Справа № 420/5019/22
Суддя: Домусчі С.Д.
Дата ухвалення: 2022-10-25 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
____________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

25 жовтня 2022 р.м.ОдесаСправа № 420/5019/22
Головуючий в 1 інстанції: Єфіменко К.С.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Домусчі С.Д.

суддів: Семенюка Г.В., Шляхтицького О.І.,

за участю секретаря судового засідання Тутової Л.С.

представника апелянта Малюченка А.С.

представника позивача Кузнецової В.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права) на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18 травня 2022 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Європейські дороги України» до Головного управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень про збільшення сум грошового зобов`язання з податку на додану вартість та з податку на прибуток приватних підприємств,

В С Т А Н О В И В:

Позивач - товариство з обмеженою відповідальністю «Європейські дороги України» звернувся до Одеського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права), в якому просив суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 01.02.2022 форми Р, винесене відповідачем на підставі акту перевірки від 12.01.2022 №392/15-32-01-10/40838605, яким ТОВ «Європейські дороги України», Код збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на загальну суму 3803774,00 грн. (за податковими зобов`язаннями в сумі 3527722,00 грн.), та застосовані штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 276052,00 грн.;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 01.02.2022 форми Р, винесене відповідачем на підставі акту перевірки від 12.01.2022 року №392/15-32-01-10/40838605, яким ТОВ «Європейські дороги України», , збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 3535031,00 грн. (за податковими зобов`язаннями в сумі 2828025,00 грн.), та застосовані штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 707006,00 грн.

В обґрунтування позовних вимог позивач посилався на те, що висновки, яких дійшов податковий органу в акті документальної планової виїзної перевірки від 12.01.2022, ґрунтуються на припущеннях внаслідок неврахування доказів та відомостей щодо господарської діяльності позивача.

Позивач вказував на протиправність висновків щодо заниження податку на прибуток, оскільки для виконання своїх зобов`язань ( поточний ремонт вулично-дорожньої мережі, ямковий ремонт автомобільних доріг, експлуатаційне утримання автомобільних доріг, послуги техніки з ямкового ремонту доріг, придбання (фактичного отримання) будівельних матеріалів, послуг автогудронатора та транспортування, оренда екскаваторів) були використані орендовані відповідні транспортні засоби у ТОВ «Арія Строй Град», що підтверджено договорами оренди ТЗ, актами приймання-передачі, актами погодження, актами надання послуг, рапортами-нарядами про проведені роботи та їх обсяги, отриманими від ТОВ «Арія Строй Град» податковими накладними, які зареєстровані в ЄРПН, та додатково наданими ТОВ «Арія Строй Град» документами, які підтверджують право власності ТОВ «Арія Строй Град» на транспортні засоби, що надавались в оренду позивачу. Також позивач вказував на те, що податковий орган в акті перевірки відобразив лише акти надання послуг та податкові накладні, а рапорти-наряди про роботу будівельних машин, які були додатково надані податковому органу, в акті перевірки не описані та не прийняті до уваги. Документи, які були у розпорядженні податкового органу під час проведення перевірки також підтверджують реальність господарської діяльності позивача (накази про прийняття на роботу, трудові книжки, нарахування заробітної плати, що підтверджує наявність найманих працівників 107 осіб, та підтверджує реальну можливість проведення робіт вказаних у рапортах-нарядах про роботу будівельних машин на певних об`єктах у певний період часу). Вказував позивач і на те, що зазначені податковим органом в акті перевірки «недоліки» первинних та зведених облікових документів є незначними (формальними), а реальність господарської діяльності підтверджені іншими доказами, які у сукупності спростовують протиправні висновки відповідача.

Також на виконання своїх зобов`язань позивач вказував на укладення ряду договорів з ТОВ «Марін Карго Сервіс» на постачання будівельних матеріалів (придбання яких підтверджено видатковими накладними, ТТН, податковими накладними, розрахунками коригування ПН та проведеними розрахунками), надання послуг техніки (автомобіль МАЗ, навантажувач та гудронатор, використання яких підтверджено актами здачі-прийняття робіт (послуг) рапортами про роботу будівельних машин, податковими накладними, зареєстрованими в ЄРПН, та проведеними розрахунками). Зазначені операції по отриманню товару та послуг будівельної техніки відображені в бухгалтерському обліку, ТМЦ були оприбутковані. Але всі надані податковому органу документи, не надали податковому органу можливості дійти висновку про документальне підтвердження фактичного придбання товару та послуг, через, як зазначив відповідач, дефектність первинних документів.

Позивач зазначав, що він не погоджується із припущеннями податкового органу щодо дефектності первинних документів, оскільки усі угоди укладені у письмовій формі, містять усі обов`язкові реквізити, є чинними, виконані в повному обсязі та є оподатковуваними.

Посилання податкового органу на відсутність такого реквізиту як «місце складання» у видаткових накладних позивач вважав таким, що не є безумовною підставою вважати, що правочини були нереальними, оскільки зазначений реквізит не є обов`язковим реквізитом первинного документу, відповідно до ст. 9 Закону України №996.

Також позивач вказував на сумнівність висновків податкового органу щодо дефектності ТТН, невідповідності вимогам щодо наявності обов`язкових даних та щодо невідповідності відомостей реальним операціям у часі та простору (маршрути перевезень). Позивач, посилаючись на постанову ВС від 11.09.2018 року у справі №804/4787/16, зазначав, що ТТН є бухгалтерським документом лише для обліку ТМЦ які перевозять, як супровідний документ і розрахунки за їх перевезення автомобільним транспортом, але не відноситься до документів бухгалтерського та податкового обліків. Крім того ТТН не є документом який підтверджує факт придбання товару, а відсутність ТТН не може стверджувати про відсутність реальних господарських операцій та придбання товарів.

Позивач також вказував на безпідставність посилання податкового органну про відсутність в Україні такого міста як Вишневе, оскільки це місто розташоване в Бучацькому районі Київської області, та є південно-західним передмістям Києва. Селище місткого типу Бортнічи (в деяких ТТН через допущену орфографічну помилку зазначено Бортиничи), на цей час є мікрорайоном містка Києва Дарницького району, але податковий орган зазначив про відсутність в Україні такого міста як «Бортиничи» та орфографічну помилку розцінив як дефект, що спростовує факт придбання товару.

Стосовно доводів податкового органу щодо неможливості завантаження на транспортні засоби кількості вантажу, вказаного в товаро-транспортних накладних, позивач вказував, що відповідно до договору поставки товар отримувався партіями та після отримання певної кількості товару виписувалась видаткова накладна та отримувалась ТТН на всю партію товару. В цій ТТН вказувалась загальна вага товару, що становило звичайно більшу вагу ніж можливо завантажити на однин автомобіль, але товар доставлявся позивачу частинами у супроводі подорожних листів на кожну частину партії товару. Отже позивач вказував, що наявність до кожної ТТН подорожних листів, які відповідають вимогам типової форми, та які відповідають кількості тон (партії товару) зазначеної в ТТН, підтверджують наявність надмірного формалізму, проявленого з боку податкового органу.

За таких самих обставин позивач заперечував і доводи податкового органу щодо зазначення в ТТН номеру державної реєстрації ТЗ НОМЕР_1 за яким рахується легковий автомобіль, але це є опискою, оскільки правильним номером є НОМЕР_2 за яким рахується автомобіль марки МАN, що підтверджено листом ТОВ «Марін Карго Сервіс», та щодо якого збігаються усі інші відомості (марка автомобіля, клас, серія, модель, номер шасі).

Враховуючи наявні формальні недоліки в ТТН, позивач вказував, що факт придбання товарів (будівельних матеріалів) підтверджений сукупністю бухгалтерських документів, які були надані податковому органу під час проведення перевірки (видаткові накладні, розрахунки між підприємствами платіжні доручення, податкові накладі, що зареєстровані в ЄРПН, акти здачі-прийманні-передачі, акти надання послуг), та фактом виконання робіт, замовником яких є ТОВ «СК Автострой», ТОВ «Автомагістраль Південь», Управління дорожнього господарства Одеської міської ради, Роздільнянської міської ради Одеської області, ДП «Сумський облавтодор», ДП «Харківський облавтодор», що у сукупності підтверджує реальність здійснення господарських операцій.

Наведені обставини та додані на їх підтвердження докази, на думку позивача, підтверджують безпідставність висновків податкового органу щодо заниження доходу на суму 10864228 грн, та як наслідок щодо заниження податку на прибуток у сумі 3527722 грн.

Також позивач заперечував висновки податкового органу і щодо заниження податку на додану вартість, посилаючись при цьому на те, що при здійснені господарських операцій з ТОВ «Арія Строй Град» вказане підприємство у серпні, вересні, жовтні, листопаді 2019 року та у квітні, червні 2020 року виписало податкові накладні, які у встановленому законом порядку були зареєстровані в ЄРПН, відображені в податковому та бухгалтерському обліку позивача. Але, посилаючись на ті самі формальні недоліки, що і при обґрунтуванні заниження податку на прибуток підприємств, податковий орган дійшов безпідставного висновку про заниження ПДВ.

Вказував позивач і на безпідставність посилання податковим органом в акті перевірки на ряд ухвал судів, слідчих суддів, оскільки такі ухвали стосувались надання дозволів на проведення окремих слідчих дій стосовно осіб, з якими у позивача не було укладено договорів та не здійснювались фінансово-господарські операції взагалі.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 18.05.2022, ухваленим в письмовому провадженні за правилами спрощеного позовного провадження, задоволений адміністративний позов ТОВ «Європейські дороги України», визнані протиправними та скасовані оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 01.02.2022 за №392/15-32-01-10/40838605 та за №392/15-32-01-10/40838605.

Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням, Головне управління ДПС в Одеській області (відокремлений підрозділ ДПС України без статусу юридичної особи публічного права) подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нову постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт посилається на порушення норм процесуального права, зокрема на розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження всупереч вимогам ст. 257 КАС України, яка містить імперативну норму, що забороняє розглядати судом справи за правилами спрощеного позовного провадження якщо розмір позовних вимог, у разі оскарження рішень контролюючого органу, перевищує 500 прожиткових мінімумів для працездатних осіб. При цьому апелянт не погоджується із відхиленням пояснень податкового органу наведених у клопотанні про розгляд справи в порядку загального позовного провадження.

Посилається апелянт і на те, що суд першої інстанції залишив без будь-якого процесуального рішення клопотання податкового органу щодо продовження строку надання доказів у справі, яке було подане разом із відзивом на позовну заяву. Апелянт зазначає, що у разі отримання доказів, строк подання яких податковий орган просив продовжити, виникли б додаткові підстави вважати, що господарські операції з передачі техніки в оренду не опосередковувались реально.

Також апелянт посилається на не надання судом першої інстанції правової оцінки безлічі обставин, на яких наголошував податковий орган, та які у своїй сукупності свідчать про неможливість здійснення позивачем господарських операцій з контрагентами, про порушення позивачем податкового законодавства та як наслідок про правомірність оскаржуваних рішень. Так, апелянт наполягає на фіктивності операцій з оренди спеціального технологічного транспорту та фіктивності операцій з поставки будівельних матеріалів (проведення робіт на технологічного транспорту) в один день в різних місцях та областях; перевезення вантажу, вага якого в рази перевищувала вантажопідйомність транспортних засобів).

Зазначає апелянт і про неврахування судом першої інстанції низки правових висновків ВС викладених у постановах цього суду від 12.03.2019 року у справі №725/254/16-а, від 17.09.2020 року у справі №816/2211/18, від 20.05.2021 року у справі №826/16627/18, від 28.05.2021 року у справі № 819/357/16, від 31.05.2021 року у справі №802/2103/15-а, від 26.06.2018 року у справі №826/24815/15 (провадження №К/9901/32654/18), від 16.06.2020 року у справі №400/987/19.

У відзиві на апеляційну скаргу, позивач посилається на доводи ідентичні тим, що викладені в позовній заяві та узгоджуються з висновками, викладеними в рішенні суду першої інстанції, у зв`язку з чим, просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Апеляційний суд, заслухавши суддю-доповідача, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що зміст фінансово-господарської діяльності позивача підтверджений первинними та бухгалтерськими документами у їх сукупності, а висновки податкового органу щодо порушення позивачем вимог податкового законодавства ґрунтується на припущеннях внаслідок формалізму під час дослідження наданої позивачем документації.

Апеляційний суд, як і суд першої інстанції, встановив, що на підставі наказу ГУ ДПС в Одеській області від 25.11.2021 №8593-п та направлень, відповідно п.п.20.1.4. п.20.1 ст.20, п.77.1. ст.77, п.82.1 ст.82 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями) та плану - графіка проведення планових виїзних перевірок на 2021 рік, була проведена документальна планова виїзна перевірка товариства з обмеженою відповідальністю «Європейські дороги України» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 до 30.09.2021.

За результатами проведеної перевірки складений акт від 12.01.2022 №392/15-32-01- 10/40838605 в якому податковий орган дійшов висновку, що по взаємовідносинам із ТОВ «Марін Карго Сервіс» не підтверджено документально та встановлено неможливість придбання (фактичне отримання) товарів - будівельних матеріалів позивачем (піску, щебню, бітумної емульсії) на загальну суму 13037074 грн.( у т.ч. ПДВ- 2172846 грн.), без ПДВ - 10846228 грн. від ТОВ «Марін Карго Сервіс», а тому вбачається безоплатне одержання даних матеріалів з невідомого джерела від невстановлених постачальників. Вказано в акті перевірки, що операції купівлі - продажу товарів мають виключно документальний характер, які фактично не призводять до зміни вартості активів та пасивів підприємства за періоди здійснення відповідних операцій, і привели до штучного формування податкового кредиту. Зазначено, що в усіх видаткових накладних відсутні відомості про їх місце складання та відомості ПІБ, щодо ідентифікації осіб які здійснювали фактичну передачу товару як з боку постачальника, так і з боку отримувача товару. Вказано на те, що у відповідних графах стоять підписи невідомих осіб та печатки ТОВ «Марін Карго Сервіс» з боку постачальника та ТОВ «Європейські дороги України» з боку отримувача.

Також податковим органом вказано, що аналізом даних первинних наданих товарно-транспортних накладних встановлена їх дефектність, невідповідність вимогам до наявності обов`язкових даних первинних та невідповідність відомостей реальним операціям у часі та простору (маршрути перевезень). Тобто відсутнє джерело походження придбаних будівельних матеріалів (товарів).

Враховуючи оприбуткування в бухгалтерському обліку, та подальше їх використання податковий орган дійшов висновку щодо безоплатного одержання позивачем товарів з невідомого джерела від невстановлених постачальників, що призвело до заниження значення рядка 01 Декларації «Дохід від будь-якої діяльності визначений за правилами бухгалтерського обліку» на суму 10864228 грн.( в т.ч. у 3 кв. 2019 року- 6090833 грн., 4 кв. 2019 року - 4773395 грн.) та штучне формування податкового кредиту в липні, серпні, вересні, жовтні, листопаді 2019 року в сумі 2172846 грн.

Також в акті перевірки зазначено, що в період липень-листопад 2019 року до складу витрат віднесена вартість послуг (послуги авто гудронатора, послуг транспортування у сумі 150894 грн.( в т.ч. ПДВ - 30178,73 грн.) по взаємовідносинам із ТОВ «Марін Карго Сервіс».

По взаємовідносинам позивача із ТОВ «Арія Строй Град» на підставі договорів за період з квітня 2020 року до червня 2020 року перевіркою встановлена оренда: гусеничного екскаватора JCB JS220LC, гусеничного екскаватора JCB JS260LC, екскаватора Cat 336, екскаватора JCB ЗСХ 2007р., екскаватора - навантажувача Caterpillar, колісного екскаватора Doosan DX190WA, колісного екскаватора Doosan DX210WA на загальну суму 10300 000,00 грн. в т.ч ПДВ 1716666,67 грн.

В акті перевірки вказано, що встановлено завищення витрат внаслідок відображення в бухгалтерському обліку ( та відповідно у складі витрат) послуг по актам здачі- прийняття робіт ( надання послуг) в яких міститься інформація яка суперечить даним обліку підприємства (надані до перевірки первинні документи не підтверджують факту здійснення господарських операцій, не надають можливості бути достовірно оціненими та не підтверджуються стосовно врахування реального часу здійснення операцій, місцезнаходження техніки, тощо) .

Також в акті зазначено, що відповідно до податкової інформації щодо ТОВ «Арія Строй Град» - підприємство зареєстроване за адресою: вул. Троїцька, буд.43-а в м. Одесі, але при державній реєстрації не зазначений конкретний офіс, поверх, де фактично знаходиться юридична особа, статутний капітал сформовано тільки на 30 тис.грн., відсутні показники декларування за 2019 рік, середньооблікова кількість штатних працівників за травень 2020 року - 14 осіб, внаслідок чого податковий орган дійшов висновку про відсутність документального підтвердження операцій щодо послуг оренди гусеничного екскаватора JCB JS220LC, гусеничного екскаватора JCB JS260LC, екскаватора Cat 336, екскаватора JCB ЗСХ 2007р., екскаватора - навантажувача Caterpillar, колісного екскаватора Doosan DX190WA, колісного екскаватора Doosan DX210WA від ТОВ «Арія Строй Град» та самого факту реального здійснення зазначених послуг з урахуванням часу, місця знаходження техніки.

Оскільки фактичне здійснення господарських операцій відсутнє, а наслідком податкового обліку є лише фактичний рух активів задекларований на папері, податковий орган в акті перевірки дійшов висновку, що документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку і у підприємства не було підстав для податкового обліку операцій з послуг оренди техніки, що призвело до завищення витрат у сумі 8583333 грн (у т.ч. в 2 кв. 2020 року - 8583333 грн.) та штучного формування податкового кредиту за квітень та червень 2020 року.

За таких обставин податковим органом було встановлене:

- заниження показників рядка 02 Декларацій «Фінансовий результат до оподаткування ( прибуток), всього у сумі 19598455 грн (у т.ч. в 3 кв. 6134481 грн, 4 кв. 2019 року - 4880641 грн, 2 кв. 2020 року - 8583333 грн) в результаті чого встановлене заниження податку на прибуток у сумі 3527722 грн у тому числі 3 кв. 2019 року- 1104207 грн, 4 кв.2019 року - 878515 грн, 2 кв. 2020- 154 000 грн;

- заниження податку на додану вартість у сумі 2828025 грн у тому числі: липень 2019 року - 445619 грн, серпень 2019 року - 405300 грн, вересень 2019 року - 297057 грн, жовтень 2019 року 641747 грн, листопад 2019 року -115097 грн, грудень 2019 року - 298205 грн, квітень 2020 року - 375000 грн, червень 2020 року - 250000 грн.

По взаємовідносинам із ТОВ «Марін Карго Сервіс» в акті перевірки зазначено, що не підтверджується фактичне отримання будівельних матеріалів (товарів) на адресу ТОВ «Європейські дороги України». Операції купівлі - продажу товарів мають виключно документальний характер, які фактично не призводять до зміни вартості активів та пасивів підприємства за періоди здійснення відповідних операцій, и привели до штучного формування податкового кредиту. У всіх видаткових накладних відсутні відомості про їх місце складання; відомості ПІБ, щодо ідентифікації осіб які здійснювали фактичну передачу товару як з боку постачальника, так і з боку отримувача товару. В відповідних графах стоять підписи невідомих осіб та печатки ТОВ «Марін Карго Сервіс» з боку постачальника та ТОВ «Європейські дороги України» з боку отримувача.

Вказано в акті перевірки, що аналізом даних первинних документів, наданих товарно-транспортних накладних встановлено їх дефектність, невідповідність вимогам до наявності обов`язкових даних первинних документів та невідповідність відомостей реальності операціям у часі та простору ( маршрути перевезень). Тобто відсутнє джерело походження придбаних будівельних матеріалів ( товарів).

За вказаних обставин податковий орган зазначив про те, що не підтверджено документально та встановлено неможливість придбання (фактичного отримання) будівельних матеріалів (бітумна емульсія -ЕКНЇ-60, щебінь фр.2-5мм, пісок з відсівів із дроблення фр.понад 2-5 мм) на загальну суму 13037074 грн( у т.ч. ПДВ- 2172846 грн), без ПДВ - 10846228 грн саме від ТОВ «Марін Карго Сервіс», встановлена дефектність первинних документів. Враховуючи оприбуткування в бухгалтерському обліку, та подальше їх використання, податковий орган дійшов висновку про безоплатне одержання позивачем товарів з невідомого джерела від невстановлених постачальників, що призвело до заниження значення рядка 01 Декларації «Дохід від будь-якої діяльності визначений за правилами бухгалтерського обліку» на суму 10864228 грн( в т.ч. у 3 кв. 2019 року- 6090833 грн, 4 кв. 2019 року - 4773395 грн)( акт арк.-7-8). Також у період липня-листопада 2019 року до складу витрат віднесено вартість послуг (послуги автогудронатора та послуги транспортування у сумі 150 894 грн. у т.ч 3 кв. 2019року- 43648 грн., 4 кв. 20129року 107 246 грн. (акт арк. 20-21).

За наслідками проведеної перевірки, податковий орган в акті від 12.01.2022 №392/15-32-01- 10/40838605 зафіксував таку порушення:

- п.44.1,44.2 ст.44, п.п.134.1.1 п.134,1 ст.134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-VІ ( із змінами га доповненнями), п.2 ст.3, п.1,2 ст.9 Закону України від 16.07.1999 року №996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» ( із змінами та доповненнями), п.5, п.7, п.8, п.21 1Т(С)БО 15 «Дохід», затвердженого Наказом Міністерства Фінансів України від 29.11.1999 № 90, зареєстрованого і Мінюсті України 14.12.1999 за № 860/4153 (із змінами та доповненнями), п.1.2,ст.1 та п.2.1,2.2, 2.4 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 №168/704, п.5.6.7. і 1.19 П (С) БУ «Витрати» затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 318 від 31.12.1999 (із змінами та доповненнями) в результаті чого встановлене заниження податку на прибуток у сумі 3527722 грн у тому числі 3 кв. 2019 року - 1104207 грн, 4 кв.2019 року - 878515 грн, 2 кв. 2020- 1545000 грн;

- п.44.1, п.44.2 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-VІ (із змінами та доповненнями), п.1.2, ст.1, п.2.1, 2.2, 2.15, 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 №168/704, п.1.2,ст.9 ст.8 Закону України від 16.07.1999 року №996-XІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» ( із змінами та доповненнями), в результаті чого встановлене заниження податку на додану вартість у сумі 2828025 грн у тому числі: липень 2019 року - 445619 грн, серпень 2019 року - 405300 грн, вересень 2019 року - 297057 грн, жовтень 2019 року 641747 грн, листопад 2019 року -115097 грн, грудень 2019 року - 298205 грн, квітень 2020 року - 375000 грн, червень 2020 року - 250000 грн.

На підставі акту перевірки від 12.01.2022 №392/15-32-01-10/40838605 ГУ ДПС в Одеській області прийняті податкові повідомлення-рішення, а саме:

- № від 01.02.2022 форми «Р», яким позивачу збільшена сума грошового зобов`язання за платежем - податок на прибуток приватних підприємств на загальну суму 3803774,00 грн. (за податковими зобов`язаннями в сумі 3527722,00 грн.), та застосовані штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 276052,00 грн.

- № від 01.02.2022 форми «Р», яким позивачу збільшена сума грошового зобов`язання за платежем - податок на додану вартість на загальну суму 3535031,00 грн. (за податковими зобов`язаннями в сумі 2828025,00 грн.), та застосовані штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 707006,00 грн.

Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального і процесуального права, апеляційний суд дійшов такого висновку.

Відповідно до п.п. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Підпунктом 133.1.1 пункту 133.1 статті 133 ПК України встановлено, що платниками податку на прибуток підприємств - резидентами, є суб`єкти господарювання - юридичні особи, які провадять господарську діяльність як на території України, так і за її межами, крім юридичних осіб, визначених пунктами 133.4 та 133.5 цієї статті.

Згідно з п. 134.1 ст. 134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об`єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).

Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період перевищує двадцять мільйонів гривень, такий платник визначає об`єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу.

Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Тобто, податок на прибуток розраховується виходячи із бухгалтерського фінансового результату (як різниці між отриманими підприємством доходами та понесеними ним витратами протягом звітного періоду) за національними положеннями (стандартів) бухгалтерського обліку (далі по тексту - НП(С)БО) чи міжнародними стандартами фінансової звітності (далі по тексту - МСФЗ), відкоригованого на різниці, передбачені ПК України (як то амортизаційні різниці, різниці, які виникають при формуванні резервів (забезпечень), різниці, які виникають під час здійснення фінансових операцій).

Пунктом 135.1 статті 135 ПК України визначено, що базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Відповідно до п. 3 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.03.1999 №87, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 21.06.1999 за №391/3684, фінансова звітність - це бухгалтерська звітність, що містить інформацію про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства/установи за звітний період.

Звіт про фінансові результати - це звіт про доходи, витрати і фінансові результати діяльності підприємства/установи.

Пунктом 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 3 «Звіт про фінансові результати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.03.1999 №87 передбачено, що витрати - це зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власниками) за звітний період.

Пунктом 32 цього ж положення встановлено, що прибуток (збиток) від звичайної діяльності до оподаткування визначається як алгебраїчна сума прибутку (збитку) від операційної діяльності, фінансових та інших доходів (прибутків), фінансових та інших витрат (збитків).

Відповідно до п.5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від №290 від 29.11.1999, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за №860/4153, дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).

Згідно з п.7 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід» визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.

Згідно з п.6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від №318 від 31.12.1999, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248, витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати: платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо; попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг; погашення одержаних позик; інші зменшення активів або збільшення зобов`язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 цього Положення (стандарту); витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; балансова вартість валюти.

Податковим кредитом у розумінні п.п. 14.1.181 п.14.1 ст.14 ПК України визнається сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно розділу V цього Кодексу.

Відповідно до п. 198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Пунктом 198.2 статті 198 ПК України визначено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно з п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п.198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Водночас абзацом 3 пункту 198.6 статті 198 ПК України встановлено, що податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно із п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата складання податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду; й) індивідуальний податковий номер.

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

За таких обставин суд першої інстанції правильно зазначив, що наявність господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг), призначених для використання у власній господарській діяльності платника податків, підтверджених сукупністю документів первинного бухгалтерського обліку, є визначальною умовою для виникнення у платника податку права на формування податкового кредиту, витрат та доходу.

З метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування податкового кредиту з податку на додану вартість, витрат та доходу обов`язковому з`ясуванню підлягають обставини щодо руху активів у процесі здійснення господарської операції; установлення спеціальної податкової правосуб`єктності учасників господарської операції; установлення зв`язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.

При цьому дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо. В обов`язковому порядку необхідно досліджувати наявність господарської мети при вчиненні відповідних дій платника податку.

Але сама по собі наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Водночас, наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.

Пунктом 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено у Законі України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (надалі - Закон №996-XIV).

Відповідно до ст. 1 Закону №996-XIV, бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Частиною 1 статті 9 Закону №996-XIV передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Згідно з ч. 2 ст. 9 Закону №996-XIV первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Окрім цього, порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської та іншої звітності, що ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, підприємствами, їх об`єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності (надалі - підприємства), установ та організацій, основна діяльність яких фінансується за рахунок коштів бюджету (надалі - установи), встановлює Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Міністерством фінансів України від 24.05.1995 №88, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704 (надалі - Положення №88).

Згідно з п.2.1 Положення №88 первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Відповідно до п.2.4 Положення №88, первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Первинні документи підлягають обов`язковій перевірці (в межах компетенції) працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству у сфері бухгалтерського обліку, логічна ув`язка окремих показників (п. 2.15 Положення №88).

Тобто, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та визначення витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.

Норми податкового законодавства не визначають місце знаходження платника податку (контрагента) та його звітування до контролюючих органів як критерій правового статусу платника податків (позивача), зокрема й щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Отже на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, підприємство повинно мати відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що є підставою для формування платником податкового обліку (правова позиція Верховного Суду, викладена в постановах від 19.06.2018 у справі №808/2447/17 та від 31.07.2018 у справі №820/3119/17).

Відтак перевіряючи висновки суду першої інстанції у сукупності із доводами апеляційної скарги щодо змісту фінансово-господарських операцій позивача з ТОВ «Марін Карго Сервіс» (за період 3-4 квартали 2019 року) та ТОВ «Арія Строй Град» (за період 2 кв. 2020 року) апеляційний суд зазначає таке.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Європейські дороги України», зареєстроване як юридична особа 16.09.2016, номер запису: 0059911, за адресою: 65084, м. Одеса, бульвар Французький, буд.85, що підтверджене витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб- підприємців та громадських формувань від 19.09.2016.

16.09.2016 ТОВ «Європейські дороги України» взяте на податковий облік та з 01.11.2016 зареєстроване платником податку на додану вартість Державною податковою інспекцією у Приморському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області, що підтверджене витягом від 30.09.2016 №349.

Відповідно до витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадським формувань, позивач здійснює такі види діяльності за КВЕД: 42.11 Будівництво доріг і автострад (основний); 42.99- будівництво інших споруд, н.в.і.у; 43.12.-підготовчі роботи на будівельному майданчику; 43-21- електромонтажні роботи; 42.29 - інші будівельно - монтажні роботи, та інші.

Відповідно до матеріалів справи ТОВ «Європейські дороги України» при ведені господарської діяльності здійснювало операції: поточний ремонт вулично-дорожньої мережі, ямковий ремонт автомобільних доріг, експлуатаційне утримання автомобільних доріг, послуги техніки з ямкового ремонту доріг, придбання (фактичного отримання) будівельних матеріалів (бітумна емульсія - ЕКШ-60, щебень фр.2-5мм, пісок з відсівів із дроблення фр.понад 2-5 мм), придбання послуг автогудронатора та послуг транспортування у ТОВ «Марін Карго Сервіс»; оренда: гусеничного екскаватора JCB JS220LC, гусеничного екскаватора JCB JS260LC, екскаватора Cat 336, екскаватора JCB ЗСХ 2007р., екскаватора - навантажувача Caterpillar, колісного екскаватора Doosan DX190WA, колісного екскаватора Doosan DX210WA у ТОВ «Арія Строй Град».

По взаємовідносинам із ТОВ «Арія Строй Град» матеріалами справи підтверджено, що при здійсненні фінансово - господарської діяльності в період , який перевірявся, позивачем були укладені субпідрядні договори із замовниками: ТОВ «Автомагістраль Південь», Управління дорожнього господарства Одеської міської ради, ДП «Харківський облавтодор», TOB «СК Автострой» для проведення дорожньо-ремонтних робіт на автомобільних дорогах місцевого та державного значення.

Договір субпідряду №23/УЯР-А від 23.04.2018 року із TOB «СК Автострой» про виконання робіт з експлуатаційного утримання автомобільних доріг загального користування державного значення в Одеській області (ямковий ремонт пнемо-струменевим методом) та додаткова угода, зі умовами яких позивач у травні 2020 року виконав роботи (послуги) на об`єктах замовника, що підтверджено первинними бухгалтерськими документами, зокрема, актом приймання виконаних будівельних робіт №3 за травень 2020 року (форма № КБ-2в) від 05.05.2020 на суму 485 154,00 грн в т.ч. ПДВ в сумі 80859,00 грн, довідкою про вартість виконаних робіт з травень 2020 року від 14.05.2020, відомістю ресурсів за травень 2020 року від 05.05.2020, розрахунком №1-2 загальновиробничих витрат до акту від 05.05.2020, в яких зазначене фактичне проведення робіт на об`єкті: експлуатаційне утримання автомобільних доріг загального користування державного значення в Одеській області (ямковий ремонт пнемо-струменевим методом) Р-71 Одеса- Іванівка-Ананьїв-Піщани-Хащувате-Колодисте- Рижовка-/М-05/, км 12+382-км 42+525.

Договір із ТОВ «Автомагістраль Південь» №24/04/19-Д від 24.04.2019 про надання послуг з обслуговування наземних видів транспорту (послуги з експлуатаційного утримання автомобільних доріг загального користування державного значення в Дніпропетровській області) а/д Н-08 Бориспіль- Дніпро- Запоріжжя через м. Кременчук) - Маріуполь км 382+093- км 394+780, з додатками, відповідно до яких позивачем були виконані роботи (послуги) на об`єктах замовника, що підтверджується первинними бухгалтерськими документами, зокрема:

- актом приймання виконаних будівельних робіт №2 за травень 2020 року (форма № КБ-2в) від 29.05.2020 на суму 417212,00 грн в т.ч. ПДВ в сумі 69535,35 грн, розрахунком загальновиробничих витрат до локального кошторису №2-1-1 від 29.05.2020, підсумковою відомістю ресурсів від 29.05.2020, в яких зазначене фактичне проведення робіт на об`єкті а/д Н-08 Бориспіль- Дніпро- Запоріжжя (через м. Кременчук) - Маріуполь км 382+093- км 394+780;

- актом приймання виконаних будівельних робіт №3 за травень 2020 року (форма №КБ-2в) від 29.05.2020 на суму 42490,60 грн в т.ч. ПДВ в сумі 7081,77 грн, розрахунком загальновиробничих витрат до локального кошторису №2-1-1 від 29.05.2020, підсумковою відомістю ресурсів від 29.05.2020, в яких зазначено фактичне проведення робіт на об`єкті а/д Н-04 Обхід м. Дніпра км 0+000-км 16+486 та а/д Н-08 під`їзд до аеропорту «Дніпро» км 0+200- кмІ+500;

- актом приймання виконаних будівельних робіт № 4 за травень 2020 року (форма №КБ-2в) від 29.05.2020 на суму 5324184,90 грн в т.ч. ПДВ в сумі 887364,15 грн, розрахунком загальновиробничих витрат до локального кошторису №2-1-1 від 29.05.2020, підсумковою відомістю ресурсів від 29.05.2020, в яких зазначено фактичне проведення робіт на об`єкті а/д Н-23 Кропивницький-Кривий Ріг-Запоріжжя к 258+950-км 271+750.

Договір субпідряду із ТОВ «Автомагістраль Південь» №1102/20-С-М05 від 11.02.2020 про надання послуг з ремонту, технічного обслуговування дорожньої інфраструктури і пов`язаного обладнання та супутні послуги (СОУ 42.1- 37641918- 105:2013. Послуги з експлуатаційного утримання автомобільної дороги державного значення загального користування М-05 Київ-Одеса км 11+660-км 143+009), з додатками, відповідно до яких позивачем травні 2020 року були виконані роботи (послуги') на об`єкті замовника, що підтверджується первинними бухгалтерськими документами, а саме, довідкою про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за травень 2020 року від 12.05.2020, актом приймання виконаних будівельних робіт №1 за травень 2020 року (форма № КБ-2в) від 12.05.2020 на суму 114755,05 грн в т.ч. ПДВ в сумі 19125,84 грн, підсумковою відомістю ресурсів від 12.05.2020, в яких зазначено фактичне проведення робіт на об`єкті М-05 Київ-Одеса км 11+660-км 143+009).

Договір субпідряду із ТОВ «Автомагістраль Південь» № 2003/20-С від 20.03.2020 про надання послуг з обслуговування наземних видів транспорту (Експлуатаційне управління автомобільної дороги загального користування державного значення М-18 Харків-Сімферополь-Алупка-Ялта км 9+387-км 147+759 Харківська область), відповідно до якого позивачем у червні 2020 року були виконані роботи ( послуги) на об`єктах замовника, що підтверджується первинними бухгалтерськими документами, а саме, довідкою про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за червень 2020 року від 07.07.2020, актом приймання виконаних будівельних робіт №6/1 за червень 2020 року (форма № КБ-2в) від 07.07.2020 на суму 1373178,00 грн в т.ч. ПДВ в сумі 228863,00 грн, підсумковою відомістю ресурсів від 07.07.2020, розрахунком загальновиробничих витрат до локального кошторису №2-1-1 від 07.07.2020, актом приймання виконаних будівельних робіт №6/2 за червень 2020 року (форма № КБ-2в) від 07.07.2020 на суму 1437959,00 грн в т.ч. ПДВ в сумі 239659,83 грн, підсумковою відомістю ресурсів від 07.07.2020, розрахунком загальновиробничих витрат до локального кошторису №2-1-1 від 07.07.2020, в яких зазначено фактичне проведення робіт на об`єкті М-18 Харків-Сімферополь-Алупка-Ялта км 9+387-км 147+759 Харківська область.

Договір №15 від 23.03.2020 року із Управлінням дорожнього господарства Одеської міської ради про закупівлю послуг за державні кошти «Поточний ремонт вулично-дорожньої мережі м.Одеси» (ДК 021:2015-50230000-6 «Послуги з ремонту технічного обслуговування дорожньої інфраструктури і пов`язаного обладнання та супутні послуги»), відповідно до якого позивачем у червні 2020 року були виконані роботи (послуги) на об`єктах замовника, що підтверджується первинними бухгалтерськими документами, а саме, договірною ціною, довідкою про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за червень 2020 року від 01.06.2020, актом приймання виконаних будівельних робіт №1/15 за червень 2020 року (форма № КБ-2в) від 01.06.2020 на суму 501278,64 грн в т.ч. ПДВ в сумі 83546,44 грн, підсумковою відомістю ресурсів від 01.06.2020, розрахунком загальновиробничих витрат до локального кошторису №7- 1-1, локальним кошторисом на будівельні роботи 7-1-1, загальновиробничими втратами на будову, підсумковою відомістю ресурсів, в яких зазначено фактичне проведення робіт на об`єкті.

Договір про виконання робіт №ЄДУ-1 від 17.04.2020 із ДП «Харківський облавтодор» ВАТ «ДАК» Автомобільні дороги України» про надання послуг на експлуатаційне утримання автомобільної дороги загального користування місцевого значення у Харківській області та додаткові угоди, відповідно до яких позивачем у травні 2020 року були виконані роботи (послуги) на об`єктах замовника, що підтверджується первинними бухгалтерськими документами, а саме, договірними цінами, довідкою про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за травень 2020 року від 27.05.2020, актом приймання виконаних будівельних робіт №5 за травень 2020 року (форма № КБ-2в) від 27.05.2020 на суму 1939048,26 грн в т.ч. ПДВ в сумі 323174,71 грн, розрахунком загальновиробничих витрат до локального кошторису №2-1-1, кошторисними підрахунками, підсумковими відомостями ресурсів, локальними кошторисами на будівельні роботи 2-1-1, в яких зазначено, фактичне проведення робіт на об`єкті: експлуатаційне утримання автомобільної дороги загального користування державного значення С2 12515 /МІ 8/- Буд-Коротич км 0+000-км11+100 Харківська область.

Відповідно до матеріалів справи, для своєчасного виконання робіт при здійсненні фінансово-господарської діяльності за наведеними договорами із вищезазначеними замовниками на проведення дорожньо-ремонтних робіт на автомобільних дорогах, позивач використовував орендовані транспортні засоби та автомашини, а саме: гусеничний екскаватор JCB JS220LC, гусеничний екскаватор JCB JS260LC, екскаватор Cat 336, екскаватор JCB ЗСХ 2007р., екскаватор-навантажувач Caterpillar, колісний екскаватор Doosan DX190WA, колісний екскаватор Doosan DX210WA.

Використання вказаних транспортних засобів та автомашин ,відбувалось на підставі укладених договорів оренди із ТОВ «Арія Строй Град» (Орендодавець), а саме:

- №01/04-1 від 30.03.2020 року про надання в тимчасове оплатне користування гусеничного екскаватора JCB JS260LC;

- №01/04-2 від 30.03.2020 про надання в тимчасове оплатне користування екскаватора JCB ЗСХ2007р.;

- №01/04-3 від 30.03.2020 про надання в тимчасове оплатне користування гусеничного екскаватора JCB JS220LC;

- №01/05-1 від 01.05.2020 про надання в тимчасове оплатне користування колісного екскаватора Doosan DX210WA;

- №01/05-2 від 01.05.2020 про надання в тимчасове оплатне користування колісного екскаватора Doosan DX190WA;

- №01/05-3 від 01.05.2020 про надання в користування екскаватора Cat 336;

- №01/05-4 від 01.05.2020 про надання в тимчасове оплатне користування екскаватора - навантажувача Caterpillar.

За змістом пункту 1 вказаних договорів Орендодавець зобов`язується передати Орендарю в тимчасове оплатне користування (оренду) об`єкт оренди, а Орендар зобов`язується сплачувати Орендодавцю плату за користування Об`єктом оренди.

Пунктом 2 вказаних договорів передбачені умови передачі об`єкту в оренду, а саме: п.п.2.2 - передача Об`єкта оренди та документів, що необхідні для його використання, здійснюється за Актом приймання - передачі, підписання якого свідчить про фактичну передачу їх в користування; п.п.2.3- об`єкт оренди передається Орендодавцем Орендарю за адресою, погодженою Сторонами окремо. Доставка Об`єкту оренди до місця передачі здійснюється силами Орендаря та за його рахунок.

Пункт 2.3 договорів передбачає, що об`єкт оренди передається орендодавцем орендарю за адресою, погодженої сторонами окремо. Доставку об`єкту оренди до місця передачі здійснюється силами орендаря.

Пунктом 4 договорів передбачена орендна плата та порядок розрахунків, а саме: п.п. 4.1 - орендна плата за наданий в користування (оренду) Об`єкт оренди складає 2500,00 грн - 3200,00 грн за одну годину, в тому числі ПДВ 20%; п.п.4.2. - орендна плата сплачується Орендарем щомісяця, в останній день поточного місяця, на підставі рахунку та/або акту наданих послуг, виставленого Орендодавцем.

Відповідно до п.п.6.1 договорів, вони набирають чинності з моменту підписання, яким (моментом) є дата, зазначена на першій сторінці Договору, та діє до 31 грудня 2020 року.

Відповідно до матеріалів справи, на виконання умов договорів, відповідно до п.п.2.2 - передача Об`єкта оренди та документів, що необхідні для його використання, здійснюється за Актом приймання - передачі, підписання якого свідчить про фактичну передачу їх в користування, були передані технічні засоби від ТОВ «Арія Строй Град» на адресу позивача в належному технічному стані, що підтверджене актами приймання-передачі, а саме:

- за договором оренди № 01/04-1 від 30.03.2020 було передано в користування позивача гусеничний екскаватор JCB JS260LC, що підтверджене актом приймання - передачі від 01.04.2020;

- за договором оренди № 01/04-2 від 30.03.2020 було передано в користування позивача екскаватор JCB ЗСХ 2007р., що підтверджене актом приймання - передачі від 01.04.2020;

- за договором оренди №01/04-3 від 30.03.2020 було передано в користування позивача гусеничний екскаватор JCB JS220LC, що підтверджене актом приймання - передачі від 01.04.2020;

- за договором оренди №01/05-1 від 01.05.2020 передано в користування позивача колісний екскаватор Doosan DX210WA, що підтверджене актом приймання - передачі від 01.05.2020;

- за договором оренди №01/05-2 від 01.05.2020 було передано в користування позивача колісний екскаватор Doosan DX190WA, що підтверджене актом приймання - передачі від 01.05.2020;

- за договором оренди №01/05-3 від 01.05.2020 було передано в користування позивача екскаватор Cat 336, що підтверджене актом приймання - передачі від 01.05.2020;

- за договором оренди №01/05-4 від 01.05.2020 було передано в користування позивача екскаватор-навантажувач Caterpillar, що підтверджене актом приймання- передачі від 01.05.2020.

Також на виконання умов Договорів, відповідно до п.2.3, за яким об`єкт оренди передається орендодавцем орендарю за адресою, погодженої сторонами окремо, доставка об`єкту оренди до місця передачі здійснювалась силами орендаря, що підтверджене актами погодження до вищевказаних договорів, і адресою місця передачі зазначене - Одеська область, смт. Авангард, вул. Базова, 12, а саме: актами погодження

- від 30.03.2020 до Договору оренди №01/04-1 від 30.03.2020; до Договору оренди №01/04-2 від 30.03.2020; до Договору оренди №01/04-3 від 30.03.2020;

- від 01.05.2020 року до Договору оренди №01/05-1 від 01.05.2020; до Договору оренди №01/05-2 від 01.05.2020; до Договору оренди №01/05-3 від 01.05.2020; до Договору оренди №01/05-4 від 01.05.2020.

Відповідно до матеріалів справи, у квітні 2020 року для проведення робіт позивачем були отриманні в користування (оренду) транспорті засоби від ТОВ «Арія Строй Град» для проведення робіт на суму 2250000 (в т.ч. ПДВ 375000 грн.), що підтверджене такими первинними бухгалтерськими документами:

- актом надання послуг № 197 від 30.04.2020 на суму 638000,00 грн (в т.ч. ПДВ 106333,33 грн) - оренда гусеничного екскаватора JCB JS260LC на підставі договору оренди № 01/04-1 від 30.03.2020;

- рапортом-нарядом №12 про роботу будівельної машини (типова форма №ЕБМ-4 Наказ Мінстату України від 13.06.1997 №149) - гусеничного екскаватора JCB JS260LC за період з 01 квітня до 30квітня 2020 року та проведення робіт обсяг - на дільниці р-н Одеса-Іванівка- Ананьїв- Піщани-Колодисте-Рижовка - (М-05);

- актом надання послуг № 198 від 30.04.2020 на суму 780000,00 грн (в т.ч. ПДВ 130000,00 грн) - оренда гусеничного екскаватора JCB JS220LC на підставі договору оренди № 01/04-3 від 30.03.2020;

- рапортом -нарядом №11 про роботу будівельної машини - гусеничного екскаватора JCB JS220LC, за період з 01 квітня до 30 квітня 2020 року та проведення робіт обсяг- М-05 Київ Одеса км 11+660-км 143+009;

- актом надання послуг № 199 від 30.04.2020 на суму 83 000,00 грн (в т.ч. ПДВ 138666,67 грн) - оренда екскаватора JCB ЗСХ 2007р. на підставі договору оренди № 01/04-2 від 30.03.2020;

- рапортом-нарядом про роботу будівельної машини - екскаватора JCB ЗСХ 2007p. за період з 01 квітня по 30 квітня 2020 року та проведення робіт обсяг -М-05 Київ Одеса км 11+660-км143+009.

Товариством з обмеженою відповідальністю «Арія Строй Град» відповідно до умов вищезазначених договорів та актів надання послуг у квітні 2020 року на адресу позивача були виписані податкові накладні на суму ПДВ - 375000 грн , які зареєстровані в ЄРПН, а саме:

- ПН №62 від 30.04.2020 на суму 638000,00 грн в т.ч. ПДВ - 106333,33 грн;

- ПН №63 від 30.04.2020 на суму 780000,00 грн в т.ч. ПДВ - 130000,00 грн;

- ПН №64 від 30.04.2020 на суму 832000,00 грн в т.ч. ПДВ - 138 666,67 грн.

У травні 2020 року для проведення робіт позивачем були отриманні в користування (оренду) транспорті засоби від ТОВ «Арія Строй Град», для проведення робіт на суму 6550000,00 грн (в т.ч. ПДВ 091666,67 грн.), що підтверджене первинними бухгалтерськими документами, а саме:

- актом надання послуг № 259 від 29.05.2020 на суму 844000,00 грн (в т.ч. ПДВ 140666,67 грн) - оренда гусеничного екскаватора JCB JS260LC на підставі договору оренди №01/04-1 від 30.03.2020;

- рапортом-нарядом №16 про роботу будівельної машини (типова форма №ЕБМ-4 Наказ Мінстату України від 13.06.1997 №149) - гусеничного екскаватора JCB JS260LC за період з 04 травня до 29 травня 2020 року та проведення робіт обсяг - смт. Авангард, вул. Базова, 13;

- актом надання послуг № 260 від 29.05.2020 на суму 990000,00 грн ( в т.ч. ПДВ 165000,67 грн) - оренда гусеничного екскаватора JCB JS220LC, на підставі договору оренди № 01/04-3 від 30.03.2020;

- рапортом-нарядом №14 про роботу будівельної машини (типова форма №ЕБМ-4 Наказ Мінстату України від 13.06.1997 №149) - оренда гусеничного екскаватора JCB JS220LC, за період з 04 травня до 29 травня 2020 року та проведення робіт обсяг - М-18 Харків-Липці-Борисівка, км 20+000-км11+110;

- актом надання послуг №261 від 29.05.2020 на суму 1056000,00 грн (в т.ч. ПДВ 176000,00 грн) - оренда екскаватора JCB ЗСХ 2007р. на підставі договору оренди № 01/04-2 від 30.03.2020;

- рапортом-нарядом №18 про роботу будівельної машини (типова форма №ЕБМ-4 Наказ Мінстату України від 13.06.1997 №149) - оренда екскаватора JCB ЗСХ 2007р, за період з 04 травня до 29 травня 2020 року та проведення робіт обсяг - Н-08 Бориспіль-Дніпро-Запоріжжя-Маріуполь км 382+093-км394-780/М-04 обхід м. Дніпро;

- актом надання послуг № 262 від 29.05.2020 на суму 990000,00 грн (в т.ч. ПДВ 165000,00 грн) - оренда колісного екскаватора Doosan DX210WA, на підставі договору оренди №01/05-1 від 01.05.2020;

- рапортом-нарядом №15 про роботу будівельної машини (типова форма №ЕБМ-4 Наказ Мінстату України від 13.06.1997 №149) - оренда колісного екскаватора Doosan DX210WA, за період з 04 травня до 29 травня 2020 року та проведення робіт обсяг - М-18 Харків -Липці-Борисівка км 20+000-км11+110;

- актом надання послуг № 263 від 29.05.2020 на суму 990000,00 грн (в т.ч. ПДВ 165000,00грн.) - оренда колісного екскаватора Doosan DX190WA, на підставі договору оренди № 01/05-2 від 01.05.2020;

- рапортом-нарядом №19 про роботу будівельної машини (типова форма №ЕБМ-4 Наказ Мінстату України від 13.06.1997 №149) - оренда колісного екскаватора Doosan DX190WA, за період з 04 травня до 29 травня 2020 року та проведення робіт обсяг - Н-08 Бориспіль-Дніпро-Запоріжжя-Маріуполь км 382+093-км394-780/М-04 обхід м. Дніпро;

- актом надання послуг №264 від 29.05.2020 на суму 840000,00 грн (в т.ч. ПДВ 140000,00 грн) - оренда екскаватора Cat 336, на підставі договору оренди №01/05-3 від 01.05.2020;

- рапортом-нарядом №20 про роботу будівельної машини (типова форма №ЕБМ-4 Наказ Мінстату України від 13.06.1997 №149) - оренда екскаватора Cat 336, за період з 04 травня до 29 травня 2020 року та проведення робіт обсяг - М18/-Буди- Коротич км 0+100-км 11+110 Харків-Борисівка км 20+000-км 31+000;

- актом надання послуг № 265 від 29.05.2020 на суму 840000,00 грн (в т.ч. ПДВ 140000,00 грн) - оренда екскаватора - навантажувача Caterpillar, на підставі договору оренди № 01/05-4 від 01.05.2020;

- рапортом-нарядом №21 про роботу будівельної машини (типова форма №ЕБМ-4 Наказ Мінстату України від 13.06.1997 №149) - оренда екскаватора-навантажувача Caterpillar, за період з 04 травня до 29 травня 2020 року та проведення робіт обсяг - М18/-Буди-Коротич км 0+100-км 11 + 110 Харків-Липці- Борисівка км 20+000-км 31+000.

Товариством з обмеженою відповідальністю «Арія Строй Град», відповідно до умов вищезазначених договорів та актів надання послуг, у травні 2020 року на адресу позивача були виписані податкові накладні на суму ПДВ 1091666,67 грн, які зареєстровані в ЄРПН, а саме:

- ПН №48 від 29.05.2020 на суму 844000,00 грн в т.ч. ПДВ - 140666,67 грн;

- ПН №49 від 29.05.2020 на суму 990000,00 грн в т.ч. ПДВ - 165000,00 грн;

- ПН № 50 від 29.05.2020 на суму 1056000,00 грн в т.ч. ПДВ - 176000,00 грн;

- ПН № 51 від 29.05.2020 на суму 990000,00 грн в т.ч. ПДВ 165000,00 грн;

- ПН № 52 від 29.05.2020 на суму 990000,00 грн в т.ч. ПДВ 165000,00 грн;

- ПН № 53 від 29.05.2020 на суму 840000,00 грн в т.ч. ПДВ 140000,00 грн;

- ПН № 54 від 29.05.2020 на суму 840000,00 грн в т.ч. ПДВ 140000,00 грн.

Відповідно до матеріалів справи, у червні 2020 року для проведення робіт позивачем були отриманні в користування (оренду) транспорті засоби від ТОВ «Арія Строй Град», для виконання робіт на суму 1500000,00 грн (в т.ч. ПДВ 250000,00 грн), що підтверджене первинними бухгалтерськими документами, а саме:

- актом надання послуг №162 від 30.06.2020 на суму 425000,00 грн (в т.ч. ПДВ 70833,33грн.) - оренда гусеничного екскаватора JCB JS260LC на підставі договору оренди № 01/04-1 від 30.03.2020:

- рапортом-нарядом №22 про роботу будівельної машини (типова форма №ЕБМ-4 Наказ Мінстату України від 13.06.1997 №149) - гусеничного екскаватора JCB JS260LC за період з 01 червня до 30 червня 2020 року та проведення робіт обсяг - М-18 Харків-Липці-Борисівка км 20+000-км 11 + 110;

- актом надання послуг №163 від 30.06.2020 на суму 531000,00 грн (в т.ч. ПДВ 88500,00 грн) - оренда гусеничного екскаватора JCB JS220LC на підставі договору оренди №01/04-3 від 30.03.2020;

- рапортом-нарядом №24 про роботу будівельної машини (типова форма №ЕБМ-4 Наказ Мінстату України від 13.06.1997 №149) - гусеничного екскаватора JCB JS220LC за період з 01 червня до 30 червня 2020 року та проведення робіт обсяг - смт. Авангард, вул. Базова, 13;

- актом надання послуг №164 від 30.06.2020 на суму 544000,00 грн (в т.ч. ПДВ 90666,67 грн) - оренда екскаватора JCB ЗСХ 2007р. на підставі договору оренди № 01/04-2 від 30.03.2020;

- рапортом-нарядом №23 про роботу будівельної машини (типова форма №ЕБМ-4 Наказ Мінстату України від 13.06.1997 №149) - екскаватора JCB ЗСХ 2007р за період з 01 червня до 30 червня 2020 року та проведення робіт обсяг - Н-08 Бориспіль- Дніпро-Запоріжжя-Маріуполь км 382+093-км 394-780/М-04 обхід м. Дніпро.

Товариством з обмеженою відповідальністю «Арія Строй Град» відповідно до умов вищезазначених договорів та актів надання послуг у червні 2020 року на адресу позивача виписані податкові накладні на суму ПДВ 250000,00 грн., які зареєстровані в ЄРПН, а саме:

- ПН № 75 від 30.06.2020 на суму 425000,00 грн в т.ч. ПДВ - 70833,33 грн;

- ПН №76 від 30.06.2020 на суму 53 000,00 грн в т.ч. ПДВ - 88500,00 грн;

- ПН № 77 від 30.06.2020 на суму 544000,00 грн в т.ч. ПДВ - 90666,67 грн.

Відповідно до матеріалів справи, на підтвердження отриманих в оренду транспортних засобів від ТОВ «Арія Строй Град» та здійснення господарської діяльності, позивач надав докази розрахунків між підприємствами, які проводились шляхом перерахуванням грошових коштів у безготівковій формі позивачем на адресу ТОВ «Арія Строй Град», що підтверджено платіжними дорученнями: № 1343 від 14.05.2020 на суму 292500,00 грн в т.ч. ПДВ 48750,99 грн; №958 від 04.06.2020 на суму 851500,00 грн в т.ч. ПДВ - 141916,67 грн; №1536 від 07.07.2020 на суму 500000,00 грн в т.ч ПДВ - 83333,33 грн; №1551 від 14.07.2020 на суму 195000,00 грн в т.ч. ПДВ - 32500,00 грн; №1658 від 07.08.2020 на суму 1000000,00 грн в т.ч. ПДВ - 166666,67 грн за оренду будівельної техніки згідно рахунків №161, №162, №163, №164, №165, №166, №167 від 01.06.2020, №110, №111, №112, №128, №129, №130 від 30.06.2020.

Операції по отриманню в оренду транспортних засобів, проведених розрахунків відображені позивачем у бухгалтерському обліку на рахунках, а саме: Дт91 «Загальновиробничі витрати», Кт631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», Дт644 «Податковий кредит», Кт631- «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», Дт631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», КтЗ11 «Поточні рахунки в національній валюті», що не заперечується податковим органом, а ні в акті перевірки, а ні в апеляційній скарзі, та підтверджене оборотно-сальдовими відомостями по рахунках 631, 3711 за квітень, травень, червень 2020 року.

Позивачем, по взаємовідносинам із ТОВ Арія Строй Град», суми з оренди будівельної техніки без урахування податку на додану вартість включені до витрат підприємства у розмірі 8583333 грн у т.ч. в 2 кв. 2020 року - 8583333 грн. та відображені в показниках звіту про фінансові результати та декларації з податку на прибуток підприємства за 2020 рік. До складу податкового кредиту позивачем на підставі виписаних податкових накладних ТОВ «Арія Строй Град» на адресу позивача в період: квітня 2020 року на суму ПДВ 375000,00 грн, травня 2020 року - 1091666,67 грн, червня 2020 року - 250000,00 грн., вказані суми включені до складу податкового кредиту за ці періоди, що відповідає даним додатку 5 «Розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту» до декларації з податку на додану вартість, та підтверджується деклараціями з податку на прибуток підприємства за 2020 рік (2 кв.2020 року) та декларації з податку на додану вартість за квітень, травень, червень 2020 року.

Відображення позивачем зазначених вище операцій по взаємовідносинам із ТОВ «Арія Строй Град» в регістрах бухгалтерського обліку та у податковій звітності за вказані періоди, зазначене податковим органом в акті перевірки, та не заперечувалось при розгляді справи судом першої інстанції.

Апеляційний суд, як і суд першої інстанції, зазначає, що для підтвердження отримання в оренду техніки, реальності здійснення придбання послуг оренди, позивач, листом від 13.08.2020 № 13/08/20-л просив ТОВ «Арія Строй Град» повідомити та надати відомості і документи, які підтверджують права на техніку, реальність здійснення придбання послуг оренди позивачем у ТОВ «Арія Строй Град».

Листом № 1708/20 від 17.08.2020 на підтвердження права власності (володіння, розпорядження) транспортними засобами ТОВ «Арія Строй Град» повідомило позивача проте, що використовує транспортні засоби, які передані в оренду позивачу, на підставі договорів купівлі- продажу транспортних засобів та актів передачі транспортних засобів укладених із ФОП ОСОБА_1 від 16.03.2020 №01/16-Т, від 16.03.2020 №02/16-Т, від 16.03.2020 №03/16-Т, від 02.04.2020 №0204/1, №0204/190, №0204/210, №0204/336, який є платником єдиного податку 3 групи та не є платником ПДВ, тому операції з придбання у нього транспортних засобів не можуть бути відображені в ЄРПН, що підтверджено вищевказаними договорами купівлі-продажу та актами приймання -передачі транспортних засобів.

За приписами пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (14.1.36); дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно (14.1.54); продаж результатів робіт (послуг) - будь-які операції господарського, цивільно-правового характеру з виконання робіт, надання послуг, надання права на користування або розпоряджання товарами, у тому числі нематеріальними активами та іншими об`єктами власності, що не є товарами, за умови компенсації їх вартості, а також операції з безоплатного надання результатів робіт (послуг). Продаж результатів робіт (послуг) включає, зокрема, надання права на користування товарами за договорами оперативного лізингу (оренди), продажу, передачі права відповідно до авторських або ліцензійних договорів, а також інші способи передачі об`єктів авторського права, патентів, знаків для товарів і послуг, інших об`єктів права інтелектуальної, у тому числі промислової власності; (14.1.203.); розумною економічною причиною (ділова мета) є причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності (14.1.231.).

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Підпункт 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначає витрати як суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Відповідно до пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Відповідно до пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України, витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За правилами пунктів 138.4 та 138.5 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг; інші витрати визнаються витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені, згідно з правилами ведення бухгалтерського обліку.

Згідно з пунктом 138.6 статті 138 Податкового кодексу України собівартість придбаних та реалізованих товарів формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням ввізного мита і витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу.

Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України встановлює, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Отже наведені правові норми вказують, що визначальною умовою правомірності формування витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, є їх здійснення для провадження господарської діяльності платника податку, та підтвердження відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Об`єктом оподаткування, згідно з пунктом 185.1 статті 185 Податкового кодексу України, є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;

в) ввезення товарів на митну територію України;

г) вивезення товарів за межі митної території України;

е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Відповідно до пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом (абз. 1 п. 200.2 ст. 200 Податкового кодексу України).

У свою чергу, відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14, підпункту а пункту 198.1, пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Відповідно до абзацу 1 пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України, датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Абзацами 1 - 3 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Водночас, правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16 липня 1999 року № 996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (зі змінами та доповненнями) (надалі - Закон № 996-ХIV).

Відповідно до статті 1 Закону №996-ХIV, «первинний документ» - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ має дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Підпунктом 14.1.36 пунктом 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що «господарська діяльність» - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до частини 2 статті 3 Закону № 996 бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Згідно із частиною 1 статті 9 Закону №996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

При цьому у статті 1 цього Закону визначено, що господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Водночас, порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської звітності підприємствами, їх об`єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності (надалі - підприємства), установ та організацій, основна діяльність яких фінансується за рахунок коштів бюджету (надалі - установи), встановлюється Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України №88 від 24 травня 1995 року (надалі - Положення №88).

За вимогами пункту 1.2 Положення №88 господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.

Пунктом 2.1 Положення №88 передбачено, що первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Отже, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що будь-які документи (у тому числі договори, акти, рахунки, звіти тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Між тим, первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (п.2.4 Положення №88).

Отже, системний аналіз наведених вище норм свідчить, що витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування показників податкового обліку платника податків. При цьому за відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Аналогічна позиція викладена у постановах Верховного Суду від 30 січня 2018 року у справі № 820/11856/13-а, від 31 січня 2018 року у справі № 826/245/14, від 06 лютого 2018 року у справі № 810/6695/14, від 04 квітня 2018 року у справі № 808/2519/15.

Апеляційний суд перевіряючи дослідження судом першої інстанції надані сторонами докази, зазначає таке.

Для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

При цьому наявність належним чином оформлених податкових накладних є обов`язковою, але не вичерпною обставиною для формування податкового кредиту. Зокрема якщо наведені у договорах товари чи послуги фактично не надавалися, то, відповідно, придбання таких послуг не відбулося, право на податковий кредит у такого платника податків не виникає, оскільки при цьому не дотримано обов`язкових умов для виникнення такого права на придбання послуг (товарів) з метою їх використання у господарській діяльності.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть також свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин, як неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку.

Крім того, в основі будь-якої реальної господарської операції має бути покладена економічна мета, тобто бажання платника податків приростити активи за допомогою досягнення господарського ефекту.

У податковому обліку господарські операції мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення, тобто первинними документами, що містять інформацію про фактичні господарські операції, розкривають їх зміст та обсяг.

За відсутності достатніх доказів - первинних документів, які б достовірно підтверджували факт здійснення господарської операції, розкривали її зміст та обсяг з метою та в цілях господарської діяльності платника податку, підстави для формування даних податкового обліку - відсутні.

Як правильно зазначив суд першої інстанції згідно усталеної позиції Верховного Суду при розгляді справ даної категорії судам належить з`ясовувати, зокрема, такі обставини: рух активів у процесі здійснення господарської операції (фактичне здійснення господарських операцій); підтвердження господарських операцій належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами; установлення спеціальної податкової правосуб`єктності учасників господарської операції зв`язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.

З урахуванням наведеного, з метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість необхідно з`ясовувати, зокрема, такі обставини як рух активів у процесі здійснення господарської операції; установлення спеціальної податкової правосуб`єктності учасників господарської операції; установлення зв`язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку. Для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Суд першої інстанції також правильно звернув увагу, що, вирішуючи справи із застосуванням наведених правових норм, Верховний Суд у постановах від 27 лютого 2020 року у справі № 813/7081/14, № 814/120/15, від 03 жовтня 2019 року у справі № 813/4079/15, від 10 вересня 2019 року у справі № 814/2412/17 визнав, що наслідки для податкового обліку створює фактичний рух активів за результатами здійснення господарських операцій, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами.

Перевіряючи надану судом першої інстанції правову оцінку висновкам податкового органу, які покладені в основу оскаржуваних податкових повідомлень рішень, та доводи апеляційної скарги, апеляційний суд зазначає таке.

Так, відповідно до акту перевірки висновки контролюючого органу про порушення позивачем чинного податкового законодавства України ґрунтуються на господарських правовідносинах позивача з його контрагентами ТОВ «Марін Карго Сервіс» (за період 3-4 квартали 2019 року) та ТОВ «Арія Строй Град».

При цьому основу обґрунтування таких порушень покладені висновки посадових осіб контролюючого органу, які проводили перевірку, про відсутність належних та допустимих доказів та документів на підтвердження реальності здійснення господарських операцій, реальності руху активів, реальності придбання товарів по ланцюгу постачання.

На підтвердження реальності здійснення господарських операцій щодо кожного з контрагентів позивач, як під час перевірки, так і до суду першої інстанції надав усі передбачені чинним податковим законодавством України документи, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами.

При цьому апеляційний суд погоджується із висновками суду першої інстанції щодо необґрунтованості та безпідставності доводів контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства, оскільки, з наявних в матеріалах справи договорів, видаткових накладних, податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних, тощо, вбачається, що позивач здійснював операції купівлі-продажу товарів, кожна операція купівлі-продажу товарів оформлена належними первинними документами, які складені сторонами по факту здійснення кожної господарської операції, форма та зміст первинних документів відповідають вимогам, встановленим до первинних документів нормами Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність», а також Положенню про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженому наказом Міністерства Фінансів України від 24 травня 1995 року № 88.

Також, щодо кожної господарської операції (передача товарів, оплата їх вартості) контрагентами позивача, які на момент перебування у господарських відносинах з позивачем зареєстровані платником податку на додану вартість, складались податкові накладні, форма та зміст яких відповідають вимогам встановленим статтею 201 Податкового кодексу України. Складені податкові накладні своєчасно зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Наявними в матеріалах справи документами підтверджено, що позивач придбавав товари у контрагентів, виключно з діловою метою, для використання їх у власній господарській діяльності, зокрема, такі товари використовувались позивачем при виконанні будівельних робіт на об`єктах замовників. При цьому, результати таких будівельних робіт були прийняті і оплачені замовниками, що в свою чергу підтверджене актами приймання виконаних будівельних робіт, відомостями ресурсів, накладними на переміщення та актами списання товарів.

Також контрагенти позивача мали спеціальну податкову правосуб`єктність, перебували на обліку платників податків, були зареєстровані в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб підприємців, що не спростовується відповідачем.

Виходячи зі специфіки укладених між позивачем та його контрагентами договорів, як предмета господарських операцій, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що надані позивачем документи є достатнім доказом підтвердження фактичного виконання зазначених вище господарських операцій. Доводи апеляційної скарги таких висновків не спростовують, оскільки з наданих позивачем, як контролюючому органу, так і суду першої інстанції, первинних документів можливо встановити суть та зміст господарських операцій, вказані документи підтверджують фактичне здійснення господарської діяльності підприємства позивача. Водночас докази щодо порушень відображення господарської операції в бухгалтерському та податковому обліку позивача та докази відсутності фактичних дій, спрямованих на виконання взятих зобов`язань відсутні.

Згідно з пунктом 36.1 статті 36 Податкового кодексу України податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим кодексом, законами з питань митної справи.

Пунктом 36.5 статті 36 Податкового кодексу України встановлено, що відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов`язку несе платник податків, крім випадків, визначених цим Кодексом або законами з питань митної справи.

З матеріалів справи вбачається та, що не заперечувалось відповідачем, на момент укладення договорів та вчинення господарських операцій контрагенти позивача були зареєстровані як юридичні особа та як платники податку на додану вартість, відтак перепон з приводу укладення, а також виконання будь-яких господарських договорів з ними, а надалі і включення до складу витрат для цілей оподаткування податком на додану вартість за таким договором у позивача не було.

У податковому праві визнається критерій добросовісності платника податків, який передбачає законність дій платника у сфері податкових правовідносин (у тому числі і щодо формування даних податкового обліку), доки це не спростовано у порядку, встановленому Податковим кодексом України.

Також у період здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами, останні мали статус суб`єкта підприємницької діяльності та були зареєстровані у встановленому чинним законодавством України порядку. На момент існування господарських відносин між позивачем та його контрагентами, державну реєстрацію таких контрагентів не було скасовано, їх установчі документи не визнавались недійсними. Договори, які були укладені між позивачем та його контрагентами не визнавались недійсними у встановленому законом порядку та не являються нікчемними.

Під час розгляду справи як судом першої інстанції, так і судом апеляційної інстанції контролюючий орган не надав доказів того, що стосовно позивача чи його контрагентів наявні вироки чи інші рішення судів, які набрали законної сили та якими б посадових осіб було визнано винними у вчиненні діянь, направлених на ухилення від сплати податків, вчиненні злочинів у сфері господарської діяльності або інших кримінальних правопорушень під час або у зв`язку із здійсненням взаємовідносин з позивачем. Проте як зазначені в акті перевірки судові рішення слідчих суддів безпосередньо не стосуються, а ні позивача в цій справі, а ні його контрагентів ТОВ «Марін Карго Сервіс, ТОВ «Арія Строй Град».

Належними та допустимими в розумінні статті 124 Конституції України доказами вчинення платником податків нікчемного правочину можуть бути або обвинувальний вирок суду по кримінальній справі (або діяння платника податків по протиправному заволодінню майном іншої особи або ухиленню від сплати податків, тобто вчинення нікчемного правочину, є об`єктивною стороною злочинів, передбачених статтею 191 Кримінального кодексу України та статті 212 Кримінального кодексу України), або рішення суду у справі про стягнення одержаного за нікчемним правочином (бо наслідком вчинення платником податків нікчемного правочину відповідно до статті 216 Цивільного кодексу України є застосування конфіскаційного заходу у вигляді стягнення одержаного за нікчемним правочином), або рішення суду про визнання правочину недійсним (або відповідно до частини 3 статті 228 Цивільного кодексу України вчинення платником податків правочину, який завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, є підставою для звернення до суду з вимогою про визнання такого правочину недійсним).

У позивача в наявності первинні документи, які підтверджують взаємовідносини позивача з вищевказаними контрагентами в силу Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» є первинними документами та мають всі необхідні встановлені законом обов`язкові реквізити. Тому висновок, що ці первинні документи не спричиняють реальність господарських операцій та не мають юридичної сили з вказаними контрагентами є недоведеним.

Первинні документи по взаємовідносинам позивача з контрагентами в силу Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» є первинними документами та мають всі необхідні встановлені законом обов`язкові реквізити. Докази того, що ці первинні документи не мають юридичної сили або визнані в установленому порядку недійсними - відсутні.

Вказане, як правильно зазначив суд першої інстанції, узгоджується з правовими висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 19 березня 2019 року у справі № 826/3740/17, стосовно того, що факт порушення кримінального провадження стосовно контрагента позивача не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій, проведених позивачем та його контрагентом. Відтак матеріали досудового розслідування відносно контрагента позивача не можуть бути враховані як беззаперечний доказ фіктивності правочину між позивачем та контрагентом. Разом з тим відповідач не надав доказів, що позивач і його контрагенти при укладанні угод мали умисел на їх укладання з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави та суспільства, намірів на ухилення від оподаткування, безтоварність операцій і неможливість їх вчинення з огляду на відсутність основних засобів, персоналу тощо. Не підтвердження операцій за ланцюгом постачання, відсутність основних засобів у контрагента, так само як і податкова інформація про інші порушення податкової дисципліни, допущені контрагентом платника податків або третіми особами у відносинах з контрагентом, не є свідченням нереальності господарських операцій, за умови їх підтвердження первинними документами як підставами формування бухгалтерського обліку. Податковий орган наділений такою сукупністю повноважень, належна реалізація яких надає можливість виявити податкові правопорушення, допущені контрагентом при здійсненні своєї господарської діяльності, і притягнути саме його до відповідальності, що охоплюється принципом індивідуальної відповідальності платника податків.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 21 травня 2019 року у справі № 804/887/17.

Враховуючи викладене апеляційний суд погоджується із висновками суду першої інстанції про те, що висновки акту перевірки від 12.01.2022 №392/15-32-01-10/40838605 не підтверджуються нормативно, ґрунтуються на припущеннях, а тому оскаржувані позивачем податкові повідомлення-рішення є протиправним і підлягають скасуванню.

При цьому апеляційний суд відхиляє посилання апелянта на не надання судом першої інстанції правової оцінки безлічі обставин, на яких наголошував податковий орган, та які у своїй сукупності, на думку апелянта, свідчать про неможливість здійснення позивачем господарських операцій з контрагентами, про порушення позивачем податкового законодавства та як наслідок про правомірність оскаржуваних рішень. Так, апелянт наполягає на фіктивності операцій з оренди спеціального технологічного транспорту та фіктивності операцій з поставки будівельних матеріалів (проведення робіт на технологічного транспорту) в один день в різних місцях та областях; перевезення вантажу, вага якого в рази перевищувала вантажопідйомність транспортних засобів).

Стосовно доводів апелянта щодо неможливості завантаження на транспортні засоби кількості вантажу, вказаного в товаро-транспортних накладних, апеляційний суд зазначає, що відповідно до договорів поставки товар отримувався позивачем партіями та після отримання певної кількості товару виписувалась видаткова накладна та отримувалась товарно-транспортна накладна на всю партію товару. В цій ТТН вказувалась загальна вага товару, що становило більшу вагу ніж можливо завантажити на однин автомобіль, але товар доставлявся позивачу частинами у супроводі подорожних листів на кожну частину партії товару, що підтверджено матеріалами справи та не було враховане контролюючим органом під час проведення перевірки, проте, як наявність до кожної ТТН подорожних листів, які відповідають вимогам типової форми, та які відповідають кількості тон (партії товару) зазначеної в ТТН, підтверджують наявність надмірного формалізму, проявленого з боку апелянта при проведенні перевірки.

Стосовно доводів апеляційної скарги, які також наведені і в акті перевірки, щодо неможливості в один день знаходитись одному ТЗ у різних місцях та виконувати певну роботу, апеляційний суд зазначає, що такі доводи є припущеннями, оскільки не підтверджені належними та допустимими доказами.

Так, наприклад, стверджуючи про те, що по ТТН №Р72 від 02.09.2019 та ТТН №Р69 від 02.09.2019 автомобіль перебував у Київській області, у Харківській області м. Дергачі та у Київській області та Сумській області, що є неможливим, податковий орган не дослідив відстані від місць перебування ТЗ. Проте за ТТН №Р69 від 02.09.2019 пункт вибуття м. Дергачі Харківська область, а пункт прибуття Велика Писарівка Сумська область, а відстань між цими пунктами становить 85 км. (подолання відстані в середньому становить 2:12 год транспортним засобом), а м. Вишневе Київської області неподалік від дороги М-05 (відстань від Великої Писарівки Сумська область до м. Вишневе Київської області автошляху становить 445 км, які долаються автомобільним транспортом за 6 годин). Доводів на обґрунтування того, чому транспортний засіб не міг в одну добу перебувати у різних місцях, а ні акт перевірки, а ні апеляційна скарга не містить.

Також апеляційний суд, як приклад, зазначає, що за доводами апелянта щодо ТТН№290719 від 26.07.2019 пунктом завантаження є Одеська область смт. Великодолинське, а пунктом розвантаження є Одеська область, м. Роздільна. В той час як відповідно до рапортів №1 до акту №47 від 26.07.2019 та рапорту №1 до акті №48 від 26.07.2019 той самий транспортний засіб, що зазначений в ТТН ТТН№290719 від 26.07.2019, Виконував роботи за адресою а/м М27 Одеська область. Вказане на думку апелянта, свідчить також про те, що один і той же ТЗ працював в один день за різними адресами.

Але апеляційний суд зазначає, що а/м М27 Одеська область, це автомобільний шлях міжнародного значення на території України Одеса Чорноморськ. Відстань від Одеси до Великодолинського (Овідіопольський район Одеської області) становить 24 км., приблизний час подолання 35 хвилин; від Одеси до м. Роздільна (Одеська область) 95 км., приблизний час подолання 1:33 год.; відстань між Великодолинським (Овідіопольський район Одеської області) та м. Роздільна (Одеська область) 90 км., час подолання становить приблизно 1:32 год. Доводів на обґрунтування того, чому транспортний засіб не міг в одну добу перебувати у різних місцях, а ні акт перевірки, а ні апеляційна скарга не містить, при цьому за рапортом №1 до акту №47 від 26.07.2019 ТЗ працював 1 годину (т.8 а.с. 13-14), а за рапортом №1 до акту №48 від 26.07.2019 ТЗ працював 3 години.

Оскільки, а ні акт перевірки, а ні апеляційна скарга не містять доводів та посилання на докази, що підтверджують ці доводи, які б підтверджували дійсно неможливість роботи одного і того самого транспортного засобу (будівельної машини) за одну добу у різних місцях, апеляційний суд відхиляє ці доводи, як такі, що ґрунтуються на припущеннях.

Апеляційний суд зазначає, що за приписами частини 2 статті 77 КАС України, не зважаючи на принцип змагальності, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається саме на відповідача.

Апеляційний суд відхиляє доводи апелянта щодо порушення судом першої інстанції норм процесуального права, зокрема розгляду справи за правилами спрощеного позовного провадження всупереч вимог ст. 257 КАС України.

Відповідно до частини 2 статі 257 КАС України, за правилами спрощеного позовного провадження може бути розглянута будь-яка справа, віднесена до юрисдикції адміністративного суду, за винятком справ, зазначених у частині четвертій цієї статті.

В частині 4 статті 257 КАС України наведений вичерпній перелік справ які не можуть бути розглянуті за правилами спрощеного позовного провадження. Вказаний перелік не підлягає розширеному тлумаченню.

Так, апелянт, як в апеляційній скарзі, так і у клопотанні від 26.04.2022 року (т. 1 а.с. 18-19) зазначає, що за правилами спрощеного позовного провадження не можуть бути розглянуті справи у спорах, зокрема щодо оскарження рішень, дій та бездіяльності суб`єкта владних повноважень, що перевищує п`ятсот розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб.

Проте апеляційний суд звертає увагу на те, що в цій справі при оскарженні рішень суб`єкта владних повноважень позивачем не було заявлено вимоги про відшкодування шкоди, заподіяної такими рішеннями, діями чи бездіяльністю, у сумі, що перевищує п`ятсот розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб.

Доводи апелянта стосовно того, що він не погоджується із відхиленням пояснень податкового органу наведених у клопотанні про розгляд справи в порядку загального позовного провадження, апеляційний суд відхиляє, оскільки вказане клопотання контролюючого органу не містить вмотивованих посилань на наявність обставин для застосування судом першої інстанції приписів частини 3 статті 257 КАС України.

Також перевіривши доводи апеляційної скарги щодо залишення судом першої інстанції без будь-якого процесуального рішення клопотання податкового органу щодо продовження строку надання доказів у справі, яке було подане разом із відзивом на позовну заяву (т. 9 а.с. 23-27), апеляційний суд зазначає, що вказане клопотання дійсно не було розглянуте по суті судом першої інстанції, але вказане порушення не є таким, що впливає на правильність висновків суду першої інстанції та правильність вирішення справи по суті спору, оскільки контролюючим органом так і не були надані ті докази, на неможливість подання яких апелянт послався у зазначеному клопотанні.

Щодо посилання апелянта на неврахування судом першої інстанції низки правових висновків ВС викладених у постановах цього суду від 12.03.2019 року у справі №725/254/16-а, від 17.09.2020 року у справі №816/2211/18, від 20.05.2021 року у справі №826/16627/18, від 28.05.2021 року у справі № 819/357/16, від 31.05.2021 року у справі №802/2103/15-а, від 26.06.2018 року у справі №826/24815/15 (провадження №К/9901/32654/18), від 16.06.2020 року у справі №400/987/19, апеляційний суд зазначає, таке.

У постанові від 12.03.2019 року у справі №725/254/16-а КАС ВС виклав правову позицію щодо активної ролі суду при розгляді справи, зокрема у спорі фізичної особи з митним органом щодо скасування постанови у справі про порушення митних правил.

У постанові від 17.09.2020 року у справі №816/2211/18 КАС ВС виклав правову позицію стосовно того, що про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, у тому числі і наявність таких обставин: відсутність первинних документів обліку, недоліки в їх заповненні, відсутність економічної доцільності проведення відповідних господарських операцій, неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, та інші обставини, які можуть свідчити про вчинення операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту, натомість мають на меті отримання неправомірної вигоди, у тому числі преференцій з боку держави. Також КАС ВС вказав, що кожна з вказаних вище обставин не може бути самостійним беззаперечним свідченням (доказом) відсутності реального характеру господарських операцій, проте наявність таких обставин в сукупності, що має бути встановлено судом, може свідчити на користь висновку про неможливість фактичного проведення (вчинення) господарських операцій.

Посилання апелянта на правову позицію КАС ВС, викладену у постанові цього суду від 17.09.2020 року у справі №816/2211/1 та від 31.05.2021 року у справі №802/2103/15-а, як на підставу для задоволення вимог апеляційної скарги, апеляційний суд вважає недоречним, оскільки сукупність наданих позивачем доказів, як під час перевірки, так і під час розгляду справи судом першої інстанції, свідчить саме про реальний характер господарських операцій.

Також помилковим є посилання апелянта на постанови КАС від 20.05.2021 року у справі №826/16627/18 та від 16.06.2020 року у справі №400/987/19, оскільки правова позиція в цих справах була сформована КАС ВС за фактичних обставин, які відмінні від фактичних обставин справи, що переглядається апеляційним судом.

Посилання апелянта на постанови КАС ВС від 28.05.2021 року у справі № 819/357/16, від 26.06.2018 року у справі №826/24815/15 є недоречними, оскільки КАС ВС направив справи на новий розгляд до судів першої інстанції.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Частиною другою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, зокрема чи прийняті вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення.

За таких обставин, апелянт не спростував висновки суду першої інстанції щодо недоведеності правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень з урахуванням вимог, встановлених частиною другою статті 19 Конституції України та частиною другою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до ст. 242 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених такими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Таким чином, апеляційний суд вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, внаслідок чого апеляційна скарга залишається без задоволення, а оскаржуване судове рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись 19 Конституції України, ст. ст. 2-12, 72-79, ст. 242, 257, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права) залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18 травня 2022 року у справі №420/5019/22 залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, за виключенням випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України, за наявності яких постанова апеляційного суду може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст судового рішення складений 04.11.2022

Головуючий суддя Домусчі С.Д.
Судді Семенюк Г.В. Шляхтицький О.І.