Справа № 280/11064/21
Суддя: Лукманова О.М.
Дата ухвалення: 2022-12-08 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

08 грудня 2022 року м. Дніпросправа № 280/11064/21

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Лукманової О.М. (доповідач),

суддів: Божко Л.А., Дурасової Ю.В.,

розглянувши у порядку письмового провадження у приміщенні суду в м. Дніпро апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 25.05.2022 року (суддя Артоуз О.О., м. Запоріжжя, повний текст рішення складено 25.05.2022 року) в справі №280/11064/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізькі Акумулятори» до Державної податкової служби України про визнання протиправними дії, зобов`язання зареєструвати у реєстрі податкові накладні, -

в с т а н о в и в:

15.11.2021 року ТОВ «Запорізькі Акумулятори» (далі по тексту позивач) звернувся до суду з позовом до Державної податкової служби України (далі по тексту відповідач), в якому, з урахуванням уточнення позовних вимог просило визнати протиправними дії відповідача щодо неприйняття до реєстрації податкової накладної № 9 від 14.04.2021 року в Єдиному державному реєстрі податкових накладних та зобов`язати прийняти податкову накладну № 9 від 14.04.2021 року яку було направлено ТОВ «Запорізькі Акумулятори» для реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних, датою подання; визнати протиправними дії відповідача щодо неприйняття до реєстрації податкової накладної № 32 від 20.04.2021 року в Єдиному державному реєстрі податкових накладних та зобов`язати прийняти податкову накладну № 32 від 20.04.2021 року яку було направлено ТОВ «Запорізькі Акумулятори» для реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних, датою подання; визнати протиправними дії відповідача щодо неприйняття до реєстрації податкової накладної № 33 від 21.04.2021 року в Єдиному державному реєстрі податкових накладних та зобов`язати прийняти податкову накладну № 33 від 21.04.2021 року яку було направлено ТОВ «Запорізькі Акумулятори» для реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних, датою подання.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.05.2022 року позовні вимоги задоволено; визнано протиправними дії Державної податкової служби України щодо неприйняття до реєстрації податкової накладної № 9 від 14.04.2021 в Єдиному державному реєстрі податкових накладних; зобов`язано Державну податкову службу України прийняти податкову накладну № 9 від 14.04.2021, яку було направлено ТОВ «Запорізькі акумулятори» для реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних, датою подання; визнано протиправними дії Державної податкової служби України щодо неприйняття до реєстрації податкової накладної № 32 від 20.04.2021 в Єдиному державному реєстрі податкових накладних; зобов`язано Державну податкову службу України прийняти податкову накладну № 32 від 20.04.2021, яку було направлено ТОВ «Запорізькі акумулятори» для реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних, датою подання; визнано протиправними дії Державної податкової служби України щодо неприйняття до реєстрації податкової накладної № 33 від 21.04.2021 в Єдиному державному реєстрі податкових накладних; зобов`язано Державну податкову службу України прийняти податкову накладну №33 від 21.04.2021, яку було направлено ТОВ «Запорізькі акумулятори» для реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних, датою подання.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, ДПС України подала апеляційну скаргу, в якій просила скасувати рішення та прийняти нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити. Свої вимоги обґрунтувала тим, що судом не надано належної оцінки нормам чинного законодавства, висновки суду не відповідають обставинам справи, що призвело до прийняття невірного рішення. Апелянт вказував, що позивачем було складено та направлено на реєстрацію податкові накладні, які після обов`язкової перевірки виявились такими, що не можуть бути зареєстровані у Єдиному реєстрі, податкові накладні підписані електронно-цифровим підписом директора, який не був директором на час формування податкових накладних. У квитанціях про неприйняття накладних вказано, що документ підписано ОСОБА_1 та ОСОБА_2 , документи засвідчено кваліфікованим елеронним підписом, які не були чинними на дату складання податкових накладних. Дії ДПС не є протиправними, оскільки перевірка відповідності податкових накладних нормам є обов`язком ДПС. Датою виникнення податкових зобов`язань вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається подія постання товару або оплата за поставлений товар. Апелянт вказував, що помилки в реквізитах податкової накладної, які не заважають ідентифікувати здійснену операцію її зміст, період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних, проте, податкова накладна має бути складне на дату виникнення податкових зобов`язань (дата першої події0, а також накладна подається в електронній формі через електронний кабінет платника з дотриманням вимог її реєстрації. з накладенням електронного підпису уповноваженої особи. Тобто податкова накладна має відповідати вимогам ПК України щодо її основних реквізитів та вимогам щодо підпису уповноваженої особи. Апелянт вказував, що після складання податкової накладної в електронній формі, на неї накладається електронний цифровий підпис посадових осіб постачальника, цифровий підпис головного бухгалтера або керівника, електронний цифровий підпис іншої особи за правовим статусом. Апелянт вказував, що після надходження податкової накладної до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється розшифрування та проводиться перевірка щодо відповідності податкової накладної затвердженому формату або стандарту, чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладання та наявності права підписання посадовою особою. У профільних порядках міститься чітка умова для використання КЕП уповноваженої особи платника при складанні податкової накладної, після складання податкової накладної в електронній формі, на неї накладається електронний цифровий підпис посадової особи, дійсної, працюючої на дату складання податкової накладної. Має бути застосований КЕП чинний на дату складання електронної податкової накладної, автор підпису має бути посадовою особою платника. Апелянт вказував, що заплановані зміни керівника у ТОВ «Запорізькі Акумулятори» мали б бути враховані при реєстрації накладних, податкові накладні № 9 від 14.04.2021 року, № 32 від 20.04.2021 року, № 33 від 21.04.2021 року мали бути направлені на реєстрацію датою формування або до 22.04.2021 року, дати коли підписантом був директор Сазонов В.Р. На дату виписки податкових накладних № 9 від 14.04.2021 року, № 32 від 20.04.2021 року, № 33 від 21.04.2021 року ОСОБА_3 та ОСОБА_4 не були керівниками товариства, та відповідно кожен з них не мав права бути автором та підписувачем електронного документа задніми датами.

Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, а також правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права та правової оцінки обставин у справі, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період. Суд першої інстанції вказував, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі до ДПС, здійснюється їх розшифрування, перевіряється електронний цифровий підпис, визначається відповідність електронного документа формату (стандарту), затвердженому в установленому порядку, та у разі відсутності причин для відмови проводиться їх реєстрація. Суд першої інстанції вказував, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки щодо дотримання вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Визначено, що за результатами перевірок, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Суд першої інстанції вказував, що управлінське волевиявлення контролюючого органу з приводу реєстрації податкової накладної платника податків у Реєстрі може бути втілено у формі письмового документа квитанції про відмову у прийнятті податкової накладної до Реєстру, письмового документа квитанції про прийняття податкової накладної до Реєстру і зупинення реєстрації або письмового документа квитанції про прийняття податкової накладної до Реєстру і реєстрації податкової накладної. У даному конкретному випадку має місце випадок вчинення контролюючим органом відмови у прийнятті податкової накладної заявника до Реєстру. Платник податків об`єктивно позбавлений будь-якої можливості виправити такий стан подій, провести реєстрацію накладної або виправити раніше вчинену помилку, що суперечить правилу юридичної визначеності як невід`ємному складовому елементу запровадженого ст.8 Конституції України верховенства права. Чинне законодавство України не містить такого обмеження у підписанні документів сформованих до призначення нового керівника підприємства, оскільки підписуючи документи, зокрема і податкові накладні, особа виступає в якості представника суб`єкта господарювання, а не від власного імені. Суд першої інстанції вказував, що встановлений відповідачем недолік носить не законодавчий характер, а технічний, який прямо перешкоджає платникам податків реалізувати покладені на них обов`язки. У спірних правовідносинах об`єктом судового захисту є не суб`єктивне право платника податків (оскільки має місце імперативно встановлений обов`язок здійснити реєстрацію податкової накладної), а саме інтерес платника на усунення створеної контролюючим органом перешкоди у виконанні обов`язку з реєстрації податкової накладної у Реєстрі. Суд першої інстанції дійшов висновку про наявність підстав для зобов`язання відповідача провести реєстрацію спірних податкових накладних в ЄРПН.

Матеріалами справи встановлено, що 14.04.2021 року ТОВ «Запорізькі Акумулятори» сформувало податкову накладну №9, за результатами постачання ТОВ «Торгівельний будинок «Агропромтехніка» батареї Green Power у кількості 2 шт. На накладну накладено ЕП ОСОБА_3 . Накладну 28.04.2021 року направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних, проте ТОВ «Запорізькі Акумулятори» отримано квитанцію № 1 та зазначено, що документ не прийнято, вказано «Виявлені помилки/зауваження: документ не може бути прийнятий - Порушено вимоги ст. 6 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг» - кваліфікований електронний підпис особи ОСОБА_5 , яким засвідчено електронний документ, не є чинним на дату складання податкової накладної. Зареєстровані підписи особи: директор з 22.04.2021 по 28.04.2021, директор з 26.04.2021 по 26.08.2021».

У якості доказу формування податкової накладної, позивачем долучено до матеріалів справи видаткову накладну № ЗАК00000145 від 14.04.2021 року про постачання ТОВ «Торгівельний будинок «Агропромтехніка» акумуляторної батареї Green Power у кількості 2 шт.

20.04.2021 року ТОВ «Запорізькі Акумулятори» сформувало податкову накладну №32, за результатами постачання ТОВ «Торгівельний будинок «Агропромтехніка» батареї Green Power у кількості 5 шт. На накладну накладено ЕП ОСОБА_4 . Накладну 26.07.2021 року направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних, проте ТОВ «Запорізькі Акумулятори» отримано квитанцію № 1 та зазначено, що документ не прийнято, вказано «Виявлені помилки/зауваження: документ не може бути прийнятий - Порушено вимоги ст. 6 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг» - кваліфікований електронний підпис особи ОСОБА_6 , яким засвідчено електронний документ, не є чинним на дату складання податкової накладної. Зареєстровані підписи особи: директор з 30.06.2021 по 26.07.2021, директор з 05.07.2021 по 26.08.2021».

У якості доказу формування податкової накладної, позивач долучає до матеріалів справи видаткову накладну № ЗАК00000161 від 20.04.2021 року про постачання ТОВ «Торгівельний будинок «Агропромтехніка» акумуляторної батареї Green Power у кількості 5 шт.

Також 21.04.2021 року ТОВ «Запорізькі Акумулятори» сформувало податкову накладну №33, за результатами постачання ТОВ «Торгівельний будинок «Агропромтехніка» батареї SRT кількості 2 шт. На накладну накладено ЕП ОСОБА_3 . Накладну 19.05.2021 року направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних, проте ТОВ «Запорізькі Акумулятори» отримано квитанцію № 1 та зазначено, що документ не прийнято, вказано «Виявлені помилки/зауваження: документ не може бути прийнятий - Порушено вимоги ст. 6 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг» - кваліфікований електронний підпис особи ОСОБА_5 , яким засвідчено електронний документ, не є чинним на дату складання податкової накладної. Зареєстровані підписи особи: директор з 22.04.2021 по 28.04.2021, директор з 26.04.2021 по 26.08.2021».

Позивач долучає до матеріалів справи видаткову накладну № ЗАК00000163 від 21.04.2021 року про постачання ТОВ «Торгівельний будинок «Агропромтехніка» акумуляторної батареї SRT 6CT-140A3 у кількості 2 шт.

Встановлено, що нотаріально завіреним рішенням учасника ТОВ «Торгівельний будинок «Агропромтехніка» № 21/04/21 звільнено з посади директора з 21.04.2021 року ОСОБА_7 та призначено з 22.04.2021 року ОСОБА_3 , уповноважено директора ТОВ Сазовнова В.Р. провести необхідні дії щодо внесення змін до відомостей про товариство до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадський формувань.

Нотаріально завіреним рішенням учасника ТОВ «Торгівельний будинок «Агропромтехніка» № 25.06/21 звільнено з посади директора з 25.06.2021 року ОСОБА_3 та призначено з 29.06.2021 року на посаду директора ОСОБА_4 , уповноважено директора ТОВ Паргамонова С.В. провести необхідні дії щодо внесення змін до відомостей про товариство до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадський формувань.

Відповідно до п. 201.1, п. 201.2, п. 201.7, п. 201.10 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата складання податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду; й) індивідуальний податковий номер. Форма та порядок заповнення податкової накладної затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс). При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. З метою отримання податкової накладної/розрахунку коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, покупець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та податкову накладну/розрахунок коригування в електронному вигляді. Такі податкова накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими покупцем. Покупцю товарів/послуг податкова накладна/розрахунок коригування можуть бути надані продавцем таких товарів/послуг в електронній формі з дотриманням вимог законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги». З метою отримання продавцем зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування, що підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних покупцем, такий продавець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та розрахунок коригування в електронному вигляді. Такий розрахунок коригування вважається зареєстрованим в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими продавцем. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді. Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку. Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем). Платник податку має право зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну та/або розрахунок коригування, складені починаючи з 1 липня 2015 року, в яких загальна сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу. Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період. Виявлення розбіжностей даних податкової декларації та даних Єдиного реєстру податкових накладних є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг. Податкова накладна, що містить помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, є підставою для віднесення покупцем сум податку до податкового кредиту.

Отже, передбачено, що при отримані податкової накладної/розрахунку коригування, контролюючий орган перевіряє її на наявність помилок, можливість ідентифікувати операцію, її зміст та чи є операція підставою для віднесення покупцем сум податку до податкового кредиту.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс). Податкова накладна формується при повному або частковому постачанні товару чи при отриманні на рахунок коштів.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пунктів 1, 2, 3, 5 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 1307 від 31.12.2015 року, податкову накладну складає особа, яка зареєстрована як платник податку у контролюючому органі та якій присвоєно індивідуальний податковий номер платника податку на додану вартість. Податкова накладна та додатки до неї складаються в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи. Усі податкові накладні, у тому числі накладні, особливості заповнення яких викладені в пунктах 9-15 та 19 цього Порядку, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України, та за формою, чинною на день такої реєстрації. Податкова накладна складається у день виникнення податкових зобов`язань постачальника (продавця), крім випадків, передбачених Податковим кодексом України та цим Порядком. Дата складання податкової накладної заповнюється цифрами у такій послідовності: день місяця (дві цифри), місяць (дві цифри), рік (чотири цифри). При цьому крапки, коми та інші розділові знаки в даті складання податкової накладної не проставляються.

Згідно пунктів 2, 5 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року, податкова накладна електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації. Податкова накладна та/або розрахунок коригування приймаються до Реєстру у разі дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 200-1.3, 200-1.9 статті 200-1 та пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 Кодексу, а також з урахуванням Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Реєстрації підлягають податкові накладні та/або розрахунки коригування (у тому числі ті, що не надаються отримувачу (покупцю) товарів/послуг, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, складені за операціями з постачання послуг нерезидентом) незалежно від суми податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування.

Порядок містить вимогу, що податкова накладна приймається до Реєстру у разі дотримання вимог з урахуванням Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Згідно п. 12 вищевказаного Порядку після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Згідно Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року обов`язковими діями ДПС при отриманні податкової накладної є перевірка її щодо чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування та реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування. Виконанні таких дій не млі визнавати протиправними або незаконними, тим більше у разі коли проведення такого моніторингу нормативно передбачено.

Слід вказати, що згідно пунктів 10 та 11 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року до Реєстру приймаються податкова накладна та/або розрахунок коригування, складені в електронній формі з накладенням: кваліфікованого електронного підпису головного бухгалтера (бухгалтера) або кваліфікованого електронного підпису керівника (у разі відсутності у постачальника (продавця) посади бухгалтера) та кваліфікованої електронної печатки (у разі наявності) постачальника (продавця), що є юридичною особою; кваліфікованого електронного підпису постачальника (продавця), що є фізичною особою - підприємцем. Після накладення кваліфікованого електронного підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДПС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку.

Згідно п. 2 розділу І, пунктів 2, 3 розділу ІІ, Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06.06.2017 року № 557, автор електронного документа - юридична особа, самозайнята особа, фізична особа, податковий агент, контролюючий орган, орган державної влади, орган місцевого самоврядування, що створили електронний документ. Обов`язковий реквізит електронного документа - обов`язкові дані в електронному документі, без яких він не може бути ідентифікований та/або прийнятий до обробки і не матиме юридичної сили. Автор створює електронні документи у строки та відповідно до порядку, що визначені законодавством для відповідних документів в електронному та паперовому вигляді, із зазначенням всіх обов`язкових реквізитів та з використанням засобу кваліфікованого електронного підпису чи печатки, керуючись цим Порядком, а також Договором (крім фізичних осіб, які не є самозайнятими особами). Створення електронного документа завершується накладанням на нього кваліфікованого електронного підпису підписувача (підписувачів) та печатки (за наявності). Після накладання кваліфікованого електронного підпису автор здійснює шифрування електронного документа з дотриманням вимог до форматів криптографічних повідомлень, затверджених в установленому законодавством порядку, та надсилає його у форматі (стандарті) з використанням телекомунікаційних мереж до адресата протягом операційного дня.

Отже, передбачено, що автор створює електронні документи у строки та відповідно до порядку, шляхом накладання кваліфікованого електронного підпису підписувача. На податкові накладні № 9 від 14.04.2021 року, № 32 від 20.04.2021 року, № 33 від 21.04.2021 року накладено електронний цифровий підпис не автора.

Згідно пунктів 6, 7 розділу ІІ Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06.06.2017 року № 557, автоматизована перевірка здійснюється у день надходження або не пізніше наступного робочого дня, якщо електронний документ надійшов після закінчення операційного дня. Автоматизована перевірка електронного документа включає: перевірку правового статусу кваліфікованого електронного підпису чи печатки відповідно дочастини другої статті 18 Закону України «Про електронні довірчі послуги»; перевірку обов`язковості та послідовності накладання на електронний документ кваліфікованого електронного підпису чи печатки підписувачів у встановленому порядку; перевірку відповідності електронного документа затвердженому формату (стандарту); перевірку наявності обов`язкових реквізитів; перевірку права підпису електронного документа підписувачем.

Згідно п. 42-1.2, п. 42-1.5 ст. 42-1 ПК України електронний кабінет забезпечує можливість реалізації платниками податків прав та обов`язків, визначених цим Кодексом та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, та нормативно-правовими актами, прийнятими на підставі та на виконання цього Кодексу та інших законів, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, в тому числі, шляхом, зокрема, реєстрації, коригування податкових накладних/розрахунків в Єдиному реєстрі податкових накладних та акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних. Платник податків стає користувачем електронного кабінету та набуває право подавати звітність в електронній формі і вести листування засобами електронного зв`язку в електронній формі після проходження в електронному кабінеті електронної ідентифікації онлайн з використанням кваліфікованого електронного підпису з дотриманням вимог законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» або тих сервісів ідентифікації, використання яких дозволяється методологом електронного кабінету. Єдиною підставою для відмови у проходженні електронної ідентифікації платника податків в електронному кабінеті є недійсність кваліфікованого електронного підпису такого платника податків, у тому числі у зв`язку із закінченням строку дії відповідного сертифіката відкритого ключа.

Суд зазначає, що у податкова накладна має бути підписана керівником або головним бухгалтером, у разі перебування їх на посаді на дату складання накладної. Має бути підписана КЕП, чинним на дату складання податкової накладної.

Слід зважати на використання платником податку при направленні податкової накладної електронного кабінету, у якості відправка документів на реєстрацію, у даному випадку податкових накладних, можлива при реєстрації чинного КЕП уповноваженої особи від товариства. Не ставиться під сумнів чинність електронних цифрових підписів директорів ТОВ «Запорізькі Акумулятори» на момент направлення ними податкових накладних на реєстрацію, проте такі директори та їх електронні цифрові підписи не були чинними на монет формування податкових накладних чи на момент коли ці накладні повинні були бути виписаними.

Отримавши податкову накладну №9 датовану 14.04.2021 року, ДПС встановило, що така підписана кваліфікованим електронним підписом директора, який не був директором станом на 14.04.2021 року. Варто казати про порушення п. 10 Порядку, а саме невідповідність реквізиту підпису, невірність заповнення та підписання кваліфікованим електронним підписом. Дії по підпису податкової накладної КЕП директора станом на 26.04.2021 року свідчать про не формування накладної її датою 14.04.2021 року.

Аналогічні висновки й щодо інших накладних. Отримавши податкову накладну №32 датовану 20.04.2021 року, ДПС установило, що така підписана кваліфікованим електронним підписом директора, який не був директором станом на 20.04.2021 року. Встановлено невідповідність реквізиту підпису, невірно заповнено та підписано кваліфікованим електронним підписом. Дії по підпису податкової накладної КЕП директора станом на 26.07.2021 року свідчать про не формування накладної її датою 20.04.2021 року.

Отримавши податкову накладну №33 датовану 21.04.2021 року, ДПС установило, що така підписана кваліфікованим електронним підписом директора, який не був директором станом на 21.04.2021 року. Встановлено невідповідність реквізиту підпису, невірно заповнено та підписано кваліфікованим електронним підписом. Дії по підпису податкової накладної КЕП директора станом на 19.05.2021 року свідчать про не формування накладної її датою 21.04.2021 року.

Саме на платника податку покладається обовязок щодо надійності та чинності КЕП, адже після накладення кваліфікованого електронного підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДПС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами.

Суд зазначає, що ризики щодо порушення правила заповнення податкової накладної у тому числі у частині підпису та накладення КЕП несе платник та формувальник податкової. ДПС не буде винною у помилках формувальника податкової накладної коли ним невірно підписано податкову накладну підписом не чинного чи не вірно вказаного керівника.

ТОВ «Запорізькі Акумулятори» формуючи податкові накладні № 9 від 14.04.2021 року, № 32 від 20.04.2021 року, № 33 від 21.04.2021 року мало б їх направити до Єдиного реєстру податкових накладних з КЕП директора, який був керівником станом на дати виписки накладних. У разі неможливості таких дій, накладні могли б бути підписані КЕП головного бухгалтера або іншого уповноваженого працівника у відповідності до Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року.

Контролюючий орган не повинен йти на порушення з свого боку Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, у разі коли платник податків допустився порушення чи помилки у частині направлення податкової накладної на реєстрацію до реєстру.

ДПС України вірно не прийняло до реєстрації документи податкові накладні, оскільки такі були підписані КЕП не чинним на дату їх формування разом як містили помилку у частині реквізиту підписанта накладних.

При ухваленні рішення, суд апеляційної інстанції керується правими позиціями Верховного Суду, зокрема викладеними у постановах від 10.02.2022 року у справі № 420/2369/20, від 08.12.2021 року у справі № 520/7734/2020.

Згідно ч. 1, ч. 6 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Не передбачено повернення судових витрат здійснених суб`єктом владних повноважень, крім пов`язаних із залученням свідків та проведенням експертиз.

У разі відмови у задоволенні позовних вимог, повернення судових витрат, здійснених позивачем, у тому числі судового збору, не передбачене.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, рішення суду першої інстанції слід скасувати та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

Керуючись статтями 242, 315, 317, 319, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

п о с т а н о в и в:

Апеляційну скаргу Державної податкової служби України задовольнити.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 25.05.2022 року в справі №280/11064/21 - скасувати.

Ухвалити нове рішення.

У задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізькі Акумулятори» до Державної податкової служби України про визнання протиправними дії, зобов`язання зареєструвати у реєстрі податкові накладні відмовити.

У зв`язку з відмовою у задоволенні позовних вимог, повернення судових витрат Товариству з обмеженою відповідальністю «Запорізькі Акумулятори» не здійснювати.

Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня її проголошення у порядку ст.ст. 328 329 КАС України.

Головуючий - суддя О.М. Лукманова

суддя Л.А. Божко

суддя Ю. В. Дурасова