Справа № 440/16768/21
Суддя: Перцова Т.С.
Дата ухвалення: 2022-11-21 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 листопада 2022 р.Справа № 440/16768/21
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Перцової Т.С.,

Суддів: Спаскіна О.А. , Жигилія С.П. ,

за участю секретаря судового засідання Пукшин Л.Т,

представника першого відповідача - Масюк П.С.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 03.05.2022, головуючий суддя І інстанції: О.О. Кукоба, м. Полтава, повний текст складено 13.05.22, по справі № 440/16768/21

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Бріз"

до Головного управління ДПС у Полтавській області , Державної податкової служби України

про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ

Товариство з обмеженою відповідальністю «Бріз» (далі за текстом позивач, ТОВ «Бріз») звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі за текстом перший відповідач, ГУ ДПС у Полтавській області), Державної податкової служби України (далі за текстом другий відповідач, ДПС України), у якому просило:

визнати протиправним і скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 28.09.2021 № 3165022/31389330;

зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Бріз» № 2 від 10.09.2021 датою її фактичного подання;

визнати протиправним і скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 20.10.2021 № 3259058/31389330;

зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Бріз» № 1 від 08.10.2021 датою її фактичного подання;

визнати протиправним і скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 27.10.2021 № 3289789/31389330;

зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Бріз» № 2 від 10.10.2021 датою її фактичного подання;

визнати протиправним і скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 29.10.2021 № 3301713/31389330;

зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Бріз» № 3 від 11.10.2021 датою її фактичного подання;

розподілити судові витрати.

В обґрунтування позовних вимог зазначив, що перший відповідач при винесенні оскаржуваних рішень допустив формальний підхід, не врахувавши, що десікація соняшника здійснювалася з використанням належних контрагенту позивача хімічних речовин і позивач не має до них жодного відношення, тому й не міг надати первинні документи на їх придбання, а також те, що сума в спірних акті та платіжному дорученні різниться через порядок оплати, установлений умовами договору (предоплата та сума вартості робіт). Окрім цього, квитанції, якими зупинялася реєстрація відповідних податкових накладних, не містять переліку документів, яких не вистачає для проведення такої реєстрації.

Також вважає, що оскільки податковий орган має можливість самостійно встановити за допомогою Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб підприємців вид основної діяльності позивача (код 01.61.), то неподання такої інформації позивачем не може бути підставою для зупинення реєстрації податкової накладної.

Отже, спірні рішення є протиправними та підлягають скасуванню.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 03.05.2022 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Бріз» до Головного управління ДПС у Полтавській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним і скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії задоволено.

Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області від 28.09.2021 № 3165022/31389330, від 20.10.2021 № 3259058/31389330, від 27.10.2021 № 3289789/31389330, від 29.10.2021 № 3301713/31389330.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 10.09.2021 № 2, від 08.10.2021 № 1, від 10.10.2021 № 2, від 11.10.2021 № 3, складені Товариством з обмеженою відповідальністю «Бріз», датою їх подання на реєстрацію.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Бріз» судові витрати у розмірі 9080,00 грн (дев`ять тисяч вісімдесят гривень).

Перший відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, у якій, посилаючись на неповне з`ясування судом першої інстанції обставин справи та порушення судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права просив скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги послався на ненадання судом першої інстанції належної оцінки доказам позивача, наданим на підтвердження реальності господарських операції, зазначених у :

податковій накладній № 2 від 10.09.2021 (податкова накладна виписана на підставі факту виставлення рахунку (пп. «а» п. 187.1 ст. 187 ПК України), у той час як позивач для підтвердження реальності такої господарської операції надає акти виконаних робіт № 1 від 10.09.2021 на суму 983640,00 грн (т. 1 а. с. 19), № 2 від 20.09.2021 на суму 864360,00 грн (т. 1 а. с. 48), що є первинними документами, які можуть підтвердити виписку податкової накладної на підставі факту постачання послуг (пп. «б» п. 187.1 ст. 187 ПК України), а відтак позивачем не надано первинного документу на підставі якого виписана податкова накладна № 2 від 10.09.2021);

податковій накладній № 1 від 08.10.2021 (платіжне доручення, яке надане на підтвердження реальності господарської операції, не містить штампу та підпису відповідальної особи банку, унаслідок чого таке платіжне доручення не відповідає, зокрема, нормам ст. ст. 1, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», а тому не є належним доказом у справі).

Окрім цього зазначає, що суд першої інстанції залишив поза увагою розбіжності між поясненнями позивача, викладеними у позовній заяві, щодо виконання робіт з десікації соняшника з використанням хімічних речовин замовника ТОВ «Райз-Схід», до яких ТОВ «Бріз» не має жодного відношення, а також не має ліцензій і дозволів для приймання і використання таких речовин, і приписами законодавства, зокрема, ст. 11 Закону України «Про пестициди і агрохімікати», п.п. 6 - 8 Порядку одержання допуску (посвідчення) на право роботи, пов`язаної з транспортуванням, зберіганням, застосуванням та торгівлею пестицидами і агрохімікатами, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 18.09.1995 № 746, які покладають відповідальність за дотримання вимог санітарних правил і норм при авіаційному застосуванні пестицидів на замовника виконання авіаційних робіт і власника повітряних суден сільгоспавіації та забороняють виконання таких робіт без допуску (посвідчення) на право роботи з зазначеними пестицидами й агрохімікатами, а також п. 1.2. договору № 366 підряду на проведення сільськогосподарських робіт від 10 серпня 2021 року (т. 1 а. с. 13 15), згідно з яким позивач прийняв на себе зобов`язання своїми силами і за свій рахунок виконати агрохімічні роботи по обробці посівів в порядку та строки, передбачені договором.

Також наголошує, що договір між позивачем і ТОВ «Бест» від 01.01.2018 (т. 1 а. с. 39 44), який наданий позивачем до суду на підтвердження придбання пального для літака при виконанні договору підряду, не був наданий першому відповідачу разом з повідомленням щодо зупинення реєстрації податкової накладної № 2 від 10.10.2021, у зв`язку з чим вважає, що їх ненадання до контролюючого органу прирівнюється до їх відсутності й тому не можуть братися судом до уваги. На підтвердження своєї позиції посилається на правовий висновок Верховного Суду, викладений у постанові від 06.03.2020 у справі № К/9901/27073/18. Окрім цього, позивачем не надано накладні, ТТН, розрахункові документи тощо на виконання договору, укладеного з ТОВ «Бест» від 01.01.2018 на виконання вказаного вище договору.

Вважає вимогу позивача про зобов`язання зареєструвати спірні податкові накладні протиправною, тому що питання про реєстрацію чи відмову в реєстрації податкової накладної відноситься до дискреційних повноважень другого відповідача, а тому при його ухваленні суд фактично підміняє собою контролюючий орган, що є неприпустимим.

Позивач правом на подання відзиву до суду апеляційної інстанції не скористався.

У судовому засіданні представник першого відповідача підтримав вимоги апеляційної скарги, з підстав та мотивів, викладених у скарзі, і просив суд апеляційної інстанції їх задовольнити.

09.11.2022 до Другого апеляційного адміністративного суду надійшла заява позивача в якій останній просив розглянути справу за відсутності свого представника.

Представник другого відповідача в судове засідання не з`явився, про час, дату та місце його проведення повідомлений належним чином, про причини неявки суд не повідомив.

У відповідності до ч. 2 ст. 313 КАС України неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, заслухавши пояснення представника першого відповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено, що податковим органом сформовано висновок про відповідність податкових накладних від 10.09.2021 № 2, від 08.10.2021 № 1, від 10.10.2021 № 2, від 11.10.2021 № 3, складених ТОВ «Бріз», положенням пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Мотивуючи цей висновок податковий орган зазначив, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 01.61 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції, і на цій підставі зупинив реєстрацію податкових накладних (далі за текстом ПН) у Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом ЄРПН, Реєстр).

Враховуючи, що у квитанціях, якими позивача повідомлено про зупинення реєстрації податкових накладних у ЄРПН не вказано вимог до платника податків у частині надання конкретних пояснень та документів з метою реєстрації податкових накладних в ЄРПН, а відповідачами не надано пояснень разом з їх документальним підтвердженням щодо підстав встановлення відповідності надісланих ТОВ «Бріз» податкових накладних від 10.09.2021 № 2, від 08.10.2021 № 1, від 10.10.2021 № 2, від 11.10.2021 № 3 положенням пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, судом першої інстанції зроблено висновок про невмотивованість спірних рішень.

Також, дослідивши податкову накладну ТОВ «Бріз» від 10.09.2021 № 2, судом встановлено, що остання з огляду на настання першої з подій, передбаченої підпунктом «б» пункту 187.1 статті 187 ПК України, складена датою підписання 10.09.2021 акту № 1 про надання послуг загальною вартістю 983640,00 грн, у т.ч. ПДВ 163940,00 грн.

Платіжне доручення від 08.10.2021 № 24103 (т. 1 а. с. 28), щодо якого виникли питання у контролюючого органу, оформлене ТОВ «Райз-Схід» у електронній формі за допомогою системи «Клієнт-Банк» та роздруковане з цієї системи, чим і пояснюється відсутність у платіжному дорученні підпису відповідального виконавця та відбитку штампу банку. Водночас платіжне доручення від 08.10.2021 № 24103 містить відомості про його одержання банком та проведення платежу 08.10.2021.

Судом з`ясовано, що за умовами договору від 10.08.2021 № 366 підряду на проведення сільськогосподарських робіт, укладеного позивачем з ТОВ «Райз-Схід», ТОВ «Бріз» зобов`язувалось надати послуги з десікації соняшника літаком АН-2; до обов`язків підрядника віднесено надання таких послуг, тоді як обов`язок із забезпечення підрядника хімічними препаратами ніс замовник ТОВ «Райз-Схід». Те саме стосується виконання позивачем авіаційно-хімічних робіт за замовленням ПСП «ПриватАгро».

Задовольняючи вимоги позовної заяви суд першої інстанції виходив з не доведення відповідачами наявності визначених законом підстав для зупинення реєстрації податкових накладних від 10.09.2021 № 2, від 08.10.2021 № 1, від 10.10.2021 № 2, від 11.10.2021 № 3, складених ТОВ «Бріз» у ЄРПН, оскільки вчинивши спірні дії перший відповідач не навів у відповідних квитанціях про зупинення реєстрації податкової накладної переліку документів, які необхідно подати платнику податків, що унеможливило визначення платником порядку своїх дій, що саме він має вчинити з метою прийняття контролюючим органом позитивного рішення з цього питання. Доводи податкового органу про те, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 01.61 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) ТОВ «Бріз», суд першої інстанції визнав безпідставними, оскільки за даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань перший відповідач міг достеменно дізнатись, що основним видом діяльності позивача є саме код КВЕД-2010 01.61 «Допоміжна діяльність у рослинництві». Також суд першої інстанції зробив висновок про непослідовність дій податкового органу щодо визначення підстав для відмови у реєстрації в ЄРПН податкових накладних, складених ТОВ «Бріз» про надання послуг ТОВ «Райз-Схід», враховуючи, що з десяти податкових накладних, складених за результатами господарських взаємовідносин позивача з ТОВ «Райз Схід», відсутність документів про придбання пального та хімічних препаратів визначена підставою для відмови у реєстрації в ЄРПН виключно податкової накладної від 10.10.2021 № 2.

Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції з таких підстав.

За змістом пп. «а» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) (далі за текстом ПК України) об`єктом оподаткування є постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Абзацами 1, 2 пункту 201.10 статті 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі за текстом Порядок № 1246).

Зокрема, п. 12 Порядку № 1246 передбачає, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації ПН обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію ПН або відмову в реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі за текстом ПН/РК) в Реєстрі, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі (далі за текстом комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, яка набула чинності 01.02.2020 (далі за текстом Порядок № 1165).

За визначенням, наведеним у пункті 2 Порядку № 1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Відповідно до пункту 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Відповідно до пункту 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).

Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України Про електронні документи та електронний документообіг, Про електронні довірчі послуги та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.

Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.

За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).

Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.

Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (пункт 8 Порядку № 1165).

Відповідно до пункту 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з пунктом 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Дослідивши квитанцію про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 24.09.2021 № (т. 1 а. с. 22), колегією суддів встановлено, що підставою для зупинення реєстрації податкової накладної ТОВ «Бріз» від 10.09.2021 № 2 на суму 183640.00 грн (т. 1 а. с. 21) слугувала відсутність кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 01.61 в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товарів/послуг, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. У графі «виявлені помилки» нічого не зазначено.

На вказану вимогу контролюючого органу позивач надіслав комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено від 24.09.2021 № 2 (т. 1 а. с. 23).

У вказаних поясненнях відображено, що ТОВ «Бріз» укладений договір з ТОВ «Райз-Схід» № 366 від 10.08.2021 на виконання авіахімробіт, а саме здійснення десікації соняшника. Відповідно до п. 3.4 договору після предоплати складено акт виконання робіт (надання послуг) № 1 від 10.09.2021 (акт оформляється один раз на десять днів). На виконання робіт ТОВ «Бріз» має дозволи, а саме, сертифікат експлуатанта № 189 від 16.03.2021 та сертифікат льотної придатності 0907/1 від 17.03.2021. Роботи не постійні, а на сезонній основі.

До повідомлення долучено додатки у кількості 10 шт, а саме: договір з додатком, рахунок, сертифікати льотної придатності, сертифікат експлуатанта, акт. (т. 1 а. с. 92 зворотна сторона).

Разом з цим, рішенням про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 28.09.2021 № 3165022/31389330 (т. 1 а. с. 24) позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної від 10.09.2021 № 2 в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з ненаданням платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. У графі «додаткова інформація» зазначено про встановлення невідповідносты у наданих платником первинних документах. Так, акти виконаних робіт № 1 від 10.09.2021 та № 2 від 20.09.2021 складено на загальну вартість робіт 1848000,00 грн, а рахунок № 2-10/09 від 10.09.2021 та податкова накладна - на суму 183640,00 грн. При цьому, копії платіжних доручень або банківську виписку з особового рахунку на оплату послуг від контрагента-покупця платником не надано, тобто відсутня підстава виписки податкової накладної.

Не погодившись з вищенаведеним рішенням позивач подав скаргу до комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, до якої додав свої письмові пояснення вих. № 5 від 29.09.2021 (т. 1 а. с. 25), у яких вказав, що до повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 24.09.2021 № 2 (т. 1 а. с. 23) ним було помилково прикріплено акт № 2 від 20.09.2021 на загальну вартість 864360 грн, який не має ніякого відношення до податкової накладної від 10.09.2021 № 2, і припустив, що саме з цієї підстави було відмовлено у реєстрації вказаної податкової накладної та просив проаналізувати додані документи.

Рішенням за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 06.10.2021 № 45572/31389330/2 (т. 1 а. с. 26) залишено скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - без змін на підставі ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних форм та галузевої специфіки, накладних.

Як вбачається зі змісту витягу з протоколу засідання Комісії від 28.09.2021 № 186 (т. 1 а. с. 137) передумовою для відмови у реєстрації у ЄРПН податкової накладної від 10.09.2021 № 2 згідно рішення від 06.10.2021 № 45572/31389330/2 стало фактичне нерозуміння податковим органом підстави для складення податкової накладної.

Зокрема, посадовою особою комісії регіонального рівня зазначено, що на підтвердження правомірності складення податкової накладної платник податку надав акти виконаних робіт від 10.09.2021 № 1 (т. 1 а. с.19) та від 20.09.2021 № 2 (т. 1 а. с. 48) на загальну суму 1848000,00 грн, тоді як рахунок від 10.09.2021 № 2-10/09 (т. 1 а. с. 20) та податкова накладна від 10.09.2021 № 2 (т. 1 а. с. 21) складені на суму 183640,00 грн, а платіжне доручення на зазначену суму відсутнє.

На підтвердження реального здійснення вказаної господарської операції позивач надав суду першої інстанції копію акту виконання робіт (надання послуг) № 1 від 10.09.2021 на суму 983640,00 грн (т. 1 а. с.19); копію рахунку № 2-10/09 від 10.09.2021 на суму 183640,00 грн (т. 1 а. с. 20); копію договору № 366 підряду на проведення сільськогосподарських робіт від 10 серпня 2021 року з додатком № 1 до нього (т. 1 а. с. 13-15); копію сертифікату експлуатанта № 189 від 16.03.2021 (т. 1 а. с. 120); копію сертифікату льотної придатності 0907/1 від 17.03.2021 (т. 1 а. с. 120 зворотна сторона).

Колегія суддів враховує, що податкова накладна від 10.09.2021 №2 складена з огляду на підписання сторонами акту від 10.09.2021 №1 про надання послуг загальною вартістю 983640,00 грн, у т. ч. ПДВ 163940,00 грн. При цьому, у зазначеній податковій накладній сума господарської операції указана з урахуванням здійснення замовником 28.08.2021 та 10.09.2021 попередньої оплати послуг у розмірі 800000,00 грн (983640,00 грн - 800000,00 грн = 183640,00 грн), на які виписані та зареєстровані у ЄРПН податкові накладні від 28.08.2021 №3 та від 10.09.2021 №1.

Колегія суддів звертає увагу, що у силу положень пункту 187.1 статті 187 ПК України у платника податку на додану вартість виникають податкові зобов`язання з податку на додану вартість, а відтак і обов`язок зареєструвати податкові накладні, за першою із подій: або дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок, або дата відвантаження товарів.

Подібний підхід щодо необхідності реєстрації податкової накладної за першої, передбаченої пунктом 187.1 статті 187 ПК України, події був застосований Верховним Судом у постановах від 03.11.2021 у справі № 360/2460/20, від 01.12.2021 у справі № 600/1878/20-а та від 20.01.2022 у справі № 140/4162/21.

Таким чином, податкова накладна від 10.09.2021 № 2 складена ТОВ «Бріз» з огляду на настання першої з подій, передбаченої підпунктом «б» пункту 187.1 статті 187 ПК України, підписання 10.09.2021 акту № 1 надання послуг.

Окрім цього, позивач додав до скарги на рішення першого відповідача від 06.10.2021 № 45572/31389330/2 свої письмові пояснення вих. № 5 від 29.09.2021 (т. 1 а. с. 25), відповідно до яких акт № 2 від 20.09.2021 прикріплений помилково та не має ніякого відношення до податкової накладної від 10.09.2021 № 2.

Колегія суддів зауважує, що пунктом 3.4. договору № 366 від 10 серпня 2021 року сторони узгодили, що акт приймання-передачі виконаних робіт оформлюється один раз на 10 робочих днів, а тому сума грошових коштів, яка зазначена в акті від 10.09.2021 № 1, охоплює суму оплати за надані позивачем послуги, які мали місце протягом відповідних десяти днів. За таких обставин позивач не мав обов`язку подавати акт приймання-передачі виконаних робіт щодо кожної наданої послуги.

На підставі викладеного колегія суддів приходить до висновку, що позивач надав достатньо документів для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної від 10.09.2021 № 2 в ЄРПН.

Дослідивши квитанцію про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 18.10.2021 № (т. 1 а. с. 30) колегією суддів встановлено, що підставою для зупинення реєстрації податкової накладної ТОВ «Бріз» від 08.10.2021 № 1 на суму 305760,00 грн (т. 1 а. с. 29) слугувала відсутність кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 01.61 у таблиці даних платника податку на додану вартість, як товарів/послуг, які на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. У графі «виявлені помилки» нічого не зазначено.

На вказану вимогу контролюючого органу позивачем до комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних надіслано повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо податкової накладної реєстрацію якої зупинено від 18.10.2021 № 1 (т. 1 а. с. 31), у якому відображено, що відповідно до укладеного між ТОВ «Бріз» та ТОВ «Райз-Схід» № 366 від 10.08.2021 позивач повинен виконати авіахімроботи, а саме десікацію соняшника. Предоплату по рах № 8-1/10 від 01.10.2021 одержано 08.10.2021, платіжне доручення 24103. На виконання робіт ТОВ «Бріз» має відповідні дозволи, а саме сертифікат експлуатанта № 189 від 16.03.2021 та сертифікат льотної придатності 0907/1 від 17.03.2021. Роботи не постійні, а на сезонній основі.

До повідомлення долучено додатки у кількості 10 шт, а саме: договір з додатком, платіжне доручення 24103, рахунок 8-1/10 від 08.10.2021 Райз-Схід, сертифікати льотної придатності, сертифікат експлуатанта, акт (т. 1 а. с. 91 зворотна сторона).

Однак, рішенням про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 20.10.2021 № 3259058/31389330 (т. 1 а. с. 32) позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної від 08.10.2021 № 1 в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. У графі «додаткова інформація» зазначено, що надане платіжне доручення складене з порушенням ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та п.п. 2.14 п. 2 Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті, яка затверджена постановою НБУ № 22 від 21.01.2004 (відсутні обов`язкові реквізити банку щодо відбитку штампу та підпису відповідного виконавця банку).

Як вбачається зі змісту витягу з протоколу засідання Комісії від 20.10.2021 № 201 (т. 1 а. с. 135) фактичною підставою для відмови у реєстрації у ЄРПН податкової накладної від 08.10.2021 № 1 згідно рішення від 20.10.2021 № 3259058/31389330 слугувала відсутність у платіжному дорученні № 24103 від 08 жовтня 2021 р. (т. 1 а. с. 28) обов`язкових реквізитів, передбачених вимогами ст. 9 Закону України «Про бухгалтерських облік та фінансову звітність» та пп. 2.14 п. 2 Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті (постанова Національного Банку України № 22 від 21.01.2004), а саме - відбитку печатки та підпису відповідальної особи.

На підтвердження реальності вказаної господарської операції позивачем надано до суду першої інстанції копії рахунку № 8-1/10 від 08.10.2021 на суму 305760,00 грн (т. 1 а. с. 27), платіжного доручення № 24103 від 08 жовтня 2021 року (т. 1 а. с. 28), договору № 366 підряду на проведення сільськогосподарських робіт від 10 серпня 2021 року з додатком № 1 до нього (т. 1 а. с. 13-15), сертифікату експлуатанта № 189 від 16.03.2021 (т. 1 а. с. 114), сертифікату льотної придатності 0907/1 від 17.03.2021 (т. 1 а. с. 110).

З копії платіжного доручення № 24103 від 08 жовтня 2021 р. (т. 1 а. с. 28) вбачається, що останнє сформоване в електронній формі за допомогою системи «клієнт банк», «клієнт Інтернет банк».

Колегія суддів зауважує, що для встановлення реквізитів, яким має відповідати платіжне доручення банку, сформоване в електронні формі, необхідно звернутись до спеціальних норм законодавства.

Загальні правила, види і стандарти розрахунків клієнтів банків та банків у грошовій одиниці України на території України, що здійснюються за участю банків, установлені Інструкцією про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті, яка затверджена постановою правління Національного Банку України від 21.01.2004 № 22 (далі за текстом Інструкція № 22).

Пунктом 10.5 Інструкції № 22 передбачено, що під час здійснення розрахунків за допомогою систем «клієнт банк», «клієнт Інтернет банк» тощо застосовуються електронні розрахункові документи. Якщо це передбачено договором між банком та клієнтом, то використання клієнтом системи не виключає можливе оброблення банком документів клієнта на паперових носіях.

Реквізити електронного розрахункового документа, що використовуються в системах «клієнт банк», «клієнт Інтернет банк», визначаються договором між банком та клієнтом, але обов`язково цей документ має містити такі з них: дату і номер; найменування, код платника та номер його рахунку; суму цифрами; призначення платежу; електронний(і) підпис(и) відповідно до вимог, установлених нормативно-правовим актом Національного банку з питань застосування електронного підпису в банківській системі України; інші реквізити, які під час формування електронного розрахункового документа системою електронних платежів розміщуються в полі «Допоміжні реквізити».

Аналіз вищенаведених норм Інструкції № 22 дозволяє дійти висновку, що серед обов`язкових реквізитів електронного розрахункового документа не зазначено штампу та підпису відповідальної особи банку.

Щодо наявності на паперовій копії платіжного доручення № 24103 від 08 жовтня 2021 року (т. 1 а. с. 28) електронного підпису банку колегія суддів вважає за необхідне зазначити таке.

Так, на виконання абзацу 10 пункту 10.5 Інструкції № 22 правлінням Національного Банку України прийнято постанову від 14.08.2017 № 78, якою затверджено Положення про застосування електронного підпису та електронної печатки, яке розроблено відповідно до Законів України «Про Національний банк України», «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» і визначає організаційно-методологічні умови застосування електронного підпису та електронної печатки під час створення, оброблення та зберігання електронних документів банками України, філіями іноземних банків, платіжними організаціями платіжних систем, учасниками платіжних систем, операторами послуг платіжної інфраструктури, клієнтами установ, контрагентами та комерційними агентами банків.

Пунктом 5 вказаного Положення визначено, що електронний підпис є обов`язковим реквізитом електронного документа.

Згідно зі статтею 5 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг» електронний документ документ, інформація у якому зафіксована у вигляді електронних даних, включаючи обов`язкові реквізити документа. Склад та порядок розміщення обов`язкових реквізитів електронних документів визначається законодавством. Електронний документ може бути створений, переданий, збережений і перетворений електронними засобами у візуальну форму. Візуальною формою подання електронного документа є відображення даних, які він містить, електронними засобами або на папері у формі, придатній для приймання його змісту людиною.

Відповідно до абзацу 6 статті 7 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг» копією документа на папері для електронного документа є візуальне подання електронного документа на папері, яке засвідчене в порядку, встановленому законодавством.

Частиною 13 статті 11 Закону України «Про електронну комерцію» передбачено, що електронні документи (повідомлення), пов`язані з електронним правочином, можуть бути подані як докази сторонами та іншими особами, які беруть участь у судовому розгляді справи. Докази, подані в електронній формі та/або у формі паперових копій електронних повідомлень, вважаються письмовими доказами згідно із статтею 64 Цивільного процесуального кодексу України, статтею 36 Господарського процесуального кодексу України та статтею 79 Кодексу адміністративного судочинства України.

Таким чином, копія платіжного доручення № 24103 від 08 жовтня 2021 р. (т. 1 а. с. 28) є паперовою копією електронного документа, яка за своєю природою не може відображати електронний підпис, оскільки останній має міститися тільки в оригіналі електронного документу. При цьому, подання паперової копії електронного документу дозволено законодавством і відповідно може бути письмовим доказом.

Колегія суддів встановлено, що платіжне доручення № 24103 від 08 жовтня 2021 р. (т. 1 а. с. 28) має всі обов`язкові реквізити паперової копії електронного розрахункового документу. Враховуючи, що вимоги щодо надання оригіналу електронного документу відповідачі позивачу не скеровували, паперова копія вказаного платіжного доручення мала бути достатнім доказом для встановлення факту перерахування коштів у сумі та в порядку, які в ньому зазначені.

На підставі вищевикладеного колегія суддів приходить до висновку, що позивач надав достатньо документів для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної від 08.10.2021 № 1 в ЄРПН.

Дослідивши квитанцію про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 22.10.2021 № (т. 1 а. с. 37), колегією суддів встановлено, що підставою для зупинення реєстрації податкової накладної ТОВ «Бріз» від 10.10.2021 № 2 на суму 344400,00 грн (т. 1 а. с. 36) слугувала відсутність кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 01.61 у таблиці даних платника податку на додану вартість, як товарів/послуг, які на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. У графі «виявлені помилки» нічого не зазначено.

На виконання вказаної вимоги контролюючого органу позивачем до комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних надіслано повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено від 25.10.2021 № 2 (т. 1 а. с. 105).

У повідомленні платник пояснив, що відповідно до укладеного ТОВ «Бріз» договору з ТОВ «Райз-Схід» № 366 від 10.08.2021 виконано роботи по десікації соняшника. Згідно з п.п. 3 та 4 договору після отриманої предоплати складено акт виконання робіт (надання послуг) № 4 від 10.10.2021 (акт оформляється один раз на десять днів). Оплату від банку як вбачається з платіжного доручення 24231 одержано 13.10.2021. На виконання робіт ТОВ «Бріз» має дозволи, а саме сертифікат експлуатанта № 189 від 16.03.2021 та сертифікат льотної придатності 0907/1 від 17.03.2021. Роботи не постійні, а на сезонній основі.

До повідомлення долучено додатки у кількості 11 шт (виписка банку, договір з додатком, рахунок 9-5/10, сертифікат експлуатанта, сертифікат льотної придатності, акт № 4) (т. 1 а. с. 92).

Рішенням про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 27.10.2021 № 3289789/31389330 (т. 1 а. с. 38) позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної від 10.10.2021 № 2 в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з ненаданням платником податку : копій договорів, зокрема, зовнішньоекономічних контрактів з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності первинних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. При цьому, у графі «додаткова інформація» зазначено про відсутність копій первинних документів, які підтверджують придбання пального, таких як: договір, видаткові, товаро-транспортні накладні, розрахункові документи. Крім того, вказано на не надання документів на хімічні препарати, якими здійснено десікацію соняшника (акти приймання-передачі чи первинні документи на їх придбання).

Як вбачається зі змісту витягу з протоколу засідання Комісії від 27.10.2021 № 207 (т. 1 а. с. 134) фактичною підставою для прийняття рішення від 27.10.2021 № 3289789/31389330 вказано не подання позивачем копій первинних документів, які підтверджують придбання пального (договір, видаткові, товарно-транспортні накладні, розрахункові документи), та копій документів на хімічні препарати, якими здійснено десікацію соняшника (акти приймання-передачі або первинні документи на їх придбання).

На підтвердження реальності здійснення вказаної господарської операції позивачем надано до суду першої інстанції копії рахунку № 9-5/10 від 05.10.2021 на суму 344400,00 грн (т. 1 а. с. 33), платіжного доручення № 24231 від 13 жовтня 2021 року (т. 1 а. с. 35), акту виконання робіт (надання послуг) № 4 від 10 жовтня 2021 р. (т. 1 а. с. 34), виписки по рахунку від 13.10.2021 (т. 1 а. с. 99), договору № 366 підряду на проведення сільськогосподарських робіт від 10 серпня 2021 року з додатком № 1 до нього (т. 1 а. с. 13-15), сертифікату експлуатанта № 189 від 16.03.2021 (т. 1 а. с. 103), сертифікату льотної придатності 0907/1 від 17.03.2021 (т. 1 а. с. 100), договору № 51-ПН поставки (купівлі-продажу) нафтопродуктів від 01 січня 2018 р. (т. 1 а. с. 39-44).

Колегією суддів встановлено, що відповідно до умов договору № 51-ПН поставки (купівлі-продажу) нафтопродуктів від 01 січня 2018 р. (т. 1 а. с. 39-44) паливно-мастильні матеріали для виконання робіт з десікації соняшника були придбані позивачем у ТОВ «Бест».

Згідно з п. п. 8.1, 8.2 договору № 51-ПН цей Договір набирає чинності з дати його укладення та діє до 31.12.2019, а в частині розрахунків до їх повного погашення. У випадку, якщо за два тижні до закінчення строку дії цього Договору жодна із Сторін письмово не заявить про своє бажання щодо припинення строку дії Договору останній вважається пролонгованим на кожний наступний календарний рік на тих же умовах, що визначені ним.

Доказів припинення строку дії договору № 51-ПН відповідно до умов п. 8.2. суду не надано.

За умовами договору від 10.08.2021 № 366 підряду на проведення сільськогосподарських робіт (т. 1 а. с. 13-15) позивач був зобов`язаний надати послуги з десікації соняшника літаком АН-2 своїми силами та за свій рахунок (п. 1.2. Договору). При цьому, позивач пояснює, що до його обов`язків віднесено надання послуг, тоді як обов`язок із забезпечення хімічними препаратами покладено на замовника.

Колегія суддів зауважує, що документи щодо походження нафтопродуктів, які потім використано при виконанні робіт з десікації соняшника літаком АН-2 не були надані разом з повідомленням та поясненнями, оскільки квитанція від 22.10.2021 № (т. 1 а. с. 37) не містила такої вимоги, як і переліку документів, які позивач мав надати для реєстрації податкової накладної від 10.10.2021 № 2, внаслідок чого посилання першого відповідача на відсутність документів, які підтверджують придбання пального і документів на хімічні препарати, якими здійснено десікацію соняшника, є неприйнятними та відхиляються судом.

Окрім цього, колегія суддів зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом у своїх рішеннях, зокрема у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі № 0940/1240/18, від 20 серпня 2019 року у справі № 2540/3009/18.

На цьому етапі докази підтвердження реальності господарських операцій не потрібні. Контролюючий орган не позбавлений можливості отримати такі докази при проведенні відповідної перевірки.

Колегія суддів вважає, що у своїй сукупності надані позивачем документи є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної від 10.10.2021 № 2 в ЄРПН, а видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, розрахункові документи на придбання паливних матеріалів і акти приймання-передачі хімічних препаратів або первинні документи на їх придбання по суті не є вирішальними документами для реєстрації спірної податкової накладної, а лише доповнюють обґрунтування здійсненої господарської операції, тобто порядок постачання пальним та хімічними речовинами безпосередньо не стосується надання позивачем послуг ТОВ «Райз-Схід».

Отже, наданих позивачем документів було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної від 10.10.2021 № 2.

Дослідивши квитанцію про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 26.10.2021 № (т. 1 а. с. 56) колегією суддів встановлено, що реєстрацію податкової накладної ТОВ «Бріз» від 11.10.2021 № 3 на суму 80590,00 грн (т. 1 а. с. 55) зупинено через відсутність кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 01.61 у таблиці даних платника податку на додану вартість, як товарів/послуг, які на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. У графі «виявлені помилки» нічого не зазначено.

На вказану вимогу контролюючого органу позивачем на розгляд комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних надіслано повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено від 27.10.2021 № 3 (т. 1 а. с. 57).

В повідомленні відображено, що ТОВ «Бріз» на основі договіру № 11/10-21 від 02.10.2021 надало послуги ПСП «ПриватАгро», а саме виконало роботи по десікації соняшника, про що свідчить акт прийому-передачі № 3 від 11.10.2021. За надані послуги на рахунок ТОВ «БРІЗ» перераховані кошти, що підтверджується платіжним дорученням 3036 від 13.10.2021. На виконання робіт ТОВ «Бріз» має відповідні дозволи (сертифікат експлуатанта № 189 та сертифікат льотної придатності 0907, 0907/1). Роботи не постійні, а сезонні.

До повідомлення долучено додатки у кількості 8 шт, а саме: сертифікат експлуатанта, договір ПСП «Приватагро», сертифікат перегляду льотної придатності, рахунок «Приватагро», платіжне доручення ПСП «Приватагро», виписка банку, акт виконаних робіт ПСП «Приватагро» (т. 1 а. с. 93).

Рішенням про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 29.10.2021 № 3301713/31389330 (т. 1 а. с. 58) позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної від 11.10.2021 № 3 в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з ненаданням платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності первинних типових форм та галузевої специфіки, накладних. При цьому, у графі «додаткова інформація» вказано на відсутність копій первинних документів на хімічні препарати, якими здійснено десікацію соняшника (акти приймання-передачі чи первинні документи на їх придбання).

Не погодившись з таким рішенням позивач подав до комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних скаргу від 03.11.2021 (т. 1 а. с. 59), у якій просив скасувати рішення від 29.10.2021 № 3301713/31389330. Відповідно до додатку до скарги - письмових пояснень вих. № 7 від 03.11.2021 (т. 1 а. с. 60) ТОВ «Бріз» не проводить закупку, продаж, приймання, передачу хімічних речовин, а хімічні речовини, які використовувалися для надання робіт (послуг), належать контрагенту, що підтверджується п. 2.2.8 договору.

Рішенням за результатами розгляду скарги від 09.11.2021 № 51652/31389330/2 (т. 1 а. с. 61) скаргу залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 29.10.2021 № 3301713/31389330 - без змін, оскільки платником податку не надано копії первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних форм та галузевої специфіки, накладних.

Як вбачається зі змісту витягу з протоколу засідання Комісії від 29.10.2021 № 209 (т. 1 а. с. 136) в обґрунтування правомірності рішення від 29.10.2021 № 3301713/31389330 перший відповідач посилається на відсутність копій первинних документів на хімічні препарати, якими здійснено десікацію соняшника (акти приймання-передачі чи первинні документи на їх придбання).

На підтвердження реальності здійснення господарської операції позивач надав суду першої інстанції копії договору № 11/10-21 на виконання авіаційно-хімічних робіт літаком АН-2 від 02.10.2021 (т. 1 а. с. 52), акту № 3 прийому-передачі виконаних робіт від 11.10.21 (т. 1 а. с. 53), рахунку № 3 від 11.10.2021 на суму 80590,00 грн (т. 1 а. с. 54), платіжного доручення № 3036 від 13.10.2021 (т. 1 а. с. 89), виписки по рахунку від 13.10.2021 (т. 1 а. с. 89 зворотна сторона), сертифікату експлуатанта № 189 від 16.03.2021 (т. 1 а. с. 87), сертифікату льотної придатності 0907/1 від 17.03.2021 (т. 1 а. с. 88).

Заперечуючи проти наявності підстав для надання копій первинних документів на хімічні препарати, якими здійснено десікацію соняшника, позивач у письмових поясненнях вих. № 7 від 03.11.2021 (т. 1 а. с. 60) посилається на обов`язок ПСП «Приватагро» згідно з п. 2.2.8. договору № 11/10-21 організувати приготування і завантаження робочої маси в літак, тобто, забезпечити позивача хімічними речовинами, які були використані для десікації соняшника. При цьому вказує, що жодного відношення до придбання, зберігання, завантаження хімічних речовин не має.

Колегія суддів вважає посилання позивача, які підтверджуються умовами договору (т. 1 а. с. 52), слушними і достатніми для висновку, що позивач не мав обов`язку з придбання, зберігання хімічних речовин для десікації соняшника, а тому вимога про надання первинних документів на хімічні препарати є безпідставною.

Отже, у своїй сукупності надані позивачем документи на вимогу податкового органу є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної від 11.10.2021 № 3 в ЄРПН.

Щодо зупинення реєстрації спірних податкових накладних з посиланням на відсутність кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 01.61 у таблиці даних платника податку на додану вартість, як товарів/послуг, які на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції, колегія суддів зазначає наступне.

Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у Додатку № 3 до Порядку № 1165.

Відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення послуг Додатку № 3 до Порядку № 1165 під таке визначення підпадає відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Реєстрі, у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Аналіз п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку (пп. 2 п. 11 Порядку № 1165).

Разом з цим, будь-якого розрахунку на підтвердження обставин перевищення величини залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, відповідачами до суду не надано.

Так, з досліджених колегією суддів копій квитанцій про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 24.09.2021 № (т. 1 а. с. 22), від 18.10.2021 № (т. 1 а. с. 30), від 22.10.2021 № (т. 1 а. с. 37) та від 26.10.2021 № (т. 1 а. с. 56) встановлено, що перший відповідач, посилаючись на наявність показників «D» = 6.3930 %, «Р» = 0; «D» = 6.3930 %, «Р» = 0; «D» = 6.3930 %, «Р» = 0; «D» = 9.6923 %, «Р» = 0 відповідно, не надає при цьому розрахунку за критерієм пп. 2 п. 11 Порядку № 1165; також не вказує чіткого переліку документів, які слід подати до контролюючого органу в кожному випадку.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість і вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічний висновок наведено у постановах Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 02 квітня 2019 року у справі № 822/1878/18.

Натомість, у вищевказаних квитанціях не наведено чіткого визначення мотивів зупинення Комісією ГУ ДПС у Полтавській області реєстрації спірних ПН, вичерпного переліку документів, який необхідно надати, що свідчить про необґрунтованість та невмотивованість таких рішень, оскільки позивач не міг передбачити відсутність яких саме документів може слугувати підставою для відмови в реєстрації ПН.

Відповідно до пункту 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 (далі за текстом Порядок № 520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з пунктом 11 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення комісії контролюючого органу повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації ПН.

Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до п. 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до п. 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень «суб`єктивізує» акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Суд також звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

Зупинення реєстрації податкової накладної не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів, дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10 квітня 2020 року у справі № 819/330/18.

Водночас, позивачем своєчасно, за встановленою формою та в повному обсязі, відповідно до приписів пункту 6 Порядку № 1165, пункту 5 Порядку № 520 та пп. 201.16.1, пп. 201.16.2. п. 201.16. ст. 201 ПК України подано до ГУ ДПС у Полтавській області інформацію та документи, які підтверджують реальність здійснення господарської операції та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

Колегія суддів зауважує, що в силу ч. 2 ст. 2 КАС України будь-які рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.

ГУ ДПС у Полтавській області у ході судового розгляду справи не доведено наявності достатніх підстав для зупинення та відмови у реєстрації ПН, складених позивачем, у ЄРПН.

З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази колегія суддів вважає, що ГУ ДПС у Полтавській області при прийнятті рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 28.09.2021 № 3165022/31389330, від 20.10.2021 № 3259058/31389330, від 27.10.2021 № 3289789/31389330 та від 29.10.2021 № 3301713/31389330 діяло необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для прийняття таких рішень, не на підставі та не у спосіб, що передбачені ПК України, без дотримання вимог ч. 2 ст. 2 КАС України, а тому наявні підстави для визнання їх протиправними та скасування.

Як установлено пунктами 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому, датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Слід зауважити, що виконання завдань адміністративного судочинства залежить від встановлення адміністративним судом у справі об`єктивної істини та правильного застосування норм матеріального та процесуального права.

Відповідно до статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.

Згідно зі статтею 73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.

Достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи (стаття 75 КАС України).

Приписи статті 76 КАС України встановлюють, що достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.

Враховуючи наведене колегія суддів зазначає, що право платника довести обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, не обмежене поданням виключно тих доказів, що надавалися ним контролюючому органу. Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.

Крім цього, вимоги частини 4 статті 9 КАС України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Подібні правові висновки викладено у постановах Верховного Суду від 20 листопада 2018 року у справі № 806/434/16, від 18 листопада 2019 року у справі № 815/1088/15, від 31 березня 2020 року у справі № 140/10/19, від 21 травня 2020 року у справі № 560/391/19.

Щодо посилання першого відповідача в апеляційній скарзі на правові висновки Верховного суду, викладені в постанові від 06.03.2020 у справі № 810/2714/15 (адміністративне провадження № К/9901/27073/18) колегія суддів зазначає, що судом у зазначеній постанові не взято до уваги надані позивачем під час судового розгляду справи в суді першої інстанції акти виконаних робіт, оскільки, як зазначено в самих актах, вони складені згідно з договорами, які не стосувалися предмету судового розгляду, а та обставина, що такі акти також не надані до контролюючого органу під час перевірки, не є вирішальною при обґрунтуванні причини відхилення таких актів Верховним Судом, з огляду на що такий висновок Верховного Суду не може бути застосований колегією суддів.

За таких обставин необхідно надати оцінку усім документам, наданим позивачем до матеріалів справи, у тому числі тим документам, що не були надані до контролюючого органу, однак у своїй сукупності підтверджують проведення господарських операцій позивача.

Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких обираючи спосіб захисту порушеного права слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності «небезпідставної заяви» за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менше, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути «ефективним» як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі «Афанасьєв проти України» від 5 квітня 2005 року (заява № 38722/02)).

Отже, «ефективний засіб правого захисту» в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.

Згідно з положеннями рекомендації Комітету Ради Європи №(80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Ради Європи 11 березня 1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Таким чином, дискреція це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.

На законодавчому рівні поняття «дискреційні повноваження» суб`єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.

Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.

У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірні податкові накладні, були виконані позивачем, а тому у першого відповідача був лише один вид правомірної поведінки зареєструвати такі накладні. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.

Зважаючи на те, що підставами для відмови в реєстрації спірних податкових накладних були обставини, які не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду в суді першої та апеляційної інстанцій колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні ТОВ «Бріз» від 10.09.2021 № 2, від 08.10.2021 № 1, від 10.10.2021 № 2, від 11.10.2021 № 3 датою їх подання на реєстрацію.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.

За визначенням, наведеним у ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд прийшов до вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи та правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують..

Керуючись ч.4 ст.241, ст.ст.243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 03.05.2022 по справі № 440/16768/21 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Т.С. Перцова
Судді О.А. Спаскін С.П. Жигилій
Повний текст постанови складено та підписано 28.11.2022 року