Справа № 140/4493/22
Суддя: Шевчук Світлана Михайлівна
Дата ухвалення: 2022-12-08 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 грудня 2022 рокуЛьвівСправа № 140/4493/22 пров. № А/857/14739/22

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

судді-доповідача -Шевчук С. М.
суддів -Кухтея Р. В.
Носа С. П.
розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 13 вересня 2022 року у справі № 140/4493/22 за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

місце ухвалення судового рішення м.Луцьк
Розгляд справи здійснено за правилами спрощеного позовного провадження
суддя у І інстанціїКостюкович С.Ф.
дата складання повного тексту рішення не зазначена

ВСТАНОВИВ:

І. ОПИСОВА ЧАСТИНА

ОСОБА_1 (далі - ОСОБА_1 , позивач) звернувся з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі ГУ ДПС у Волинській області, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 21.12.2021 № 95059-5533-0318, № 95058-5533-0318, № 95060-5533-0318 та № 95061-5533-0318.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 13 вересня 2022 року у справі № 140/4493/22 позов задоволено повністю.

Визнано протиправним та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 21.12.2021 № 95059-5533-0318, № 95058-5533-0318, № 95060-5533-0318 та № 95061-5533-0318.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області на користь ОСОБА_1 судовий збір в розмірі 6 629 (шість тисяч шістсот двадцять дев`ять) гривень 20 копійок.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити повністю.

На підтвердження доводів апеляційної скарги вказує, що повторне встановлення та надання оцінки порушенням податкового законодавства, які вже були предметом судового дослідження у справі, за результатами розгляду якої ухвалені судові рішення, які набрали законної сили порушує процесуальний принцип преюдиції та принцип правової визначеності, оскільки факти і обставини щодо установлених правопорушень у даній справі не підлягали доказуванню позаяк встановлені при розгляді іншої справи у якій надано судом правову оцінку всім доводам позивача. Спірні податкові повідомлення-рішення прийняті в результаті судового оскарження попередніх (відкликаних) податкових повідомлень- рішень, що є заключним етапом процедури оскарження запровадженої процедури, встановленої ІІК України, та не може розглядатися окремо у відриві від усієї процедури, включаючи результати судового оскарження.

Позивач своїм правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався, відповідно до частини 4 статті 304 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.

Про розгляд апеляційної скарги сторони повідомлені шляхом надіслання ухвал про відкриття апеляційного провадження та про призначення апеляційної скарги до розгляду на поштову адресу позивача та на електронну адресу відповідача, про що в матеріалах справи містяться відповідні докази.

Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), суд апеляційної інстанції в порядку п.3 ч.1 ст.311 КАС України розглядає справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів. В силу вимог ч.4 ст.229 КАС України якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

ІІ. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

Ухвалюючи судове рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того, що внесення змін до п. 288.5.1. ст.288 Податкового кодексу України, згідно з яким розмір орендної плати встановлюється в договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою ніж 3% нормативної грошової оцінки (замість 1,5% встановлених у Договорі оренди) є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати шляхом внесення відповідних змін до договору оренди землі його учасниками. Внесення таких змін не тягне автоматичну зміну умов договору щодо розміру орендної плати, а відтак і відповідного донарахування податковим органом суми податкового зобов`язання з орендної плати за 2017-2020 роки за оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями.

Окрім того, суд дійшов висновку, що у відповідності до п. 286.5 ст. 286, п. 58.1 ст. 58, п. 54.5 ст. 54 Податкового кодексу України, якщо податковий орган, самостійно визначає грошове зобов`язання платнику податків, то в подальшому він не має правових підстав для прийняття податкових повідомлень про донарахування (збільшення) податкових зобов`язань, крім випадків, визначених законодавством.

ІІІ. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що 12.06.2002 між Луцькою міською радою (Орендодавець) та ОСОБА_1 (Орендар) укладено договір оренди земельної ділянки, відповідно до умов якого Орендодавець надає, а Орендар приймає на умовах оренди земельну ділянку площею 1 865 (одна тисяча вісімсот шістдесят п`ять) кв.м. згідно з планом землекористування, зареєстрованого в книзі реєстрації договорів на право тимчасового користування землею 17.07.2002 за №448 Луцьким міським управлінням земельних ресурсів.

Відповідно до п. 1.2. вищевказаного договору земельна ділянка надається в довгострокове користування на умовах оренди строком на 25 років для обслуговування торгового закладу на АДРЕСА_1 .

Земельна ділянка площею 1 865 (одна тисяча вісімсот шістдесят п`ять) кв.м. була виділена ОСОБА_1 на підставі рішень Луцької міської ради №253 від 27.05.1999 Про видачу державного акта на право постійного користування землею підприємцю ОСОБА_1 на АДРЕСА_1 , згідно п. 2. надано у тимчасове користування земельну ділянку площею 0,1254 га на АДРЕСА_1 та №191 від 29.03.2001 Про продаж земельної ділянки у власність підприємцю ОСОБА_1 для обслуговування торгового закладу на АДРЕСА_1 , згідно абз. 2. п. 2. надано у тимчасове користування на умовах оренди земельну ділянку площею 0,0511 га на АДРЕСА_1 .

Пунктом 2.1 вищевказаного договору визначено, що плата за оренду земельної ділянки вноситься орендарем щорічно у вигляді орендної плати у розмірі півтора відсотка грошової оцінки земельної ділянки.

З матеріалів справи вбачається, що первинно податковим органом було визначено податкові зобов`язання зі сплати орендної плати за землю за 2017 рік-2020роки:

-30.06.2017 податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення №3690-1303, яким позивачу визначено суму податкового зобов`язання зі сплати орендної плати за землю за 2017 рік у розмірі 57342,80 гривень. Податкове зобов`язання з орендної плати за землю з фізичних осіб за 2017 рік було сплачено позивачем, що підтверджується квитанцією №3 від 31.08.2017 на суму 57342,80 гривень.

-30.03.2018 податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення №-0318, яким позивачу визначено суму податкового зобов`язання зі сплати орендної плати за землю за 2018 рік у розмірі 57342,80 гривень. Податкове зобов`язання з орендної плати за землю з фізичних осіб за 2018 рік було сплачено позивачем, що підтверджується квитанцією №0.0..1 від 21.06.2018 на суму 57342,80 гривень.

-28.06.2019 податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення №-0318, яким позивачу визначено суму податкового зобов`язання зі сплати орендної плати за землю за 2019 рік у розмірі 57342,80 гривень. Податкове зобов`язання з орендної плати за землю з фізичних осіб за 2019 рік було сплачено позивачем, що підтверджується квитанцією №63 від 26.04.2019 на суму 13671,40 грн., квитанцією №64 від 26.04.2019 на суму 13671,40 грн., квитанцією №82 від 24.07.2019 на суму 14850,00 грн., квитанцією №0.0..1 від 24.07.2019 на суму 14900,00 грн. та квитанцією №0.0..1 від 24.07.2019 на суму 250,00 грн.

-03.03.2020 податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення №22961-5533-0318, яким позивачу визначено суму податкового зобов`язання зі сплати орендної плати за землю за 2020 рік у розмірі 57342,80 гривень. Податкове зобов`язання з орендної плати за землю з фізичних осіб за 2020 рік було сплачено позивачем, що підтверджується квитанцією №0.0..1 від 16.07.2020 на суму 57342,80 гривень.

Вдруге, податковий орган визначив податкові зобов`язання з орендної плати за землю 18.05.2020 року (за період той же період 2017-2020 рр), про що позивача повідомлено 27.05.2020 листом ГУ ДПС у Волинській області №4185/ФОП/03-20-55-33-11 про направлення податкових повідомлень-рішень щодо сум податкових зобов`язань з орендної плати на 2017 - 2020 роки від 18.05.2020:

за 2017 рік - № 95059-5533- 0318 від 18.05.2020 на суму 167 829,30 грн.,

за 2018 рік - № 95058-5533-0318 від 18.05.2020 на суму 167 829,30 грн.,

за 2019 рік - № 95060-5533-0318 від 18.05.2020 на суму 167 829,30 грн.,

за 2020 рік - № 95061- 5533-0318 від 18.05.2020 на суму 167 829,30 грн.

У вказаному листі податковий орган повідомив про скасування попередніх податкових повідомлень - рішень щодо визначення сум податкових зобов`язань з орендної плати за 2017-2020 роки.

Не погоджуючись з прийнятими відповідачем податковими повідомленнями- рішеннями від 18.05.2020 року позивач звернувся до суду з позовом до ГУ ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень про донарахування сум податкових зобов`язань з орендної плати за 2017-2020 роки, а саме: №95059-5533-0318 від 18.05.2020 про нарахування зобов`язання по орендній платі з фізичних осіб за 2017 рік в сумі 167 829,30 грн., №95058- 5533-0318 від 18.05.2020 про нарахування зобов`язання по орендній платі з фізичних осіб за 2018 рік в сумі 167 829,30 грн., №95060-5533-0318 від 18.05.2020 про нарахування зобов`язання по орендній платі з фізичних осіб за 2019 рік в сумі 167 829,30 грн., №95061- 5533-0318 від 18.05.2020 про нарахування зобов`язання по орендній платі з фізичних осіб за 2020 рік в сумі 167 829,30 грн., справа №140/9355/20.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 01.09.2020 (справа № 140/9355/20) позов задоволено: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області №95059- 5533-0318 від 18.05.2020, №95058-5533-0318 від 18.05.2020, №95060-5533- 0318 від 18.05.2020, №95061-5533-0318 від 18.05.2020.

Не погодившись із ухваленим рішення, відповідач його оскаржив, із посиланням на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального та порушення норм процесуального права.

Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 28.01.2021 (справа № 140/9355/20 пров. № А/857/11944/20) апеляційну скаргу ГУ ДПС у Волинській області задоволено частково, рішення Волинського окружного адміністративного суду від 01.09.2020 щодо задоволення позову про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 18.05.2020 №№95059-5533-0318, 95058-5533-0318, 95060-5533-0318, 95061-5533- 0318 на суму 110 486,50 грн. щодо кожного податкового повідомлення-рішення та розподілу судових витрат у вигляді судового збору на суму 4 419,48 гривень, скасовано та прийнято постанову, якою в задоволенні позову в цій частині відмовлено. В решті рішення Волинського окружного адміністративного суду від 01.09.2020 залишено без змін.

Постановою КАС ВС від 15.07.2021 року у справі №140/9355/20 скасовано постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2021 року у частині відмови у задоволенні позову про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Волинській області №95059- 5533-0318 від 18.05.2020, №95058-5533-0318 від 18.05.2020, №95060-5533- 0318 від 18.05.2020, №95061-5533-0318 від 18.05.2020 та направлено справу на новий судовий розгляд.

За результатами нового розгляду постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 30.11.2021року по справі №140/9355/20 у задоволенні позову про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Волинській області №95059- 5533-0318 від 18.05.2020, №95058-5533-0318 від 18.05.2020, №95060-5533- 0318 від 18.05.2020, №95061-5533-0318 від 18.05.2020 на суму 110486,50 грн щодо кожного податкового повідомлення рішення відмовлено. В решті рішення Волинського окружного адміністративного суду від 1 вересня 2020 року залишено без змін. Таким чином, за результатами судового оскарження вказані податкові повідомлення - рішення скасовані 57342,80 грн кожне, у зв`язку з тим що первинно визначено податкові зобов`язання оплачені повністю.

Згідно з підпунктом 4 пункту 1 розділу V Порядку №1204 податкове повідомлення- рішення вважається відкликаним, якщо рішенням суду, що набрало законної сили, зменшується сума грошового зобов`язання, сума зменшення (збільшення) податкових зобов`язань та/або інших зобов`язань,- контроль за сплатою яких покладено на контролюючі органи.

Відтак, згідно з пунктом підпунктом 4 пункту 1 розділу V Порядку №1204 податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області №95059- 5533-0318 від 18.05.2020, №95058-5533-0318 від 18.05.2020, №95060-5533- 0318 від 18.05.2020, №95061-5533-0318 від 18.05.2020 є відкликаними у зв`язку із зменшенням суми грошового зобов`язання.

В подальшому на виконання приведених положень закону відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення від 15.02.2021 року:

№35050-2406-0318 про нарахування зобов`язання по орендній платі з фізичних осіб: за 2017 рік в сумі 110 486,50 грн.,

№35051-2406-0318 про нарахування зобов`язання по орендній платі з фізичних осіб за 2018 рік в сумі 110 486,50 грн.,

№35052-2406-0318 про нарахування зобов`язання по орендній платі з фізичних осіб за 2019 рік в сумі 110 486,50 грн.,

№35053-2406-0318 про нарахування зобов`язання по орендній платі з фізичних осіб за 2020 рік в сумі 110 486,50 грн.

Не погоджуючись з прийнятими відповідачем податковими повідомленнями- рішеннями, позивач звернувся до суду з позовом до ГУ ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень про донарахування сум податкових зобов`язань з орендної плати за 2017-2020 роки, а саме: від 15.02.2021 №35050-2406-0318 про нарахування зобов`язання по орендній платі з фізичних осіб за 2017 рік в сумі 110 486,50 грн., від 15.02.2021 №35051-2406-0318 про нарахування зобов`язання по орендній платі з фізичних осіб за 2018 рік в сумі 110 486,50 грн., від 15.02.2021 №35052-2406- 0318 про нарахування зобов`язання по орендній платі з фізичних осіб за 2019 рік в сумі 110 486,50 грн., від 15.02.2021 №35053-2406-0318 про нарахування зобов`язання по орендній платі з фізичних осіб за 2020 рік в сумі 110 486,50 грн., справа №140/3943/21.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 02.06.2021 по справі №140/3943/21 позов задоволено, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Волинській області від 15.02.2021 №35050-2406-0318, від 15.02.2021 №35051-2406-0318, від 15.02.2021 №35052- 2406-0318 та від 15.02.2021 №35053-2406-0318.

Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16.11.2021 (справа № 140/3943/21 пров. № А/857/13160/21) апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишено без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 02.06.2021 у справі №140/3943/21 без змін.

Отож, за результатами судового оскарження податкові повідомлення-рішення про донарахування сум податкових зобов`язань з орендної плати за 2017-2020 роки, а саме: від 15.02.2021 №35050-2406-0318 про нарахування зобов`язання по орендній платі з фізичних осіб за 2017 рік в сумі 110 486,50 грн., від 15.02.2021 №35051-2406-0318 про нарахування зобов`язання по орендній платі з фізичних осіб за 2018 рік в сумі 110 486,50 грн., від 15.02.2021 №35052-2406- 0318 про нарахування зобов`язання по орендній платі з фізичних осіб за 2019 рік в сумі 110 486,50 грн., від 15.02.2021 №35053-2406-0318 про нарахування зобов`язання по орендній платі з фізичних осіб за 2020 рік в сумі 110 486,50 грн є скасованими судом.

21.12.2021 Головним управлінням ДПС у Волинській області втретє прийнято податкові повідомлення-рішення №95059-5533-0318 про нарахування зобов`язання по орендній платі з фізичних осіб за 2017 рік в сумі 110 486,50 грн., № 95058-5533-0318 про нарахування зобов`язання по орендній платі з фізичних осіб за 2018 рік в сумі 110 486,50 грн., № 95060-5533-0318 про нарахування зобов`язання по орендній платі з фізичних осіб за 2019 рік в сумі 110 486,50 грн., № 95061-5533-0318 про нарахування зобов`язання по орендній платі з фізичних осіб за 2020 рік в сумі 110 486,50 грн.

Позивач, вважаючи податкові повідомлення-рішення від 21.12.2021 № 95059-5533-0318, № 95058-5533-0318, № 95060-5533-0318 та № 95061-5533-0318 протиправними, звернувся до суду із даним позовом.

ІV. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України), колегія суддів встановила таке.

Відповідно до підпункту 60.1.5 пункту 60.1 статті 60 НК України податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними, якщо рішенням суду, що набрало законної сили, зменшується сума грошового зобов`язання, визначена у податковому повідомленні-рішенні контролюючого органу, або сума податкового боргу, визначена в податковій вимозі.

За змістом пункту 60.4 статті 60 ПК України у випадках, визначених підпунктами 60.1.3 та 60.1.5 пункту 60.1 цієї статті, податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними з дня надходження до платника податків податкового повідомлення-рішення або податкової вимоги, які містять зменшену суму грошового зобов`язання або податкового боргу.

Наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 №1204, затверджено Порядок надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 22.01.2016 за №124/28254 (даті Порядок №1204).

Згідно з підпунктом 4 пункту 1 розділу V Порядку №1204 податкове повідомлення- рішення вважається відкликаним, якщо рішенням суду, що набрало законної сили, зменшується сума грошового зобов`язання, сума зменшення (збільшення) податкових зобов`язань та/або інших зобов`язань,- контроль за сплатою яких покладено на контролюючі органи та/або податкового кредиту та/або зменшення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету, у зв`язку з використанням платником податку права на податкову знижку, штрафної (фінансової) санкції (штрафу) та непі, у тому числі за порушення норм іншого законодавства, що визначені у податковому повідомленні-рішенні контролюючого органу.

Згідно з пункту 7 розділу II Порядку №1204 якщо за результатами адміністративного або судового оскарження грошове зобов`язання, зменшення (збільшення) суми податкових зобов`язань та/або інших зобов`язань, контроль за сплатою яких покладено на контролюючі органи та/або податкового кредиту та/або зменшення бюджетного відшкодування з податку па додану вартість та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком па прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету у зв`язку з використанням платником податку права па податкову знижку, штрафна (фінансова) санкція (штраф) та пеня, у тому числі за порушення норм іншого законодавства, зазначені у податковому повідомленні- рішенні, зменшуються, то шляхом опрацювання інформації щодо прийнятих рішень за результатами розгляду скарг в адміністративному та/або судовому порядку, наданої відповідними підрозділами контролюючого органу, до функцій яких належить розгляд скарг в адміністративному порядку та/або супроводження справ у судах, складається податкове повідомлення-рішення, яке містить зменшену суму грошового зобов`язання, зменшену суму зменшення (збільшення) податкових зобов`язань та/або інших зобов`язань, контроль за сплатою яких покладено на контролюючі органи та/або податкового кредиту та/або зменшення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, або зменшення суми податку па доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету у зв`язку з використанням платником податку права на податкову знижку, штрафної (фінансової) санкції (штрафу) та пені, у тому числі за порушення норм іншого законодавства.

Відтак, у разі якщо податкове повідомлення-рішення контролюючого органу про визначення грошового зобов`язання оскаржено в судовому порядку, то таке зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.

З дня набрання законної сили судовим рішенням про оскарження податкового повідомлення-рішення податкове зобов`язання (частина податкового зобов`язання) стає узгодженим, а у платника податку виникає податковий обов`язок самостійно погасити узгоджену суму протягом 10 календарних днів, наступних за днем такого узгодження.

З матеріалів справи слідує, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 21.12.2020 року № 95059-5533- 0318, № 95058-5533-0318, № 95060-5533-0318 та № 95061-5533-0318 винесені у зв`язку відкликанням раніше прийнятих податкових повідомлень-рішень.

Водночас, колегією суддів установлено, що за одних і тих же правовідносин пов`язаних із справляння орендної плати за землю за період 2017 -2020 роки, має місце винесення двох протилежних судових рішень, які набрали законної сили за своїми висновками та правовими наслідками, відносно податкових повідомлень рішень, які лише різняться за номером та датою їх складання, а зокрема:

-рішення Волинського окружного адміністративного суду від 02.06.2021 по справі №140/3943/21 (залишеним без змін Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16.11.2021, пров. № А/857/13160/21), яким позов задоволено, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Волинській області від 15.02.2021 №35050-2406-0318, від 15.02.2021 №35051-2406-0318, від 15.02.2021 №35052- 2406-0318 та від 15.02.2021 №35053-2406-0318;

-постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду від 30.11.2021року по справі №140/9355/20, якою у задоволенні позову про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Волинській області №95059- 5533-0318 від 18.05.2020, №95058-5533-0318 від 18.05.2020, №95060-5533- 0318 від 18.05.2020, №95061-5533-0318 від 18.05.2020 на суму 110486,50 грн щодо кожного податкового повідомлення рішення відмовлено. В решті рішення Волинського окружного адміністративного суду про визнання протиправними та скасування приведених податкових повідомлень-рішень на суму 57342,80 грн кожне залишено без змін.

Вирішуючи вказану колізію, суд апеляційної інстанції зазначає, що застосування платником податків процедури судового оскарження податкових повідомлень рішень не позбавляє прав такого платника в подальшому на оскарження податкових повідомлень рішень, які винесені у зв`язку відкликанням раніше прийнятих податкових повідомлень-рішень у зв`язку із застосуванням процедури судового оскарження.

Відносно ж доводів апеляційної скарги, які стосуються висновків суду, відображених у оскаржуваному судовому рішенні з приводу неможливості застосування до спірних правовідносин змін, внесених до п. 288.5.1. ст.288 Податкового кодексу України, то колегія суддів з такими висновками суду першої інстанції не погоджується виходячи з такого.

Законом України «Про запобігання фінансової катастрофи та створення передумов для економічного зростання в Україні» від 27.03.2014 № 1166-УИ, який набрав чинності 01.04.2014, підпункт 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК викладено в новій редакції, відповідно до якої розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою 3 відсотків нормативної грошової оцінки.

Відповідно до пункту 288.7 статті 288 ПК України податковий період, порядок обчислення орендної плати, строк сплати та порядок її зарахування до бюджетів застосовується відповідно до вимог статей 285 - 287 цього розділу.

Проаналізувавши наведені вище положення ПК України, колегія суддів приходить до висновку, що законодавець визначив нижню граничну межу річної суми орендної плати за земельні ділянки, незалежно від того, чи співпадає її розмір із визначеним у договорі.

Диспозиція статті 288 ПК чітко розрізняє розмір орендної плати (яка визначається договором) та річну суму платежу (яка, в свою чергу, не може бути меншою від затвердженого законодавцем розміру). Тобто, незалежно від того, чи вносилися зміни до змісту договору оренди в частині встановлення розміру орендної плати, ПК вимагає, щоб річна сума платежу з орендної плати за земельну ділянку була не меншою 3 відсотків нормативної грошової оцінки.

Виходячи із принципу пріоритетності норм ПК над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у пункті 5.2 статті 5 цього Кодексу, колегія суддів приходить до висновку, що до моменту внесення до договору оренди відповідних змін, розмір орендної плати в будь-якому разі не може бути меншим, ніж встановлено підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 НК.

Аналогічний правовий висновок щодо застосування наведених вище норм матеріального права у спорах цієї категорії, міститься, зокрема, у постановах Верховного Суду від 18.03.2019 у справі №823/219/18, від 11.06.2019 у справі №826/17049/16, від 10.10.2019 року у справі №824/2281/15-а, від 17.09.2020 у справі №160/3242/19.

Окрім того колегією суддів ураховано, що КАС у складі ВС у постанові від 15.07.2021 року по справі №140/9355/20 (винесеній в порядку застосування судової процедури узгодження податкових зобов`язань з орендної плати за землю за період 2017-2020рр за оскаржуваними податковими повідомленнями рішеннями від 18.05.2020 №95059-5533-0318, №95058-5533-0318, №95060-5533- 0318, №95061 -5533-0318) вказав, що розмір орендної плати за землю не може бути меншим мінімальної межі встановленої п. 288.5.1. ст.288 Податкового кодексу України незалежно від обставин внесення таких змін учасниками до відповідного договору оренди.

Наведений висновок підтверджується чіткою та послідовною судовою практикою ВС, яка є обов`язковою для врахування, в силу вимог статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

Як наслідок, колегія суддів вважає безпідставними висновки суду першої інстанції (відображені в оскаржуваному рішенні) про те, що внесення змін до п. 288.5.1. ст.288 Податкового кодексу України є лише підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати, шляхом внесення відповідних змін до договору оренди землі його учасниками, позаяк внесення таких змін до ПК України не тягне автоматичної зміни умов договору щодо розміру орендної плати та відповідного донарахування податковим органом суми податкового зобов`язання з орендної плати за 2017-2020 роки за оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями.

Відносно ж решти доводів сторін та висновків суду, які стосуються порядку застосування пункту 286.5 ст. 286 ПК України, то колегією суддів також ураховується висновки КАС ВС, викладені у постанові від 15.07.2021 року у справі №140/9355/20 відносно порядку застосування приведеної норми ПК України, у зв`язку із чим Верховий Суд скасував постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2021 року у частині відмови у задоволенні позову про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Волинській області №95059- 5533-0318 від 18.05.2020, №95058-5533-0318 від 18.05.2020, №95060-5533- 0318 від 18.05.2020, №95061-5533-0318 від 18.05.2020 та направив справу на новий судовий розгляд.

Так, КАС ВС у постанові від 15.07.2021 року у справі №140/9355/20 зазначив, що:

«Згідно з підпунктом 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, якщо згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору, застосування штрафних (фінансових) санкцій та пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган.

За змістом підпункту 54.5 статті 54 ПК України якщо згідно з нормами цієї статті сума грошового зобов`язання розраховується контролюючим органом, платник податків не несе відповідальності за своєчасність, достовірність і повноту нарахування такої суми, проте несе відповідальність за своєчасне та повне погашення нарахованого узгодженого грошового зобов`язання і має право оскаржити зазначену суму в порядку, встановленому цим Кодексом.

Стаття 286 ПК України визначає порядок сплати земельного податку.

Так, до 31 грудня 2016 року пунктом 286.5 статті 286 ПК України було передбачено, що нарахування фізичним особам сум податку проводиться контролюючими органами, які видають платникові до 1 липня поточного року податкове повідомлення-рішення про внесення податку за формою, встановленою у порядку визначеному статтею 58 цього Кодексу.

У разі переходу права власності на земельну ділянку від одного власника до іншого протягом календарного року податок сплачується попереднім власником за період з 1 січня цього року до початку того місяця, в якому він втратив право власності на зазначену земельну ділянку, а новим власником - починаючи з місяця, в якому у нового власника виникло право власності.

У разі переходу права власності на земельну ділянку від одного власника до іншого протягом календарного року контролюючий орган надсилає податкове повідомлення-рішення новому власнику після отримання інформації про перехід права власності.

Законом України від 21 грудня 2016 року № 1797-VIII Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні , який набрав чинності 1 січня 2017 року, внесено зміни до цього пункту.

Згідно з пунктом 286.5 статті 286 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин у зв`язку із набранням чинності наведеного вище Закону) нарахування фізичним особам сум податку проводиться контролюючими органами (за місцем знаходження земельної ділянки), які надсилають (вручають) платникові за місцем його реєстрації до 1 липня поточного року податкове повідомлення-рішення про внесення податку за формою, встановленою у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу.

У разі переходу права власності на земельну ділянку від одного власника - юридичної або фізичної особи до іншого протягом календарного року податок сплачується попереднім власником за період з 1 січня цього року до початку того місяця, в якому припинилося право власності на зазначену земельну ділянку, а новим власником - починаючи з місяця, в якому він набув право власності.

У разі переходу права власності на земельну ділянку від одного власника - фізичної особи до іншого протягом календарного року контролюючий орган надсилає (вручає) податкове повідомлення-рішення новому власнику після отримання інформації про перехід права власності.

Якщо такий перехід відбувається після 1 липня поточного року, то контролюючий орган надсилає (вручає) попередньому власнику нове податкове повідомлення-рішення. Попереднє податкове повідомлення-рішення вважається скасованим (відкликаним).

Платники податку мають право звернутися з письмовою заявою до контролюючого органу за місцем знаходження земельної ділянки для проведення звірки даних щодо:

розміру площі земельної ділянки, що перебуває у власності та/або користуванні платника податку;

права на користування пільгою із сплати податку;

розміру ставки податку;

нарахованої суми податку.

У разі виявлення розбіжностей між даними контролюючих органів та даними, підтвердженими платником податку на підставі оригіналів відповідних документів, зокрема документів на право власності, користування пільгою, контролюючий орган за місцем знаходження земельної ділянки проводить протягом десяти робочих днів перерахунок суми податку і надсилає (вручає) йому нове податкове повідомлення-рішення. Попереднє податкове повідомлення-рішення вважається скасованим (відкликаним).

Фактично внесення змін до пункту 286.5 статті 286 ПК України мало на меті удосконалення процедури нарахування фізичним особам відповідного податку та створення спрощеної процедури узгодження зокрема розміру відповідної суми податку шляхом звернення з письмовою заявою фізичної особи до контролюючого органу.

Поряд із цим, положення пункту 286.5 статті 286 ПК України на час спірних правовідносин визначали обов`язок контролюючого органу нарахувати фізичним особам суми податку та надіслати податкове повідомлення рішення до 1 липня поточного року.

Запровадження Законом України від 21 грудня 2016 року № 1797-VIII Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні нових змін надало можливість податковим органам поза межами 1 липня додатково виносити нові податкові повідомлення-рішення та відкликати попередні у чітко визначеній спрощеній процедурі.

Так, положення цієї норми свідчать про те, що платник податків має право звернутися з письмовою заявою до контролюючого органу для проведення звірки, водночас в разі встановлення розбіжностей між даними контролюючих органів та даними, підтвердженими платником податку на підставі оригіналів відповідних документів, контролюючий орган зобов`язаний провести протягом десяти робочих днів перерахунок суми податку і надіслати (вручити) йому нове податкове повідомлення-рішення.

Буквальний зміст пункту 286.5 статті 286 ПК України визначає умовою визначення зобов`язань та відкликання попередніх рішень саме розбіжність між даними контролюючих органів та даними, підтвердженими платником податку на підставі оригіналів відповідних документів, а не розбіжність між даними контролюючих органів та даними, отриманими від інших уповноважених органів…»

Отож, з приведених положень законодавства та фактичних обставин справи слідує, що підставою для визначення зобов`язань та відкликання попередніх рішень є розбіжність між даними контролюючих органів та даними, підтвердженими платником податку на підставі оригіналів відповідних документів.

При цьому, підставою для визначення зобов`язань та відкликання попередніх рішень не можуть бути розбіжності між даними контролюючих органів та даними, отриманими від інших уповноважених органів.

З матеріалів справи та приведених судових рішень по справах №140/3943/21 та №140/9355/20 убачається, що первинно податкові зобов`язання для позивача з орендної плати за землю за 2017 рік-2020роки, були визначені податковим органом:

-30.06.2017 податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення №3690-1303, яким позивачу визначено суму податкового зобов`язання зі сплати орендної плати за землю за 2017 рік у розмірі 57342,80 гривень. Податкове зобов`язання з орендної плати за землю з фізичних осіб за 2017 рік було сплачено позивачем, що підтверджується квитанцією №3 від 31.08.2017 на суму 57342,80 гривень.

-30.03.2018 податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення №-0318, яким позивачу визначено суму податкового зобов`язання зі сплати орендної плати за землю за 2018 рік у розмірі 57342,80 гривень. Податкове зобов`язання з орендної плати за землю з фізичних осіб за 2018 рік було сплачено позивачем, що підтверджується квитанцією №0.0..1 від 21.06.2018 на суму 57342,80 гривень.

-28.06.2019 податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення №-0318, яким позивачу визначено суму податкового зобов`язання зі сплати орендної плати за землю за 2019 рік у розмірі 57342,80 гривень. Податкове зобов`язання з орендної плати за землю з фізичних осіб за 2019 рік було сплачено позивачем, що підтверджується квитанцією №63 від 26.04.2019 на суму 13671,40 грн., квитанцією №64 від 26.04.2019 на суму 13671,40 грн., квитанцією №82 від 24.07.2019 на суму 14850,00 грн., квитанцією №0.0..1 від 24.07.2019 на суму 14900,00 грн. та квитанцією №0.0..1 від 24.07.2019 на суму 250,00 грн.

-03.03.2020 податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення №22961-5533-0318, яким позивачу визначено суму податкового зобов`язання зі сплати орендної плати за землю за 2020 рік у розмірі 57342,80 гривень. Податкове зобов`язання з орендної плати за землю з фізичних осіб за 2020 рік було сплачено позивачем, що підтверджується квитанцією №0.0..1 від 16.07.2020 на суму 57342,80 гривень.

В подальшому податковий орган відкликав перелічені податкові повідомлення рішення, що були винесені з орендної плати за землю з фізичних осіб за період 2017-2020 року та виніс за вказаний період та з вказаного податкового платежу нові податкові повідомлення рішення від 18.05.2020 року, якими першопочатково визначений податковий платіж з орендної плати за землю з суми 57342,80 гривень змінено на суму 167829,30 грн за кожен рік.

Як слідує із змісту відзиву на позовну заяву та доводів апеляційної скарги підставою для такого відкликання раніше винесених податкових повідомлень рішень та винесення нових податкових повідомлень рішень слугувало те, що рішенням міської ради №20/27 від 21.03.2017 року «Про внесення змін та доповнень в додаток до рішення Міської ради №42/20 від 24.06.2009 року «Про впорядкування орендної плати за землю», із змінами та доповненнями, відсоткова ставка орендної плати за дану земельну ділянку становить 3% від нормативної грошової оцінки земельної ділянки, що становить 5594309,35 грн у зв`язку з чим орендна плата за період з 2017- 2020роки повинна була становити 167829,30 грн. (3% від 5594309,95 грн) за кожний рік.

Однак як було зазначено судом вище, підставою для визначення зобов`язань та відкликання попередніх рішень згідно пунктом 286.5 статті 286 ПК України може бути лише розбіжність між даними контролюючих органів та даними, підтвердженими платником податку на підставі оригіналів відповідних документів.

Натомість колегією суддів установлено, що приведена пунктом 286.5 статті 286 ПК України, підстава для визначення податкових зобов`язань та відкликання попередніх рішень була відсутньою.

Як наслідок, вказане не давало змоги податковому органу після первинного визначення податкового зобов`язання з орендної плати за землю за період 2017-2020 років та здійсненої сплати податку позивачем у визначених відповідачем розмірах відкликати первинно винесені ним податкові повідомлення рішення та визначати позивачу зобов`язання в іншому розмірі в тому рахунку і за оскаржуваними у цій справі податковими повідомленнями рішеннями.

Отож, приведена відповідачем у відзиві, апеляційній скарзі та листі Головного управління Держгеокадастру у Волинській області від 02.12.2019 3 34-3-0.27-1790/162-19 підстава щодо затвердження нормативної грошової оцінки 1 кв.м. орендованої земельної ділянки у розмірі 2999,63 грн, не може бути підставою для відкликання попередніх рішень та повторного визначення зобов`язань за попередні періоди.

Як наслідок, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, відображеним у оскаржуваному судовому рішенні про те, що у податкового органу були відсутні правові підстави для повторного визначення податкових зобов`язань позивачу з орендної плати за землю за період 2017-2020 рр. в тому рахунку і тих, які винесені за результатами процедури судового оскарження та відкликання раніше винесених податкових повідомлень рішень, які передували оскаржуваним податковим повідомленням - рішенням від 21.12.2021 року.

Відносно ж доводів апеляційної скарги, які стосуються необхідності застосування висновків, відображених у постанові Восьмого апеляційного адміністративного суду від 30.11.2021року по справі №140/9355/20, то колегія суддів зазначає, що суд апеляційної інстанції при ухваленні обумовленого судового рішення не надав належної оцінки спірним обставинам справи з урахуванням положень законодавства, яке закріплено у пункті 286.5 статті 286 ПК України на необхідність та порядок застосування якого, було вказано КАС у складі ВС у постанові від 15.07.2021 року у справі №140/9355/20.

Також колегія суддів вважає слушним застосування до даних правовідносин принципу верховенства права, гарантованого ст.8 Конституції України та ст.6 КАС України, позаяк хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (рішення у справі "Суомінен проти Фінляндії").

У рішенні від 10 лютого 2010 року у справі "Серявін та інші проти України", Європейський суд з прав людини вказав, що у рішеннях суддів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються.

Як наслідок, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.

Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.

При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.

Разом з тим, приймаючи рішення або вчиняючи дію, суб`єкт владних повноважень не може ставати на сторону будь-якої з осіб та не може виявляти себе заінтересованою стороною у справі, виходячи з будь-якого нелегітимного інтересу, тобто інтересу, який не випливає із завдань цього суб`єкта, визначених законом.

Прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб`єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з щирим наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії.

Отже, висновки та рішення суб`єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону.

Натомість, відповідач в порушення пунктів 3, 5, 10 ч. 2 ст. 2, ч. 2 ст. 77 КАС України не виконав процесуального обов`язку доказування своєї позиції, не довів правомірності своєї поведінки у спірних правовідносинах та не забезпечив реалізації наданих йому повноважень своєчасно (протягом розумного строку) та добросовісного обґрунтування з урахуванням усіх обставин справи, що мають значення для прийняття рішення, а відтак суд першої інстанції дійшов підставного висновку про необхідність задоволення позову в частині визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень

За наведених положень законодавства та фактичних обставин справи доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються зібраними у справі доказами та доводами, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.

Однак, ураховуючи помилковість висновків суду першої інстанції щодо порядку застосування підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК (із змінами), колегія суддів приходить до висновку, що відображені у мотивувальній частині судового рішення висновки суду не повній мірі відповідають нормам матеріального права, а відтак апеляційну скаргу слід задовольнити частково, а рішення суду першої інстанції слід змінити в частині приведених мотивів. У решті рішення суду залишити без змін.

Керуючись ст. 308, ст. 311, ст. 315, ст. 317, ст. 321, ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області задовольнити частково.

Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 13 вересня 2022 року у справі № 140/4493/22 змінити в частині приведених мотивів. У решті рішення суду залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя С. М. Шевчук
судді Р. В. Кухтей
С. П. Нос