Справа № 120/15694/21-а
Суддя: Яремчук Костянтин Олександрович
Дата ухвалення: 2022-12-01 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

м. Вінниця

01 грудня 2022 р. Справа № 120/15694/21-а

Вінницький окружний адміністративний суд у складі судді Яремчука Костянтина Олександровича, розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у письмовому провадженні) адміністративну справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

До Вінницького окружного адміністративного суду надійшла позовна заява ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Вінницькій області.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що 04 травня 2007 року між ОСОБА_1 (позичальник) та публічним акціонерним товариством "Райффайзен Банк Аваль" (кредитор) укладено кредитний договір № 014/035-05/50325, за умовами якого позичальник зобов`язувався до 03 травня 2017 року повернути кредитору кредит у розмірі 30000 доларів США, сплатити проценти за користування згідно з умовами кредитного договору, а також можливу неустойку в розмірі і у випадках, передбачених кредитним договором.

Протягом періоду з 09 по 15 квітня 2019 року головним державним ревізором-інспектором Головного управління ДФС у Вінницькій області проведено документальну невиїзну перевірку з питань достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати ОСОБА_1 податків, зборів і платежів, за результатами якої складено акт № 1453/1305/ від 22 квітня 2019 року.

Так, під час перевірки встановлено, що ОСОБА_1 не подано податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2015 рік та не відображено доходу, отриманого нею як додаткове благо в розмірі 387109,49 гривень та, як наслідок, не сплачено обов`язкові платежі з такого доходу.

За результатами перевірки Головним управлінням ДПС у Вінницькій області 27 травня 2019 року прийнято податкові повідомлення-рішення № та № , якими ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та військового збору за порушення пункту "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, а також підпунктів 1.2, 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України відповідно.

Разом із тим представник позивачки вказує на те, що у розумінні положень абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України сума пені, яку прощено (анульовано) кредитором, не відноситься до додаткового блага платника податків і не може включатися до загального оподатковуваного доходу як бази оподаткування податком на доходи фізичних осіб.

Водночас у акті перевірки № 1453/1305/ від 22 квітня 2019 року зазначено, що позивачкою у 2015 році отримано додаткове благо в розмірі 387109,49 гривень.

Проте податковим органом не з`ясовано чи ця сума є основною сумою боргу (кредиту) чи неустойкою, що має важливе значення в цілях визначення бази оподаткування.

При цьому листом вих. № 07-В59/359 від 17 грудня 2015 року публічне акціонерне товариство "Райффайзен Банк Аваль" повідомило ОСОБА_1 про анулювання (прощення) їй заборгованості за пенею в розмірі 165165,71 гривень за кредитним договором № 014/035-05/50325 від 04 травня 2007 року.

Таким чином, оскільки під час перевірки податковим органом не встановлено складових суми прощеного (анульованого) боргу, а згідно з листом публічного акціонерного товариства "Райффайзен Банк Аваль" від 17 грудня 2015 року позивачці прощено заборгованість за пенею, тому відповідачем помилково зроблено висновок про необхідність нарахування податку на доходи фізичних осіб та військового збору, виходячи із 387109,49 гривень.

Відтак, не погодившись із прийнятими податковими рішеннями, представник позивачки оскаржив такі в судовому порядку.

Ухвалою від 22 листопада 2021 року відкрито провадження у адміністративній справі та вирішено її розгляд здійснювати в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у письмовому провадженні).

04 грудня 2021 року відповідачем подано відзив на позовну заяву, у якому зазначено, що перевіркою дотримання ОСОБА_1 встановленого порядку подання податкових декларацій встановлено, що податкова декларація про майновий стан та доходи платником податків - фізичною особою ОСОБА_1 за 2015 рік не подавалась, чим порушено підпункти 16.1.2, 16.1.3 пункту 16.1 статті 16, підпункт 49.18.4 пункту 49.18 статті 49, статті 176 та статті 179 Податкового кодексу України. При цьому відповідно до відомостей з бази даних по ДРФО ОСОБА_1 у 2015 році отримала дохід як додаткове благо у вигляді анульованого (прощеного) боргу в розмірі 387109,49 гривень за кредитом, наданого акціонерним товариством "Райффайзен Банк Аваль".

В ході проведення доперевірочного аналізу податковим органом надіслано запит до акціонерного товариства "Райффайзен Банк Аваль" вих. № 10021/10/02-32-53-02 від 13 вересня 2018 року, на який отримано лист вих. № 4-2/990 від 04 жовтня 2018 року, відповідно до якого ОСОБА_1 отримала дохід в розмірі 387109,49 гривень як суму основного боргу (неповернутого кредиту); 467,07 гривень - проценти, нараховані за користування кредитом; 0 гривень - пеня. Крім того, факт отримання доходу позивачкою було відображено у формі № 1 ДФ, яка була подана банківською установою, із зазначенням як основної суми боргу (тіло кредиту) - 387109,49 гривень. Таким чином, перевіркою встановлено, що сума загального річного оподаткованого доходу, отриманого платником податків ОСОБА_1 як додаткове благо у вигляді основної суми боргу (кредиту), прощеного (анульованого) кредитором акціонерним товариством "Райффайзен Банк Аваль", склала 387109,49 гривень.

Також у відзиві зазначено, що розрахунок податку на доходи фізичних осіб за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2015 року проводиться відповідно до пункту 167.1 статті 167 Податкового кодексу України. Ставка податку в 2015 році складала: 15% - для щомісячної суми доходів, що не перевищує 10 мінімальних заробітних плати (13780 гривень); 20% - для доходів, що перевищують 10 мінімальних заробітних плат. А відтак донараховано податок на доходи фізичних осіб в розмірі 76732,90 гривень (13780*15% = 2067 гривень; 387109,49 - 13780*20% = 74665,90 гривень; 2067 гривень + 74665,90 гривень = 76732,90 гривень.

Ставка військового збору становить 1,5% об`єкта оподаткування, визначеного з урахуванням підпункту 1.2 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України. Сума військового збору складає 387109,49 гривень*1,5% = 5806,64 гривень. Таким чином, за результатами перевірки платнику податків донараховано військовий збір в розмірі 5806,64 гривень.

А тому з огляду на виявлені під час перевірки порушення Головним управлінням ДФС у Вінницькій області 27 травня 2019 року прийнято податкові повідомлення-рішення № , яким ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 76732,90 гривень, а також № , яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на суму 5806,64 гривень. Додатково представник відповідача вказав, що при прийнятті зазначених податкових повідомлень-рішень було донараховано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за несвоєчасне відображення (заниження) податкових зобов`язань в сумі 19183,23 гривень (ПДФО) та 1451,66 гривень (військовий збір). За наведених обставин представник відповідача вважає, що підстави для задоволення позовних вимог відсутні.

Разом із відзивом на позовну заяву представником відповідача подано до суду клопотання про розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження з викликом сторін.

Ухвалою суду від 13 червня 2022 року, що постановлена після відкриття провадження у адміністративній справі, позовну заяву ОСОБА_1 залишено без руху у зв`язку із невідповідністю її вимогам частини 6 статті 161 Кодексу адміністративного судочинства України та запропоновано позивачці подати заяву про поновлення строку звернення до адміністративного суду з доказами поважності причин його пропуску.

На виконання вимог ухвали суду від 13 червня 2022 року представником позивачки 20 червня 2022 року подано заяву про поновлення строку звернення до адміністративного суду.

Ухвалою суду від 27 червня 2022 року задоволено заяву представника позивача, поновлено ОСОБА_1 строк звернення до адміністративного суду та продовжено розгляд адміністративної справи.

Іншою ухвалою суду від 17 липня 2022 року витребувано у акціонерного товариства "Райффайзен Банк Аваль" інформацію про складові суми прощеного ОСОБА_1 боргу за кредитним договором № 014/035-05/50325 від 04 травня 2007 року (тіло (основний борг) прощеного кредиту, відсотки по кредиту, пеня, тощо).

На виконання вимог ухвали від 17 липня 2022 року акціонерним товариством "Райффайзен Банк Аваль" подано до суду витребувану інформацію.

Ухвалою суду від 28 листопада 2022 клопотання представника відповідача про розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження з повідомленням сторін залишено без задоволення.

Дослідивши матеріали адміністративної справи, суд встановив наступне.

04 травня 2007 року між ОСОБА_1 (позичальник) та публічним акціонерним товариством "Райффайзен Банк Аваль" (кредитор) укладено кредитний договір № 014/035-05/50325, за умовами якого позичальник зобов`язувався до 03 травня 2017 року повернути кредитору кредит у розмірі 30000 доларів США, сплатити проценти за користування згідно з умовами кредитного договору, а також можливу неустойку в розмірі і у випадках, передбачених кредитним договором

Листом вих. № 07-В59/359 від 17 грудня 2015 року публічне акціонерне товариство "Райффайзен Банк Аваль" повідомило ОСОБА_1 про анулювання (прощення) заборгованості за пенею в розмірі 165165,71 гривень за кредитним договором № 014/035-05/50325 від 04 травня 2007 року.

22 грудня 2015 року між кредитором та позичальником з метою зменшення фінансового навантаження на позичальника в умовах кризових явищ в економіці України у зв`язку із достроковим погашенням позичальником частини кредитної заборгованості укладено договір про припинення зобов`язань за кредитним договором № 014/035-05/50325 від 04 травня 2007 року. Вказаним договором сторони визнають і підтверджують, що розмір непогашеної позичальником заборгованості за кредитним договором станом на 22 грудня 2015 року складає 16479,89 доларів США, що складає еквівалент 387576,56 гривень по офіційному курсу НБУ на дату укладання цього договору, в тому числі:

- сума основного боргу (неповернутого кредиту) - 16460,03 доларів США, що складає 387109,49 гривень по офіційному курсу НБУ на дату укладання цього договору;

- проценти, нараховані за користування кредитом - 19,86 доларів США, що складає еквівалент 467,07 гривень по офіційному курсу НБУ на дату укладання цього договору;

- розрахована пеня за порушення строків повернення заборгованості за кредитним договором - 0,00 гривень.

У зв`язку з виконанням позичальником умов кредитора, сторони домовилися, що з 22 грудня 2015 року боргові зобов`язання за кредитним договором припиняються внаслідок звільнення кредитором позичальника від сплати боргових зобов`язань (прощення боргу), а кредитний договір вважається розірваним (пункт 2 договору про припинення зобов`язань за кредитним договором).

Пунктом 5 зазначеного договору визначено, що з підписанням цього договору позичальник вважається повідомленим відповідно до підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України про анулювання (прощення) заборгованості в сумі основного боргу (неповернутого кредиту), що зазначена в пункті 1 договору, та про те, що сума анульованого (прощеного) основного боргу буде включена кредитором до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого на користь позичальника, за підсумками звітного періоду, в якому борг було анульовано (прощено).

13 вересня 2018 року уповноваженою особою Головного управління ДФС у Вінницькій області надіслано запит до акціонерного товариства "Райффайзен Банк Аваль" щодо підтвердження отримання позивачкою доходу за ознакою "126" як додаткове благо у вигляді основної суми боргу (кредиту), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням.

У відповідь на вказаний запит акціонерне товариство "Райффайзен Банк Аваль" листом від 05 жовтня 2018 року вих. № 4-2/990 повідомило контролюючий орган про те, що ОСОБА_1 було нараховано дохід у вигляді анулювання (прощення) заборгованості за кредитом в сумі 387109,49 гривень. Зазначене прощення здійснювалося з укладанням договору про припинення зобов`язань за кредитним договором, копія якого долучена до листа.

Відповідно до наказу ГУ ДФС у Вінницькій області від 25 березня 2019 року № 1694 вирішено провести документальну невиїзну перевірку з питань достовірності повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податків, зборів і платежів ОСОБА_1 за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2015 року. Термін проведення перевірки визначено 05 робочих днів, починаючи з 09 квітня 2019 року.

На реалізацію цього наказу у період з 09 по 15 квітня 2019 року головним державним ревізором-інспектором відділу контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб та самозайнятих осіб управління податків і зборів з фізичних осіб Головного управління ДФС у Вінницькій області Лакійчуком О.М. проведено документальну позапланову невиїзну перевірку.

За результатами проведеної перевірки складено акт № 1453/1305/ від 22 квітня 2019 року, у якому зафіксовано, що в порушення підпункту "д" підпункту 164.2.17 пункту 164 статті 164 Податкового кодексу України платником податків ОСОБА_1 не подано податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2015 рік та не відображено дохід, отриманий нею як додаткове благо в сумі 387109,49 гривень, у зв`язку із чим не сплачено податок з відповідних сум.

Відтак інспектор дійшов висновку, що ОСОБА_1 порушено підпункту "д" підпункту 164.2.17 пункту 164 статті 164 Податкового кодексу України, у результаті чого визначено суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб за 2015 рік на суму 76732,90 гривень, а також підпункти 1.2, 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, у результаті чого визначено суму військового збору за 2015 рік на суму 5806,64 гривень.

На підставі вказаного акту перевірки Головним управлінням ДФС у Вінницькій області 27 травня 2019 року прийнято податкові повідомлення-рішення № , яким ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 76732,90 гривень та нараховано штрафні санкції в розмірі 19183,23 гривні, а також № , яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору в розмірі 5806,64 гривень та нараховано штрафні санкції в розмірі 1451,66 гривень.

Надаючи правову оцінку податковим рішенням, що оскаржуються, суд зважає на таке.

Особливості адміністрування податку на доходи фізичних осіб визначені розділом IV Податкового кодексу України (надалі ПК України; підлягає застосуванню редакція, що була чинною на момент виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до статті 162 ПК України платниками податку є: фізична особа резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.

Об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання) (підпункти 163.1.1, 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 ПК України).

Згідно з абзацами 2 та 3 пункту 164.1 статті 164 ПК України загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. У разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу з урахуванням пункту 164.6 цієї статті на суми податкової знижки такого звітного року.

За визначеннями, наведеними у підпунктах 14.1.54, 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України, дохід з джерелом їх походження з України - це будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні; додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Відповідно до положень підпункту "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу), у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Відтак зміст наведених норм свідчить про те, що сума кредиту, прощена (анульована) банківською чи фінансовою установою, збільшує дохід особи, що брала кредит, і включається в її оподатковуваний дохід. Водночас сума відсотків, нарахованих за користування кредитом, комісій, та/або штрафних санкцій (пені), не є доходами, які призводять до приросту показників майнового стану платника податку.

Отже, у разі прощення (анулювання) кредитором за його самостійним рішенням відсотків, комісій та/або штрафних санкцій (пені), нарахованих за користування кредитом, й за прострочення виконання грошового зобов`язання, відсутні підстави вважати їх додатковим благом.

А тому оподатковуваним доходом позивача є лише основна заборгованість за кредитом, прощена (анульована) банківською установою. Прощені (анульовані) банком проценти за користування кредитом, комісії та/або штрафні санкції (пеня) не є доходом платника податків.

Вказаний висновок узгоджується із сталою судовою практикою Верховного Суду у складі колегій суддів Касаційного адміністративного суду.

Так, в ході судового розгляду встановлено, що 22 грудня 2015 року між кредитором в особі публічного акціонерного товариства «Райффайзен Банк Аваль» та позичальником в особі ОСОБА_1 укладено договір про припинення зобов`язань за кредитним договором № 014/035-05/50325 від 04 травня 2007 року. Вказаним договором сторони підтвердили, що розмір непогашеної позичальником заборгованості за кредитним договором станом на 22 грудня 2015 року складає 16479,89 доларів США, що складає еквівалент 387576,56 гривень по офіційному курсу НБУ на дату укладання цього договору, в тому числі: сума основного боргу (неповернутого кредиту) - 16460,03 доларів США, що складає 387109,49 гривень по офіційному курсу НБУ на дату укладання цього договору; проценти, нараховані за користування кредитом - 19,86 доларів США, що складає еквівалент 467,07 гривень по офіційному курсу НБУ на дату укладання цього договору; розрахована пеня за порушення строків повернення заборгованості за кредитним договором - 0,00 гривень.

Тобто цим договором підтверджується анулювання (прощення) банківською установою ОСОБА_1 основної суми боргу в розмірі 16460,03 доларів США, що складає 387109,49 гривень по офіційному курсу НБУ на дату укладання цього договору, а також процентів в розмірі 19,86 доларів США, що складає еквівалент 467,07 гривень по офіційному курсу НБУ на дату укладання цього договору.

Листом акціонерного товариства "Райффайзен Банк Аваль" вих. № 4-2/990 від 10 жовтня 2018 року, що адресований Головному управлінню ДФС у Вінницькій області, підтверджується факт анулювання (прощення) ОСОБА_1 саме основної суми боргу ("тіла кредиту") на загальну суму 387109,49 гривень на підставі договору про припинення зобов`язань за кредитним договором № 014/035-05/50325 від 04 травня 2007 року, що датований 22 грудня 2015 року.

При цьому в акті перевірки № 1453/1305/ від 22 квітня 2019 року йдеться про те, що платником податків ОСОБА_1 отримано додаткове благо у вигляді анульованого боргу в розмірі 387109,49 гривень. Як свідчать наведені у акті перевірки розрахунки податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та по військовому збору, такі обраховані, виходячи із основної суми боргу в розмірі 387109,49 гривень, що була прощена позивачці.

Отже, встановлені в ході судового розгляду обставини спростовують доводи представника позивачки про те, що податковим органом під час перевірки не з`ясовано чи прощена сума боргу в розмірі 387109,49 гривень є тілом кредиту і чи не включає така сума нарахованих за кредитним договором відсотків, пені тощо, адже договором про припинення зобов`язань за кредитним договором № 014/035-05/50325 від 04 травня 2007 року, що датований 22 грудня 2015 року, чітко передбачено, що 387109,49 гривень є сумою основного боргу (неповернутого кредиту).

Водночас долучений до позовної заяви лист публічного акціонерного товариства "Райффайзен Банк Аваль" вих. № 07-В59/359 від 17 грудня 2015 року, у якому йдеться про анулювання (прощення) ОСОБА_1 заборгованості за пенею в розмірі 165165,71 гривень за кредитним договором № 014/035-05/50325 від 04 травня 2007 року, судом оцінюється критично, адже такий датований 17 грудня 2015 року, а договір про припинення зобов`язань за кредитним договором № 014/035-05/50325 від 04 травня 2007 року укладений 22 грудня 2015 року.

Відтак лист публічного акціонерного товариства "Райффайзен Банк Аваль" вих. № 07-В59/359 від 17 грудня 2015 року не може бути визнаний належним доказом, що підтверджує факт анулювання (прощення) ОСОБА_1 заборгованості за пенею, адже такий лист складений до укладення сторонами договору про припинення зобов`язань за кредитним договором, тобто до моменту досягнення сторонами домовленостей щодо складових сум прощеного (анульованого) боргу.

Таким чином, посилання представника позивача на лист публічного акціонерного товариства "Райффайзен Банк Аваль" вих. № 07-В59/359 від 17 грудня 2015 року є недоречними, а тому з підстав, що наведені у позовній заяві, оскаржувані податкові повідомлення-рішення не можуть бути визнані протиправними та скасовані.

Водночас варто звернути увагу на таке.

У зв`язку з політичною та фінансовою кризою, яка сталася у 2014 році та спричинила девальвацію національної валюти в Україні, враховуючи скрутне становище, в якому опинилися позичальники - фізичні особи, які отримали споживчі кредити в іноземній валюті, з 7 травня 2015 року підрозділ 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений пунктом 8 на підставі Закону України "Про внесення змін до ПК України щодо кредитних зобов`язань".

Відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.

Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.

Тобто, курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню.

В силу колізійного принципу пріоритету норми акта, виданого пізніше, до правовідносин, які виникли у зв`язку із прощенням банками з 1 січня 2015 року боргу позичальникам за кредитами в іноземній валюті, які не було погашено до 1 січня 2014 року та валюту зобов`язання, за якими було змінено з іноземної на національну, застосовуються норми пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.

Застосування вимог абзацу "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України має місце виключно у випадку перевищення суми прощеного (анульованого) кредитором боргу над сумою курсової різниці, обрахованої за правилами, передбаченими пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.

При цьому для правовідносин, що виникають у сфері справляння податків, не має правового значення те, яким чином кредитор обліковував відповідну суму прощеного боргу у своєму бухгалтерському обліку, а кваліфікація таким кредитором прощеного боргу позичальника його оподатковуваним доходом та надання до фіскальної служби відповідного податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, не впливає на податкові зобов`язання позивача.

Такий правовий висновок Верховного Суду у складі колегій суддів Касаційного адміністративного суду викладено у постановах від 15 травня 2018 року у справі № 821/1594/17, від 19 липня 2019 року у справі № 826/4240/18, від 04 червня 2020 року у справі від № 826/7305/17, від 18 січня 2021 року у справі № 120/395/19-а та ряду інших.

Отже, для правильного встановлення правової природи анульованого (прощеного) кредитором боргу (кредиту) позивача (як курсової різниці, розрахованої відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, або додаткового блага, яке підлягає включенню до загального оподатковуваного доходу фізичної особи) необхідною умовою є дослідження судом характеру угоди між кредитором та позичальником щодо відповідної реструктуризації боргу та прощення його частини, зокрема, чи було змінено валюту зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню.

Відповідно до договору про припинення зобов`язань за кредитним договором № 014/035-05/50325 від 04 травня 2007 року, що датований 22 грудня 2015 року, сторони ( ОСОБА_1 як позичальник та акціонерне товариство "Райффайзен Банк Аваль" як кредитор) домовилися про наступне: сторони визнають і підтверджують, що розмір непогашеної позичальником заборгованості за кредитним договором станом на 22 грудня 2015 року складає 16479,89 доларів США, що складає еквівалент 387576,56 гривень по офіційному курсу НБУ на дату укладання цього договору, в тому числі: сума основного боргу (неповернутого кредиту) - 16460,03 доларів США, що складає 387109,49 гривень по офіційному курсу НБУ на дату укладання цього договору; проценти, нараховані за користування кредитом - 19,86 доларів США, що складає еквівалент 467,07 гривень по офіційному курсу НБУ на дату укладання цього договору.

Таким чином, при анулюванні (прощенні) позивачу суми боргу за кредитом були дотримані умови для застосування преференцій щодо сплати податку на доходи фізичних осіб, так як при цьому відбулась зміна валюти зобов`язання на гривню.

При цьому варто врахувати й те, що банківською установою анульовано (прощено) ОСОБА_1 зокрема основну суму боргу (неповернутий кредит) в розмірі 387109,49 гривень, в яку не увійшла сума курсової різниці, а тому при визначенні розміру донарахованих податкових зобов`язань податковому органу слід було врахувати приписи пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.

А відтак різниця між основною сумою анульованого позивачці боргу за кредитним договором в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов`язання за кредитним договором з іноземної валюти в гривню, тобто на 22 грудня 2015 року, та сумою боргу, яка визначена за офіційним курсом НБУ станом на 01 січня 2014 року, становить 255544,47 гривень, що обраховувалась наступним чином: 387109,49 гривень (еквівалент основної суми боргу позивачки у розмірі 16460,03 дол. США, визначений у гривні за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов`язання за кредитом) мінус 131565,02 гривень (еквівалент основної суми боргу у розмірі 16460,03 дол. США, визначений у гривні за офіційним курсом НБУ станом на 1 січня 2014 року (7,993 гривень за 1 дол. США).

Відповідно сума загального річного оподатковуваного доходу, отриманого ОСОБА_1 як додаткове благо у вигляді суми боргу, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, становить 131565,02 гривень (387109,49 гривень - 255544,47 гривень).

Поряд із цим до складу загального річного оподатковуваного доходу позивачки податковим органом включено всю суму прощеного боргу, в тому числі суми, прощеної (анульованої) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, що відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX ПК України не вважається додатковим благом.

Відтак визначені позивачці оскаржуваними податковими рішеннями грошові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та військового збору обраховано невірно та є істотно завищеними, адже такі зобов`язання визначалися без урахування положень пункту 8 підрозділу 1 розділу XX ПК України, а з усієї основної суми прощеного (анульованого) боргу.

Отже, загальна сума додаткового блага, з якої позивачка повинна була сплатити податок на доходи фізичних осіб та військовий збір, становить 131565,02 гривень.

Проте, як встановлено судом, на підставі оспорюваних податкових повідомлень-рішень позивачці визначено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в загальному розмірі 95916,13 гривень, в тому числі за податковим зобов`язанням 76732,90 гривень та за штрафними санкціями в розмірі 19183,23 гривень, та з військового збору в загальному розмірі 7258,30 гривень, в тому числі за податковим зобов`язанням 5806,64 гривень та за штрафними санкціями в розмірі 1451,66 гривень.

Отже, виходячи з тієї суми, яка протиправно донарахована позивачці, та суми яка належить до сплати (правомірно визначені грошові зобов`язання), податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню в частині, врахувавши при цьому наступне.

Відповідно до пункту 167.1 статті 167 ПК України у 2015 році ставка податку на доходи фізичних осіб становила 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.6 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами, якщо база оподаткування для місячного оподатковуваного доходу не перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року (далі у цьому пункті - мінімальна заробітна плата).

За приписами пункту 123.1 статті 123 ПК України у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, - тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Тимчасово до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір. Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту (абзац перший пункту 16-1 підрозділу 10, підпункти 1.1 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України).

Відтак сума податку на доходи фізичних осіб, яку позивачці слід було донарахувати, становить 19734,75 гривень (131565,02 гривень х 15%), штрафна санкція 4933,69 гривень (19734,753 гривень х 25%), військовий збір - 1973,48 гривень (131565,02 гривень х 1,5%), штрафна санкція 493,37 гривень (1973,48 гривень х 25%).

Отже, податкове повідомлення-рішення № слід визнати протиправним та скасувати в частині збільшення позивачці грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в загальному розмірі 71247,69 гривень (95916,13 гривень 24668,44 гривень), з яких 56998,15 гривень (76732,90 гривень 19734,75 гривень) - за основним зобов`язанням та 14249,54 гривень (19183,23 гривень 4933,69 гривень) - за штрафними санкціями, а податкове повідомлення-рішення № в частині збільшення позивачці суми грошового зобов`язання з військового збору в загальному розмірі 4791,45 гривень (7258,30 гривень 2466,85 гривень), з яких 3833,16 гривень (5806,64 гривень 1973,48 гривень) - за основним зобов`язанням та 958,29 гривень (1451,66 гривень 493,37 гривень) - за штрафними санкціями.

На можливості скасування податкових повідомлень-рішень, якими донараховано податок на доходи фізичних осіб та військовий збір, вказував і Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 25 травня 2022 року у справі № 280/4615/19.

Окрім того, окремою підставою для скасування податкового повідомлення-рішення від 19 травня 2019 року № є неправильний обрахунок податковим органом суми грошових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, що слід донарахувати, адже з відзиву слідує, що відповідач при цьому керувався приписами абзаців 1 та 2 пункту 167.1 статті 167 ПК України.

Так, абзацами 1 та 2 пункту 167.1 статті 167 ПК України (в редакції, чинній на момент отримання позивачкою доходу) визначено, що ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.6 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами, якщо база оподаткування для місячного оподатковуваного доходу не перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року (далі у цьому пункті - мінімальна заробітна плата).

Якщо база оподаткування, яка визначена з урахуванням норм пункту 164.6 статті 164 цього розділу щодо доходів, зазначених в абзаці першому цього пункту, в календарному місяці перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, до суми такого перевищення застосовується ставка 20 відсотків.

Однак в даному випадку застосування абзацу 2 пункту 167.1 статті 167 ПК України є безпідставним, оскільки база оподаткування не визначалася з урахуванням пункту 164.6 статті 164 ПК України, так як у згаданій нормі йдеться про особливості визначення бази оподаткування під час нарахування доходів саме у формі заробітної плати.

Натомість у спірній ситуації базою оподаткування був дохід, отриманий платником податку як додаткове благо у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства.

Отже, при прийнятті податкового повідомлення-рішення від 19 травня 2019 року № відповідач не врахував наведених вище положень, що призвело до помилкових обрахунків сум грошових зобов`язань.

Відповідно до частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

В силу приписів частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Таким чином, перевіривши юридичну та фактичну обґрунтованість доводів сторін, оцінивши докази суб`єкта владних повноважень на підтвердження правомірності прийнятих податкових рішень та докази, надані представником позивачки, суд дійшов висновку, що за наведених у позовній заяві мотивів і підстав позовні вимоги підлягають частковому задоволенню.

Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд зважає на те, що позивачем при зверненні до суду з позовом сплачено судовий збір в розмірі 1868 гривень, що підтверджується квитанцією № 1 від 11 листопада 2021 року.

Водночас відповідно до пункту 1 частини 3 статті 4 Закону України Про судовий збір розмір судового збору, який слід було сплатити позивачці при зверненні до суду із позовом майнового характеру, становить 1031,74 гривень (1% від 103174,43 гривень (розмір донарахованих податкових зобов`язань за оскаржуваними податковими рішеннями).

Отже, позивачкою судовий збір сплачено в більшому розмірі, ніж визначено Законом України «Про судовий збір».

При цьому особливості розподілу судових витрат визначені статтею 139 Кодексу адміністративного судочинства України, а тому з урахуванням наведеної норми суд вирішуватиме питання щодо розподілу судових витрат, понесених позивачкою.

Так, відповідно до частини 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог (частина 3 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України).

Відтак, оскільки позивачкою сплачено судовий збір в більшому розмірі, ніж визначено Законом України «Про судовий збір», а в даному випадку належним розміром судового збору є 1031,74 гривень, то саме з урахуванням такого розміру вирішуватиметься питання щодо розподілу таких витрат (при цьому особливості повернення переплаченої частини коштів, сплачених як судовий збір, врегульовано пунктом 1 частини 1 статті 7 Закону України «Про судовий збір»).

Визначаючись з приводу розміру судових витрат, які належить стягнути на користь позивачки, варто врахувати наступне.

Донараховані контролюючим органом податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та військового збору становлять 103174,43 гривень (95916,13 гривень + 7258,30 гривень).

Водночас за результатами розгляду цієї справи суд дійшов висновку частково задовольнити позовні вимоги у спосіб визнання протиправними та скасування оскаржуваних податкових повідомлень рішень в частині збільшення позивачці податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору в загальному розмірі 76039,14 гривень (71247,69 гривень + 4791,45 гривень), що становить 73,7 відсотка від 103174,43 гривень.

А тому, задовольняючи позов частково, суд вважає, що пропорційним до розміру задоволених позовних вимог є стягнення за рахунок бюджетних асигнувань відповідача на користь позивачки витрат, пов`язаних із сплатою судового збору, в розмірі 760,39 гривень (1031,74 гривень (належний розмір судового збору, що підлягав сплаті при зверненні до суду з позовом) * 73,7% : 100%).

Керуючись статтями 73, 74, 75, 76, 77, 90, 94, 139, 241, 245, 246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України,

ВИРІШИВ:

Позовну заяву ОСОБА_1 задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Вінницькій області від 27 травня 2019 року № в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в загальному розмірі 71247,69 гривень, з яких 56998,15 гривень - за податковими зобов`язанням та 14249,54 гривень - за штрафними санкціями.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Вінницькій області від 27 травня 2019 року № в частині збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору в загальному розмірі 4791,45 гривень, з яких 3833,16 гривень - за податковими зобов`язанням та 958,29 гривень - за штрафними санкціями.

В іншій частині позовних вимог відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Вінницькій області на користь ОСОБА_1 витрати, пов`язані з оплатою судового збору, в розмірі 760 (сімсот шістдесят) гривень 39 копійок.

Рішення суду першої інстанції набирає законної сили в порядку, визначеному статтею 255 КАС України.

Відповідно до частини 1 статті 295 КАС України апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Позивач: ОСОБА_1 (місце проживання: АДРЕСА_1 ; реєстраційний номер облікової картки платника податків: НОМЕР_1 )

Відповідач: Головне управління ДПС у Вінницькій області (місцезнаходження: 21028, м. Вінниця, вул. Хмельницьке шосе, буд. 7; код відокремленого підрозділу юридичної особи в Єдиному державному реєстрі підприємств і організацій України: 44069150)

Рішення суду у повному обсязі складено 01.12.2022

Суддя Яремчук Костянтин Олександрович