Справа № 640/1014/20
Суддя: Юрченко В.П.
Дата ухвалення: 2022-11-10 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 листопада 2022 року

м. Київ

справа № 640/1014/20

адміністративне провадження № К/9901/27196/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Юрченко В.П.,

суддів: Васильєвої І.А., Хохуляка В.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Джинвест" на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2020 року (головуючий суддя Бабенко К.А., судді: Сорочко Є.О., Чаку Є.В.) у справі №640/1014/20 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Джинвест" до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Джинвест» звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №000845510 від 12 листопада 2019 року;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 12 листопада 2019 року.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, Товариство зазначало, що висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства є необґрунтованими та базуються виключно на припущеннях. Натомість, у позивача наявні всі первинні документи, які, на переконання ТОВ "Джинвест", підтверджують здійснення господарських операцій з контрагентами ТОВ «Орегон ЛТД», ТОВ «КВК ЛТД», ТОВ «ДП «ВЕКТОР» та свідчать про відсутність порушень податкового законодавства з боку позивача. Товариство вказувало, що витрати на придбання цінних паперів були визначені за реально здійсненими господарськими операціями та на підставі належним чином оформлених первинних документів. Цінні папери реально придбані, отримані та оплачені ТОВ «Джинвест», а тому твердження контролюючого органу щодо нереальності здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами не відповідають фактичним обставинам справи.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 квітня 2020 року позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення №000845510 від 12 листопада 2019 року. В іншій частині позовних вимог відмовлено.

Рішення суду першої інстанції мотивовано тим, що відповідачем не надано будь-яких належних доказів, які покладено в основу висновків акту перевірки на підтвердження відсутності факту реальності господарських операцій, вчинених позивачем з контрагентами.

Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2020 року апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві задоволено. Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 квітня 2020 року в частині задоволення адміністративного позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 12 листопада 2019 року №000845510 скасовано, ухвалено в цій частині нове судове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову відмовлено. В іншій частині рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 квітня 2020 року залишено без змін.

Суд апеляційної інстанції відзначив, що позивачем неправомірно сформовані дані податкового обліку по господарським операціям з його контрагентами, оскільки первинні документи, які стали підставою для формування витрат, не можуть вважатися належно оформленими і підписаними повноважними особами, тому що складені посадовими особами, які заперечують свою причетність до господарської діяльності, крім того, фіктивність господарської діяльності встановлена вироком суду.

Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій посилаючись, зокрема, на те, що суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постановах Верховного Суду, просив скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2020 року в частині скасування рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 квітня 2020 року про задоволення позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення -рішення від 12 листопада 2019 року №000845510 та залишити в силі рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 квітня 2020 року у справі №640/1014/20.

В обґрунтування вимог касаційної скарги позивач зазначає, що суд апеляційної інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення необґрунтовано послався лише на наявність протоколів допиту представників контрагентів позивача як на підставу визнання операцій позивача нереальними. Крім того вказав, що вирок відносно ОСОБА_1 , яка мала відношення до створення ТОВ «Орегон ЛТД» не є належним доказом щодо визнання нереальності господарських операцій з контрагентом ТОВ «Орегон ЛТД», оскільки директор вказаного Товариства ОСОБА_2 не є засудженою цим вироком.

У касаційній скарзі позивач зазначає, що суд апеляційної інстанції неправильно застосував норми Податкового кодексу України та не врахував висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 27 березня 2018 року у справі №816/809/17, від 30 червня 2020 року у справі №520/2963/19, від 18 вересня 2018 року у справі №802/2231/17-а, від 6 листопада 2018 року у справі №822/551/18, від 24 січня 2019 року у справі №804/15563/15.

У відзиві на касаційну скаргу відповідач просить постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2020 року залишити без змін, а касаційну скаргу - без задоволення.

Верховний Суд ухвалою від 12 листопада 2020 року відкрив касаційне провадження у справі на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

З урахуванням вимог касаційної скарги позивача, касаційний перегляд здійснюється в частині відмови в задоволені позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 12 листопада 2019 року №000845510, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств за податковими зобов`язаннями у розмірі 16 827 486,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 4 207 174,00 грн.

Верховний Суд, обговоривши доводи касаційної скарги, переглядаючи судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права, дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги з таких мотивів.

Судами попередніх інстанцій установлено, що відповідачем проведена документальна планова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю «ДЖИНВЕСТ» з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 28 квітня 2016 року по 30 червня 2019 року, та іншого законодавства за відповідний період.

За результатами проведеної перевірки відповідачем складено акт від 18 жовтня 2019 року №20/26-15-05-10-02/40457641, яким встановлено порушення:

1. пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1, пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 16 827 486 грн, в тому числі заниження на загальну суму 16 828 697 грн, в тому числі за 2017 рік - на 16 761 196 грн, за 2018 рік - на 67 500 грн; завищення на загальну суму 1210 грн, в тому числі за півріччя 2019 року - на 1 210 грн;

Не погоджуючись із висновками акту перевірки позивачем подано заперечення, за наслідком розгляду яких ГУ ДПС у м. Києві листом від 7 листопада 2019 року №39850/10/26-15-0520-02 висновки акту перевірки від 18 жовтня 2019 року №20/26-15-05-10-02/40457641 залишено без змін, а заперечення без задоволення.

На підставі акту перевірки відповідачем винесені податкове повідомлення-рішення від 12 листопада 2019 року №000845510, яким Товариству з обмеженою відповідальністю «Джинвест» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств за податковими зобов`язаннями у розмірі 16 827 486,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 4 207 174,00 грн.

В аспекті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини, установлені судами, Верховний Суд виходить з наступного.

Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 36 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Приписами пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пунктом 44.2 статті 44 Податкового кодексу України визначено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Нормами частини 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Відповідно до частини 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», первинні та зведені облікові документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України "Про електронний цифровий підпис" ( 852-15 ), або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

З системного аналізу вищенаведених правових норм вбачається, що правові наслідки у виді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту настають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та витрат.

Судами встановлено, що між Позивачем, як Покупцем, та Товариством з обмеженою відповідальністю «Інтайм Солюшн», як Продавцем, укладено Договір купівлі-продажу цінних паперів від 25 червня 2018 року № ДД18-2506-4, згідно з п. 1.1. якого Продавець зобов`язується передати у власність Покупця, а Покупець прийняти та оплатити акції прості іменні, за ціною і на умовах, передбачених цим Договором.

Позивачем на підтвердження факту реального здійснення господарської операції, надано завірені копії акта приймання-передачі цінних паперів та виконання зобов`язань по договору купівлі-продажу цінних паперів №ДД18-2506-4 від 25 червня 2018 року, платіжне доручення, виписки про операції з цінним паперами.

Крім того, судами встановлено, що між позивачем, як покупцем, та Товариством з обмеженою відповідальністю «ДП «Вектор», як Продавцем, укладено договір купівлі-продажу цінних паперів від 24 квітня 2017 року № ДД17-2404-3, відповідно до п. 1.1. якого Продавець зобов`язується передати у власність Покупця, а Покупець прийняти та оплатити Інвестиційні сертифікати іменні, за ціною і на умовах, передбачених цим Договором.

Позивачем на підтвердження виконання вказаного договору надано копії акта приймання-передачі цінних паперів та виконання зобов`язань по Договору купівлі-продажу цінних паперів № ДД17-2404-3 від 24 квітня 2017 року, платіжне доручення, виписки про операції з цінним паперами.

Також дослідженню судами попередніх інстанцій підлягали Договори купівлі-продажу цінних паперів, укладені між Позивачем, як Покупцем, та Товариством з обмеженою відповідальністю «КВК ЛТД», як Продавцем №ДД17-2001-1 від 20 січня 2017 року, № ДД17-2701-1 від 27 січня 2017 року, № ДД17-0202-1 від 2 лютого 2017 року, №ДД17-0702-1 від 7 лютого 2017 року, №ДД17-1602-1 від 16 лютого 2017 року, №ДД17-2402-1 від 24 лютого 2017 року, №ДД17-0203-1 від 2 березня 2017 року, №ДД17-0903-1 від 9 березня 2017 року, відповідно до умов яких Продавець зобов`язується передати у власність Покупця, а Покупець прийняти та оплатити Інвестиційні сертифікати іменні, за ціною і на умовах, передбачених цими Договорами.

Позивачем на підтвердження факту виконання вказаних договорів надано копії актів приймання-передачі цінних паперів та виконання зобов`язань по зазначеним Договорам купівлі-продажу цінних паперів, платіжні доручення, виписки про операції з цінним паперами.

Крім того, судами встановлено, що між Позивачем, як Покупцем, та Товариством з обмеженою відповідальністю «Орегон ЛТД», як Продавцем, укладено Договори купівлі-продажу цінних паперів №ДД17-1205-4 від 12 травня 2017 року, №ДД17-1905-3 від 19 травня 2017 року, №ДД17-2505-3 від 25 травня 2017 року, №ДД17-0106-3 від 1 червня 2017 року, №ДД17-2206-3 від 22 червня 2017 року, згідно з п. 1.1. яких Продавець зобов`язується передати у власність Покупця, а Покупець прийняти та оплатити Акції прості іменні, за ціною і на умовах, передбачених цими Договорами.

Позивачем на підтвердження факту виконання вказаних договорів надано копії актів приймання-передачі цінних паперів та виконання зобов`язань по зазначеним Договорам купівлі-продажу цінних паперів, платіжні доручення, виписки про операції з цінним паперами.

Як вже зазначалося, висновок суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову вмотивований тим, що обставини щодо придбання Товариством цінних паперів у ТОВ «Орегон ЛТД», ТОВ «КВК ЛТД», ТОВ «ДП «ВЕКТОР» підтверджуються належними письмовими доказами, копії яких долучені до матеріалів справи.

Доводячи відсутність реального змісту операцій між позивачем і вказаними вище контрагентами, контролюючий орган посилався на те, що засновники та керівники ТОВ «Інтайм Солюшн», ТОВ «Орегон ЛТД», ТОВ «КВК ЛТД», ТОВ «ДП «ВЕКТОР» під час допитів в процедурі кримінального провадження заперечили будь-яку причетність до створення та діяльності цих товариств. Також податковий орган вказував на наявність вироку Жовтневого районного суду м. Дніпропетровська від 4 липня 2018 року у справі №201/4545/18, згідно якого ОСОБА_1 визнано винуватою у вчиненні злочинів, передбачених ст.205 Кримінального кодексу України. Зокрема, ОСОБА_1 , одержала від невстановленої особи статутні документи, необхідні для проведення державної реєстрації ТОВ «Орегон ЛТД».

Відмовляючи у задоволенні позову, суд апеляційної інстанції погодився з доводами відповідача і виходив з того, що позивачем неправомірно сформовані дані податкового обліку по господарським операціям з його контрагентами, оскільки первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту та валових витрат, виписані контрагентом, фіктивність господарської діяльності якого встановлена вироком суду, не можуть вважатися належно оформленими і підписаними повноважними особами.

Суд апеляційної інстанції взяв до уваги вирок Жовтневого районного суду м. Дніпропетровська від 4 липня 2018 року у справі №201/4545/18, згідно якого ОСОБА_1 визнано винуватою у вчиненні злочинів, передбачених ст.205 Кримінального кодексу України. Зокрема, ОСОБА_1 , одержала від невстановленої особи статутні документи, необхідні для проведення державної реєстрації ТОВ «Орегон ЛТД».

Також судом апеляційної інстанції взято до уваги протокол допиту свідка, гр. ОСОБА_3 , який дав покази щодо непричетності до реєстрації та ведення фінансово-господарської діяльності ТОВ «ДП «Вектор», а також протокол допиту свідка - керівника Товариства з обмеженою відповідальністю «Інтайм Солюшн» ОСОБА_4 про непричетність до реєстрації та господарської діяльності зазначеного підприємства.

Колегія суддів вважає, що судом апеляційної інстанції допущено порушення норм матеріального та процесуального права, а тому підлягає скасуванню з направленням справи на новий апеляційний перегляд.

Зокрема, спірним податковим повідомленням-рішенням визначено суму грошового зобов`язанням з податку на прибуток у зв`язку з порушенням позивачем п.п.44.1 ст. 44 , п.п.134.1.1 ст. 134 ПК України.

Але судом апеляційної інстанції застосовано приписи п.п.198.1, 198.2, 198.6 ст. 198 ПК України до правовідносин, які не встановлені всебічно і повно.

Під час апеляційного перегляду справи судом не перевірялись доводи сторін щодо наявності первинних документів, а також не вирішувалось питання їх достовірності, достатності, належності для підтвердження або спростування висновків податкового органу.

Важливо зазначити, що Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 відступила від висновку Верховного Суду України, викладеного у постанові від 01.12.2015 у справі №826/15034/17 (№21-3788а15), що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, у зв`язку із чим господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.

Велика Палата Верховного Суду виснувала, що суб`єкт господарювання з ознаками фіктивності є правосуб`єктним, незважаючи на дефекти при його створенні чи мету діяльності, а це суперечить висновкам Верховного Суду України про те, що «господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку».

Суд також зазначив, що вирок щодо посадової особи контрагента за статтею 205 Кримінального кодексу України, а також ухвала про звільнення особи від кримінальної відповідальності за цією статтею у зв`язку із закінченням строків давності не можуть створювати преюдицію для адміністративного суду, якщо тільки суд кримінальної юрисдикції не встановив конкретні обставини щодо дій чи бездіяльності позивача. Такі вирок чи ухвала суду за результатами розгляду кримінального провадження мають оцінюватися адміністративним судом разом з наданими первинними документами та обставинами щодо наявності первинних документів, правильності їх оформлення, можливості виконання (здійснення) спірних господарських операцій, їх зв`язку з господарською діяльністю позивача та можливого використання придбаного товару (робіт, послуг) у подальшій діяльності.

Крім того, Велика Палата Верховного Суду підтримала правову позицію Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в постанові від 06.11.2018 у справі №822/551/18, про те, що до постановлення вироку в межах кримінального провадження, протокол допиту під час досудового розслідування не може вважатися належним доказом в адміністративному судочинстві. При цьому апеляційний суд урахував висновок Верховного Суду в указаній вище постанові, що частиною четвертою статті 95 Кримінального процесуального кодексу України передбачено, що суд може обґрунтувати свої висновки лише на показаннях, які він безпосередньо сприймав під час судового засідання або отриманих у порядку, передбаченому статтею 255 цього Кодексу; суд не вправі обґрунтовувати судові рішення показаннями, наданими слідчому, прокурору, або посилатися на них.

Отже, визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

За таких обставин, Верховний Суд не може погодитись з висновком суду апеляційної інстанції, який надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, вказав про необґрунтованість позовних вимог без повного з`ясування всіх фактичних обставин у справі.

Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Відповідно до частини другої ст. 353 КАС України, підставою для скасування судових рішень суду апеляційної інстанції і направлення справи на новий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 КАС України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Джинвест" задовольнити частково.

Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2020 року у справі №640/1014/20 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

СуддіВ.П. Юрченко І.А. Васильєва В.В. Хохуляк