Справа № 640/16539/20
Суддя: Бояринцева М.А.
Дата ухвалення: 2022-12-05 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

05 грудня 2022 року м. Київ № 640/16539/20

Окружний адміністративний суд міста Києва у складі: судді Бояринцевої М.А. при секретарі судового засідання Корніюк А.В.,

за участю представників сторін:

від позивача - Білощицький В.Д., Антощук Л.П.,

від відповідача - Кальковець В.Л., Павленко С.С.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну праву:

за позовомТовариства з обмеженою відповідальністю "Укрпангруп"
до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві
провизнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
ВСТАНОВИВ:

До Окружного адміністративного суду міста Києва звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю «Укрпангруп» з позовом до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 14.04.2020 №.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 17.11.2020 у справі №640/16539/20 в задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 17.03.2021 апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрпангруп» задоволено частково. Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17.11.2020 скасовано в частині відмови у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 14.04.2020 №. Прийнято у цій частині нове рішення, яким позовні вимоги задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 14.04.2020 № в частині зменшення Товариству суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 107780428,79 грн. У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено. Стягнуто з відповідача за рахунок бюджетних асигнувань на користь позивача витрати, пов`язані зі сплатою судового збору, в сумі 7383,28 грн. В іншій частині рішення суду першої інстанції залишено без змін.

Додатковою постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 07.04.2021 стягнуто з відповідача за рахунок бюджетних асигнувань на користь позивача витрати на професійну правничу допомогу в сумі 10 678 грн.

Постановою Верховного Суду від 16.12.2021 касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві, як відокремленого підрозділу ДПС України залишено без задоволення. Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрпангруп» задоволено частково. Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 17.03.2021 та рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17.11.2020 скасовано в частині, в якій відмовлено в задоволенні позовних вимог про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 14.04.2020 № в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 659258214 грн і в цій частині справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. В іншій частині постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 17.03.2021 у справі №640/16539/20 залишено без змін.

Ухвалою суду від 25.01.2022 прийнято до провадження справу №640/16539/20 на новий розгляд в частині позовних вимог про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 14.04.2020 № в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 659258214 грн.

Між тим, 29.08.2022 від представника позивача надійшла заява уточнення позовних вимог шляхом зміни предмету позову у справі №640/16539/20.

Ухвалою суду від 26.09.2022 заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрпангруп» від 29.08.2022 про уточнення позовних вимог шляхом зміни предмету позову у справі №640/16539/20 задоволено.

Прийнято до розгляду заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрпангруп» від 29.08.2022 про уточнення позовних вимог шляхом зміни предмету позову у справі №640/16539/20.

Отже вирішенню в межах даної адміністративної справи підлягають позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрпангруп» до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 23.03.2021 №4.

Мотивуючи позовні вимоги позивач вказує, що відповідачем не враховано обставин відсутності підстав для оцінки об`єкту інвестиційної нерухомості за методом справедливої вартості, визначення в іпотечному договорі лише орієнтовної, а не договірної вартості майна, а також неможливості поширення на спірні правовідносини Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 30.09.2003 №561.

Представником відповідача під час нового розгляду справи письмового відзиву на позовну заяву не подано.

Справа вирішується на підставі наявних в ній матеріалів.

Розглянувши подані документи і матеріали, заслухавши пояснення представників сторін, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступне.

Головним управлінням Державної податкової служби у місті Києві відповідно до статей 20, 77, 82 Податкового кодексу України, плану-графіку проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2020 рік, на підставі наказу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві від 11.01.2020 №146 проведено документальну планову виїзну перевірку Публічного акціонерного товариства «Укрпангруп», за результатом якої складено акт від 13.03.2020 №277/26-15-05-04-02/34530278 (далі - акт перевірки).

Перевіркою встановлено порушення позивачем пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування з податку на прибуток в сумі 767 038 643,00 грн; пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України.

Вказані висновки перевірки ґрунтуються на наступному:

1) ТОВ «Укрпангруп» не віднесено до складу інших доходів суму фінансового доходу від дисконтування кредиторської заборгованості, не віднесено до складу інших витрат суму фінансових витрат (амортизація дисконту);

2) ТОВ «Укрпангруп» не включено до складу інших операційних доходів суму заниження справедливої вартості об`єкта інвестиційної нерухомості, а саме: гіпермаркету та торгово-розважального комплексу за адресою: Дніпропетровська область, місто Кривий Ріг, площа 30-річчя Перемоги, будинок 1;

3) ТОВ «Укрпангруп» порушено строк реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних.

На підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 14.04.2020 №, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у загальному розмірі 767 038 643,00 грн та №, яким до позивача застосовано штраф на загальну суму 583,34 грн.

Рішенням Державної податкової служби України від 06.07.2020 №21054/6/99-00-06-02-01-06 скаргу позивача залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення від 14.04.2020 №, № без змін.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 17.11.2020 у справі №640/16539/20 в задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 17.03.2021 апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрпангруп» задоволено частково. Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17.11.2020 скасовано в частині відмови у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 14.04.2020 №. Прийнято у цій частині нове рішення, яким позовні вимоги задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 14.04.2020 № в частині зменшення Товариству суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 107780428,79 грн. У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено. Стягнуто з відповідача за рахунок бюджетних асигнувань на користь позивача витрати, пов`язані зі сплатою судового збору, в сумі 7383,28 грн. В іншій частині рішення суду першої інстанції залишено без змін.

Додатковою постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 07.04.2021 стягнуто з відповідача за рахунок бюджетних асигнувань на користь позивача витрати на професійну правничу допомогу в сумі 10 678 грн.

Постановою Верховного Суду від 16.12.2021 касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві, як відокремленого підрозділу ДПС України залишено без задоволення. Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрпангруп» задоволено частково. Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 17.03.2021 та рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17.11.2020 скасовано в частині, в якій відмовлено в задоволенні позовних вимог про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 14.04.2020 № в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 659258214 грн і в цій частині справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. В іншій частині постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 17.03.2021 у справі №640/16539/20 залишено без змін.

У той же час судом встановлено, що на виконання постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 17.03.2021 у справі №640/16539/20 Головним управлінням ДПС у м. Києві винесено нове податкове повідомлення-рішення від 23.03.2021 №4, яким ТОВ «Укрпангруп» зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 659 258 214,00 грн (далі - оскаржуване та/або спірне рішення).

Досліджуючи матеріли справи суд вказує, що підставою для направлення адміністративної справи №640/16539/20 в частині в якій відмовлено в задоволенні позовних вимог про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 14.04.2020 № щодо зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 659258214 грн стали наступні обставини, які викладені в постанові Верховного Суду від 16.12.2021, а саме:

«..судами не з`ясовано на підставі облікових регістрів та первинних документів, чи позивач вносив зміни до даних бухгалтерського обліку за моделлю оцінки на підставі «первинної вартості» з моменту набуття права власності на інвестиційну нерухомість, чи відбувалась переоцінка операційної, інвестиційної нерухомості та основних засобів, оскільки відповідно до пункту 18 П(С)БО, інвестиційна нерухомість, що обліковується за первісною вартістю, переоцінці не підлягає.

У разі, якщо позивачем з моменту набуття у власність даного об`єкту здійснювався облік в певному періоді за справедливою вартістю, то перехід на облік в 2019 році за моделлю первинної вартості є неправильним.

Ураховуючи наведені норми та встановлені судовими інстанціями фактичні обставини у справі, колегія суддів вважає передчасними висновки судів про неузгодженість з приписами пункту 16 П(С)БО 32 відображення позивачем вартості інвестиційного об`єкту станом на дату балансу та заниження вартості інвестиційної нерухомості станом на 30 червня 2019 року на 659 258 214,00 грн, що призвело до заниження інших операційних доходів на вказану суму.

Суди попередніх інстанцій, дійшовши до висновку про відповідність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення положенням чинного законодавства в частині зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у періоді, що перевірявся на суму 659 258 214,00 грн, не дослідили, не встановили та не з`ясували обставини і правомірність прийняття податковим органом оскаржуваного рішення в цій частині.

Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати все вище викладене, всебічно і повно з`ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, докази, якими вони підтверджуються та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.».

Вирішуючи спір по суті, з урахуванням висновків Верховного Суду, які викладені у постанові від 16.12.2021, суд застосовує норми права, які діяли станом на час виникнення спірних правовідносин та вказує про наступне.

Судом встановлено, що позивачу на праві власності належить будівля гіпермаркету та торгово-розважального комплексу за адресою: Дніпропетровська область, місто Кривий Ріг, площа 30-річчя Перемоги, будинок 1, що підтверджується Свідоцтвом на право власності на нерухоме майно від 21.11.2008 САС №179578, виданим на підставі рішення виконавчого комітету Криворізької міської ради «Про видачу свідоцтв про право власності на об`єкти нерухомого майна» від 12.11.2008 №783, реєстраційний номер об`єкта нерухомого майна за Державним реєстром речових прав на нерухоме майно №10.

Перевіркою встановлено, що за перевіряємий період позивач здійснював діяльність із надання в оренду власних торгівельних площ гіпермаркету та торговельно-розважального центру.

Приватним акціонерним товариством «Укрпангруп» (надалі - Іпотекодавець) укладено іпотечний договір від 27.06.2019 з Акціонерним товариством «ТАСКОМБАНК» (надалі - Іпотекодержатель), відповідно до якого Іпотекодавець в забезпечення виконання зобов`язань, що випливають з Кредитного договору № НК 2240 від 27.06.2019, також усіх договорів про внесення змін та доповнень до нього, які укладені та/або можуть бути укладені в майбутньому, в тому числі, про збільшення суми основного боргу пені або процентів, суми комісії, (надалі - «Кредитний договір»), що укладений між Іпотекодержателем та Іпотекодавцем, передає Іпотекодержателю в іпотеку нерухоме майно, зазначене в пункті 1.2. цього Договору, а Іпотекодержатель приймає його в іпотеку та набуває право одержати задоволення своїх вимог за рахунок Предмета іпотеки за цим Договором переважно перед іншими кредиторами Іпотекодавця.

Згідно пункту 1.2. іпотечного договору від 27.06.2019 для забезпечення виконання зобов`язань за Кредитним договором Іпотекодавець передає в іпотеку Іпотекодержателю належне йому на праві власності майно: нерухоме майно - торгівельно-розважальний комплекс, що знаходиться за адресою: Україна, Дніпропетровська область, м. Кривий Ріг, площа 30-річчя Перемоги, 1, реєстраційний номер об`єкта нерухомого майна за Державним реєстром речових прав на нерухоме майно номер 10, зокрема, гіпермаркет та торговельно-розважальний центр літ. А-1, 2 площею 44022,8 кв.м. разом з усіма невід`ємними частинами.

Станом на день укладання цього Договору вартість Предмета іпотеки за домовленістю Сторін становить 816 282 480 (вісімсот шістнадцять мільйонів двісті вісімдесят дві тисячі чотириста вісімдесят гривень, без ПДВ (пункт 1.4 іпотечного договору від 27.06.2019).

Балансова (залишкова) вартість нерухомого майна (будівлі) станом на 30.06.2019 складала 157 024 266 грн. В бухгалтерському обліку зазначений об`єкт нерухомого майна обліковується на рахунку 103 «Будинки та споруди».

Перевіркою встановлено, що позивачем гіпермаркет та торговельно-розважальний центр за адресою: Україна, Дніпропетровська область, м. Кривий Ріг, площа 30-річчя Перемоги, 1 площею 44022,8 кв.м. використовувалось для здачі в оренду та отримання орендних платежів.

Частка доходу отриманого від здачі в оренду об`єкта інвестиційної нерухомості в доході від реалізації товарів/робіт/послуг позивача за період з 01 січня 2018 року по 30 вересня 2019 року складає 99,48% та сумарно становить 257 234 431 гривень.

З акту перевірки вбачається, що позивачем в перевіряємому періоді занижено вартість інвестиційної нерухомості станом на 30 червня 2019 року на загальну суму 659 258 214 грн., що призвело до заниження інших операційних доходів у сумі 659 258 214 грн., в тому числі за півріччя 2019 року в сумі 659 258 214 грн., три квартали 2019 року в сумі 659 258 214 грн.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України).

Згідно із пунктами 44.1, 44.2 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.

Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Платники податку, які відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат та визначають об`єкт оподаткування з податку на прибуток за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.

Юридичні особи - платники єдиного податку, які відповідають критеріям, визначеним підпунктом 3 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу, ведуть спрощений бухгалтерський облік доходів та витрат з метою обрахунку об`єкта оподаткування за методикою, затвердженою центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Між тим, методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про інвестиційну нерухомість та її розкриття у фінансовій звітності визначає Положення (Стандарт) бухгалтерського обліку 32 «Інвестиційна нерухомість», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 02.07.2007 №779, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 16.07.2007 за №823/14090 (далі - П(С)БО 32).

Інвестиційна нерухомість - це власні або орендовані на умовах фінансової оренди земельні ділянки, будівлі, споруди, розташовані на землі, які утримуються з метою отримання орендних платежів та/або збільшення власного капіталу (пункт 4 П(С)БО 32)

Відповідно до пункту 9 П(С)БО 32 придбана (створена) інвестиційна нерухомість зараховується на баланс підприємства за первісною вартістю.

Пунктом 16 П(С)БО 32 передбачено, що підприємство на дату балансу відображає у фінансовій звітності інвестиційну нерухомість за справедливою вартістю, якщо її можна достовірно визначити, або за первісною вартістю, зменшеною на суму нарахованої амортизації з урахуванням втрат від зменшення корисності та вигод від її відновлення, що визнаються відповідно до П(С)БО 28. Обраний підхід застосовується до оцінки всіх подібних об`єктів інвестиційної нерухомості.

При цьому, згідно з пунктом 18 П(С)БО 32 інвестиційна нерухомість, що обліковується за первісною вартістю, зменшеною на суму нарахованої амортизації з урахуванням втрат від зменшення корисності та вигод від її відновлення, переоцінці не підлягає.

Отже, П(С)БО 32 визначає дві моделі обліку інвестиційної нерухомості: облік за справедливою вартістю; облік за первісною вартістю. Наведені у П(С)БО 32 положення свідчать, що підприємство наділене правом обирати з-поміж зазначених моделей, про що зазначається в наказі про обліку політиику.

Аналогічний правовий висновок висловлено у постановах Верховного Суду від 09.12.2019 (справа № 826/11830/18) та від 031.10.2020 (справа №826/13307/18).

Про право вибору обліку інвестиційної нерухомості з-поміж двох методів оцінки, які є рівнозначними, свідчить зміст останнього речення пункту 16 П(С)БО, який розпочинається зі слів: «обраний підхід…».

Крім того, відповідно до підпункту 36.5 П(С)БО 32, у разі оцінки інвестиційної нерухомості за первісною вартістю, зменшеною на суму нарахованої амортизації у примітках до фінансової звітності наводиться інформація щодо справедливої вартості інвестиційної нерухомості.

Отже, системний аналіз П(С)БО свідчить, що метод обліку лише за справедливою вартістю не є пріоритетним та єдиним правильним (за доводами податкового органу), а лише вимагає, щоб відомості про справедливу вартість повинні бути зазначені у примітках до фінансової звітності, якщо обрано метод обліку інвестиційної нерухомості за первісною вартістю.

Варто також зауважити, що відповідно до пункту 19 П(С)БО 32, оцінка інвестиційної нерухомості за справедливою вартістю ґрунтується на цінах активного ринку в тій самій місцевості в подібному стані за подібних умов договорів оренди або інших контрактів на дату балансу та не враховує майбутніх витрат на поліпшення нерухомості і відповідні майбутні вигоди у зв`язку з майбутніми витратами на поліпшення об`єктів інвестиційної нерухомості.

Отже, оскільки оцінка інвестиційної нерухомості проводиться на дату балансу, то у разі вибору методу обліку за справедливою вартістю (доводи податкового органу), платник податку зобов`язаний переглядати щоразу її саме на цю дату з урахуванням вимог пункту 19 П(С)БО.

Відповідно до частини 1 статті 13 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV), баланс підприємства складається станом на кінець останнього дня кварталу (року), то і справедливу вартість необхідно переоцінювати щокварталу. Але, такий підхід податкового органу не передбачено жодним нормативно-правовим актом України.

Суд вказує, що під час нового розгляду представником позивача на підтвердження обґрунтованості позовних вимог надано Висновок експерта №1041/62901 за результатами судово-економічної експертизи за запитом ТОВ «УПГ», складений 18.08.2022 Товариством з обмеженою відповідальністю «Експертна Група «ЕС енд Ді», судовий експерт Бойко Юлія Василівна. Свідоцтво №125 від 09.06.2008, видане на підставі рішення ЦЕКК Міністерства юстиції (далі - висновок експерта).

Зі змісту висновку слідує, що під час судової експертизи вирішувались наступні питання:

1. Чи підтверджується документально відповідність приписам пункту 16 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 32 «Інвестиційна нерухомість», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02.07.2007 №779, відображення ТОВ «УПГ», що є правонаступником ПрАТ «УПГ», балансової вартості інвестиційного об`єкту за моделлю обліку «за первісною вартістю» станом на 30.06.2019?

2. Чи підтверджується документально, що ТОВ «УПГ», що є правонаступником ПрАТ «УПГ», змінював модель обліку інвестиційної нерухомості «за первісною вартістю» на модель обліку «за справедливою вартістю» починаючи з дати придбання (набуття) права власності на інвестиційну нерухомість - гіпермаркет та торгово-розважальний центр за адресою: України, Дніпропетровська область, м. Кривий Ріг, площа 30-річчя Перемоги, площею 44022,8 кв.м.?

3. Чи підтверджується документально на підставі облікових регістрів та первинних документів внесення ТОВ «УПГ», що є правонаступником ПрАТ «УПГ», змін до даних бухгалтерського обліку за моделлю обліку «За первісною вартістю» з моменту придбання (набуття) права власності на інвестиційну нерухомість - гіпермаркет та торгово-розважальний центр за адресою: України, Дніпропетровська область, м. Кривий Ріг, площа 30-річчя Перемоги, площею 44022,8 кв.м.?

4. Чи підтверджується документально, що розмір балансової (залишкової) вартості об`єкта інвестиційної нерухомості ТОВ «УПГ», що є правонаступником ПрАТ «УПГ» - гіпермаркету та торгово-розважальний центр за адресою: України, Дніпропетровська область, м. Кривий Ріг, площа 30-річчя Перемоги, площею 44022,8 кв.м., визначеної у відповідності до пунктів 11, 14, 16, 18 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 32 «Інвестиційна нерухомість», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02.07.2007 №779, складає:

- 158 333 818,32 грн станом на 31.03.2019;

- 156 695 310,63 грн. станом на 30.06.2019;

- 155 304 392,94 грн станом на 30.09.2019;

5. Чи підтверджується документально проведення ТОВ «УПГ», що є правонаступником ПрАТ «УПГ», переоцінки основних засобів протягом 2018-2019 років, що обліковуються на рахунку 103 «Будинки та споруди» (інвестиційної нерухомості та інших основних засобів, що не відносяться до інвестиційної нерухомості)?

6. Чи підтверджується документально висновок акту від 13.03.2020 №277/26-15-05-04-02/34530278 «Про результати документальної планової виїзної перевірки ПАТ «УКРПАНГРУП» (код 34530278), складеного Головним управлінням ДПС у м. Києві Державної податкової служби України про те, що ТОВ «УПГ», що є правонаступником ПрАТ «УПГ», в порушення пункту 21 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, пункту 22 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 32 «Інвестиційна нерухомість», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02.07.2007 №779, пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України заниження показників рядка 2120 Звіту «Інші операційні доходи» на суму заниження справедливої вартості інвестиційної нерухомості в сумі 659 258 214 грн., що призвело до заниження фінансового результату до оподаткування на суму 659 258 214 грн., в тому числі за півріччя 2019 року на суму 659 258 214 грн за три квартали 2019 в сумі 659 258 214 грн.

При наданні оцінки висновку експерта суд враховує наступне.

Згідно із частиною 1 статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, які встановлюються: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків (ч. 2 ст. 72 КАС України).

Статтею 101 КАС України регламентовано вимоги до висновку експерта.

Так, висновок експерта - це докладний опис проведених експертом досліджень, зроблені у результаті них висновки та обґрунтовані відповіді на питання, поставлені перед експертом, складений у порядку, визначеному законодавством.

Предметом висновку експерта може бути дослідження обставин, які входять до предмета доказування та встановлення яких потребує наявних у експерта спеціальних знань.

Предметом висновку експерта не можуть бути питання права.

Висновок експерта може бути наданий на замовлення учасника справи або на підставі ухвали суду про призначення експертизи.

Висновок експерта викладається у письмовій формі і приєднується до справи.

Суд має право за заявою учасників справи або з власної ініціативи викликати експерта для надання усних пояснень щодо його висновку.

У висновку експерта повинно бути зазначено: коли, де, ким (ім`я, освіта, спеціальність, а також, за наявності, свідоцтво про присвоєння кваліфікації судового експерта, стаж експертної роботи, науковий ступінь, вчене звання, посада експерта), на якій підставі була проведена експертиза, хто був присутній при проведенні експертизи, питання, що були поставлені експертові, які матеріали експерт використав. Інші вимоги до висновку експерта можуть бути встановлені законодавством.

У висновку експерта має бути зазначено, що він попереджений (обізнаний) про відповідальність за завідомо неправдивий висновок, а у випадку призначення експертизи судом - також про відповідальність за відмову без поважних причин від виконання покладених на нього обов`язків.

Якщо під час підготовки висновку експерт встановить обставини, що мають значення для справи, з приводу яких йому не були поставлені питання, він має право включити до висновку свої міркування про ці обставини.

У свою чергу, згідно із положеннями статті 104 КАС України учасник справи має право подати до суду висновок експерта, складений на його замовлення.

Порядок проведення експертних досліджень та складення висновків експерта за результатами проведеного позасудового експертного дослідження визначається відповідно до законодавства.

Якщо позасудове експертне дослідження пов`язане з повним або частковим знищенням об`єкта експертизи або зміною його властивостей, експерт має повідомити про це особу, яка до нього звернулася, в порядку, визначеному частиною четвертою статті 106 цього Кодексу.

Висновок експерта, складений за результатами позасудового експертного дослідження, під час якого був повністю або частково знищений об`єкт експертизи, який є доказом у справі, або змінено його властивості, не замінює сам доказ та не є підставою для звільнення від обов`язку доказування.

Висновок експерта, складений за результатами позасудового експертного дослідження, під час якого був повністю або частково знищений об`єкт експертизи або змінено його властивості, до розгляду судом не приймається, крім випадків, коли особа, яка його подає, доведе можливість проведення додаткової та повторної експертизи з питань, досліджених у висновку експерта.

У висновку експерта зазначається, що висновок підготовлено для подання до суду та експерт обізнаний про кримінальну відповідальність за завідомо неправдивий висновок.

Експерт, який склав висновок за зверненням учасника справи, має такі самі права і обов`язки, що й експерт, який здійснює експертизу на підставі ухвали суду.

За заявою учасника справи про наявність підстав для відводу експерта, який підготував висновок на замовлення іншої особи, такий висновок судом до розгляду не приймається, якщо суд визнає наявність таких підстав.

Суд вказує, що висновок експерта, наданий позивачем, відповідає вимогам статті 101 у взаємозв`язку із положеннями статті 104 КАС України, а відтак враховується судом при вирішенні даної адміністративної справи.

Відповідно до висновків, які викладені експертом у висновку експерта слідує наступне.

По першому питанню.

Документально підтверджується відповідність приписам пункту 16 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 32 «Інвестиційна нерухомість», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02.07.2007 №779, відображення ТОВ «УПГ», що є правонаступником ПрАТ «УПГ», балансової вартості інвестиційного об`єкту - гіпермаркет та торгово-розважальний центр за адресою: України, Дніпропетровська область, м. Кривий Ріг, площа 30-річчя Перемоги, площею 44022,8 кв.м. за моделлю обліку «за первісною вартістю» станом на 30.06.2019.

По другому питанню.

Документально не підтверджено, що ТОВ «УПГ», що є правонаступником ПрАТ «УПГ», змінював модель обліку інвестиційної нерухомості «за первісною вартістю» на модель обліку «за справедливою вартістю» починаючи з дати придбання (набуття) права власності на інвестиційну нерухомість - гіпермаркет та торгово-розважальний центр за адресою: України, Дніпропетровська область, м. Кривий Ріг, площа 30-річчя Перемоги, площею 44022,8 кв.м.

По третьому питанню.

Документально не підтверджуються на підставі облікових регістрів та первинних документів внесення ТОВ «УПГ», що є правонаступником ПрАТ «УПГ», змін до даних бухгалтерського обліку за моделлю обліку «За первісною вартістю» з моменту придбання (набуття) права власності на інвестиційну нерухомість - гіпермаркет та торгово-розважальний центр за адресою: України, Дніпропетровська область, м. Кривий Ріг, площа 30-річчя Перемоги, площею 44022,8 кв.м.

По четвертому питанню.

Документально підтверджується, що розмір балансової (залишкової) вартості об`єкта інвестиційної нерухомості ТОВ «УПГ», що є правонаступником ПрАТ «УПГ» - гіпермаркету та торгово-розважальний центр за адресою: України, Дніпропетровська область, м. Кривий Ріг, площа 30-річчя Перемоги, площею 44022,8 кв.м., визначеної у відповідності до пунктів 11, 14, 16, 18 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 32 «Інвестиційна нерухомість», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02.07.2007 №779, складає:

- 158 333 818,32 грн станом на 31.03.2019;

- 156 695 310,63 грн. станом на 30.06.2019;

- 155 304 392,94 грн станом на 30.09.2019;

По п`ятому питанню.

Документально не підтверджується проведення ТОВ «УПГ», що є правонаступником ПрАТ «УПГ», переоцінки основних засобів протягом 2018-2019 років, що обліковуються на рахунку 103 «Будинки та споруди» (інвестиційної нерухомості та інших основних засобів, що не відносяться до інвестиційної нерухомості).

По шостому питанню.

Документально не підтверджується висновок акту від 13.03.2020 №277/26-15-05-04-02/34530278 «Про результати документальної планової виїзної перевірки ПАТ «УКРПАНГРУП» (код 34530278), складеного Головним управлінням ДПС у м. Києві Державної податкової служби України про те, що ТОВ «УПГ», що є правонаступником ПрАТ «УПГ», в порушення пункту 21 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, пункту 22 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 32 «Інвестиційна нерухомість», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02.07.2007 №779, пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України занизило показники рядка 2120 Звіту «Інші операційні доходи» на суму заниження справедливої вартості інвестиційної нерухомості в сумі 659 258 214 грн., що призвело до заниження фінансового результату до оподаткування на суму 659 258 214 грн., в тому числі за півріччя 2019 року на суму 659 258 214 грн за три квартали 2019 в сумі 659 258 214 грн.

Досліджуючи зміст висновку експерта та надані до нього документи суд вказує, що згідно із пунктом 1.8 наказу ПрАТ «УПГ», правонаступником якого є ТОВ «УПГ», від 03.01.2012 №1/ОП «Про облікову політику на підприємстві, податковий облік та документообіг на підприємстві», підписаний та затверджений від імені Генерального директора Я.Б. Ковалів (далі - Наказ №1/П) облік основних засобів відображається згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 №92, з урахуванням таких особливостей: первинна вартість об`єкта основних засобів складається з таких витрат: суми, що сплачуються постачальникам активів та підрядникам за виконання будівельно-монтажних робіт (без непрямих податків); реєстраційні збори, державне мито та аналогічні платежі, що здійснюються в зв`язку з придбанням (отриманням) прав на об`єкт основних засобів; суми ввізного мита; суми непрямих податків у зв`язку з придбанням (створенням) основних засобів (якщо вони не відшкодовуються підприємству); витрати із страхування ризиків доставки основних засобів; витрати на транспортування, установку, монтаж, налагодження основних засобів; інші витрати, безпосередньо пов`язані з доведення основних засобів; інші витрати, пов`язані безпосередньо з доведенням основних засобів до стану, у якому вони придатні для використанні із запланованою метою.

Нарахування амортизації здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об`єкта, який встановлюється підприємством при визнанні цього об`єкта активом (при зарахуванні на баланс), і призупиняється на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації.

Поряд з цим відповідно до пункту 4 наказу від 03.01.2015 №2/ОП «Про внесення змін до облікової політки», підписаний та затверджений від імені Генерального директора Білошицького В.Д. «Про внесення змін до облікової політки», визначено нараховувати амортизацію з використанням таких методів: основних засобів - прямолінійний, зменшення залишкової вартості, кумулятивний методи; нематеріальних активів - прямолінійний метод; малоцінних необоротних активів - 100% вартості в першому місці використання.

Не проводити переоцінку основних засобів і нематеріальних активів за справедливою вартістю на дату балансу. Облік інвестиційної нерухомості здійснюється за первісною вартістю, зменшеною на суму нарахованої амортизації. Амортизація нараховується прямолінійно.

Відповідно до статті 1 Закону № 996-XIV бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень.

Частинами 1, 2 статті 3 Закону № 996-XIV визначено, що метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан та результати діяльності підприємства.

Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, грунтуються на даних бухгалтерського обліку.

За правилами частин 1-2 статті 8 Закону № 996-XIV бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації.

Питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів.

Абзацом 2 частини 5 статті 8 Закону регламентовано, що підприємство самостійно визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства.

Аналіз вказаного дає суду підстави дійти до висновку, що облік інвестиційної нерухомості позивачем здійснюється за первісною вартістю.

Як слідує з актів прийому-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів за 2007-2012 роки, ЗАТ «УПГ» введено в експлуатацію об`єкти - Торговельний комплекс 1-2 черги, Торговельний комплекс 3 черга, Паркінг за адресою: Дніпропетровська область, м. Кривий Ріг, площа 30-річчя Перемоги, 1 загальною первісною (балансовою) вартістю 233 816 250, 34 грн.

В подальшому, як свідчить зміст актів прийому-передачі від 30.10.2007, від 06.11.2007, від 03.09.2008 до інвестиційного договору від 16.12.2007 №070216, ТОВ «УПГ» (позивачу) передано у власність інвестиційний об`єкт - гіпермаркет та паркінг за адресою: України, Дніпропетровська область, м. Кривий Ріг, площа 30-річчя Перемоги, Саксаганський район загальною первісною (балансовою) вартістю 233 816 250, 34 грн (далі - інвестиційний об`єкт).

Надалі ПрАТ «УПГ» (правонаступник - ТОВ «УПГ») за 2012-2019 роки проведено модернізацію та ремонт інвестиційного об`єкту, що підтверджується наявними в матеріалах справи актами приймання-здачі відремотованих, реконструйованих та модернізованих об`єктів ПрАТ «УПГ» на загальну суму 7 052 026, 21 грн.

Згідно із пунктом 14 П(С)БО 32 первісна вартість інвестиційної нерухомості збільшується на суму витрат, пов`язаних з її поліпшенням (модернізації, модифікації, добудови, дообладнання, реконструкції тощо), що призводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання інвестиційної нерухомості.

Отже, вказане свідчить про те, що первинна балансова вартість інвестиційного об`єкту підлягає збільшенню і становить - 240 868 276,55 грн.

Між тим, відповідно до облікових регістрів за дебетним рахунком 92 «Адміністративні витрати» у кореспонденції з кредитом рахунку 131 «Знос основних засобів» за період 01.01.2007-31.12.2011 нараховано амортизацію 22 942 864, 74 грн.

Окрім цього, як свідчить карта по рахунку 103 «Будівлі та споруди», відомостей наведених в картах по рахунку №131 «Знос основних засобів» та відомостей, наведених у видатковій накладній від 01.09.2009 №ЛНА-000002, позивачем списано основних засобів з балансу відповідно до видаткової накладної від 01.09.2009 №ЛНА-000002, за первісною вартістю 11 321 597,59 грн., із відображенням коригування нарахованої на ці об`єкти амортизації на загальну суму 537 893,97 грн.

За дебетом рахунку 903 «Собівартість реалізованих робіт і послуг» у кореспонденції з кредитом 131 «Знос основних засобів» за період 01.01.2012-31.12.2019 нараховано амортизацію 51 718 327,12 грн.

В якості додатків до висновку експерта долучено результати розрахунку розміру балансової (залишкової) вартості об`єкту нерухомості за період з 2007 по 2019 роки, в тому числі станом на 31.03.2019, 30.06.2019, 30.09.2019 в розгорнутому вигляді.

Аналіз у сукупності змісту висновку експерту та вказаних вище документів дає суду підстави дійти до висновку, що позивач не вносив зміни до даних бухгалтерського обліку за моделлю оцінки на підставі «первинної вартості» з моменту набуття права власності на інвестиційну нерухомість, не здійснював переоцінку операційної, інвестиційної нерухомості та основних засобів.

При цьому, суд вважає за необхідне наголосити, що в акті перевірки контролюючий орган не визначав справедливу вартість на кожну дату балансу. Під час нового розгляду адміністративної справи ГУ ДПС у м. Києві не надано будь-яких обґрунтованих пояснень, яким чином визначено справедливу вартість станом на день прийняття податкового повідомлення-рішення 14.04.2020, а також за 1й квартал 2018, 1 півріччя 2018, 3й квартал 2018, 2018 рік, 1й квартал 2019, 3й квартал 2019, з урахуванням того, що в договорі іпотеки ринкова вартість об`єкта 816282480 грн визначена станом на 27.06.2019. Не висловлено і заперечень щодо наданих розрахунків експертом у відповідному висновку.

Також суд вважає помилковими твердження податкового органу про обов`язок платника податку обліковувати інвестиційну нерухомість за справедливою вартістю з посиланням на лист Міністерства фінансів Україні від 21.03.2008 № 31-34000-20/23-2699/2103, оскільки відповідно до статті 6 Закону № 996-XIV розроблено і діють Національні положення (стандарт) бухгалтерського обліку, які затверджені наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 № 73 (зареєстровані в Міністерстві юстиції України 28.02.2013 за № 336/22868) як нормативно-правовий акт, яким визначено мета, склад і принципи складання фінансової звітності та вимоги до визнання і розкриття її елементів. Лист Мінфіну України не є підзаконним нормативно-правовим актом, зміст якого суперечить П(С)БО.

Отже, зважаючи на викладене у сукупності суд вважає, що ГУ ДПС у м. Києві не надано належних та достатніх доказів на підтвердження обставин порушення позивачем вимог пункту 21 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, пункту 22 П(С)БО 32, пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, з огляду на що висновки контролюючого органу про заниження показників рядка 2120 Звіту «Інші операційні доходи» на суму заниження справедливої вартості інвестиційної нерухомості в сумі 659 258 214 грн., що призвело до заниження фінансового результату до оподаткування на суму 659 258 214 грн., в тому числі за півріччя 2019 року на суму 659 258 214 грн за три квартали 2019 в сумі 659 258 214 грн не відповідають фактичним обставинам справи та є спростованими ТОВ «Укрпангруп».

Згідно із частиною 1 статті 73 КАС України предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

Відповідно до практики Європейського Суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.».

Частиною 2 статті 2 КАС України регламентовано, що усправах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Беручи до уваги вищенаведене в сукупності, повно та всебічно проаналізувавши матеріали справи та надані докази, суд дійшов до висновку про не відповідність спірних рішень критеріям, які встановлені частиною 2 статті 2 КАС України, що зумовлює наявність правових підстав для задоволення адміністративного позову в повному обсязі.

Згідно із частиною 1 статті 143 КАС України суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі.

Положеннями частини 1 статті 139 КАС України встановлено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Суд зазначає, що під час попереднього розгляду адміністративної справи ані судом апеляційної, ані судом касаційної інстанції не вирішувалось питання щодо розподілу судових витрат в частині сплаченого позивачем судового збору щодо задоволених позовних вимог.

Враховуючи наведене та те, що адміністративний позов підлягає до задоволення, то судові витрати понесені позивачем по сплаті судового збору підлягають стягненню на користь останнього із ГУ ДПС у м. Києві. Сума судового збору, яка підлягає стягненню на користь позивача становить - 21020,00 грн.

У той же час суд вважає за доцільне вказати, що представником позивача подано заяву про надання доказів про розмір судових витрат в порядку частини 7 статті 139 КАС України, з огляду на що питання щодо розподілу судових витрат, понесених на правничу допомогу ТОВ «Укрпангруп» станом на час вирішення спору по суті судом не вирішується.

Враховуючи викладене, керуючись статтями 2, 5, 72-73, 76-78, 139, 143, 243-246, 250, 293, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

В И Р І Ш И В:

1. Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрпангруп» (01032, м. Київ, бульвар Тараса Шевченка, б. 33, 13 поверх, ) до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві (04116, м. Київ, вул. Шолуденка, б. 33/19, код ЄДРПОУ ВП: 44116011) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 23.03.2021 №4, винесене Головним управлінням Державної податкової служби у м. Києві.

3. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань з Головного управління Державної податкової служби у м. Києві (04116, м. Київ, вул. Шолуденка, б. 33/19, код ЄДРПОУ ВП: 44116011) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрпангруп» (01032, м. Київ, бульвар Тараса Шевченка, б. 33, 13 поверх, ) сплачений ним судовий збір у розмірі 21 020 (двадцять одна тисяча двадцять) грн 00 коп.

Рішення набирає законної сили в порядку передбаченому ст. 255 Кодексу адміністративного судочинства та може бути оскаржено в апеляційному порядку повністю або частково за правилами, встановленими ст. ст. 293, 295-297 КАС України, шляхом подання через суд першої інстанції апеляційної скарги.

Суддя М.А. Бояринцева

Повний текст судового рішення складено та підписано 05.12.2022