Справа № 440/7604/21
Суддя: Жигилій С.П.
Дата ухвалення: 2022-12-06 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 грудня 2022 р.Справа № 440/7604/21
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Жигилія С.П.,

Суддів: Перцової Т.С. , Спаскіна О.А. ,

за участю: секретаря судового засідання Пукшин Л.Т.

представника відповідача Солопа І.Ю.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 11.11.2021 (суддя Ясиновський І.Г.; м. Полтава; повний текст рішення складено 22.11.2021) по справі № 440/7604/21

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Науково-виробнича фірма "ТЕХВАГОНМАШ"

до Головного управління ДПС у Полтавській області

про визнання протиправним та скасування індивідуального акту (податкове повідомлення-рішення в частині),

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Науково-виробнича фірма "Техвагонмаш" (далі по тексту - позивач, ТОВ "НВФ "Техвагонмаш") звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі по тексту відповідач, ГУ ДПС у Полтавській області), в якому просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 13.01.2021 Форма В4 про зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ за жовтень 2020 року на 452808 грн. в частині 245715 грн..

В обґрунтування позовних вимог позивач вказав на протиправність зменшення відповідачем суми від`ємного значення, яке зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, у розмірі 245715 грн., які описані у перевірці за попередній місяць - вересень 2020 року та вплинули на її результати із прийняттям відповідного податкового повідомлення-рішення. Зазначає, що згідно з висновками акта документальної позапланової виїзної перевірки з питань законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та від`ємного значення з податку на додану вартість за листопад 2020 року від 29.01.2021 №412/16-31-07-03-10/32686844 податковим органом втретє зменшено залишок від`ємного значення ПДВ за вересень 2020 року на суму 245715 грн., вдруге зменшено залишок від`ємного значення ПДВ за жовтень 2020 року на суму 207093 грн., про що вже були прийняті окремі податкові повідомлення-рішення, та виявлено порушення на суму 104 грн. саме в листопаді 2020 року.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 11.11.2021 по справі № 440/7604/21 позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Науково-виробнича фірма "Техвагонмаш" (просп. Полтавський, 2-Д, м. Кременчук, Полтавська область, 39600, ідентифікаційний код 32686844) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, Полтавська область, 36014, ідентифікаційний код ВП: 44057192) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задоволено повністю.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області № від 13.01.2021 Форма В4 про зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ за жовтень 2020 року на 452808 грн. в частині 245715 грн..

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, Полтавська область, 36014, ідентифікаційний код ВП: 44057192) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Науково-виробнича фірма "Техвагонмаш" (просп. Полтавський, 2-Д, м. Кременчук, Полтавська область, 39600, ідентифікаційний код 32686844) судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 3685,72 грн. /три тисячі шістсот вісімдесят п`ять гривень сімдесят дві копійки/.

Відповідач не погодився із вказаним рішенням суду першої інстанції та подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 11.11.2021 по справі № 440/7604/21 та ухвалити нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що при винесенні податкового повідомлення-рішення за результатами перевірки за жовтень 2020 року, враховуючи той факт, що позивачем ще не було відображено в податковій звітності результати перевірки за вересень 2020 року, відповідачем правомірно було зазначено загальну суму порушень за вересень та жовтень 2020 року. Вказує, що підприємство самостійно, відображаючи у своїй податковій звітності за грудень 2020 року суми ПДВ по податковому повідомленню-рішенню № від 13.01.2021, фактично відобразило суми зменшення від`ємного значення, що включається до складу наступного звітного податкового періоду (рядок 21 Декларації), по результатам перевірок за вересень 2020 року (зазначено у податковому повідомленні-рішенні від 28.12.2020 №) та жовтень 2020 року.

Позивач, у надісланому відзиві на апеляційну скаргу, з викладених підстав, просив суд апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Представник позивача в судове засідання не прибув, про дату, час та місце розгляду справи повідомлений належним чином.

У відповідності до ч. 2 ст. 313 КАС України, неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, представника відповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Науково-виробнича фірма «Техвагонмаш» зареєстровано виконкомом Кременчуцької міської ради 25.09.2003, взято на облік в органах державної податкової служби 30.09.2003 за № 6869 та є платником податку на прибуток на загальних підставах та платником податку на додану вартість на підставі свідоцтва №100130517, ІПН 31.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Науково-виробнича фірма «Техвагонмаш» здійснює такі види діяльності за КВЕД-2010: 28.99 виробництво інших машин і устаткування спеціального призначення, н.в.і.у.; 28.29 виробництво інших машин і устаткування загального призначення, н.в.і.у.; 33.12 ремонт і технічне обслуговування машин і устаткування промислового призначення; 43.29 інші будівельно-монтажні роботи; 49.41 вантажний автомобільний транспорт; 56.29 постачання інших готових страв.

ГУ ДПС у Полтавській області проведено ряд перевірок ТОВ «НВФ «Техвагонмаш», за результатами яких складені наступні акти:

1) від 08.12.2020 №2988/16-31-07-03-10/32686844 - щодо дотримання позивачем податкового законодавства при декларуванні за вересень 2020 року від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, згідно з висновком якого: перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні за вересень 2020 року у Декларації від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, встановлено порушення ТОВ «НВФ «Техвагонмаш» (п. н. 32686844) п. 189.1 ст.189, п. 198.5, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 та п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, оскільки ним завищено суму ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку (рядок 20.2.1 Декларації), на 66419 грн. та завищено суму залишку від`ємного значення, що включається до складу наступного звітного податкового періоду (рядок 21 Декларації), на 245715 грн. (т.1, а.с. 67-101).

На підставі вказаного акту перевірки відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення форми «В1» № від 28.12.2020 на суму 66419 грн. та форми «В4» № від 28.12.2020 на суму 245715 грн. (т.1, а.с. 108-111);

2) від 17.12.2020 №3629/16-31-07-03-10/32686844 - щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2020 року від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, згідно з висновком якого: перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2020 року у Декларації від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, встановлено порушення ТОВ «НВФ «Техвагонмаш» (п. н. 32686844) п. 189.1 ст. 189, п. 192, п. 198.5, 198.6, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 та п. 200.4 ст. 200 ПК України, оскільки ним завищено суму ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку (рядок 20.2.1 Декларації), на 9090 грн. та завищено суму залишку від`ємного значення, що включається до складу наступного звітного податкового періоду (рядок 21 Декларації), на 452808 грн. (т.1, а.с. 113-147, 238-255).

На підставі вказаного акту перевірки відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення форми «ВЗ» № від 13.01.2021 на суму 9 090 грн. та форми «В4» № від 13.01.2021 на суму 452808 грн. (т.1, а.с. 166-169).

3) від 29.01.2021 №432/16-31-07-03-10/32686844 - щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за листопад 2020 року від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, згідно з висновком якого: перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні за листопад 2020 року у Декларації від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, встановлено порушення ТОВ «НВФ «Техвагонмаш» (п. н. 32686844) п. 198.6 ПК України, оскільки ним, крім іншого, завищено суму залишку від`ємного значення, що включається до складу наступного звітного податкового періоду (рядок 21 Декларації), на 452912 грн. (т.1, а.с. 171-210).

На підставі вказаного акту перевірки відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення № від 01.03.2021 на суму 104 грн. (т.1, а.с. 166-169)

Не погодившись з висновками акту перевірки від 29.01.2021 №432/16-31-07-03-10/32686844, позивач 05.02.2021 до контролюючого органу подав заперечення (т.1, а.с. 216-217), за наслідками розгляду якого відповідачем було надано відповідь від 22.02.2021 №5117/6/16-31-07-01-18, в якій, крім іншого, зазначено: "Наведена у цьому акті податкова інформація, яка наявна в інформаційних базах ДПС та зібрана в межах організації і проведення цієї перевірки, у тому числі представлена платником податків, та результати її опрацювання відповідно до п.п.19-1.1.46 п.19-1.1 ст.19-1, п.74.3 ст.74 і п.п.83.1.2 п.83.1 ст.83 ПК України, є підставою для зазначених нижче висновків.

Перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні за листопад 2020 року у Декларації від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, встановлено порушення ТОВ «НВФ «Техвагонмаш» (податковий номер 32686844) п. 198.6 ст. 198 ПК України, оскільки ним завищено суму залишку від`ємного значення, що включається до складу наступного звітного податкового періоду (рядок 21 Декларації), на 452 912 грн..

ТОВ "НВФ "Техвагонмаш" враховано результати попередніх перевірок та самостійне зменшення суми, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, на 452 808 грн." (т.1, а.с.218-220).

Позивач, вважаючи протиправним винесення відповідачем податкового повідомлення-рішення № від 13.01.2021 Форма В4 про зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ за жовтень 2020 року на 452808 грн. в частині 245715 грн., звернувся до суду з даним позовом.

Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення № від 13.01.2021 Форма В4 в частині нарахування суми від`ємного значення ПДВ у розмірі 245715 грн. прийняте відповідачем безпідставно та необґрунтовано, тобто без врахування усіх обставин, що мають значення для прийняття такого рішення, оскільки нараховані на підставі висновків акту перевірки від 17.12.2020 №3629/16-31-07-03-10/32686844 суми від`ємного значення ПДВ стосуються тих господарських операцій, які вже були виявлені перевіркою, результати якої викладені в акті від 08.12.2020 №2988/16-31-07-03-10/32686844 та за результатами якої прийнято відповідне податкове повідомлення-рішення, тобто загалом підставою для покарання позивача і першого, і другого разу були одні і ті самі факти, а при перевірці не виявилося жодних нових обставин чи виправлень недоліків попередньої перевірки.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (далі по тексту - ПК України).

Пунктом 16.1. ст.16 ПК України встановлено, що платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів; подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів; сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Відповідно до п.46.1. ст.46 ПК України, податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку.

Порядок визначення суми ПДВ, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначено статтею 200 ПК України.

Відповідно до положень пунктів 200.1, 200.2, 200.3, 200.4 статті 200 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин), сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Зміст наведених норм дає підстави для висновку, що сума від`ємного значення визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду і враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу платник ПДВ має право обирати: декларувати йому суму бюджетного відшкодування чи зараховувати цю суму до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Як вбачається з матеріалів справи, відповідно до висновків акта документальної позапланової виїзної перевірки з питань законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та від`ємного значення з податку на додану вартість за вересень 2020 року від 08.12.2020 №2988/16-31-07-03-10/32686844, до якого не було заперечень позивача, контролюючим органом було обраховано значення рядка 21 Декларації за вересень 2020 року та встановлено завищення ТОВ «НВФ «Техвагонмаш» суми залишку від`ємного значення, що включається до складу наступного звітного податкового періоду (рядок 21 Декларації), на 245715 грн. (т.1, а.с. 67-101).

05.01.2021 позивачем листом від 29.12.2020 вих№48050/10/16-31-07-09-21 було отримано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області № від 28.12.2020 Форма В4 про зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ за вересень 2020 року на 245 715 грн., винесене на підставі вищевказаного акту перевірки ПДВ за вересень 2020 року від 08.12.2020 №2988/16-31-07-03-10/32686844.

Відповідно до пункту 57.3 статті 57 Податкового кодексу, у разі визначення грошового зобов`язання контролюючим органом за підставами, зазначеними у підпунктах 54.3.1 - 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, платник податків зобов`язаний сплатити нараховану суму грошового зобов`язання протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу.

Відповідно до Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість» від 28.01.2016 №21 (із змінами та доповненнями), у рядку 16.3 декларації належить вказати суму зменшення від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу, що узгоджена протягом звітного (податкового) періоду (абзац четвертий підпункту 5 пункту 4 розділу V у редакції наказу Міністерства фінансів України від 23.02.2017 № 276).

Таким звітним періодом, на який припало узгодження податкового повідомлення-рішення № від 28.12.2020 Форма В4, є грудень 2020 року, а граничним строком подання декларації за грудень 2020 року - 20 січня 2021 року.

Враховуючи зазначене, в рядку 16.3 декларації з ПДВ за грудень 2020 року позивачем було відображено узгоджену суму від`ємного значення з податку на додану вартість за податковим повідомленням-рішенням № від 28.12.2020 в розмірі 245 715 грн. зі знаком мінус.

Відповідачем також було проведено перевірки ТОВ «НВФ «Техвагонмаш» щодо декларування від`ємного значення з ПДВ за жовтень та листопад 2020 року, за наслідками яких складено акти від 17.12.2020 №3629/16-31-07-03-10/32686844 та від 29.01.2021 №432/16-31-07-03-10/32686844.

Зокрема, згідно з висновками акта документальної позапланової виїзної перевірки з питань законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та від`ємного значення з податку на додану вартість за листопад 2020 року від 29.01.2021 №432/16-31-07-03-10/32686844, податковим органом втретє було зменшено залишок від`ємного значення ПДВ за вересень 2020 року на суму 245 715 грн. та вдруге зменшено залишок від`ємного значення ПДВ за жовтень 2020 року на суму 207 093 грн., про що вже були прийняті окремі податкові повідомлення-рішення. Крім того, виявлено порушення на суму 104 грн. саме в листопаді 2020 року.

Колегія суддів зазначає, що після отримання податкових повідомлень-рішень за вказаними перевірками про зменшення залишку від`ємного значення за вересень 2020 року на 245 715 грн. та за жовтень 2020 року на 452 808 грн. (з них: 245715 грн. за вересень 2020 року та 207 09 грн. за жовтень 2020 року) у відповідності до вимог, визначених Порядком заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, у рядку 16.3 декларації за грудень 2020 року позивачем було відображено суму зі знаком мінус у розмірі 245 715 грн. за податковим повідомленням-рішенням № від 28.12.2020 за вересень 2020 року і частину суми за оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням № від 13.01.2021 за жовтень 2020 року у розмірі 207 093 грн..

Як зазначено вище, позивач не погодившись із висновками відповідного акту перевірки, подав заперечення, за результатами розгляду якого за листопад 2020 року податковий орган переглянув висновки акту, виклавши їх в іншій редакції.

Разом з тим, як вбачається з пояснень представника відповідача, станом на 13.01.2021 (дата винесення податкового повідомлення-рішення №) платником у податковій звітності з ПДВ не враховані результати акта перевірки за вересень 2020 року (податкове повідомлення-рішення № від 28.12.2020, яким зменшено від`ємне значення на суму 245715 грн.), тому податкове повідомлення-рішення № від 13.01.2021, яке винесене на підставі акта перевірки за жовтень 2020 року включає в себе розмір зменшення від`ємного значення за вересень 2020 року та становить 452808 грн. (245 715 грн. (вересень 2020 року) + 207 093 грн. (жовтень 2020 року)). Надалі, під час проведення перевірки платника податків за листопад 2020 року, контролюючим органом враховано цей факт, тому податкове повідомлення-рішення № від 01.03.2021, винесене на підставі акта перевірки від 29.01.2021 №432/16-31-07-03-10/32686844 за листопад 2020 року, складено лише на суму 104 гривні.

Колегія суддів зазначає, що відповідачем хоч і приймалися податкові повідомлення-рішення на підставі тих висновків, які вказані у відповідних актах перевірки від`ємного значення з ПДВ за вересень-листопад 2020 року, однак без врахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, станом на дату прийняття таких рішень, зокрема оскаржуваного. Так, відповідачем не було враховано, що позивачем були здійснені відповідні дії щодо відображення висновків актів перевірки, які не заперечувалися позивачем, що фактично призвело до нарахування позивачу подвійних санкцій шляхом повторного зменшення відповідної суми від`ємного значення з ПДВ.

Відповідно до п. 109.1 ст. 109 ПК України, податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Вищенаведені приписи дають підстави для висновку про те, що саме протиправність дії/бездіяльності є обов`язковою умовою для визнання такої дії/бездіяльності правопорушенням.

Пунктом 116.2 статті 116 ПК України встановлено, що за одне податкове правопорушення контролюючий орган може застосувати тільки один вид штрафної (фінансової) санкції (штрафу), передбаченої цим Кодексом та іншими законами України.

Зміст вказаної норми, що застосовується у рамках взаємовідносин податкового органу і платників податків узгоджується з положенням статті 61 Конституції України, відповідно до якої ніхто не може бути двічі притягнений до юридичної відповідальності одного виду за одне й те саме правопорушення.

Відповідно до ч. 1 та 2 ст. 6 Кодексу адміністративного судочинства України, суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави. Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

Частина 1 ст. 7 Кодексу адміністративного судочинства України передбачає, що суд вирішує справи відповідно до Конституції та законів України, а також міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України.

За приписами статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» від 23.02.2006 № 347,7 суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Право не бути притягненим до суду або покараним двічі за одне й те саме діяння (принцип «non bis in idem») закріплено в ст. 4 Протоколу № 7 до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (далі - ЄКПЛ, Конвенція): « 1. Нікого не може бути вдруге притягнено до суду або покарано в порядку кримінального провадження під юрисдикцією однієї і тієї самої держави за правопорушення, за яке його вже було остаточно виправдано або засуджено відповідно до закону та кримінальної процедури цієї держави. 2. Положення попереднього пункту не перешкоджають відновленню провадження у справі згідно із законом та кримінальною процедурою відповідної держави за наявності нових або нововиявлених фактів чи в разі виявлення суттєвих недоліків у попередньому судовому розгляді, які могли вплинути на результати розгляду справи. 3. Жодних відступів від положень цієї статті не допускається на підставі статті 15 Конвенції».

Поняттю «кримінальне обвинувачення», яке міститься в статті 6 Конвенції, Європейський суд з прав людини дає широке тлумачення, спираючись на три критерії визначення можливості віднесення конкретної справи до сфери його застосування: кваліфікація відповідного правопорушення за національним законодавством, характер правопорушення та характер і суворість можливого покарання («Пъер-Блош проти Франції» (1997 рік)). У справах, в яких йшлося про встановлення великих додаткових податків за результатами проведених податкових ревізій, Суд визнав, що загальний характер відповідних законодавчих положень, які передбачали можливість стягнення додаткових штрафів, попереджувальна і каральна мета таких штрафів, а також суворість потенційного і фактичного покарання свідчили про можливість застосування в цій справі, для цілей статті 6, поняття «кримінальне обвинувачення» («Яносевіч проти Швеції» (2002 р.) та «Компанія "Вестберга таксі Актіеболаґ" та Вуліч проти Швеції» (2002 р.)). Також у низці рішень Суд визнав, що провадження по стягненню додаткових податків було «кримінальним» для цілей застосування статті 4 Протоколу № 7 (inter alia, Манассон проти Швеції (Manasson v. Sweden); Розенквист проти Швеції (Rosenquist v. Sweden); Пирттимяки проти Фінляндії (Pirttimaki v. Finland), §§ 45-48; Лаки Дев проти Швеції (Lucky Dev v. Sweden), § 51; А и Б проти Норвегії (A and В v. Norway), §§ 136-139).

ЄСПЛ сформулював критерії оцінки двох правопорушень як тотожних. Тотожність стосується не лише назви правопорушень за законом, а, що головніше, змісту та мети правопорушень.

У справі «Сергій Золотухін проти Росії» ЄСПЛ вирішив зробити уточнення стосовно того, яке поняття необхідно вкладати у вислів «те саме правопорушення» у сенсі Конвенції. Проаналізувавши розуміння, в якому право не бути судимим та покараним двічі подається в інших міжнародних інструментах, таких як Міжнародний пакт про громадянські та політичні права, прийнятий Організацією Об`єднаних Націй (далі - ООН), Хартія основних прав Європейського Союзу (далі - ЄС), та Американська конвенція про права людини, ЄСПЛ вважає, що ст. 4 Протоколу № 7 мусить сприйматись у тому сенсі, що вона забороняє переслідувати чи судити одну особу за друге правопорушення, якщо останнє походить із тих самих фактів або фактів, що «по суті» є такими ж, як і ті, по яких мало місце перше правопорушення. Ця гарантія вступає в дію, коли розпочато нове переслідування, а попереднє рішення про виправдання чи засудження вже набуло законної сили. При цьому перше рішення повинно бути «остаточним» по своїй суті, а далі вже слід з`ясувати, чи було воно «кримінальним» у значенні ст. 4 Протоколу № 7, витлумачене в світлі загальних принципів розуміння понять «кримінальне обвинувачення» у ст. 6 і «покарання» у ст. 7 ЄКПЛ. Значущими факторами у цьому випадку є: правова класифікація злочину в національному законодавстві, характер правопорушення, національна правова характеристика заходу, його мета, природа і ступінь суворості, чи застосовувався захід після засудження у межах кримінальної справи, які процедури були проведені для його прийняття і виконання. Важливим є й те, що положення ст. 4 Протоколу № 7 стосуються лише рішень судів однієї і тієї самої держави.

В аспекті визначення терміну «bis» актуальним є рішення у справі «Лакі Дев ( Lucky Dev ) проти Швеції». Так, у 2004 році податкові органи відкрили провадження проти заявника стосовно її податкової декларації на прибуток і податок на додану вартість за 2002 р., зобов`язавши її сплатити додатковий податок і збори. Заявник також була притягнена до відповідальності за порушення ведення бухгалтерського обліку та податкові правопорушення, які випливали з одного набору податкових декларацій. Незважаючи на те, що вона була визнана винною в порушеннях ведення бухгалтерського обліку, її визнали невинуватою в податкових правопорушеннях. Податкові провадження тривали ще протягом дев`яти з половиною місяців після того, як її виправдання стало остаточним. Заявник скаржилася на те, що вона була притягнена до відповідальності і покарана двічі за один і той самий злочин. Суд постановив, що мало місце порушення ст. 4 Протоколу № 7, виявивши, що заявник була знову притягнена до відповідальності за скоєння податкового правопорушення, за яке вона вже була остаточно виправдана, оскільки податкове провадження проти неї не було припинене і додатковий податок не був скасований навіть тоді, коли кримінальне провадження проти неї стосовно пов`язаного податкового правопорушення стало остаточним.

Отже, ЄСПЛ дійшов висновку, що факти, які двічі призвели до притягнення заявника до відповідальності, були нерозривно пов`язані між собою, та що оцінка національних судів другого провадження по суті стосувалася тих самих фактів, які досліджувалися і в першому провадженні. Аналізуючи третій критерій, ЄСПЛ зауважив, що мета ст. 4 Протоколу № 7 полягає у забороні повторення проваджень, рішення за результатами яких «набрали законної сили». У розумінні цього положення рішення «набирає законної сили», якщо воно набрало сили res judicata. Так відбувається, коли рішення набирає законної сили, тобто коли відсутні жодні додаткові звичайні засоби юридичного захисту, або коли сторони такі засоби вичерпали чи допустили сплив строків використання цих засобів, так і не скориставшись ними. Важливо вказати на те, що ст. 4 Протоколу № 7 не виключає відновлення провадження, про що прямо зазначено у п. 2 ст. 4 Протоколу № 7.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів зазначає, що Головне управління ДПС у Полтавській області не дійшло висновку про те, що друга податкова перевірка за жовтень 2020 року та оскаржуване податкове повідомлення-рішення № від 13.01.2021 Форма В4 про зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ в частині 245715 грн. суперечили принципу «non bis in idem», відхиливши доводи позивача на тій підставі, що перша податкова перевірка за вересень 2020 року та податкове повідомлення-рішення форми «В4» № від 28.12.2020 на суму 245715 грн. стосувалися іншого виду відповідальності.

Колегія суддів зауважує, що нараховані на підставі висновків акту перевірки від 17.12.2020 №3629/16-31-07-03-10/32686844 суми від`ємного значення ПДВ стосуються тих господарських операцій, які вже були виявлені перевіркою, результати якої викладені в акті від 08.12.2020 №2988/16-31-07-03-10/32686844, тобто загалом підставою для покарання позивача і першого, і другого разу були одні і ті самі факти, при перевірці не виявилося жодних нових обставин чи виправлень недоліків попередньої перевірки. Оскільки податкове зобов`язання за податковим повідомленням-рішенням форми «В4» № від 28.12.2020 на суму 245715 грн. визнаний позивачем, він став остаточним. Відповідно, в розумінні ЄКПЛ має місце порушення ст. 4 Протоколу № 7, і позивач покараний за ту саму поведінку, ті самі факти і той самий злочин.

Відтак, колегія суддів вважає необґрунтованими доводи відповідача та вважає, що ГУ ДПС у Полтавській області як суб`єкт владних повноважень продублював податкові порушення позивача (шляхом прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення в частині зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ в розмірі 245715 грн.), які стосувалися одних і тих самих фактів, у порушення принципу «non bis in idem», що, на думку суду є порушенням ст. 4 Протоколу № 7 до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод,

Також колегія суддів звертає увагу на правову позицію, висловлену Європейським судом з прав людини у рішеннях від 14.10.2011 у справі «Щокін проти України» (заява №23759/03) та від 07.07.2011 у справі «Сєрков проти України» (заява №39766/05), в яких ЄСПЛ дійшов висновків про те що, по-перше, національне законодавство не було чітким та узгодженим та не відповідало вимозі «якості» закону і не забезпечувало адекватного захисту від свавільного втручання у майнові права заявника; по-друге, національними органами не було дотримано вимоги законодавства щодо застосування підходу, який був би найбільш сприятливим для заявника-платника податку, коли в його справі національне законодавство допускало неоднозначне трактування.

У рішенні цього суду від 20.10.2011 у справі «Рисовський проти України» ЄСПЛ підкреслив особливу важливість принципу «належного урядування». Він передбачає, що в разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах «Беєлер проти Італії», «Онер`їлдіз проти Туреччини», «Megadat.com Б.г.І. проти Молдови», і «Москаль проти Польщі»). Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (рішення у справах «Лелас проти Хорватії», і «Тошкуце та інші проти Румунії») і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси.

Європейський суд з прав людини у рішенні від 29.06.2006 у справі "Пантелеєнко проти України" зазначив, що засіб юридичного захисту має бути ефективним, як на практиці, так і за законом.

При вирішенні справи "Каіч та інші проти Хорватії" (рішення від 17.07.2008) Європейський Суд з прав людини вказав, що для Конвенції було б неприйнятно, якби стаття 13 декларувала право на ефективний засіб захисту, але без його практичного застосування. Таким чином, обов`язковим є практичне застосування ефективного механізму захисту. Протилежний підхід суперечитиме принципу верховенства права.

Підсумовуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення суб`єкта владних повноважень № від 13.01.2021 Форма В4 в частині нарахування суми від`ємного значення ПДВ у розмірі 245715 грн. прийняте відповідачем безпідставно та необґрунтовано, тобто без врахування усіх обставин, що мають значення для прийняття такого рішення, а відтак останнє підлягає скасуванню, а адміністративний позов - задоволенню.

Суд враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (заява № 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (заява № 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча п. 1 ст. 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Суд, у цій справі, також враховує положення Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (п. 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору по даній справі, колегія суддів прийшла до висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.

Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку та прийняв законне і обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального і процесуального права.

Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду першої інстанції не спростовують, а тому підстав для його скасування не вбачається.

Керуючись ст.ст. 229, 241, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 327-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 11.11.2021 по справі № 440/7604/21 залишити без змін в частині задоволених позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю "Науково-виробнича фірма "ТЕХВАГОНМАШ".

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду .

Головуючий суддя (підпис)С.П. Жигилій
Судді(підпис) (підпис) Т.С. Перцова О.А. Спаскін
Повний текст постанови складено 12.12.2022 року