Справа № 640/8979/21
Суддя: Оксененко Олег Миколайович
Дата ухвалення: 2022-11-29 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 640/8979/21 Суддя (судді) першої інстанції: Погрібніченко І.М.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 листопада 2022 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді Оксененка О.М.,

суддів: Лічевецького І.О.,

Мельничука В.П.,

При секретарі: Борисовській Л.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «САВ-Дістрибьюшн» та Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 21 лютого 2022 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «САВ-Дістрибьюшн» до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про скасування податкового повідомлення-, -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «САВ-Дістрибьюшн» звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якому просило: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 19 березня 2021 року № 3.

Позов обґрунтовано тим, що висновки податкового органу, викладені в акті перевірки, є протиправними, та такими, що не відповідають дійсності, а податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 21 лютого 2022 року позовні вимоги задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 19 березня 2021 року № 3 в частині завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму у розмірі 219 707, 40 грн.

В задоволені решти позовних вимог відмовлено.

Позивач, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане судове рішення в частині відмови у задоволенні позовних вимог та прийняти нове рішення, яким позовні вимоги - задовольнити у повному обсязі.

Вказана апеляційна скарга обгрунтована тим, що постачання спірної програмної продукції звільняється від оподаткування на підставі пункту 26-1 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, що підтверджується відповідними первинними документами.

На думку апелянта, позивачем не було завищено відм`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту з огляду на неналежність висновку ТОВ «ІТ-Консалтинг» про проведення експертизи.

Крім того, відповідач, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане судове рішення в частині задоволених позовних вимог та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог - відмовити.

Апеляційна скарга обґрунтована тим, що оскільки ТОВ «САВ-Дістрибьюшн» під час проведення перевірки не надало первинні документи по операціям з реалізації товару за споживчим кредитом по всім магазинам роздрібної торгівлі.

До того ж, як відзначає податковий орган, подані позивачем документи по взаємовідносинам з ТОВ «Імпорт Капітал» оформлені не у відповідності до вимог чинного законодавства, тому підстави для скасування податкового повідомлення-рішення у розмірі 219 707, 40 грн - відсутні.

У відзиві на апеляційну скаргу позивачем зазначено про те, що Податковим кодексом України не встановлено відповідальності за зобов`язаннями свого контрагента.

Як вказує позивач, господарські правовідносини з ТОВ «Імпорт Капітал» мали реальну господарську мету та та такі операції підтверджені належними первинними документами.

У письмових поясненнях позивачем вказано, що відповідач безпідставно зменшив розмір від`ємного значення у декларації позивача ПДВ за серпень 2020 року на суму 9 833 122, 60 грн за наслідками вчинення операцій з реалізації програмної продукції, які звільнені на підставі положень статті 26-1 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України та відображені у відповідних рядках такої декларації.

Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, заслухавши пояснення представників сторін, колегія суддів дійшла наступного висновку.

Як вбачається з матеріалів справи, Офісом великих платників податків ДПС проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «САВ-Дістрибьюшн» (), з питань законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн. по декларації з податку на додану вартість за серпень 2020 року (вх. № від 18.09.2020 року) з урахуванням періодів декларування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків», за результатами якої складено Акт від 26.11.2020 №568/28-10-04-03-02/35625082.

Під час проведення перевірки контролюючий орган прийшов до висновку про: заниження зобов`язань з податку на додану вартість за червень 2020 року на суму 572 934 грн та завищення від`ємного значення, що зараховуються до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у податкових деклараціях за: червень 2020 року в сумі 9 936 425 грн.; липень 2020 року в сумі 19 626 327,00 грн.; серпень 2020 року в сумі 30 117 994 грн.

Як наслідок, 30 грудня 2020 року на підставі висновків акту перевірки контролюючий орган прийняв:

- податкове повідомлення-рішення за формою «Р» №3 про збільшення розміру грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів на суму 572 934 грн. та нарахував штрафні (фінансові) санкції в сумі 143 233,50 грн.;

- податкове повідомлення-рішення за формою «В4» №3 про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість, що відображена позивачем у декларації за: червень 2020 року на суму 9 936 425 грн. (дев`ять мільйонів дев`ятсот тридцять шість тисяч чотириста двадцять п`ять грн. 00 коп.); липень 2020 року на суму 19 626 327 грн. (дев`ятнадцять мільйонів шістсот двадцять шість тисяч триста двадцять сім грн. 00 коп.); серпень 2020 року на суму 30 117 994 грн. (тридцять мільйонів сто сімнадцять тисяч дев`ятсот дев`яносто чотири грн. 00 коп.).

Однак, рішенням ДПС України від 16.03.2021 №5993/6/99-00-06-01-02-06 скарга позивача задоволена частково, а прийняті контролюючим органом податкові повідомлення-рішення від 30.12.2020 №3 та 30.12.2020 №3 скасовані, зобов`язано Офіс великих платників податків ДПС винести та направити позивачу нове податкове повідомлення-рішення за формою «В4» відповідно до норм чинного законодавства України.

У свою чергу, 19 березня 2021 року Офісом великих платників податків ДПС прийнято податкове повідомлення-рішення №3 про зменшення розміру від`ємного значення податку на додану вартість у податковій декларації позивача за серпень 2020 року (№ від 18.09.2020) на суму 30 117 994 грн.

Вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення протиправним та таким, що підлягає скасуванню, позивач звернувся з цим позовом до суду.

Задовольняючи позовні вимоги частково, суд першої інстанції виходив з того, що оскільки позивачем правомірно задекларовано суму від`ємного значення у розмірі 219 697, 00 грн., наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 декларації звітного (податкового) періоду за серпень 2020 року за результатами взаємовідносин з ТОВ «Імпорт Капітал», тому податкове повідомлення-рішення відповідача від 19 березня 2021 року № 3 підлягає скасуванню в частині завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму у розмірі 219 707, 40 грн.

Однак, зменшення розміру від`ємного значення податку на додану вартість у податковій декларації позивача за серпень 2020 року (№ від 18.09.2020) на суму 30 117 994, 00 грн. на суму 29 898 286, 60 грн. є правомірними, тому податкове повідомлення - рішення від 19 березня 2021 року № 3 в цій частині прийнято відповідачем у відповідності до вимог чинного законодавства.

Колегія суддів погоджується з наведеними висновками суду першої інстанції з огляду на таке.

У силу вимог частини другої ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема: визначають вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України.

У силу вимог пп.14.1.181 п. 14.1 статті 14 ПК України - податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного періоду.

Підпунктом «а» п. 198.1, п.198.2, п.198.3 статті 198 ПК України закріплено право на віднесення сум податку до податкового кредиту у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно п. 198.6 статті 198 ПК України не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з п.201.11 ст.201 Кодексу). У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами.

У силу вимог п. 201.1 статті 201 ПК України платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну, складену за вибором покупця (отримувача) в один з таких способів: а) у паперовому вигляді; б) в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та умови реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних. У такому разі складання податкової накладної у паперовому вигляді не є обов`язковим.

Відповідно до п. 201.10 статті 201 ПК України - податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний надати покупцю податкову накладну та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Законом України «Про бухгалтерський обік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Відповідно до статті 1 вказаного Закону - первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно зі статтею 9 вказаного Закону - підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Таким чином, для підтвердження включення до складу податкового кредиту сум сплаченого податку на додану вартість у складі ціни за придбаний товар (роботи, послуги), необхідні первинні документи (податкові накладні), оформлені відповідно до вимог Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні».

При цьому, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документа не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.

Таким чином, оскільки наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, які пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника податку, а також відповідають змісту й обсягу, відображеному в укладених платником податку договорах та складених на їх підставі первинних документах, тому у разі якщо певна господарська операція не здійснювалась, визначення податкового кредиту було б безпідставним і сума ПДВ не підлягала би відшкодуванню з бюджету, незважаючи на наявність у платника податку (позивача у справі) податкової накладної, а також доказів сплати постачальнику сум ПДВ у складі вартості товару.

Як свідчать матеріали справи, у перевіряємому періоді позивач мав господарські взаємовідносини з ТОВ «Імпорт Капітал», як наслідок до складу податкового кредиту в деклараціях за період з червня по серпень 2020 року позивачем віднесено ПДВ в розмірі 792 631 грн.

У той же час, контролюючим органом під час перевірки встановлено, що сума від`ємного значення по декларації з податку на додану вартість за серпень 2020 року була сформована з червня 2020 року та становить 62 604 068 грн.

При цьому, відповідно до декларації з податку на додану вартість за червень - серпень 2020 року ТОВ «САВ-Дістрибьюшн» задекларовано податкові зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 704 476 296 грн., втім перевіркою повноти визначення податкових зобов`язань по деклараціях з ПДВ за червень - серпень 2020 року встановлено їх заниження всього в сумі 29 898 297 гри., в т.ч. по періодах: за червень 2020 року на суму ПДВ 10 451 203 грн.; за липень 2020 року на суму ПДВ 9 481 596 грн.; за серпень 2020 року на суму ПДВ 9 965 498 грн.

До вказаних висновків контролюючий орган прийшов у зв`язку із тим, що ТОВ «Імпорт Капітал» оформлено для позивача видаткові накладні щодо постачання побутової техніки (роботи-пилососи, мобільні телефони, телевізори, пилососи, смарт-годинники, фітнес-трекери) на загальну суму 4 874 748 грн. (в т.ч ПДВ 812 458 грн.) у період червень - серпень 2020 року.

Однак, з Єдиного реєстру податкових накладних вбачається, що ТОВ «Імпорт Капітал» у період червень-серпень 2020 року зареєстровано податкові накладні, з урахування розрахунків коригувань на адресу ТОВ «САВ-Дістрибьюшн» з реалізації побутової техніки (роботи-пилососи, мобільні телефони, телевізори., пилососи, смарт-годинники, фітнес-трекери) на загальну суму 5 032 048,08 грн. (в т.ч. ПДВ 838 674,68 грн.).

У свою чергу, відповідно до даних оборотної відомості по рахунку 63.1 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» оборот по кредиту складає 5 836 918,16 грн., а станом на 31.08.2020 обліковується кредиторська заборгованість в сумі 3 160 629, 50 грн.

У той же час, позивачем включено до складу податкового кредиту з ПДВ за звітний період червень - серпень 2020 року на суму ПДВ 767 612,17 грн. від ТОВ «Імпорт Капітал».

Також контролюючим органом встановлено, що згідно даних податкової звітності ТОВ «Імпорт Капітал» відповідно до відомостей про об`єкти оподаткування (форма №20-ОПП) власні транспортні засоби відсутні, а відповідно даних Єдиного реєстру податкових накладних інші послуги з транспортного перевезення вантажів не надавались.

На підтвердження виконання умов вказаних договорів надано договір поставки від 19.05.2020 №19/05/20, укладений між ТОВ «САВ-Дістрибьюшн» (Покупець) та ТОВ «Імпорт Капітал» (Постачальник), за умовами якого Постачальник зобов`язується передавати в узгоджений строк у власність Покупця готову продукцію, аксесуари і запасні частини (надалі по тексту - Товар та/або товар), а Покупець зобов`язується прийняти Товар в асортименті, кількості та за ціною, узгодженою Сторонами і сплатити за нього певну грошову суму.

Загальна кількість товару, його асортимент зазначається у специфікації до договору. Кількість товару, може встановлюватися або в одиницях вимірювання, або у грошовому вираженні. Сторони мають право впродовж дії договору за погодженням змінювати загальну кількість товарів, що підлягають поставці, про що сторони укладають додатки до специфікації. Специфікація погоджена сторонами № 1 до договору. Товар за договором поставляється окремими партіями. Партією товару вважається його асортимент, кількість, ціна вказана в одній накладній. У випадку незамовлення Покупцем погодженої сторонами в специфікації кількості товару, таке незамовлення товару не вважається порушенням Покупцем своїх зобов`язань щодо придбання товару у визначеній договором кількості і Постачальник не має права вимагати в Покупця неустойку за таке невиконання, а також відшкодування збитків у зв`язку з недоодержанням прибутку (упущена вигода) (п. 1.2 Договору).

Згідно норм пункту 1.3 Договору постачальник гарантує, що Товар належить йому на праві власності, товар введений в обіг в Україну в порядку, передбаченому чинним законодавством України, не перебуває під забороною відчуження, арештом, не є предметом застави та іншим засобом забезпечення виконання зобов`язань перед будь-якими фізичними або юридичними особами, державними органами і державою, а також не є предметом будь-якого іншого обтяження чи обмеження, передбаченого чинним в Україні законодавством.

Відповідно до пункту 1.4 Договору сторони підтверджують, що укладення та виконання ними цього Договору не суперечить нормам чинного в Україні законодавства та відповідає його вимогам, не суперечить цілям діяльності сторін, положенням їх установчих документів чи інших локальних актів.

У відповідності до вимог п. 4.1 Договору остачання товару здійснювалось ТОВ «Імпорт Капітал» на умовах DDP відповідно до вимог міжнародних правил «Інкотермс» редакції 2010 року. Перевезення товару до названого місця поставки здійснювалось силами та за рахунок постачальника.

На виконання умов договору поставки, у період з червня по серпень 2020 року ТОВ «Імпорт Капітал» (Постачальник) поставлено, а ТОВ «САВ-Дістрибьюшн» (Покупець) отримано та проведено оплату вартості товарів, зокрема роботів-пилососів, мобільних телефонів, телевізорів, пилососів, смарт-годинників, фінтес-треків, на загальну суму 5 836 918,16 грн. з урахуванням ПДВ в розмірі 972 819,67 грн.

Крім того, позивачем надано видаткові накладні, а саме: від 22.06.2020 №232 на суму 11 927,52 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 1 987, 60 грн.; від 24.06.2020 №255 на суму 7 008 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 1 168, 00 грн.; від 30.06.2020 №275 на суму 330 000 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 55 000 грн.; від 08.07.2020 №340 на суму 112 824,53 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 18 804,09 грн.; від 08.07.2020 №341 на суму 12 599,10 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 2 099,85 грн.; від 08.07.2020 №339 на суму 33 416,38 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 5 569,40 грн.; від 15.07.2020 №416 на суму 77 000 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 12 833,33 грн.; від 15.07.2020 № 415 на суму 109 999,99 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 18 333,33 грн.; від 17.07.2020 №443 на суму 50 222,88 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 8 370,48 грн.; від 17.07.2020 №444 на суму 37 347,47 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 6 224,58 грн.; від 17.07.2020 №446 на суму 74 212 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 12 368,67 грн.; від 17.07.2020 №442 на суму 3 741,60 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 623,60 грн.; від 17.07.2020 №445 на суму 6 914,18 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 1 152,36 грн.; від 21.07.2020 №494 на суму 210 242 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 35 040,33 грн.; від 22.07.2020 №530 на суму 46 582,90 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 7 763,82 грн.; від 22.07.2020 №529 на суму 69 963,83 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 11 660,64 грн.; від 22.07.20р. №531 на суму 22 498,20 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 3 749,70 грн.; від 24.07.2020 №561 на суму 220 000 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 36 666,67 грн.; від 28.07.2020 №596 на суму 109 186, 34 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 18 197,72 грн.; 28.07.2020 №597 на суму 61 074, 91 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 10 179, 15 грн.; від 28.07.2020 №598 на суму 3 752,00 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 625,33 грн.; від 28.07.2020 №595 на суму 58 315,52 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 9 719,25 грн.; від 07.08.2020 №731 на суму 301 995 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 50 332,50 грн.; від 10.08.2020 №748 на суму 13 645,45 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 2 274,24 грн.; від 10.08.2020 №749 на суму 30 935,45 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 5 155,91 грн.; від 10.08.2020 №746 на суму 275 442,52 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 45 907,09 грн.; від 10.08.2020 №747 на суму 6 236,00 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 1 039,33 грн.; від 10.08.2020 №750 на суму 838,40 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 139,73 грн.; від 11.08.2020 №752 на суму 107 259,20 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 17 876,53 грн.; від 14.08.2020 №776 на суму 570 000 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 95 000 грн.; від 18.08.2020 №794 на суму 838,40 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 139,73 грн.; від 18.08.2020 №795 на суму 2 913,60 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 485,60 грн.; від 18.08.2020 №793 на суму 190 730,80 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 31 788,47 грн.; від 20.08.2020 №816 на суму 12 851,17 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 2 141,86 грн.; від 20.08.2020 №807 на суму 474 600 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 79 100 грн.; від 20.08.2020 №815 на суму 215 262,18 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 35 877,03 грн.; від 25.08.2020 №857 на суму 50 040,90 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 8 340,15 грн.; від 27.08.2020 №871 на суму 39 600 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 6 600 грн.; від 31.08.2020 №907 на суму 29 884,56 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 4 980, 76 грн; від 31.08.2020 №908 на суму 56 245,50 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 9 374, 25 грн; від 31.08.2020 №909 на суму 55 179,83 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 9 156,64 грн; від 31.08.2020 №910 на суму 8 800 грн., з урахуванням ПДВ в розмірі 1 466, 67 грн.

Приймання товару від ТОВ «Імпорт Капітал» здійснювалось ОСОБА_1 , ОСОБА_2 та ОСОБА_3 на підставі довіреності від 01.04.2020 №1-5973-15879, про що свідчать відповідні відмітки у вищевказаних видаткових накладних.

У подальшому, отриманий від ТОВ «Імпорт Капітал» товар був переданий позивачем для зберігання ТОВ «Корса» на умовах договору комплексних послуг зі складської логістики від 01.04.2020 №15973-15879, що підтверджується актами приймання товару па зберігання від 02.07.2020 №171743561; від 09.07.2020 №171495531; від 10.07.202 №172241174; від 10.07.2020 № 172241106; від 16.07.2020 №171428155; від 16.07.2020 №172483871; від 17.07.2020 №172440714; від 17.07.2020 №172440718; від 18.07.2020 № 172546141; від 18.07.2020 №172546125; від 18.07.2020 №172546132; від 18.07.2020 №172546136; від 20.07.2020 №172633818; від 23.07.2020 № 172690761; від 23.07.2020 №172742071; від 25.07.2020 №172742074; від 28.07.2020 № 172950384; від 29.07.2020 №173010988; від 29.07.2020 №173010772; від 06.08.2020 №173368222; від 07.08.2020 № 173421686; від 08.08.2020 № 173420294; від 11.08.2020 №173583889; від 11.08.2020 №173583885; від 12.08.2020 №173585091; від 13.08.2020 №173584493; від 13.08.2020 №173584509; від 13.08.2020 №173583877; від 15.08.2020 №173748454; від 20.08.2020 №173905046; від 20.08.2020 №173905040; від 20.08.2020 №173905042; від 21.08.2020 №174065400; від 22.08.2020 №174065535; від 22.08.2020 №174061227; від 23.08.2020 №172742076; від 24.08.2020 №174050578; від 26.08.2020 №174209619; від 29.08.2020 №174273768; від 02.09.2020 № 174475718; від 02.09.2020 №174475478; від 02.09.2020 №174475480; від 02.09.2020 № 174475482.

Оплата за товар, отриманий від ТОВ «Імпорт Капітал» у період з червня по серпень 2020 року, проведена ТОВ «САВ-Дістрибьюшн» в повному обсязі, шляхом безготівкового переказу коштів на поточний рахунок постачальника, що підтверджується наступними платіжними дорученнями: від 23.06.2020 №85251 на суму 318 328,62 грн.; від 25.06.2020 №85667 на суму 318 328,62 грн.; від 30.06.2020 №86275 на суму 318 328,63 грн.; від 14.07.2020 №87539 на суму 176 183,99 грн.; від 16.07.2020 №87994 на суму 7 007,94 грн.; від 16.07.2020 №87995 на суму 100 081,33 грн.; від 28.07.2020 №89141 на суму 11 927,52 грн.; від 31.07.2020 №89696 на суму 125 383,65 грн.; від 06.08.2020 №90251 на суму 187 000,07 грн.; від 11.08.2020 №90752 на суму 6 914,18 грн.; від 11.08.2020 №90750 на суму 33 416,38 грн.; від 11.08.2020 №90751 на суму 165 523,96 грн.; від 11.08.2020 №90753 на суму 210 241,92 грн.; від 13.08.2020 №91055 на суму 139 044,96 грн.; від 18.08.2020 №91659 на суму 58 315,52 грн.; від 18.08.2020 №91508 на суму 330 000,12 грн.; від 27.08.2020 №92750 на суму 170 261,25 грн.; від 04.09.2020 №93865 на суму 438 108,65 грн.; від 08.09.2020 №93957 на суму 410 730,89 грн.; від 15.09.2020 №94928 на суму 89 640,90 грн.; від 15.09.2020 №95128 на суму 9 752,00 грн.; від 22.09.2020 №96218 на суму 452 104,87 грн.; від 25.09.2020 №96479 на суму 230 727,00 грн.; від 29.09.2020 №96626 на суму 570 000 грн.; від 06.10.2020 №97459 на суму 1 358 1 13,37 грн.

Також на виконання умов вказаного вище Договору, позивачем надано наступні податкові накладні на загальну суму ПДВ в розмірі 792 631 грн., а саме: від 22.06.2020 №89 на суму ПДВ в розмірі 11 927,52 грн.; від 24.06.2020 №115 на суму ПДВ в розмірі 7 008 грн.; від 22.06.2020 №159 на суму ПДВ в розмірі 55 000 грн.; від 08.07.2020 №60 на суму ПДВ в розмірі 5 569,40 грн.; від 08.07.20 №61 на суму ПДВ в розмірі 18 804,09 грн.; від 08.07.2020 №62 на суму ПДВ в розмірі 2 099,85 грн.; від 15.07.2020 №116 на суму ПДВ в розмірі 18 333,33 грн.; від 15.07.2020 №117 на суму ПДВ в розмірі 12 833,33 грн.; від 17.07.2020 №147 на суму ПДВ в розмірі 623,60 грн.; від 17.07.2020 №148 на суму ПДВ в розмірі 8 370,48 грн.; від 17.07.2020 №150 на суму ПДВ в розмірі 1 152,36 грн.; від 17.07.2020 № 149 на суму ПДВ в розмірі 6 224,58 грн.; від 17.07.2020 №151 на суму ПДВ в розмірі 12 368,67 грн.; від 21.07.2020 № 195 на суму ПДВ в розмірі 35 040,32 грн.; від 22.07.2020 №224 на суму ПДВ в розмірі 7 763,82 грн.; від 22.07.2020 №223 на суму ПДВ в розмірі 11 660,64 грн.; від 22.07.2020 №225 на суму ПДВ в розмірі 3 749,70 грн.; від 24.07.2020 №247 на суму ПДВ в розмірі 36 666,67 грн.; від 28.07.2020 №282 на суму ПДВ в розмірі 9 719,25 грн.; від 28.07.2020 №283 на суму ПДВ в розмірі 18 197,72 грн.; від 28.07.2020 №284 на суму ПДВ в розмірі 10 179,15 грн.; від 28.07.2020 №285 на суму ПДВ в розмірі 625,33 грн.; від 07.08.2020 №100 на сум ПДВ в розмірі 50 332,50 грн.; від 10.08.2020 №105 на суму ПДВ в розмірі 139,73 грн.; від 10.08.2020 №101 на суму ПДВ в розмірі 45 907,09 грн.; від 10.08.2020 №102 на суму ПДВ в розмірі 1 039,33 грн.; від 10.08.2020 №103 на суму ПДВ в розмірі 2 274,24 грн.; від 10.08.2020 №104 на суму ПДВ в розмірі 5 155,91 грн.; від 11.08.2020 №106 на суму ПДВ в розмірі 17 876,53 грн.; від 14.08.2020 №107 на суму ПДВ в розмірі 95 000 грн.; від 18.08.2020 №199 на суму ПДВ в розмірі 485,60 грн.; від 18.08.2020 №197 на суму ПДВ в розмірі 31 788,47 грн.; від 18.08.2020 №198 на суму ПДВ в розмірі 139,73 грн.; від 20.08.2020 №202 на суму ПДВ в розмірі 35 877,03 грн.; від 20.08.2020 №200 на суму ПДВ в розмірі 79 100 грн.; від 20.08.2020 №201 на суму ПДВ в розмірі 109 233,33 грн.; від 20.08.2020 №203 на суму ПДВ в розмірі 2 141,86 грн.; від 25.08.2020 №204 на суму ПДВ в розмірі 8 340,15 грн.; від 27.08.2020 №205 на суму ПДВ в розмірі 6 600 грн.; від 31.08.2020 №206 на суму ПДВ в розмірі 29 884,56 грн.; від 31.08.2020 №207 на суму ПДВ в розмірі 56 245,50 грн.; від 27.08.2020 №208 на суму ПДВ в розмірі 55 179,83 грн.; від 27.08.2020 №209 на суму ПДВ в розмірі 8 800,03 грн.

У подальшому, на підтвердження використання отриманого у ТОВ «Імпорт Капітал» товару у господарській діяльності, позивачем надано докази його передачі на відповідальне зберігання ТОВ «Корса», а також подальше його знімання з відповідального зберігання, перевезення до об`єктів торгівлі, реалізацію кінцевим споживачем через об`єкти торгівлі з використанням розрахунково-касових апаратів та юридичним особам за відповідними господарськими договорами, а саме: акти зняття товарів з відповідального зберігання, накладні на внутрішнє переміщення товарів, товарно-транспортні накладні на перевезення цих товарів до об`єктів торгівлі позивача та фіскальні чеки РРО, які щоденно у автоматичному режимі направляються до Державної податкової служби України.

При цьому, доказами реалізації позивачем отриманого від ТОВ «Імпорт Капітал» товару до ДП «Глобалтрейд-ЮГ» () на підставі договору №220115-15 від 22.01.15 є: видаткові накладні №541-355 від 15.08.2020, №541-489 від 31.08.2020, №541-438 від 18.06.2020), №541-273 від 28.07.2020, №541-349 від 15.08.2020 та податкові накладні №16164 від 15.08.2020, №36389 від 31.08.2020, №26651 від 18.06.2020, №37753 від 28.07.2020, №16165 від 15.08.2020; Всеукраїнській Асоціації автомобільних імпортерів та ділерів, () - рахунок-специфікація від 06.08.2020 №РПИ-7597-10502372, накладна від 11.08.2020 №РПИ-7597-173512608, податкова накладна від 07.08.2020 №464 та квитанції про її реєстрацію в ЄРПН за №; ФОП ОСОБА_4 (РНОКПП НОМЕР_1 ) на підставі договору №0317-368 від 16.11.2017 є видаткова накладна №541-006 від 26.08.2020 та податкова накладна №36166 від 26.08.2020.

Співставлення змісту первинних документів та доказів підтвердження здійснення господарських операцій вказує на те, що позивач здійснював замовлення товару у ТОВ «Імпорт Капітал» (для провадження своєї господарської діяльності; спірні господарські операції є реальними, відповідають дійсному економічному змісту та підтверджуються необхідними документами, що є свідченням добросовісності позивача при здійсненні вказаних операцій.

Крім того, вказані первинні документи оформлені належним чином, містять необхідні реквізити, повністю відображають зміст господарських операцій і не мають недоліків, які б свідчили про їх невідповідність вимогам до первинних документів.

Посилання апелянта-відповідача на певні недоліки у оформленні товарно-транспортних накладних колегія суддів оцінює критично, з огляду на наступне.

Так, Наказом Міністерства транспорту України № 363 від 14 жовтня 1997 року затверджені Правила перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні (далі - Правила № 363).

Відповідно до розділу 1 Правил №363 товарно-транспортна документація - комплект юридичних документів, на підставі яких здійснюється облік, приймання, передавання, перевезення, здавання вантажу та взаємні розрахунки між учасниками транспортного процесу, товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.

Згідно положень пунктів 11.1, 11.3, 11.4, 11.5, 11.6 Правил №363 основними документами на перевезення вантажів є товарно-транспортні накладні та дорожні листи вантажного автомобіля. Оформлення перевезень вантажів товарно-транспортними накладними здійснюється незалежно від умов оплати за роботу автомобіля. Товарно-транспортну накладну на перевезення вантажів автомобільним транспортом Замовник (вантажовідправник) повинен виписувати в кількості не менше чотирьох екземплярів. Після прийняття вантажу згідно з товарно-транспортною накладною водій (експедитор) підписує всі її екземпляри. Перший екземпляр товарно-транспортної накладної залишається у Замовника (вантажовідправника), другий - передається водієм (експедитором) вантажоодержувачу, третій і четвертий екземпляри, засвідчені підписом вантажоодержувача (у разі потреби і печаткою або штампом), передається Перевізнику.

З огляду на вказане, товарно-транспортні накладні у спірних операціях не є документами первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей, тому, за наявності документів, що підтверджують фактичне отримання послуг і використання їх у власній господарській діяльності, неподання такого документа, як товарно-транспортна накладна, не може свідчити про відсутність реальних господарських операцій, а відтак, і не може бути єдиною підставою для позбавлення платника податку права на отримання податкового кредиту з податку на додану вартість.

При цьому, товарно-транспортні накладні не містяться в переліку первинних документів, які дають право на формування податкового кредиту.

Питання щодо наявності товарно-транспортних накладних, а також правильності її оформлення має оцінюватися в сукупності з іншими документами, створеними в процесі здійснення господарської операції.

До того ж, слід зазначити, що у постанові Верховного Суду від 18 грудня 2018 року у справі №826/13058/15, суд вказав, що товарно-транспортна накладна призначена для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення автомобільним транспортом, тобто товарно-транспортна накладна є доказом, який підтверджує факт надання/отримання транспортних послуг, а не реальність господарської операції в цілому. В межах спірних відносин податковий кредит та витрати по факту придбання послуг перевезення позивачем не формувався, що обумовлює безпідставність доводів податкового органу в частині вимог до товарно-транспортних накладних взагалі.

Доводи скаржника-контролюючого органу на відсутність у контрагента позивача умов необхідних для ведення відповідної господарської діяльності з обсягом товару у відповідні строки, зокрема, технічного персоналу, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, колегія суддів не приймає до уваги, оскільки чинне законодавство не ставить умовою дійсності правочинів, а також виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, наявності чи відсутності у останніх основних фондів.

При цьому, норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності.

Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток, витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.

До того ж, контролюючі органи не наділені повноваженнями на перевірку економічної доцільності рішень, що приймаються суб`єктами господарювання, які у сфері господарської діяльності наділені самостійністю та широкою дискрецією (зокрема, при виборі контрагентів, вирішенні питання щодо необхідності залучення третіх осіб до виконання своїх господарських зобов`язань тощо).

Отже, за змістом норм Податкового кодексу України право покупця на податковий кредит з податку на додану вартість не ставиться в залежність від дотримання контрагентами вимог законодавства та вчинення ймовірних зловживань за ланцюгом постачання товару.

Аналогічна правова позиція висловлена у постановах Верховного Суду від 10.03.2020 у справі №822/1284/15 та від 30.10.2018 по справі №826/16134/14.

У даному випадку позивач не може нести відповідальність за можливі невиконання контрагентами своїх зобов`язань, адже поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а саме, платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань.

Відповідно до частин першої та другої статті 6 КАС України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави. Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.

Рішеннями Європейського суду з прав людини у справах Інтерсплав проти України (2007 рік, заява № 803/02), «Булвес» АД проти Болгарії (2009 рік, заява № 3991/03) і Бізнес Супорт Центр проти Болгарії (2010 рік, заява № 6689/03), які відповідно до частини першоїст. 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» підлягають застосуванню судами як джерела права, визначено, що платника податку не може бути позбавлено права на бюджетне відшкодування ПДВ за відсутності доказів того, що його було залучено до протиправної діяльності, пов`язаної з незаконним отриманням бюджетного відшкодування; при цьому платник ПДВ не повинен нести відповідальність за зловживання, вчинені його постачальниками, якщо платник ПДВ не знав про такі зловживання і не міг про них знати.

Отже, Європейський суд з прав людини чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через можливі порушення вимог податкового законодавства з боку його контрагентів.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що позивачем правомірно задекларовано суму від`ємного значення у розмірі 219 697 грн. за результатами взаємовідносин з ТОВ «Імпорт Капітал», тому податкове повідомлення-рішення відповідача від 19 березня 2021 року № 3 підлягає скасуванню в частині завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму у розмірі 219 707, 40 грн.

Щодо правомірності завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на решту суми, визначеної оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, суд апеляційної інстанції звертає увагу на наступне.

Як свідчать матеріали справи, відповідно до декларації з податку на додану вартість за червень - серпень 2020 року ТОВ «САВ-Дістрибьюшн» задекларовано податкових зобов`язань з податку на додану вартість в сумі 704 476 296 грн.

Однак, під час перевірки визначення податкових зобов`язань по деклараціях з ПДВ за червень - серпень 2020 року встановлено їх заниження всього в сумі 29 898 297 гри., в т.ч. по періодах: за червень 2020 року на суму ПДВ 10 451 203 грн.; за липень 2020 року на суму ПДВ 9 481 596 грн.; за серпень 2020 року на суму ПДВ 9 965 498 грн.

У свою чергу, дохід від реалізації на умовах товарного кредиту за період червень - серпень 2020 року складає 765 351 466,24 грн., у тому числі: по операціях з реалізації товару за ставкою 20% на суму 683 906 803,41 грн.; по операціях з реалізації товару, які звільнені від оподаткування на суму 49 415 613,23 грн.; по операціях з реалізації товару, які не є об`єктом ПДВ на суму 28 757 957 грн.; по операціях з реалізації товару за ставкою 7% на суму 5 610,60 грн.; по операціях з надання послуг за ставкою 20% на суму 3 265 482 грн.

Відповідно, позивачем в підтвердження правомірності визначення податкових зобов`язань по деклараціях з ПДВ за червень - серпень 2020 року надано договори купівлі-продажу (на умовах споживчого кредиту) програмної продукції в розмірі 49 415 613,23 грн, а саме: примірників комп`ютерної програми «ESET Mobil Securiti» на суму 843 780 грн.; примірників комп`ютерної програми «ESET Internet Security» на суму 389 532 грн.; примірників комп`ютерної програми «ESET NOD32 Antivirus» на суму 85 977 грн.; примірників комп`ютерної програми «ESET Cyber Security» на суму 8 379 грн.; примірників комп`ютерної програми «ESET Parental Control» на суму 3199,60 грн.; примірників комп`ютерної програми «ADLOC Mobile Protection» на суму є 15 406 663,10 грн.; примірників комп`ютерної програми «ZILLYA Internet Securiti» на суму 348 588,00 грн.; примірників комп`ютерної програми «ZILLYA Int. Sec. for Android» на суму 30 967,00 грн.; примірників комп`ютерної програми «MICROSOFT Win Home 10» на суму 4 527 221 грн.; примірників комп`ютерної програми «MICROSOFT Office HmSt 2019» на суму 636 707 грн.; примірників комп`ютерної програми «MICROSOFT Win Pro 10» на суму 67 190 грн.; примірників комп`ютерної програми «MICROSOFT Office 365 Personal» на суму 18 468 грн.; примірників комп`ютерної програми «MICROSOFT 365 Family» на суму 3 918 грн.; примірників комп`ютерної програми «NAVITEL з пакетом карт України» на суму 1 679,70 грн.; примірників комп`ютерної програми «NAVITEL з пакетом карт Європа» на суму 2 489,70 грн.; примірників комп`ютерної програми «SUPPORT UA» на суму 6 742 939,43 грн.; примірників комп`ютерної програми «SUPPORT UA Family Eye» на суму 118 819,00 грн.; примірників комп`ютерної програми «PATEE Recipes Premium» на суму 19 284 158,90 грн.; примірників комп`ютерної програми «Redex «Premium» на суму 2 099,30 грн.; програмного забезпечення до ігрових приставок ТМ «PlayStation» на суму 184 710,50 грн.; програмного забезпечення до ігрових приставок ТМ «SONY» на суму 8 127,90 грн.

На підтвердження відображення вказаних операцій на рахунках бухгалтерського обліку надано бухгалтерські довідки ТОВ «САВ-Дістрибьюшн» №3 та №4 «Про загальну кількість та вартість операцій ТОВ «САВ-Дістрибьюшн» з реалізації програмної продукції за договорами купівлі-продажу на умовах товарного (споживчого) кредиту за період з 01.06.2020 по 31.08.2020», відповідними первинними документами товариства та фіскальними чеками РРО за період з червня по серпень 2020 року.

У той же час, під час проведеного аналізу наданих первинних документів податковим органом встановлено розбіжність між вартістю товару, під який видавався споживчий кредит, та вартістю такого товару, зазначеної в розрахункових документах на суму примірників комп`ютерних програм.

Зокрема, контролюючим органом встановлено заниження бази оподаткування ПДВ на суму примірників комп`ютерних програм.

Як свідчать матеріали справи, у ході проведення перевірки від 11.11.2020 на адресу позивача було надіслано запит №16 про надання первинних документів по операціях з реалізації товару/послуг за споживчим кредитом по всім магазинам роздрібної торгівлі, втім посадовими особами ТОВ «САВ-Дістрибьюшн» відповідних документів надано не було, про що складено Акт ненадання документів в ході проведення перевірки від 18.11.2020 №45.

Крім того, Офісом великих платників податків ДПС було направлено запити на адресу фінансових установ, з метою отримання детальної інформації стосовно виданих споживчих кредитів в мережі супермаркетів «Фокстрот»:

- на адресу АТ «Альфа-Банк» лист від 19.11.2020 року №36715/10/28-10-04-03-02, станом на день підписання акта перевірки відповідь не отримано;

- на адресу АТ «ПУМБ» лист від 19.11.2020 №36721/10/28-10-04-03-02, станом на день підписання акта перевірки відповідь не отримано;

- на адресу AT «Креді Агріколь Банк» лист від 19.11.2020 №36713/10/28-10-04-03-02, станом на день підписання акта перевірки відповідь не отримано;

- на адресу АТ «ОТП Банк» лист від 19.11.2020 №36712/10/28-10-04;03-02, станом на день підписання акта перевірки відповідь не отримано;

- на адресу AT «Комерційний Банк «Глобус» від 19.11.2020 №36722/10/28-10-04-03-02, станом на день підписання акта перевірки відповідь не отримано;

- на адресу АТ КБ «Приват Банк» лист від 19.11.2020 №36719/10/28-10-04-03-02, станом на день підписання акта перевірки відповідь не отримано;

- на адресу AT «Укрсіббанк» лист від 19.11.2020 №35717/10/28-10-04-03-02, станом на день підписання акта перевірки відповідь не отримано.

При цьому, згідно даних журналу - ордеру рахунку 70.2 «Дохід від реалізації товарів» ТОВ «САВ-Дістрибьюшн» у період червень - серпень 2020 року отримано дохід від реалізації примірники комп`ютерних програм за споживчими кредитами на загальну суму 49 415 613,23 грн., на які з урахуванням викладеного було занижено базу оподаткування ПДВ у розмірі 9 883 122,6 грн.

Крім того, у ході проведення перевірки встановлено, що відповідно до податкових накладних, фіскальних чеків РРО ТОВ «САВ-Дістрибьюшн» за період червень -серпень 2020 року реалізовано Примірники комп`ютерних програм «РАТЕЕ Recipes Premium» на загальну суму 100 075 871 грн (без ПДВ).

На підтвердження здійснення вказаних господарських операцій, позивачем надано суду копію договору від 19.03.2018 № 19/03-18, укладеного між ТОВ «САВ-Дістрибьюшн» та ТОВ «Імпульс 2000» про поставку програмної продукції в електронному вигляді, за умовами якого ТОВ «Імпульс 2000» є постачальником і зобов`язується поставити (передати) програмну продукцію в електронному вигляді з метою її подальшого продажу кінцевим користувачам, а ТОВ «САВ-Дістрибьюшн» є покупцем і зобов`язується прийняти й оплатити програмну продукцію на умовах визначених в Договорі.

Пунктом 1 Договору встановлено, що під поняттям «програмна продукція в електронному вигляді» розуміються примірники комп`ютерних програм, які отримуються за допомогою електронних засобів комунікацій у цифровому форматі.

Відповідно до умов п. 4.3 Договору передача примірників комп`ютерних програм здійснюється шляхом відправки на адресу електронної пошти Покупця ключів для активації програмної продукції. Така передача оформлюється актами прийому-передачі програмної продукції в електронному вигляді, в яких зазначається кількість програмних продуктів, що передаються покупцю та їх загальна вартість. Дата актів прийому-передачі програмної продукції в електронному вигляді має співпадати з датою фактичної передачі програмної продукції.

За умовами п. 4.4 Договору покупець самостійно завантажує замовлені продукти. Датою поставки є дата отримання покупцем ключів для активації продуктів. Право власності на продукти переходить від постачальника до покупця датою отримання ключів для активації продуктів та підтверджується підписанням сторонами актів прийому-передачі програмної продукції в електронному вигляді.

Відповідно до п. 6.1 Договору програмна продукція, передана за цим договором, постачається у вигляді електронних копій комп`ютерних програм, з доданими до них реєстраційними даними.

На виконання вищенаведених умов вказаного Договору у період з червня по серпень 2020 року ТОВ «Імпульс 2000» поставлено, а ТОВ «САВ-Дістрибьюшн» отримано 116719 електронних копій комп`ютерної програми «Програмна продукція «Patee. Recipes Premium», які виражені у вигляді унікального в кожному конкретному випадку програмного коду (кодів) для активації цієї комп`ютерної програми, що підтверджується: актами прийому-передачі програмної продукції в електронному вигляді №137 від 05.06.2020; №140 від 12.06.2020; №149 від 17.06.2020; №180 від 16.07.2020; №191 від 24.07.2020; №208 від 13.08.2020; №212 від 17.08.2020; №219 від 25.08.2020; податковими накладними від 05.06.2020 № 10, від 12.06.2020 № 13, від 17.06.2020 № 22, від 16.07.2020 № 34, від 24.07.2020 № 43, від 13.08.2020 № 11, від 17.08.2020 № 13, від 25.08.20 № 20.

На підтвердження оплати позивачем надано копії: рахунків №136 від 09.06.2020 на програмну продукцію в електронному вигляді; №151 від 06.07.2020 на програмну продукцію в електронному вигляді; №182 від 06.08.2020 на програмну продукцію в електронному вигляді та платіжними дорученнями №16273 від 18.06.2020; №16340 від 23.06.2020; №16404 від 25.06.2020; №16448 від 30.06.2020; №16498 від 02.07.2020; №16792 від 07.07.2020; №16912 від 14.07.2020; №17257 від 30.07.2020; №17976 від 27.08.2020 тощо.

У той же час, судом першої інстанції відмічено, що «РАТЕЕ Recipes» - це кулінарний проект, де зібрано 45000 рецептів. Для швидкого пошуку рецептів, користувач використовує систему пошуку по інгредієнтам, кухням народів миру, а також тематичні рецепти (на Новий рік. Хеллоуин, 8 березня, тощо).

У свою чергу, що Законами України від 23 березня 2000 року №1587-111 «Про розповсюдження примірників аудіовізуальних творів, фонограм, відеограм, комп`ютерних програм, баз даних» та від 23 грудня 1993 року №3792-ХII «Про авторське право і суміжні права», Правилами надання та отримання телекомунікаційних послуг, затвердженими постановою Кабінету Міністрів України від 11 квітня 2012 року №295, та Порядком інформаційного наповнення та технічного забезпечення Єдиного веб-порталу органів виконавчої влади, затвердженим наказом Державного комітету інформаційної політики, телебачення і радіомовлення України, Державного комітету зв`язку та інформатизації України від 25.11.2002 №327/225, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.12.2002 за №1021/7309, визначено, що:

комп`ютерна програма - це набір інструкцій у вигляді слів, цифр, кодів, схем, символів чи у будь-якому іншому вигляді, виражених у формі, придатній для зчитування комп`ютером, які приводять його у дію для досягнення певної мети або результату (це поняття охоплює як операційну систему, так і прикладну програму, виражені у вихідному або об`єктному кодах). Компонентами комп`ютерної програми є частини програмного забезпечення, які можуть бути частинами (модулями), на основі або за допомогою яких створюється певна програма, та/або діяти як самостійні комп`ютерні програми;

веб-сайт - це сукупність програмних та апаратних засобів з унікальною адресою у мережі Інтернет разом з інформаційними ресурсами, що перебувають у розпорядженні певного суб`єкта і забезпечують доступ юридичних та фізичних осіб до цих інформаційних ресурсів та інші інформаційні послуги через мережу Інтернет,

веб-портал - це веб-сайт, організований як системне багаторівневе об`єднання різних ресурсів та сервісів для забезпечення максимальної можливості доступу до інформації та послуг;

контент-послуга - це інформаційна, довідкова, замовна, розважальна або інша послуга, в тому числі за кодом послуги 900, що надається операторами телекомунікацій або операторами, провайдерами з використанням телекомунікаційних мереж, технічних засобів телекомунікацій та оплачується, зокрема, шляхом списання коштів з особового рахунка абонента, споживачем операторові, провайдерові, до мереж та/або технічних засобів якого підключене кінцеве обладнання абонента.

база даних (компіляція даних) - сукупність творів, даних або будь-якої іншої незалежної інформації в довільній формі, у тому числі електронній, підбір і розташування складових частин якої та її упорядкування є результатом творчої праці, складові частини якої є доступними індивідуально і можуть бути знайдені за допомогою спеціальної пошукової системи на основі електронних засобів (комп`ютера) чи інших засобів.

У той же час, відповідно до п. 26-1 підрозділу II розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України тимчасово, з 1 січня 2013 року до 1 січня 2023 року, звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з постачання програмної продукції, а також операції з програмною продукцією, плата за які не вважається роялті згідно з абзацами другим - сьомим підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.

Для цілей цього пункту до програмної продукції відносяться:

- результат комп`ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної та/або навчальної комп`ютерної програми (їх компонентів), а також у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів та доступу до них;

- примірники (копії, екземпляри) комп`ютерних програм, їх частин, компонентів у матеріальній та/або електронній формі, у тому числі у формі коду (кодів) та/або посилань для завантаження комп`ютерної програми та/або їх частин, компонентів у формі коду (кодів) для активації комп`ютерної програми чи в іншій формі;

- будь-які зміни, оновлення, додатки, доповнення та/або розширення функціоналу комп`ютерних програм, права на отримання таких оновлень, змін, додатків, доповнень протягом певного періоду часу;

- криптографічні засоби захисту інформації.

При цьому, Наказом Міндоходів України від 07.10.2013 № 536 «Про затвердження Узагальнюючої податкової консультації щодо особливостей оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання програмної продукції» затверджено узагальнюючу податкову консультацію щодо особливостей оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання програмної продукції, відповідно до якої зазначено, що пунктом 26-1 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ для операцій з постачання програмної продукції, тимчасово, з 1 січня 2013 року до 1 січня 2023 року, запроваджено пільговий режим оподаткування податком на додану вартість, згідно з яким звільняються від оподаткування цим податком операції з постачання програмної продукції. Для цілей цього пункту до програмної продукції відносяться: результат комп`ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної та/або навчальної комп`ютерної програми (їх компонентів), а також у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів; криптографічні засоби захисту інформації.

У даному, порядок оподаткування операцій з постачання послуг, пов`язаних із програмною продукцією, залежить від того, чи є результатом такої операції будь-які зміни у цій продукції (у тому числі оновлення, удосконалення, модернізація та виправлення помилок). Якщо так, то такі операції для цілей оподаткування ПДВ розглядаються як операції з постачання окремих компонентів (елементів) програмної продукції та не належать оподаткуванню ПДВ відповідно до підпункту 196.1.6 пункта 196.1 статті 196 розділу V Податкового кодексу України або пункту 26-1 підрозділу 2 розділу XX Кодексу (залежно від умов постачання програмної продукції, визначених у цивільно-правовому договорі). Якщо ж внаслідок постачання послуг, пов`язаних із програмною продукцією, не відбувається змін у цій продукції, то операції з постачання таких послуг оподатковуються податком у загальновстановленому порядку за ставкою 20 %. Платник зобов`язаний забезпечити окремий податковий облік операцій з постачання товарів/послуг, які оподатковуються ПДВ у загальному порядку, та окремо облік операцій, звільнених від оподаткування ПДВ. Якщо згідно з ліцензійним договором умови використання програмної продукції (комп`ютерної програми та/або її компонентів) не обмежено функціональним призначенням такої продукції і її відтворення не обмежено кількістю копій, необхідних для такого використання, та/або умови передачі права на розповсюдження примірників програмної продукції передбачають надання права на їх відтворення або якщо їх відтворення не обмежено використанням кінцевим споживачем, то отримання платежу як винагороди за надання зазначеного права на використання програмної продукції/розповсюдження примірників програмної продукції для цілей оподаткування ПДВ визначається як роялті, і, відповідно, така операція не є об`єктом оподаткування ПДВ.

Якщо згідно з ліцензійним договором умови використання програмної продукції (комп`ютерної програми та/або її компонентів) обмежено функціональним призначенням такої програми і її відтворення обмежено кількістю копій, необхідних для такого використання (використання кінцевим споживачем), та/або умови передачі права на розповсюдження примірників програмної продукції не передбачають надання права на їх відтворення або якщо їх відтворення обмежено використанням кінцевим споживачем, то отримання платежу як винагороди за надання права на використання такої програмної продукції/розповсюдження примірників програмної продукції не вважатиметься роялті. У цьому разі такий платіж є оплатою вартості поставленої програмної продукції (комп`ютерної програми та/або її компонентів), у тому числі її копій, операція з постачання якої звільняється від оподаткування ПДВ відповідно до пункту 26-1 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України.

Таким чином, лише у випадку, якщо програмна продукція була поставлена підприємством - постачальником як окремий елемент поставки та на таку продукцію передано право власності (згідно з договором про передання виключних майнових прав інтелектуальної власності), така операція звільняється від оподаткування податком на додану вартість як операція з постачання програмної продукції згідно з пунктом 26-1 підрозділу 2 розділу XX ПК України.

З огляду на викладене, в разі, якщо згідно з цивільно-правовим договором програмне забезпечення, яке інстальоване на програмно-апаратних платформах, є невід`ємною їх частиною та не виділено як окремий елемент поставки, а також на таке програмне забезпечення не передано право власності, то операція з постачання програмно-апаратних платформ (у яких міститься програмне забезпечення) для цілей оподаткування ПДВ розглядається як одна операція, яка підлягає оподаткуванню податком у загальновстановленому порядку.

Проаналізувавши вищевказані норми, суд приходить до переконання, що згідно з договором від 19.03.2018 № 19/03-18, укладеного між ТОВ «САВ-Дістрибьюшн» та ТОВ «Імпульс 2000» про поставку програмної продукції в електронному вигляді, користувачу надається виключно права на пошук і отримання інформації, що здійснюється за допомогою мобільного додатку «Patee.Рецепти» без фактичного постачання програмної продукції.

Вказане спростовує посилання апелянта-позивача на те, що «Patee. Recipes Premium» є програмним продуктом та розширює функціонал прикладної комп`ютерної програми додаток «РАТЕЕ Recipes».

Отже, операції з надання такого доступу не підпадають під п. 26-1 підрозділу II розділу XX Перехідних положень та розцінюється як операція з надання послуг, яка підлягає оподаткуванню ПДВ за загальною ставкою - 20 відсотків.

Таким чином, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції про порушення позивачем вимог п.185.1 ст. 185, пункту 11.187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податкових зобов`язань з ПДВ всього в сумі 20 015 174 грн. по операціям на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою (20%), які відображаються в кол. «Б» рядку 1.1 податкової декларації з ПДВ, у тому числі по періодах: за червень 2020 року в сумі 7 413 199 грн.; за липень 2020 року в сумі 6 471 784 грн.; за серпень 2020 року в сумі 6 130 191 грн. та завищення обсягів операцій, що не є об`єктом оподаткування, у тому числі операції, що звільнені від оподаткування (стаття 197 розділу V Податкового кодексу України, підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу, міжнародні договори (угоди)) на загальну суму 100 075 871 грн.

Відтак, зменшення розміру від`ємного значення податку на додану вартість у податковій декларації позивача за серпень 2020 року (№ від 18.09.2020) на суму 30 117 994 грн. на суму 29 898 286, 60 грн. є правомірними, а тому спірне податкове повідомлення - рішення від 19 березня 2021 року № 3 у цій частині прийнято відповідачем у відповідності до вимог чинного законодавства.

Відповідно до п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обгрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд, що і вчинено судом у даній справі.

Інші доводи апеляційних скарг не спростовують докази, досліджені та перевірені в суді першої інстанції та не впливають на висновки суду, викладені в оскаржуваному рішенні.

За таких обставин, рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, і доводи апелянта, викладені у скарзі, не свідчать про порушення судом норм матеріального чи процесуального права, які могли б призвести до неправильного вирішення справи.

Отже при ухваленні оскаржуваної постанови судом першої інстанції було дотримано всіх вимог законодавства, а тому відсутні підстави для її скасування.

За правилами статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 242, 250, 308, 310, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «САВ-Дістрибьюшн» та Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків - залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 21 лютого 2022 року - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 329-331 КАС України.

Головуючий суддя О.М. Оксененко

Судді І.О. Лічевецький

В.П. Мельничук