вище норми свідчать про те, що положеннями Порядку №1165 передбачено певний алгоритм дій контролюючого органу, за результатом виконання якого ним може бути прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.

Так, згідно пункту 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/ розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Тобто, процедура перевірки особи щодо її відповідності критеріям ризиковості платника податку ініціюється (проводиться) лише після подання таким платником податків для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації.

Отже, право комісії регіонального рівня щодо розгляду питання про відповідність /невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку самостійно ініціювати процедуру розгляду відповідного питання, лише з підстав наявності податкової інформації Порядком №1165 не передбачено.

Суд зазначає, що квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних містять загальну пропозицію про надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначених в податкових накладних/розрахунках коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. При цьому, пропозиція надання документів зроблена без конкретизації їх переліку та без вказівки на норму права, котра такий містить.

Поряд з цим, пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму виключає можливість такого органу надалі застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані з ненаданням певного документа.

Не конкретизування податковим органом переліку документів, які необхідно надати позивачу, призвело до обмеження права останнього бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до застосованого критерію, а не будь-яких на власний розсуд.

У випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податку перебуває в стані правової невизначеності, що позбавляє можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Водночас апеляційний суд наголошує на тому, що у постановах від 12 листопада 2019 року у справі №816/2183/18, від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 18 лютого 2020 року у справі №360/1776/19, від 27 квітня 2020 року у справі №360/1050/19, від 18 червня 2020 року у справі №824/245/19-а Верховний Суд вказував на те, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

На думку апеляційного суду, слід погодитися із висновком суду першої інстанції про те, що надані позивачем на пропозицію Комісії ГУ ДПС пояснення та первинні документи у достатній мірі відображають зміст господарських операцій та давали можливість прийняти рішення про реєстрацію зупинених ПН.

Отже, не зазначення у квитанціях від 15.02.2021 про зупинення реєстрації ПН від 31.01.2021 №31041, №31042, №31044, №31045 чіткого та конкретного переліку документів фактично позбавило позивача можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів для реєстрації спірних ПН.

Згідно із пунктом 1 Порядку прийняття рішень про реєстрацію /відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за № 1245/34216 (далі - Порядок № 520), цей Порядок визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Пунктами 2 - 4 Порядку № 520 передбачено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня). Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу. У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

За приписами пунктів 5, 6 Порядку № 520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством. Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Відповідно до пунктів 9, 10 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

Пунктом 11 Порядку № 520 визначено, що комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/ оформлених із порушенням законодавства.

Як вбачається із оскаржуваних рішень Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 17.01.2022 №3661837/39680702, №3661836/39680702, №3661835/39680702 та від 18.01.2022 №3666822/39680702 у реєстрації ПН від 31.01.2021 №31041, №31042, №31044, №31045 відмовлено з підстав ненадання платником копій документів: договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. При цьому, у графі додаткова інформація оскаржуваних рішень від 17.01.2022 №3661837/39680702, №3661836/39680702, №3661835/39680702 зазначено: відсутні підтверджуючі документи, а саме: видаткові накладні, довіреності, специфікація; а у графі додаткова інформація рішення від 18.01.2022 №3666822/39680702 зазначено: відсутні видаткові накладні, довіреності, надані специфікації не відповідають умовам договору.

Так, згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Пунктом 198.2. статті 198 ПК України передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Таким чином, оскільки для виникнення податкового зобов`язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій, то обов`язок продавця виписати і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну на відповідну суму ПДВ, кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника ПДВ ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно. Якщо мова йде про отримання платником податку товарів/послуг, то документами, достатніми для підтвердження такої операції будуть документи на підтвердження факту надання таких послуг. Відповідно, саме такі документи можуть вважатися необхідною передумовою для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.

На думку суду, надані позивачем на розгляд Комісії ГУ ДПС у Волинській області документи, які стосуються поставки ТзОВ СЕЛІНГ-ОІЛ, ТзОВ СИЛТЕКС ПЛЮС, TзOB СТОРЕС, ТзОВ ТЕЙЛОР ХОЛД протягом січня 2021 газу нафтового скрапленого (товару) відповідно до укладених договорів від 03.08.2020 №2/20, від 03.08.2020 №4/20, від 03.08.2020 №38/20 та від 01.12.2020 №46/20, є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію в ЄРПН ПН від 31.01.2021 №31041, №31042, №31044, №31045.

Так вищевказані договори поставки від 03.08.2020 №2/20, від 03.08.2020 №4/20, від 03.08.2020 №38/20 та від 01.12.2020 №46/20 дозволяють встановити умови здійснення господарських операцій з поставки газу нафтового скрапленого. При цьому вид господарської діяльності позивача пов`язаний із предметом договору.

Відповідно до пунктів 1.3, 3.1, 3.2, 3.3, 3.5 вищевказаних договорів поставки сторони погодили, що асортимент, кількість, ціни, умови поставки товару узгоджуються сторонами окремо і оформляються у вигляді Додатків до цього Договору, котрі є його невід`ємною частиною. Товар поставляється товарними партіями на умовах та у строки, передбачені у Додатках до Договору. Передача-приймання товару за кількістю і якістю здійснюється у встановленому чинним законодавством України порядку, з оформленням акту приймання-передачі товару або іншого документа, який засвідчує передачу товару від постачальника до покупця. Моментом поставки товару і моментом переходу права власності на товар до покупця вважається момент підписання акту приймання-передачі товару або іншого документа, який засвідчує передачу товару від постачальника до покупця. Сторони укладають акти приймання-передачі товару, який передано протягом відповідного календарного місяця. В таких актах вказується найменування, кількість, ціна і вартість товару, що переданий протягом визначеного календарного місяця. Такі акти є підставою для розрахунків між сторонами, складання податкових та акцизних накладних.

Доказами, які безпосередньо підтверджують факт поставки протягом січня 2021 для ТзОВ СЕЛІНГ-ОІЛ газу нафтового скрапленого (код УКТ ЗЕД 271129700) в загальній кількості 30 т на загальну суму 551913,60 грн є акт приймання-передачі скрапленого газу №Б-00000039 від 31.01.2021 по договору поставки №2/20 від 03.08.2020; для ТзОВ СИЛТЕКС ПЛЮС газу нафтового скрапленого (код УКТ ЗЕД 271129700) в загальній кількості 9 т на загальну суму 165024,00 грн є акт приймання-передачі скрапленого газу №Б-00000040 від 31.01.2021 по договору поставки №4/20 від 03.08.2020; для TзOB СТОРЕС газу нафтового скрапленого (код УКТ ЗЕД 271129700) в загальній кількості 9,990 т на загальну суму 183176,64 грн є акт приймання-передачі скрапленого газу №Б-00000042 від 31.01.2021 по договору поставки №46/20 від 01.12.2020; для ТзОВ ТЕЙЛОР ХОЛД газу нафтового скрапленого (код УКТ ЗЕД 271129700) в загальній кількості 13,600 т на загальну суму 249369,60 грн є акт приймання-передачі скрапленого газу №Б-00000043 від 31.01.2021 по договору поставки №38/20 від 03.08.2020, які містять опис товару, його кількісне вираження та вартість, підписи і печатки сторін договору.

При цьому, судом встановлено, що транспортування товару вищевказаним контрагентам здійснювалося за рахунок ТзОВ Юністен автомобільним транспортом ТзОВ Букаєвиця ЛТД. На підтвердження факту перевезення товару позивачем було надано на розгляд Комісії ГУ ДПС у Волинській області договір на надання транспортно-експедиційних послуг від 12.08.2020, додаткову угоду №1 від 12.08.2020 до вказаного договору, акт наданих послуг №1 від 31.01.2021, звіт експедитора №1 від 31.01.2021 та реєстри довіреностей на отримання ТМЦ за період з 01.01.2021 по 31.01.2021.

Оплату за поставлений товар протягом січня 2021 ТзОВ СЕЛІНГ-ОІЛ, ТзОВ СИЛТЕКС ПЛЮС, TзOB СТОРЕС, ТзОВ ТЕЙЛОР ХОЛД проведено повністю, про що свідчить аналітичні журнали-ордери по рахунку 36.1.10 за період з 01.01.2021 по 31.10.2021 та відповідні банківські виписки по особовому рахунку ТзОВ Юністен.

Суд звертає увагу на те, що на підтвердження наведених вище обставин здійснення господарських операцій з ТзОВ СЕЛІНГ-ОІЛ, ТзОВ СИЛТЕКС ПЛЮС, TзOB СТОРЕС та ТзОВ ТЕЙЛОР ХОЛД позивачем було надано на розгляд Комісії ГУ ДПС у Волинській області усі вище вказані первинні документи; будь-яка невідповідність у вказаних документах відповідачем не виявлена.

Стосовно такої підстави прийняття оскаржуваних рішень Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 17.01.2022 №3661837/39680702, №3661836/39680702, №3661835/39680702 та від 18.01.2022 №3666822/39680702, як відсутність видаткових накладних, суд зазначає, що спірні ПН були складені за правилом першої події, відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України у зв`язку із підписанням сторонами актів приймання-передачі скрапленого газу Б-00000039 від 31.01.2021 по договору поставки №2/20 від 03.08.2020, №Б-00000040 від 31.01.2021 по договору поставки №4/20 від 03.08.2020, №Б-00000042 від 31.01.2021 по договору поставки №46/20 від 01.12.2020, №Б-00000043 від 31.01.2021 по договору поставки №38/20 від 03.08.2020. Суд погоджується із доводами позивача про те, що оскільки умовами договорів поставки від 03.08.2020 №2/20, від 03.08.2020 №4/20, від 03.08.2020 №38/20 та від 01.12.2020 №46/20 не передбачено оформлення видаткової накладної на постачання товару, передача-приймання товару за кількістю і якістю здійснюється з оформленням акту приймання-передачі товару, тому відсутність документів, оформлення яких не передбачено таким договором поставки, не може бути підставою для відмови у реєстрації спірних ПН.

Щодо відсутності довіреностей, то суд зазначає, що позивачем до повідомлень від 12.01.2022 № 28, № 30, № 32 та від 13.01.2022 № 33 про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію яких зупинено, було долучено реєстр довіреностей на отримання ТМЦ за період з 01.01.2021 по 31.01.2021, копія яких була надана на розгляд Комісії і вказана обставина підтверджена у відзиві на позовну заяву. При цьому, на думку суду, ненадання позивачем на розгляд Комісії самих довіреностей не є достатньою підставою для відмови в реєстрації ПН, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації ПН з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є самостійною та достатньою підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Крім того, у відзиві на позовну заяву представник відповідачів підтвердив те, що до повідомлень від 12.01.2022 № 28, № 30, № 32 про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію яких зупинено, позивачем було долучено Специфікацію на поставку товару від 01.01.2021 (Додаток №Б-00000039 до договору поставки нафтопродуктів №2/20 від 03.08.2020), Специфікацію на поставку товару від 04.01.2021 (Додаток №Б-00000040 до договору поставки нафтопродуктів №4/20 від 03.08.2020), Специфікацію на поставку товару від 01.01.2021 (Додаток №Б-00000042 до договору поставки нафтопродуктів №46/20 від 01.12.2020), відтак твердження Комісії ГУ ДПС у Волинській області, викладені в оскаржуваних рішеннях від 17.01.2022 №3661837/39680702, №3661836/39680702, №3661835/39680702, щодо відсутності (ненадання) специфікацій спростовані вході розгляду даної справи. Водночас у рішенні від 18.01.2022 №3666822/39680702 не зазначено в чому саме полягає невідповідність наданої Специфікації на поставку товару від 03.01.2021 (Додаток №Б-00000043 до договору поставки нафтопродуктів №38/20 від 03.08.2020) умовам договору. У свою чергу, суд звертає увагу на те, що у вказаних вище Специфікаціях сторонами погоджено асортимент, кількість та ціну товару, що відповідає пунктами 1.3 Договорів поставки від 03.08.2020 №2/20, від 03.08.2020 №4/20, від 03.08.2020 №38/20, від 01.12.2020 №46/20, водночас умови поставки визначені розділом 3 вказаних вище Договорів, здійснювалися за погодженням сторін та відображені у відповідних актах приймання-передачі скрапленого газу.

З огляду на викладене апеляційний суд вважає вірним висновок суду першої інстанції про протиправність оспорюваних рішень ГУ ДПС 17.01.2022 №3661837/39680702, №3661836/39680702, №3661835/39680702 та від 18.01.2022 №3666822/39680702 про відмову у реєстрації ПН від 31.01.2021 №31041, №31042, №31044, №31045 у ЄРПН, а отже про необхідність їх скасування.

При оцінці вирішення судом першої інстанції позовних вимог у частині зобов`язання ДПС зареєструвати ПН від 31.01.2021 №31041, №31042, №31044, №31045 у ЄРПН апеляційний суд виходить із такого.

Відповідно до пункту 19 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Пунктом 20 Порядку №1246 встановлено що у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Дискреційні повноваження це сукупність прав та обов`язків органів державної влади та місцевого самоврядування, осіб, уповноважених на виконання функцій держави або місцевого самоврядування, що надають можливість на власний розсуд визначити повністю або частково вид і зміст управлінського рішення, яке приймається, або можливість вибору на власний розсуд одного з декількох варіантів управлінських рішень, передбачених проектом нормативно-правового акта.

Таким чином, дискреційне право органу виконавчої влади та місцевого самоврядування, осіб, уповноважені на виконання функцій держави або місцевого самоврядування обумовлене певною свободою (тобто вільним, або адміністративним, розсудом) в оцінюванні та діях, у виборі одного з варіантів рішень та правових наслідків.

Згідно Рекомендацій Комітету Ради Європи № R(80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом міністрів 11 березня 1980 року на 316-й нараді, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Отже, дискреційним є повноваження, яке надає певний ступінь свободи адміністративному органу при прийнятті рішення, тобто, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) обрати один з кількох варіантів рішення.

Правосуддя за своєю суттю визнається таким лише за умови, що воно відповідає вимогам справедливості і забезпечує ефективне поновлення в правах (абзац 10 п.9 Рішення Конституційного Суду України від 30 січня 2003 року №3-рп/2003).

У своєму рішенні від 16 вересня 2015 року у справі № 21-1465а15 Верховний Суд України вказав, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Згідно із частиною 1 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Відтак, з огляду на визнання протиправними та скасування рішень ГУ ДПС від 17.01.2022 №3661837/39680702, №3661836/39680702, №3661835/39680702 та від 18.01.2022 №3666822/39680702 про відмову у реєстрації ПН від 31.01.2021 №31041, №31042, №31044, №31045 у ЄРПН у ДПС з`являється об`єктивний обов`язок зареєструвати спірні ПН у ЄРПН, оскільки у цьому випадку дискреція при прийнятті такого рішення відсутня.

При цьому, обставин, які б унеможливлювали реєстрацію оспорюваної податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних судом апеляційної інстанції не встановлено.

Таким чином, аналізуючи вищенаведені законодавчі приписи та фактичні обставини справи у їх сукупності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що позовні вимоги є обгрунтованими та підлягають задоволенню.

Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Як неодноразово вказував Європейський суд з прав людини, право на вмотивованість судового рішення сягає своїм корінням більш загального принципу, втіленого у Конвенції, який захищає особу від сваволі; рішення національного суду повинно містити мотиви, які достатні для того, щоб відповісти на істотні аспекти доводів сторони (рішення у справі «РуїзТорія проти Іспанії», параграфи 29 - 30). Це право не вимагає детальної відповіді на кожен аргумент, використаний стороною; більше того, воно дозволяє судам вищих інстанцій просто підтримати мотиви, наведені судами нижчих інстанцій, без того, щоб повторювати їх.

У рішенні «Петриченко проти України» (параграф 13) Європейський суд з прав людини вказував на те, що національні суди не надали достатнього обґрунтування своїх рішень, та не розглянули відповідні доводи заявника, навіть коли ці доводи були конкретними, доречними та важливими.

Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.

Інші зазначені відповідачем в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.

Підсумовуючи викладене, на думку апеляційного суду, доводи апеляційної скарги, наведені на спростування висновків суду першої інстанції, не містять належного обґрунтування чи фактичних обставин, які б були безпідставно залишені без розгляду судом першої інстанції.

Порушень норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильного застосування норм матеріального права поза межами вимог апелянта та доводів, викладених у апеляційній скарзі, у ході апеляційного розгляду справи встановлено не було.

З огляду на викладене суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив фактичні обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а відтак подану апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.

Підстав для зміни розподілу судових витрат за наслідками апеляційного перегляду справи у відповідності до вимог статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України немає.

Керуючись ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325,328, 329 КАС України, апеляційний суд,

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення.

Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 15 вересня 2022 року у справі № 140/4878/22 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Р. П. Сеник
судді Т. В. Онишкевич
Н. М. Судова-Хомюк
Повне судове рішення складено 12.12.2022 року