Справа № 813/2773/15
Суддя: Москаль Ростислав Миколайович
Дата ухвалення: 2022-11-15 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 листопада 2022 року

справа №813/2773/15

провадження № П/380/1364/22

Львівський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Москаля Р.М., за участі секретаря судового засідання Михалюк М.Ю., представника позивача Золочівського В.П., представника відповідача Гурняк О.О., розглянув у відкритому судовому засіданні в місті Львові адміністративну справу за позовом Державного підприємства «Львіввугілля» в особі відокремленого підрозділу «Шахта «Лісова» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів),

ВСТАНОВИВ

Державне підприємство «Львіввугілля» в особі відокремленого підрозділу «Шахта «Лісова» (далі - позивач, Підприємство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення від 22.04.2015 №. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржуване податкове повідомлення - рішення контролюючим органом прийнято безпідставно, оскільки висновки контролюючого органу про порушення Підприємством вимог податкового законодавства є не обґрунтованими. Зазначає, у відповідності до норм Податкового кодексу України ненарахування, неутримання та несплата податків платником податків до або під час виплати доходу тягнуть за собою накладення штрафу, а не пені. Також податкове повідомлення-рішення винесено поза межами 1095 днів, як відсутній і факт повторності порушень з боку позивача, що виключає можливість застосування штрафної санкції в розмірі 50% та 75%.

Справа розглядалась судами неодноразово.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 01.09.2015, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 14.12.2015, позов задоволено. Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції, з висновками якого погодилась колегія суддів апеляційної інстанції, виходив з того, що відповідачем суду не надано доказів прийняття податкового повідомлення-рішення, яким позивачу була б збільшена сума грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб (ПДФО) двічі протягом року, що передував прийняттю оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, а тому контролюючий орган безпідставно застосував штраф у розмірі 50% та 75% суми податку, оскільки не застосовував до позивача штрафних санкції у відповідності до пункту 127.1 статті 127 Податкового кодексу України протягом 1095 днів, що виключає наявність повторності та підстав для застосування штрафу у таких розмірах. Також суди дійшли висновку, що нарахована та несплачена платником податків з жовтня 2011 року по вересень 2014 року сума податку на доходи фізичних осіб з заробітної плати станом на момент прийняття податкового повідомлення-рішення частково знаходилась за межами встановленого пунктом 102.1 статті 102 Податкового кодексу України строку давності - 1095 календарних днів, отже визначене грошове зобов`язання за основним платежем в такому податковому повідомленні-рішенні відбулось з порушенням строку давності.

Постановою Верховного Суду від 01.12.2020 постанову Львівського окружного адміністративного суду від 01.09.2015 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 14.12.2015 скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. Підставою для направлення справи на новий розгляд слугувало те, що розрахунок повноти і своєчасності перерахування до бюджету утриманих сум податку з доходів фізичних осіб до податкового повідомлення-рішення від 22.04.2015 № свідчить про те, що контролюючим органом нараховано штрафні санкції з підстав як несплати податку на доходи фізичних осіб, так і несвоєчасної сплати податку на доходи фізичних осіб. Проте, судами попередніх інстанцій не досліджено предмету встановлених порушень і як наслідок, не надано правової оцінки правильності обраного контролюючим органом виду відповідальності, встановленої Податковим кодексом України.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 16.03.2021, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 29.06.2021, позов задоволено. Рішення першої інстанції обґрунтовано висновком про те, що контролюючий орган, складаючи акт перевірки та приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення, недобросовісно реалізував свої повноваження визначені Порядком оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства затвердженим наказом Державної податкової адміністрації України №984 від 22.12.2010. Неякісна реалізації повноважень перевіряючими під час оформлення результатів перевірки не дозволяють суду на підставі первинних бухгалтерських документів перевірити правильність застосування строків передбачених ст.102 Податкового кодексу України при визначенні грошових зобов`язань у спірному податковому повідомленні-рішенні, а також суд позбавлений можливості надати правову оцінку правильності обраного контролюючим органом виду відповідальності, встановленої Податковим кодексом України. Суд апеляційної інстанції погодився з висновками суду першої інстанції, а також зазначив про те, що позивач підтвердив своєчасність сплати ПДФО за квітень-серпень 2014 року в сумі 4069384,59 грн. (надано копії платіжних доручень), а відтак оскаржене податкове повідомлення-рішення є протиправним в частині основного грошового зобов`язання з ПДФО в сумі 3815206,41 грн. Також оскільки у випадку несвоєчасності сплати узгоджених сум грошового зобов`язання застосовуються положення статті 126 Податкового кодексу України, то застосування штрафних санкцій на підставі приписів пункту 127.1 статті 127 Податкового кодексу України у спірних правовідносинах є протиправним.

Постановою Верховного Суду від 23.12.2021 постанову Львівського окружного адміністративного суду від 16.03.2021 та постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 29.06.2021 у справі №813/2773/15 щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № від 22.04.2015 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в розмірі 19682817,11 грн. скасовано та в цій частині справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. В решті рішення Львівського окружного адміністративного суду від 16.03.2021 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 29.06.2021 у справі №813/2773/15 залишено без змін з урахуванням висновків наведених у мотивувальній частині постанови Верховного Суду. Верховний Суд, обґрунтовуючи таке судове рішення, зазначив таке:

податковим правопорушенням відповідно до статті 126 Податкового кодексу України є вчинення дії (платником податку) щодо фактичної сплати узгодженої суми грошового зобов`язання, але з затримкою (несвоєчасно), натомість відповідно до статті 127 Податкового кодексу України таким порушенням є бездіяльність податкового агента, тобто ненарахування, неутримання, несплата, неперерахування податку на доходи фізичних осіб до або під час виплати доходу.

Контролюючим органом встановлено несвоєчасне перерахування до бюджету ВП «Шахта Лісова» податку на доходи фізичних осіб в сумі 27027391,36 грн. за період з жовтня 2011 року по квітень 2014 року та несплату податку на доходи фізичних осіб у сумі 3814751,91 грн. за період з квітня по серпень 2014 року. Податковим повідомленням-рішенням № від 22.04.2015 збільшено позивачу суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за основним платежем в розмірі 3815206,41 грн, а також за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в розмірі 19682817,11 грн. на підставі пункту 127.1 статті 127 Податкового кодексу України. З розрахунку до вказаного податкового повідомлення рішення (т.1 а.с.10-12, 48-55, 228-233) вбачається, що позивачу нараховано штрафну санкцію у розмірі 16821412,30 грн. (25%, 50% та 75%) за несвоєчасно сплачений ПДФО у загальному розмірі 27027391,36 грн. за період з жовтня 2011 року по квітень 2014 року, та нараховано штрафну санкцію у розмірі 2861063,93 грн. (75%) за несплачений ПДФО у загальному розмірі 3814751,91 грн. за період з квітня по серпень 2014 року. Тобто контролюючим органом встановлено допущені позивачем порушення несвоєчасної сплати ПДФО та несплати (неперерахування) ПДФО. При цьому згідно оскаржуваного податкового повідомлення рішення та розрахунку до нього штрафні санкції застосовано виключно на підставі статті 127 Податкового кодексу України, а саме як за допущену бездіяльність у вигляді несплати ПДФО як відносно суми в розмірі 27027391,36 грн. за період з жовтня 2011 року по квітень 2014 року так і відносно суми в розмірі 3814751,91 грн. за період з квітня по серпень 2014 року. Суди, скасовуючи податкове повідомлення рішення в частині штрафних (фінансових) санкцій, вищезазначені обставини до уваги не взяли та фактично не розмежували допущені позивачем порушення вимог законодавства (несплата та несвоєчасна сплата), не проаналізували допущені порушення та не здійснили оцінки правомірності застосування штрафних санкцій на підставі статті 127 Податкового кодексу України за несплату та несвоєчасну сплату ПДФО.

Крім того, слід зазначити, що встановлення порушень вимог законодавства щодо несплати та несвоєчасної сплати податку з доходів фізичних осіб, які фактично самостійно були визначені позивачем шляхом подання відповідних розрахунків (1ДФ) можливо на підставі зазначених розрахунків та платіжних документів (банківських виписок, платіжних доручень частково наявні в матеріалах справи), які і були використані у контролюючим органом під час проведення перевірки. Слід також звернути увагу на те, що позивач фактично не ставив під сумнів суму податку з доходів фізичних осіб в розмірі 27027391,36 грн. за період з жовтня 2011 року по квітень 2014 року, яку сам він декларував та яку мав сплатити до бюджету, та відносно якої контролюючим органом було встановлені несплату та несвоєчасну сплату, а тому необхідність в перевірці правильності нарахування ПДФО на підставі первинних документів відсутня.

Щодо визначення позивачу суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за основним платежем в розмірі 3815206,41 грн, то суди, скасовуючи податкове повідомлення - рішення в зазначеній частині, дійшли висновку щодо «неякісної реалізації повноважень перевіряючими під час оформлення результатів перевірки» (відсутні посилання на первинні документи), що не дає змоги перевірити правильність застосування строків передбачених ст. 102 Податкового кодексу України при визначенні грошових зобов`язань у спірному податковому повідомленні-рішенні, також суд апеляційної інстанції зазначив про підтвердження позивачем своєчасності сплати ПДФО за квітень-серпень 2014 року в сумі 4069384,59 грн. (надано копії платіжних доручень), а відтак оскаржене податкове повідомлення-рішення є протиправним в частині основного грошового зобов`язання з ПДФО в сумі 3 815 206,41 грн. Проте колегія суддів зазначає, що визначальним в даному випадку є те, що фактично контролюючий орган актом перевірки не встановлював заниження позивачем зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, акт перевірки таких висновків не містить. Контролюючий орган встановив виключно факт несплати ПДФО у загальному розмірі 3814751,91 грн. за період з квітня по серпень 2014 року, тобто позивачем самостійно нараховано та узгоджено податок на доходи фізичних осіб, проте не сплачено такий податок до бюджету. При цьому згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення контролюючим органом збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за основним платежем в розмірі 3814751,91 грн., проте будь-яких висновків відносно заниження позивачем зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб акт перевірки не містить. Отже, фактично контролюючим органом оскаржуваним податковим повідомлення рішенням безпідставно донараховано грошові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 3814751,91 грн, що є неприпустимим.

Відносно зазначення судом про підтвердження позивачем своєчасності сплати ПДФО за квітень-серпень 2014 року в сумі 4069384,59 грн. (надано копії платіжних доручень) то слід зазначити, що платіжні документи (платіжні доручення), які містяться в матеріалах справи та які є допустимими доказами в розумінні процесуального закону (містять відмітки банківської установи про прийняття таких до виконання) були враховані контролюючим органом при проведенні перевірки, що вбачається з розрахунку до податкового повідомлення рішення, натомість платіжні документи (платіжні доручення), які не містять відмітки банківської установи про прийняття таких до виконання не можуть вважатися допустимими доказами і такі не можуть підтверджувати факт сплати (перерахування) коштів. Судом апеляційної інстанції зазначеного до уваги взято не було, суд помилково дійшов висновку про перерахування (сплату) позивачем до бюджету ПДФО на підставі платіжних доручень без відповідних відміток банківської установи, зокрема таких як №454 від 08.05.2014, № 504 від 22.05.2014, № 623 від 20.06.2014 та інші, крім того на зазначені платіжних доручень позивачем до матеріалів справи виписок з банківського рахунку також додано не було.

З урахуванням зазначеного колегія суддів приходить до висновку про правильність скасування судами попередніх інстанцій оскаржуваного податкового повідомлення рішення в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за основним платежем в розмірі 3814751,91 грн, проте зазначає про помилковість мотивів, якими обґрунтовано рішення судів в зазначеній частині. Щодо 454,50 грн, які також були донараховані позивачу за основним платежем з податку з доходів фізичних осіб, то як вбачається з акту перевірки такі були донараховані у зв`язку не оподаткуванням доходів працівників Підприємства, які отримали кошти під звіт і не відзвітували про їх використання згідно авансових звітів на загальну суму 3030 грн. за період з листопада 2011 року по грудень 2012 року, що є порушенням вимог підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України».

З урахуванням наведених вище висновків та змісту резолютивної частини постанови Верховного Суду від 23.12.2021 суд у цьому провадженні розглядає спір щодо правомірності податкового повідомлення-рішення № від 22.04.2015 в частині збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в розмірі 19682817,11 грн. на підставі пункту 127.1 статті 127 Податкового кодексу України.

Суд на стадії підготовчого провадження 28.06.2022 замінив відповідача на його процесуального правонаступника Головне управління ДПС у Львівській області, ідентифікаційний код ВП №43968090 (том 2 а.с.247).

На стадії нового розгляду справи процесуальна позиція сторін по суті спору викладена в долучених до справи заявах: позивача том 2 а.с.162-166, 188-192, том 3 а.с.1, 7-9, 17-22, 26-27; відповідача том 2 а.с. 170-177, 234-235, том 3 а.с.11-12.

Суд за участі представників сторін дослідив долучені до матеріалів справи докази та встановив та фактичні обставини справи:

Сокальська об`єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області (відповідач є процесуальним правонаступником цього контролюючого органу) провела планову виїзну перевірку ВП «Шахта Лісова» державного підприємства «Львіввугілля» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2011 року по 30.09.2014 року, за наслідками якої склала акт від 01.04.2015 року №223/2200/26359891 (витяги - том 1, а.с. 6-8,71-74), в якому зафіксовано такі обставини:

«Проведеною перевіркою ВП «Шахта «Лісова» ДП «Львіввугілля» з питань повноти і своєчасності перерахування до бюджету утриманих сум податку на доходи фізичних осіб встановлено, що за період з 01.10.2011 по 30.09.2014 відокремленим підрозділом не своєчасно перерахувався податок на доходи фізичних осіб в сумі 27020959,12 грн. (в т.ч. заборгованість станом на 01.10.2011 року 3989442,25 грн., вересень 2011 року 701167,78 грн, жовтень 2011 року 686005,41 грн., листопад 2011 року 691510,18 грн, грудень 2011 року 778084,75 грн, січень 2012 року 678982,08 грн, лютий 2012 року 649614,65 грн, березень 2012 року 652160,12 грн, квітень 2012 року 667228,57 грн, травень 2012 року 706373,42 грн, червень 2012 року 691771,05 грн, липень 2012 року 762354,88 грн, серпень 2012 року 656153,83 грн, вересень 2012 року 741263,76 грн, жовтень 2012 року 690123,78 грн, листопад 2012 року 754287,25 грн, грудень 2012 року 707456,36 грн, листопад 2012 року - 754287,25 грн., грудень 2012 року 707456,36 грн, січень 2013 року -777852, 11 грн, лютий 2013 року 744045,79 грн, березень 2013 року 763310,77 грн, квітень 2013 року 726183,88 грн, травень 2013 року 741623,91 грн, червень 2013 року 703309, 39 грн, липень 2013 року - 821868,50 грн., серпень 2013 року 778199,42 грн, вересень 2013 року 783909,89 грн, жовтень 2013 року 773656, 38 грн, листопад 2013 року 761356,91 грн, грудень 2013 року 855261,23 грн, січень 2014 року 752323,81 грн, лютий 2014 року 796761,51 грн, березень 2014 року 788250, 88 грн, квітень 2014 року 255372,55 грн.

Також перевіркою встановлено несплату ПДФО в сумі 3814751,91 грн. (квітень 2014 року 522375,80 грн. (частково), травень 2014 року - 837408, 20 грн, червень 2014 року 831958, 44 грн, липень 2014 року 841463,37 грн, серпень 2014 року 781519,10 грн). […]

3. Висновок:

Перевіркою встановлено порушення: […]

6. вимог пп. 16.1.4 п.16.1 ст.16, п.54.2 ст.54 ст. 167, пп.168.1.2 пп.168.1.4 пп.168.1.5 п.168.1 ст.168 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року в частині не сплати податку на доходи фізичних осіб в сумі 3814751,91 грн. та несвоєчасної сплати на доходи фізичних осіб в сумі 27027391,36 грн».

На підставі наведених висновків ревізорів прийнято податкове повідомлення-рішення від 22.04.2015 року № (том 1 а.с. 9), на підставі п. 127.1 ст. 127 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за штрафними (фінансовими) санкціями на 19682817,11 грн.

Додатком до податкового повідомлення-рішення від 22.04.2015 року № є розрахунок повноти і своєчасності перерахування до бюджету утриманих сум податку з доходів за період з 01.10.2011 по 30.09.2014 (том 1, а.с. 10-12). Цей розрахунок містить відомості про стан розрахунків платника податку з бюджетом по податку з доходів фізичних осіб за охоплений перевіркою період в розрізі таких показників (згруповано окремими стовпчиками в таблиці; том 1, а.с.10), як суми нарахованого, перерахованого, несвоєчасно сплаченого та несплаченого ПДФО.

Відомості згаданого розрахунку та надані позивачем докази в їх сукупності дозволяють встановити такі обставини за охоплений перевіркою період, які оцінював контролюючий орган при прийнятті оскарженого рішення та обчисленні розміру фінансових санкцій:

І. Сальдо Підприємства по розрахунках по ПДФО станом на 01.10.2011 становило 4690732,67 грн. (заборгованість); платник податків нарахував за охоплений перевіркою період ПДФО в сумі 26976688,88 грн., а сплатив 27027391,39 грн.; сальдо станом на 01.10.2014 становить 4640030,16 грн.;

ІІ. У зв`язку із несвоєчасною сплатою ПДФО на загальну суму 27027391,39 грн. контролюючий орган нарахував Підприємству штрафні (фінансові) санкції на загальну суму 16821412,30 грн., в т.ч.:

- платіж 24.04.2012 на суму 5892,40 грн., прострочено 175 днів, нараховано штраф за ставкою 25% на суму 1473,10 грн.;

- платіж 27.04.2012 на суму 134890,32 грн., прострочено 178 днів, нараховано штраф за ставкою 50% на суму 67445,16 грн.;

- платіж 27.04.2012 на суму 147139,63 грн., прострочено 148 днів, нараховано штраф за ставкою 75% на суму 110354,72 грн.;

- по всіх наступних платежах незалежно від днів прострочення нараховані штрафні санкції за ставкою 75% від суми простроченого платежу;

ІІІ. З огляду на заборгованість Підприємства по сплаті ПДФО (сальдо станом на 01.10.2011 становило 4690732,67 грн.) контролюючий орган на підставі пункту 87.9 статті 87 ПК України зараховував кошти, що сплачував платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків.

Суд у цьому рішенні деталізує відомості ті податкові періоди (місяці), котрі мають стосунок до предмету доказування у цьому спорі:

1) за квітень 2014 року Підприємство сплатило ПДФО на суму 775881,92 грн., що підтверджується такими доказами:

- платіжне доручення №531 від 08.05.2014 на суму 500576,11 грн., призначення платежу - ПДФО із заробітної плати за першу половину квітня 2014 року, Лісова (том 2 а.с.193);

- платіжне доручення №647 від 22.05.2014 на суму 204163,16 грн., призначення платежу - ПДФО із заробітної плати за квітень 2014 року, Лісова (том 2 а.с.194);

- платіжне доручення №18 від 22.05.2014 на суму 358,31 грн., призначення платежу - ПДФО з доходів найманих працівників, які отримали допомогу по тимчасовій непрацездатності за квітень 2014 року (том 2 а.с.195);

- платіжне доручення від 29.05.2014 на суму 35056,39 грн., призначення платежу - ПДФО з лікарняних листків за квітень 2014 року (том 2 а.с.196);

- платіжне доручення № 22 від 29.05.2014 на суму 9636,78 грн., призначення платежу - ПДФО з лікарняних листків за квітень 2014 року (том 2 а.с.197);

- платіжне доручення №546 від 30.05.2014 на суму 26091,17грн., призначення платежу - ПДФО з заробітної плати квітня 2014 року шахта Лісова (том 2 а.с.198).

Контролюючий орган зарахував ці платежі в погашення заборгованості за листопад-грудень 2013 року, що підтверджується відомостями розрахунку (том 1, а.с.12);

2) за травень 2014 року Підприємство нарахувало ПДФО на суму 837408,20 грн. (графа 2 розрахунку, том 1 а.с.12), сплатило за травень 2014 року 840678,00 грн., що підтверджується такими доказами:

- платіжне доручення №376 від 27.06.2014 на суму 2200 грн., призначення платежу - ПДФО шахта Лісова (том 2, а.с. 199);

- платіжне доручення №667 від 20.06.2014 на суму 809300 грн., призначення платежу - ПДФО з заробітної плати за травень 2014 року, Лісова (том 2, а.с. 200);

- платіжне доручення №35 від 02.07.2014 на суму 21416,34 грн., призначення платежу - ПДФО з заробітної плати за травень 2014 року, Лісова (том 2, а.с. 201);

- платіжне доручення №47 від 01.08.2014 на суму 7761,66 грн., призначення платежу- ПДФО з допомоги по тимчасовій непрацездатності за травень, червень 2014 року, Лісова (том 2, а.с. 202).

Контролюючий орган зарахував ці платежі в погашення заборгованості за грудень 2013 року- січень 2014 року, що підтверджується відомостями розрахунку (том 1, а.с.12);

3) за червень 2014 року Підприємство нарахувало ПДФО на суму 831985,44 грн. (графа 2 розрахунку, том 1 а.с.12), сплатило 826653,47 грн., що підтверджується такими доказами:

- платіжне доручення №742 від 25.07.2014 на суму 664110,60 грн., призначення платежу - ПДФО з заробітної плати за червень 2014 року, Лісова (том 2, а.с. 203);

- платіжне доручення №38 від 29.07.2014 на суму 123702,68 грн., призначення платежу - ПДФО з заробітної плати за червень 2014 року, Лісова (том 2, а.с. 204);

- платіжне доручення №37 від 31.07.2014 на суму 38840,19 грн., призначення платежу - ПДФО з заробітної плати за червень 2014 року, Лісова (том 2, а.с. 205);

Контролюючий орган зарахував ці платежі в погашення заборгованості за січень-лютий 2014 року, що підтверджується відомостями розрахунку (том 1, а.с.12);

4) за липень 2014 року Підприємство нарахувало ПДФО на суму 841463,37 грн. (графа 2 розрахунку, том 1 а.с.12), сплатило 841496,82 грн., що підтверджується такими доказами:

- платіжне доручення №5 від 22.08.2014 на суму 29077,90 грн., призначення платежу ПДФО з заробітної плати за липень 2014 року (том 2, а.с. 206);

- платіжне доручення №866 від 27.08.2014 на суму 484000 грн., призначення платежу ПДФО з заробітної плати за липень 2014 року, Лісова (том 2, а.с. 207);

- платіжне доручення №825 від 27.08.2014 на суму 131500 грн., призначення платежу ПДФО з заробітної плати за липень 2014 року, Лісова (том 2, а.с. 208);

- платіжне доручення №106 від 28.08.2014 на суму 192156,74 грн., призначення платежу - ПДФО з заробітної плати за липень 2014 року (том 2, а.с. 209);

- платіжне доручення №10 від 28.08.2014 на суму 4762,18 грн., призначення платежу ПДФО з допомоги по тимчасовій непрацездатності за липень 2014 р. (том 2 а.с.210);

Контролюючий орган зарахував ці платежі в погашення заборгованості за лютий 2014 року, що підтверджується відомостями розрахунку (том 1, а.с.12);

5) за серпень 2014 року Підприємство нарахувало на суму 781519,10 грн. (графа 2 розрахунку, том 1 а.с.12), сплатило 784674,38 грн., що підтверджується такими доказами:

- виписка з банку від 18.09.2014 на суму 39710,03 грн., призначення платежу ПДФО по допомозі з тимчасової втрати працездатності за серпень 2014 року (том 2 а.с.);

- платіжне доручення №15 від 18.09.2014 на суму 3085,35 грн., призначення платежу ПДФО з допомоги по тимч.непрацездатності за серпень 2014 року (том 2 а.с.212);

- платіжне доручення №894 від 26.09.2014 на суму 610078,78 грн., призначення платежу - ПДФО з заробітної плати за серпень 2014 року, Лісова (том 2 а.с.213);

- платіжне доручення №174 від 30.09.2014 на суму 131800,22 грн., призначення платежу ПДФО з заробітної плати за серпень 2014 року, Лісова (том 2 а.с. 214).

Контролюючий орган зарахував ці платежі в погашення заборгованості за березень-квітень 2014 року, що підтверджується відомостями розрахунку (том 1, а.с.12).

При оцінці встановлених обставин справи суд враховує, що Податковий кодекс України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин та прийняття оскарженого рішення) передбачав фінансову відповідальність платника податку в т.ч. за такі порушення законів з питань оподаткування, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи:

І. порушення правил сплати (перерахування) податків (стаття 126):

126.1. У разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання та/або авансових внесків з податку на прибуток підприємств, рентної плати протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах:

- при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу;

- при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

ІІ. порушення правил нарахування, утримання та сплати (перерахування) податків у джерела виплати

127.1. Ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, -

тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, -

тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, -

тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Отже, податковим правопорушенням відповідно до статті 126 Податкового кодексу України є вчинення дії (платником податку) щодо фактичної сплати узгодженої суми грошового зобов`язання, але з затримкою (несвоєчасно), натомість відповідно до статті 127 Податкового кодексу України таким порушенням є бездіяльність податкового агента, тобто ненарахування, неутримання, несплата, неперерахування податку на доходи фізичних осіб до або під час виплати доходу.

При прийнятті рішення суд керується такими мотивами:

І. Контролюючий орган за результатами перевірки ВП «Шахта Лісова» ДП «Львіввугілля» встановив несвоєчасну сплату ПДФО за період з 01.10.2011 по 30.09.2014 на загальну суму 27020959,12 грн. та застосував за це податкове правопорушення до Підприємства на підставі статті 127 Податкового кодексу штрафні (фінансові) санкції на загальну суму 16821412,30 грн.

Несвоєчасна сплата Підприємством ПДФО за період з 01.10.2011 по 30.09.2014 на загальну суму 27020959,12 грн.: 1) підтверджується змістом таких доказів як акт перевірки, а також розрахунок до оскарженого податкового повідомлення рішення, що містить розрахунок кількості днів прострочення платежу по кожній сплаченій підприємством сумі ПДФО; 2) визнається позивачем.

Отже, платник податків допустив податкове правопорушення, за яке передбачена фінансова відповідальність на підставі статті 126 Податкового кодексу України у формі штрафу, що обчислюється у розмірі 10 % (при затримці до 30 календарних днів включно) та 20% (при затримці понад 30 днів) погашеної суми податкового боргу.

Разом з тим, контролюючий орган застосував до платника податків фінансову відповідальність на підставі статті 127 Податкового кодексу України у формі штрафу, котрий накладається за несплату (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків. Штраф на це правопорушення обчислюється в розмірі 25/50/75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету, проте не була нарахована та/або сплачена.

Отже, контролюючий орган притягнув позивача до відповідальності за податкове правопорушення, котре той не вчиняв, що свідчить про очевидну протиправність оскарженого рішення в частині збільшення суми грошового зобов`язання Підприємства з податку на доходи фізичних осіб за штрафними (фінансовими) санкціями на 16821412,30 грн. З огляду на це вимоги позивача про скасування оскарженого податкового повідомлення рішення є обґрунтованими та підлягають до задоволення.

ІІ. Контролюючий орган за результатами перевірки ВП «Шахта Лісова» ДП «Львіввугілля» встановив несплату ПДФО за період з квітня по серпень 2014 на загальну суму 3814751,91 грн. та застосував за це податкове правопорушення до Підприємства на підставі статті 127 Податкового кодексу України штрафні (фінансові) санкції на загальну суму 2861063,93 грн.

Водночас аналіз досліджених у судовому засіданні доказів свідчить про те, що Підприємство в період з квітня по серпень 2014 року нараховувало та сплачувало ПДФО, що підтверджується переліченими в цьому рішенні доказами (платіжними дорученнями та банківськими виписками). На виконання вказівок Верховного Суду щодо встановлення обставин справи на підставі належних та достатніх доказів суд встановив таку істотну обставину, котра раніше не досліджувалася судами при розгляді цієї справи:

державне підприємством «Львіввугілля» здійснює сплату ПДФО з використанням двох альтернативних джерел:

- коштів від реалізації вугільної продукції, в такому випадку в платіжному дорученні міститься відмітка банку про проведення платежу;

- коштів державної фінансової підтримки вуглевидобувних підприємств, в такому випадку в платіжному дорученні міститься відмітка казначейської служби про його оплату.

В складі державного підприємства «Львіввугілля» діє кілька відокремлених підрозділів (шахт), ВП «Шахта Лісова» є одним із них. При попередньому розгляді цієї справи суди дослідували надані позивачем внутрішні фінансові документи, серед яких були платіжні доручення без відміток про проведення платежу (як пояснив представник позивача, такі використовувалися цим відокремленим підрозділом для внутрішнього обліку платежів, скерованих в казначейську службу для оплати за рахунок коштів державної підтримки вуглевидобувних підприємств). Позивач врахував зауваження Верховного Суду щодо належності та достатності таких доказів, тому надав суду копії платіжних доручень, отриманих після проведення платежів через державне казначейство (платежі проводилися із затримкою на кілька днів, що підтверджується датами виписки платіжних доручень та датами проведення оплати). На всіх наданих суду платіжних дорученнях (том 2 а.с.193, 194, 200, 203, 207, 208, 213) проставлені штампи УДКСУ у Сокальському районі Львівської області з відміткою «ОПЛАЧЕНО» та датою проведення платежу.Ці платіжні доручення, разом з іншими описаними в цьому рішенні суду (платіжними дорученнями з відмітками банку про дату проведення платежу) в їх сукупності свідчать про те, що Підприємство нараховувало та сплачувало ПДФО до бюджету в період квітня-серпня 2014 року на загальну суму 4069384,59 грн.

Розрахунок до оскарженого рішення (том 1 а.с. 12) підтверджує, що ці кошти надійшли до бюджету, а контролюючий орган на підставі пункту 87.9 статті 87 ПК України зарахував їх кошти в рахунок погашення податкового боргу попередніх періодів (детально описано в цьому рішенні вище). Як наслідок, за період квітень (частково)-серпень 2014 року в підприємства залишилася заборгованість, яку контролюючий орган кваліфікує як несплату підприємством ПДФО та, як наслідок, підставу для застосування штрафу на підставі статті 127 Податкового кодексу України.

Оцінюючи описані дії сторін та їх аргументи щодо кваліфікації цієї ситуації як податкового правопорушення, передбаченого статтею 127 Податкового кодексу України, суд на підставі частини п`ятої статті 242 КАС України враховує правові висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Так, розглядаючи спір за аналогічних фактичних обставин справи (перераховані платником кошти на сплату податку на доходи фізичних осіб та військового збору за відповідний поточний період спрямовувались контролюючим органом відповідно до вимог пункту 87.9 статті 87 ПК України на погашення заборгованості попередніх періодів, а поточний період застосовувався штраф на підставі статті 127 ПК України) та підтримавши рішення судів про скасування податкового повідомлення рішення, Верховний Суд в постанові від 13.08.2021 року у справі №806/46/17 сформував висновки щодо застосування ст.ст. 126, 127 Податкового кодексу України і зазначив таке:

«Згідно з пунктом 87.9 статті 87 ПК України у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. У такому ж порядку відбувається зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до статті 95 цього Кодексу або за рішенням суду у випадках, передбачених законом. Спрямування коштів платником податків на погашення грошового зобов`язання перед погашенням податкового боргу забороняється, крім випадків спрямування цих коштів на виплату заробітної плати та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

Отже, наведеною нормою ПК України визначено обов`язок податкового органу на зарахування усіх платежів на погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків.

Визначальним при застосуванні приписів цієї статті є наявність податкового боргу. При цьому зміст графи "призначення платежу" у платіжних дорученнях за будь-яких умов не має значення, що прямо передбачено пунктом 87.9 статті 87 ПК України.

В свою чергу, штрафні санкції згідно з пунктом 127.1 статті 127 ПК України застосовуються саме за несплату (неперерахування) податків до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків.

Тобто, відповідно до змісту наведеної норми відповідальність за порушення, передбачене цією статтею, може мати місце лише у разі, коли платник податків, в тому числі податковий агент, допустив бездіяльність щодо нарахування, утримання та/або сплати (перерахування) податків до або під час виплати доходу на користь іншого платника, тобто, взагалі не виконав зазначених обов`язків або сплату податку здійснив після виплати доходу платнику податку.

Подібна правова позиція викладена і в постановах Верховного Суду від 23 травня 2019 року у справі №806/2699/16, від 17 квітня 2020 року у справі №806/124/17, від 14 січня 2021 року у справі №806/132/17, від 06 травня 2021 року у справі №806/62/17».

Отже, касаційний суд роз`яснив, що у випадку вчинення платником податків дій щодо нарахування податкових зобов`язань та їх сплати шляхом перерахування коштів в рахунок поточних платежів немає підстав для притягнення такого платника до фінансової відповідальності на підставі статті 127 Податкового кодексу України у випадку, якщо заборгованість за поточний період виникла внаслідок дій контролюючого органу щодо зарахування сплачених платником коштів в рахунок погашення податкового боргу на підставі пункту 87.9 статті 87 Податкового кодексу України; в цій ситуації можуть застосовуватися штрафні санкції на підставі статті 126 Податкового кодексу України за несвоєчасну сплату зобов`язань.

У цій справі суд встановив, що підприємство в період з квітня по серпень 2014 року нараховувало, утримувало та сплачувало ПДФО, проте сплачені за цей період кошти контролюючий орган зарахував в погашення заборгованості іншого періоду на підставі статті 87 Податкового кодексу України. Отже, в описаних діях позивача немає складу податкового правопорушення, відповідальність за яке передбачена статтею 127 Податкового кодексу України, тому оскаржене податкове повідомлення рішення в частину застосування штрафних (фінансових) санкцій на загальну суму 2861063,93 грн. є протиправним та підлягає скасуванню.

Враховуючи наведені мотиви суд дійшов висновку, що позовні вимоги Підприємства (в частині, що розглядається в межах цього провадження) є обґрунтованими та підлягають до задоволення.

Повне рішення виготовлене 29.11.2022; затримка зумовлена систематичними аварійними та плановими вимкненнями електроенергії в місті Львові внаслідок ракетних атак, здійснених військами Російської Федерації на об`єкти енергетичної інфраструктури України.

Керуючись ст.ст. 19-20,22,25-26,90,139,229,241-246,250,251,255,295 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 22.04.2015 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в розмірі 19682817,11 грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду. Апеляційна скарга на рішення суду подається до суду апеляційної інстанції протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя Москаль Р.М.