Справа № 260/5101/21
Суддя: Бруновська Надія Володимирівна
Дата ухвалення: 2022-11-02 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Головуючий суддя у першій інстанції: Гаврилко С.Є.

02 листопада 2022 рокуЛьвівСправа № 260/5101/21 пров. № А/857/10178/22
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії:

головуючого судді: Бруновської Н.В.

суддів: Матковської З.М., Хобор Р.Б.

за участю секретаря судового засідання: Зінчук Ю.Р.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Закарпатській області на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 24 травня 2022 року у справі № 260/5101/21 за адміністративним позовом Комунальної установи "Управління спільною власністю територіальних громад" Закарпатської обласної ради до Головного управління ДПС у Закарпатській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

ВСТАНОВИВ:

01.10.2021р. позивач, Комунальна установа "Управління спільною власністю територіальних громад" Закарпатської обласної ради звернувся з позовом до Головного управління ДПС у Закарпатській області, у якому просив суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 000/3008/07.16-18-05/33165909 від 24.05.2021 р.

Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 24.05.2022р. позов задоволено частково.

Суд визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення № 000/3008/07-16-18-05/33165909 від 24 травня 2021 року в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в розмірі - 26567,21 грн. В решті позову суд відмовив.

Не погоджуючись із даним рішенням, апелянт Головне управління ДПС у Закарпатській області подав апеляційну скаргу, в якій зазначає, що судом першої інстанції порушено норми матеріального та процесуального права.

Апелянт просить суд, рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 24.05.2022р. в частині задоволених позовних вимог скасувати та прийняти нове рішення, яким в позові відмовити.

Особи які беруть у справі в судове засідання не з`явились, хоча належним чином повідомленні про дату, час і місце розгляду справи в порядку ст.126 КАС України, що не перешкоджає розгляду справи у їх відсутності відповідно до ст.313 КАС України.

ст.229 КАС України передбачено, що фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Згідно ч.1 та ч. 2 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, перевіривши доводи скарги, законність і обґрунтованість рішення суду, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає до задоволення виходячи з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що податковий орган провів камеральну перевірку Комунальної установи "Управління спільною власністю територіальних громад" Закарпатської обласної ради з питання своєчасності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, складених за травень, вересень, жовтень, грудень 2017 року, січень, квітень, травень, вересень, жовтень, грудень 2018 року, січень 2019 року.

05.02.2020р. за результатами перевірки Головне управління ДПС у Закарпатській області, склав акт про результати камеральної перевірки № 496/04-01/701/33165909.

Із змісту висновків акту перевірки видно, що контролюючий орган встановив що позивач в порушення п.201.10 ст.201 ПК України зареєстрував з порушенням граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних в кількості 280, які складені у травні, вересні, жовтні, грудні 2017р., січні, квітні, травні, вересні, жовтні, грудні 2018р., січні 2019р. на загальну суму ПДВ - 545368,88 грн, а саме:

- із затримкою реєстрації на 15 і менше календарних днів зареєстровано податкові накладні на суму податку на додану вартість 543167,45 грн;

- із затримкою реєстрації від 61 і більше календарних днів зареєстровано податкові накладні па суму податку на додану вартість 2201,43 грн.

Вказане порушення встановлено камеральною перевіркою по двох типах податкових накладних:

Перший тип: спірні податкові накладні позивача, де в графі «Отримувач (покупець) зазначено «неплатник», у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставлено умовний ІПН « 00», у верхній лівій частині у рядку «не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини (зазначається відповідний тип причини) проставлено код -02 складена на постачання неплатнику податку (примітка «Без ПДВ «відсутня»). У розділі Б табличної частини спірних податкових накладних у графі 8 зазначено код ставки 20, графа 9 не заповнена.

Із змісту п.16, п.17 Порядку заповнення податкової накладної, який затверджений наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015р. № 1307 ( в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) видно, що графа 8 - код ставки податку на додану вартість, за якою здійснюється оподаткування операцій з постачання товарів/послуг, що постачаються.

Зокрема, у графі 8 зазначається код ставки:

-20 у разі здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню за основною ставкою;

- 902 у разі здійснення операцій з постачання на митній території України товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою;

-903 у разі здійснення операцій з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування;

У графі 9 зазначається код пільги з податку на додану вартість

Для операцій, що оподатковуються або звільнені від оподаткування, складаються окремі податкові накладні. Тобто, при одночасному постачанні одному отримувачу (покупцю) як оподаткованих товарів/послуг, так і таких, що звільнені від оподаткування, постачальник (продавець) складає окремі податкові накладні. У податковій накладній, складеній на операції з постачання товарів/послуг, які звільняються від оподаткування податком на додану вартість у графі «складена на операції, звільнені від оподаткування» верхньої лівої частини робиться помітка «Без ПДВ».

Контролюючий орган встановив, що податкові накладні, які зареєстровані позивачем з порушенням граничного строку встановленого п.п. 201.10 ст. 201 ПК України, не містять коди ставок податку на додану вартість «902», « 903», не містять помітки «Без ПДВ», що свідчить про те, що спірні податкові накладні складені не на постачання товарів/послуг для операцій, що звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою. Дані податкові накладні є податковими накладними із нарахуванням податкових зобов`язань з ПДВ відповідно до ст. 188 ПК України. Підстави для звільнення позивача від відповідальності за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних відсутні.

Другий тип: спірні податкові накладні позивача, де в графі «Отримувач (покупець)» зазначено «платник», у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця) проставлено ІПН отримувача (покупця) платника податку. Дані податкові накладні є податковими накладними із нарахуванням податкових зобов`язань з ПДВ відповідно до ст.188 ПК України. Тобто, складені на постачання платникам ПДВ для операцій, які не звільнені від оподаткування податком на додану вартість. Підстави для звільнення від відповідальності за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних відсутні.

24.05.2021р. за результатами проведеної перевірки та встановлених порушень податковий орган виніс податкове повідомлення-рішення № 000/3008/07-16-18-05/33165909 за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та наклав на позивача штраф у сумі 27077,21 грн.

03.06.2021р. позивач звернувся із скаргою до ДПС України на вказане податкове повідомлення-рішення від 24.05.2021р. № 000/3008/07-16-18-05/33165909.

31.08.2021р. рішенням Державної податкової служби України № 19904/6/99-00-06-03-01-06 скаргу залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення від 24.05.2021 р № 000/3008/07-16-18-05/33165909 - без змін.

ч.2 ст.19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

п. 75.1 ст.75 ПК України, передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом.

пп. 75.1.1 п.75.1 ст.75 ПК України визначено, що камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.

Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.

п. 201.1 ст.201 ПК України встановлено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

В п. 201.5 ст. 201 ПК України видно, що для операцій, що оподатковуються, і операцій, звільнених від оподаткування, складаються окремі податкові накладні.

Відповідно до п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

п.120.1.1-1 ст.120.1-1 ПК України (в редакції, чинній до 23.05.2020р.) встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого ст.201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

Отже, системний аналіз п.120.1.1-1 ст.120.1-1 ПК України дає підстави для висновку про те, що порушення платником податку на додану вартість граничного строку реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних є підставою для застосування до такого платника штрафу, за виключенням випадку порушення строку реєстрації податково накладної, що не надається отримувачу ( покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

Тобто, для звільнення від відповідальності, яка передбачена п.120.1.1-1 ст.120.1-1 ПК України необхідна наявність двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу ( покупцю) та водночас повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або оподатковуються за нульовою ставкою.

Колегія суддів зазначає, що перевіркою встановлено, що кількість днів затримки реєстрації податкових накладних склала 1 день, 2 дні, 3 дні, 6 днів, 5 днів, 8 днів, 10 днів, 110 днів та 363 дні. В акті перевірки контролюючий орган навів розрахунок штрафу за кожною несвоєчасно зареєстрованою податковою накладною.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що за висновками акту перевірки від 05.02.2020р. №496/04-01/701/33165909 податковий орган 02.03.2020р. виніс податкове повідомлення- рішення №, яким на підставі п.54.3.3 п.54.3 ст.54, пп.201.10 ст.201, п.1201.І ст. 1201 ПК України застосував два види штрафів: 10% - за затримку реєстрації 275 податкових накладних на 15 і менше календарних днів; 40% - за затримку реєстрації 3 податкових накладних від 61 і більше календарних днів.

Рішенням ДПС України від 18.05.2020р.№ 16399/6/99-00-08-05-05-06 за скаргою позивача податкове повідомлення-рішення № від 02.03.3030р. скасоване у частині застосування штрафу в розмірі 216,22 грн.

Крім того, суд першої інстанції не врахував, що податковий орган на виконання вказаного рішення ДПС України від 18.05.2020р. №16399/6/99-00-08-05-05-06 прийняв на зменшену суму штрафу нове податкове повідомлення- рішення від 18.05.2020р. № згідно акту перевірки від 05.02.2020р. №496/04- 01/701/33165909), яким застосував два види штрафів: 54316,85 (10%) - за затримку реєстрації 275 податкових накладних на 15 і менше календарних днів; та 664,36 грн. (40%) - за затримку реєстрації 2 податкових накладних від 61 і більше календарних днів.

Відповідно до п. 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України ( який набрав чинності з 08.08.2020р) штрафи за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбаченого ст. 201 цього Кодексу, за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), а також податкової накладної, складеної відповідно до п.198.5 ст.198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених п.п. "а" - "г" п. 198.5 ст.198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до ст.199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абз.11. п. 201.4 ст.201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до дати набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", строк сплати грошових зобов`язань за якими не настав або грошові зобов`язання за якими неузгоджені (відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено) станом на дату набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", застосовуються в розмірі 1 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 510 гривень.

Контролюючий орган за місцем реєстрації платника податку здійснює перерахунок суми штрафу і надсилає (вручає) такому платнику нове податкове повідомлення-рішення. Попереднє податкове повідомлення-рішення вважається скасованим (відкликаним).

Отже, п.73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, підлягає застосуванню до штрафів нарахованих платникам податків протягом періоду з 01 січня 2017 року 31 грудня 2019 року за наведених у цій же нормі умов.

Верховний суд сформував позицію, що попереднє податкове повідомлення-рішення є відкликаним з дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» від 16.01.2020р. № 466-IX. (постанови від 22.07.2020р. у справі № 826/15459/18, від 29.07.2020р. у справі № 2040/7658/18).

Станом на 23.05.2020р. за податковим повідомленням-рішенням від 18.05.2020р. № строк сплати грошового зобов`язання не настав, тому, вказане податкове повідомлення-рішення підлягало перерахунку з врахуванням п.73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України

Тобто, податкове повідомлення-рішення від 18.05.2020р. № вважається скасованим (відкликаним).

Контролюючий орган здійснив перерахунок суми штрафу, який застосований податковим повідомленням-рішенням від 18.05.2020р. № та прийняв 24.05.2021р. нове податкове повідомлення-рішення № 000/3008/07.16-18-05/33165909 від 24.05.2021р., яким застосовував до позивача штраф в розмірі 27077,21 грн. за затримку реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Колегія суддів зазначає, що у п.73 підрозділу 2 розділу XX ПК України слово «обсяг» у виразі «застосовуються в розмірі 1 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 510 гривень» вжито в однині і стосується кожної податкової накладної, щодо якої при перерахунку відповідачем визначався обсяг постачання (без податку на додану вартість) товарів, робіт/ послуг.

Отже, розмір штрафної санкції обраховувався у відсотковому еквіваленті із суми податку на додану вартість, зазначеної в податковій накладній та залежав від кількості днів прострочення строку реєстрації податкової накладної.

Внаслідок перерахунку на підставі п.73 підр.2 розд. XX Податкового кодексу України розмір штрафної санкції застосовувався в розмірі 1 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість) зазначеного у податкові накладній, але не більше 510 гривень та не залежав від кількості днів прострочення строку реєстрації податкової накладної.

В даній справі перерахунку підлягали штрафи, застосовані за несвоєчасну реєстрацію кожної податкової накладної, складеної за операцією, що не передбачає надання податкової накладної отримувачу (покупцю).

Таким чином, колегія суддів зазначає, що висновки суду першої інстанції про те, що позивач дійсно порушив граничний строк реєстрації податкових накладних, що тягне за собою накладення штрафу на підставі п.120-1.1 ст.120-1 ПК України, проте такий штраф не може перевищувати 510 грн. є помилковими.

За таких обставин, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов помилкових висновків про наявність підстав для часткового задоволення позову в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 000/3008/07-16-18-05/33165909 від 24.04.2021р. щодо застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в розмірі 26567,21 грн., оскільки суб`єкт владних повноважень в особі Головного управління ДПС у Закарпатській області діяв в межах повноважень та у спосіб визначений законами та Конституцією України.

Також згідно п.41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

В ст.242 КАС України видно, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

ст.317 КАС України передбачено, що підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є:

1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи;

2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими;

3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи;

4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

З огляду на вищевикладене, доводи апеляційної скарги є суттєвими і складають підстави для висновку про неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, порушення судом норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи тому, колегія суддів дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції слід скасувати та ухвалити нове рішення яким в позові відмовити.

Керуючись ст.ст.243, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Закарпатській області задовольнити.

Рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 24 травня 2022 року у справі № 260/5101/21 скасувати в частині задоволених позовних вимог та прийняти в цій частині нову постанову.

В задоволенні позову Комунальної установи "Управління спільною власністю територіальних громад" Закарпатської обласної ради до Головного управління ДПС у Закарпатській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення від 24.05.2021р. №000/3008/07-16-18-05/33165909 відмовити.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках передбачених ч.4 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Н. В. Бруновська
судді З. М. Матковська
Р. Б. Хобор
Повне судове рішення складено 14.11.2022р.