Справа № 813/856/16
Суддя: Васильєва І.А.
Дата ухвалення: 2022-11-25 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 листопада 2022 року

м. Київ

справа № 813/856/16

адміністративне провадження № К/9901/27294/18, №К/9901/27296/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Васильєвої І.А., суддів: Юрченко В.П., Чумаченко Т.А.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційні скарги Державного підприємства ``Cтрийський вагоноремонтний завод`` та Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Львові Міжрегіонального головного управління ДФС (процесуальний правонаступник - Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків, яке діє як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України) на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 30.06.2016 (суддя Брильовський Р. М.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 04.10.2016 (головуючий суддя Довгополов О. М., судді: Гудим Л. Я., Святецький В. В.) у справі за позовом Державного підприємства ``Cтрийський вагоноремонтний завод`` до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Львові Міжрегіонального головного управління ДФС про скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В:

У березні 2016 року Державне підприємство ``Cтрийський вагоноремонтний завод`` (позивач, ДП ``СТРИЙСЬКИЙ ВРЗ``, підприємство) звернулось до суду з позовом, у якому просило визнати протиправним та скасувати прийняте Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у м. Львові Міжрегіонального головного управління ДФС податкове повідомлення-рішення від 27.10.2015 №/4221 про збільшення підприємству грошового зобов`язання з податку на додану вартість (ПДВ) на суму 2' 163' 847,50 грн (в тому числі, основний платіж - 1' 442' 565,00 грн, штрафні (фінансові) санкції - 721' 282,50 грн).

Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач доводив безпідставність спірного рішення та його невідповідність вимогам чинного на час виникнення спірних правовідносин законодавства. Зокрема, позивач зазначав, що висновки за результатами проведеної перевірки контролюючого органу про допущені підприємством порушення норм податкового законодавства внаслідок обліку господарських операцій з контрагентами-постачальниками, реальність яких заперечує відповідач, не відповідають дійсним обставинам справи та нормам чинного законодавства. Реальність господарських операцій з його контрагентами підтверджується належними первинними документами. Спираючись на судову практику Верховного Суду України та Європейського суду з прав людини позивач наголошував на принципі індивідуальної відповідальності платника податків, згідно з яким норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової та господарської дисципліни його контрагентами. Також позивач посилався на процедурні порушення щодо строків та порядку прийняття податкового повідомлення-рішення.

Львівський окружний адміністративний суд постановою від 30.06.2016, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 04.10.2016, позов задовольнив частково: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 27.10.2015 №/4221 в частині визначення податкового зобов`язання з ПДВ у сумі 421' 993,88 грн; в решті позовних вимог відмовив.

Висновок суду в частині задоволених позовних вимог вмотивований тим, що контролюючий орган неправомірно виключив із податкового кредиту суму ПДВ, задекларовану позивачем за наслідками операцій із ТОВ``Кальтаір``, ТОВ``Ретус``, ТОВ ВКП``Промислово-Будівельна група``, ПВКП``Укрметалцентр``, ПП``Велес``, ПП``Бурштин-Львів``, ТОВ``Галтехпостач``, ТОВ``Логістика Дистриб`юція Сервіс``, ТОВ``Стек-комп`ютер``, ТОВ``Оріон`` ЛТД, ТОВ``Кварц постач``, ТОВ``Контракт Менеджмент``, ТОВ``Крафт електрик``, ТОВ``Промекспосервіс``, ТОВ``Техінструменткомплект``, оскільки здійснення операцій з поставки від цих постачальників на адресу позивача товарів та послуг підтверджується належними документами первинного обліку та іншими документами.

Відмова суду в позові в іншій його частині ґрунтується на встановлених у справі обставинах щодо фіктивного підприємництва контрагента позивача ТОВ``Українська нафто-газова компанія``, оскільки відносно службових осіб підприємства порушені кримінальні провадження за ознаками кримінальних правопорушень, передбачені статтями 205, 212 Кримінального кодексу (КК) України, а директор заперечують свою причетність до створення та/або діяльності підприємства, та висновком суду про те, що статус фіктивного підприємства несумісний з легальною господарською діяльністю, а видані від імені такого підприємства документи не можуть вважатися первинними для цілей податкового обліку. При цьому суд врахував викладену в постанові Верховного Суду України від 05.03.2012 у справі №21-421а11 правову позицію щодо застосування норм права у подібних правовідносинах.

ДП ``СТРИЙСЬКИЙ ВРЗ`` звернулося до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просило скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині відмови в задоволенні позову і справу в цій частині направити на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

У касаційній скарзі позивач доводив, що судові рішення в частині відмови в позові не відповідають вимогам статті 159 Кодексу адміністративного судочинства (КАС) України в редакції закону, чинного на час розгляду справи (стаття 242 КАС України у чинній редакції) щодо законності і обґрунтованості судового рішення, оскільки суди не надали юридичної оцінки усім наявним у справі доказам у їх сукупності. На переконання позивача сам по собі факт порушення кримінального провадження без ухваленого в ньому судового вироку з урахуванням норми частини четвертої статті 72 КАС України не може слугувати належним доказом фіктивності розглядуваних господарських операцій та не тягне за собою правових наслідків для позивача. А будь-які свідчення особи про те, що вона не причетна до створення та діяльності підприємства, мають значення для суду як доказ лише за умови їх перевірки в межах кримінального судочинства відповідно до норми статті 74 КК України.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 25.10.2016 (провадження №К/800/28100/16) відкрив касаційне провадження у цій справі за касаційною скаргою ДП ``СТРИЙСЬКИЙ ВРЗ``.

У запереченні на касаційну скаргу податковий орган, посилаючись на матеріали кримінальних проваджень щодо ТОВ``Українська нафто-газова компанія``, наголошував, що зазначений контрагент підприємства створений невстановленими особами без мети здійснення господарської діяльності з метою прикриття незаконної діяльності інших підприємств, тому всі документи, складені від імені фіктивної юридичної особини, не породжують жодних правових наслідків, оскільки фіктивність суб`єкта господарювання свідчить про відсутність у будь-яких осіб повноважень на складання і підписання первинних документів.

Також у жовтні 2016 року СДПІ подало касаційну скаргу на зазначені судові рішення у цій справі.

У касаційній скарзі відповідач просив скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволення позову та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову повністю.

Як вважає відповідач, враховуючи податкову інформацію щодо контрагентів позивача, реальність здійснених з ними господарських операцій встановити неможливо.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 11.11.2016 (провадження №К/800/28762/16) відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою СДПІ та ухвалою від 14.11.2016 об`єднав із касаційним провадженням №К/800/28100/16, відкрите ухвалою від 25.10.2016 за касаційною скаргою ДП ``СТРИЙСЬКИЙ ВРЗ``.

У запереченні на касаційну скаргу позивач наводить доводи, аналогічні викладеним у позові та своїй касаційній скарзі, та просить касаційну скаргу відповідача залишити без задоволення, а судові рішення в частині задоволених позовних вимог - без змін.

15.12.2017 розпочав роботу Верховний Суд і набрав чинності Закон України від 03.10.2017 №2147-VIII ``Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів``, яким КАС України викладено в новій редакції.

Підпунктом 4 пункту 1 розділу VII ``Перехідні положення`` КАС України в редакції згаданого Закону передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Вказані касаційні скарга були передані на розгляд Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.

На стадії підготовки справи до касаційного розгляду Верховним Судом здійснено заміну відповідача в порядку процесуального правонаступництва, передбаченого статтею 52 КАС України, на Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків, яке діє як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України.

Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України ``Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ`` від 15.01.2020 №460-ІХ, відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону, та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до частини першої статті 341 КАС України.

Перевіривши наведені у касаційних скаргах доводи позивача та відповідача, їх заперечення на зазначені касаційні скарги, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права до встановлених у цій справі фактичних обставин, Колегія суддів Верховного Суду дійшла наступного висновку.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, контролюючим органом було проведено позапланову виїзну перевірку ДП``СТРИЙСЬКИЙ ВРЗ`` з питань дотримання вимог податкового законодавства щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування ПДВ за 2012-2014 роки по взаємовідносинах із ТОВ``Українська нафто-газова компанія``, ТОВ``Кальтаір``, ТОВ``Ретус``, ТОВ ВКП``Промислово-Будівельна група``, ПВКП``Укрметалцентр``, ПП``Велес``, ПП``Бурштин-Львів``, ТОВ``Галтехпостач``, ТОВ``Логістика Дистриб`юція Сервіс``, ТОВ``Стек-комп`ютер``, ТОВ``Оріон`` ЛТД, ТОВ``Кварц постач``, ТОВ``Контракт Менеджмент``, ТОВ``Крафт електрик``, ТОВ``Промекспосервіс``, ТОВ``Техінструменткомплект``.

За результатами перевірки складено акт від 08.10.2015 №145/28-06-42-10/20770332 із висновками про порушення ДП``СТРИЙСЬКИЙ ВРЗ`` норм пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201,10 статті 201 Податкового кодексу (ПК) України, що призвело до заниження ПДВ у період, охоплений перевіркою, на загальну суму 1' 442' 565,00 грн (далі - акт перевірки; т. І, а.с. 10-119).

Таке порушення полягало у формуванні позивачем податкового кредиту за наслідками господарських операцій з придбання товару (природний газ на виробничі потреби підприємства та для водогрійних та парових котлів; запасні частини для вантажних вагонів; наконечники; гумово-технічні вироби; питна вода; ТМЦ (ламінатор, багатофункціональний пристрій EPSON, свердло, шліфкруг, фреза дискова модульна, наконечник, гайки, мікрометр, підвіска маятникова, гальмові колодки)) та послуг (робіт) (капітальний ремонт з модернізацією маневрового тепловоза ЧМЕ-2 та облицювання фонтану) у вищеназваних контрагентів, які, на думку контролюючого органу, не мали реального характеру.

Позиція контролюючого органу щодо нереальності спірних господарських операцій ґрунтувалася на податковій інформації, отриманої за результатами опрацювання даних АІС ``Податковий блок`` щодо господарської діяльності названих підприємств-постачальників та інших суб`єктів господарювання у ланцюгу постачання. Згідно з цією інформацією водночас один чи декілька контрагентів платників у ланцюгу посередників не мали достатніх трудових та матеріально-технічних ресурсів, необхідних для здійснення задекларованих позивачем операцій; мали ознаки ``ризиковості``, оскільки фігурували у кримінальних провадженнях та були відсутні за місцем реєстрації; у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням провести зустрічну звірку неможливо або за наслідками проведеної перевірки не підтверджено правомірність формування даних податкового обліку за відповідні періоди; придбання вказаними контрагентами-постачальниками ТМЦ відповідної номенклатури по ланцюгу постачання не встановлено. Також доводячи безтоварність господарських операцій контролюючий орган в акті перевірки зазначив про відсутність у ДП``СТРИЙСЬКИЙ ВРЗ`` документів на перевезення товару, його супроводження тощо, а також документів, що підтверджують використання придбаних товарів, робіт (послуг) у господарській діяльності.

На підставі акта перевірки відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення, з приводу правомірності якого виник спір у цій справі (т. І, а.с. 120).

Отже, суть спору, який виник між сторонами, стосувався питання доведеності обставин, що підтверджують або спростовують реальність здійснення позивачем господарських операцій, а відтак, і обґрунтованість формування показників податкової звітності на підставі даних бухгалтерського обліку.

Оцінюючи правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права до встановлених у цій справі обставин, Суд виходить з такого.

Порядок формування платником податків податкового кредиту у 2012 - 2014 роках був врегульований нормами статей 198, 201 ПК України (у редакції, чинній станом на вказаний період).

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність" від 16.07.1999 №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

За змістом наведених норм основною ознакою операції з придбання для цілей нарахування податкового кредиту є те, що вона в будь-якому разі є результатом фактичного постачання, здійсненим іншим платником ПДВ. Ці обставини мають бути підтверджені належними первинними документами, як це передбачено статтею 44 ПК України, а сума ПДВ - податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг).

Якщо господарська операція не відбулася, а первинні документи були складені з метою отримання лише податкової вигоди та не відповідають дійсності, такі документи не можуть бути підставою для визначення показників податкової звітності.

При цьому норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами - постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення платником податку на прибуток (покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат, тому цей платник не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на зменшення об`єкта оподаткування на суму витрат, які він фактично поніс у зв`язку з отриманням доходу, за можливу неправомірну діяльність контрагента в ланцюгу поставок за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність цього платника щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Європейський суд з прав людини у справі "Інтерсплав проти України" вказав, що коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування податку на додану вартість, що здійснюються конкретною компанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань. Згідно з висновком Європейського суду з прав людини в цій справі не можуть бути прийнятими доводи владної сторони за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що платник податку був безпосередньо залучений до таких зловживань.

Отже, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Також Верховний Суд неодноразово у своїх рішеннях звертав увагу на те, що одна лише неможливість проведення перевірки платника податку (постачальника) не може бути підставою для позбавлення іншого платника податку (покупця) права на податковий кредит та витрати.

Інформація щодо податкової дисципліни та господарської діяльності контрагентів у ланцюгу постачальників та відсутності у них достатніх матеріальних, трудових та технічних можливостей для здійснення господарської діяльності не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом в розумінні процесуального закону і не створюють для платника податків самостійного юридичного наслідку (постанови Верховного Суду від 12.06.2018 у справі №826/16272/13-а, від 27.03.2018 у справі №816/809/17, від 27.02.2018 у справі №811/2154/13-а, від 23.05.2018 у справі №804/853/14, від 13.08.2020 у справі №520/4829/19).

Саме собою невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків, відсутність за місцезнаходження не можуть бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

Такий висновок відповідає сталій правовій позиції Верховного Суду, викладеній, зокрема, але не виключно, у постановах від 12.06.2018 у справі №826/11879/13-а, від 12.06.2018 у справі №802/1155/17-а, від 12.06.2018 у справі №2а-1484/12/1370, від 23.05.2018 у справі № 2а-102/09/0770, від 08.05.2018 у справі №815/3526/17, від 10.09.2018 у справі №826/8016/13-а, від 10.09.2018 у справі №826/25442/15, від 11.09.2018 у справі №810/2677/17, від 04.02.2020 у справі №826/3729/15.

Щодо вагомості документів про перевезення (транспортування) товару як доказу здійснення господарської операції, то відповідно до висновку Верховного Суду, зокрема у постановах від 11.09.2018 у справі №820/477/18, від 11.09.2018 у справі №815/6105/17, від 11.09.2018 у справі №821/995/17, від 12.06.2018 у справі №826/11879/13-а, від 16.05.2018 у справі №2а-0870/12052/11, від 06.06.2019 у справі №815/2968/18, від 19.02.2019 у справі №825/1493/14, від 04.09.2018 у справі №820/908/18, від 02.10.2018 у справі №804/7239/15, такі документи в доказуванні зазначених обставин не є визначальними і підлягають оцінці нарівні з іншими доказами.

Як підсумок, визначальним щодо податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є сукупність обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Ні податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно цих контрагентів, як критерії оцінки реальності господарських операцій, ні відсутність ТТН при оформленні операцій з постачання товару, так само відсутність походження товару або невідповідність номенклатури придбаних, а тим паче взаємовідносини контрагента з іншими суб`єктами господарювання та неможливість проведення зустрічної звірки щодо них, самі по собі не є самостійно достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій.

Верховний Суд у своїх рішеннях неодноразово висловлював свою позицію щодо вказаних критеріїв як таких, що спростовують достовірність даних податкового обліку платника податків та його право на отримання податкової преференції (вигоди), зокрема, але не виключно, у постановах від 12.06.2018 у справі №802/1155/17-а, від 11.06.2018 у справі №826/4565/14, від 12.06.2018 у справі №2а-1484/12/1370, від 23.05.2018 у справі №804/2551/13-а, від 03.04.2018 у справі №2а-7462/10/2170, від 07.03.2018 у справі №804/3420/16, від 12.06.2018 у справі №826/16272/13-а, від 28.10.2019 у справі №280/5058/18, від 11.09.2019 у справі №814/1932/17, від 20.02.2018 у справі №809/117/13-а, від 29.07.2020 у справі №200/5834/19-а.

Висновок суду про реальність господарських операцій для цілей податкового обліку, тобто про відповідність даних, зазначених у первинних документах, об`єктивним обставинам вчинення господарської операції, повинен бути результатом належного аналізу зібраних у справі доказів. Лише сукупність обставин може свідчити на користь або проти висновку щодо фактичного проведення господарських операцій.

Своєю чергою Верховний Суд у постанові від 11.09.2018 у справа №815/6105/17 (провадження №К/9901/56987/18) наголосив на тому, що суд не може досліджувати більше, ніж те, що встановлено актом перевірки, як носієм доказової інформації про виявлені порушення, та покладено в основу податкового повідомлення-рішення.

Зважаючи на те, що висновки податкового органу про нереальність господарських операцій ґрунтувалися виключно на аналізі податкової інформації щодо контрагентів платника податків у ланцюгу постачальників, суди попередніх інстанцій на підставі оцінки доказів, приєднаних до справи, а саме: договорів та їх умов, видаткових та податкових накладних, платіжних документів (платіжні доручення, банківські виписки), актів виконаних робіт, приходних ордерів, документами складського обліку та видачі ТМЦ у виробництво, транспортними документами про перевезення товару копії яких містяться в матеріалах справи, встановлених обставин щодо основного виду діяльності підприємства (ДП ``СТРИЙСЬКИЙ ВРЗ`` згідно КВЕД є, зокрема, виробництво залізничних локомотивів і рухомого складу, виробництво будівельних металевих конструкцій і частин конструкцій, діяльність у сфері проводового електрозв`язку) та наявної у постачальників податкової та господарської правосуб`єктності на момент вчинення спірних правовідносин, зробили юридично правильний висновок, що реальність господарських операцій підприємства із ТОВ``Кальтаір``, ТОВ``Ретус``, ТОВ ВКП``Промислово-Будівельна група``, ПВКП``Укрметалцентр``, ПП``Велес``, ПП``Бурштин-Львів``, ТОВ``Галтехпостач``, ТОВ``Логістика Дистриб`юція Сервіс``, ТОВ``Стек-комп`ютер``, ТОВ``Оріон`` ЛТД, ТОВ``Кварц постач``, ТОВ``Контракт Менеджмент``, ТОВ``Крафт електрик``, ТОВ``Промекспосервіс``, ТОВ``Техінструменткомплект`` та їх вчинення у межах господарської діяльності підприємства підтверджена належним чином і податковий кредит на суму 281' 329,00 грн (сума грошового зобов`язання за основним платежем та штрафними (фінансовими) санкціями згідно з податковим повідомлення - рішенням - 421' 993,88 грн) за цими операціями сформовано правомірно.

Оцінка доказів судами попередніх інстанцій, на підставі яких суди встановили обставини у цій частині спору, відповідає правилам оцінки доказів, визначених статтею 86 КАС України в редакції закону, чинного на час розгляду справи (стаття 90 КАС України в чинній редакції).

При цьому суди цілком обґрунтовано відхилили довід відповідача про відсутність у підприємства документів про перевезення/супроводження товару, оскільки зазначені документи є обов`язковими у разі оподаткування операцій за договором перевезення, а не договору постачання, який було укладено позивачем з його контрагентами. До того ж ці документи були надані суду під час розгляду справи.

Доводи відповідача в касаційній скарзі обґрунтовані посиланням на обставини, викладені в акті перевірки та які були перевірені судом, з дослідженням в судовому процесі доказів у їх сукупності, не спростовують вищевказаних висновків суду.

Водночас, висновок судів про безпідставне формування позивачем податкового кредиту на суму 1' 161' 235,75 грн (сума грошового зобов`язання за основним платежем та штрафними (фінансовими) санкціями згідно з податковим повідомлення - рішенням - 1' 741' 853,62 грн) за наслідками операцій з ТОВ``Українська нафто-газова компанія`` є передчасним.

Судові рішення, в частині висновків яких стосується касаційна скарга позивача, ухвалені з урахуванням правової позиції Верховного Суду України, висловленої у постанові від 05.03.2012 у справі №21-421а11, про те, що: статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю; господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку. Податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним.

З урахуванням вказаної правової позиції Верховного Суду України та встановлених під час розгляду справи обставин щодо факту порушення кримінальних проваджень відносно посадових осіб ТОВ``Українська нафто-газова компанія`` (№0000200, №0000026) та наданих у межах цих кримінальних проваджень свідчень керівника вказаного підприємства, який заперечував свою причетність до його створення та діяльності, суди відмовили в частині позовних вимог ДП ``СТРИЙСЬКИЙ ВРЗ`` про скасування податкового повідомлення - рішення на суму грошового зобов`язання 1' 741' 853,62 грн.

Утім, Верховний Суд неодноразово у своїх рішеннях звертав увагу на те, що сам по собі факт порушення кримінальної справи щодо посадових осіб контрагента позивача не може слугувати належним доказом фіктивності розглядуваних господарських операцій та не тягне за собою правових наслідків для позивача.

Крім того, Велика Палата Верховного Суду від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 (провадження №11-200апп21) відступила від висновку Верховного Суд України у постанові від 01.12.2015 у справі №826/15034/14 щодо оцінки фіктивного підприємства контрагента, як обставини, що виключає можливість реальної підприємницької діяльності та права платника на законну податкову вигоду. У цій постанові Велика Палата Верховного Суду виснувала, що зібрані у кримінальному провадженні докази не є доказами в адміністративній справі, а вирок суду може мати преюдиційне значення для адміністративної справи, якщо в ньому встановлені обставини щодо позивача в адміністративній справі.

У постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 Велика Палата Верховного Суду підтвердила вже сформовану Верховним Судом правову позицію, що вирок чи ухвала суду за результатами розгляду кримінального провадження мають оцінюватися адміністративним судом разом з наданими первинними документами та обставинами щодо наявності первинних документів, правильності їх оформлення, можливості виконання (здійснення) спірних господарських операцій, їх зв`язку з господарською діяльністю позивача та можливого використання придбаного товару (робіт, послуг) у подальшій діяльності.

Також Велика Палата Верховного Суду підтримала правову позицію Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в постанові від 06.11.2018 у справі №822/551/18, про те, що до постановлення вироку в межах кримінального провадження протокол допиту під час досудового розслідування не може вважатися належним доказом в адміністративному судочинстві. Частиною четвертою статті 95 Кримінального процесуального кодексу України передбачено, що суд може обґрунтувати свої висновки лише на показаннях, які він безпосередньо сприймав під час судового засідання або які отримані у порядку, передбаченому статтею 255 цього Кодексу; суд не вправі обґрунтовувати судові рішення показаннями, наданими слідчому, прокурору, або посилатися на них.

У пункті 103 постанови від 07.07.2022 Велика Палата сформулювала висновок, відповідно до якого платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Отже, якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

Сам собою факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності. А це також пов`язано з фактичною можливістю й економічною доцільністю перевірки самим платником податків достовірності відомостей, які були включені до первинних документів. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті (пункт 109 постанови).

Велика Палата звернула увагу, що відповідно до положень статті 90 КАС України обставини у справі підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, при чому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з`ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних.

Отже, визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Судові рішення у цій справі (в частині, якої стосується касаційна скарга позивача) не відповідають вище наведеним висновкам Великої Палати Верховного Суду.

Беручи до уваги наведене та те, що обставини вчинення господарської операції між ДП ``СТРИЙСЬКИЙ ВРЗ`` та ТОВ``Українська нафто-газова компанія`` та доводи контролюючого орану, покладені в основу висновків акта перевірки про безтоварність цих операцій, що стали підставою для збільшення позивачу грошового зобов`язання згідно з податковим повідомлення-рішення від 27.10.2015 №/4221 на суму 1' 741' 853,62 грн, судами не досліджувались, а Верховний Суд, як суд права, відповідно до норми частини першої, другої статті 341 КАС України не наділений повноваженнями на встановлення обставин у справі, без яких правильне вирішення спору неможливе, судові рішення в частині висновків про відмову в позові згідно з пунктом 1 частини другої статті 353 КАС України підлягають скасуванню із направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Згідно з пунктом 1 частини другої статті 353 КАС (в редакції, чинній до внесення змін в цю статтю згідно із Законом від 15.01.2020 №460-ІХ, яка набрала чинності 08.02.2020 та підлягає застосуванню при касаційному перегляді цієї справи відповідно до пункту 2 розділу II ''Прикінцеві та перехідні положення'' зазначеного Закону) передбачено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Керуючись статтями 52, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Львові Міжрегіонального головного управління ДФС (процесуальний правонаступник - Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків, яке діє як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України) залишити без задоволення.

Касаційну скаргу Державне підприємство ``Cтрийський вагоноремонтний завод`` задовольнити.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 30.06.2016 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 04.10.2016 скасувати в частині відмови в задоволенні позовних вимог Державного підприємства ``Cтрийський вагоноремонтний завод`` про скасування податкового повідомлення - рішення від 27.10.2015 №/4221 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 1' 741' 853,62 грн; в цій частині позовних вимог справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

В іншій частині постанову Львівського окружного адміністративного суду від 30.06.2016 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 04.10.2016 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіІ.А. Васильєва В.П. Юрченко Т.А. Чумаченко