Справа № 380/23400/21
Суддя: Гудим Любомир Ярославович
Дата ухвалення: 2022-11-15 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 листопада 2022 рокуЛьвівСправа № 380/23400/21 пров. № А/857/13009/22

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді: Гудима Л.Я.,

суддів: Коваля Р.Й., Святецького В.В.,

за участю секретаря судового засідання: Петрунів В.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 19 квітня 2022 року, головуючий суддя Мартинюк В.Я., ухвалене у м. Львові, у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправною та скасування вимоги,-

В С Т А Н О В И В:

В грудні 2021 року позивач ОСОБА_1 звернулася в суд з позовом до ГУ ДПС у Львівській області, в якому просила визнати протиправним та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 20.08.2021 року №Ф-6622-52 на суму 37 788,74 грн.; зобов`язати відкоригувати дані інтегрованої картки платника податків шляхом виключення боргу з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у загальній сумі 37 788,74 грн.

В обґрунтування своїх позовних вимог посилалася на те, що її роботодавці сплачували як страхувальники єдиний соціальний внесок. Стверджувала, що обов`язок зі сплати єдиного внеску за неї покладався на роботодавців та державу. Покладення спірною вимогою на неї обов`язку зі сплати єдиного соціального внеску спричинить подвійну його сплату, що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 19 квітня 2022 року позов задоволено частково; визнано протиправною та скасовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) прийняту Головним управлінням ДПС України у Львівській області від 20.08.2021 року за №Ф-6622-52 в частині нарахування боргу зі сплати єдиного внеску у розмірі 23 021 грн. 90 коп.; зобов`язано Головне управління ДПС у Львівській області відкоригувати дані інтегрованої картки платника податків ОСОБА_1 шляхом виключення боргу з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у загальній сумі 23 021 грн. 90 коп.; в іншій частині у задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з вищезазначеним рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Львівській області оскаржило його в апеляційному порядку, яке, покликаючись на невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог та прийняти нову постанову в цій частині, якою у задоволенні позову відмовити.

Свою апеляційну скаргу обґрунтовує тим, що законодавець розмежовує платників єдиного внеску на роботодавців та фізичних осіб-підприємців. Для фізичних осію-підприємців єдиний внесок нараховується на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць. У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному періоді або окремому місяці звітного періоду, такий платник зобов`язаний самостійно визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування». При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.

В судовому засіданні представник відповідача підтримав подану апеляційну скаргу, вважає оскаржене рішення суду незаконним та повністю підтримав доводи, зазначені у апеляційній скарзі.

Представник позивача заперечив проти апеляційної скарги, вважає оскаржене рішення суду законним та обґрунтованим та просив апеляційну скаргу залишити без задоволення.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла переконання, що подана апеляційна скарга задоволенню не підлягає, виходячи з наступних підстав.

Як встановлено судом та підтверджується матеріалами справи, Згідно із витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 29.11.2005 року було проведено державну реєстрацію позивача та 26.05.2021 року було припинено її підприємницьку діяльність.

Як вбачається із довідки №ЧО000000006 від 24.11.2021 року, яка міститься в матеріалах справи, позивач з 20.03.2019 року по 14.04.2020 року працювала у ФОП ОСОБА_2 .

Відповідно до довідки про доходи №64 від 24.11.2021 року позивач з 08.10.2020 року по теперішній час працює на посаді пекар в ТзОВ «Ашан Україна Гіпермаркет».

Відповідно до витягу з Реєстру застрахованих осіб Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування, який також наявний в матеріалах справи, Львівською філією ВАТ «Універсальний банк розвитку та партнерства» протягом 2006 року за позивача було сплачено страхових внесків на суму 9496 грн. 88 коп.; протягом 2007 року 8143 грн. 06 коп.; протягом 2008 року позивачем самостійно сплачено 1958 грн. 64 коп.; протягом 2010 року Шевченківським відділом соціального захисту управління соціального захисту департаменту гуманітарної політики Львівської міської ради сплачено 9041 грн. 63 коп.; протягом 2014 року Управлінням соціального захисту Департаменту гуманітарної політики Львівської міської ради сплачено 3654 грн. 00 коп.; протягом 2015 року - Управлінням соціального захисту Департаменту гуманітарної політики Львівської міської ради сплачено 15256 грн. 00 коп.; протягом 2016 року - Управлінням соціального захисту Департаменту гуманітарної політики Львівської міської ради сплачено 17 262 грн. 00 коп.; протягом 2017 року - Управлінням соціального захисту Департаменту гуманітарної політики Львівської міської ради сплачено 26666 грн. 67 коп.; протягом 2019 року ОСОБА_2 було сплачено 48 881 грн. 59 коп.; протягом 2020 року Товариством з обмеженою відповідальністю «Ашан Україна Гіпермаркет», Товариством з обмеженою відповідальністю «Сільпо-фуд», ФОП ОСОБА_2 було сплачено 100 227 грн. 98 коп.; протягом 2021 року - Товариством з обмеженою відповідальністю «Ашан Україна Гіпермаркет» було сплачено 123 878 грн. 33 коп.

Окрім того, як видно із копії трудової книжки позивача вона 21.02.2006 року була прийнята на роботу на посаду старшого касира відділення №5; 01.03.2006 року переведена на посаду старшого касира відділення №6; 23.05.2008 року переведена на посаду старшого касира сектору касових операцій відділу грошового обігу; 19.12.2008 року звільнена з посади у зв`язку з переведенням до ВАТ «БГ Банк»; 22.12.2008 року прийнята у порядку переведення на посаду старшого касира відділення №34 управління продажів роздрібного бізнесу департаменту роздрібного бізнесу Львівської Регіональної Дирекції; 01.09.2009 року переведена на посаду старшого касира відділення №34 управління роздрібного бізнесу Західної Регіональної Дирекції; 07.12.2009 року переведена на посаду старшого касира відділення №34 Західної Регіональної Дирекції; 08.11.2010 року звільнена за власним бажанням; 20.03.2019 року прийнята на посаду кухаря фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 ; 15.04.2020 року звільнена за власним бажанням; 17.04.2020 року прийнята на посаду продавця продовольчих товарів у ТзОВ «Сільпо-фуд»; 01.09.2020 року переведена на посаду кухаря; 02.10.2020 року звільнена за власним бажанням; 08.10.2020 року прийнята на посаду пекаря у ТзОВ «Ашан Україна Гіпермаркет»; з 26.11.2021 року по теперішній час працює інспектором з кадрів.

Головним управлінням ДПС у Львівській області відповідно до ст.25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» та на підставі даних інформаційної системи податкових органів прийнято вимогу про сплату позивачем боргу (недоїмки) від 20.08.2021 року за №Ф-6622-52, відповідно до якої загальна сума боргу платника єдиного внеску, штрафів, пені станом на 31.07.2021 року становить 37 788 грн. 74 коп. (недоїмка 37 788 грн. 74 коп., штрафи - 0 грн. 00 коп., пеня - 0 грн. 00 коп.).

Оспорювана вимога була прийнята за період 2017-2020 роки.

Не погодившись з наведеною вимогою про сплату боргу (недоїмки) позивач звернулася з позовом до адміністративного суду.

Задовольняючи частково адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що нарахування відповідачем недоїмки по сплаті єдиного внеску зазначеної у спірній вимозі за періоди з січня по вересень 2017 року та з березня 2019 року по грудень 2020 року є протиправним, оскільки позивач у ці періоди отримувала допомогу по догляду за дитиною та перебувала у трудових відносинах, на підставі чого управлінням соціального захисту та роботодавцями за неї сплачувався єдиний страховий внесок.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що відповідають нормам матеріального та процесуального права, а також фактичним обставинам справи з огляду на наступне.

Так, відповідно до підпункту 14.1.226 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України) самозайнята особа - платник податку, який є фізичною особою-підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності. Незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, приватних виконавців, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою - підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.

Пункт 14.1.195 пункту 14.1 статті 14 ПК України дає визначення поняттю «працівник» - це фізична особа, яка безпосередньо власною працею виконує трудову функцію згідно з укладеним з роботодавцем трудовим договором (контрактом) відповідно до закону.

Відповідно до пункту 2 частини першої статті 1 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - закон № 2464-VI) єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.

Відповідно до статті 2 Закону № 2464-VI його дія поширюється на відносини, що виникають під час провадження діяльності, пов`язаної із збором та веденням обліку єдиного внеску. Дія інших нормативно-правових актів може поширюватися на зазначені відносини лише у випадках, передбачених цим Законом, або в частині, що не суперечить цьому Закону. Виключно цим Законом визначаються: принципи збору та ведення обліку єдиного внеску; платники єдиного внеску; порядок нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску; розмір єдиного внеску; орган, що здійснює збір та веде облік єдиного внеску, його повноваження та відповідальність; склад, порядок ведення та використання даних Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування; порядок здійснення державного нагляду за збором та веденням обліку єдиного внеску.

Пунктами 3 і 10 частини першої статті 1 Закону № 2464-VI надано визначення поняттям:

застрахована особа - фізична особа, яка відповідно до законодавства підлягає загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачується чи сплачувався у встановленому законом порядку єдиний внесок;

страхувальники - це роботодавці та інші особи, які відповідно до цього Закону зобов`язані сплачувати єдиний внесок.

Згідно з абзацом другим пункту 1 частини першої статті 4 Закону № 2464-VI платниками єдиного внеску є роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.

Пунктом 4 частини першої статті 4 Закону № 2464-VI до платників єдиного внеску віднесено фізичних осіб-підприємців, в тому числі тих, які обрали спрощену систему оподаткування.

Відповідно до абзацу першого пункту 1 та пункту 2 частини першої статті 7 Закону № 2464-VI (в редакції, чинній з 1 січня 2017 року) єдиний внесок нараховується:

для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці», та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами;

для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць. У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску;

для платників, зазначених у пункті 4 частини першої статті 4 цього Закону, які обрали спрощену систему оподаткування, - на суми, що визначаються такими платниками самостійно для себе, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.

В той же час відносини щодо адміністрування єдиного внеску при одночасному перебуванні фізичної особи в трудових відносинах та наявності у неї права на здійснення підприємницької діяльності, яку особа фактично не здійснює, Законом №2464-VI не врегульовано.

Системний аналіз наведених норм свідчить про те, що платниками єдиного соціального внеску є, зокрема, фізичні особи-підприємці. Необхідними умовами для сплати особою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є провадження такою особою господарської діяльності та отримання доходу від такої діяльності, який і є базою для нарахування ЄСВ. Отже, саме дохід особи від господарської діяльності є базою для нарахування, проте за будь-яких умов розмір ЄСВ не може бути меншим за розмір мінімального страхового внеску за місяць. При цьому, за відсутності бази для нарахування ЄСВ у відповідному звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, законодавство встановлює обов`язок особи самостійно визначити цю базу, але її розмір не може бути меншим за розмір мінімальної заробітної плати.

Таким чином, метою встановлення розміру мінімального страхового внеску та обов`язку сплачувати його незалежно від наявності бази для нарахування є забезпечення у передбачених законодавством випадках мінімального рівня соціального захисту осіб шляхом отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.

На підставі наведеного можна зробити висновок, що, з урахуванням особливостей форми діяльності самозайнятих осіб, саме задля досягнення вищевказаної мети збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування законодавством встановлено обов`язок сплати особами мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу від їх діяльності.

Отже, особа, яка провадить господарську діяльність, вважається самозайнятою особою і зобов`язана сплачувати єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування не нижче розміру мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу лише за умови, що така особа не є найманим працівником. В іншому випадку (якщо особа є найманим працівником), така особа є застрахованою і платником єдиного внеску за неї є її роботодавець, а мета збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування досягається за рахунок його сплати роботодавцем у розмірі не меншому за мінімальний.

Інше тлумачення норм Закону № 2464-VI, на якому наполягає ГУ ДПС, щодо необхідності сплати єдиного внеску фізичними особами-підприємцями, які одночасно перебувають у трудових відносинах, спричиняє подвійну його сплату (безпосередньо особою та роботодавцем), що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 27 листопада 2019 року (справа №160/3114/19) та в подальшому підтримана у постановах від 04 грудня 2019 року (справа №440/2149/19) та від 23 січня 2020 року (справа №480/4656/18).

Як видно з матеріалів справи, з 29.11.2005 року по 26.05.2021 року позивач була зареєстрована як фізична особа-підприємець, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

Як видно із витягу з Реєстру застрахованих осіб Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування за 2017 рік (січень - вересень 2017 року) страхові внески за позивача у зв`язку з отриманням нею допомоги по догляду за дитиною сплачувались Управлінням соціального захисту Департаменту гуманітарної політики Львівської міської ради; за 2019 рік (березень - грудень 2019 року) - ФОП ОСОБА_2 ; за 2020 рік (січень квітень 2020 року) - ФОП ОСОБА_2 , (квітень - жовтень 2020 року) ТзОВ «Сільпо-фуд»; (жовтень - грудень 2020 року) ТзОВ «Ашан Україна Гіпермаркет», у зв`язку із перебуванням позивач із ФОП ОСОБА_2 та згаданими підприємствами у трудових відносинах.

Таким чином, в період нарахування податковим органом позивачу єдиного внеску відповідно до оспорюваної вимоги про сплату боргу (недоїмки), позивач перебував у трудових відносинах, а роботодавець, нараховуючи позивачу заробітну плату, сплачував за нього єдиний соціальний внесок, розмір якого перевищує мінімальний страховий внесок, що підтверджується вищевказаними документами.

Доказів отримання позивачем у спірному періоді доходу від провадження підприємницької діяльності відповідачем до суду не надано та про наявність таких доходів не зазначено.

Таким чином, оскільки єдиною метою збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством саме прав фізичних осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування, то в розумінні Закону №2464-VI позивач є застрахованою особою, і єдиний внесок за нього нараховував та сплачував роботодавець в розмірі не менше мінімального, що виключає обов`язок по сплаті у цей період єдиного внеску позивачем ще і як самозайнятою особою, яка має право провадити господарську діяльність, проте не отримувала дохід від неї.

При цьому, з жовтня 2017 року по лютий 2019 року позивач не сплачувала єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, відтак нарахування відповідачем недоїмки по сплаті єдиного внеску за цей період є правомірним.

Крім цього, відповідно до практики Європейського суду з прав людини, яка сформувалась з питань імперативності правила про прийняття рішення на користь платників податків, слідує, що у разі існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов`язків платника податків слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків (справи «Серков проти України» (заява №39766/05), «Щокін проти України» (заяви №23759/03 та №37943/06), які відповідно до ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» підлягають застосуванню судами як джерела права.

Відтак, вірним є висновок суду попередньої інстанції про те, що позовні вимоги підлягають частковому задоволенню.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

З огляду на наведене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, а тому підстав для скасування рішення колегія суддів не знаходить і вважає, що апеляційну скаргу на нього слід залишити без задоволення.

Керуючись ст.ст. 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 19 квітня 2022 року у справі №380/23400/21 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках передбачених частиною 4 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Л. Я. Гудим
судді Р. Й. Коваль
В. В. Святецький
Повний текст постанови складено 16.11.2022 року.