Справа № 380/4175/22
Суддя: Сеник Роман Петрович
Дата ухвалення: 2022-12-06 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 грудня 2022 рокуЛьвівСправа № 380/4175/22 пров. № А/857/15603/22

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

Головуючого судді Сеника Р.П.,

суддів Онишкевича Т.В., Судової-Хомюк Н.М.,

з участю секретаря судового засідання Лутчин А.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 травня 2022 року у справі № 380/4175/22 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Авіасток" до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення,-

суддя в 1-й інстанції Кузан Р.І.,

час ухвалення рішення 23.05.2022 року,

місце ухвалення рішення м. Львів,

дата складання повного тексту рішення 02.06.2022 року,

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Авіасток» (місцезнаходження: місцезнаходження: 79035, Львівська область, м. Львів, вул. Зелена, буд. 238, оф. 88, ) (далі позивач, ТзОВ «Авіасток») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (місцезнаходження: 79003, м. Львів, вул. Стрийська, 35, ) (далі відповідач-1), Державної податкової служби України (місцезнаходження: 04053, м Київ, Львівська площа, 8, ) (далі відповідач-2), в якому просить:

- визнати протиправним і скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 14.12.2021 №35801, прийнятого щодо ТзОВ «Авіасток» (ідентифікаційний код: 43594190);

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 05.01.2022 №101, прийнятого щодо ТзОВ «Авіасток» (ідентифікаційний код: 43594190);

- зобов`язати Головне управління ДПС у Львівській області виключити ТзОВ «Авіасток» (ідентифікаційний код: 43594190) з переліку платників податку на додану вартість, що відповідають критеріям ризиковості платника податку;

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області №3666906/43594190 від 18.01.2022 про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної №117 від 13.12.2021 на загальну суму 20088,00 грн. з ПДВ;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №117 від 13.12.2021 на загальну суму 20088,00 грн. з ПДВ;

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області №3666907/43594190 від 18.01.2022 про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної №118 від 13.12.2021 на загальну суму 221976,00 грн. з ПДВ;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №118 від 13.12.2021 на загальну суму 221976,00 грн. з ПДВ;

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області №3666908/43594190 від 18.01.2022 про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної №119 від 13.12.2021 на загальну суму 189204,00 грн. з ПДВ;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №119 від 13.12.2021 на загальну суму 189204,00 грн. з ПДВ;

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області №3666905/43594190 від 18.01.2022 про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної №120 від 13.12.2021 на загальну суму 20880,00 грн з ПДВ;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №120 від 13.12.2021 на загальну суму 20880,00 грн з ПДВ.

Позовні вимоги обгрунтовано тим, що рішення Головного управління ДПС у Львівській області про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 14.12.2021 №35801 та від 05.01.2022 №101 є незаконними та підлягають скасуванню, оскільки в цих рішеннях не вказано, яка саме податкова інформація наявна у відповідача та підтверджує ризиковість ТзОВ «Авіасток». У зв`язку з протиправним віднесенням позивача до категорії ризикових платників, просить суд зобов`язати Головне управління ДПС у Львівській області виключити позивача з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Щодо відмови у реєстрації податкових накладних зазначає, що оскаржуваними рішеннями Комісії Головного управління ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (далі - Комісія Головного управління ДПС у Львівській області) №3666906/43594190, №3666907/43594190, №3666908/43594190 та №3666905/43594190 від 18.01.2022 відмовлено у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) поданих ТзОВ «Авіасток» податкових накладних №117, №118, №119, №120 від 13.12.2021. Підставою, що слугувала для прийняття таких рішень, зазначено лише загальні фрази, а саме ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. Втім, позивач не погоджується з даними рішеннями, вважає такі незаконними та необґрунтованим.

Позивач зазначає, що ним в електронному вигляді було надано відповідачу пояснення з приводу підстав складення податкових накладних за першою подією (попередня оплата) та всі первинні документи, які підтверджують господарські операції, на підставі яких позивачем сформовано податкові накладні №117, №118, №119, №120 від 13.12.2021. Вказує, що жодних зауважень до цих первинних документів з боку відповідача не було, а тому покликання відповідача в оскаржуваних рішеннях, що позивачем не надано певних документів є необґрунтованим. Крім цього, позивач вказує, що відповідачем в оскаржуваних рішеннях не вказано яких саме конкретно документів не було подано позивачем.

Позивач зазначає, що ГУ ДПС у Львівській області не зазначено у квитанціях, які сформовані на податкові накладні №117, №118, №119, №120 від 13.12.2021 конкретного критерію чи критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатнього для зупинення реєстрації податкових накладних. Також, у квитанціях не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкових накладних стала можливою, що також на думку позивача свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам до таких, що визначені п.11 Порядку №1165. Позивач вважає, що надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних документів повністю відображають зміст господарських операцій позивача із його контрагентами та були достатніми для прийняття податковим органом рішень про реєстрацію податкових накладних. Вважаючи у зв`язку з цим свої права порушеними, позивач звернувся до суду за судовим захистом.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 23 травня 2022 року у справі № 380/4175/22 позовні вимоги задоволено.

Рішення суду першої інстанції оскаржив відповідач, подавши на нього апеляційну скаргу.

В апеляційній скарзі апелянт зазначає, що рішення суду першої інстанції є незаконним, необґрунтованим та таким, що винесене з порушенням норм як матеріального так і процесуального права.

В обґрунтування апеляційних вимог апелянт зазначає, що Комісією Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення від 14.12.2021 №35801 та № від 05.01.2022 №101 про відповідність підприємства критеріям ризиковості платника податку, на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податків. Відповідачем встановлено, що товари, які були реалізовані позивачем, відносяться до товарів для зберігання яких необхідні спеціально облаштовані складські приміщення належної площі, обладнання яких має забезпечити кількісне і якісне зберігання товарів. У позивача дані приміщення відсутні. Так, відповідно до ЄРПН за період з січня по 05.04.2022 ТзОВ «Авіасток» виписано податкові накладні на реалізацію на суму 540 тис. грн, проте як слідує з реєстру позивачем придбано товарів на суму 1479 грн. Відповідно до наявної податкової інформації, Головним управлінням ДПС у Львівській області встановлено, що позивачем подавалися на реєстрацію ПН зовсім за іншою номенклатурою, про що свідчить ЄДРП. З аналізу схеми придбання та реалізації, ТзОВ «Авіасток» відсутні основні фонди для здійснення фінансово-господарської діяльності, відсутня наявність технічного персоналу, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів та інші умови для ведення господарської діяльності, складські приміщення, виробничі потужності для здійснення будь-якого виду діяльності. Позивачем до пояснень не надано документів, які б свідчили про достатню наявність трудових ресурсів та основних засобів, необхідних для виконання робіт, наявність транспортних засобів та приміщень для зберігання. Також, виписки по рахунках не є належним доказом проведених розрахунків в розумінні Порядку №1165. Зазначає, що позивач до матеріалів справи щодо виключення підприємства з числа ризикових платників не долучив документів та пояснень, які б спростували інформацію, що стала підставою включення ТзОВ «Авіасток» до переліку ризикових.

Щодо реєстрації податкових накладних зазначає, що за результатами перевірки поданих ТзОВ «Авіасток» податкових накладних №117, №118, №119, №120 від 13.12.2021 реєстрація їх була зупинена відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, оскільки платник податку, яким подано для реєстрації податкову накладну/розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. У зв`язку з цим, відповідачем-1 запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання про реєстрацію/відмову реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Проте, позивачем не було подано копій необхідних документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, а тому Комісією Головного управління ДПС у Львівській області прийнято рішення №3666906/43594190, №3666907/43594190, №3666908/43594190 та №3666905/43594190 від 18.01.2022.

Крім того зазначає, що причиною відмови у реєстрації податкових накладних є відсутність розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, які свідчили б про проведені розрахунки за договором купівлі-продажу.

Просить скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 травня 2022 року у справі № 380/4175/22 та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

Вислухавши доповідь судді - доповідача, пояснення представника відповідача, дослідивши обставини справи, доводи апеляційної скарги та заперечення на неї, колегія суддів приходить до переконання, що вона не підлягає до задоволення з наступних підстав.

Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Задовольняючи позовні вимоги в справі, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем подано на розгляд комісії контролюючого органу - Головного управління ДПС у Львівській області всі необхідні, на підставі чого ним сформовано податкові накладні, реєстрацію яких зупинено.

Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій щодо остаточного вирішення спору між сторонами, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкову накладну 117, №118, №119, №120 від 13.12.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Крім того, в матеріалах справи відсутні належні докази на підтвердження підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість вказане свідчить про те, що рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області від 14.12.2021 №35801 та від 05.01.2022 №101 не відповідають вимогам законодавства та є протиправним.

Доказів протилежного відповідачем не надано, судом першої інстанції не встановлено і матеріали справи не містять.

Розглядаючи спір апеляційний суд виходить із наступного.

Встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ТзОВ «Авіасток» зареєстроване як юридична особа з 14.04.2020, номер запису в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань № 0050166, . Місцезнаходження: 79035, Львівська область, м. Львів, вул. Зелена, буд. 238, оф. 88.

Відповідно до пункту 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165, комісією Головного управління Державної податкової служби у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №35801 від 14.12.2021. Згідно з цим рішенням ТзОВ «Авіасток» визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості платина податку відповідно до пункту 8 Критерії ризиковості платника податку, із приміткою про наявність у контролюючого органу податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування.

Відповідно до витягу з протоколу № 406 від 14.12.2021 засідання комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Львівській області при прийнятті вищевказаного рішення контролюючий орган врахував, що за результатами проведеного моніторингу даних ЄРПН та аналізу інформаційних баз даних щодо здійснення фінансово-господарських операцій по ТзОВ «Авіасток»: стан платника « 0» - платник податку за основним місцем обліку, вид діяльності - , - та встановив взаємодію з ризиковим СГД, що відповідає п. 8 критеріїв ризиковості платника, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165.

В результаті обговорення членами комісії та дослідження фінансово-господарської діяльності ТзОВ «Авіасток» комісією ГУ ДПС у Львівській області прийнято рішення про відповідність ТзОВ «Авіасток» п. 8 критеріїв ризиковості платника, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165.

ТзОВ «Авіасток» 28.12.2021 подало відповідачу повідомлення про надання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку. До повідомлення долучено 25 документів, зокрема договори на придбання товару для подальшої поставки; договори перевезення; платіжні доручення; письмові пояснення тощо. Факт надання відповідної інформації та документів підтверджується повідомленням про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку від 28.12.2021 №1

Натомість, Комісією Головного управління Державної податкової служби у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 05.01.2022 року №101, яким, за результатами розгляду інформації та копій відповідних документів, повторно підтверджено відповідність ТзОВ «Авіасток» пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, із приміткою про наявність у контролюючого органу податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування.

Відповідно до витягу з протоколу № 3 від 05.01.2022 засідання комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Львівській області при прийнятті вищевказаного рішення контролюючий орган врахував, що за результатами обговорення членами комісії та дослідження фінансово-господарської діяльності ТзОВ «Авіасток», отримана інформація не спростовує відповідність ТзОВ «Авіасток» критеріям ризиковості платника, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165.

Щодо реєстрації податкової накладної №117 від 13.12.2021, суд встановив таке.

09.09.2021 між ТзОВ «Авіасток» та ДП «Антонов» укладено Договір №10.1307.2021.

Відповідно до п. 1.1. Договору, Постачальник (ТзОВ «Авіасток») зобов`язується поставити, а Покупець (ДП «Антонов») прийняти та оплатити Продукцію, код за ДК 021:2015-24910000-6 (Клеї), далі по тексту Продукція, на умовах, які визначені в даному Договорі, згідно зі Специфікацією №1, що є невід`ємною частиною даного Договору.

На виконання умов вищезазначеного договору ТзОВ «Авіасток» 13.12.2021 здійснило поставку Продукції Клей 88НП ТУ38-105540-85, на загальну суму 20088,00 грн з ПДВ, що підтверджується, зокрема, видатковою накладною №104 від 13.12.2021 ТТН №103 від 13.12.2021, посвідченням на відрядження .

Оплата за вказану поставку була здійснена ДП «Антонов» 21.12.2021 на підставі рахунку на оплату №111 від 13.12.2021. В підтвердження викладеного надано виписку по особовому рахунку ТзОВ «Авіасток» від 22.12.2021.

13.12.2021 ТзОВ «Авіасток» складено податкову накладну №117.

Щодо реєстрації податкової накладної №118 від 13.12.2021, судом встановлено наступне.

02.07.2021 між ТзОВ «Авіасток» та ДП «Антонов» було укладено Договір №10.0968.2021-К (далі Договір).

Відповідно до п. 1.1. Договору, Постачальник (ТзОВ «Авіасток») зобов`язується поставити, а Покупець (ДП «Антонов») прийняти та оплатити Препрег Оргалон АФ-1М-500 у комплекті з зв`язуючим АФК-101 (ТУ 1-595-11-391-2006) код за ДК 021:2015-19720000-9 (синтетичні волокна), далі по тексту Продукція, на умовах, які визначені в даному Договорі, згідно зі Специфікацією №1, що є невід`ємною частиною даного Договору.

На виконання умов вищезазначеного договору ТзОВ «Авіасток» 13.12.2021 здійснив поставку Продукції Препрег Оргалон АФ-1М-500 у комплекті з зв`язуючим АФК-101, на загальну суму 221976,00 грн з ПДВ, що підтверджується, зокрема, відповідною видатковою накладною №105 від 13.12.2021, ТТН №103 від 13.12.2021, посвідченням на відрядження.

Оплата за вказану поставку була здійснена ДП «Антонов» 21.12.2021 на підставі рахунку на оплату №112 від 13.12.2021. В підтвердження викладеного надано виписку по особовому рахунку ТзОВ «Авіасток» від 22.12.2021.

13.12.2021 ТзОВ «Авіасток» складено податкову накладну №118.

Щодо реєстрації податкової накладної №119 від 13.12.2021 суд встановив таке.

28.09.2021 між ТзОВ «Авіасток» та ДП «Антонов» було укладено Договір №10.1414.2021 (далі Договір).

Відповідно до п. 1.1. Договору, Постачальник (ТзОВ «Авіасток») зобов`язується поставити, а Покупець (ДП «Антонов») прийняти та оплатити ґрунти, лак та шпаклівку (в комплексі із затверджувачем) код за ДК 021:2015-44830000-7у (мастики, шпаклівки, замазки та розчинники), далі по тексту «Продукція», на умовах, які визначені в даному Договорі, згідно зі Специфікацією №1, що є невід`ємною частиною даного Договору.

На виконання умов вищезазначеного договору ТзОВ «Авіасток» 13.12.2021 здійснив поставку Продукції на загальну суму 189204,00 грн з ПДВ, що підтверджується, зокрема, відповідною видатковою накладною №106 від 13.12.2021, ТТН №103 від 13.12.2021, посвідченням на відрядження.

Оплата за вказану поставку була здійснена ДП «Антонов» 21.12.2021 на підставі рахунку на оплату №113 від 13.12.2021. В підтвердження викладеного надано виписку по особовому рахунку ТзОВ «Авіасток» від 22.12.2021.

13.12.2021 ТзОВ «Авіасток» складено податкову накладну №119.

Щодо реєстрації податкової накладної №119 від 13.12.2021 судом встановлено таке.

29.09.2021 між ТзОВ «Авіасток» та ДП «Антонов» було укладено Договір №10.1420.2021 (надалі Договір).

Відповідно до п. 1.1. Договору, Постачальник (ТзОВ «Авіасток») зобов`язується поставити, а Покупець (ДП «Антонов») прийняти та оплатити Продукцію, код за ДК 021:2015-24910000-6 (Клеї), далі по тексту «Продукція», на умовах, які визначені в даному Договорі, згідно зі Специфікацією №1, що є невід`ємною частиною даного Договору.

На виконання умов вищезазначеного договору ТзОВ «Авіасток» 13.12.2021 здійснив поставку Продукції на загальну суму 20880,00 грн з ПДВ, що підтверджується, зокрема, відповідною видатковою накладною №107 від 13.12.2021, ТТН №103 від 13.12.2021, посвідченням на відрядження.

Оплата за вказану поставку була здійснена ДП «Антонов» 21.12.2021 на підставі рахунку на оплату №114 від 13.12.2021. В підтвердження викладеного надано виписку по особовому рахунку ТзОВ «Авіасток» від 22.12.2021.

13.12.2021 ТзОВ «Авіасток» складено податкову накладну №120.

Відповідно до приписів п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України зазначені вище податкові накладні №117, №118, №119, №120 від 13.12.2021 ТзОВ «Авіасток» направлені для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з отриманими позивачем квитанціями №, №, №, № від 05.01.2022, податкові накладні №117, №118, №119, №120 від 13.12.2021 прийнято, але реєстрацію зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України. Також зазначено, що платник податку, яким подано для реєстрації податкову накладну/розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження операції, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування для розгляду питання про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Суд встановив, що позивач надіслав на адресу ДПС України повідомлення №2, №3, №4, №5 від 11.01.2022 про надання пояснень по податкових накладних, реєстрація яких зупинена, а також копії документів, пов`язаних із здійсненими господарськими операціями.

Зокрема, скеровано копії документів, що підтверджують реальність здійснення операцій по зупинених податкових накладних, а саме долучено: договір 10.1307.2021 від 09.09.2021; рахунок на оплату №111 від 13.12.2021; видаткову накладну №104 від 13.12.2021; товарно-транспортну накладну №103 від 13.12.2021; договір заявка від 10.12.2021; рахунок №У235 від 14.12.2021; акт надання послуг №У235 від 14.12.2021; посвідчення на відрядження від 12.12.2021; податкову накладну №117, №118, №119, №120 від 13.12.2021, квитанцію №; банківську виписку за 21.12.2021; договір 17-09-2 від 17.09.2020; рахунок №62 від 10.12.2021; видаткову накладну №68 від 10.12.2021; товарно-транспортну накладну №67 від 10.12.2021; платіжне доручення №326 від 22.12.2021; платіжне доручення №311 від 15.12.2021; платіжне доручення №312 від 15.12.2021; договір оренди нежитлового приміщення від 15.09.2020; договір оренди нерухомого майна 5-12 від 23.03.2021; договір оренди №129 від 22.11.2021; акт прийому-передачі орендованого приміщення від 23.11.2021; пояснення по зупиненій ПН №117 від 13.12.2021 на суму 20088,00 грн; договір №10.0968.2021-К від 02.07.2021; рахунок на оплату №112 від 13.12.2021; видаткову накладну №104 від 13.12.2021; пояснення по зупиненій ПН №118 від 13.12.2021 на суму 221976,00 грн; договір №10.1414.2021 від 28.09.2021; рахунок на оплату №113 від 13.12.2021; видаткову накладну №106 від 13.12.2021; договір №10.1420.2021 від 29.09.2021; рахунок на оплату №114 від 13.12.2021; видаткову накладну №107 від 13.12.2021.

Крім цього, позивачем надано пояснення з приводу господарських операцій, відображених у вказаних податкових накладних.

Комісією Головного управління ДПС в Львівській області прийнято рішення №3666906/43594190, №3666907/43594190, №3666908/43594190 та №3666905/43594190 від 18.01.2022 про відмову в реєстрації податкових накладних №117, №118, №119, №120 від 13.12.2021.

Підставою для відмови у реєстрації податкових накладних в рішеннях вказано: «ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних».

ТзОВ «Авіасток» звернулась до ДПС України із скаргами на рішення комісії №3666906/43594190, №3666907/43594190, №3666908/43594190 та №3666905/43594190 від 18.01.2022 про відмову в реєстрації податкових накладних №117, №118, №119, №120 від 13.12.2021.

Суд встановив, що позивач до зазначеної скарги додав документи, які попередньо долучались до пояснень для реєстрації ПН, що підтверджують реальність здійснення операцій по зупиненій податковій накладній.

За результатами розгляду вказаної скарги комісією з питань розгляду скарг прийнято рішення, якими залишено скарги без задоволення та рішення комісії контролюючого органу про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.

Зміст спірних правовідносин полягає в тому, що на переконання позивача, вищезгадані рішення №3666906/43594190, №3666907/43594190, №3666908/43594190 та №3666905/43594190 від 18.01.2022 про відмову в реєстрації податкових накладних №117, №118, №119, №120 від 13.12.2021 прийнято за формальних підстав, без належної оцінки наданих ТзОВ «Авіасток» пояснень та документів, які у своїй сукупності є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН. А тому, позивач вважає, що є всі підстави для зобов`язання ДПС України зареєструвати у день надходження до ЄРПН податкових накладних. Вважаючи у зв`язку із цим свої права порушеними та такими, що потребують захисту, позивач звернулася до суду з даним позовом.

З приводу спірних правовідносин колегія суддів зазначає наступне.

Приписами частини другої статті 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Положеннями статті 67 Конституції України передбачено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регламентовано приписами ПК.

Щодо визнання протиправними та скасування рішень комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 14.12.2021 №35801 та від 05.01.2022 №101, прийнятих щодо ТзОВ «Авіасток» та зобов`язання відповідача виключити позивача з переліку платників податку на додану вартість, що відповідають критеріям ризиковості платника податку, апеляційний суд зазначає наступне.

Згідно з п.201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

П.201.10 ст.201 ПК України передбачає, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

01 лютого 2020 року набула чинності Постанова Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165), якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Так, вказаним Порядком №1165 визначається процедура винесення комісією ДПС рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (пункт 6 Порядку), Критерії ризиковості платника податку на додану вартість (додаток 1 до Порядку), Критерії ризиковості здійснення операцій (додаток 3 до Порядку).

Згідно з п.2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Відповідно до п.3 Порядку № 1165 податкові накладні/ розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.

П.6 Порядку № 1165 передбачає, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/ невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку, комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення. У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття.

Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України Про електронні документи та електронний документообіг, Про електронні довірчі послуги та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.

Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення. За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття.

Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.

За змістом абз.8 п.40 Порядку 1165 під час засідання секретарем комісії контролюючого органу ведеться протокол, в якому фіксуються прийняті рішення та надані доручення.

Матеріали засідання комісії контролюючого органу зберігаються десять років (пункт 43 Порядку № 1165).

Згідно з п.25 Порядку №1165 комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У додатку 4 до Порядку №1165 зазначено, що рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Аналіз наведених вище правових норм дає підстави для висновку про те, що рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку повинно містити чітку підставу, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Додаток 1 до Порядку № 1165 містить перелік Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість.

Так, віднесення до п.8 Критеріїв здійснюється у разі наявної у контролюючого органу податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

У затвердженій формі рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку передбачено необхідність зазначення контролюючим органом однієї із двох підстав для прийняття такого рішення, а саме: - у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності, або - з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів.

Отже, виходячи з аналізу зазначених норм права при здійсненні опрацювання податкових накладних, направлених для реєстрації в ЄРПН, податковий орган проводить моніторинг відповідності / не відповідності критеріям ризиковості платника податку або здійсненої господарської операції.

При цьому, форма рішення про відповідність /невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку передбачає зазначення контролюючим органом конкретної податкової інформації, яка стала підставою для прийняття вказаного рішення на підставі п. 8 Критеріїв.

Згідно з додатком 4 Порядку №1165 в рішенні про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку обов`язково зазначається підстава його прийняття, зокрема, відповідний пункт критеріїв ризиковості платника податку та у разі відповідності пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку розшифровується, яка саме податкова інформація.

Відповідно до п.5 цього Порядку при перевірці відповідності критеріям ризиковості платника податку показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, підлягає тільки той платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації.

Тобто процедура перевірки особи щодо її відповідності критеріям ризиковості платника податку ініціюється лише після подання таким платником податків для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації.

Право комісії регіонального рівня щодо розгляду питання про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку самостійно ініціювати процедуру розгляду вказаного питання лише з підстав наявності податкової інформації Порядком №1165 не передбачено.

При цьому, п.6 Порядку №1165 передбачає, що виявлення обставин та/або отримання інформації може бути самостійною підставою тільки для розгляду комісією регіонального рівня питання виключення платника податку з переліку платників, а не щодо включення його до такого переліку.

Зі змісту оскаржуваного рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку вбачається, що таке не містить жодної мотивації підстав та причин віднесення підприємства до ризикових платників податків відповідно до п. 8 Критеріїв ризиковості платників податку та не містить доказів наявності податкової інформації та в кого вона отримана, що саме свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником з посиланнями на відповідні документи.

Також, в оскаржуваному рішенні відповідачем, в рядку «Податкова інформація» зазначено, що «у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначають ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування». Проте, не зазначено суть та характер наявної податкової інформації, що стала підставою для прийняття такого рішення, не ідентифіковано конкретні ризикові операції та/або податкові накладні платника, в яких були зафіксовані такі операції. Натомість контролюючим органом лише процитовано зміст п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків.

Отже, оскаржуване рішення не містить обґрунтувань підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку.

Суд зазначає, що комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування, має обґрунтувати суду на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.

Посилання відповідача на витяги з протоколу від 14.12.2021 №406 та від 05.01.2022 №3 є недостатнім для висновку про те, що ТзОВ «Авіасток» відповідає п.8 Критеріїв ризикових платників податків затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165, оскільки такі не відповідають критеріям обґрунтованості та вмотивованості.

Крім цього вказані у витязі з протоколів відомості не відображені в тексті оскаржуваних рішень.

Суд також звертає увагу, що наведені у відзиві мотиви щодо правомірності винесення Головним управління ДПС у Львівській області рішення про відповідність/невідповідність платника податків на додану вартість критеріям ризиковості платника податків від 14.12.2021 №35801 та від 05.01.2022 №101 не відповідають змісту протоколів від 14.12.2021 №406 та від 05.01.2022 №3.

Щодо доводів відповідача про недостатність основних засобів для здійснення господарської діяльності та трудових ресурсів, наявність транспортних засобів, то як правильно зазначив суд першої інстанції, що такі не підтвердженні жодними доказами.

Колегія суддів зазначає, що у затвердженій формі рішення про відповідність / невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку (додаток 4 до Порядку №1165) передбачено необхідність зазначення контролюючим органом однієї із двох підстав для прийняття такого рішення, а саме: у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності або з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від ..р. № -. У формі рішення вказано про необхідність зазначення пункту критерію ризиковості платника податку, а у разі відповідності суб`єкта пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку необхідно також зазначити, яка саме інформація була підставою для висновків про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Вказаним пунктом як критерій ризиковості платника податку визначено наявність у контролюючого органу податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Відтак на підставі цього пункту відповідач може прийняти рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості тільки при: наявності податкової інформації; така інформація визначає про ризиковість здійснення господарської операції; така ризикова господарська операція зазначена в поданій для реєстрації податковій накладній.

Разом з тим, як правильно зазначив суд першої інстанції, відповідачем отримано податкову інформацію, в якій не зазначено про ризиковість конкретної господарської операції за участю позивача та ним не подана на реєстрацію податкова накладна за ризиковою господарською операцією. Спірне рішення може прийматись тільки при реєстрації платником податків податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Таким чином, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком його протиправність.

Враховуючи наведе вище, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції про те, що відповідачем не доведено існування підстав для застосування до позивача п.8 Критеріїв ризиковості платників податку з відповідним внесенням до переліку ризикових суб`єктів господарювання, тобто відповідач діяв не у спосіб визначений законодавством, тому оскаржуване рішення, як акт індивідуальної дії, не відповідає критерію обґрунтованості та вмотивованості, є протиправним, що в свою чергу є підставою для його скасування.

Колегія суддів зазначає, що оскаржувані рішення податкового органу породжують юридичні наслідки, оскільки включення позивача до переліку ризикових платників податку на додану вартість тягне за собою правові наслідки у вигляді зупинення реєстрації усіх без виключень податкових накладних/розрахунків коригувань, поданих платником, а тому доводи апелянта в цій частині є безпідставними.

Щодо позовних вимог у частині зобов`язання відповідача виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, то колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що такі підлягають задоволенню, оскільки п.6 Порядку №1165 передбачає, що у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Таким чином, оскільки рішення про визначення Товариства з обмеженою відповідальністю "Авіасток" таким, що відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, визнано протиправними та скасовано, тому зобов`язання відповідача виключити позивача з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості, є належним та достатнім способом захисту порушеного права позивача. Крім того, такий спосіб захисту є дотриманням судом гарантій того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

Щодо реєстрації податкових накладних апеляційний суд зазначає наступне.

Як зазначено у пункті 201.10 статті 201 ПК, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК передбачено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

За правилами пункту 201.7 статті 201 ПК податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Відповідно до вимог пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову № 1165 від 11.12.2019, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165).

Згідно з приписами пункту 4 Порядку № 1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку № 1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

Відповідно до вимог пункту 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (пункт 7 Порядку № 1165).

Відповідно до пункту 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3)пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку № 1165).

Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (пункт 25 Порядку № 1165).

Критерії ризиковості платника податку на додану вартість визначені додатком 1 до Порядку № 1165.

Відповідно до матеріалів справи, підставою для зупинення реєстрації податкових накладних №117, №118, №119, №120 від 13.12.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних те, що платник податку, яким подано для реєстрації податкову накладну/розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Як зазначалося вище, відповідач протиправно виніс рішення щодо включення позивача до переліку ризикових платників податку на додану вартість, якими ТзОВ «Авіасток» визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості платина податку відповідно до пункту 8 Критерії ризиковості платника податку, із приміткою про наявність у контролюючого органу податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування.

Критерії ризиковості платника податку на додану вартість визначені додатком 1 до Порядку № 1165.

Пункт 8 додатку 1 до Порядку № 1165 відносить до ознак ризиковості платника податку на додану вартість наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

З урахуванням положень наведених норм суд зауважує, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій контролюючий орган має запропонувати платнику надати документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях.

Суд зазначає, що отриманими позивачем квитанціями про зупинення реєстрації податкових накладних запропоновано платнику податків надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Втім, відповідач не конкретизував, які саме документи необхідно надати платнику податків, та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, щоб реєстрація податкових накладних стала можливою.

У частині зазначення критерію ризиковості відповідач використав посилання лише на номер пункту та чітко не конкретизував, про який саме ризик платника податку йдеться.

Тобто, вказані недоліки квитанції крім того, що характеризують рішення як необґрунтоване, ще й фактично ставлять платника податку у стан невизначеності у питанні документального спростування існуючих, на думку відповідача, ризиків.

На переконання суду, контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу. Пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документу.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії як акта правозастосування є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відсутність конкретизованого податковим органом переліку документів, які необхідно надати позивачу, фактично в кінцевому результаті призвело до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до того критерію, на підставі якого зупинено реєстрацію, а не будь-яких на власний розсуд.

Відтак невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

На думку апеляційного суду, при оцінці обґрунтованості оспорюваних рішень слід виходити із загальних вимог, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акта правозастосування, а саме його обґрунтованості та вмотивованості, та з урахуванням покладеного на суб`єкта владних повноважень приписами частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язку доказування правомірності свого рішення.

Разом із ти, контролюючим органом у квитанціях про зупинення реєстрації ПН не було вказано конкретної назви чи переліку документів, яких було б достатньо для прийняття рішення про її реєстрацію в ЄРПН, що ставить платника податків у стан правової невизначеності, позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було.

Відтак, апеляційний суд вважає, що недотримання контролюючим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації ПН щодо належного оформлення квитанції вказує на протиправність рішення, прийнятого на наступному етапі рішення про відмову у реєстрації ПН у ЄРПН.

Як свідчать матеріали справи, на пропозицію контролюючого органу позивачем було подано повідомлення про подання пояснень та надано документи, якими підтверджуються господарські операції, відображені у податкових накладних №117, №118, №119, №120 від 13.12.2021. Вказані документи долучені позивачем також до матеріалів справи. Будь-яких доказів протилежного відповідачем суду не надано та матеріали справи не містять.

Відтак, на переконання суду, надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних документів підтверджують право позивача на складення податкових накладних за першою подією по господарських операціях позивача із ДП «Антонов», згідно з договором поставки та були достатніми для прийняття податковим органом рішень про реєстрацію податкових накладних.

При цьому апеляційний суд наголошує на тому, що у постановах від 12 листопада 2019 року у справі №816/2183/18, від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 18 лютого 2020 року у справі №360/1776/19, від 27 квітня 2020 року у справі №360/1050/19, від 18 червня 2020 року у справі №824/245/19-а Верховний Суд вказував на те, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

З огляду на викладене апеляційний суд вважає вірним висновок суду першої інстанції про протиправність оспорюваних рішень ГУ ДПС №3666906/43594190 від 18.01.2022, №3666907/43594190 від 18.01.2022, №3666908/43594190 від 18.01.2022, №3666905/43594190 від 18.01.2022 про відмову в реєстрації податкових накладних №117, №118, №119, №120 від 13.12.2021 у ЄРПН, а отже про необхідність їх скасування.

При оцінці вирішення судом першої інстанції позовних вимог у частині зобов`язання ДПС зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові №117, №118, №119, №120 від 13.12.2021, апеляційний суд виходить із такого.

Відповідно до пункту 19 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Пунктом 20 Порядку №1246 встановлено що у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Дискреційні повноваження це сукупність прав та обов`язків органів державної влади та місцевого самоврядування, осіб, уповноважених на виконання функцій держави або місцевого самоврядування, що надають можливість на власний розсуд визначити повністю або частково вид і зміст управлінського рішення, яке приймається, або можливість вибору на власний розсуд одного з декількох варіантів управлінських рішень, передбачених проектом нормативно-правового акта.

Таким чином, дискреційне право органу виконавчої влади та місцевого самоврядування, осіб, уповноважені на виконання функцій держави або місцевого самоврядування обумовлене певною свободою (тобто вільним, або адміністративним, розсудом) в оцінюванні та діях, у виборі одного з варіантів рішень та правових наслідків.

Згідно Рекомендацій Комітету Ради Європи № R(80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом міністрів 11 березня 1980 року на 316-й нараді, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Отже, дискреційним є повноваження, яке надає певний ступінь свободи адміністративному органу при прийнятті рішення, тобто, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) обрати один з кількох варіантів рішення.

Правосуддя за своєю суттю визнається таким лише за умови, що воно відповідає вимогам справедливості і забезпечує ефективне поновлення в правах (абзац 10 п.9 Рішення Конституційного Суду України від 30 січня 2003 року №3-рп/2003).

У своєму рішенні від 16 вересня 2015 року у справі № 21-1465а15 Верховний Суд України вказав, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Згідно із частиною 1 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Відтак, з огляду на визнання протиправним та скасування рішення ГУ ДПС №3666906/43594190 від 18.01.2022, №3666907/43594190 від 18.01.2022, №3666908/43594190 від 18.01.2022, №3666905/43594190 від 18.01.2022 про відмову у реєстрації ПН №117, №118, №119, №120 від 13.12.2021 у ЄРПН у ДПС з`являється об`єктивний обов`язок зареєструвати спірні ПН у ЄРПН, оскільки у цьому випадку дискреція при прийнятті такого рішення відсутня.

Відповідно до частин першої - четвертої статті 242 КАС України рішення суду повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу.

Частиною 2 ст. 77 КАСУ України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Як неодноразово вказував Європейський суд з прав людини, право на вмотивованість судового рішення сягає своїм корінням більш загального принципу, втіленого у Конвенції, який захищає особу від сваволі; рішення національного суду повинно містити мотиви, які достатні для того, щоб відповісти на істотні аспекти доводів сторони (рішення у справі «РуїзТорія проти Іспанії», параграфи 29 - 30). Це право не вимагає детальної відповіді на кожен аргумент, використаний стороною; більше того, воно дозволяє судам вищих інстанцій просто підтримати мотиви, наведені судами нижчих інстанцій, без того, щоб повторювати їх.

У рішенні «Петриченко проти України» (параграф 13) Європейський суд з прав людини вказував на те, що національні суди не надали достатнього обґрунтування своїх рішень, та не розглянули відповідні доводи заявника, навіть коли ці доводи були конкретними, доречними та важливими.

Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.

Інші зазначені відповідачем в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.

З огляду на викладене суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив фактичні обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а відтак апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.

Підстав для зміни розподілу судових витрат за наслідками апеляційного перегляду справи у відповідності до вимог статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України немає.

Керуючись ст. 308, 310, 311, 313, 316, 321, 322, 325,328, 329 КАС України, апеляційний суд,

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 травня 2022 року у справі № 380/4175/22 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Р. П. Сеник
судді Т. В. Онишкевич
Н. М. Судова-Хомюк
Повне судове рішення складено 06.12.2022 року