Справа № 260/4093/21
Суддя: Сеник Роман Петрович
Дата ухвалення: 2022-12-06 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 грудня 2022 рокуЛьвівСправа № 260/4093/21 пров. № А/857/15037/22 № А/857/15980/22
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

Головуючого судді Сеника Р.П.,

суддів Онишкевича Т.В., Судової-Хомюк Н.М.,

з участю секретаря судового засідання Лутчин А.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду в м. Львові апеляційні скарги Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2022 року та на додаткове рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 06 жовтня 2022 року у справі № 260/4093/21 за адміністративним позовом Господарського товариства у формі товариства з обмеженою відповідальністю завод "ФЛЕКСТРОНІКС ТзОВ" до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

суддя в 1-й інстанції Луцович М.М.,

час ухвалення рішення 19.09.2022 року,

місце ухвалення рішення м. Ужгород,

дата складання повного тексту рішення 28.09.2022 року,

В С Т А Н О В И В :

Господарське товариство у формі товариства з обмеженою відповідальністю завод "ФЛЕКСТРОНІКС ТзОВ" звернулося до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №223/33-00-07-01 від 11.08.2021 року.

Позовні вимоги обгрунтовано тим, що Західним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків на підставі направлень № 124/33-00-07-01 та 125/33-00-07-02 від 24.06.2021 р. та наказу № 68 від 18.06.2021 р. проведено документальну позапланову виїзну перевірку Господарського товариства у формі товариства з обмеженою відповідальністю Завод «Флекстронікс ТзОВ» з питання законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн. по декларації з податку на додану вартість за квітень 2021 року, за результатами якої складено Акт перевірки № 274/33-00-07-01/32221224 від 16.07.2021 р. Актом перевірки встановлено порушення позивачем податкового законодавства, а саме п. 198.5 ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 абз. «в», п. 200.1 ст. 200 ПК України, оскільки Господарським товариством у формі товариства з обмеженою відповідальністю Завод «Флекстронікс ТзОВ» нібито занижено податкові зобов`язання, що призвело до завищення показника у рядку 19 «Від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 17 - рядок 9 декларації) (позитивне значення), та відповідно у рядку 21 «Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового періоду)» податкової декларації з ПДВ за період квітень 2021 року на суму 507 627,38 гривень. На підставі вищезазначеного акту перевірки, відповідачем було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення форми «В4» № 223/33-00-07-01 від 11.08.2021 р., яким Заводу «Флекстронікс ТзОВ» зменшено від`ємне значення суми податку на додану вартість на 507 627,38 грн. Позивач вказує, що 22.08.2012 року між Заводом «Флекстронікс ТзОВ» та Flextronics International Kft. було укладено договір № 220812-ТА-02 «Про тимчасове ввезення» (зі змінами від 15.04.2013 p., від 01.07.2013 р. та 29.01.2020 р. В той же час, згідно Додаткової угоди про передачу бізнесу від 18.05.2020 року до Договору про тимчасове ввезення № 220812-ТА-02, Flextronics International Kft. (первісний Постачальник) відступає, a Flextronics ODM Luxembourg S.A. (новий Постачальник) приймає на себе всі права та обов`язки (включаючи ті, які вже існують на дату переуступки за договором), що належать первісному Постачальнику, та відповідно, стає «Постачальником» за Договором № 220812-ТА-02, укладеним 22.08.2012 року між первісним Замовником та Виконавцем. Відповідно до п. 1.1. договору, Постачальник з метою забезпечення належного виконання свого обов`язку передбаченого пунктом 2.4 № ZED-2012-14-DC від 22.08.2012 року, Nq ZED-2011-01-DC від 01.08.2011 року та № ZED-2012-17-DC від 10.01.2013 року (далі - «Основні договори») передає Товариству (Отримувач) спеціальні інструменти та приладдя для тестування, вимірювання, контролю і перевірки готових виробів, які ввозяться в рамках виробничої операції на безоплатній основі та без переходу права власності з метою здійснення контролю якості готових виробів, які виготовляються Отримувачем. В той же час, в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні форми «В4» № 223/33-00-07-01 від 11.08.2021 р. зазначається, що позивачем занижено податкові зобов`язання, у зв`язку із вивезенням спеціальних інструментів та приладдя для тестування, вимірювання, контролю і перевірки готових виробів швидше заявленого строку перебування на митній території України, які фактично не перебували визначений строк на митній території України та не використовувалися у господарській діяльності платника. Однак, відповідачем свідомо ігноруються наступні обставини, які безпосередньо вказують на невірність такого висновку. Позивач вказує, що податковим органом не враховано, що норма п. 198.5 ст.198 ПК України передбачає обов`язок платника податку визначити податкові зобов`язання у випадку, якщо придбані товари призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку. Тобто, для встановлення порушення вказаної правової норми податковий орган повинен був встановити, що ввезені вироби або першопочатково були призначені для негосподарських операцій (вказана обставина відсутня), або фактично використовувались платником у негосподарських операціях (таких обставин податковим органом також не встановлено). Зазначає, що висновок контролюючого органу про те, що спеціальні інструменти та приладдя для тестування, вимірювання, контролю і перевірки готових виробів, що були ввезені в режимі реекспорту фактично не перебували визначений строк на митній території України та не могли використовуватись в господарській діяльності платника ґрунтується на неправильному трактуванні положень чинного податкового законодавства, оскільки норма п. 198.5 ст.198 ПК України передбачає нарахування податкових зобов`язань у разі якщо обладнання призначається для їх використання або починають використовуватися саме в операціях, що не є господарською діяльністю позивача. Зауважує, що операцією, що не є господарською діяльністю платника податків є активна дія або подія, яка не викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. В свою чергу вивезення інструментів/приладів/тестерів та прес - форм, швидше заявленого строку перебування на митній території України, відбуваються виключно в рамках господарської діяльності позивача згідно виробничих планів та безпосередньо викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі позивача. Просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків «В4» № 223/33-00-07-01 від 11.08.2021 р.

Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2022 року у справі № 260/4093/21 позовні вимоги задоволено.

26.09.2022 року до Закарпатського окружного адміністративного суду надійшла заява від представника позивача щодо ухвалення додаткового рішення щодо розподілу судових витрат, а саме стягнення витрати на професійну правничу допомогу.

Додатковим рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 06 жовтня 2022 року у справі № 260/4093/21 стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на користь Господарського товариства у формі товариства з обмеженою відповідальністю завод "ФЛЕКСТРОНІКС ТзОВ" судові витрати за надання правничої допомоги в сумі 9505,50 (дев`ять тисяч п`ятсот п`ять гривень 50 коп.) грн.

Рішення та додаткове рішення суду першої інстанції оскаржив відповідач, подавши на нього апеляційні скарги.

В апеляційній скарзі апелянт зазначає, що рішення суду першої інстанції є незаконним, необґрунтованим та таким, що винесене з порушенням норм як матеріального так і процесуального права.

В обґрунтування апеляційних вимог апелянт зазначає, що перевіркою встановлено вивезення товарів, швидше заявленого строку перебування на митній території України по яких суми ПДВ було нараховано за кожний повний або неповний календарний місяць заявленого строку перебування на митній території України та включено до складу податкового кредиту у відповідних звітних періодах у повному обсязі. Зауважує, що спеціальні інструменти та приладдя для тестування, вимірювання, контролю і перевірки готових виробів, що були вивезені в режимі реекспорту фактично не перебували визначений строк на митній території України та не могли використовуватись в господарській діяльності платника.

Крім того, апелянт вказує, що витрати на правничу допомогу є неспівмірними із розглядом справи.

Просить скасувати рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2022 року та додаткове рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 06 жовтня 2022 року у справі № 260/4093/21 та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог та у заяві про ухвалення додаткового рішення.

Вислухавши доповідь судді - доповідача, пояснення представника відповідача, дослідивши обставини справи, доводи апеляційних скарг та заперечення на них, колегія суддів приходить до переконання, що апеляційна скарга на рішення суду не підлягає до задоволення, апеляційна скарга на додаткове рішення підлягає до часткового задоволення з наступних підстав.

Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Задовольняючи позовні вимоги в справі, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач як суб`єкт владних повноважень не надав суду достатніх та беззаперечних доказів в обґрунтування обставин, на яких ґрунтуються його заперечення, і не довів правомірності винесення податкового повідомлення-рішення №223/33-00-07-01 від 11.08.2021 року.

Розглядаючи спір апеляційний суд виходить із наступного.

Встановлено та підтверджено матеріалами справи, що позивач з 15 травня 2003 року є платником податку на додану вартість, що підтверджується відомостями із державного реєстру платників ПДВ.

Так, у податковій декларації позивача з податку на додану вартість за квітень 2021 року № від 20.05.2021 р. визначено від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду в сумі 43 601 274,00 грн. (рядок 19 Декларації), зокрема, шляхом включення до податкового кредиту від`ємного значення попередніх періодів (рядок 16) у тому числі й щодо сум податку, які були включені платником до складу податкового кредиту у зв`язку із умовним частковим звільненням від оподаткування при ввезені товарів у митному режимі тимчасового ввезення.

22.08.2012 року між Заводом «Флекстронікс ТзОВ» та Flextronics International Kft. було укладено договір № 220812-ТА-02 «Про тимчасове ввезення» (зі змінами від 15.04.2013 p., від 01.07.2013 р. та 29.01.2020 р.).

В той же час, згідно Додаткової угоди про передачу бізнесу від 18.05.2020 року до Договору про тимчасове ввезення № 220812-ТА-02, Flextronics International Kft. (первісний Постачальник) відступає, a Flextronics ODM Luxembourg S.A. (новий Постачальник) приймає на себе всі права та обов`язки (включаючи ті, які вже існують на дату переуступки за договором), що належать первісному Постачальнику, та відповідно, стає «Постачальником» за Договором № 220812-ТА-02, укладеним 22.08.2012 року між первісним Замовником та Виконавцем.

Згідно з п. 1.1 Договору Постачальник з метою забезпечення належного виконання свого обов`язку передбаченого пунктом 2.4 № ZED-2012-14-DC від 22.08.2012 року, № ZED-2011-01-DC від 01.08.2011 року та № ZED-2012-17-DC від 10.01.2013 року (далі - договори) передає ТОВ Флекстронікс спеціальні інструменти та приладдя для тестування, вимірювання, контролю і перевірки готових виробів, які ввозяться в рамках виробничої операції на безоплатній основі та без переходу права власності з метою здійснення контролю якості готових виробів, які виготовляються Отримувачем.

Отримувач зобов`язується прийняти товари та, за першої вимоги постачальника або після проведення вимірювальних та контрольно тестових операцій, повернути їх Постачальнику (п. 1.2. Договору).

Відповідно до п. 1.6. цього договору товари надаються Постачальником Отримувачу виключно в рамках та з метою забезпечення належного виконання Сторонами Основних Договорів.

Західним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків (далі по тексту - відповідач) на підставі направлень № 124/33-00-07-01 та 125/33-00-07-02 від 24.06.2021 р. та наказу № 68 від 18.06.2021 р. проведено документальну позапланову виїзну перевірку Господарського товариства у формі товариства з обмеженою відповідальністю Завод «Флекстронікс ТзОВ» (далі по тексту - позивач) з питання законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн. по декларації з податку на додану вартість за квітень 2021 року, за результатами якої складено Акт перевірки № 274/33-00-07-01/32221224 від 16.07.2021 р. (далі по тексту - Акт перевірки) (а.с. 8-17).

Актом перевірки встановлено порушення позивачем податкового законодавства, а саме п. 198.5 ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 абз. «в», п. 200.1 ст. 200 ПК України, оскільки Господарським товариством у формі товариства з обмеженою відповідальністю Завод «Флекстронікс ТзОВ» нібито занижено податкові зобов`язання, що призвело до завищення показника у рядку 19 «Від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 17 - рядок 9 декларації) (позитивне значення), та відповідно у рядку 21 «Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового періоду)» податкової декларації з ПДВ за період квітень 2021 року на суму 507 627,38 грн.

На підставі вищезазначеного акту перевірки, відповідачем було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення форми «В4» № 223/33-00-07-01 від 11.08.2021 р., яким Заводу «Флекстронікс ТзОВ» зменшено від`ємне значення суми податку на додану вартість на 507 627,38 грн. (а.с. 53).

В оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні форми «В4» № 223/33-00-07-01 від 11.08.2021 р. зазначено, що позивачем занижено податкові зобов`язання, у зв`язку із вивезенням спеціальних інструментів та приладдя для тестування, вимірювання, контролю і перевірки готових виробів швидше заявленого строку перебування на митній території України, які фактично не перебували визначений строк на митній території України та не використовувалися у господарській діяльності платника.

З матеріалів справи слідує, що у податковій декларації позивача з податку на додану вартість за квітень 2021 року № від 20.05.2021 р. визначено від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду в сумі 43 601 274,00 грн. (рядок 19 Декларації), зокрема, шляхом включення до податкового кредиту від`ємного значення попередніх періодів (рядок 16) у тому числі й щодо сум податку, які були включені платником до складу податкового кредиту у зв`язку із умовним частковим звільненням від оподаткування при ввезені товарів у митному режимі тимчасового ввезення.

З акту документальної позапланової виїзної перевірки № 274/33-00-07-01/32221224 від 16.07.2021 р. встановлено вивезення товарів, швидше заявленого строку перебування на митній території України, по яких суми ПДВ було нараховано за кожний повний або неповний календарний місяць заявленого строку перебування на митній території України та включено до складу податкового кредиту у відповідних звітних періодах в повному обсязі.

Перелік вказаних товарно-матеріальних цінностей, дати ввезення товару, із зазначенням сум ПДВ відображено в акті перевірки.

Вважаючи протиправним прийняте відповідачем податкове повідомлення-рішення форми «В4» № 223/33-00-07-01 від 11.08.2021 р. позивач звернувся до суду з даним позовом.

З приводу спірних правовідносин колегія суддів зазначає наступне.

Приписами частини другої статті 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Положеннями статті 67 Конституції України передбачено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регламентовано приписами ПК.

Відповідно до п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України (далі ПК України) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до п. 198.1 ст. 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Згідно із п. 198.2 ст. 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Пунктом 198.3 ст. 198 ПК України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПК України, у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

Згідно із п. 200.1 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Пунктом 200.2 ст. 200 ПК України передбачено, що при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що забезпечує реалізацію податкової та митної політики, надсилає органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує суми податку до бюджету.

Відповідно до п. 200.4 ст. 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу; б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Пунктом 200.14 ст. 200 ПК України передбачено, що якщо за результатами камеральної або документальної позапланової виїзної перевірки контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган: а) у разі заниження заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування щодо суми, визначеної контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого заниження та підстави для її вирахування. У цьому випадку вважається, що платник податку добровільно відмовляється від отримання такої суми заниження як бюджетного відшкодування у звітному (податковому) періоді, та зараховує таку суму заниження до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду; б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування; в) у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.

Відповідно до п. 206.7 ПК України до операцій із ввезення товарів на митну територію України у митному режимі тимчасового ввезення, застосовується умовне повне звільнення від оподаткування або умовне часткове звільнення від оподаткування за умови дотримання вимог та обмежень, встановлених главою 18 Митного кодексу України. Сплачені суми податку включається платником до складу податкового кредиту у звітному (податковому) періоді, в якому було сплачено податок.

Відповідно до ст. 103 Митного кодексу України (далі МК України) тимчасове ввезення це митний режим, відповідно до якого іноземні товари, транспортні засоби комерційного призначення ввозяться для конкретних цілей на митну територію України з умовним повним або частковим звільненням від оподаткування митними платежами та без застосування заходів нетарифного регулювання зовнішньоекономічної діяльності і підлягають реекспорту до завершення встановленого строку без будь-яких змін, за винятком звичайного зносу в результаті їх використання.

Пунктом 2 статті 106 МКУ передбачено, що у разі тимчасового ввезення товарів з умовним частковим звільненням від оподаткування митними платежами за кожний повний або неповний календарний місяць заявленого строку перебування на митній території України сплачується 3% (три відсотки) суми митних платежів, яка підлягала б сплаті у разі випуску цих товарів у вільний обіг на митній території України, розрахованої на дату поміщення їх у митний режим тимчасового ввезення.

Згідно з ч. 1 ст. 112 МК України митний режим тимчасового ввезення завершується шляхом реекспорту товарів, транспортних засобів комерційного призначення, поміщених у цей митний режим, або шляхом поміщення їх в інший митний режим, що допускається цим Кодексом, а також у випадках, передбачених частиною третьою цієї статті.

Частиною 1 ст. 85 МК України передбачено, що реекспорт це митний режим, відповідно до якого товари, що були раніше ввезені на митну територію України або на територію вільної митної зони, вивозяться за межі митної території України без сплати вивізного мита та без застосування заходів нетарифного регулювання зовнішньоекономічної діяльності.

Згідно п.2 ч. 1 ст. 86 МК України митний режим реекспорту може бути застосований до товарів, які при ввезенні на митну територію України мали статус іноземних та: були поміщені у митний режим тимчасового ввезення та вивозяться за межі митної території України у тому самому стані, в якому вони були ввезені на митну територію України, крім природних змін їх якісних та/або кількісних характеристик за нормальних умов транспортування та зберігання, а також змін, що допускаються у разі використання таких товарів у митному режимі тимчасового ввезення;

Згідно з ст. 206.5 ПКУ операції з вивезення товарів у митному режимі реекспорту звільняються від оподаткування, крім операцій з вивезення відповідно до пунктів 3 (щодо товарів у вигляді продуктів їх переробки) та 5 частини першої статті 86 Митного кодексу України, що оподатковуються податком за ставкою, визначеною підпунктом 195.1.1 пункту 195.1 статті 195 цього Кодексу.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що норми п. 198.5 ст. 198 ПК України не встановлюють обов`язок платника податку нараховувати податкові зобов`язання за товарами/послугами, ввезеними на митну територію України, на безоплатній основі, оскільки відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПК України, у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за товарами/послугами визначається виходячи з вартості їх придбання.

Норма п. 198.5 ст. 198 ПК України імперативно встановлює обов`язок платника податків нарахувати податкові зобов`язання у визначених випадках виключно за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість За товарами, ввезеними на митну територію України, отриманими на безоплатній основі вказана правова норма таких обов`язків не передбачає.

При ввезенні вищевказаних інструментів/приладів/тестерів та прес-форм у відповідності до п. 206.7 ст. 206 ПК України застосовується умовне часткове звільнення від оподаткування за умови дотримання вимог та обмежень, встановлених главою 18 Митного кодексу України.

В оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні форми «В4» №223/33-00-07-01 від 11.08.2021 року зазначено, що позивачем занижено податкові зобов`язання, у зв`язку із вивезенням спеціальних інструментів та приладдя для тестування, вимірювання, контролю і перевірки готових виробів швидше заявленого строку перебування на митній території України, які фактично не перебували визначений строк на митній території України та не використовувався у господарській діяльності платника.

З матеріалів справи слідує, що ТзОВ «Флекстронікс» здійснено реекспорт товарів, які були поміщені у митний режим тимчасового ввезення та по яких, відповідно до п. 2 ст.106 МК України, сплачено ПДВ за кожний повний або неповний календарний місяць заявленого строку перебування на митній території України в розмірі 507627,38 гривень.

З акту документальної позапланової виїзної перевірки від 16 липня 2021 року встановлено вивезення товарів, швидше заявленого строку перебування на митній території України, по яких суми ПДВ було нараховано за кожний повний або неповний календарний місяць заявленого строку перебування на митній території України та включено до складу податкового кредиту у відповідних звітних періодах в повному обсязі.

Перелік вказаних товарно-матеріальних цінностей, дати ввезення товару, із зазначенням сум ПДВ відображено в акті перевірки.

Колегія суддів зазначає, що податкові зобов`язання з ПДВ відповідно до п. 198.5 статті 198 ПКУ нараховуються платником податку у випадку, якщо придбані/споруджені товари/послуги, необоротні активи призначаються для використання або починають використовуватися в неоподатковуваних операціях або в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Для встановлення порушення вказаної правової норми податковий орган повинен встановити, що ввезені вироби або першопочатково були призначені для негосподарських операцій (вказана обставина відсутня), або фактично використовувались платником у негосподарських операціях (таких обставин податковим органом також не встановлено).

Згідно із ст. 1 Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі Закон № 996-XIV) первинний документ це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Підпунктом 14.1.36 п.14.1 ст. 14 ПК України передбачено, що господарська діяльність це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до ст. 1 Закону № 996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Фактично використання продукції (робіт, послуг) у господарській чи негосподарській діяльності є дією платника податків на підставі правочину.

Аналізуючи наведені норми, колегія суддів зазначає, що визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Отже, господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Тобто, для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарської операції.

Суд апеляційної інстанції вказує, що вивезення інструментів, приладів, тестерів та прес-форм до закінчення заявленого строку перебування на митній території України відбувалось виключно в рамках господарської діяльності позивача згідно з умовами Основних договорів і виробничих планів та безпосередньо викликало зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі позивача.

Скорочення прогнозованого терміну тимчасового ввезення обладнання не породжує застосованих в акті перевірки податкових наслідків, оскільки норма п.п. 206.7.2 ст. 206 ПК України визначає, що сплачені у відповідному режимі суми податку включаються платником до складу податкового кредиту у звітному (податковому періоді), в якому було сплачено податок. Крім того, відповідно до ч. 6 ст. 16 МК України сума митних платежів, сплачена на підставі умовного часткового звільнення від оподаткування митними платежами, поверненню не підлягає, тобто вивезення обладнання раніше запланованого терміну не тягне за собою зменшення податкових зобов`язань.

Таким чином, колегія суддів зазначає, що в акті перевірки контролюючим органом зроблено помилковий висновок про невикористання у господарській діяльності вивезеного обладнання протягом строку на який воно ввозилось, оскільки згідно з п. 1.2. Договору вказане обладнання було повернуте Постачальнику після проведення вимірювальних та контрольно-тестових операцій.

Враховуючи те, що ввезені вироби фактично використовувались позивачем у господарських операціях протягом всього періоду їх перебування на митній території України, а їх вивезення здійснювалось безпосередньо у рамках господарської діяльності позивача, у відповідача були відсутні підстави для нарахування податкових зобов`язань відповідно до п. 198.5 ст. 198 ПК України.

Колегія суддів також вважає за необхідне зазначити, що з огляду на узгодженість приписів ст. 206 ПК України та ст. 86 МК України, вказана операція по вивезенню обладнання з митної території України (реекспорту) є такою, яка звільняється від оподаткування та не охоплюється змістом підпункту «б» п. 198.5 ст. 198 ПК України.

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів приходить до висновку, що у даному випадку норма п. 198.5 ст. 198 ПК України не застосовується до спірних правовідносин, тому податкове повідомлення-рішення В4 № №223/33-00-07-01 від 11.08.2021 року є протиправним і підлягає скасуванню.

Відповідно до частини 1 статті 132 Кодексу адміністративного судочинства України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.

Частиною 3 статті 132 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що до витрат, пов`язаних із розглядом справи, належать витрати:

1) на професійну правничу допомогу;

2) сторін та їхніх представників, що пов`язані із прибуттям до суду;

3) пов`язані із залученням свідків, спеціалістів, перекладачів, експертів та проведенням експертиз;

4) пов`язані з витребуванням доказів, проведенням огляду доказів за їх місцезнаходженням, забезпеченням доказів;

5) пов`язані із вчиненням інших процесуальних дій або підготовкою до розгляду справи.

Згідно із частиною 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Таким чином, вказаною нормою передбачено можливість стягнення за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, не всіх понесених протилежною стороною судових витрат, а лише тих, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу.

Приписами частини 1 статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.

За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката (частина 2 статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України).

Аналіз наведених правових норм свідчить про те, що хоча витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони (крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави), законом все ж передбачено їх розподіл між сторонами за результатами розгляду справи.

Оцінюючи правомірність вимоги позивача щодо розміру витрат на професійну правничу допомогу, який підлягає відшкодуванню, апеляційний суд виходить із такого.

Частиною 3 статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що для цілей розподілу судових витрат:

1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;

2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги (частина 4 статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України).

Відповідно до положень частини 5 статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із:

1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг);

2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг);

3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт;

4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

У разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами (частина 6 статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України).

При цьому обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами (частина 7 статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України).

Судом встановлено, що між позивачем Господарським товариством у формі Товариства з обмеженою відповідальністю Завод Флекстронікс ТзОВ та адвокатським об`єднанням "Греца і Партнери" - 30.10.2020 року був укладений договір про надання правової допомоги.

На підтвердження витрат на правничу допомогу представником позивача Господарським товариством у формі Товариства з обмеженою відповідальністю Завод Флекстронікс ТзОВ подано рахунки та акти виконаних робіт № 001370 від 25.10.2021 на суму 3 000,00 грн, № 001878 від 11.04.2022 р. на суму 4 682,50 грн, № 002296 від 21.09.2022 р. на суму 1 823,00 грн.

Сплата позивачем вказаних сум за надання правничої допомоги підтверджується платіжними дорученнями № 4130 від 10.05.2022 р., № 3927 від 06.05.2022 р. та № 7700 від 22.09.2022 р.

Дослідивши матеріали справи, колегія суддів апеляційного не погоджується з висновками суду першої інстанції, і вважає завищеним розмір правової допомоги, оскільки потрачений час та розмір витрат у сумі 9505,50 грн є не співмірними з огляду на незначну складність цієї справи та наявність судової практики за вказаною категорією справ за позовними заявами Господарського товариства у формі товариства з обмеженою відповідальністю завод "ФЛЕКСТРОНІКС ТзОВ".

За таких обставин, колегія суддів апеляційного дійшла висновку про необхідність відшкодування судових витрати позивача на професійну правничу допомогу в розмірі 2000 грн, оскільки такий розмір витрат є цілком обґрунтованим та пропорційним до предмета задоволеного позову.

Відповідно до частин першої - четвертої статті 242 КАС України рішення суду повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу.

Частиною 2 ст. 77 КАСУ України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Як неодноразово вказував Європейський суд з прав людини, право на вмотивованість судового рішення сягає своїм корінням більш загального принципу, втіленого у Конвенції, який захищає особу від сваволі; рішення національного суду повинно містити мотиви, які достатні для того, щоб відповісти на істотні аспекти доводів сторони (рішення у справі «РуїзТорія проти Іспанії», параграфи 29 - 30). Це право не вимагає детальної відповіді на кожен аргумент, використаний стороною; більше того, воно дозволяє судам вищих інстанцій просто підтримати мотиви, наведені судами нижчих інстанцій, без того, щоб повторювати їх.

У рішенні «Петриченко проти України» (параграф 13) Європейський суд з прав людини вказував на те, що національні суди не надали достатнього обґрунтування своїх рішень, та не розглянули відповідні доводи заявника, навіть коли ці доводи були конкретними, доречними та важливими.

Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.

Інші зазначені відповідачем в апеляційних скаргах обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.

Згідно з пунктом четвертим частини першої статті 317 КАС України підставами для зміни постанови або ухвали суду першої інстанції є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частини (частина четверта статті 317 КАС України).

Враховуючи наведене, апеляційний суд дійшов переконання, що суд першої інстанції правильно по суті вирішив даний публічно-правовий спір, проте встановлені обставини з питання відшкодування витрат на професійну правничу допомогу у справі дають підстави суду апеляційної інстанції змінити рішення суду першої інстанції шляхом зміни його резолютивної частини.

Підстав для зміни розподілу судових витрат за наслідками апеляційного перегляду справи у відповідності до вимог статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України немає.

Керуючись ст. 308, 310, 311, 313, 316, 317, 321, 322, 325,328, 329 КАС України, апеляційний суд,

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2022 року залишити без задоволення.

Апеляційну скаргу Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на додаткове рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 06 жовтня 2022 року у справі № 260/4093/21 задовольнити частково.

Рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2022 року у справі № 260/4093/21 залишити без змін.

Додаткове рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 06 жовтня 2022 року у справі № 260/4093/21 змінити, замінивши в абзаці другому його резолютивної частини після слів «витрати за надання правничої допомоги в сумі» цифри « 9505,50 (дев`ять тисяч п`ятсот п`ять гривень 50 коп.) грн» цифрами « 2000 (дві тисячі) грн».

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Р. П. Сеник
судді Т. В. Онишкевич
Н. М. Судова-Хомюк
Повне судове рішення складено 06.12.2022 року