Справа № 320/1375/19
Суддя: Єгорова Наталія Миколаївна
Дата ухвалення: 2022-11-02 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 320/1375/19 Суддя (судді) першої інстанції: Балаклицький А. І.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 листопада 2022 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді - Єгорової Н.М.,

суддів - Федотова І.В., Чаку Є.В.,

при секретарі - Поляновській О.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Київського окружного адміністративного суду від 17 січня 2022 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправним та скасування наказу про проведення перевірки, податкових повідомлень-рішень, рішень про застосування штрафних санкцій та вимоги про сплату боргу, -

ВСТАНОВИЛА:

У березні 2019 року позивач - ОСОБА_1 звернувся до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Київській області, яким просив:

- визнати протиправним та скасувати наказ від 19 листопада 2018 року №2513 "Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 ";

- визнати протиправними дії з проведення перевірки на підставі наказу від 19 листопада 2018 року №2513 "Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 ";

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 16 січня 2019 року №, №, №, №;

- визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 16 січня 2019 року №;

- визнати протиправним та скасувати рішення від 16 січня 2019 року № про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування";

- визнати протиправним та скасувати рішення від 16 січня 2019 року № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на 132218,07 грн.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2019 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 лютого 2020 року, позовні вимоги задоволено повністю.

Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 04 листопада 2021 року рішення Київського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 лютого 2020 року у справі №320/1375/19 скасовано та ухвалено нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог ОСОБА_1 в частині визнання протиправним та скасування наказу від 19 листопада 2018 року №2513 "Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 ", а також в частині визнання протиправними дій з проведення перевірки на підставі зазначеного наказу - відмовлено.

В іншій частині позовних вимог справу №320/1375/19 направлено на новий розгляд до Київського окружного адміністративного суду.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 17 січня 20212 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено в повному обсязі.

Не погодившись з таким рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та постановити нове, яким позовні вимоги задовольнити повністю.

В обґрунтування апеляційної скарги апелянт зазначив, що судом першої інстанції неправильно застосовано норми матеріального права, оскільки позивач здійснював продаж належних йому об`єктів нерухомого майна, як фізична особа, крім того будучи фізичною особою-підприємцем позивач не мав такого виду діяльності як "продаж власного нерухомого майна".

Додатково зазначив, що фізична особа-підприємець та фізична особа мають різний правовий статус в тому числі і у сфері оподаткування, а тому для цілей оподаткування необхідно надавати оцінку конкретним правовідносинам у контексті того чи виступає особа у таких правовідносинах, як підприємець чи як фізична особа.

У межах встановленого судом строку відзиву на апеляційну скаргу не надійшло.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з наступного.

Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) був зареєстрований в якості фізичної особи-підприємця 31 січня 2007 року (номер запису: 0004327) за адресою: АДРЕСА_1 , що підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань. Основний вид діяльності за КВЕД 68.31 Агентства нерухомості.

08 лютого 2017 року до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесено запис №5004327 про припинення підприємницької діяльності ОСОБА_1 .

Наказом Головного управління ДФС у Київській області від 19 листопада 2018 року №2513 "Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 )" призначено документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних податків і зборів при отриманні доходу від здійснення діяльності, пов`язаної з будівництвом та продажем об`єктів нерухомого майна, за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2017 року з 27 листопада 2018 року тривалістю 5 робочих днів.

На підставі вказаного наказу Головним управлінням ДФС у Київській області сформовано повідомлення від 19 листопада 2018 року №902/10-36-13-03, в якому повідомлено, що з 27 листопада 2018 року терміном 5 робочих днів за адресою: АДРЕСА_2 в приміщенні ГУ ДФС у Київській області буде проведена документальна позапланова невиїзна перевірка фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 .

Наказ від 19 листопада 2018 року №2513 та повідомлення від 19 листопада 2018 року №902/10-36-13-03 направлені позивачу засобами поштового зв`язку та повернулися на адресу контролюючого органу з відміткою "не проживає".

У період з 27 листопада 2018 року по 03 грудня 2018 року на підставі п.п.20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п.75.1.2 п.75.1 ст. 75, п.п.78.1.1 п. 78.1 ст. 78, ст. 79 Податкового кодексу України та наказу від 19 листопада 2018 року №2513 головним державним ревізором-інспектором відділу планування контрольно-перевірочної роботи та контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб і самозайнятих осіб управління податків і зборів з фізичних осіб ГУ ДФС у Київській області Шоботенком Ю.М. проведена документальна позапланова невиїзна перевірка діяльності фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних податків і зборів при отриманні доходу від здійснення діяльності, пов`язаної з будівництвом та продажем нерухомого майна, за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2017 року, за результатами якої складено акт від 10 грудня 2018 року №1101/10-36-13-03/ НОМЕР_1 .

Як вбачається зі змісту акта перевірки від 10 грудня 2018 року №1101/10-36-13-03/ НОМЕР_1 відповідно до наданої інформації Департаментом державної архітектурно-будівельної інспекції у Київській області листом від 22 червня 2018 року №10/10-16/2206/02, фізична особа ОСОБА_1 є замовником будівництва на підставі Декларацій про готовність до експлуатації об`єкта, який належить до І-ІІІ категорії складності, виданих Інспекцією державного архітектурно-будівельного контролю Ірпінської міської ради Київської області за такими адресами:

- АДРЕСА_3 (декларація №КС12);

- АДРЕСА_4 (декларація №КС81);

- АДРЕСА_5 (декларація №КС91);

- АДРЕСА_4 (декларація №КС92);

- АДРЕСА_4 (декларація №КС95);

- АДРЕСА_6 (декларація №КС29);

- АДРЕСА_6 (декларація №КС05);

- АДРЕСА_6 з (декларація №КС56).

Перевіркою встановлено, що фізична особа - платник податків ОСОБА_1 набувала у власність об`єкти нерухомого майна шляхом їх будівництва, замовником якого він безпосередньо виступає, із залученням підрядних організацій після введення об`єктів нерухомості (багатоповерхових будинків) в експлуатацію на підставі внесення записів до Державного реєстру речових прав на нерухоме майно державними реєстраторами та приватними нотаріусами.

У подальшому ОСОБА_1 реалізовувались об`єкти нерухомого майна (квартири) на підставі договорів купівлі-продажу, які посвідчувались нотаріально.

В ході перевірки відповідачем встановлено, що фізична особа - платник податків ОСОБА_1 здійснював будівництво об`єктів нерухомого майна в м. Ірпінь Київської області та позиціонував об`єкти будівництва під назвою Житловий комплекс "Карат".

Також перевіркою встановлено, що реалізація збудованих ОСОБА_1 об`єктів нерухомого майна здійснювалось у відділі продажу за адресою: АДРЕСА_4 ).

Відповідно до інформації, розміщеної в мережі Internet на офіційному веб-сайті www.karat-irpin.kiev.ua, ОСОБА_1 зазначений начальником відділу продажу ЖК "Карат".

Також, на даному веб-сайті розміщено інформацію щодо ТОВ "Акрополь груп", яке відповідно до наявних Декларацій про готовність об`єктів до експлуатації є уповноваженою особою на здійснення технічного нагляду.

В акті перевірки зазначається, що відповідно до відомостей з Державного реєстру фізичних осіб ДФС України за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2017 року фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 отримано дохід від реалізації об`єктів нерухомого майна за ознакою доходу "104" - доходи від операцій з продажу (обміну) об`єктів нерухомого всього у сумі 4 863 135,00 грн., у тому числі за 2013 рік - 275 183,00 грн., за 2014 рік - 776 115,00 грн., за 2015 рік - 168 750,00 грн., за 2016 рік - 1 738 455,00 грн. та за 2017 рік - 1 904 632,0 грн.

Згідно з інформацією, яка міститься в інтегрованій картці платника податків ІС "Податковий блок" встановлено, що фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2017 року на постійній основі відповідно до п. 172.5 ст. 172 Кодексу сплачувались податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб від продажу об`єктів нерухомого майна фізичним особам - покупцям до нотаріального посвідчення договору купівлі-продажу на загальну суму 3 905 555,86 грн., у тому числі за 2013 рік - 167319,15 грн., за 2014 рік - 834669,25 грн., за 2015 рік - 49967,00 грн., за 2016 рік - 990043,65 грн., за 2017 рік - 1863556,81 грн., виходячи з чого сума отриманого доходу платником податків від продажу об`єктів нерухомого майна становить всього 78111117,20 грн., у тому числі за 2013 рік - 3346383,00 грн., за 2014 рік - 16693385,00 грн., за 2015 рік - 999340,00 грн., за 2016 рік - 19800873,00 грн., за 2017 рік - 37271136,20 грн.

Розбіжність між отриманим фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 доходом згідно відомостей, які містяться в ДРФО ДФС України та наявної інформації в ІС "Податковий блок" щодо сплати податку на доходи фізичних осіб у розмірі 5% (п`ять відсотків) від реалізації об`єктів нерухомого майна виникла у зв`язку із не відображенням приватними нотаріусами даних в податкових розрахунках сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку під час посвідчення договорів купівлі-продажу.

Відповідно до наявної податкової інформації фізична особа - платник податків ОСОБА_1 здійснював продаж даних об`єктів, замовником будівництва яких він виступає.

В акті перевірки зазначено, що вищезазначена інформація підтверджує, що діяльність фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з будівництва багатоповерхових житлових будинків з метою подальшої реалізації об`єктів нерухомого майна спрямована на досягнення економічних і соціальних результатів та здійснюється з метою одержання доходу.

Враховуючи вищезазначене, відповідач вважає, що систематичний продаж фізичними особами нерухомого майна, у тому числі власного, з метою одержання прибутку є підприємницькою діяльністю, та підтверджує, що діяльність фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з будівництва та реалізації квартир у багатоповерхових житлових будинках спрямована на досягнення економічних і соціальних результатів та здійснюється з метою одержання прибутку, а тому є підприємництвом, а суб`єкт підприємництва - підприємцем.

Перевіркою встановлено отримання фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2017 року доходу від провадження підприємницької діяльності, який згідно з п. 164.1 ст. 164 Податкового кодексу України підлягає включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу та відображенню платником в податковій декларації про майновий стан і доходи у загальній сумі 78 111 117,20 грн., у тому числі за 2013 рік - 3 346 383,00 грн., за 2014 рік - 16 693 385,00 грн., за 2015 рік - 999 340,00 грн., за 2016 рік - 19 800 873,00 грн., за 2017 рік - 37 271 136,20 грн.

Також, перевіркою встановлено, що податкові декларації про майновий стан і доходи за 2013-2016 роки ОСОБА_1 подані, дохід отриманий від здійснення підприємницької діяльності не задекларований. Декларація про майновий стан і доходи за 2017 рік не подана та декларації за 2013-2014 роки подані невчасно, чим порушено п.177.5, п. 177.11 ст. 177 Податкового кодексу України.

Перевіркою правильності визначення суми чистого оподатковуваного доходу, відображеного в додатках до декларації, встановлено заниження чистого доходу, з якого утримується податок на доходи фізичних осіб, на загальну суму 78 111 117,20 грн., у тому числі за 2013 рік - 3 346 383,00 грн., за 2014 рік - 16 693 385,00 грн., за 2015 рік - 999 340,00 грн., за 2016 рік - 19 800 873,00 грн., за 2017 рік - 37 271 136,20 грн., чим порушено п. 177.2, п. 177.11 ст. 177 Податкового кодексу України.

Згідно з податковою інформацією ОСОБА_1 протягом 2013-2017 років під час нотаріального посвідчення договорів купівлі-продажу, що охоплені документальною позаплановою невиїзною перевіркою, сплатив до бюджету податок на доходи фізичних осіб у сумі 3 905 555,86 грн., у тому числі за 2013 рік - 167 319,15 грн., за 2014 рік - 834 669,25 грн., за 2015 рік - 49 967,00 грн., за 2016 рік - 990 043,65 грн., за 2017 рік - 1 863 556,81 грн.

Актом перевірки за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2017 року встановлено заниження податку на доходи фізичних осіб на суму 7 561 954,20 грн., у тому числі за 2015 рік - 142 593,00 грн., за 2016 рік - 2 574 113,49 грн., за 2017 рік - 4 845 247,71 грн., чим порушено п. 177.2, п. 177.11 ст. 177 Податкового кодексу України.

Також в акті зазначено про те, що ОСОБА_1 занижено єдиний соціальний внесок за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2017 року в розмірі 461 697,16 грн., у тому числі за 2013 рік - 81 612,63 грн., за 2014 рік - 88 254,93 грн., за 2015 рік - 87 163,60 грн., за 2016 рік - 94 941,00 грн., за 2017 рік - 10 9725,00 грн.

Також відповідач зазначив про те, що заниження ОСОБА_1 оподатковуваного доходу за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2017 року призвело до заниження військового збору від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 862 508,74 грн.

З урахуванням викладеного, контролюючий орган в акті перевірки дійшов висновку про порушення фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 вимог чинного законодавства, а саме:

- п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України в частині ненадання до перевірки Книги обліку доходів і витрат;

- п. 177.5, п. 177.11 ст. 177 Податкового кодексу України в частині неподання декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік та невчасне подання декларацій про майновий стан і доходи за 2013 та 2014 роки;

- п.п.168.2.1 п. 168.2 ст. 168, п. 177.1, п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України в частині заниження податку на доходи фізичних осіб за 2013-2017 роки, що підлягає сплаті до бюджету всього у сумі 7 561 954,20 грн., у тому числі за 2015 рік - 142 593,00 грн., за 2016 рік - 2 574 113,49 грн., за 2017 рік - 4 845 247,71 грн.;

- п. 4 ч. 2 ст. 6 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" в частині не подання звітів про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2013, 2014 та 2017 роки;

- абз. 3 ч. 8 ст. 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" в частині не нарахування, не обчислення та не сплати єдиного внеску всього на загальну суму 461 697,16 грн., у тому числі за 2013 рік - 81 612,63 грн., за 2014 рік - 88 254,93 грн., за 2015 рік - 87 163,60 грн., за 2016 рік - 94 941,00 грн., за 2017 рік - 109 725,00 грн.;

- пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Кодексу в частині заниження військового збору від здійснення підприємницької діяльності, що підлягає декларуванню та сплаті до бюджету за 2015-2017 роки на суму 862 508,74 грн., у тому числі за 2015 рік - 149 90,10 грн., за 2016 рік - 291 954,10 грн., за 2017 рік - 555 564,54 грн.

На підставі акта перевірки від 10 грудня 2018 року №1101/10-36-13-03/НОМЕР_1 Головним управлінням ДФС у Київській області прийнято наступні рішення:

- податкове повідомлення-рішення від 16 січня 2019 року №, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 9 452 442,75 грн., з яких за податковими зобов`язаннями у сумі 7 561 954,20 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 1 890 488,55 грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 16 січня 2019 року №, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у сумі 510,00 грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 16 січня 2019 року №, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у сумі 510,00 грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 16 січня 2019 року №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на загальну суму 1 078 135,93 грн., з яких за податковими зобов`язаннями у сумі 862 507,74 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 215 627,19 грн.;

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 16 січня 2019 року №Ф-, яка містить вимогу сплатити суму недоїмки зі сплати єдиного внеску в розмірі 461 697,16 грн.;

- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 16 січня 2019 року №, яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 132 218,07 грн.;

- рішення про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 16 січня 2019 року №, яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 510,00 грн.

Вважаючи протиправними оскаржувані податкові повідомлення-рішення, рішення та вимогу, позивач звернувся з позовом до суду.

Приймаючи оскаржуване рішення суд першої інстанції дійшов висновку про те, що комплекс послідовних цілеспрямованих дій позивача з продажу нерухомого майна є систематичною (за період 2013-2017 роки) діяльністю, метою якої є саме отримання прибутку, оскільки зазначені дії з продажу не можна кваліфікувати як такі, що мали на меті задоволення власних (особистих) потреб позивача, а отже вказане є свідченням того, що відповідна діяльність для цілей оподаткування має кваліфікуватися як підприємницька.

Надаючи правову оцінку обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів виходить з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права та обов`язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (з наступними змінами та доповненнями в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин, далі - ПК України).

Відповідно до п. 85.2 ст. 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Відповідно до п.у 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Підпунктом 44.3 ст. 44 ПК України встановлено, що платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

Згідно з п. 44.6 ст. 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Статтею 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансові звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-XIV передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України "Про електронний цифровий підпис", або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Пунктом 177.2 ст. 177 ПК України передбачено, що об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Згідно з п. 177.10 ст. 177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику. Для реєстрації Книги обліку доходів і витрат фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу за місцем обліку примірник Книги у разі обрання способу ведення Книги у паперовому вигляді.

Порядок ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність затверджено наказом Міністерства доходів і зборі України від 16 вересня 2013 року №481 (далі - Порядок).

Пунктом 5 Порядку встановлено, що записи у Книзі виконуються за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід.

Відповідно до пп. 2 п. 6 Порядку самозайняті особи заносять до Книги відомості в такому порядку, зокрема, у графі 2 відображається сума доходу, отриманого від здійснення господарської або незалежної професійної діяльності із сумарним підсумком за місяць, квартал, рік, зокрема, кошти, що надійшли на поточний рахунок, касу платника податків та/або отримано готівкою, сума заборгованості, за якою минув строк позовної давності, вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг).

Відповідно до пп. 54.3.2 п. 54.3 ст. 54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Згідно з п. 123.1 ст. 123 ПК України у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, - тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування. При повторному протягом 1095 днів визначенні контролюючим органом суми податкового зобов`язання з цього податку, зменшення суми бюджетного відшкодування - тягне за собою накладення на платника податків штрафу у розмірі 50 відсотків суми нарахованого податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Як встановлено судом ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) був зареєстрований в якості фізичної особи-підприємця 31 січня 2007 року (номер запису: 0004327) за адресою: АДРЕСА_1 , що підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань. Основний вид діяльності позивача за КВЕД є 68.31 Агентства нерухомості.

08 лютого 2017 року до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесено запис №5004327 про припинення підприємницької діяльності ОСОБА_1 .

Протягом 2013-2017 років фізична особа ОСОБА_1 значиться забудовником об`єктів нерухомо мого майна (багатоповерхових будинків) в м. Ірпені Київської області. В подальшому протягом 2013-2017 років фізична особа ОСОБА_1 , як власник, систематично здійснював відчуження квартир, приміщень на користь інших фізичних осіб.

Застосовуючи принцип офіційного з`ясування обставин справи судом апеляційної інстанції витребувано у позивача копії зазначених договорів за спірний період.

На виконання вимог протокольної ухвали Шостого апеляційного адміністративного суду позивачем надано копії:

- договорів купівлі-продажу квартир від 25 серпня 2013 року №5459, від 18 жовтня 2013 року №6762, від 22 липня 2013 року №5373, №5347, №5397, №5389, від 23 липня 2013 року №5415, від 22 серпня 2013 року №5352, 5384, №5394, від 23 серпня 2013 року №5411, №5403, №5446, №5419, від 28 серпня 2013 року №5637, від 30 серпня 2013 року №5786, 14 жовтня 2013 року №6605, від 21 жовтня 2013 року №6833, від 27 серпня 2013 року №5514, 13 вересня 2013 року №6107, від 18 вересня 2013 року №6184, від 15 червня 2015 року №2524, від 28 листопада 2016 року №7211, від 15 квітня 2014 року №1928, від 25 червня 2014 року №3565, від 07 липня 2014 року №3835, від 20 червня 2014 року №3375, від 15 травня 2014 року №2583, від 21 липня 2014 року №4128, від 06 лютого 2015 року №414, від 28 квітня 2014 року №2295, 11 червня 2014 року 3209, від 18 квітня 2014 року №2068, від 23 травня 2014 року №1698, 30 січня 2014 року №91, 11 липня 2014 року №3920, від 18 квітня 2014 року №2059, від 17 грудня 2013 року, 23 січня 2014 року, 28 березня 2014 року №1387, від 14 січня 2014 року №101, від 23 січня 2014 року №276, від 14 січня 2014 року №161, від 25 грудня 2014 року №8784, від 28 січня 2014 року №102, від 30 січня 2014 року №471, від 09 січня 2014 року №25, від 24 грудня 2013 року №8767, від 13 січня 2014 року №59, від 11 серпня 2014 року №849, від 24 січня 2014 року №339, від 13 січня 2014 року №70, від 15 січня 2014 року №131, від 28 березня 2014 року №1417, від 13 січня 2014 року №76, від 30 січня 2014 року №463, від 10 липня 2014 року №3899, від 15 січня 2014 року №127, від 26 вересня 2014 року №5322, від 28 квітня 2014 року №2285, від 15 травня 2014 року №2568, від 18 грудня 2013 року №8590, від 13 листопада 2014 року №6375, від 12 травня 2014 року №2452, від 04 червня 2014 року №3024, від 11 червня 2014 року №3180, від 30 вересня 2015 року №4396, від 15 травня 2014 року №2275, від 12 травня 2014 року №2427, від 12 травня 2014 року №2431, від 11 квітня 2014 року №1838, від 20 березня 2014 року №1213, від 21 березня 2014 року №1276, від 11 червня 2014 року №3191, від 21 березня 2014 року №1253, від 25 березня 2014 року №2214, від 28 березня 2014 року №1438, від 27 березня 2014 року №1376, від 15 квітня 2014 року №1966, від 28 березня 2014 року №1383, від 19 листопада 2015 року №5596, від 13 травня 2014 року №2481, від 19 травня 2017 року №2745, від 16 травня 2017 року №2642, від 14 червня 2017 року №3193, від 06 жовтня 2017 року №5330, від 23 лютого 2017 року №755, від 18 липня 2017 року №4020, від 27 вересня 2017 року №5143, від 10 листопада 2017 року №1883, від 28 липня 2017 року №4285, від 01 березня 2017 року №863, від 07 липня 2017 року №3787, від 17 лютого 2017 року №575, від 25 травня 2017 року №2857, від 19 жовтня 2017 року №5627, від 30 березня 2017 року №1096, від 26 вересня 2017 року №5111, від 11 жовтня 2017 року №5452, від 18 жовтня 2017 року №5581, від 06 квітня 2017 року №1852, від 28 лютого 2017 року №844, від 08 вересня 2017 року №4762, від 08 грудня 2017 року №6730, від 30 березня 2017 року №1093, від 04 жовтня 2017 року №5296, від 07 березня 2017 року №1007, від 24 травня 2017 року №2842, від 04 липня 2017 року №101, від 06 вересня 2017 року №4724, від 22 травня 2017 року №2762, від 25 лютого 2017 року №809, від 11 травня 2017 року №2492, від 03 жовтня 2017 року №5264, від 08 грудня 2017 року №6764, від 06 жовтня 2017 року №5337, від 22 лютого 2017 року №710, від 24 лютого 2017 року №779, від 07 березня 2017 року №1043, від 21 березня 2017 року №678, від 17 липня 2017 року №3990, від 15 березня 2017 року №1184, від 21 лютого 2017 року №682, від 24 лютого 2017 року №782, від 22 вересня 2017 року №5074, від 27 вересня 2017 року №5146, від 05 вересня 2017 року №4705, від 07 червня 2017 року №3043, від 30 серпня 2017 року №4553, від 18 травня 2017 року №2708, від 29 жовтня 2017 року №5262, від 29 вересня 2017 року №5221, від 11 жовтня 2017 року №5460, від 17 березня 2017 року №1233, від 20 жовтня 2017 року №5475, від 20 вересня 2017 року №4807, від 15 червня 2017 року №3229, від 06 липня 2017 року №3755, від 12 жовтня 2017 року №5482, від 19 червня 2017 року №3318, від 22 вересня 2017 року №5078, від 19 вересня 2017 року №4994, від 16 травня 2017 року №2650, від 03 квітня 2017 року №1755, №1756, від 13 червня 2017 року №3151, від 26 вересня 2017 року №5107, від 28 серпня 2017 року №4511, від 03 жовтня 2017 року №5268, від 12 вересня 2017 року №4817, 26 квітня 2017 року №2324, 29 листопада 2017 року №6486, від 26 липня 2017 року №4215, від 09 серпня 2017 року №930, від 11 жовтня 2017 року №5449, від 01 березня 2017 року №854, від 09 листопада 2017 року №6086, від 25 лютого 2017 року №805, від 30 березня 2017 року №1621, від 30 червня 2017 року №3148, від 01 вересня 2017 року №4654, від 11 вересня 2017 року №5795, від 25 вересня 2017 року №5104, від 08 вересня 2017 року №4758, №5750, від 24 лютого 2017 року №773, від 03 травня 2017 року №2786, від 21 червня 2018 року №3301, від 19 червня 2017 року №3315, від 06 жовтня 2017 року №5334, від 31 липня 2017 року №4324, від 26 червня 2017 року №3531, від 17 серпня 2017 року №1158, від 15 вересня 2017 року №4928, від 18 жовтня 2017 року №4928, від 17 листопада 2018 року №6250, від 02 серпня 2017 року №4404, від 12 жовтня 2017 року №5479, від 15 грудня 2017 року №6950, від 04 серпня 2017 року №4498, від 18 травня 2017 року №2712, від 06 листопада 2017 року №3043, від 19 вересня 2017 року №4997, від 02 серпня 2017 року №4385, від 05 квітня 2017 року №1829, від 15 вересня 2017 року №4924, від 28 липня 2017 року №4291, від 26 липня 2017 року №4219, від 14 листопада 2017 року №6169, №6170, від 27 вересня 2017 року №5139, від 19 жовтня 2017 року №5631, від 02 жовтня 2017 року №5231, від 21 грудня 2017 року №7074, від 13 листопада 2017 року №6164, від 28 листопада 2017 року №6465, від 13 листопада 2017 року №6512, від 17 березня 2017 року №1260, від 05 вересня 2017 року №4701, від 21 квітня 2016 року №2567, від 21 червня 2016 року №3845, від 20 квітня 2016 року №2557, від 29 березня 2016 року №293, від 06 липня 2016 року №4174, від 16 травня 2016 року №2937, від 26 липня 2016 року №4606, від 16 вересня 2016 року №5444, від 12 липня 2017 року, №1675, від 05 січня 2017 року №2, від 14 липня 2016 року №4354, від 19 квітня 2016 року №2505, від 16 травня 2016 року №2960, від 19 червня 2017 року №3343, від 04 листопада 2016 року №1006, від 29 серпня 2016 року №5074, від 27 квітня 2016 року №2745, від 10 серпня 2016 року №839, від 27 травня 2016 року №3315, від 03 березня 2017 року №934, від 03 червня 2016 року №3420, від 19 липня 2017 року №4047, від 26 червня 2017 року №3517, від 21 листопада 2017 року №6327, від 21 квітня 2016 року №2574, від 26 липня 2016 року №4626, від 14 вересня 2016 року №5371, від 19 квітня 2016 року №2501, від 13 жовтня 2016 року №6066, від 17 лютого 2017 року №572, від 28 грудня 2016 року №7799, від 27 липня 2016 року №4645, від 28 жовтня 2018 року №6397, від 29 вересня 2016 року №5669, віл 12 липня 2016 року №4326, від 29 квітня 2016 року №2834, від 30 березня 2016 року №2025, від 05 липня 2016 року №4136, від 19 квітня 2016 року №2506, від 20 квітня 2016 року №2553, від 22 липня 2016 року №4533, від 26 липня 2016 року №4609, від 20 травня 2016 року №3108, віл 04 лютого 2016 року №1113, від 23 січня 2017 року №104, від 25 липня 2017 року №4180, від 27 жовтня 2016 року №2032, від 03 серпня 2016 року №793, від 09 березня 2017 року №1040, від 25 квітня 2017 року №706, від 21 березня 2016 року №1813, від 14 вересня 2016 року №5342, від 27 серпня 2016 року №924, від 26 серпня 2016 року №5037, від 02 липня 2016 року №4536, від 22 серпня 2016 року №4938, від 20 квітня 2016 року, №2523, від 27 травня 2016 року №3312, від 16 червня 2016 року №3780, від 10 червня 2016 року №3598, від 12 липня 2016 року №4321, від 28 квітня 2016 року №2782, від 29 травня 2018 року №2751, від 21 червня 2016 року №3849, від 18 серпня 2016 року №4858, від 30 жовтня 2016 року №6069, від 22 серпня 2016 року №4946, від 29 вересня 2016 року №5665, від 19 квітня 2016 року №2497, №2527, від 07 липня 2017 року №4103, від 16 травня 2016 року №2940, від 19 квітня 2016 року №2511, від 21 квітня 2016 року №2590, від 15 грудня 2016 року №7552, від 18 травня 2016 року №3072, від 19 квітня 2016 року №2531, від 05 січня 2017 року №4, від 05 грудня 2016 року №7358, від 20 квітня 2016 року №2549, від 26 квітня 2016 року №2707, від 31 березня 2017 року №2707, від 19 вересня 2016 року №5186, від 14 вересня 2017 року №4894, від 12 липня 2016 року №4316, від 04 квітня 2016 року №6493;

- договорів купівлі-продажу нежитлових приміщень від 30 вересня 2013 року №6369, від 22 серпня 2013 року №5379, №5363 від 30 серпня 2013 року №5796, від 28 серпня 2013 року №5580, від 08 жовтня 2013 року №6512, від 14 листопада 2014 року №6387, від 16 січня 2014 року №139, від 13 серпня 2014 року №859, від 22 січня 2014 року №271, від 19 березня 2015 року №1124, від 09 квітня 2015 року №376, від 05 вересня 2017 року №4667, №4668, від 19 жовтня 2017 року №5624, від 28 листопада 2017 року №6443, від 10 листопада 2017 року №1887, від 01 листопада 2016 року №6493, від 08 грудня 2017 року №6726.

Дослідивши зазначені договори, колегія суддів погоджується з доводами суду першої інстанції про те, шо ОСОБА_1 здійснював відчуження нерухомого майна як фізична особа та систематично отримував дохід від продажу нерухомого майна у 2013-2017 роках, який у вказаному періоді становив 78 111 117,20 грн.

Відповідно до ст. 42 Конституції України кожний громадянин має право на підприємницьку діяльність, яка не заборонена законом. Це право закріплено також у статті 50 Цивільного кодексу України. При цьому, визначено, що фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації у порядку, встановлену законом.

Водночас фізична особа перебуваючи у статусі суб`єкта підприємницької діяльності може здійснювати договірні відносини від свого імені, як фізична особа, разом з тим, слід враховувати наступне.

Відповідно до ст. 30 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) цивільна дієздатність фізичної особи визначається її здатністю усвідомлювати свої дії та керувати ними, у окремих випадках, вона обумовлена необхідністю досягнення людиною певного віку, але у будь-якому випадку вона не залежить від інших організаційних або формальних чинників, таких як її реєстрація у компетентних державних органах тощо.

Статтею 50 ЦК України передбачено право фізичної особи на здійснення нею підприємницької діяльності, не забороненої законом. Фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації в порядку, встановленому законом. Інформація про державну реєстрацію фізичних осіб-підприємців є відкритою.

Стаття 51 ЦК України передбачає, що до підприємницької діяльності фізичних осіб застосовуються нормативно-правові акти, що регулюють підприємницьку діяльність юридичних осіб, якщо інше не встановлено законом або не випливає із суті відносин.

Отже, при здійсненні фізичною особою підприємницької діяльності необхідно чітко розмежувати, в яких відносинах фізична особа виступає як підприємець, а в яких - як фізична особа.

Під час розгляду апеляційної скарги представник позивача наголосив, що позивач у період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2017 року будував та відчужував нерухоме майно виключно, як фізична особа.

Відповідно до п. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Підпунктом 14.1.202 п. 14.1 ст. 14 ПК України передбачено, що продаж (реалізація) товарів - це будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

Статтею 42 Господарського кодексу України передбачено, що підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

Відповідно до ч. 2 ст. 3 Господарського кодексу України господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб`єкти підприємництва - підприємцями. Господарська діяльність може здійснюватись і без мети одержання прибутку (некомерційна господарська діяльність).

Згідно з ст. 58 Господарського кодексу України суб`єкт господарювання підлягає державній реєстрації як юридична особа чи фізична особа-підприємець у порядку, визначеному законом.

Отже підприємницькою діяльністю можна вважати сукупність постійно або систематично здійснюваних дій щодо виробництва матеріальних і нематеріальних благ, реалізації товарів, виконання робіт або надання послуг з метою отримання прибутку.

Як вірно зазначено судом першої інстанції підприємницька діяльність передбачає систематичне прийняття особою самостійних рішень щодо здійснення операцій, спрямованих на отримання прибутку, що супроводжується прийняттям взятих на себе ризиків, що пов`язані з такою діяльністю.

Як встановлено судом ОСОБА_1 з 31 січня 2007 року по 08 лютого 2017 року був зареєстрований в якості фізичної особи-підприємця, що підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань за РНОКПП НОМЕР_1 . Станом на день здійснення відчуження зазначених в акті перевірки об`єктів нерухомості позивач був зареєстрований в якості фізичної особи-підприємця.

Разом з тим колегія суддів погоджується з доводами представника позивача про те, що у вказаний період перебуваючи у статусі фізичної особи-підприємця у позивача був відсутній вид економічної діяльності "відчуження власного нерухомого майна", проте у розумінні вимог ПК України, систематична діяльність фізичної особи, яка провадить операції з продажу (реалізації) товарів, у т.ч. об`єктів нерухомого майна, підлягає державній реєстрації згідно з Законом України "Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань" віл 15 травня 2003 року №755-IV.

Доходи, отримані фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності оподатковуються відповідно до вимог ст. 177 ПК України.

Відповідно до правового висновку Верховного Суду, викладеного в постанові від 01 листопада 2021 року у справі №520/5138/2020 аналізуючи ознаки притаманні підприємницькій діяльності, можна зробити висновок про те, що остання передбачає систематичне прийняття особою самостійних рішень щодо здійснення операцій, спрямованих на отримання прибутку, що супроводжується прийняттям взятих на себе ризиків, що пов`язані з такою діяльністю.

Отже з урахуванням викладеного колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що послідовність цілеспрямованих дій позивача з продажу нерухомого майна є систематичною (за період 2013-2017 роки) діяльністю, метою якої є саме отримання прибутку, оскільки зазначені дії з продажу не можна кваліфікувати як такі, що мали на меті задоволення власних (особистих) потреб позивача, а отже вказане є свідченням того, що відповідна діяльність для цілей оподаткування має кваліфікуватися як підприємницька.

При цьому, сам лише факт підписання договорів купівлі-продажу нерухомого майна без зазначення статусу позивача як підприємця, не є свідченням непов`язаності таких операцій з підприємницькою діяльністю.

Колегія суддів звертає увагу на те, що перевіркою встановлено, що протягом 2013-2017 років позивачем систематично здійснювалася продаж нерухомого майна (149 квартир, приміщення) громадянам, у той час як вид економічної діяльності не був зазначений серед видів діяльності ФОП ОСОБА_1 .

Відповідно до п. 177.6 ст. 177 ПК України, у разі якщо фізична особа-підприємець отримує інші доходи, ніж від провадження підприємницької діяльності, у межах обраних ним видів такої діяльності, такі доходи оподатковуються за загальними правилами, встановленими цим Кодексом для платників податку - фізичних осіб.

При порушенні умов перебування на спрощеній системі оподаткування платник єдиного податку зобов`язаний перейти на сплату інших податків і зборів у строки, передбачені підпунктом 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 ПК України.

Відповідно до пп. 298.2.3 п. 298.2 ст. 298 ПК України, платники єдиного податку зобов`язані перейти на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, у таких випадках та в строки:

1) у разі перевищення протягом календарного року встановленого обсягу доходу платниками єдиного податку першої і другої груп та нездійснення такими платниками переходу на застосування іншої ставки - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому відбулося таке перевищення;

2) у разі перевищення протягом календарного року обсягу доходу, встановленого підпунктом 3 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу, платниками єдиного податку першої і другої груп, які використали право на застосування інших ставок, встановлених для третьої групи, - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому відбулося таке перевищення;

3) у разі перевищення протягом календарного року встановленого обсягу доходу платниками єдиного податку третьої групи - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому відбулося таке перевищення;

4) у разі застосування платником єдиного податку іншого способу розрахунків, ніж зазначені у пункті 291.6 статті 291 цього Кодексу, - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому допущено такий спосіб розрахунків;

5) у разі здійснення видів діяльності, які не дають права застосовувати спрощену систему оподаткування, або невідповідності вимогам організаційно-правових форм господарювання - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому здійснювалися такі види діяльності або відбулася зміна організаційно-правової форми;

6) у разі перевищення чисельності фізичних осіб, які перебувають у трудових відносинах з платником єдиного податку, - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому допущено таке перевищення;

7) у разі здійснення видів діяльності, не зазначених у реєстрі платників єдиного податку, - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому здійснювалися такі види діяльності;

8) у разі наявності податкового боргу на кожне перше число місяця протягом двох послідовних кварталів - в останній день другого із двох послідовних кварталів;

9) у разі здійснення платниками першої або другої групи діяльності, яка не передбачена у підпунктах 1 або 2 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу відповідно, - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому здійснювалася така діяльність.

Як встановлено судом першої інстанції у період, що перевірявся, позивач отримав дохід від операцій з продажу об`єктів нерухомого майна, який згідно з п. 164.1 ст. 164 ПК України підлягає включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу та відображенню платником в податковій декларації про майновий стан і доходи у загальній сумі 78 111 117,20 грн., у тому числі за 2013 рік - 3 346 383,00 грн., за 2014 рік - 16 693 385,00 грн., за 2015 рік - 999 340,00 грн., за 2016 рік - 19 800 873,00 грн., за 2017 рік - 37 271 136,20 грн., водночас податкові декларації про майновий стан і доходи за 2013-2016 роки позивачем подані, проте дохід отриманий від здійснення підприємницької діяльності не задекларований. Декларація про майновий стан і доходи за 2017 рік не подана та декларації за 2013-2014 роки подані невчасно, чим порушено п.177.5, п. 177.11 ст. 177 ПК України.

Згідно з податкової інформації ОСОБА_1 протягом 2013-2017 років під час нотаріального посвідчення договорів купівлі-продажу, що охоплені документальною позаплановою невиїзною перевіркою, сплатив до бюджету податок на доходи фізичних осіб у сумі 3 905 555,86 грн., у тому числі за 2013 рік - 167 319,15 грн., за 2014 рік - 834 669,25 грн., за 2015 рік - 49 967,00 грн., за 2016 рік - 990 043,65 грн., за 2017 рік - 1 863 556,81 грн. (нараховано податок за ставкою 5%).

Отже здійснення позивачем підприємницької діяльності у частині продажу об`єктів нерухомого майна призвело до заниження чистого оподатковуваного доходу за 2013-2017 роки на загальну суму 7 8111 117,20 грн., чим порушено п. 177.2 ст. 177 ПК України.

Перевіркою правильності проведення остаточного розрахунку податку на доходи фізичних осіб, з урахуванням вимог п. 102.1 ст. 102 ПК України, за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2017 року, що підлягає сплаті до бюджету фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 , встановлено його заниження всього на суму 7 561 954,20 грн., у тому числі за 2015 рік - 142 593,00 грн., за 2016 рік - 2 574 113,49 грн., за 2017 рік - 4 845 247,71 грн., чим порушено п. 177.2, п. 177.11 ст. 177 ПК України.

Водночас посилання апелянта на висновок експерта від 29 вересня 2021 року №25274/21-71 за результатами проведення судово-економічної експертизи у кримінальному провадженні №0002231, як підтвердження необхідності сплати податку з доходів фізичних осіб від операцій з продажу об`єктів нерухомого майн за ставкою 5% колегія суддів вважає помилковим, оскільки експертом досліджувався період з 2018 по 2019 роки, саме у вказаний період позивач не мав статусу фізичної особи-підприємця.

Також як вірно зазначено судом першої інстанції позивачем не надано суду документів, які підтверджують фактичне понесення витрат за перевіряємий період. Крім того, колегією суддів запропоновано представнику позивача надати копії догорів підряду на виконання будівельних робіт, водночас останній зазначив що будівельні роботи виконувались позивачем самостійно, що не відповідає обставинам встановленим актом перевірки.

З урахуванням викладеного колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про правомірність визначення позивачу податковим органом податкових зобов`язань з податку з доходів фізичних осіб податковим повідомленням-рішення від 16 січня 2019 року № на загальну суму 9 452 442,75 грн.

Щодо вимог в частині в визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 16 січня 2019 року № та № колегія суддів зазначає наступне.

Як вбачається з матеріалів справи податкові повідомлення-рішення від 16 січня 2019 року № та № прийняті у зв`язку з неподанням позивачем декларацій про майновий стан і доходи за 2017 рік, несвоєчасного подання декларацій за 2013 та 2014 роки та за ненадання до перевірки Книги обліку доходів і витрат.

Відповідно до пп. 49.18.5 п. 49.18 ст. 49 ПК України податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному року для платників податку на доходи фізичних осіб - підприємців - протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) року.

Згідно з п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пунктом 177.10 ст. 177 ПК України встановлено, що фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.

Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Для реєстрації Книги обліку доходів і витрат фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу за місцем обліку примірник Книги у разі обрання способу ведення Книги у паперовому вигляді.

В обґрунтування апеляційної скарги представник позивача наголосив, що у разі укладення угоди купівлі-продажу нерухомого майна, нотаріус виступає податковим агентом в частині перевірки повноти сплати податків і зборів, а також щодо подання податкової звітності, водночас оскільки в акті перевірки встановлено що позивач продав об`єкти нерухомого майна на підставі нотаріально посвідчених договорів зі сплатою податку на доходи в розмірі 5% у останнього відсутній обов`язок подання декларацій.

Колегія суддів вважає доводи представника позивача помилковими, оскільки судом встановлено здійснення позивачем підприємницької діяльності та необхідності подання податкових декларацій, крім того позивачем не надано суду жодних доказів на спростування висновків контролюючого органу щодо несвоєчасного подання декларацій за 2013 та 2014 роки та за ненадання до перевірки Книги обліку доходів і витрат.

Щодо правомірності прийнятого відповідачем податкового повідомлення-рішення від 16 січня 2019 року №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на загальну суму 1 078 135,93 грн., з яких за податковими зобов`язаннями у сумі 862 507,74 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 215 627,19 грн., колегія суддів зазначає наступне.

З 01 січня 2015 року набрали чинності зміни, внесені Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28 грудня 2014 року №71-VІІІ до Податкового кодексу України, в частині оподаткування військовим збором доходів фізичних осіб-підприємців.

Відповідно до п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

Платниками збору є особи, визначені п.162.1 ст.162 ПК України, а саме:

- фізична особа - резидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи;

- фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні.

При цьому, об`єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені ст. 163 ПК України: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Відповідно до п.п.164.1.3 п. 164.1 ст. 164 ПК України загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходу, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка проводить незалежну професійну діяльність згідно зі статтею 178 цього Кодексу.

Згідно п. 177.2 ст. 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.

Отже, військовий збір нараховується, утримується та перераховується із сум чистого доходу, який визначається виходячи із документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.

Водночас заниження позивачем чистого оподаткованого доходу від здійснення підприємницької діяльності за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2017 року на суму 58 071 349,20 грн., призвело до заниження військового збору від здійснення підприємницької діяльності на суму 862 508,74 грн.

Враховуючи те, що під час розгляду справи судом встановлено правомірність висновків контролюючого органу щодо заниження позивачем чистого оподаткованого доходу від здійснення підприємницької діяльності за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2017 року, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про правомірність донараховано позивачу суми військового збору на вказану суму доходу.

Щодо порушення позивачем вимог п. 4 ч. 2 ст. 6 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" в частині не подання звітів про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2013, 2014 та 2017 роки, а також порушення вимог абз. 3 ч. 8 ст. 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" в частині не нарахування, не обчислення та не сплати єдиного внеску всього на загальну суму 461697,16 грн., колегія суддів зазначає наступне.

Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначені Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 08 липня 2010 року №2464-VI (далі - Закон №2464).

Згідно з п. 4 ч. 1 ст. 4 Закону №2464 (в редакції до 01 січня 2015 року) платниками єдиного внеску є фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування, та члени сімей цих осіб, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності.

Відповідно до п. 4 ч. 1 ст. 4 Закону №2464 (в редакції з 01 січня 2015 року) платниками єдиного внеску є фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.

Пунктом 2 ч. п. ст. 7 Закону №2464 (в редакції до 01 січня 2015 року) визначено, що для платників, зазначених у пункті 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на суму доходу, що розподіляється між членами сім`ї фізичних осіб - підприємців, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

Згідно з п. 2 ч. 1 ст. 7 Закону №2464 (в редакції до 01 січня 2018 року) єдиний внесок нараховується: для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.

Пунктом 3 ч. 11 ст. 25 Закону №2464 визначено, що орган доходів і зборів застосовує до платника єдиного внеску такі штрафні санкції за донарахування органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.

Відповідно до ч. 5 ст. 8 Закону №2464 єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.

Отже, єдиний внесок нараховується, утримується та перераховується із сум чистого доходу, який визначається виходячи із документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця і підлягає обкладанню податком на доходи фізичних осіб з урахуванням максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, визначеного п. 4 ч. 1 ст. 1 Закону №2464, яка дорівнює п`ятнадцяти розмірам мінімальної заробітної плати, встановленої законом, на яку нараховується єдиний внесок.

Відповідно до акта перевірки, висновок контролюючого органу про заниження ОСОБА_1 суми нарахувань по єдиному соціальному внеску ґрунтується на тому, що позивачем було занижено оподатковуваний дохід, тобто підставою для прийняття вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 16 січня 2019 року №Ф- та рішень про застосування штрафних санкцій від 16 січня 2019 року № та № слугували висновки контролюючого органу про заниження суми чистого оподаткованого доходу, отриманого від підприємницької діяльності за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2017 року як фізичної особи-підприємця.

Враховуючи встановлені судом обставини щодо наявності підстав для відображення доходу позивача у вказаний період, як фізичної особи-підприємця, суд приходить до висновку про правомірність донарахування позивачу суми єдиного внеску на вказану суму доходу.

Щодо доводів апелянта про неврахування судом першої інстанції висновків Верховного Суду викладених в постанові від 28 травня 2021 року у справі №120/1565/19-а, що на думку апелянта підлягає обов`язковому застосуванню до спірних правовідносин, колегія суддів зазначає наступне.

Колегією суддів встановлено, що в адміністративній справі №120/1565/19-а платник податків (позивач) не мав статусу фізичної особи-підприємця та не був зареєстрований як фізична особа-підприємець, водночас в межах даної адміністративної справи встановлено, що ОСОБА_1 з 31 січня 2007 року по 08 лютого 2017 року був зареєстрований в якості фізичної особи-підприємця, що підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань та не заперечувалось представником позивача (апелянта).

Отже з урахуванням викладеного доводи апелянта щодо необхідності застосування висновків Верховного Суду викладених в постанові від 28 травня 2021 року у справі №120/1565/19-а є помилковими, оскільки вказані висновки не є релевантними до даних правовідносин.

Згідно з висновком Верховного Суду, викладеним у постанові від 13 березня 2018 року у справі №826/13138/15, при здійсненні фізичною особою підприємницької діяльності необхідно чітко розмежувати, в яких відносинах фізична особа виступає як підприємець, а в яких - як фізична особа. Незважаючи на те, що продаж нерухомого майна позивачем здійснено як фізичною особою, вказана діяльність по своїй суті є підприємницькою діяльністю, оскільки має всі ознаки такої діяльності, зокрема, носить систематичний характер та має на меті отримання прибутку і таку діяльність не можна кваліфікувати як таку, що мала на меті задоволення виключно власних (особистих) потреб громадянина - позивача. Лише факт підписання договорів купівлі-продажу нерухомого майна без зазначення статусу позивача, як підприємця, не є свідченням непов`язаності таких операцій із підприємницькою діяльністю.

Водночас колегія суддів звертає увагу, що відсутність серед видів діяльності ФОП відповідного КВЕД (продаж власного нерухомого майна), підписання договорів купівлі-продажу нерухомого майна позивачем у якості фізичної особи, отримання містобудівної документації, як фізична особа не спростовують факту систематичної реалізації нерухомого майна з метою отримання прибутку не змінюють безпосередній зміст спірних правовідносин.

Отже з урахуванням викладеного, колегія суддів приходить до висновку, що доводи апелянта не спростовують висновків суду першої інстанції.

Крім іншого, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, -

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 17 січня 2022 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів, з урахуванням положень ст. 329 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Н.М. Єгорова

Судді І.В. Федотов

Є.В. Чаку

Повний текст постанови складено "04" листопада 2022 року.