Справа № 300/4755/21
Суддя: Матковська Зоряна Мирославівна
Дата ухвалення: 2022-11-15 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 листопада 2022 рокуЛьвівСправа № 300/4755/21 пров. № А/857/8294/22

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

головуючого судді: Матковської З.М.,

суддів: Бруновської Н.В., Кузьмича С.М.

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 13 квітня 2022 рок у справі №300/4755/21 за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про скасування податкового повідомлення-рішення (головуючий суддя першої інстанції Скільський І.І., час ухвалення у письмовому проваджені, місце ухвалення м. Івано - Франківськ, дата складання повного тексту 13.04.2022),-

В С Т А Н О В И В:

ФОП ОСОБА_1 , через уповноваженого представника адвоката Раврика Ігоря Дмитровича, звернулася до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення від 17.05.2021 за №002851/0706 та рішення про застосування фінансових санкцій від 17.05.2021 за №002852/0706.

Позовні вимоги мотивовані тим, що за результатами перевірки господарської одиниці магазинів позивача « ІНФОРМАЦІЯ_1 », відповідачем незаконно прийнято податкове повідомлення-рішення від 17.05.2021 за №002851/0706 та рішення про застосування фінансових санкцій №002852/0706, оскільки жодних доказів, які підтверджують вину позивача немає.

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 13 квітня 2022 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області №002851/0706 від 17.05.2021. Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про застосування фінансових санкцій №002852/0706 від 17.05.2021. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 сплачений судовий збір в розмірі 908 гривень 00 копійок.

Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, відповідачем подана апеляційна скарга, в якій зазначає, що із рішенням суду першої інстанції не погоджується, оскільки таке прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, а також прийняте при не повному з`ясуванні обставин справи, які необхідно було встановити, а також їх невідповідністю фактичним обставинам справи та первинним документам, як наслідок, підлягає скасуванню.

Посадовими особами Відповідача, на підставі наказу №771-п від 21.04.2021р. «Про проведення фактичної перевірки» та направлень від 21.04.2021 року №912, 913 було проведено фактичну перевірку суб`єктів господарювання, а саме бару-магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що розташований за адресою АДРЕСА_1 належить ФОП ОСОБА_1 та наказу №772-п від 21.04.2021 р. «Про проведення фактичної перевірки» та направлень від 21.04.2021 року №№ 916, 917 було проведено фактичну перевірку суб`єктів господарювання, а саме бару-магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що розташований за адресою АДРЕСА_2 належить ФОП ОСОБА_1 ,

Направлення на перевірку містять належні відомості, передбачені Податковим кодексом України, зокрема, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та дані про суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), а також підстави.

Перевірка проведена законно, на підставі наказу про її проведення та направлення, які отримані продавцем магазину. Наявність вказаних порушень свідчить про правомірність прийнятих контролюючим органом оскаржуваних рішень.

За результатами перевірки господарської одиниці бару-магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що належить ФОП ОСОБА_1 , розташованого за адресою: АДРЕСА_2 було встановлено порушення позивачем вимог податкового законодавства, а саме: проведення розрахункової операції через РРО без використання режиму попереднього програмування коду товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД при реалізації підакцизної групи товарів (28.02.2021 о 10:46:32 год., реалізовано пиво Зіберт 0,5 л., по ціні 18.00 грн., без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД; 28.02.2021 о 18:26:00 год., реалізовано пиво Жигулівське 1,25 л., по ціні 37,00 грн., без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД; 21.04.2021 о 13:26:10 год., реалізовано сигарети Winston синій по ціні 53,00 грн., без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД), чим порушено п.11 ст.3 Закону України «Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»; роздрібна торгівля алкогольними напоями, за цінами, нижчими від встановлених мінімальних роздрібних цін на такі напої (05.02.2021 о 18:49:22 реалізовано вино ігристе (Шампанське) Одеса по ціні 75,0 грн. Мінімальна роздрібна ціна на даний алкогольний напій згідно постанови КМУ №957 від 30.10.2008 «Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв вітчизняного виробництва» становить 109,00 грн.,) чим порушено вимоги постанови КМУ №957 від 30.10.2008 «Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв вітчизняного виробництва»; порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку, не відображення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації у Книзі обліку доходів і витрат (Вартість товарів отриманих для реалізації становить 28 474,00 грн. (додаток №3)), чим порушено п.12 ст.3 Закону України «Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», п.177.10 ст.177 ПК України, наказ Міністерства доходів і зборів України №481 від 16.09.2013 «Про затвердження форми Книги обліку доходів і витрат та Порядок її ведення».

За результатами розгляду матеріалів перевірки відповідачем 17.05.2021 винесено рішення про застосування фінансових санкцій №002852/0706 на суму 10 000,00 грн., (роздрібна торгівля алкогольними напоями за цінами, нижчими від встановлених мінімальних роздрібних цін).

Податкове повідомлення - рішення №002851/0706 на суму 62048,40 грн., (проведення розрахункової операції через РРО без використання режиму попереднього програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД при реалізації підакцизної групи товарів - 5100,00 грн.; порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку - 56948,00 грн. ).

Щодо порушень апелянт зазначає наступне. Пунктом 177.10 статті 177 Податкового кодексу України визначено, що фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Для реєстрації Книги обліку доходів і витрат фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу за місцем обліку примірник Книги у разі обрання способу ведення Книги у паперовому вигляді.

Згідно пункту І Порядку №481, фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, та фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність (надалі по тексту також - самозайияті особи), зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат, у якій за підсумком робочого дня, протягом якого отримано дохід, на підставі первинних документів здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати. Записи у Книзі виконуються за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід (пункт 5 Порядку №481).

Суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу на виконання приписів пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР зобов`язані, поряд з іншим, вести а порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тик товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб-підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість. Аналіз наведених вище корм дає підстави для висновку про відсутність обов`язку ведення обліку товарних запасів тільки у фізичних осіб-підприємців, які здійснюють підприємницьку діяльність за спрощеною системою оподаткування. Таким чином, фізичні особи-підприємці, які перебувають на загальній системі оподаткування, при продажі товарів у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов`язані вести облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації. Недотримання вказаного обов`язку має наслідком застосування фінансової санкції у розмірі подвійної вартості не облікованих товарів за цінами реалізації. Отже, підставою для застосування до позивача штрафних санкцій в розмірі 62048 гривень слугували доводи контролюючого органу щодо порушення позивачем порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку та не відображення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації у Книзі обліку доходів і витрат.

Первинні документи, наявні у суб`єкта, господарювання, в силу приписів пункту 177.10 статті 177 ПК України, є свідченням про походження товару, втім наявність таких документів не позбавляє обов`язку суб`єкта підприємницької діяльності відображати облік товарних запасів за місцем їх реалізації в Книзі обліку доходів і витрат.

При цьому, з 01.08.2020 пункт 12 статті 3 Закону №265/95 -BP відповідно до Закону України від 20.09.2019 за №128-ІХ викладено в новій редакції із доповненням абзацами два і три. За змістом абзацу другого пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Такі вимоги, в силу приписів абзацу третього пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, не поширюються на фізичних осіб-підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Відповідно до підпункту 2.2.11, пункту 2 акта перевірки від 21.04.2021 ФОП ОСОБА_1 перебуває на загальній системі оподаткування, відтак абзац третій пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР не розповсюджується на позивача.

Отже, в розумінні абзацу другого пункту 12 статті 3 Закону №2265/95-ВР платник податків зобов`язаний подавати по фактичної перевірки не тільки документи про «походження» товару, але й документи які окремо засвідчують обставину «облік» товарів. Позивач помилково трактує вказані приписи Закону, як такі, що вимагає наявність в законодавстві окремого нормативного акту, який повинен регламентувати порядок обліку товарних запасів на складах та/бо за місцем їх реалізації.

Таким чином, вказана норма вимагає вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати пропаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку. Тобто у будь-якому разі суб`єкт господарювання, у тому числі фізична особа - підприємець, не має права реалізовувати необлікований товар в місці їх публічної реалізації і знаходження в об`єкті торгівлі. У спірних правовідносинах відповідач наполягає на не подання позивачем будь-яких доказів, що отриманий нею для реалізації товар, наявний при проведенні перевірки, був облікований останньою в установленому порядку, в тому числі за правилами ведення Книги обліку доходів і витрат.

Наявність самих по собі документів про «походження» (придбання) товарів, без щоденного ведення (заповнення) Книги обліку доходів і витрат, не робить їх документами, які засвідчують «облік» товарних записів.

Позивачем не надано доказів ведення (в паперовій чи електронній формі) Книги обліку доходів і витрат, станом на день фактичної перевірки 21.04.2021 та/або за період її здійснення, а також не долучено такі докази при зверненні до суду. Доказів представлення ведення такої Книги в момент перевірки контролюючому органу і не врахування останнім, матеріали справи не містять. Із матеріалів фактичної перевірки слідує, що перевіряючим податкового органу складено відомість із опису фактичних залишків запасів станом на 21.04.2021 на об`єкті перевірки, загальна сума яких відображена в підпункті 2.2.20 пункту 2.2. акту перевірки - 28474,00 грн. Такі відомості є додатком до акту перевірки від 21.04.2021, з яким позивач ознайомлена.

Щодо протиправності рішення, яким до позивача застосовано фінансові санкції в сумі 10 000,00 грн, то вважає його правомірним, оскільки податковим органом на підставі акту перевірки, прийнято рішення про застосування фінансових санкцій, яким до позивача застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу згідно із абзацом 18 частини 2 статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів».

З урахуванням наведеного просить рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити.

Позивачем поданий відзив на апеляційну скаргу, суть якого зводиться до того, що рішення суду є законним та обґрунтованим, прийнятим з дотриманням норм процесуального права, при повному та всебічному з`ясуванні судом обставин, що мають значення для справи, доведеністю обставин, що мають значення для справи. Просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду без змін.

Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі: подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційних скарг, колегія суддів виходить з наступного.

Судом встановлено та з матеріалів справи слідує, що на підставі наказу про проведення фактичної перевірки від 21.04.2021 року №722-п та направлень на перевірку від 21.04.2021 року №916 та №917 посадовими особами Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області на підставі пп.80.2.2, 80.2.5 п.80.2 статті 80 Податкового кодексу України проведено фактичну перевірку бару-магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », розташованого за адресою АДРЕСА_2 , що належить фізичній особі-підприємцю ОСОБА_2 щодо здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, реалізації підакцизниих товарів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками.

Під час здійсненні перевірки посадовими особами відповідача встановлено ряд порушень, серед яких:

- проведення розрахункової операції через РРО без використання режиму попереднього програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД при реалізації підакцизної групи товарів, а саме: 28.02.202р. о 10:46:32 год., було реалізовано пиво Зіберт 0,5л., по ціні 18.00 грн., без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, 28.02.2021 о 18:26:00 год., було реалізовано пиво Жигулівське 1,25л по ціні 37,0 грн., без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, 21.04.2021 о 13:26:10 год., було реалізовано сигарети Winston синій по ціні 53,0 грн., без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, чим порушено п.11 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», із змінами та доповненнями;

- порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку, а саме: не відображення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації у книзі обліку доходів і витрат. Вартість товарів отриманих для реалізації становить 28474,00 грн. (Додаток №3), чим порушено п.12 ст.3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», із змінами та доповненнями, п. 177.10 ст. 177 Податкового кодексу України із змінами та доповненнями, наказ Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 за №481 «Про затвердження форми Книги обліку доходів і витрат та Порядок її ведення»;

- роздрібна торгівля вином ігристим (шампанським) за цінами, нижчими від встановлених мінімальних роздрібних цін на такі напої, а саме: 05.02.2021 о 18:49:22 було реалізовано Вино ігристе (Шампанське) Одеса по ціні 75,0 грн. Мінімальна роздрібна ціна на даний алкогольний напій згідно Постанови КМУ №957 від 30.10.2008 «Про встановлення розміру мінімальних оптово- відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв вітчизняного виробництва» із змінами та доповненнями становить 109,00 грн., чим порушено Постанови КМУ №957 від 30.10.2008 «Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв вітчизняного виробництва», із змінами та доповненнями.

За результатами вказаної перевірки відповідачем складено акт про результати фактичної перевірки від 21.04.2021 року за №09018, на підставі якого податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 17.05.2021 за №002851/0706, яким застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів в сумі 62 048 грн., та рішення про застосування фінансових санкцій від 17.05.2021 за №002852/0706, яким застосовано до позивача фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 10000 грн., за роздрібну торгівлю алкогольними напоями за цінами, нижчими від встановлених мінімальних роздрібних цін на такі напої.

Не погоджуючись із висновками, викладеними у акті перевірки та правомірністю податкового повідомлення-рішення від 17.05.2021 за №002851/0706 і рішення про застосування фінансових санкцій від 17.05.2021 за №002852/0706, з метою захисту своїх прав на інтересів позивач звернулася із даним позовом до суду.

Суд першої інстанції позов задовольнив з тих підстав, що відповідачем не доведено правомірність та обґрунтованість прийняття ним оскаржуваних податкових повідомлень рішень та окрім цього, встановлено порушення процедури проведення фактичної перевірки.

Апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що відповідають нормам матеріального права та обставинам справи з огляду на наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, які справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до підпункту 62.1.3. пункту 62.1 статті 62 Податкового кодексу України податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки (пункт 75.1 статті 75 Податкового кодексу України).

Відповідно до підпункту 75.1.3. пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

У відповідності до пунктів 80.1, 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з передбачених підстав, зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

В даному випадку, посадовими особами податкового органу проведено фактичну перевірку, згідно підпунктів 80.2.2., 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.

Відповідно до підпунктів 80.2.2., 80.2.5. п. 80.2 ст. 80 ПК України, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки та за наявності хоча б однієї з таких підстав: - у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального; - у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов`язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом ( п 15.1 ст. 15 ПК України).

Платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів (підпункт 16.1.2. пункту 16.1 статті 16 ПК України), а також забезпечувати збереження документів, пов`язаних з виконанням податкового обов`язку, протягом строків, установлених цим Кодексом (підпункт 16.1.12 пункту 16.1. статті 16 ПК України).

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством (пункт 44.1. статті 44 Податкового кодексу України).

Пунктом 177.10 статті 177 Податкового кодексу України визначено, що фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Наказом Міністерства доходів і зборів України №481 від 16.09.2013 затверджено Порядок ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, які обрали спрощену систему оподаткування і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність.

Згідно із пунктом 1 вказаного Порядку, фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, та фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність (надалі по тексту також - самозайняті особи), зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат (надалі по тексту також - Книга), у якій за підсумком робочого дня, протягом якого отримано дохід, на підставі первинних документів здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати.

Відповідно до вимог пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані, поряд з іншим, вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

Згідно зі статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовуються фінансової санкції у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Згідно відомості (додаток №3 до акту перевірки) про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів станом на 21.04.2021 (дата початку перевірки) при перевірці господарської одиниці бару-магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », який належить позивачу, податковим органом виявлено не облікований товар на загальну суму 28 474 гривень.

Як уже зазначалось вище, пунктом 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» передбачено, що суб`єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов`язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку.

Згідно зі статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» до суб`єктів підприємницької діяльності, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Статтею 6 зазначеного Закону передбачено, що облік товарних запасів фізичною особою - суб`єктом підприємницької діяльності ведеться у порядку, визначеному чинним законодавством, а юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) - у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку.

Облік ведеться з урахуванням особливостей, встановлених для суб`єктів малого підприємництва. Обов`язок із ведення обліку товарних запасів не застосовується до осіб, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку придбаних або проданих товарів.

Суд першої інстанції вірно вказав, що положення Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» чітко не визначають самого порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, лише вказує на обов`язок суб`єктів підприємницької діяльності на ведення такого обліку.

Натомість правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності визначені Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», відповідно до статті 9 якого (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на кінець останнього дня кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

До документів, що є підставою для оприбуткування товару, як правило, належать накладні, податкові накладні та товарно-транспортні накладні. Такі документи є підставою для внесення запасів до облікових бухгалтерських реєстрів та підтвердження права власності на них.

Судом першої інстанції досліджені та оглянуті наявні у матеріалах справи Журнал товарних запасів ФОП ОСОБА_1 , заявки на поставку товару, накладні, видаткові накладні, квитанції про оплату за товар, надані позивачем, які свідчать про проведення обліку позивачем товарних запасів за місцем їх реалізації, поставку та походження, які відповідно спростовують покликання податкового органу про не облікований товар на загальну суму 28474 гривень.

Колегія судів апеляційного суду також погоджується із висновками суду першої інстанції про те, що твердження представника відповідача про ненадання документів є безпідставними, оскільки будь-яких відміток у акті перевірки щодо ненадання позивачем документів, які підтверджують оприбуткування товарів, які відображені в додатку №3 до акту перевірки від 21.04.2021 року не зазначено. Письмової вимоги про надання документів, не надавалось.

Апелянт в апеляційній скарзі вказує на те, що взаємодія правових положень абзацу другого п. 12 ст. 13 Закону 265/95 та п. 85.2 ст. 85 ПК України зобов`язують платника податків при проведенні фактичної перевірки без окремої письмової вимоги надати документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) та зазначає, що коментований обов`язок є самостійним і чітко визначеним правилом поведінки суб`єкта перевірки, який не перебуває в залежності від наявності письмової вимоги контролюючого органу, що виникає у платника податків в силу закону при пред`явленні направлення і наказу на проведення фактичної перевірки.

Апеляційний суд не заперечує вказаного обов`язку. Водночас зазначає, що такий не застосовний у спірному випадку, оскільки направлення і наказ на проведення фактичної перевірки вручені продавцю ОСОБА_3 , яка не є платником податків, і саме в присутності останньої проведено відповідачем фактичну перевірку, тоді як позивач, як платник податків не була присутня, оскільки перебувала у м. Києві.

Отже, у позивача, як платника податків, якому не було вручені наказ та направлення на перевірку, та у відсутності якої проводилась перевірка, не виникло і не могло виникнути обов`язку надати документи, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), без окремої письмової вимоги.

Відповідно, як наслідок, продавцю ОСОБА_3 , як особі в присутності якої проводилась перевірка не було відомо перелік документів, які слід було надати особам, що проводили перевірку, оскільки відповідна вимога їй не була вручена, а обов`язок надати в ході фактичної перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) покладено саме на платника податків, тобто на позивача, ФОП ОСОБА_1 .

Окрім цього суд першої інстанції вірно вказав, що законодавством не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання повинні зберігатись оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для бухгалтерського обліку, ведення якого відповідно до статті 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV покладено на уповноважену особу.

Сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95 ВР.

Так, Верховний Суд у постанові від 30.04.2020 по справі №803/954/14 дійшов висновку, що законодавством не передбачено обов`язкового зберігання за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання оригіналів первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для бухгалтерського обліку, та зазначив, що сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Даний висновок також узгоджується з правовою позицією Верховного Суду України, що викладена в постанові від 20 січня 2015 року по справі № 21-275а14, у постанові Верховного Суду по справі №810/2736/17 від 10 квітня 2020, а також, у постановах від 30.01.2018 по справі № 810/1148/17 та від 28.02.2018 у справі № 810/3247/16.

При цьому, ненадання Книги обліку доходів та витрат та/або невнесення до цієї книги відомостей щодо обліку товару не є обставиною, що свідчить про реалізацію платником податку не облікованого товару.

Також суд першої інстанції правильно зазначив, що у відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів станом на 21.04.2021 не зазначено залишки запасів на початок звітної дати та вибуття (реалізація) запасів за визначений період, що взагалі виключає можливість вирахування нестачі (залишків) товару та не вказано, які необліковані товари реалізовані та на яку суму.

З урахуванням наведених вище обставин справи та норм чинного законодавства, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів в розмірі 56 948 грн., згідно податкового повідомлення-рішення від 17.05.2021 за №002851/0706 є протиправним.

Щодо рішення №002852/0706 від 17.05.2021 про застосування до позивача фінансової санкції у вигляді штрафу в розмірі 10000,00 грн., за реалізацію алкогольних напоїв за цінами, нижчими за встановлені мінімальні роздрібні ціни на такі напої.

Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального на території України визначає Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального».

Відповідно до статті 1 Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», алкогольні напої - продукти, одержані шляхом спиртового бродіння цукровмісних матеріалів або виготовлені на основі харчових спиртів з вмістом спирту етилового понад 0,5 відсотка об`ємних одиниць, які зазначені у товарних позиціях 2203, 2204, 2205, 2206 (крім квасу «живого» бродіння), 2208 згідно з УКТ ЗЕД, а також з вмістом спирту етилового 8,5 відсотка об`ємних одиниць та більше, які зазначені у товарних позиціях 2103 90 30 00, 2106 90 згідно з УКТ ЗЕД.

Роздрібна торгівля - діяльність по продажу товарів безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб`єктах господарювання (у тому числі іноземних суб`єктах господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) громадського харчування.

Частиною 10 статті 18 Закону №481/95-ВР надано Кабінету Міністрів України право встановлювати мінімальні оптово-відпускні та роздрібні ціни на алкогольні напої.

Постановою Кабінету Міністрів України від 30 жовтня 2008 року №957 «Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв» встановлено розміри мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв, зокрема мінімальна роздрібна ціна на вина ігристі та вина газовані, зброджені напої, вина (напої) ароматизовані ігристі (газовані), фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 15 відсотків об`ємних одиниць етилового спирту, за умови, що етиловий спирт, який міститься у готовому продукті, має повністю ферментне (ендогенне) походження, які розливаються у пляшки, закорковані спеціальними пробками для таких напоїв типу «гриб», що утримуються на місці за допомогою стяжок або застібок, та/або мають надмірний тиск, спричинений наявністю діоксиду вуглецю у розчині на рівні не менше 1 бар при температурі 20°С у скляній тарі місткістю 0,7 л та 0,75 л (коди УКТ ЗЕД - 2204 10, 2204 21 06 00, 2204 21 07 00, 2204 21 08 00, 2204 21 09 00, 2204 29 10 00, 2205 10 10 00, 2205 90 10 00, 2206 00 39 00) становить 109 грн.

При цьому, пунктами 1-4 примітки до цієї постанови визначено, що мінімальні оптово-відпускні і роздрібні ціни під час реалізації (продажу) горілки та лікеро-горілчаних виробів, віскі, рому та інших спиртових дистилятів та спиртних напоїв, одержаних шляхом перегонки зброджених продуктів з цукрової тростини, джину та ялівцевої настоянки, коньяку (бренді) три зірочки, коньяку (бренді) чотири зірочки, коньяку (бренді) п`ять зірочок, інших спиртових дистилятів та спиртових напоїв, у тому числі бренді ординарного, горілки виноградної, інших зброджених напоїв, сумішей із зброджених напоїв та сумішей зброджених напоїв з безалкогольними напоями різного вмісту спирту в тарі різної місткості визначаються як добуток відповідних затверджених мінімальних цін, міцності за об`ємом (у відсотках) і місткості тари (у літрах), поділений на 100 відсотків. Мінімальна роздрібна ціна на вина та вермути у скляній та іншій тарі місткістю менш як 1 літр та більш як 1 літр, 1 літр у скляній тарі розраховується як добуток затвердженої мінімальної ціни та місткості тари, поділений на 0,7. Мінімальна роздрібна ціна на сидр і перрі (без додання спирту), зброджені напої, одержані виключно в результаті природного (натурального) бродіння фруктових, ягідних та фруктово-ягідних соків, з вмістом спирту не більше 8,5 відсотка об`ємних одиниць (без додання спирту) у тарі місткістю менш як 1 літр та більш як 1 літр розраховується як добуток затвердженої мінімальної ціни та місткості тари. Мінімальні оптово-відпускні і роздрібні ціни на окремі види алкогольних напоїв, визначені (розраховані) згідно з примітками 1-3 цього додатка, заокруглюються: у бік зменшення до найближчого числа, що закінчується на 0, якщо закінчуються від 1 до 4 копійок; у бік збільшення до найближчого числа, що закінчується на 0, якщо закінчуються від 5 до 9 копійок.

Суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що з наведених норм законодавства слідує, що мінімальні оптово-відпускні і роздрібні ціни встановлено на окремі види алкогольних напоїв, які необхідно ідентифікувати за кодами виробів згідно із УККТ ЗЕД. При цьому, вільне трактування назви виробу за вибором суб`єкта господарювання не є належним доказом правильності віднесення товару до відповідного коду за УКТ ЗЕД.

Абзацом 13 частини 2 статті 17 Закону №481/95-ВР встановлено, що до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі оптової або роздрібної торгівлі коньяком, алкогольними напоями, горілкою, лікеро-горілчаними виробами та вином за цінами, нижчими за встановлені мінімальні оптово-відпускні або роздрібні ціни на такі напої - 100 відсотків вартості отриманої партії товару, розрахованої виходячи з мінімальних оптово-відпускних або роздрібних цін, але не менше 10 000 гривень.

Як зазначено в акті перевірки №090180 від 21.04.2021 перевіркою встановлено, роздрібну торгівлю вином ігристим (шампанським) за цінами, нижчими від встановлених мінімальних роздрібних цін на такі напої а саме: 05.02.2021р., о 18:49:22 було реалізовано вино ігристе (шампанське) Одеса по ціні 75,00 грн. Згідно Постанови Кабінету Міністрів України від 30 жовтня 2008 року №957 «Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв» вартість за пляшку вина ігристого (шампанське) становить 109,0 грн.

Разом з тим, у зазначеному акті податковим органом не вказано код УКТ ЗЕД вказаної товарної позиції, відсоток вмісту об`ємних одиниць етилового спирту, що впливає на ціну товару

Крім цього, вказане порушення встановлено податковим органом згідно даних Системи збору і зберігання даних АІС «Податковий блок», що не може бути джерелом інформації для визначення коду товару за УКТ ЗЕД.

Таким чином, встановлені обставини не підтверджують висновків податкового органу, викладених в акті перевірки, оскільки самі висновки контролюючого органу ґрунтуються лише на підставі даних отриманих з Системи збору і зберігання даних АІС «Податковий блок» без перевірки реалізованих алкогольних напоїв на відповідність кодам УКТ ЗЕД, тоді як відповідно до абзацу 13 частини 2 статті 17 Закону №481/95-ВР безпосереднім об`єктом правопорушення (предметом) є конкретний алкогольний напій, який відповідно до згаданих положень статті 1 Закону та відповідно до Постанови №957 визначається за кодом УКТ ЗЕД, а не за його назвою.

Питання щодо проведення експертизи для визначення автентичності проданих алкогольних напоїв контролюючим органом також не вирішувалось.

Відсутність належних, допустимих і беззаперечних доказів реалізації позивачем алкогольних напоїв за цінами, нижчими від встановлених мінімальних роздрібних цін на такі напої, неможливість ідентифікувати продані напої за кодом УКТ ЗЕД, унеможливлює застосування штрафу до позивача.

Вказані правові висновки викладені у постанові Верховного Суду від 24 січня 2019 у справі №803/1789/16, та у постанові Верховного Суду від 27.10.2021 у справі №140/1963/19, які у силу частини п`ятої статті 242 КАС України, враховано судом при наданні правової оцінки спірним правовідносинам.

Щодо доводів апелянта про порушення у вигляді проведення розрахункової операції без використання режиму попереднього програмування коду товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД при реалізації підакцизної групи товарів (штрафні санкції - 5100 грн), то апеляційний суд зазначає наступне.

В акті перевірки встановлено, що позивачем: « 28.02.2021 о 10:46:32 год було реалізовано пиво Зіберт о,5 л по ціні 18,00 грн без зазначення коду товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД, 28.02.2021 о 18:26:00 год було реалізовано пиво Жигулівське 1,25 л по ціні 37,00 грн без зазначення коду товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД; 21.04.2021 о 13:26:10 год було реалізовано сигарети Wiston синій по ціні 53,00 грн».

Разом з тим, відповідачем ні в акті перевірки ні в відзиві на позов не зазначено, який саме код УКТ ЗЕД має бути запрограмована при продажу сигарет Wiston синій, що свідчить про безпідставність висновків відповідача про допущення ФОП ОСОБА_1 п. 11 ст.3 Закону №265.

Також колегія суддів погоджується із доводами позивача про те, що перші два порушення за 28.02.2021 не охоплюються періодом проведення перевірки, яка відповідно до наказу ГУ ДПС в Івано-Франківській області № 722-а від 21.04.2021 розпочалась з 21 квітня 2021 та тривала 10 діб. Вказані порушення за 28.02.2021 не було посадовими особами відповідача фактично виявлено за результатами перевірки, яка відбулась у магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » по АДРЕСА_2 21.04.2021, а фактично визначалось «документально» за результатом дослідження витягу з ІБД «Податковий блок», відтак, не можуть враховуватись для застосування штрафної санкції.

Таким чином з урахуванням наведених вище обставин справи та норм чинного законодавства, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що відповідачем не доведено правомірність та обґрунтованість застосування до позивача фінансових санкцій у сумі 10 000,00 грн., а тому оскаржуване рішення №002852/0706 від 17.05.2021 підлягає скасуванню.

Крім цього, вірними є висновки суду першої інстанції щодо дотримання процедури призначення фактичної перевірки.

У наказі ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 21.04.2021 №772-п «Про проведення фактичної перевірки бару -магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », ФОП ОСОБА_1 » в якості підстави для проведення фактичної перевірки вказано на пп. 80.2.2, пп. 80.2.5, п. 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.

Верховний Суд у постанові від 04.03.2021 у справі №803/1171/17 зазначив, що обов`язковими обставинами (передумовами) для проведення фактичної перевірки згідно підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України є отримання в установленому законодавством порядку від державних органів або органів місцевого самоврядування інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на органи державної податкової служби.

При цьому, повинні існувати конкретні фактичні обставини та передумови, які дозволяють податковому органу керуватись вказаною правовою нормою при призначенні (проведенні) такої перевірки, а підстави проведення перевірки, зазначені в документах на перевірку, повинні бути очевидними і зрозумілими не лише для контролюючого органу, але й для платника податків, що безпосередньо пов`язано з реалізацією останнім права на захист своїх інтересів.

Проаналізувавши зміст наказу ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 21.04.2021 №772-п «Про проведення фактичної перевірки», суд першої інстанції дійшов вірного висновку що у ньому відсутні будь-які посилання на конкретні підстави призначення перевірки, окрім як на норму, що регулює питання призначення перевірки, - пп. 80.2.2, пп. 80.2.5, п. 80.2 статті 80 ПК України. У наказі не відображено, про отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи. Не відображено також, в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства.

В свою чергу відповідачем під час розгляду справи не було надано належних та допустимих доказів на підтвердження наявності в податкового органу інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про порушення позивачем , вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, що в свою чергу, свідчить про безпідставність призначення фактичної перевірки позивача на підставі пп. 80.2.2, пп. 80.2.5, п. 80.2 статті 80 ПК України.

Аналогічний правовий висновок висловлений Верховним Судом у постановах від 02.09.2020 у справі № 821/1828/16 та від 15.05.2020 у справі №816/3238/15.

У постанові від 21.02.2020 у справі №826/17123/18 судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу , а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Така правова позиція відповідає завданням та основним засадам адміністративного судочинства, закріпленим у статті 2 КАС України.

Отже, за правовим висновком Верховного Суду процедурним порушенням порядку проведення податкової перевірки суди повинні надавати правову оцінку у першу чергу.

При цьому, щодо вимоги про визнання протиправним та скасування наказу, яка заявлена як самостійний предмет позову, судова палата Верховного Суду у вищевказаній справі зазначила таке:

Пунктом 19 частини першої статті 4 КАС України визначено, що індивідуальний акт - акт (рішення) суб`єкта владних повноважень, виданий (прийняте) на виконання владних управлінських функцій або в порядку надання адміністративних послуг, який стосується прав або інтересів визначеної в акті особи або осіб, та дія якого вичерпується його виконанням або має визначений строк.

В абзаці 4 пункту 1 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 23 червня 1997 року №2-зп у справі №3/35-313 вказано, що за своєю природою ненормативні правові акти, на відміну від нормативних, встановлюють не загальні правила поведінки, а конкретні приписи, звернені до окремого індивіда чи юридичної особи, застосовуються одноразово й після реалізації вичерпують свою дію.

У пункті 5 Рішення Конституційного Суду України від 22 квітня 2008 №9-рп/2008 в справі №1-10/2008 вказано, що при визначенні природи правового акту індивідуальної дії правова позиція Конституційного Суду України ґрунтується на тому, що правові акти ненормативного характеру (індивідуальної дії) стосуються окремих осіб, розраховані на персональне (індивідуальне) застосування і після реалізації вичерпують свою дію.

Отже, у разі якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення чи інші рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після допуску платником податків посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки не є належним способом захисту права платника податків, оскільки наступне скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки .

За наведених обставин, згідно з правовим висновком Верховного Суду, процедурні порушення, допущені контролюючим органом під час призначення перевірки (зокрема, щодо неправомірного прийняття наказу про призначення перевірки), можуть бути підставою для скасування у судовому порядку рішень контролюючого органу, прийнятих за наслідками такої перевірки.

При цьому, у постанові від 29.07.2021 у справі №320/7159/19 Верховний Суд зауважив, що установивши таке порушення процедури проведення перевірки, наслідком якого є визнання протиправними її результатів, до аналізу інших обставин, суд не може переходити, з огляду на викладену вище сталу і послідовну практику Верховного Суду.

Верховний Суд повідомив, що незаконність призначення й проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків є достатньою правовою підставою для висновку про визнання протиправними та скасування прийнятих за результатом такої перевірки податкових повідомлень-рішень.

Аналогічна правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом та відповідає доктрині під умовною назвою «плоди отруйного дерева», сформульованій Європейським судом з прав людини у справах «Гефген проти Німеччини», «Нечипорук і Йонкало проти України», «Яременко проти України», відповідно до якої якщо джерело доказів є неналежним, то всі докази, отримані з цих джерел, будуть такими ж. Докази, отримані з порушенням встановленого порядку, призводять до несправедливості процесу в цілому, незалежно від їх доказової сили.

Встановлена судами протиправність наслідків перевірки внаслідок порушення процедури її проведення є достатньою самостійною підставою до скасування прийнятих за результатами її проведення рішень, що унеможливлює перехід до суті покладених в їх основу податкових правопорушень.

Відповідно до частини п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Отже, перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією України та законами України.

Акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, якщо він одержаний з порушенням порядку, встановленого законом, а податкові повідомлення-рішення, прийняті за наслідками такої перевірки на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не можуть вважатись правомірними та підлягають скасуванню.

Наведене узгоджується із правовим висновком Верховного Суду, викладеного в постановах від 21 лютого 2020 року у справі №826/17123/18, від 04 вересня 2020 року у справі № 821/1274/18, від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18.

Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).

Перевіривши правомірність прийнятих відповідачем рішень згідно до вимог ч.2 ст.2 вказаного Кодексу, суд приходить до висновку, що такі вказаним вище критеріям не відповідають, тому податкові повідомлення рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області від 17.05.2022 р. №002851/0706 та №002852/0706 є протиправними та підлягають скасуванню.

Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Інші доводи апеляційної скарги зроблених висновків не спростовують, та зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними і трактуванні їх на власний розсуд.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.

Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За таких підстав апеляційна скарга задоволенню не підлягає, підстав для скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не знаходить.

Відповідно до ст. 139 КАС України, судові витрати перерозподілу не підлягають.

Керуючись статтями 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 13 квітня 2022 року у справі №300/4755/21 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Головуючий суддя З. М. Матковська
судді Н. В. Бруновська
С. М. Кузьмич