Справа № 240/15137/20
Суддя: Нагірняк Микола Федорович
Дата ухвалення: 2022-11-04 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЖИТОМИРСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 листопада 2022 року м. Житомир справа № 240/15137/20

категорія 111030300

Житомирський окружний адміністративний суд у складі судді Нагірняк М.Ф., розглянувши у письмовому провадженні адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Діва-Агролан" до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

встановив:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Діва-Агролан" звернулося з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 24 березня 2020 року :

- № про збільшення Товариству з обмеженою відповідальністю "Діва-Агролан" грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 28910957,00грн. та застосування фінансових санкцій в розмірі 7227739,00грн.;

- № про завищення Товариством з обмеженою відповідальністю "Діва-Агролан" від`ємного значення з податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 1788132,00грн.

Ухвалою від 18.09.2020року відкрито провадження в даній справі, яку призначено до розгляду за правилами загального позовного провадження.

Підготовче судове засідання у справі, призначене на 15.10.2020року, не відбулося по причині неявки представників сторін та подання відповідного клопотання представником Позивача.

Ухвалою від 19.11.2020року у підготовчому засіданні оголошена перерва за клопотанням представника Позивача по причині необхідності підготовки до судового засідання.

Підготовче судове засідання у справі, призначене на 07.12.2020року, не відбулося по причині неявки представників сторін та подання відповідного клопотання представником Позивача.

Ухвалою суду від 11.01.2021року у підготовчому засіданні оголошена перерва за клопотанням представника Позивача по причині необхідності підготовки до судового засідання. Одночасно судом відмовлено в задоволенні клопотань представника Позивача щодо допиту свідків та експерта.

Ухвалою суду від 27.01.2021року у підготовчому засіданні була оголошена перерва за клопотанням представників сторін по причині необхідності підготовки до судового засідання, зумовленого поданням сторонами додаткових доказів.

Одночасно судом повторно відмовлено в задоволенні клопотання представника Позивача щодо допиту свідків.

Підготовче судове засідання у справі, призначене на 19.01.2021року, не відбулося по причині неявки представників сторін та подання відповідного клопотання представником Позивача.

Ухвалою від 25.02.2021року закрито підготовче засідання у справі і справу призначено до судового розгляду по суті. Одночасно судом задоволені клопотання представників сторін щодо долучення додаткових письмових доказів.

Судові засідання у справі, призначені на 02.04.2021року, 21.04.2021року, 17.05.2021року, 09.06.2021року, 14.07.2021року, 05.08.2021року, 06.09.2021року не відбулися по причині неявки представників сторін та подання відповідних клопотань представником Позивача щодо поважності причин неявки в судові засідання.

27.09.2021року до суду надійшло клопотання представника Позивача про розгляд справи без участі Позивача.

Ухвалами суду від 12.01.2022року та від 16.02.2022року, з метою перевірки доводів сторін та з метою з`ясування всіх обставин у справі, витребувано додаткові докази по справі від Позивача та від Головного управління ДПС у Житомирській області, Головного управління ДПС у Київській області, Головного управління ДПС у Львівській області, Головного управління ДПС у Хмельницькій області та від Управління Держпраці у Житомирській області і Управління Держпраці у Львівській області.

Ухвалою суду від 27.04.2022року Позивачу продовжено строк подання доказів до суду в ході розгляду справи по суті.

Як зазначено в позові та відповідно до пояснень представника Позивача в підготовчому судовому засіданні, Позивачем оскаржуються податкові повідомлення-рішення про зменшення від`ємного значення з податку на додану вартість та збільшення податкових зобов`язань з цього податку та застосування фінансових санкцій. Позивач вважає безпідставними доводи податкового органу щодо невизнання правомірного формування платником податкового кредиту з податку на додану вартість, зумовленого господарськими операціями з цілого ряду суб`єктами господарювання з приводу придбання різного роду товарів та послуг.

Позивачем в позові зазначається, що впродовж 2016-2018років для ведення товарного сільськогосподарського виробництва товариство орендувало земельні ділянки на території Кошелівської та Ялинівської сільських ради Пулинського району, на території Дворищенської та Зубринської сільських рад Хорошівського району Житомирської області. Впродовж 2016-2018років Позивач для ведення товарного сільськогосподарського виробництва орендував земельні ділянки за договорами суборенди з ТОВ "Діва-Агроком" на території Садківської та Камянської сільських рад Житомирського району Житомирської області, а з ТОВ "Волинь-Агропереробка" земельні ділянки загальною площею 1263,0161га на території Кутинської та Сенчицької сільських рад Зарічненського району Рівненської області.

Згідно доводів Позивача, саме для обробітку вказаних земельних ділянок Позивачем були укладені численні господарські операції з придбання цілого ряду товарів та послуг.

Крім того, Позивачем було укладено договори комерційної концесії на виробництво органо-мінеральних добрив. Для виробництва таких добрив Позивачем використовувалася різноманітна сировина, в тому числі свіжі овочі та фрукти (банани, апельсини, ківі, тощо).

Вказані господарські операції, на думку Позивача, мали реальний характер і підтверджуються всіма необхідними документами та висновком судового експерта, але податковим органом ці обставини не були враховані при винесенні оскаржуваних податкових повідомлень - рішень.

Представники Відповідача, Головного управління ДПС у Житомирській області, проти позову заперечили і пояснили, що дійсно уповноваженими посадовими особами податкового органу була проведена документальна планова виїзна перевірка підприємства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016року по 31.12.2018року, про що складено акт перевірки від 04.03.2020року. За результатами такої перевірки, на думку представників Відповідача, правомірно було встановлено заниження платником податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зумовлених господарськими операціями з цілого ряду контрагентів, які мали фіктивний характер та не підтверджуються належними документами бухгалтерського та податкового обліку. Зазначені порушення, на думку представників Відповідача, правомірно стали підставою для винесення оскаржуваних податкових повідомлень - рішень за результатами діяльності платника за період 2016-2017року.

23.06.2022року від представника Відповідача надійшла заява про продовження судового розгляду справи в порядку письмового провадження.

Розглянувши подані сторонами документи та матеріали, заслухавши пояснення представника Позивача в підготовчому судовому засіданні та заперечення представників Відповідача, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги та заперечення на них, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд приходить до висновку, що позов задоволенню не підлягає.

Спірні правовідносини між сторонами по даній справі щодо визначення платником своїх зобов`язань з податку на додану вартість та порядку їх перерахування до відповідного бюджету, застосування відповідних фінансових санкцій за їх порушення регулюються правовими нормами Податкового кодексу України, що були чинні на день виникнення таких відносин.

В судовому засіданні встановлено, що в період з 07.02.2020року по 26.02.2020року (термін проведення перевірки продовжувався з 19.02.2020року по 26.02.2020року) уповноваженими посадовими особами податкового органу була проведена документальна планова виїзна перевірка підприємства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016року по 31.12.2018року, про що був складений відповідний акт перевірки від 04.03.2020року.

В порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, платником були подані заперечення на висновки акту перевірки. При цьому суд зазначає, що Позивачем до таких заперечень не було долучено жодних додаткових документів (а.с.1-7т.2).

За результатами розгляду заперечень податковим органом зроблено висновок про відсутність підстав для їх задоволення (а.с.8-12т.2).

За результатами такої перевірки та розгляду заперечень платника було винесено оскаржувані податкові повідомлення - рішення від 24 березня 2020 року :

- № про збільшення Товариству з обмеженою відповідальністю "Діва-Агролан" грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 28910957,00грн. та застосування фінансових санкцій в розмірі 7227739,00грн.;

- № про завищення Товариством з обмеженою відповідальністю "Діва-Агролан" від`ємного значення з податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 1788132,00грн.

Як зазначено в оскаржуваних податкових повідомленнях - рішеннях № та № від 24.03.2020 року, підставою для їх винесення стали порушення Позивачем вимог п.192.1 ст.192, п.198.1, п.198.3 п.198 та п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України.

Відповідно до висновків, зазначених в акті перевірки від 04.03.2020року, та пояснень представників податкового органу в судовому засіданні підставою для винесення оскаржуваних податкових повідомлень - рішень про збільшення Товариству з обмеженою відповідальністю "Діва-Агролан" грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 28910957,00грн. та застосування фінансових санкцій в розмірі 7227739,00грн. та про завищення від`ємного значення з податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 1788132,00грн. стало завищення платником податкового кредиту з цього податку за період з червня 2017року по грудень 2018року на загальну суму 47350213,00грн. у взаємовідносинах з:

- Товариством з обмеженою відповідальністю "Фрутлайн К" (сума податкового кредиту 326665,00грн. за операціями з придбання бананів свіжих);

- Товариством з обмеженою відповідальністю "КАС-КОМ" (сума податкового кредиту 1223371,70грн. за операціями з придбання фруктів та овочів свіжих);

- Товариством з обмеженою відповідальністю "ПРОМГАРАНТ ЛТД" (сума податкового кредиту 585481,60грн. за операціями з придбання фруктів свіжих);

- Товариством з обмеженою відповідальністю "ГАРНІ-ЛАНИ" (сума податкового кредиту 3958597,99грн. за операціями з придбання послуг);

- Товариством з обмеженою відповідальністю "АВТОБУДГРУП" (сума податкового кредиту 833333,30грн. за операціями з придбання послуг);

- Товариством з обмеженою відповідальністю "ПРОДТАЙМ" (сума податкового кредиту 3966271,27грн. за операціями з придбання паливно-мастильних матеріалів);

- Товариством з обмеженою відповідальністю "ВЕЙЗЕН ЛЮКС" (сума податкового кредиту 1339428,70грн. за операціями з придбання паливно-мастильних матеріалів);

- Товариством з обмеженою відповідальністю "ЛІДЕР ЕНЕРДЖІ" (сума податкового кредиту 200211,08грн. за операціями з придбання нафтопродуктів);

- Товариством з обмеженою відповідальністю "ПРОФІДС" (сума податкового кредиту 83454,58грн. за операціями з придбання дизельного палива);

- Товариством з обмеженою відповідальністю "СИНЕРГІЯ" (сума податкового кредиту 1666666,70грн. за операціями з придбання суміші сухої білково-вуглеводної);

- Товариством з обмеженою відповідальністю "УКР-ЗЕМЛЕТОРГ" (сума податкового кредиту 5417346,65грн. за операціями з придбання суміші сухої білково-вуглеводної);

- Товариством з обмеженою відповідальністю "УКР-ЗЕМЛЕТОРГ" (сума податкового кредиту 267889,75грн. за операціями з придбання селітри аміачної в мішках);

- Товариством з обмеженою відповідальністю "УКР-ЗЕМЛЕТОРГ" (сума податкового кредиту 87495,90грн. за операціями з придбання карбаміду прильованого в мішках);

- Товариством з обмеженою відповідальністю "УКР-ЗЕМЛЕТОРГ" (сума податкового кредиту 354492,59грн. за операціями з придбання нітроамофоски (азофоски) в мішках);

- Товариством з обмеженою відповідальністю "КОНТИНЕНТАЛЬ-АГРО" (сума податкового кредиту 268164,00грн. за операціями з придбання суміші сухої білково-вуглеводної);

- Товариством з обмеженою відповідальністю "Врожай-Агро" (сума податкового кредиту 766666,68грн. за операціями з придбання сої);

- Приватним підприємством "УКРАЇНСЬКЕ ПОЛЕ" (сума податкового кредиту 1633170,00грн. за операціями з придбання сої);

- Товариством з обмеженою відповідальністю "НАЙСПРОМ" (сума податкового кредиту 675877,82грн. за операціями з придбання нафтопродуктів);

- Товариством з обмеженою відповідальністю "ПРАЙМ СТРІМ ОІЛ" (сума податкового кредиту 1306851,69грн. за операціями з придбання нафтопродуктів);

- Товариством з обмеженою відповідальністю "КОРПВАН СОЛЮШН" (сума податкового кредиту 1696289,50грн. за операціями з придбання нафтопродуктів);

- Товариством з обмеженою відповідальністю "ДІБЛЕН" (сума податкового кредиту 953549,04грн. за операціями з придбання нафтопродуктів);

- Товариством з обмеженою відповідальністю "ДІТРЕЙД ЛТД" (сума податкового кредиту 549999,98грн. за операціями з придбання нафтопродуктів);

- Товариством з обмеженою відповідальністю "ТД ДІТРЕЙД" (сума податкового кредиту 4333333,21грн. за операціями з придбання нафтопродуктів);

- Товариством з обмеженою відповідальністю "СММ ГРУП" (сума податкового кредиту 533333,32грн. за операціями з придбання цементу);

- Товариством з обмеженою відповідальністю "ЗЕРНОВА КОМОРА" (сума податкового кредиту 84000,00грн. за операціями з придбання аміачної селітри);

- Товариством з обмеженою відповідальністю "МОБІЛЬНА ЛОГІСТИЧНА КОМПАНІЯ" (сума податкового кредиту 823437,10грн. за операціями з придбання транспортних послуг);

- Товариством з обмеженою відповідальністю "ТЕСЛА 737" (сума податкового кредиту 393180,98грн. за операціями з придбання транспортних послуг);

- Товариством з обмеженою відповідальністю "БІЗКОМ" (сума податкового кредиту 39240,00грн. за операціями з придбання карбаміду);

- Товариством з обмеженою відповідальністю "БІОТЕРН" (сума податкового кредиту 229489,48грн. за операціями з придбання запасних частин).

Такі доводи податкового органу знайшли своє підтвердження в судовому засіданні з огляду на наступне.

1. Правомірність врахування господарських операцій між Позивачем та його контрагентами ( ТОВ "ПРОДТАЙМ", ТОВ "ВЕЙЗЕН ЛЮКС", ТОВ "ЛІДЕР ЕНЕРДЖІ", ТОВ "ПРОФІДС", ТОВ "НАЙСПРОМ", ТОВ "ПРАЙС СТРІМ ОІЛ", ТОВ "КОРПВАН СОЛЮШН", ТОВ "ДІБЛЕН", ТОВ "ДІТРЕЙД ЛТД" та ТОВ "ДТ ДІТРЕЙД"), предметом яких є поставка Позивачу нафтопродуктів, для визначення податкових зобов`язань з податку на додану вартість за відповідні звітні періоди.

Так, в ході перевірки та в судовому засіданні встановлено, що Позивачем до свого податкового кредиту за відповідні звітні періоди віднесено суми податку на додану вартість за операціями з придбання паливно-мастильних матеріалів (нафтопродуктів), а саме:

- 150000,00грн. ПДВ за придбане в серпні 2017року в ТОВ "ПРОДТАЙМ" дизельне паливо в кількості 51231,862л;

- 683521,67грн. за придбане в жовтні 2017року в ТОВ "ПРОДТАЙМ" паливо дизельне в кількості 81114,455л.;

- 124959,60грн. за придбаний в грудні 2017року в ТОВ "ПРОДТАЙМ" бензин в кількості 31910л.;

- 1053871,40грн. ПДВ за придбане в лютому 2018року в ТОВ "ПРОДТАЙМ" дизельне паливо в кількості 271275,244л;

- 70836,36грн. за придбаний в квітні 2018року в ТОВ "ПРОДТАЙМ" бензин в кількості 17210л.;

- 1429468,19грн. за придбаний в липні 2018року в ТОВ "ПРОДТАЙМ" газ скраплений;

- 204634,10грн. за придбаний в серпні 2018року в ТОВ "ПРОДТАЙМ" газ скраплений в кількості 52,7т.;

- 166690,00грн. ПДВ за придбане в жовтні 2018року в ТОВ "ПРОДТАЙМ" дизельне паливо в кількості 39500л;

- 1339428,70грн. за придбаний в жовтні 2018року в ТОВ "ВЕЙЗЕН ЛЮКС" газ скраплений в кількості 166,886т. та дизельне паливо в кількості 150686л.;

- 50137,00грн. ПДВ за придбане в листопаді 2017року в ТОВ "ЛІДЕР ЕНЕРДЖІ" дизельне паливо в кількості 13850л;

- 150074,08грн. ПДВ за придбане в січні 2018року в ТОВ "ЛІДЕР ЕНЕРДЖІ" дизельне паливо в кількості 16668,52л;

- 83454,38грн. ПДВ за придбане в лютому 2018року в ТОВ "ПРОФІДС" дизельне паливо в кількості 20148,378л;

- 659044,48грн. ПДВ за придбане у вересні 2018року в ТОВ "НАЙСПРОМ" дизельне паливо в кількості 126687л;

- 16833,34грн. ПДВ за придбане у жовтні 2018року в ТОВ "НАЙСПРОМ" дизельне паливо в кількості 43030л;

- 373031,02грн. ПДВ за придбане у вересні 2018року в ТОВ "ПРАЙС СТРІМ ОІЛ" дизельне паливо в кількості 85305л;

- 933820,67грн. ПДВ за придбане у жовтні 2018року в ТОВ "ПРАЙС СТРІМ ОІЛ" дизельне паливо в кількості 190913л;

- 1696289,50грн. ПДВ за придбане у жовтні 2018року в ТОВ "КОРПВАН СОЛЮШН" дизельне паливо в кількості 364028л;

- 762267,56грн. ПДВ за придбане у вересні 2018року в ТОВ "ДІБЛЕН" дизельне паливо в кількості 177278л;

- 191281,48грн. ПДВ за придбане у жовтні 2018року в ТОВ "ДІБЛЕН" дизельне паливо в кількості 43980л;

- 549999,98грн. ПДВ за придбане у жовтні 2018року в ТОВ "ДІТРЕЙД ЛТД" дизельне паливо в кількості 164967л;

- 433333,21грн. ПДВ за придбане у квітні 2018року в ТОВ "ДТ ДІТРЕЙД" дизельне паливо в кількості 118182л.

Як зазначено в позові, придбання вказаних нафтопродуктів було зумовлено господарською діяльністю Позивача. На підтвердження вказаних господарських операцій Позивачем долучено до позову і надано суду копії документів бухгалтерського обліку (договори, податкові, товарно-транспортні та видаткові накладні

Суд вважає обґрунтованими доводи податкового органу, викладені в акті перевірки, та його представника в суді щодо безтоварності вказаних господарських операцій та їх невідповідності вимогам чинного законодавства.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Безспірно, згідно з пунктами 198.3, 198.6 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Разом з тим, суд враховує, що Верховний Суд в постанові від 22 травня 2020року у справі N810/1379/16 (провадження N К/9901/35513/18) зазначив, що з метою дослідження фактичного виконання господарських операцій необхідно аналізувати умови договору Позивача з контрагентом, а також досліджувати всі первинні бухгалтерські документи.

Відповідно до вимог ч.5 ст.242 КАС України такий правовий висновок судом враховується при вирішенні даних спірних правовідносин.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентами на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку. При цьому, документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Одночасно суд враховує особливості правового регулювання порядку організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком нафтопродуктів та газів вуглеводневих скраплених.

Як встановлено судом, висновки податкового органу щодо порушення Позивачем положень податкового законодавства зроблено з огляду на відсутність факту реальності господарських операцій між Позивачем та його контрагентами ( ТОВ "ПРОДТАЙМ", ТОВ "ВЕЙЗЕН ЛЮКС", ТОВ "ЛІДЕР ЕНЕРДЖІ", ТОВ "ПРОФІДС", ТОВ "НАЙСПРОМ", ТОВ "ПРАЙС СТРІМ ОІЛ", ТОВ "КОРПВАН СОЛЮШН", ТОВ "ДІБЛЕН", ТОВ "ДІТРЕЙД ЛТД" та ТОВ "ДТ ДІТРЕЙД"), предметом яких є поставка нафтопродуктів.

Так, єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів встановлює Інструкція "Про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України", затверджена спільним наказом Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Міністерства палива та енергетики України, Державного комітету з питань технічного регулювання та споживчої політики України від 20 травня 2008 року №281/171/578/155 (надалі також - Інструкція №281/171/578/155).

Ця Інструкція поширюється на всі класи, типи, групи і види нафти та типи, марки і види (залежно від масової частки сірки) нафтопродуктів.

Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.

Як зазначено в п.7.5.8 цієї Інструкції, відпуск нафти або нафтопродуктів транспортним засобом здійснюється в день оформлення ТТН за наявності усіх її примірників.

У ТТН оператор зазначає номер резервуара, з якого відпущено нафту або нафтопродукт, розписується в ній і здає для оформлення.

У ТТН зазначаються найменування, марка та вид нафти або нафтопродукту, об`єм, маса, густина і температура, за якої визначалась густина, а також дата і час виїзду автоцистерни з підприємства.

Крім того, відповідно до п.14.3 цієї ж Інструкції облік нафти і нафтопродуктів у фізичних величинах (за об`ємом, масою) ведеться безпосередньо матеріально відповідальними особами, а бухгалтерська служба підприємства здійснює їх кількісно-грошовий облік.

Матеріально відповідальні особи підприємств (за винятком НПЗ) ведуть кількісний облік нафти та нафтопродуктів у товарній книзі кількісного руху нафтопродуктів (нафти) за формою N 31-НП (додаток 34), у якій зазначаються надходження і відпуск нафтопродуктів за день, а також їх залишки на кінець дня.

Для посилення контролю за станом приймання, зберігання, відпуску та обліку нафти та нафтопродуктів матеріально відповідальні особи ведуть журнал обліку надходження нафти і нафтопродуктів за формою N 6-НП і журнал вимірювання нафти і нафтопродуктів у резервуарах за формою N 7-НП (п14.4 Інструкції).

Відповідно до вимог п. 5.2.2. Інструкції про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, затвердженої Наказом Міністерства палива та енергетики України від 03.06.2002 N 332 приймання СВГ, що надійшов автомобільним транспортом від постачальників, проводиться вантажоодержувачем на підставі видаткових та товаротранспортних накладних (типова форма N 1-ТН, затверджена наказом Міністерства транспорту та Міністерства статистики України від 29.12.1995 р. N 488/346 ( v0488361-95 ) "Про затвердження типових форм первинного обліку роботи вантажного автомобіля") та документів про якість (паспортів) на СВГ, оформлених у відповідності до ДСТУ 4047-2001, з обов`язковим складанням акта приймання за кількістю СВГ, що надійшов автомобільним транспортом, за формою N 3-ГС (додаток 3). Видаткова та товаротранспортна накладні є підставою для оприбуткування СВГ за складським та бухгалтерським обліком підприємства.

У відповідності до вказаних правових норм судом досліджено долучені Позивачем договори, видаткові та товаротранспортні накладні (N 1-ТН) на підтвердження господарських операцій з придбання у ТОВ "ПРОДТАЙМ", ТОВ "ВЕЙЗЕН ЛЮКС", ТОВ "ЛІДЕР ЕНЕРДЖІ", ТОВ "ПРОФІДС", ТОВ "НАЙСПРОМ", ТОВ "ПРАЙС СТРІМ ОІЛ", ТОВ "КОРПВАН СОЛЮШН", ТОВ "ДІБЛЕН", ТОВ "ДІТРЕЙД ЛТД" та ТОВ "ДТ ДІТРЕЙД" нафтопродуктів.

При цьому суд враховує, що відповідно до абзацу другого п. 2.1 Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року N 88 (надалі - Положення N 88), господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи (п.2.2 Положення N 88).

За змістом п.2.1 та п.2.4 цього ж Положення первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. та мають такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Як зазначено в п.2.15 Положення N 88, первинні документи підлягають обов`язковій перевірці (в межах компетенції) працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству у сфері бухгалтерського обліку, логічна ув`язка окремих показників.

У тексті та цифрових даних первинних документів, облікових регістрів і звітності підчистки і необумовлені виправлення не допускаються.

Помилки в первинних документах, облікових регістрах і звітності, що створені ручним способом, виправляються способом «червоного сторно», додаткових бухгалтерських проведень або коректурним способом, відповідно до якого неправильний текст або цифри закреслюються і над закресленим надписується правильний текст або цифри. Закреслення здійснюється однією рискою так, щоб можна було прочитати виправлене (п.4.1 та п.4.2 Положення N 88).

За результатами дослідження вказаних первинних документів суд робить висновок про відсутність факту реальності господарських операцій між Позивачем та його контрагентами ( ТОВ "ПРОДТАЙМ", ТОВ "ВЕЙЗЕН ЛЮКС", ТОВ "ЛІДЕР ЕНЕРДЖІ", ТОВ "ПРОФІДС", ТОВ "НАЙСПРОМ", ТОВ "ПРАЙС СТРІМ ОІЛ", ТОВ "КОРПВАН СОЛЮШН", ТОВ "ДІБЛЕН", ТОВ "ДІТРЕЙД ЛТД", ТОВ "ДІТРЕЙД"), предметом яких є поставка Позивачу нафтопродуктів, з огляду на таке.

Так, всупереч вказаними вимогам Інструкцій та Положення N 88 жодна із досліджених судом ТТН не містить відомостей, заповнених відповідним оператором із зазначенням номерів резервуарів, з яких відпущено відповідний нафтопродукт, із відображенням марки та виду , об`єму, маси, густини і температури, за якої визначалась густина, а також дата і час виїзду автоцистерни з підприємства.

Надані суду копії ТТН не містять відмітки з якого її примірника зроблена копія і скільки примірників ТТН у відповідності до Інструкції було складено на підтвердження відпустку того чи іншого нафтопродукту.

Одночасно суд враховує особливості законодавчого врегулювання перевезення небезпечних вантажів, до яких відносяться нафтопродукти та скраплений газ, та вимоги до транспортних засобів, якими перевозяться такі небезпечні вантажі.

Так, за приписами ст.19 Закону України "Про перевезення небезпечних вантажів" транспортні засоби, якими перевозяться небезпечні вантажі, повинні відповідати вимогам державних стандартів, безпеки, охорони праці та екології, а також у встановлених законодавством випадках мати відповідне маркування і свідоцтво про допущення до перевезення небезпечних вантажів. У разі дорожнього перевезення небезпечних вантажів відповідні свідоцтва, згідно з законодавством, видаються територіальними органами Міністерства внутрішніх справ України.

Всупереч вказаним вимогам закону, в наданих та досліджених судом копіях ТТН відсутні посилання на наявність свідоцтва про допущення конкретного транспортного засобу до перевезення небезпечних вантажів.

Крім того, в наданих копіях ТТН на відпуск Позивачу нафтопродуктів ТОВ "ВЕЙЗЕН ЛЮКС", ТОВ "ДІТРЕЙД ЛТД", ТОВ "ПРОДТАЙМ" (частина ТТН) зазначені прізвища водіїв-експедиторів, як осіб що отримали відповідні нафтопродукти, однак підписи таких осіб на підтвердження такого факту та на підтвердження факту їх передачі Позивачу відсутні взагалі (а.с.21-35 т.5, а.с.56-61т.6, а.с.88-113т.7, ).

В кожній із наданих копій ТТН на відпуск Позивачу нафтопродуктів ТОВ "КОРПВАН СОЛЮШН", ТОВ "ДІБЛЕН", ТОВ "ЛІДЕР ЕНЕРДЖІ", ТОВ "ПРОДТАЙМ" (інша частина ТТН), ТОВ "НАЙСПРОМ" окрім іншого, відсутні відображення дати і часу виїзду з території підприємтсва-вантажовідправника та приїзду на територію підприємства-вантажоотримувача. В таких ТТН взагалі не зазначені пункти розвантаження і пункти розвантаження та подорожні листи (а.с.126-136т.5, а.с.211-218т.5, а.с.13-20т.6, а.с.36-43т.6, а.с.70-87т.7, а.с.211-217т.7 ).

Верховний Суд в постанові від 06 жовтня 2021року у справі N 640/3223/20 (провадження N К/9901/28953/21) зазначив, що при вирішенні спорів щодо обґрунтованості відображення у бухгалтерському та податковому обліку наслідків господарських операцій, поставлених під сумнів за результатом проведеного податковим органом заходу контролю судам слід виходити з того, що на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник повинен мати первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають підтверджувати реальне вчинення господарських операцій.

Недоведеність фактичного здійснення господарської операції позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди, а покупця - права на формування цієї податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв`язку з цим юридично дефектних первинних документів, та незважаючи на наявність у платника податку доказів сплати продавцеві вартості товарів/послуг, якщо рух коштів не забезпечений зв`язком з фактично вчиненою господарською операцією учасників правовідносин.

З`ясовуючи обставини реальності вчинення господарської операції, слід ретельно перевіряти доводи податкового органу про фактичне нездійснення господарської операції, викладені в актах перевірки або зафіксовані іншими доказами.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема, якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

Водночас, у разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

В контексті встановлених обставин у цій справі суд враховує, що предметом договорів поставки є специфічний товар - нафтопродукти. Відповідно, до правовідносин з постачання, перевезення, прийняття, обліку цього товару має застосовуватись порядок приймання та транспортування нафти і нафтопродуктів під час надходження автомобільним транспортом, що врегульований Інструкцією №281/171/578/155.

Аналогічний підхід продемонстровано Верховним Судом у постановах від 25 березня 2020 року у справі №804/5947/15, від 31 серпня 2021 року у справі №820/4373/16.

Відповідно до вимог ч.5 ст.242 КАС України такий правовий висновок судом враховується при вирішенні даних спірних правовідносин.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, Позивач на їх виконання повинен мати відповідні та належно оформлені первинні документи, які в сукупності мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, реальний рух активів платника з метою виконання відповідних зобов`язань.

Крім того, суд враховує, що статтею 15 Декрету Кабінету Міністрів України від 10 травня 1993 року N 46-93 "Про стандартизацію і сертифікацію", що був чинний на період спірних правовідносин, визначено, що сертифікація на відповідність обов`язковим вимогам нормативно-правових документів проводиться виключно в державній системі сертифікації, а ст. 18 цього Декрету встановлено, що відповідність продукції (товару), яка ввозиться і реалізується на території України, стандартам, що діють в Україні, має підтверджуватися сертифікатом відповідності чи свідоцтвом про визнання відповідності, виданим або визнаним центральним органом виконавчої влади з питань технічного регулювання або акредитованим в установленому порядку органом із сертифікації, який уповноважений на здійснення цієї діяльності в законодавчо регульованій сфері.

Зазначене свідчить, що поняття сертифікат якості (виробника) тотожний поняттю паспорт якості (виробника) - це документ, що містить дані для ідентифікації та фактичні значення показників якості продукції виробника, отримані в результаті лабораторних випробувань, а також інформацію про їх відповідність вимогам нормативних документів. Також паспорт якості містить відмітку проходження перевірки відділом з контролю якості (ВТК) підприємства виробника на відповідність фактичних параметрів отриманих в результаті лабораторних випробувань нормативним документам (ДСТУ, ГОСТ, ТУ).

Тобто, це письмовий документ, складений у довільній формі та виданий саме виробником товару (продукції), щоб підтвердити відповідність виробленого ним товару (продукції) вимогам, які висуваються до якості такого товару (продукції).

Вимоги щодо дотримання положень законодавства про відповідність товару (нафтопродукти) міститься і в договорах Позивача на їх поставку.

Так, в договорах з ТОВ "КОРПВАН СОЛЮШН", ТОВ "ДІБЛЕН", ТОВ "ПРАЙС СТРІМ ОІЛ", ТОВ "ЛІДЕР ЕНЕРДЖІ", ТОВ "ДІТРЕЙД ЛТД", ТОВ "ПРОДТАЙМ", ТОВ "НАЙСПРОМ", ТОВ "ПРОФІДС" та ТОВ "ДТ ДІТРЕЙД" прямо зазначено, що, товар повинен відповідати технічним умовам (ТУ) та державним стандартам (ДСТу), діючим на території України, та підтверджуватись паспортом та/або сертифікатом якості (а.с.114т.5, а.с.198т.5, а.с.1т.6, а.с.30т.6, а.с.50т.6, а.с.64 т.6, а.с.214-217т.6, а.с.1т.7, а.с.201т.7).

Разом з тим, Позивачем ні в ході перевірки ні в судовому засіданні не надано жодних належним чином завірених копій паспортів та/або сертифікатів якості нафтопродуктів.

На підтвердження постачання Позивачу ТОВ "Вейзен Люкс" нафтопродуктів (скрапленого газу і дизельного палива) Позивачем до позову долучено копії договору поставки, видаткових, податкових та товарно-транспортних накладних (а.с.1-53 т.5).

Суд вважає також безпідставними доводи Позивача, що передача товарів на виконання спірних договорів підтверджується відповідними видатковими накладними.

Так, досліджені судом такі видаткові накладні не містять інформації про місце їх складання, про місце передачі (відпуску) таких матеріальних цінностей та про особу, яка наділена повноваженнями отримати такі матеріальні цінності (а.с.3-20 т.5).

Загальновідомо, що скраплений газ має різні види (бутан (С4Н10) та Пропан (С3Н8), що відрізняються умовами зберігання, кипіння, тощо. Разом з тим, в наданих Позивачем видаткових накладних та ТТН не зазначено який саме скраплений газ був придбаний у ТОВ "Вейзен Люкс".

Досліджені судом товарно-транспортні накладні на відпуск скрапленого газу всупереч вимогам Інструкції №281/171/578/155 складені не відповідно до затвердженої форми ТТН, а за загальною формою 1-ТН, що виключає відображення в них відомостей про цей особливий вантаж. В них відсутні підписи водіїв/експедиторів на підтвердження прийняття такого вантажу для транспортування та їх передачу вантажоодержувачу та не зазначено інформації про особу, яка наділена повноваженнями отримати такі матеріальні цінності.

Згідно відомостей вказаних товарно-транспортних накладних автомобільними перевізником вказано ТОВ "Маршал транс", а пунктом розвантаження - с.Стара Олександрівка Пулинського району Житомирської області.

Разом з тим, на підтвердження відносин Позивача з ТОВ "Маршал транс" щодо надання таких транспортних послуг з перевезення такого небезпечного вантажу Позивачем до позову не долучено жодних документів бухгалтерського обліку. Такі документи не надавалися і в ході перевірки податкового органу.

Більш того, згідно долучених Позивачем товарно-транспортних накладних 22.10.2018року з смт.Слатино Харківської області (пункт навантаження) до с.Стара Олександрівка Пулинського району Житомирської області (пункт розвантаження) одним і тим же автомобілем Мерседес НОМЕР_1 (напівпричіп НОМЕР_2 ) під керуванням водія ОСОБА_1 було перевезено 18,726 т. скрапленого газу (ТТН №72) і в той же день ще було перевезено 19,960т. скрапленого газу (ТТН №75).

Загальновідомо, що за різними маршрутами відстань між вказаними пунктами навантаження і розвантаження складає від 688км. до 797км.

Таким чином, за інформацією згідно ТТН №72 та ТТН №75 вказаний вантажний транспортний засіб на протязі 22.10.2018року проїхав щонайменше 3000,00км., що є нереальним.

Аналогічна інформація міститься в ТТН №77 та ТТН №78, відповідно до якої інший транспортний засіб ( вантажний автомобіль Вольво НОМЕР_3 з напівпричіпм НОМЕР_4 ) під керуванням водія ОСОБА_2 в один день 23.10.2018року за аналогічним маршрутом перевіз відповідно 21,44т та 19,880т. скрапленого газу.

При цьому підписи водіїв/експедиторів на підтвердження отримання для перевезення такого вантажу та його передачу відсутні (а.с.21,24,26-27 т.5).

Аналогічна інформація міститься в ТТН на відпуск нафтопродуктів №105 та №106, відповідно до якої інший транспортний засіб ( вантажний автомобіль ДАФ НОМЕР_5 з причіпом НОМЕР_6 ) під керуванням водія ОСОБА_3 в один день 30.10.2018року за аналогічним маршрутом здійснив два рейси і перевіз відповідно 21,800л та 9510л. дизельного палива.

При цьому підписи водія/експедитора на підтвердження отримання для перевезення такого вантажу та його передачу відсутні (а.с.32-33т.5).

Одночасно суд враховує, що відповідно до Додатку 6 до Порядку видачі дозволів на виконання робіт підвищеної небезпеки та на експлуатацію (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 26 жовтня 2011 р. № 1107 ( в редакції на час спірних відносин) зберігання балонів, контейнерів, цистерн та інших ємностей із стисненим, зрідженим, отруйним, вибухонебезпечним та інертним газом може здійснюватися лише на підставі декларації відповідності матеріально-технічної бази роботодавця вимогам законодавства з питань охорони праці та промислової безпеки.

Всупереч вимогам ч.1ст.77 КАС України Позивачем суду не надано жодних доказів щодо наявності дозволів чи декларації відповідності його матеріально-технічної бази для зберігання зрідженого газу.

На підтвердження постачання нафтопродуктів ТОВ "ПРОФІДС" Позивачем суду надано окрім договору поставки, копії видаткової та товарно-транспортних лише акт звірки взаєморозрахунків від 01.02.2019року та платіжне доручення №258 від 05.02.2018року (а.с.218-223 т.6 та а.с.1-2 т.8).

Суд вважає також безпідставними доводи Позивача, що передача товарів на виконання спірних договорів з ТОВ "ПРОДТАЙМ", ТОВ "ВЕЙЗЕН ЛЮКС", ТОВ "ЛІДЕР ЕНЕРДЖІ", ТОВ "ПРОФІДС", ТОВ "НАЙСПРОМ", ТОВ "ПРАЙС СТРІМ ОІЛ", ТОВ "КОРПВАН СОЛЮШН", ТОВ "ДІБЛЕН", ТОВ "ДІТРЕЙД ЛТД" та ТОВ "ДТ ДІТРЕЙД" підтверджується відповідними видатковими накладними.

Наявність лише підписів керівників суб`єктів господарювання на видаткових накладних та ТТН спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку та не можуть свідчити про фактичний рух таких активів, як відповідні види нафтопродуктів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту.

Вказані первинні документи (видаткові накладні та ТТН), складені платником податку та його контрагентами на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, не відображають специфіки цих господарських операцій - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції і не може бути підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

Одночасно суд враховує, що згідно дослідженого судом протоколу огляду та фототаблиць до нього, за адресою: Київська область, Макаровський район, с.Фасівочка, вул. Кірова 5, знаходиться одноповерховий житловий будинок, а не складські приміщення із резервуарами паливно-мастильних матеріалів ТОВ "ПРОФІДС" з яких Позивачу відвантажувалися зазначені нафтопродукти (а.с.123-126т.14).

Аналогічно, згідно дослідженого судом протоколу огляду та фототаблиць до нього, за адресою: Київська область, Васильківський район, с.Путрівка, вул. Коцюбинського 13, знаходиться одноповерховий житловий будинок, а не складські приміщення із резервуарами паливно-мастильних матеріалів ТОВ "ДІТРЕЙД ЛТД" та ТОВ ДТ ДІТРЕЙД", з яких Позивачу відвантажувалися зазначені нафтопродукти (а.с.131-134т.14).

Одночасно суд враховує, що обов`язковою умовою для визнання документів доказом у адміністративній справі відповідно до вимог статті 75 КАС України є їх достовірність. Отже, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Всупереч зазначеним вимогам та вимогам Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку, в тому числі щодо обов`язковості реквізитів, відповідності господарської операції чинному законодавству у сфері бухгалтерського обліку та логічній ув`язці їх окремих показників. вказані досліджені судом видаткові та товарно-транспортні накладні не можуть свідчити про реальність придбання Позивачем вказаної кількості нафтопродуктів у вказаних суб`єктів господарювання за вказаними місцями постачання, не можуть свідчити про реальність їх (нафтопродуктів) транспортування, про реальність їх розвантаження і зберігання за вказаними місцями, а тому не можуть призвести до реального руху актів Позивача та не підлягають для їх врахуванню при визначення податкових зобов`язань за податку на додану вартість протягом спірного податкового періоду.

Так, абсолютна більшість із досліджених судом товарно-транспортних накладних на відпуск нафтопродуктів ТОВ "ПРОДТАЙМ" всупереч вимогам Інструкції №281/171/578/155 складені не відповідно до затвердженої форми ТТН, а за загальною формою 1-ТН, що виключає відображення в них відомостей про цей особливий вантаж. В кожній із них відсутні підписи водіїв/експедиторів на підтвердження прийняття такого вантажу для транспортування та їх передачу вантажоодержувачу та не зазначено інформації про особу, яка наділена повноваженнями отримати такі матеріальні цінності (а.с.70-113т.7).

Згідно відомостей вказаних товарно-транспортних накладних, автомобільними перевізником в них також вказано ТОВ "Маршал транс", але на підтвердження відносин Позивача з ТОВ "Маршал транс" щодо надання таких транспортних послуг з перевезення такого небезпечного вантажу Позивачем до позову не долучено жодних документів бухгалтерського обліку. Такі документи не надавалися і в ході перевірки податкового органу.

Аналогічно відсутні підписи водіїв/експедиторів на підтвердження прийняття такого вантажу для транспортування та їх передачу вантажоодержувачу та не зазначено інформації про особу, яка наділена повноваженнями отримати такі матеріальні цінності, у всіх товарно-транспортних накладних на відпуск нафтопродуктів ТОВ "НАЙСПРОМ" (а.с.211-219т.7).

Згідно відомостей вказаних товарно-транспортних накладних, автомобільними перевізником в них також вказано ФОП ОСОБА_4 , але на підтвердження відносин Позивача з ФОП ОСОБА_4 щодо надання таких транспортних послуг з перевезення такого небезпечного вантажу Позивачем до позову не долучено жодних документів бухгалтерського обліку, хоча додатково Позивачем були долучені докази про надання транспортних послуг іншими перевізниками. Такі документи не надавалися і в ході перевірки податкового органу.

Таким чином, господарські операції Позивача з придбання у ТОВ "ПРОДТАЙМ", ТОВ "ВЕЙЗЕН ЛЮКС", ТОВ "ЛІДЕР ЕНЕРДЖІ", ТОВ "ПРОФІДС", ТОВ "НАЙСПРОМ", ТОВ "ПРАЙС СТРІМ ОІЛ", ТОВ "КОРПВАН СОЛЮШН", ТОВ "ДІБЛЕН", ТОВ "ДІТРЕЙД ЛТД" та ТОВ "ДТ ДІТРЕЙД" нафтопродуктів не носять реального характеру здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку та не можуть свідчити про фактичний рух таких активів, як відповідні види нафтопродуктів, а тому не можуть бути підставою для формування податкового кредиту.

2.Правомірність врахування господарських операцій між Позивачем та його контрагентами ( ТОВ "Фрутлайн К", ТОВ "КАС-КОМ" і ТОВ "ПРОМГАРАНТ ЛТД", предметом яких є поставка свіжих овочів і фруктів та ТОВ "УКР-ЗЕМЛЕТОРГ", предметом яких є поставка аміачної селітри), зумовлених господарською діяльністю по виробництву органо-мінеральних добрив "Щедра Нива" марки "А" та марки "Б" і "Укр-землеторг" марки "А" та марки "Б", для визначення податкових зобов`язань з податку на додану вартість за відповідні звітні періоди.

Так, в ході перевірки та в судовому засіданні встановлено, що Позивачем до свого податкового кредиту за відповідні звітні періоди віднесено також суми податку на додану вартість за операціями з придбання свіжих фруктів і овочів, а саме:

- 326665,00грн. ПДВ за придбані в січні 2018року в ТОВ "Фрутлайн К" свіжі фрукти (105376кг бананів);

- 836161,90грн. ПДВ за придбані в липні 2018року в ТОВ "КАС-КОМ" свіжі фрукти і овочі (апельсини, гранати, ківі, мандарини, персики, лимони, грейпфрукти, огірки, помідори та імбир);

- 387209,80грн. ПДВ за придбані в серпні 2018року в ТОВ "КАС-КОМ" свіжі фрукти і овочі (апельсини, гранати, ківі, мандарини, персики, лимони, грейпфрукти, огірки, помідори та імбир);

- 585481,60грн. ПДВ за придбані в грудні 2017року в ТОВ "ПРОМГАРАНТ ЛТД" свіжі фрукти (банани, гранати, мандарини).

Крім того, Позивачем до свого податкового кредиту за відповідні звітні періоди віднесено також суми податку на додану вартість за операціями з придбання аміачної селітри у ТОВ "УКР-ЗЕМЛЕТОРГ", а саме:

- 77043,43грн. ПДВ за придбані в січні 2018року 32 т. аміачної селітри;

- 36398,00грн. ПДВ за придбані у вересні 2018року 10 т. аміачної селітри;

- 18199,90грн. ПДВ за придбані в жовтні 2018року 5 т. аміачної селітри;

- 136248,42грн. ПДВ за придбані в грудні 2018року 42,35 т. аміачної селітри.

Як зазначає Позивач, придбання вказаних свіжих фруктів, овочів та аміачної селітри було зумовлено господарською діяльністю по виробництву органо-мінеральних добрив "Щедра Нива" марки "А" та марки "Б" і "Укр-землеторг" марки "А" та марки "Б". Виготовлення добрив здійснювалося Позивачем на власній виробничій території із використанням власної техніки та орендованої у ФОП ОСОБА_5 та ФОП ОСОБА_6 (а.с.202-209 т.6).

Згідно доводів Позивача така господарська діяльність ґрунтувалася на договорах комерційної концесії з ТОВ "Щедра Нива Херсон ГВВ" від 18.12.2017року та з ТОВ "УКР-ЗЕМЛЕТОРГ" від 05.04.2018року, копії яких надані та досліджені в судовому засіданні (а.с.75-102 т.2, а.с.128-161т.6).

Судом досліджено копію договору поставки товару від 18.01.2018року про поставку ТОВ "Фрутлайн К" Позивачу відповідного товару згідно заявок покупця (а.с.231-232т.5).

На підтвердження реальності господарських операцій за даним договором суду надано копії видаткових накладних і ТТН (а.с.233-244т.5).

Згідно досліджених судом усіх видаткових накладних 22.01.2018року ТОВ "Фрутлайн К" передало Позивачу шість партій свіжих бананів загальною вагою 105376кг.

В усіх шести видаткових накладних відсутні відомості про осіб, які відповідно передавали та отримували партії вказаних свіжих бананів.

Разом з тим, згідно досліджених судом усіх ТТН 22.01.2018року Позивачем здійснено шість рейсів одним і тим же вантажним автомобілем (Камаз, держ номер НОМЕР_7 ), яким управляв водій ОСОБА_7 , з пункту навантаження (м.Житомир, вул.Параджанова,77) до пункту розвантаження (с.Староолександрівка Пулинського району Житомирської області) з відповідно навантаженням та розвантаженням цього товару загальною вагою 105376кг (а.с.239-244т.5). Посилка на супровідні документи та відстань перевезень в ТТН не зазначені.

Суд звертає увагу, що згідно товаротранспортної накладної №9 від 22.01.2018року, тобто в той же день і тим же вантажним автомобілем Камаз (держномер НОМЕР_8 ), яким керував той же водій ОСОБА_7 , перевозилися 30,0т. сої з Херсонської області в Хмельницьку область (а.с.173т.4).

Такі недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, їх явна невідповідність, є суттєвими та не можуть бути є підставою для визнання господарської операції, так як такі недоліки та інформація в первинних документах свідчать про нереальність такої господарської операції.

Аналогічно судом досліджено копію договору поставки товару від 16.07.2018року про поставку ТОВ "КАС-КОМ" Позивачу відповідного товару на загальну суму 7500000,00грн. Згідно п.4.2 та п.4.3 даного договору передбачалося одночасно, що поставка товару здійснюється як постачальником товару так я покупцем за власні кошти (а.с.97-98т.3). На підтвердження реальності господарських операцій за даним договором суду надано копії видаткових накладних і ТТН (а.с.99-193т.3).

Як зазначено в досліджених судом усіх видаткових накладних, передача партій свіжих овочів та фруктів здійснювалася виключно за участі лише керівників цих суб`єктів господарювання, що підтверджується підписами лише вказаних осіб. Підписи певних матеріально відповідальних осіб на таких накладних відсутні.

Лише частина досліджених судом ТТН (12 шт.) на підтвердження транспортування відповідного товару (за період з 16 липня 2018року по 31 липня 2018року) містить перелік супровідних документів, а саме видаткових накладних. Інша частина ТТН такого посилання на супровідні документи взагалі не містить.

При цьому суд зазначає про певну невідповідність номерів видаткових накладних та номерів таких видаткових накладних, які перелічені в ТТН як супровідні документи. Така відмінність зведена до того, що номери всіх видаткових накладних починаються з букв "РН", а у ТТН - з букв "ВН".

Така однакова невідповідність (помилка), допущена в ТТН в кількості 12 штук та за різні дні дає можливість суду зробити висновок, що такі документи (ТТН) були виготовлені одночасно, а не в різні дні, що не може сприйматися як підтвердження реальності таких господарських операцій.

Аналогічно судом досліджено копію договору поставки від 15.12.2017року про поставку ТОВ "ПРОМГАРАНТ ЛТД" Позивачу відповідного товару на загальну суму 3600000,00грн. Згідно п.4.2 та п.4.3 даного договору передбачалося одночасно, що поставка товару здійснюється як постачальником товару так і покупцем за власні кошти (а.с.103-105т.6).

На підтвердження реальності господарських операцій за даним договором суду надано копії видаткових накладних і ТТН (а.с.106-119т.6).

Аналогічно, як зазначено в досліджених судом усіх видаткових накладних передача партій свіжих фруктів здійснювалася виключно за участі лише керівників цих суб`єктів господарювання, що підтверджується підписами лише вказаних осіб. Підписи певних матеріально відповідальних осіб на таких накладних відсутні.

Жодна із досліджених судом ТТН на підтвердження транспортування відповідного товару не містить переліку супровідних документів на відповідний вантаж. Як зазначено в ТТН, навантаження фруктів мало місце за основним складом за адресою: м.Київ, вул.Інженерна,1.

Разом з тим, згідно дослідженого судом протоколу огляду та фототаблиць до нього, за адресою: м.Київ, вул. Інженерна 1, знаходиться приміщення магазину "Фуршет", а не складські приміщення ТОВ "ПРОМГАРАНТ ЛТД", з яких Позивачу відвантажувалися зазначені фрукти (а.с.127-130т.14).

Крім того, суд вважає обґрунтованими доводи податкового органу, що у Позивача відсутні жодні виробничі приміщення за вказаною адресою: Житомирська область, Пулинський район, с.Стара Олександрівка, вул. Лісова 5А.

Так, відповідно до наданих Позивачем та досліджених судом технічних умов для виготовлення вказаних органо-мінеральних добрив "Щедра Нива" і "Укр-землеторг" потрібні необхідні виробничі та складські приміщення

Разом з тим, як зазначено в дослідженому судом протоколу огляду та фототаблиць до нього, нежитлові приміщення (пусті корівники) за вказаною адресою: Житомирська область, Пулинський район, с.Стара Олександрівка, вул. Лісова 5А, не придатні для використання в господарській діяльності. На цій території відсутні ознаки здійснення господарської діяльності та відсутнє гноєсховище (а.с.150-157т.14).

Всупереч вимогам ч.1ст.77 КАС України та Закону України "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень" Позивачем суду не надано жодних належних та допустимих доказів щодо наявності у Позивача відповідних речових прав (власності, оренди, тощо) на те чи інше нерухоме майно за вказаною адресою: Житомирська область, Пулинський район, с.Стара Олександрівка, вул. Лісова 5А.

Більш того, суд враховує, що відповідно до Додатку 2 до Порядку видачі дозволів на виконання робіт підвищеної небезпеки та на експлуатацію (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 26 жовтня 2011 р. № 1107 ( в редакції на час спірних відносин) газополум`яні роботи та роботи із збереження та переробки зерна відносяться до робіт підвищеної небезпеки, які можуть здійснюватися лише на підставі відповідних дозволів.

Відповідно до Додатків 6 та 7 до вказаного Порядку експлуатація технологічного устаткування переробної промисловості та машини, механізми і устаткування для неї можуть експлуатуватися лише на підставі декларації відповідності матеріально-технічної бази роботодавця вимогам законодавства з питань охорони праці та промислової безпеки.

Всупереч вимогам ч.1ст.77 КАС України Позивачем суду не надано жодних доказів щодо наявності дозволів чи декларації відповідності його матеріально-технічної бази для експлуатації відповідного устаткування та механізмів для виробництва органо-мінеральних добрив "Щедра Нива" і "Укр-землеторг".

За повідомленнями Управління Держпраці в Житомирській області, Позивачем декларації з відповідності матеріально - технічної бази вимогам законодавства ( постанові Кабінету Міністрів України № 1107 від 26.10.2011 року) не подавалися і не реєструвалися ( а.с.226 том 19).

В зв`язку з цим суд вважає безпідставними доводи Позивача щодо виготовлення добрив на власній виробничій території із використанням власної техніки та орендованої у ФОП ОСОБА_5 та ФОП ОСОБА_6 , що працюють з використанням скрапленого газу.

Одночасно суд погоджується з доводами Відповідача, що згідно досліджених судом копії договору від 01.07.2018року Позивача з ФОП ОСОБА_6 та акту прийому передачі не можна зрозуміти яке конкретне майно (його індивідуальні ознаки) були предметом домовленостей між сторонами.

Судом досліджено долучені Позивачем договори, видаткові та товаротранспортні накладні (N 1-ТН) на підтвердження господарських операцій з придбання у ТОВ "Фрутлайн К", ТОВ "КАС-КОМ" та ТОВ "ПРОМГАРАНТ ЛТД" свіжих фруктів та овочів для їх подальшої переробки для виробництва органо-мінеральних добрив "Щедра Нива" і "Укр-землеторг".

Суд повторно зазначає, що наявність лише підписів керівників суб`єктів господарювання на видаткових накладних та ТТН не можуть свідчити про реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку та не можуть свідчити про фактичний рух таких активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту. Вказані первинні документи (видаткові накладні та ТТН), складені платником податку та його контрагентами на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, не враховують специфіки цих господарських операцій - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції і є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

Суд вважає обґрунтованими доводи податкового органу щодо відсутності у Позивача відповідних виробничих приміщень для зберігання свіжих овочів і фруктів та аміачної селітри, їх подальшої переробки на органо-мінеральні добрива.

Суд повторно акцентує, що в дослідженому судом протоколу огляду та фототаблиць до нього, нежитлові приміщення (пусті корівники) за вказаною адресою: АДРЕСА_1 , не придатні для використання в господарській діяльності. На цій території відсутні ознаки здійснення господарської діяльності та відсутнє гноєсховище (а.с.150-157т.14).

На підтвердження господарських операцій Позивача щодо виробництва зазначених органо-мінеральні добрив суд не може прийняти за належний доказ наданий Позивачем договір найму (оренди) гноєсховище та акт його прийому передачі від 15.12.2017року з огляду на таке (а.с.133-137 т.6).

За даним договором та акту його прийому передачі ТОВ "УКР-ЗЕМЛЕТОРГ" передало Позивачу в оренду відповідні приміщення загальною площею 1610,00 квадратних метрів за адресою: АДРЕСА_1 .

Разом з тим, всупереч вимогам Закону України "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень" договір не містить відомостей щодо характеристики таких приміщень (тип будівель і їх вартісні та кількісні показники) та наявність у власника відповідних речових прав на таке нерухоме майно за вказаною адресою. Всупереч вимогам ч.1ст.77 КАС України та вказаного Закону Позивачем не надано суду належного доказу (витягу із реєстру речових прав) на підтвердження права на набуття права оренди такого нерухомого майна.

Суд також враховує, що на виконання ухвали суду та на підтвердження своїх доводів щодо здійснення господарської діяльності з виробництва мінеральних добрив Позивачем були надані копії договору купівлі мішків від 20.12.2017року з ФОП ОСОБА_8 (в період до 17.06.2016року - директор ТОВ "Діва-Агролан"), договору про надання послуг від 02.10.2018року з ФОП ОСОБА_8 , видаткової накладної на передачу мішків та акту про надання послуг від17.01.2019року (а.с.249-254т.19).

Разом з тим, суд робить висновок, що вказані документи не підлягають врахуванню для підтвердження доводів платника щодо реальності господарських операцій з придбання свіжих овочів і фруктів, аміачної селітри та їх подальшої переробки на органо-мінеральні добрива з огляду на таке.

По-перше, всупереч вимогам ст.44, ст.83 та ст.85 Податкового кодексу України вказані документи не були надані платником податковому органу ні в ході перевірки, ні при поданні заперечень на акт перевірки ні в ході оскарження рішень Відповідача в адміністративному порядку, а тому не підлягають врахуванню для перевірки висновків та оскаржуваних рішень Відповідача.

По-друге, ні видаткова накладна, ні акт про надання послуг не містять відомостей про місце передачі товару, виконання робіт, спосіб пакування, тощо, що виключає можливість їх ототожнення із вимогами щодо пакування органо-мінеральних добрив, які передбачені технічними умовами.

Аналогічно суд вважає безпідставними доводи Позивача про те, що реальність придбання зазначених свіжих овочів, фруктів і аміачної селітри для виробництва органо-мінеральних добрив підтверджуються накладними (внутрігосподарського призначення) щодо передачі цієї сировини на переробку та актами їх переробки (а.с.162-195т.6).

Так, досліджені судом такі накладні та акти не містять посилання на місце передачі такої сировини та місце її переробки,

Одночасно суд зазначає, що аналіз відомостей, відображених в актах переробки продукції для отримання щодо дат отримання свіжих овочів та фруктів для такої переробки, свідчить, що жодна партія свіжих овочів, отриманих від ТОВ "ПРОМГАРАНТ ЛТД", на відповідну переробку за вказаними документами взагалі не передавалися.

Більш того, аналіз відомостей, відображених в таких накладних та актах переробки продукції для отримання щодо дат отримання свіжих овочів та фруктів для такої переробки, свідчить, щодо така переробка мала, ніби-то місце в січні та серпні 2018року, а послуги по пакуванню виробленої продукції надавалися лише в січні 2019року згідно договору про надання цих послуг від 02.10.2018року з ФОП ОСОБА_8 та акту про їх надання. Суд повторно акцентує увагу на відсутність всупереч вимогам п.2.15 Положення логічної ув`язки між такими первинними документами, так як надані Позивачем документи свідчать, що "пакування виробленої продукції" проводилося через рік після "виробництва" такої продукції.

Таким чином, у Позивача відсутні належні та достовірні документи бухгалтерського обліку на підтвердження реальності господарських операцій Позивача з "Фрутлайн К", з ТОВ "КАС-КОМ", з ТОВ "ПРОМГАРАНТ ЛТД" щодо придбання свіжих фруктів і овочів та з ТОВ "УКР-ЗЕМЛЕТОРГ" щодо придбання аміачної селітри, які б свідчили про реальний рух активів і слугували підставою для врахування при визначенні своїх зобов`язань з податку на додану вартість за спірний період.

3. Правомірність врахування господарських операцій між Позивачем та його контрагентами ( ТОВ "Врожай-Агро" та ТОВ "УКРАЇНСЬКЕ ПОЛЕ"), предметом яких є поставка сої, для визначення податкових зобов`язань з податку на додану вартість за відповідні звітні періоди.

Як вже зазначалося, висновки податкового органу щодо порушення Позивачем положень податкового законодавства зроблено також з огляду на відсутність факту реальності господарських операцій між Позивачем та його контрагентами (ТОВ "Врожай-Агро" та ТОВ "УКРАЇНСЬКЕ ПОЛЕ") щодо придбання сої.

Як зазначено в позові, придбання сої було зумовлено господарською діяльністю Позивача. На підтвердження вказаних господарських операцій Позивачем долучено до позову і надано суду копії документів бухгалтерського обліку (договори, податкові, товаротранспортні та видаткові накладні

Суд вважає обґрунтованими доводи податкового органу, викладені в акті перевірки, та його представника в суді щодо безтоварності вказаних господарських операцій та їх невідповідності вимогам чинного законодавства.

Так, за договором поставки від 10.01.2018року, копія якого надана суду та досліджена судом, Приватне підприємство "УКРАЇНСЬКЕ ПОЛЕ" зобов`язувалося поставити Позивачу сою, врожаю 2017року, в кількості і за цінами, зазначеними до специфікації до договору (а.с.144-145т.4).

Специфікації до вказаного договору суду для дослідження не надано.

Згідно дослідженими судом накладних Приватне підприємство "УКРАЇНСЬКЕ ПОЛЕ" поставило Позивачу сою, а саме:

- 20.01.2018року за накладними №60, №61, №62 та №63 відповідно 30,0т., 30,0т., 28т. та 29,6т.;

- 21.01.2018року за накладними №64, №65, №66, №67 відповідно 30,0т., 30,0т., 28,0т., 29,6т., ;

- 22.01.2018року за накладними №68, №69, №70, №71, №72, №73, №74, №75, №76, №77, №78 та №79 відповідно 30,0т., 30,0т., 29,1т., 29,6т., 30,0т., 30,0т., 28,0т., 30,0т., 24,0т., 30,0т., 28,0т. та 29,6т.;

- 23.01.2018року за накладними №95, №96, №97 та №98 відповідно 30,0т., 24,0т., 28,0т. та 29,6т.;

- 24.01.2018року за накладними №99, №100, №101, №102, №103 та №104 відповідно 30,0т., 24,0т., 28,0т., 29,6т., 24,0т. та 24,0т.;

- 25.01.2018року за накладними №106, №107, №108, №109 та №110 відповідно 30,0т., 28,0т., 29,6т.,30,1т. та 29,1т.

Загальновідомо, що вартісними показниками сої є вологість, засміченість, процентний вміст білка та олії, але такі вартісні показники не відображено ні в договорі ні в накладних, що розцінюється як відсутність волевиявлення сторін на придбання цього товару. Всі накладні, які надані суду для дослідження, підписані виключно від імені керівників постачальника та покупця. Такі накладні не містять відомостей про місце їх складання, про місце передачі товару та про матеріально відповідальних осіб, які здійснювали таку передачу товару (а.с.146,164т.4).

На підтвердження транспортування вказаного товару (сої) суду надані копії товаротранспортних накладних від 20-25 січня 2018року, в яких місцем навантаження зазначено смт.Каланчак Херсонської області, а місце розвантаження - м.Шепетівка Хмельницької області (вул.Войкова,14). Жодна із досліджених судом товаротранспортних накладних не містить інформації про супровідні документи на товар (а.с.165-199т.4).

Суд звертає увагу, що згідно товаротранспортної накладної №9 від 22.01.2018року 30,0т. сої з Херсонської області в Хмельницьку область перевозилось автомобілем Камаз (держномер НОМЕР_8 ), яким керував водій ОСОБА_7 (а.с.173т.4).

Разом з тим, як вже встановлено судом, в цей же день (22.01.2018року) на цьому ж автомобілі і під керуванням того ж водія згідно вже досліджених судом товаротранспортних накладних було здійснено шість рейсів з перевезень іншого товару (бананів), ніби-то придбаних в ТОВ "Фрутлайн К", з пункту навантаження (м.Житомир, вул.Параджанова,77) до пункту розвантаження (с.Староолександрівка Пулинського району Житомирської області) загальною вагою 105376кг (а.с.239-244т.5).

Жодних доказів щодо наявності у Позивача на правах власності чи користування відповідних складських приміщень, необхідних для зберігання такої кількості сої, суду не надано.

Суду не надано доказів подання Позивачем декларації на відповідність матеріальної бази за вказаною адресою для здійснення господарської діяльності зі зберігання такої кількості зерна сої.

За договором поставки від 19.03.2018року, копія якого надана суду та досліджена судом, ТОВ "ВРОЖАЙ-АГРО" зобов`язувалося поставити Позивачу сою, врожаю 2017року, в кількості і за цінами, зазначеними до специфікації до договору (а.с.157-158т.5).

Згідно Специфікації до вказаного договору сою врожаю 2017року повинна відповідати вимогам ДСТУ (4964:2008) (а.с.159т.5).

Безспірно, цей стандарт ДСТУ (4964:2008) поширюється на насіння сої, призначене для використовування на продовольчі, кормові та технічні потреби і для експортування, та передбачає обов`язкові вимоги до насіння сої, що гарантують безпеку життя і здоров`я людини, тварин та охорони довкілля, в тому числі щодо відсотку вологості, масової частки білка та олії, наявності сміттєвих та олійних домішок, зараженість шкідниками, вміст токсичних елементів, тощо.

Стандарт містить також вимоги до приймання, транспортування та зберігання сої.

Згідно дослідженими судом накладних ТОВ "ВРОЖАЙ-АГРО" поставило Позивачу сою, а саме:

- 30.03.2018року за накладними №70, №71, №72, №73, №74, №75 та №76 відповідно 35,0т., 28,0т., 31,3т., 25,73т., 24,52т., 26,04т. та 29,41т.;

- 11.04.2018року за накладними №25, №26, №27, №28, №29, №30 та №31 відповідно 35,0т., 28,0т., 31,3т., 25,73т., 29,41т., 26,04т. та 24,52т. (а.с.160-167т.5).

Звертає увагу те, що всі накладні, які надані суду для дослідження, підписані виключно від імені керівників постачальника та покупця. Такі накладні не містять відомостей про місце їх складання та про місце передачі товару, а їх звичайне порівняння свідчить, що абсолютно всі цифрові показники щодо ваги і вартості сої є абсолютно тотожними.

Разом з тим, незважаючи на домовленість в договорі щодо відповідності сої вимогам ДСТУ (4964:2008), показниками сої (вологість, засміченість, процентний вміст білка та олії, наявність сміттєвих та олійних домішок, зараженість шкідниками, вміст токсичних елементів, тощо), такі показники не відображені в жодній із накладних.

На підтвердження транспортування вказаного товару (сої) суду надані копії товаротранспортних накладних від 30 березня та 11 квітня 2018року, в яких місцем навантаження зазначено с.Лубянка Бородянського району Київської області, а місце розвантаження - с.Солодирі Хорошівського району Житомирської області. Жодна із досліджених судом товаротранспортних накладних не містить інформації про супровідні документи на товар (а.с.168-181т.5).

Крім того, жодних доказів щодо наявності у Позивача на правах власності чи користування відповідних складських приміщень, необхідних для зберігання такої кількості сої, в с.Солодирі Хорошівського району Житомирської області суду не надано, Суду не надано доказів подання Позивачем декларації на відповідність матеріальної бази за вказаною адресою для здійснення господарської діяльності зі зберігання такої кількості зерна сої.

В досліджених судом товаротранспортних накладних, замовником перевезень сої від ТОВ "ВРОЖАЙ-АГРО" зазначено Позивача, а автоперевізниками - ФОП ОСОБА_9 , ФОП ОСОБА_10 , ФОП ОСОБА_11 , ФОП ОСОБА_12 та ФОП ОСОБА_13 (ініціали відсутні), але жодних доказів щодо наявності таких домовленостей про такі транспортні послуги суду не надано.

На підтвердження договірних відносин на вказані транспортні послуги суду надано договір Позивача з ФОП ОСОБА_9 від 15.01.2018року, з ФОП ОСОБА_10 від 16.01.2018року (а.с.238-245 т.17)

На підтвердження господарських відносин Позивача з іншими автоперевізниками суду жодних доказів не надано.

Крім того, всупереч домовленостями, передбаченими в договорах з ФОП ОСОБА_9 та ФОП ОСОБА_10 , суду не надано для дослідження жодних актів щодо надання таких послуг

В досліджених судом товаротранспортних накладних від 30.03.2018року, від 04.11.2018року замовником перевезень сої від ТОВ "ВРОЖАЙ-АГРО" зазначено Позивача, а автоперевізником - ТОВ "Мобільна логістична компанія". На підтвердження надання Позивачу вказаним перевізником (ТОВ "Мобільна логістична компанія") транспортних послуг Позивачем до позову долучено копії актів здачі-прийняття таких послуг (а.с. 5-67 т.9) та копії податкових накладних (а.с.68-113 т.9).

Разом з тим, жодні із досліджених судом вказаних актів здачі-прийняття транспортних послуг та податкових накладних не містять інформації щодо надання ТОВ "Мобільна логістична компанія" Позивачу транспортних послуг саме в березні та квітні 2018року. Вказані акти здачі-прийняття транспортних послуг та податкові накладні містять інформацію щодо надання ТОВ "Мобільна логістична компанія" Позивачу транспортних послуг лише в листопаді 2017року та протягом вересня-листопада 2018року.

На підставі наведеного суд робить висновок, що надані та досліджені судом договори і видаткові, податкові та товарно-транспортні накладні не можна вважати належними та достовірними документами бухгалтерського щодо придбання Позивачем сої у ТОВ "Врожай-Агро" та ТОВ "УКРАЇНСЬКЕ ПОЛЕ", які б свідчили про реальний рух активів і слугували підставою для врахування при визначенні своїх зобов`язань з податку на додану вартість за спірний період.

4. Правомірність врахування господарських операцій між Позивачем та його контрагентами ( ТОВ "СИНЕРГІЯ", ТОВ "УКР-ЗЕМЛЕТОРГ", ТОВ "ЗЕРНОВА КОМОРА", ТОВ "БІЗКОМ" та ТОВ "КОНТИНЕНТАЛЬ-АГРО"), предметом яких є придбання мінеральних добрив (суміші сухої білково-вуглеводної, нітроамофоски, аміачної селітри, карбаміду, тощо, для визначення податкових зобов`язань з податку на додану вартість за відповідні звітні періоди.

Висновки податкового органу щодо порушення Позивачем положень податкового законодавства при визначенні зобов`язань з податку на додану вартість зроблено також з огляду на відсутність факту реальності господарських операцій між Позивачем та його контрагентами (ТОВ "СИНЕРГІЯ", ТОВ "УКР-ЗЕМЛЕТОРГ", ТОВ "ЗЕРНОВА КОМОРА", ТОВ "БІЗКОМ" та ТОВ "КОНТИНЕНТАЛЬ-АГРО" щодо придбання мінеральних добрив (суміші сухої білково-вуглеводної, нітроамофоски, аміачної селітри, карбаміду, тощо).

Як зазначено в позові, придбання мінеральних добрив (суміші сухої білково-вуглеводної, нітроамофоски, аміачної селітри, карбаміду, тощо) було зумовлено господарською діяльністю Позивача. На підтвердження вказаних господарських операцій Позивачем долучено до позову і надано суду копії документів бухгалтерського обліку (договори, податкові, товаротранспортні та видаткові накладні

Суд вважає обґрунтованими доводи податкового органу, викладені в акті перевірки, та його представника в суді щодо безтоварності вказаних господарських операцій та їх невідповідності вимогам чинного законодавства.

Так, за договорами поставки від 04.01.2018року та від 20.09.2018року, копії яких надані суду та досліджені судом, ТОВ "УКР-ЗЕМЛЕТОРГ" зобов`язувалося поставити Позивачу мінеральні добрива (суміш суху білково-вуглеводневу, нітроамофоску, аміачну селітру, карбамід) в кількості і за цінами, погодженими з покупцем (а.с.1-3т.4).

Згідно дослідженими судом накладних ТОВ "УКР-ЗЕМЛЕТОРГ" поставило Позивачу :

- 17.01.2018року за накладною №68 з основного складу відповідно 10,0т. аміачної селітри, 20,0т. карбаміду та 23,0т. нітроамафоски;

- 31.01.2018року за накладними №67, №66 та №105 з основного складу відповідно 10,0т., 8,0т. та 1,0т.аміачної селітри, 7,207т. нітроамафоски та 20,0т., 2,0т. та 16,4т. добрива азотно-фосфорно-калійні;

- 13.09.2018року за накладною №406 зі складу (с.Стара Олександрівка, вул.Ялинівська,1-а) відповідно 10,0т. аміачної селітри, 20,0т. карбаміду та 23,0т. нітроамафоски;

- 19.10.2018року за накладною №510 зі складу (с.Стара Олександрівка, вул.Ялинівська,1-а) відповідно 5,0т. аміачної селітри, 5,0т. карбаміду та 2,0т. нітроамафоски;

- 19.12.2018року за накладною №510 зі складу (с.Стара Олександрівка, вул.Ялинівська,1-а) 42,36т. аміачної селітри, за накладною №512 з основного складу відповідно 28,32т., 30,0т. та 12,5т. нітроамофоски (а.с.4-12т.4).

В період з 31.05.2018року по 19.10.2018року ТОВ "УКР-ЗЕМЛЕТОРГ" поставило Позивачу суміш суху білково-вуглеводневу (а.с.12-49т.4).

Звертає увагу те, що ряд накладних, які надані суду для дослідження, підписані виключно від імені керівників постачальника та покупця.

Накладна №217 від 31.07.2018року про поставку суміші сухої білково-вуглеводневої від імені постачальника і отримувача підписана директором ТОВ "УКР-ЗЕМЛЕТОРГ" (а.с.12т.4).

Всі інші накладні не містять посилань на особу, яка отримувала вказаний товар.

На підтвердження транспортування мінеральних добрив (нітроамофоску, аміачну селітру, карбамід, добрива азотно-фосфорно-калійні) ні в ході перевірки, ні суду не надано жодних доказів, в тому числі товарнотранспортних накладних.

На підтвердження транспортування суміші сухої білково-вуглеводневої суду надані копії товаротранспортних накладних, в яких місцем навантаження зазначено вул.Лісна,1 смт. Новий Яричів Камяно-Бузького району Львівської області. Жодна із досліджених судом товаротранспортних накладних не містить інформації про супровідні документи на товар (а.с.50-73т.4).

Суд звертає увагу, що згідно товаротранспортних накладних №Р260 від 25.07.2018року, №Р263 від 25.07.2018року, №Р266 від 25.07.2018року та №Р267 від 25.07.2018року одним і тим же вантажним автомобілем під керуванням одного і того ж водія ( ОСОБА_7 ) та в один день (25,07.2018року) з пункту навантаження ( АДРЕСА_2 ) в пункт розвантаження ( вул.Ялинівська,1-а с.Стара Олександрівка Пулинського району Житомирської області) було здійснено 4 рейси по перевезенню вантажів (а.с.51-54т.4).

Відстань між даними населеними пунктами складає не менше 400км. Тобто, водієм 25.07.2018року з урахуванням часу на навантаження і розвантаження автомобіля було пройдено відстань, що сумарно перевищує 3 тисячі км, що є абсолютно нереальним.

Більш того, пунктом навантаження вантажу, що відображений в даних товаротранспортних накладних, та згідно накладних видаткових накладних №№274,275,276,277 від 25.07.2018року вказано склад за адресою: с.Стара Олександрівка, вул.Ялинівська,1-а, а не за адресою АДРЕСА_2 (а.с.19-22т.4).

Аналогічно, за договорами поставки від 26.11.2017року, копія якого надана суду та досліджена судом, ТОВ "КОНТИНЕНТАЛЬ-АГРО" зобов`язувалося поставити Позивачу мінеральні добрива в кількості і за цінами, погодженими з покупцем (а.с.133т.4).

Згідно дослідженими судом накладних ТОВ "КОНТИНЕНТАЛЬ-АГРО" поставило Позивачу 20.01.2018року за накладними №11, №12, №13 та "14 з основного складу відповідно 1100,00кг., 1100,00кг, 1100,00кг, 1100,00кг та 605,00кг. суміші сухої білково-вуглеводневої (а.с.134-137т.4).

Звертає увагу те, що всі накладні, які надані суду для дослідження, підписані виключно від імені керівників постачальника та покупця, не містять посилань на особу, яка отримувала вказаний товар та на адресу місце передачі товару.

На підтвердження транспортування суміші сухої білково-вуглеводневої суду надана копія товаротранспортної накладної від 20.01.2018року, в якій місцем навантаження зазначено вул.Ялинівська,1-а с.Стара Олександрівка Пулинського району Житомирської області, а пунктом розвантаження - вул.Войкова м.Шепетівка Хмельницької області, а водієм - ОСОБА_7 на автомобілі Камаз, держномер НОМЕР_7 . Вказана товаротранспортна накладна не містить інформації про супровідні документи на товар, а вказана маса товару (3900,00кг) не відповідає вазі, що відображена у накладних (а.с.138т.4).

Суд звертає увагу, що згідно вже дослідженої судом товаротранспортної накиданої від 20.01.2018року (а.с.165т.4) цей же водій ( ОСОБА_7 ) на цьому ж автомобілі в той же день з Херсонської області перевозив насипом інший вантаж (сою) загальною вагою 30,00т. і в той же день здійснив ще чотири рейси з Львівської області до Житомирської області по перевезенню мінеральних добрив.

Аналогічно, за договорами поставки від 05.07.2018року, копія якого надана суду та досліджена судом, ТОВ "СИНЕРГІЯ" зобов`язувалося поставити Позивачу мінеральні добрива в кількості і за цінами, погодженими з покупцем (а.с.228-230т.7).

Згідно дослідженими судом накладних від 16.07.2018року за №202, від 13.07.2018року за №203, від 17.07.2018року за № 204 та від 18.07.2018року за № 205 ТОВ "СИНЕРГІЯ" поставило Позивачу з основного складу (вул.Лісна,1 смт. Новий Яричів Камяно-Бузького району Львівської області) відповідно 4255,283кг., 4255,283кг., 4255,283 кг., та 8510,566кг. суміші сухої білково-вуглеводневої (а.с.231-234т.7).

Звертає увагу те, що всі накладні, які надані суду для дослідження, підписані виключно від імені керівників постачальника та покупця, не містять посилань на особу, яка отримувала вказаний товар та на адресу місця передачі товару.

Згідно дослідженими судом товаротранспортних накладних вказаний товар у відповідні дні на одному і тому ж вантажному автомобілі і під управлінням одного і того ж водія був перевезений з смт. Новий Яричів Камяно-Бузького району Львівської області в м.Шепетівка Хмельницької області (а.с.235-238т.7).

Аналогічно, за договором поставки від 16.06.2017року, копія якого надана суду та досліджена судом, ТОВ "ЗЕРНОВА КОМОРА" зобов`язувалося поставити Позивачу мінеральні добрива (аміачну селітру) в кількості і за цінами, погодженими з покупцем на загальну суму 525000,00грн., в тому числі ПДВ - 87500,00грн. (а.с.94-96т.6). Саме вказані 87500,00грн. ПДВ Позивачем віднесено до свого податкового кредиту.

За видатковою накладною від 16.06.2017року, копія якої досліджена судом, Позивач отримав від цього постачальника 72,0т. аміачної селітри загальною вартістю всього 504000,00грн., в тому числі 84000,00грн. ПДВ. Вказана накладна підписана відповідними особами без зазначення прізвищ, посад, без посилання на право особи отримувати вказані матеріальні цінності і не містить адреси її складання та місця передачі вказаних матеріальних цінностей (а.с.97т.6).

Жодних доказів щодо отримання Позивачем в ТОВ "ЗЕРНОВА КОМОРА" іншої партії аміачної селітри, які б слугували підставою для віднесення до податкового кредиту ще 3500,00грн. ПДВ (87500,00 - 84000,00) суду не надано.

Згідно дослідженими судом товаротранспортних накладних вказаний товар 16.06.2017року був перевезений з с. Солодирі Хорошівського району Житомирської області до с.Вільха Романівського району Житомирської області (а.с.98-100т.6).

Жодних доказів щодо наявності у Позивача на правах власності чи користування відповідних складських приміщень (відповідної матеріальної бази), необхідних для зберігання такої кількості аміачної селітри, в с.Вільха Романівського району Житомирської області суду не надано.

Аналогічно, за договором поставки від 24.01.2018року, копія якого надана суду та досліджена судом, ТОВ "БІЗКОМ" зобов`язувалося поставити Позивачу мінеральні добрива (карбамід), який повинен відповідати вимогам ГОСТУ в кількості і за цінами, погодженими з покупцем (а.с.204-205т.9).

За видатковою накладною від 16,06,2017року, копія якої досліджена судом, Позивач отримав від цього постачальника 24,0т. карбаміду в мішках загальною вартістю всього 236440,00грн., в тому числі 39240,00грн. ПДВ. Вказана накладна підписана певними особами без зазначення фамілій, посади, що діяв від імені покупця, без посилання на право особи отримувати вказані матеріальні цінності і не містить адреси її складання та місця передачі вказаних матеріальних цінностей (а.с.206т.9).

Згідно дослідженої судом товаротранспортної накладної вказаний товар 26.01.2018року був перевезений з м.Рівне в с. Солодирі Хорошівського району Житомирської області (а.с.207т.9).

Жодних доказів щодо наявності у Позивача на правах власності чи користування відповідних складських приміщень (відповідної матеріальної бази), необхідних для зберігання такої кількості аміачної селітри, на вул.Вишневій в с. Солодирі Хорошівського району Житомирської області суду не надано.

Одночасно суд враховує, що відповідно до витягу з Державного реєстру речових прав від 08.11.2018року з 31.03.2003року нерухоме майно за адресою АДРЕСА_2 належить на праві власності ОСОБА_14 . Наявність інших речових прав (права оренди, користування, тощо) в інших осіб (фізичних та юридичних), в тому числі ТОВ "УКР-ЗЕМЛЕТОРГ" та ТОВ "СИНЕРГІЯ", за даними реєстру відсутня (а.с.87-88т.5).

Власник цього майна ( ОСОБА_14 ) також спростувала передачу майна в користування ТОВ "УКР-ЗЕМЛЕТОРГ" та ТОВ "СИНЕРГІЯ" (а.с.151-154т.5).

Суд враховує, що у спірні періоди керівником ТОВ "УКР-ЗЕМЛЕТОРГ" (юридична адреса: м.Київі, вул.Зоологічна,4А офіс 139) та ТОВ "КОНТИНЕНТАЛЬ-АГРО" (юридична адреса:м.Житомир, вул.В.Бердичівська,23) була одна і та ж особа - ОСОБА_15 .

Одночасно суд враховує, що в ході обшуку, проведеного відповідно до ухвали Богунського районного суду міста Житомира від 24.11.2020року, в одному із офісних приміщень Позивача були вилучені печатки цілого ряду юридичних осіб, в тому числі ТОВ "УКР-ЗЕМЛЕТОРГ". Вказані обставини підтверджуються дослідженою судом копією протоколу обшуку від 01.12.2020року (а.с.14-45т.13).

На підставі наведеного суд робить висновок, що надані та досліджені судом договори і видаткові, податкові та товарно-транспортні накладні не можна вважати належними та достовірними документами бухгалтерського щодо придбання Позивачем сої у ТОВ "СИНЕРГІЯ", ТОВ "УКР-ЗЕМЛЕТОРГ", ТОВ "ЗЕРНОВА КОМОРА", ТОВ "БІЗКОМ" та ТОВ "КОНТИНЕНТАЛЬ-АГРО" мінеральних добрив (суміші сухої білково-вуглеводної, нітроамофоски, аміачної селітри, карбаміду, тощо), які б свідчили про реальний рух активів і слугували підставою для врахування при визначенні своїх зобов`язань з податку на додану вартість за спірний період.

5. Правомірність врахування господарських операцій між Позивачем та ТОВ "ГАРНІ-ЛАНИ", предметом яких є придбання послуг (із внесення мінеральних добрив, із обміру полів за допомогою дрона та нанесення на публічну кадастрову карту меж полів, з очищення меліоративних каналів, з дискування земельних ділянок, з оранки, культивації та мульчування на земельних ділянках ) для визначення податкових зобов`язань з податку на додану вартість за відповідні звітні періоди.

Висновки податкового органу щодо порушення Позивачем положень податкового законодавства зроблено також з огляду на відсутність факту реальності господарських операцій між Позивачем та ТОВ "ГАРНІ-ЛАНИ" (сума податкового кредиту 3958597,99грн. за операціями з придбання послуг) щодо придбання послуг.

Як зазначено в позові, придбання вказаних послуг було зумовлено господарською діяльністю Позивача на сільськогосподарських угіддях, що розташовані на території Кутинської та Сечинської сільських рад Зарічненського району Рівненської області. На підтвердження вказаних господарських операцій Позивачем долучено до позову і надано суду копії документів бухгалтерського обліку (договори, податкові, товаротранспортні та видаткові накладні

Безспірно, згідно дослідженої судом копій договору від 02.05.2018року Позивач отримав від ТОВ "Волинь Агро Переробка" в суборенду 1211 земельних ділянок загальною площею 1263,0191га, призначені для товарного сільськогосподарського виробництва, які розташовані на території Кутинської сільської ради Зарічненського району Рівненської області (а.с.17-36 т.28).

Як зазначено в п.7 цього договору, "земельні ділянки, що передаються в суборенду, не мають недоліків, які могли б перешкоджати їх ефективному використанню".

Суд звертає увагу, що згідно п.9 вказаного договору такі земельні ділянки Позивачу були передані в суборенду лише строком на 8 місяців, тобто до 30.12.2018року і не передбачає його продовження.

Аналогічно, згідно дослідженої судом копії договору від 02.05.2018року, Позивач отримав від ТОВ "Волинь Агро Переробка" в суборенду 717 земельних ділянок загальною площею 751,3685га, призначені для товарного сільськогосподарського виробництва, які розташовані на території Сечинської сільської ради Зарічненського району Рівненської області, а в п.7 цього договору - "земельні ділянки, що передаються в суборенду, не мають недоліків, які могли б перешкоджати їх ефективному використанню"(а.с.1-16 т.28).

Аналогічно суд звертає увагу, що згідно п.9 вказаного договору такі земельні ділянки Позивачу були передані в суборенду лише строком на 8 місяців, тобто до 30.12.2018року і не передбачалося його продовження.

Разом з тим, згідно звіту Позивача від 31.05.2018року про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2018року, копія якого надана суду і досліджена судом, площа таких орендованих угідь на території с.Кутин Зарічненського району Рівненської області складає 2014,39га (а.с.21-24 т.17).

Копія звіту Позивача про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2018року на орендованих угіддях на території с.Сечин Зарічненського району Рівненської області суду не надано.

Суд вважає обґрунтованими доводи податкового органу, викладені в акті перевірки, та його представника в суді щодо безтоварності вказаних господарських операцій Позивача з ТОВ "ГАРНІ-ЛАНИ" та їх невідповідності вимогам чинного законодавства.

Так, за договором від 11.10.2018року ТОВ "ГАРНІ-ЛАНИ" зобов`язувалося надати Позивачу послуги із внесення мінеральних добрив на земельні ділянки площею 2000,00га., що розташовані на території Кутинської сільської ради Зарічненського району Рівненської області. Загальна вартість таких послуг із врахуванням ПДВ сторонами визначена в розмірі 1000000,00грн. (а.с.1т.3)

На підтвердження виконаних робіт суду надано акти про надані послуги від 25.10.2018року та від 26.10.2018року, відповідно до яких в ці дні були внесені добрива на площах відповідно по 1000,00га. на земельних ділянках, що розташовані на території Кутинської сільської ради Зарічненського району Рівненської області (а.с.2-3т.3).

Відповідно до вимог ст.ст.73-74 КАС України вказані первинні документи судом визнаються неналежними і не допустимими доказами і як такими, що не могли бути підставою для врахування платником при визначення свої податкових зобов`язань з податку на додану вартість за спірний період з огляду на таке.

По-перше, як вже зазначалося судом, за договором від 02.05.2018року Позивач отримав від ТОВ "Волинь Агро Переробка" в суборенду 1211 земельних ділянок лише загальною площею 1263,0191га, призначені для товарного сільськогосподарського виробництва, які розташовані на території Кутинської сільської ради Зарічненського району Рівненської області.

Тобто, площа земельних ділянок, на які нібито були внесені добрива, майже вдвічі більша за площу земельних ділянок, які за відповідним договором перебували в суборенді Позивача, а тому така інформація, що міститься в досліджених судом актах, є невірною і до уваги не приймається.

По-друге, згідно досліджених судом копій актів про внесення мінеральних, органічних і бактеріальних добрив і засобів хімічного захисту рослин, наданих суду Позивачем, такі засоби вносилися в квітні, липні та серпні 2018 року на відповідні земельні ділянки. які розташовані на території Кутинської сільської ради Зарічненського району Рівненської області (а.с.242-252 т.7).

Тобто, в жовтні 2018року, згідно облікових даних Позивача, жодні добрива на земельні ділянки. які розташовані на території Кутинської сільської ради Зарічненського району Рівненської області, не вносилися.

По-третє, за інформацією, наведеної в досліджених судом актах виконаних робіт, всі роботи (послуги) по внесенню добрив виконувалися з використанням одного і того ж колісного трактора JOHN DEEERE - 8310 ( за відповідним номером кузова та двигуна) та відповідного розкидувача з бічним навантаженням добрив ANNABURGER 1 в кількості однієї одиниці.

При цьому суд зазначає, що загальновідомо, що площа обробленої за одну годину землі визначається шляхом множення швидкості руху (довжина пройденого шляху за годину) тракторного засобу на ширину захвату відповідного навісного устаткування.

Без спеціальних знань є зрозумілим, що ширина розкидання добрив не перевищує 20 метрів, а швидкість руху трактора при цьому не перевищує 15 км за годину, а тому за годину ідеальної роботи такого тракторного засобу оброблена площа не може перевищувати 30 га.

Тобто, інформація, яка наведена в досліджених судом актах про те, що площа обробленої земельної ділянки за один день складає 1000,00га є також невірною.

За договором від 09.10.2018року ТОВ "ГАРНІ-ЛАНИ" зобов`язувалося надати Позивачу послуги із визначення хімічного складу земельних ділянок, що розташовані також в с.Кутин Зарічненського району Рівненської області, загальною площею 5052,0га., загальна вартість таких послуг із врахуванням ПДВ сторонами визначена в розмірі 5759280,00грн. (а.с.4т.3)

На підтвердження виконаних робіт суду надано акти про надані послуги від 18.10.2018року, 19.10.2018року, 22.10.2018року, 23.10.2018року, 24.10.2018року 25.10.2018року, від 26.10.2018року, 29.10.2018року, 30.10.2018року та від 31.10.2018року відповідно до яких в цій дні були проведені роботи по визначенню хімічного складу земельних ділянок площею по 505,2га щоденно (а.с.5-13т.3).

За договором від 27.09.2018року ТОВ "ГАРНІ-ЛАНИ" зобов`язувалося надати Позивачу послуги із обміру полів за допомогою дрона та нанесення на публічну кадастрову карту меж полів, що розташовані також в с.Кутин Зарічненського району Рівненської області, загальною площею 3789,0га., загальна вартість таких послуг із врахуванням ПДВ сторонами визначена в розмірі 1098810,00грн. (а.с.15т.3).

На підтвердження виконаних робіт суду надано акти про надані послуги від 12.10.2018року, 15.10.2018року та від 16.10.2018року, відповідно до яких в цій дні були проведені роботи із обміру полів за допомогою дрона та нанесення на публічну кадастрову карту меж полів земельних ділянок площею по 1263,0га щоденно (а.с.16-19т.3).

Суд звертає увагу, що за аналогічним договором, але від 20.09.2018року ТОВ "ГАРНІ-ЛАНИ" також зобов`язувалося надати Позивачу аналогічну послуги із обміру полів за допомогою дрона та нанесення на публічну кадастрову карту меж полів, що розташовані також в с.Кутин Зарічненського району Рівненської області, аналогічною загальною площею 3789,0га., але загальна вартість таких послуг із врахуванням ПДВ сторонами визначена вже в розмірі 1189746,00грн. (а.с.39т.3).

На підтвердження виконаних робіт суду надано акти про надані послуги від 08.10.2018року, 09.10.2018року, 10.11.2018року та від 11.10.2018року, відповідно до яких в цій дні були проведені роботи із обміру полів за допомогою дрона та нанесення на публічну кадастрову карту меж полів земельних ділянок площею по 1263,0га щоденно. При цьому суд зазначає, що згідно даних актів виконаних робіт, послуги сумарно надані на площі, що перевищує на 1263га та вартістю на 396582,00грн. від площі, які зазначені в договорі (а.с.40-44т.3).

Дослідивши вказані акти про надані послуги суд робить висновок, що в розумінні вимог ст.74 КАС України вони також не є допустимими доказами з огляду на таке.

По-перше, як вже зазначалося судом, за договором від 02.05.2018року Позивач отримав від ТОВ "Волинь Агро Переробка" в суборенду 1211 земельних ділянок лише загальною площею 1263,0191га, призначені для товарного сільськогосподарського виробництва, які розташовані на території Кутинської сільської ради Зарічненського району Рівненської області.

Тобто, площа земельних ділянок, які ніби-то були об`єктом надання Позивачу послуг із визначення їх хімічного складу та розташовані також в с.Кутин Зарічненського району Рівненської області, загальною площею 5052,0га., майже вп`ятеро більша за площу земельних ділянок, які за відповідним договором перебували в суборенді Позивача, а тому така інформація, що міститься в досліджених судом актах, є невірною і до уваги не приймається.

Аналогічно, площа земельних ділянок, які ніби-то двічі в жовтні 2018року були об`єктом надання Позивачу послуг із обміру полів за допомогою дрона та нанесення на публічну кадастрову карту меж полів, що розташовані також в с.Кутин Зарічненського району Рівненської області, загальною площею 3789,0га., майже всемеро більша за площу земельних ділянок, які за відповідним договором перебували в суборенді Позивача, а тому така інформація, що міститься в досліджених судом актах, є невірною і до уваги не приймається.

По-друге, встановлення меж земельної ділянки в натурі (на місцевості) - це визначення за допомогою геодезичних пристроїв місцезнаходження поворотних точок меж земельної ділянки та їх закріплення межовими знаками.

Як зазначено в ст.55 Закону України "Про землеустрій" від 22 травня 2003 року № 858-IV, встановлення (відновлення) меж земельної ділянки в натурі (на місцевості) здійснюється відповідно до відомостей Державного земельного кадастру, матеріалів Державного фонду документації із землеустрою та оцінки земель, матеріалів топографо-геодезичних робіт.

Технічна документація із землеустрою щодо встановлення (відновлення) меж земельної ділянки в натурі (на місцевості) розробляється за рішенням власника (розпорядника) земельної ділянки, землекористувача.

Відповідно до положень ч.5 ст.5 Закону України " Про Державний земельний кадастр" від 7 липня 2011 року № 3613-VI внесення відомостей до Державного земельного кадастру та користування такими відомостями здійснюється виключно на підставі та відповідно до цього Закону.

Внесення відомостей до Державного земельного кадастру і надання таких відомостей здійснюються державними кадастровими реєстраторами центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин (ст.9 цього ж Закону ).

До Державного земельного кадастру включаються, окрім іншого, такі відомості про земельні ділянки, як її кадастровий номер, опис меж, частину земельної ділянки, на якій може проводитися гідротехнічна меліорація та відомості про назву, код (номер) меліоративної мережі, яка забезпечує гідротехнічну меліорацію відповідної земельної ділянки (ст.15 цього ж Закону).

Всупереч зазначеному, Позивачем на підтвердження своїх доводів щодо реальності спірної господарської операції не надано суду жодних витягів з Державного земельного кадастру, викопіювань з картографічної основи Державного земельного кадастру, кадастрової карти (плану) та копій документів, що створюються під час ведення Державного земельного кадастру, які б обґрунтовували необхідність проведення роботи із обміру полів та нанесення на публічну кадастрову карту меж полів орендованих земельних ділянок, та які б підтверджували, що такі роботи проведено і відповідна інформація в установленому порядку внесена до Державного земельного кадастру.

По-третє, як зазначено в договорі суборенди від 02.05.2018року Позивач отримав від ТОВ "Волинь Агро Переробка" в суборенду 1211 земельних ділянок загальною площею 1263,0191га, призначені для товарного сільськогосподарського виробництва, які розташовані на території Кутинської сільської ради Зарічненського району Рівненської області.

Відповідно до ст.79-1 Земельного кодексу України формування земельної ділянки полягає у визначенні земельної ділянки як об`єкта цивільних прав. Формування земельної ділянки передбачає визначення її площі, меж та внесення інформації про неї до Державного земельного кадастру.

Тобто, в розумінні вказаних вимог 1211 земельних ділянок, що були об`єктом договору суборенди вже є сформованими з визначенням їх площ та меж.

За договором від 01.10.2018року ТОВ "ГАРНІ-ЛАНИ" зобов`язувалося також надати Позивачу послуги з очищення меліоративних каналів на земельних ділянок, що розташовані також в с.Кутин Зарічненського району Рівненської області, загальною довжиною 24370м., загальна вартість таких послуг із врахуванням ПДВ сторонами визначена в розмірі 8890900,00грн. (а.с.28т.3).

На підтвердження виконаних робіт суду надано акти про надані послуги від 03.10.2018року, 04.10.2018року, 05.10.2018року, від 08.10.2018року, від 09.10.2018року, від 10.10.2018року, від 11.10.2018року, від 12.10.2018року та від 15.10.2018року, відповідно до яких в ці дні були проведені роботи з очищення меліоративних каналів довжиною по 2437м. щоденно (а.с.29-37т.3).

Разом з тим, суд вважає, що вказані акти про надані послуги не можуть вважатися належними первинними документами, які підлягали врахуванню для належного бухгалтерського обліку Позивачем відповідних зобов`язань з огляду на таке.

Безспірно, як зазначено в ст.1 Закону України "Про землеустрій", зрошувальний (осушувальний) масив - масив земель сільськогосподарського призначення, на якому проводиться гідротехнічна меліорація та/або розташовані внутрішньогосподарські меліоративні системи.

Відповідно до приписів статті 14-1.Закону України " Про Державний земельний кадастр" до Державного земельного кадастру вносяться такі відомості про меліоративну мережу, в тому числі про назву, код (номер) меліоративної мережі, місце розташування меліоративної мережі та інформація про земельні ділянки (частини земельних ділянок) та масиви земель сільськогосподарського призначення, включені до території обслуговування меліоративної мережі.

Разом з тим, досліджений судом договір суборенди від 02.05.2018року не містить інформації про те, що отримані Позивачем від ТОВ "Волинь Агро Переробка" в суборенду 1211 земельних ділянок загальною площею 1263,0191га, призначені для товарного сільськогосподарського виробництва, які розташовані на території Кутинської сільської ради Зарічненського району Рівненської області, входять до певного зрошувального (осушувального) масиву та на них розташовані ті чи інші меліоративні системи.

Більш того, в п.7 цього договору прямо зазначено, що "земельні ділянки, що передаються в суборенду, не мають недоліків, які могли б перешкоджати їх ефективному використанню".

Аналогічно договір від 01.10.2018року між Позивачем та ТОВ "ГАРНІ-ЛАНИ" щодо надання послуг з очищення меліоративних каналів на земельних ділянках не містять жодної інформації з посиланням на Державний земельний кадастр про меліоративну мережу, її назву, код (номер), місце розташування та інформацію, що всі 1211 земельних ділянок чи їх частина включені до території обслуговування конкретної меліоративної мережі.

В зв`язку з цим суд погоджується із доводами Відповідача щодо нереальності вказаної господарської операції.

За іншим договором від 04.10.2018року ТОВ "ГАРНІ-ЛАНИ" зобов`язувалося надати Позивачу послуги з дискування земельних ділянок, що розташовані також в с.Кутин Зарічненського району Рівненської області, загальною площею 1000,0га., загальна вартість таких послуг із врахуванням ПДВ сторонами визначена в розмірі 850000,00грн. (а.с.20т.3).

На підтвердження виконаних робіт суду надано акти про надані послуги 22.10.2018року та від 23.10.2018року, відповідно до яких в цій дні були проведені роботи по дискуванню на площах відповідно по 500,00га. (а.с.21-24т.3).

За договором від 21.09.2018року ТОВ "ГАРНІ-ЛАНИ" зобов`язувалося надати Позивачу послуги з мульчування на земельних ділянок, що розташовані також в с.Кутин Зарічненського району Рівненської області, загальною площею 1000,0га., загальна вартість таких послуг із врахуванням ПДВ сторонами визначена в розмірі 500000,00грн. (а.с.25т.3).

На підтвердження виконаних робіт суду надано акти про надані послуги 16.10.2018року та від 17.10.2018року, відповідно до яких в цій дні були проведені роботи з мульчування на площах відповідно по 500,00га. (а.с.26-27т.3).

За договором від 26.09.2018року ТОВ "ГАРНІ-ЛАНИ" зобов`язувалося надати Позивачу послуги з оранки на земельних ділянках, що розташовані також в с.Кутин Зарічненського району Рівненської області, загальною площею 2000,0га., загальна вартість таких послуг із врахуванням ПДВ сторонами визначена в розмірі 2350000,00грн. (а.с.45т.3).

На підтвердження виконаних робіт суду надано акти про надані послуги від 18.10.2018року та від 19.10.2018року, відповідно до яких в ці дні були проведені роботи з оранки землі на площах відповідно 800,00га та 1200,00га., що розташовані також в с.Кутин та в с.Сенченці Зарічненського району Рівненської області (а.с.46-50т.3).

Разом з тим, суд вважає, що вказані акти про надані послуги не можуть вважатися належними первинними документами, які підлягали врахуванню для належного бухгалтерського обліку Позивачем відповідних зобов`язань в розумінні вимог п.2.15 Положення N 88 оскільки інформація, що міститься в них, не відповідає дійсності є суперечливою та в ній відсутня логічна ув`язка окремих показників з огляду на таке.

Суд вкотре зазначає, що площі земельних ділянок, на яких нібито виконувалися роботи за вказаними договорами, значно перевищують площу земельних ділянок, що за вказаними договором перебували в суборенді Позивача.

Крім того, всі досліджені судом акти про виконані ТОВ "ГАРНІ-ЛАНИ" роботи (послуги) складені в м.Бровари Київської області, підписані виключно керівниками суб`єктів господарювання і не містять механізму перевірки виконання робіть щодо якості наданих послуг та площ, на яких такі послуги були надані.

Так, як зазначено в актах від 22.10.2018 року, керівники вказаних суб`єктів господарювання підтверджують, що послуги з дискування на площі 500 га на земельних ділянках, що розташовані в с. Сенчинці і послуги з дискування на площі 500 га на земельних ділянках, що розташовані в с. Кутин Зарічненського району Рівненської області були виконані 23.10.2018року, тобто в майбутньому.

Суд враховує, що за інформацією, наведеної в досліджених судом актах виконаних робіт всі роботи з оранки, культивації та мульчування виконувалися з використанням одного і того ж колісного трактора JOHN DEEERE - 8310 ( за відповідним номером кузова та двигуна).

Аналіз такої інформації свідчить, що з використанням одного і того ж трактора ТОВ "ГАРНІ-ЛАНИ" і в один той же день (17.10.2018року) були надані послуги з мульчування на площі 1000,00га. на земельних ділянках, що розташовані в с.Кутин, і послуги з оранки на площі по 400,00га кожна на земельних ділянках, що розташовані в с.Сечинці Зарічненського району Рівненської області.

При цьому суд зазначає, що загальновідомо, що оптимальною швидкістю руху трактора для оранки вважається 5-8 або 8-12 км / год (для швидкісних плугів), а ширина захвату не перевищує 8 метрів.

Суд звертає увагу, що загальновідомо, що площа обробленої за одну годину землі (оранки, культивації та мульчування) визначається шляхом множення швидкості руху тракторного засобу (довжина шляху за годину) на ширину захвату відповідного навісного устаткування.

Таким чином, за одну годину площа оранки за ідеальних умов (без зупинки, без дозаправок, тощо) не може перевищити 10га., а за добу (24 години) - не може перевищувати 240га.

Більш того, згідно розділу 7 Звіту Позивача від 05.12.2018року про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду на 01.12.2018року, копія якого надана суду і досліджена судом, жодні агротехнічні роботи (оранка, пари, чорні пари, сидеральні пари) на орендованих угіддях на території с.Кутин Зарічненського району Рівненської області не проводилися (а.с.117-127 т.17).

Крім того, згідно додатково долучених Позивачем доказів у справі 01.11.2018року Позивачем був укладений договір щодо послуг з оранки на орендованих угіддях на території с.Кутин Зарічненського району Рівненської області не з ТОВ "ГАРНІ-ЛАНИ", а з іншим суб`єктом господарювання - ТОВ "Юг Агро-Ойл Трейд) (а.с.27-30 т.15).

Зазначене свідчить, що вказані акти про надані послуги не можуть вважатися належними первинними документами бухгалтерського обліку щодо придбання Позивачем у ТОВ "ГАРНІ-ЛАНИ" послуг (із внесення мінеральних добрив, із обміру полів за допомогою дрона та нанесення на публічну кадастрову карту меж полів, з очищення меліоративних каналів, з дискування земельних ділянок, з оранки, культивації та мульчування на земельних ділянках ), які б свідчили про реальний рух активів і слугували підставою для врахування при визначенні своїх зобов`язань з податку на додану вартість за відповідні звітні періоди.

6. Правомірність врахування господарських операцій між Позивачем та ТОВ "АВТОБУДГРУП", ТОВ ""МОБІЛЬНА ЛОГІСТИЧНА КОМПАНІЯ" та ТОВ "ТЕСЛА 737"за операціями з придбання транспортних послуг для визначення податкових зобов`язань з податку на додану вартість за відповідні звітні періоди.

Висновки податкового органу щодо порушення Позивачем положень податкового законодавства зроблено також з огляду на відсутність факту реальності господарських операцій між Позивачем та ТОВ "АВТОБУДГРУП" (сума податкового кредиту 833333,30грн.), ТОВ ""МОБІЛЬНА ЛОГІСТИЧНА КОМПАНІЯ" (сума податкового кредиту 823437,10грн.) та ТОВ "ТЕСЛА 737" (сума податкового кредиту 393180,98грн.) за операціями з придбання транспортних послуг).

Як зазначено в позові, придбання вказаних послуг у ТОВ "АВТОБУДГРУП" було зумовлено господарською діяльністю Позивача на суборендованих земельних ділянках, які розташовані та території Зарічненського району Рівненської області, зумовлених очисткою меліоративних каналів на цих земельних ділянках, загальною довжиною 24370м. та довжиною 24370м.

Згідно дослідженої судом копії договору від 21.09.2018року ТОВ "АВТОБУДГРУП" зобов`язувалося надати Позивачу ніби-то послуги по вивезенню коріння, гілля, кущів на території сільськогосподарських угідь Позивача в с.Кутин Зарічненського району Рівненської області. Загальна вартість таких послуг оцінена в 5000000,00грн. в тому числі ПДВ (а.с.237 т.4).

Згідно досліджених судом копій актів про прийняття-передачі виконаних робіт (послуг) Виконавець щоденно 3,4, 5, 8, 8, 9, 10, 11,12 та 15 жовтня 2018року надавав послуги вартістю по 500000,00грн Позивачу з вивезення коріння, гілля, кущів на території сільськогосподарських угідь Позивача в с.Кутин Зарічненського району Рівненської області (а.с.238-247 т.4).

Суд погоджується з доводами Відповідача щодо нереальності вказаних господарських операцій з огляду на таке.

По-перше, сам договір є незрозумілим, а по суті нікчемним і таким, в якому відсутня волевиявлення сторін щодо суті правочину.

Так, в даному договорі одночасно зазначається, що предметом домовленості між сторонами є :

- "послуги по вивезенню коріння, гілля, кущів" (підпункт 1.1. п.1 Договору);

- "послуги по оранці на наведених нижче умовах" (підпункт 1.2 п. 1 Договору);

- "послуги по мульчуванню" (підпункт 2.1 п. 1 Договору) (а.с.237т.4).

По-друге, як вже зазначалося судом, договір від 01.10.2018року між Позивачем та ТОВ "ГАРНІ-ЛАНИ" щодо надання послуг з очищення меліоративних каналів на земельних ділянках не містять жодної інформації з посиланням на Державний земельний кадастр про меліоративну мережу, її назву, код (номер), місце розташування та інформацію, що всі 1211 земельних ділянок чи їх частина включені до території обслуговування конкретної меліоративної мережі.

По-третє, на підтвердження реальності надання таких транспортних послуг Позивачем до позову не долучено жодних первинних документів бухгалтерського обліку щодо робіт з навантаження "коріння, гілля, кущів", їх вартості та щодо самих перевезень (товарно-транспортних накладних).

Як зазначено в позові, придбання автотранспортних послуг у ТОВ "Мобільна логістична компанія" були зумовлені договірними відносинами згідно договору про перевезення вантажів автомобільним транспортом від 03.09.2018року.

На підтвердження вказаних господарських відносин Позивачем суду надано копії додаткової угоди до договору щодо зміни з 16.10.2018року вартості перевезення вантажів, податкових накладних та актів здачі-прийняття робіт (наданих послуг) за період з 01.11.2017року по 03.11.2018року (а.с. 4-113 т.9).

При дослідженні судом копій зазначених актів здачі-прийняття робіт (наданих послуг) встановлено, що в них відсутня інформація про маршрути перевезення, номери транспортних засобів, які залучалися для наданнях таких послуг, прізвища та посади осіб, які підписали такі акти і відповідно перевіряли за місцем складання актів (м.Харків) обсяги наданих послуг.

В зв`язку з цим суд погоджується з доводами податкового органу, що відповідно до вимог п.2 ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та п.2.4 Наказу Міністерства фінансів України " від 24.05.1995року №88 "Про затвердження Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку досліджені акти здачі-прийняття робіт (наданих послуг) не можуть вважатися первинними документами і не можуть свідчити про рух активів платника та слугувати підставами для їх врахування при визначенні податкових зобов`язань.

Позивач вважає безпідставними висновки податкового органу щодо підстав невизнання правомірності формування податкового кредиту, зумовленого господарськими операціями з ТОВ "Мобільна логістична компанія", та щодо розміру такого податкового кредиту.

Так, за висновками податкового органу Позивач безпідставно за відсутності належного документального підтвердження таких господарських відносин при визначенні своїх податкових зобов`язань з податку на додану вартість за відповідні звітні періоди врахував податковий кредит в розмірі 823437,10грн., що призвело до зменшення податкових зобов`язань з цього податку на аналогічну суму.

Позивач стверджує, що згідно з виданими ТОВ "Мобільна логістична компанія" податковими накладними такий податковий кредит сумарно складає 856659,84грн., що підтверджується висновком експерта.

Суд зазначає, що така невідповідність в сумарному визначенні розміру спірного податкового кредиту зумовлена неналежним веденням бухгалтерського обліку платником і не відповідністю даних відображених в первинних документах..

Так, платником до свого позову долучено акти здачі-прийняття робіт (наданих послуг) №0000015 від 01.11.2017року, №0000022 від 08.11.2017року, №0000455 від 02.11.2018року, які для дослідження ні податковому органу ні експерту не надавалися (а.с.5,6,58 т.9).

Натомість, платником до свого позову долучено акти здачі-прийняття робіт (наданих послуг) №0000343 від 14.09.2018року, №0000358 - №0000362 від 21.09.2018року, №0000368 та №0000369 від 24.09.2018року, №0000370 від 25.09.2018року, №0000449-№0000451 від 01.11.2018року, №0000452-№0000455 та №0000459 від 02.11.2018року, №0000460-№0000464 та №0000468 від 03.11.2018року, які не надавалися для дослідження податковому органу в ході перевірки (а.с.10,11-22, 52-66 т.9).

Суд погоджується з доводами Позивача, що сумарний розмір податкового кредиту враховуючи досліджені податковим органом акти здачі-прийняття робіт (наданих послуг) складає 534220,49грн., але при визначенні своїх податкових зобов`язань платником враховувалася саме сума податкового кредиту в розмірі 823437,10грн. в розрізі саме у взаємовідносинах з ТОВ "Мобільна логістична компанія".

Одночасно на підтвердження своїх доводів щодо правомірності формування спірного податкового кредиту Позивачем до позову долучено витяги з Єдиного реєстру податкових накладних станом відповідно на 28.11.2017року, на 30.11.2017року, на 02.02.2018року, на 30.09.2018року, на 10.10.2018року, на 15.10.2018року, на 18.10.2018року, на 23.10.2018року, на 25.10.2018року, на 05.11.2018року, 07.11.2018року на 08.11.2018року, на 14.11.2018року, на 15.11.2018року, щодо реєстрації податкових накладних, виданих різними суб`єктами господарювання, в тому числі Позивачем та ТОВ "Мобільна логістична компанія" (а.с.114-127т.9).

На підтвердження реальності надання таких транспортних послуг Позивачем до позову не долучено жодних первинних документів бухгалтерського обліку щодо самих перевезень (товарно-транспортних накладних).

Більш того, як вже зазналося судом, Позивачем долучено лише копії товарно-транспортних накладних від 30.03.2018року, від 04.11.2018року щодо надання послуг з перевезень сої від ТОВ "ВРОЖАЙ-АГРО" (а.с.171-174, 178-181 т.5).

Разом з тим, жодні із досліджених судом вказаних актів здачі-прийняття транспортних послуг та податкових накладних не містять інформації щодо надання ТОВ "Мобільна логістична компанія" Позивачу транспортних послуг саме в березні та квітні 2018року.

Як зазначено в акті перевірки, у Позивача відсутні підстави для віднесення податкового кредиту з ПДВ в сумі 393180,98грн., оскільки придбання транспортних послуг у ТОВ "Тесла 737" не було підтверджено реальним вчиненням господарських операцій.

На підтвердження вказаних господарських відносин Позивачем суду надано копії договорів про перевезення вантажів з ТОВ "Тесла 737" від 03.08.2017року та від 14.09.2017року, податкових накладних та актів здачі-прийняття робіт (наданих послуг) за період з 07.08.2017року по 13.08.2018року (а.с. 128-191 т.9).

Як зазначено в даних договорах, сторони домовилися, що обидва договори діють до 31.12.2017року. Обидва договори є різними за змістом (обсягом і суттю домовленостей).

Так, згідно п.3.1 договору від 03.08.2017року ціна на послуги узгоджена сторонами в самому договорі. Згідно п.2.1.1 договору від 14.09.2017року вартість перевезень зазначається в узгоджених "замовленнях на перевезення", які є невід`ємними частинами договору.

В позові Позивач не зазначає на підставі якого саме із вище наведених договорів здійснювалися господарські відносини з ТОВ "Тесла 737" за спірні періоди.

При дослідженні судом копій зазначених актів здачі-прийняття робіт (наданих послуг) встановлено, що в них відсутня інформація про маршрути перевезення, номери транспортних засобів, які залучалися для наданнях таких послуг, прізвища та посади осіб, які підписали такі акти і відповідно перевіряли за місцем складання актів (м.Київ) обсяги наданих послуг, та механізм визначення вартості наданих послуг.

Механізм визначення вартості наданих транспортних послуг відсутній і в досліджених судом податкових накладних, виданих ТОВ "Тесла 737". В більшості таких податкових накладних наявна інформація в розділі "Б" щодо кількості наданих послуг, їх вартості, одиниці виміру послуги, їх кількості та ціни постачання взагалі є суперечливою.

Так, в графі 2 розділу "Б" податкової накладної №3 від 02.10.201року, виданої ТОВ "Тесла 737", зазначається, що надані транспортні послуги в кількості 24 вагою 816,12т. В графі 4 зазначено, що одиницею виміру послуг є саме послуга, а в графі 6 вказано, що кількість таких послуг всього одна, а ціна постачання одиниці послуги - 212191,20грн. (а.с.170т.9).

Аналогічна суперечлива інформація міститься в інших податкових накладних.

Більш того, як зазначено в досліджених судом договорах на перевезення, в узгоджених "замовленнях на перевезення", які є невід`ємними частинами договору, повинні зазначатися пункти завантаження, дата і час прибуття в пункт навантаження, пункт розвантаження, назва та характеристика вантажу, об`єм та вага вантажу, вартість перевезення. Первинними документами на такі перевезення сторонами визначено товарно-транспортні накладні.

Всупереч таким домовленостям, платником ні податковому органу ні суду на підтвердження реальності таких господарських операцій такі первинні документи не надано.

В зв`язку з цим суд погоджується з доводами податкового органу, що відповідно до вимог п.2 ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та п.2.4 Наказу Міністерства фінансів України " від24.05.1995року №88 "Про затвердження Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку досліджені акти здачі-прийняття робіт (наданих послуг) не можуть вважатися первинними документами і не можуть свідчити про рух активів платника та слугувати підставами для їх врахування при визначенні податкових зобов`язань.

Зазначене свідчить, що вказані акти про надані послуги не можуть вважатися належними первинними документами бухгалтерського обліку щодо придбання Позивачем у ТОВ "АВТОБУДГРУП", ТОВ ""МОБІЛЬНА ЛОГІСТИЧНА КОМПАНІЯ" та ТОВ "ТЕСЛА 737" транспортних послуг та не можуть свідчити про реальний рух активів і слугувати підставою для врахування при визначенні своїх зобов`язань з податку на додану вартість за відповідні звітні періоди.

7. Правомірність врахування господарських операцій між Позивачем та ТОВ "СММ ГРУП" за операціями з поставок цементу для визначення податкових зобов`язань з податку на додану вартість за відповідні звітні періоди.

Як зазначено в акті перевірки, у Позивача відсутні підстави для віднесення податкового кредиту з ПДВ в сумі 533333,32грн., оскільки придбання 21.09.2018року у ТОВ "СММ ГРУП" цементу на загальну вартість 3199999,94грн. не було підтверджено реальним вчиненням такої господарської операції.

Позивач заперечує проти такого висновку податкового органу і зазначає, що спірні господарські відносини мали реальний характер, який підтверджується долученими до позову копіями договору Позивача з ТОВ "СММ ГРУП", товарно-транспортними та податковими накладними.

Відповідно до договору від 20.09.2018року, копія якого надана суду і досліджена судом, ТОВ "СММ ГРУП" зобов`язувалося поставити Позивачу на умовах самовивозу товар, найменування, кількість та ціна якого, зазначається у видаткових накладних (а.с.58-59 т.5).

За видатковими накладними, копії яких надані суду і досліджені судом, ТОВ "СММ ГРУП" на протязі одного дня 21.09.2018року передало Позивачу:

- 466,837тон цементу вартістю 930351,02грн., в тому числі 155058,50грн. ПДВ (видаткова накладна №РН-291/09);

- 239,510тон цементу вартістю 387460,12грн., в тому числі 64576,69грн. ПДВ (видаткова накладна №РН-292/09);

- 355,795тон, 138,600тон та 36 тон цементу загальною вартістю 1002222,17грн., в тому числі 167037,03грн. ПДВ (видаткова накладна №РН-293/09);

- 551,399тон цементу (навал) вартістю 879966,64грн., в тому числі 146661,11грн. ПДВ (видаткова накладна №РН-292/09) (а.с.60-63т.5).

На підтвердження передачі вказаного товару ТОВ "СММ ГРУП" в той же день (21.09.2018року) видало податкові накладні за №291, №292, №293 та №294, копії яких були долучені Позивачем до позову та досліджені судом (а.с.109-112т.5).

На підтвердження транспортування вказаного товару Позивачем до позову долучено товарно-транспортні накладні:

- № РН291 від 24.09.2018року, від 25.09.2018року, від 26.09.2018року, від 27.09.2018року, від 28.09.2018року, від 01.10.2018року, від 02.10.2018року, від 03.10.2018року, від 04.10.2018року, від 05.10.2018року, від 08.10.2018року, від 09.10.2018року;

- № РН292 від 10.10.2018року, від 11.10.2018року, від 12.10.2018року, від 16.10.2018року, від 17.10.2018року, від 18.10.2018року;

- № РН293 від , від 19.10.2018року, від 22.10.2018року, від 23.10.2018року, від 24.10.2018року, від 25.10.2018року, від 26.10.2018року, від 30.10.2018року, від 31.10.2018року, від 01.11.2018року, від 02.11.2018року, від 05.11.2018року, від 06.11.2018року, від 07.11.2018року;

- № РН294 від 12.11.2018року, від 13.11.2018року, від 14.11.2018року, від 15.11.2018року, від 16.11.2018року, від 19.11.2018року, від 20.11.2018року, від 21.11.2018року, від 22.11.2018року, від 23.11.2018року, від 26.11.2018року, від 27.11.2018року, від 29.11.2018року (а.с.64-108т.5).

Як зазначено в досліджених судом копіях вказаних товарно-транспортних накладних, всі без виключення перевезення цементу і незалежно чи розфасованих в мішках чи навалом здійснювалися з використанням одного і того ж автомобіля марки DAF ТЕ 47 XS держномер НОМЕР_9 , з одним і тим же причіпом (держномер НОМЕР_10 ) та одним і тим же водієм ( ОСОБА_16 ) з пункту навантаження "м.Львів" до пункту розвантаження "Житомирська область, Пулинський район, с.Стара Олександрівка, вул.Ялинівська, 1а".

В жодній із досліджених товарно-транспортних накладних відсутні відомості щодо підстав передачі вказаного товару (цементу) відповідальній особі для перевезення та відсутні відомості про особу, відповідальну за перевезення, відсутні підписи водія ( ОСОБА_16 ) на підтвердження отримання товару в пункті навантаження та його передачі в пункті розвантаження.

Жодних обґрунтувань (пояснень) щодо таких розбіжностей між видатковими, податковими і товарно-транспортними накладними Позивачем в позові не наведено.

Одночасно суд враховує доводи податкового органу, що в ході проведення перевірки платником не надано жодних документів бухгалтерського та податкового обліку на підтвердження використання такого товару (цементу) в господарській діяльності.

Суд враховує, що Позивачем в позові не наведено жодних пояснень щодо наявності у Позивача відповідних приміщень для зберігання такої значної кількості цього товару (цементу), враховуючи особливості його зберігання.

Зазначене свідчить про відсутність належних та достовірних документів бухгалтерського обліку щодо придбання Позивачем у ТОВ "СММ ГРУП" цементу такого значного обсягу як розфасованого в мішках так і насипом (навалом), які б свідчили про реальний рух активів і слугували підставою для врахування при визначенні своїх зобов`язань з податку на додану вартість за відповідні звітні періоди.

8. Правомірність врахування господарських операцій між Позивачем та Товариства з обмеженою відповідальністю "БІОТЕРН" за операціями з придбання запасних частин для визначення податкових зобов`язань з податку на додану вартість за відповідні звітні періоди.

Як зазначено в акті перевірки, у Позивача відсутні підстави для віднесення податкового кредиту з ПДВ в сумі 229489,48грн., оскільки придбання запасних частин у Товариства з обмеженою відповідальністю "БІОТЕРН" не було підтверджено реальним вчиненням господарських операцій.

На підтвердження господарських відносин з ТОВ "БІОТЕРН" Позивачем до позову долучено копії договору, видаткових, податкових і товарно-транспортної накладних.

За договором від 26.10.2018року ТОВ "БІОТЕРН" зобов`язувалося поставити Позивачу запчастини, асортимент, номенклатура і кількість та інші дані яких визначаються в специфікаціях до договору (а.с.211-213 т.9).

Жодних специфікацій на товар (їх копій) Позивачем до позову не долучено, в ході перевірки надано не було.

За видатковими накладними, копії яких надані суду і досліджені судом, ТОВ "БІОТЕРН" на протязі одного дня 30.10.2018року передало Позивачу:

- запасні частини різного найменування на загальну вартість 364073,59грн., в тому числі 60678,93грн. ПДВ (видаткова накладна №РН-0000329);

- запасні частини різного найменування на загальну вартість 366395,65грн., в тому числі 61065,94грн. ПДВ (видаткова накладна №РН-0000330);

- запасні частини різного найменування на загальну вартість 372144,14грн., в тому числі 62024,02грн. ПДВ (видаткова накладна №РН-0000331);

- запасні частини різного найменування на загальну вартість 274323,53грн., в тому числі 45720,59грн. ПДВ (видаткова накладна №РН-0000332) (а.с.214-218т.9).

В даних видаткових накладних відсутня інформація щодо відповідальної особи на отримання вказаних матеріальних цінностей в м.Тернополі.

На підтвердження передачі вказаного товару ТОВ "БІОТЕРН" в той же день (30.10.2018року) видало податкові накладні за №68, №69, №70 та №71, копії яких були долучені Позивачем до позову та досліджені судом (а.с.219-222т.9).

На підтвердження транспортування вказаного товару Позивачем до позову долучено товарно-транспортну накладну, згідно якої певні матеріальні цінності, перелік яких не зазначено, на загальну суму 1376936,92грн. були перевезені на автомобілі КАМАЗ-53212 держномер НОМЕР_11 (водій ОСОБА_7 ) з пункту навантаження "м.Тернопіль" до пункту розвантаження "Житомирська область, Хорошівський район, с.Солодирі, вул.Вишнева,1б".

Одночасно суд враховує доводи податкового органу, що в ході проведення перевірки платником не надано жодних документів бухгалтерського та податкового обліку на підтвердження використання такого товару (запасних частин) в господарській діяльності. Таких пояснень та доказів Позивачем не наведено в позові.

Зазначене свідчить про відсутність належних та достовірних документів бухгалтерського обліку щодо придбання Позивачем у ТОВ "БІОТЕРН" запасних частин, які б свідчили про реальний рух активів і слугували підставою для врахування при визначенні своїх зобов`язань з податку на додану вартість за відповідні звітні періоди.

В обґрунтування позовних вимог Позивачем до позову, окрім зазначених документів бухгалтерського та податкового обліку, долучено висновок судового експерта від 20.08.2020року на запит Позивача, який надійшов 30.03.2020року, з проханням провести судово-економічну експертизу.

Як зазначено у висновку експерта, на вирішення поставлено питання - чи підтверджується нормативно та документально висновки ГУ ДФС у Житомирській області, викладені в акті від 04.03.2020року №79/06-30-05-01/39268782 щодо заниження ТОВ "Діва-Агролан" податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету, за період жовтень 2017р. - вересень 2018р., на загальну суму 28910957грн. та завищення від`ємного значення податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, в сумі 1788132грн. (рядок 21 Декларації за грудень 2018р.).

За результатами дослідження експертом зроблено висновок: "висновки ГУ ДФС у Житомирській області, викладені в акті від 04.03.2020року №79/06-30-05-01/39268782 щодо заниження ТОВ "Діва-Агролан" податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету, за період жовтень 2017р. - вересень 2018р., на загальну суму 28910957грн. та завищення від`ємного значення податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, в сумі 1788132грн. (рядок 21 Декларації за грудень 2018р.), нормативно та документально не підтверджуються.

Безспірно, в розумінні вимог ч.2 ст.72 КАС України висновок експерта відноситься до засобів, якими можуть встановлюватися дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи.

Одночасно суд враховує, що частинами першою - третьою статті 101 КАС встановлено, що висновок експерта - це докладний опис проведених експертом досліджень, зроблені у результаті них висновки та обґрунтовані відповіді на питання, поставлені перед експертом, складений у порядку, визначеному законодавством.

Предметом висновку експерта може бути дослідження обставин, які входять до предмета доказування та встановлення яких потребує наявних у експерта спеціальних знань.

Предметом висновку експерта не можуть бути питання права.

Суд враховує, що Наказом Міністерства юстиції України від 08.10.98 N 53/5 затверджено Інструкцією про призначення та проведення судових експертиз та експертних досліджень та Науково-методичних рекомендацій з питань підготовки та призначення судових експертиз та експертних досліджень (далі - Наказ N 53/5), які в контексті вимог статей 7, 8 Закону України "Про судову експертизу" забезпечують єдиний підхід при проведенні судових експертиз і підвищення якості проведення судових експертиз.

Відповідно до пункту 1 Розділу III Науково-методичних рекомендацій основними завданнями експертизи документів бухгалтерського, податкового обліку і звітності, окрім іншого, є визначення документальної обґрунтованості відображення в обліку операцій з основними засобами, товарно-матеріальними цінностями, грошовими коштами, цінними паперами та іншими активами; документальної обґрунтованості відображення в обліку операцій з нарахування та виплати заробітної плати, інших виплат; документальної обґрунтованості, задекларованої платником податку бази оподаткування податком на прибуток підприємств, та суми податку, що підлягає сплаті за певний звітний період, визначеної органом податкового контролю; документальної обґрунтованості формування платником податкових зобов`язань та податкового кредиту з податку на додану вартість, визначення суми податку на додану вартість, що підлягає сплаті, та суми податку на додану вартість, заявленої до бюджетного відшкодування; документальної обґрунтованості окремих елементів податків та зборів, визначених платником у відповідних деклараціях (розрахунках, звітах).

Одночасно прямо зазначено, що вирішення питань, що належать до компетенції органів державного фінансового та податкового контролю (здійснення експертами-економістами перевірки певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності установ, організацій, підприємств з метою виявлення наявних фактів порушення законодавства, фактів порушення податкового законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб), не належить до завдань економічної експертизи.

Від правових питань, відповіді на які потребують застосування саме юридичних знань, необхідно відрізняти питання, які відносяться до галузі використання спеціальних норм чи правил. Зокрема, це правила дотримання правил бухгалтерського обліку, виконання принципів кредитування. Вони мають подвійну природу: з одного боку, вони ж правовими приписами, а з іншого - розраховані на спеціально підготовлених осіб, які володіють певними знаннями й практичними навичками. Тому, для вирішення завдань, спрямованих на встановлення повноти чи правильності дотримання таких правил, потрібні відповідні спеціальні знання, що і є основним критерієм для віднесення питання до компетенції експерта конкретної спеціалізації.

Всупереч вказаним вимогам наданий суду висновок експерта від 20.08.2020року не містить оцінки документальної обґрунтованості задекларованих платником податків бази оподаткування відповідними податками та формування платником податкових зобов`язань з податку на додану вартість.

Незважаючи на задеклароване експертом проведення дослідження з використання методу документальної перевірки та зіставлення, вказаний висновок не містить:

-детального аналізу кожного з наведених в ньому документів бухгалтерського обліку, їх зіставлення та логічної ув`язки їх окремих показників. перевірку наданих на дослідження документів за формою та змістом, а саме,

- детального аналізу якості складення кожного із документів, правильність заповнення реквізитів документів та змісту відображених в документах операцій;

- результатів арифметичних перевірок, що полягала у встановленні правильності арифметичних підрахунків, виведених підсумків;

- результатів нормативної перевірки, що встановлювала відповідність складених документів вимогам чинних законодавчих та підзаконних нормативно-правових актів.

Відсутній висновок про те чи містять первинні документи платника відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення, та мають такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Висновок експерта не містить оцінки того, чому суттєві недоліки первинних документів платника всупереч вимогам Положення N 88 підлягали відображенню в бухгалтерському обліку та врахуванню при визначенні податкових зобов`язань з податку на додану вартість.

Вказаний висновок містить виключно правову (нормативну) оцінку висновків уповноважених осіб податкового органу, складених за результатами перевірки, з посилкою не лише на правові норми, а й на позиції Верховного Суду, тощо.

Фактично в експертному висновку експертом надана правова оцінка господарським взаємовідносинам Позивача та правова оцінка діям уповноваженим особам податкового органу, а не документальної обґрунтованості, задекларованої платником податку бази оподаткування відповідними податками, тощо.

Крім того. суд вважає, що питання для проведення даного експертного дослідження, які були запропоновані Позивачем, є оціночними та їх вирішення належить безпосередньо до компетенції суду, а не експерта.

Більш того, суду не надано самого звернення Позивача для проведення такого висновку експерта та не надано доказів на підтвердження того, які саме документи надавалися експерту для такого дослідження.

За таких обставин, суд критично оцінює висновок експерта від 20.08.2020року за результатами проведення експертного дослідження та не враховує при ухваленні рішення.

Суд вважає також безпідставними доводи Позивача про те, що податковим органом при визначенні податкових зобов`язань з податку на додану вартість не враховано реальний стан розрахунків Позивача з даними контрагентами, не враховано наявність цілого ряду договорів про переуступку боргу між Позивачем та вказаними контрагентами.

Так, судом досліджені долучені Позивачем копії договорів про відступлення права вимоги:

- від 09.01.2019року, відповідно до якого до Позивача перейшло право вимоги боргу ТОВ "Укр-Землеторг" перед ТОВ "Фрутлайн-К" в сумі 16674540,72 грн. за договором поворотної фінансової допомоги;

- від 09.01.2019року, відповідно до якого право вимоги Позивача до ТОВ "Жекан" в сумі 26314202,61 грн. за договором поворотної фінансової допомоги перейшло до ТОВ"Автобудгруп";

- від 21.01.2019року, відповідно до якого до Позивача перейшло право вимоги боргу ТОВ "Укр-Землеторг" перед ТОВ "ПРАЙМ СТРІМ ОІЛ" в сумі 33856604 грн. за договором поворотної фінансової допомоги;

- від 25.01.2019року, відповідно до якого до Позивача перейшло право вимоги боргу ТОВ "Укр-Землеторг" перед ТОВ "КОРПВАН СОЛЮШН" в сумі 28253679,99 грн. за договором поворотної фінансової допомоги;

- від 11.02.2019року, відповідно до якого до Позивача перейшло право вимоги боргу ТОВ "Діва-Нова" перед ТОВ "Гарні Лани" в сумі 37184275 грн. за договором поворотної фінансової допомоги;

- від 11.02.2019року, відповідно до якого до Позивача перейшло право вимоги боргу ТОВ "Жекан" перед ТОВ "СММ ГРУП" в сумі 13014202,45 грн. за договором поворотної фінансової допомоги;

- від 12.02.2019року, відповідно до якого до Позивача перейшло право вимоги боргу ТОВ "Діва-Нова" перед ТОВ "НАЙСПРОМ" в сумі 36036586,20 грн. за договором поворотної фінансової допомоги;

- від 15.03.2019року, відповідно до якого до Позивача перейшло право вимоги боргу ТОВ "Укр-Землеторг" перед ТОВ "Діблен" в сумі 14714547,12 грн. за договором поворотної фінансової допомоги;

- від 20.03.2019року, відповідно до якого до Позивача перейшло право вимоги боргу ТОВ "Укр-Землеторг" перед ТОВ "ПРОМГАРАНТ ЛТД" в сумі 10114547,12 грн. за договором поворотної фінансової допомоги;

- від 10.04.2019року, відповідно до якого до Позивача перейшло право вимоги боргу ТОВ "Укр-Землеторг" перед ТОВ "Біотерм" в сумі 18075943,07 грн. за договором поворотної фінансової допомоги;

- від 16.04.2019року, відповідно до якого до Позивача перейшло право вимоги боргу ТОВ "Діва-Нова" перед ТОВ "Вейзен люкс" в сумі 31981319,20 грн. за договором поворотної фінансової допомоги;

- від 19.04.2019року, відповідно до якого до Позивача перейшло право вимоги боргу ТОВ "Укр-Землеторг" перед ТОВ "Гарні Лани" в сумі 9360460 грн. за договором поворотної фінансової допомоги;

- від 19.04.2019року, відповідно до якого до Позивача перейшло право вимоги боргу ТОВ "Укр-землеторг" перед ТОВ "Гарні Лани" в сумі 8450460 грн. за договором поворотної фінансової допомоги;

- від 22.04.2019року, відповідно до якого до Позивача перейшло право вимоги боргу ТОВ "Континенталь-Агро" перед ТОВ "Гарні Лани" в сумі 13055831 грн. за договором поворотної фінансової допомоги;

- від 22.04.2019року, відповідно до якого до Позивача перейшло право вимоги боргу ТОВ "Континенталь-Агро" перед ТОВ "Гарні Лани" в сумі 8340751 грн. за договором поворотної фінансової допомоги;

- від 22.04.2019року, відповідно до якого до Позивача перейшло право вимоги боргу ТОВ "Континенталь-Агро" перед ТОВ "Гарні Лани" в сумі 9805831 грн. за договором поворотної фінансової допомоги;

- від 22.04.2019року, відповідно до якого до Позивача перейшло право вимоги боргу ТОВ "Континенталь-Агро" перед ТОВ "Гарні Лани" в сумі 12155831 грн. за договором поворотної фінансової допомоги;

- від 22.04.2019року, відповідно до якого до Позивача перейшло право вимоги боргу ТОВ "Континенталь-Агро" перед ТОВ "Гарні Лани" в сумі 7055751 грн. за договором поворотної фінансової допомоги;

- від 22.04.2019року, відповідно до якого до Позивача перейшло право вимоги боргу ТОВ "Діва-Нова" перед ТОВ "Гарні Лани" в сумі 23944747,60 грн. за договором поворотної фінансової допомоги;

- від 06.06.2019року, відповідно до якого до Позивача перейшло право вимоги боргу ТОВ "Діва-Нова" перед ТОВ "ПРОДТАЙМ" в сумі 37184275 грн. за договором поворотної фінансової допомоги;

- від 06.06.2019року, відповідно до якого до Позивача перейшло право вимоги боргу ТОВ "Укр-Землеторг" перед ТОВ "ПРОДТАЙМ" в сумі 8844252,45 грн. за договором поворотної фінансової допомоги;

- від 06.06.2019року, відповідно до якого до Позивача перейшло право вимоги боргу ТОВ "Укр-Землеторг" перед ТОВ "ПРОДТАЙМ" в сумі 15598866,16 грн. за договором поворотної фінансової допомоги;

- від 14.06.2019року, відповідно до якого до Позивача перейшло право вимоги боргу ТОВ "Жекан" перед ТОВ "Українське поле" в сумі 9814202,50 грн. за договором поворотної фінансової допомоги;

- від 09.08.2019року, відповідно до якого до Позивача перейшло право вимоги боргу ТОВ "Укр-Землеторг" перед ТОВ "КАС_КОМ" в сумі 9350922,45 грн. за договором поворотної фінансової допомоги;

- від 20.08.2019року, відповідно до якого право вимоги ТОВ "Мобільна логістична компанія щодо заборгованості Позивача в сумі 674863,42грн. за договором про транспортні послуги перейшло до ТОВ "Автогрух плюс";

- від 11.11.2019року, відповідно до якого до Позивача перейшло право вимоги боргу ТОВ "Укр-ЗЕМЛЕТОРГ" перед ТОВ "ДТ ДІТРЕЙД" в сумі 16674540,72 грн. за договором поворотної фінансової допомоги.

До вказаних копій договорів Позивачем долучені копії актів взаємозвірок між вказаними суб`єктами господарювання та претензій (а.с.94-318т.8).

Так, за приписами п.85.2 ст.85 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Відповідно до вимог п.86.7 ст.86 Податкового кодексу України у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення.

Разом з тим, всупереч вказаним вимогам Позивачем ні в ході перевірки ні при поданні заперечень на акт перевірки вказані договори та додатки д них ну були надані податковому органу.

Більш того, вказані документи не містять жодної інформації щодо правомірності формування Позивачем вказаних податкових зобов`язань з податку на додану вартість, так як вони були укладені після спірних звітних (податкових періодів).

Суд повторно зазначає, що за визначенням статті 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 цього ж Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

В зв`язку з цим суд не приймає до уваги надані Позивачем договори з іншими суб`єктами господарювання щодо надання послуг на збирання врожаю.

Безспірно, відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг (підпункт а).

Приписи пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України встановлюють, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг.

У відповідності до пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Разом з тим, як визначено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

У відповідності до статті 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Отже правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця як платника - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.

Відповідно до доводів податкового органу та його представника в суді, підприємство завищило податковий кредит з ПДВ у вказані податкові періоди за рахунок віднесення до його складу сум ПДВ по операціям з переліченими контрагентами, по яких не підтверджено реального вчинення зазначених господарських операцій, а саме:

- червень 2017року на суму 84000грн.;

- серпень 2017року на суму 161333грн.;

- вересень 2017року на суму 27221грн.;

- жовтень 2017року на суму 1357793грн.;

- листопад 2017року на суму 145957грн.;

- грудень 2017року на суму 710441грн.;

- січень 2018року на суму 2524166грн.;

- лютий 2018року на суму 1154938грн.;

- березень 2018року на суму 383333грн.;

- квітень 2018року на суму 887503грн.;

- травень 2018року на суму 10966грн.;

- липень 2018року на суму 5417401грн.;

- серпень 2018року на суму 4049099грн.;

- вересень 2018року на суму 2713925грн.;

- жовтень 2018року на суму 10514654грн., а всього на загальну суму 30697289грн.

Таке завищення податкового кредиту на загальну суму 30697289грн. призвело до заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість за відповідні звітні періоди (жовтень 2017року - жовтень 2018року) на загальну суму 28910957грн., що в свою чергу призвело до завищення від`ємного значення податку на додану вартість, що переноситься в наступні податкові періоди в сумі 1788132грн. 910957) (рядок 21 декларації з податку на додану вартість за грудень 2018року).

Результати дослідження судом письмових доказів у справі дають підстави погодитися з такими доводами податкового органу з огляду на таке.

Так, встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження, зокрема сум податкового кредиту, врахованих платником ПДВ при визначенні суми податкових зобов`язань, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують дійсно мали місце.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку.

Свідченням фіктивності операцій Позивача з придбання товару у перелічених контрагентів є також такі обставини, як не встановлення джерела походження товару по ланцюгу постачання, кінцевим покупцем якого є Позивач.

В акті перевірки обґрунтовано зроблено також посилання на інформацію, отриману з баз даних ДФС України, аналітичної системи "Податковий блок", відповідно до якої поставка товару не відповідає податковій звітності постачальників у ланцюгу постачання, які, до того ж, не мають достатніх матеріально-технічних та трудових ресурсів (основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку) для здійснення відповідної господарської діяльності саме для поставок товарів відповідної якості для державного оборонного замовлення, які в сукупності можуть свідчити про вчинення операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту, натомість мають на меті отримання неправомірної вигоди, у тому числі преференцій з боку держави (податковий кредит).

Суд зазначає, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Досліджені в судовому засіданні первинні документи бухгалтерського обліку, складені платником податку та його контрагентами на підтвердження певних господарських операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Таким чином, враховуючи вищенаведене, Позивачем у справі, в силу вимог п.192.1 ст.192, п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198 та п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України завищено податковий кредит з податку на додану вартість, що призвело до заниження своїх зобов`язань з цього податку за період з жовтня 2017року по жовтень 2018року на загальну суму 28 910 957грн.

Таке заниження зобов`язань з цього податку платником в свою чергу призвело до завищення від`ємного значення податку на додану вартість, що переноситься в наступні податкові періоди в сумі 1788132грн. (30697289грн.-28910957грн.) (рядок 21 декларації з податку на додану вартість за грудень 2018року).

За приписами пп. 54.3.2 п.54.3 ст.54 Податкового кодексу України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань та/або іншого зобов`язання, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Заниження платником зобов`язань з податку на додану вартість відповідні періоди (жовтень 2017року по жовтень 2018року) правомірно слугували підставою для донарахування грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 28910957,00грн.

Відповідно до вимог п.123.1 ст.123 Податкового кодексу України таке донарахування грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 28910957,00грн. тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, що відповідає 7227739,00грн.

Зазначене свідчить, що податковим органом податкові повідомлення - рішення від 24.03.2020 року № та № винесені на підставі вимог чинного податкового законодавства, в межах наданих Відповідачу повноважень, із врахуванням всіх обставин справи, а тому підстави для їх скасування та задоволення позову відсутні.

Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи), сформовану, зокрема, у справах "Салов проти України" (заява N 65518/01; п. 89), "Проніна проти України" (заява N 63566/00; п. 23) та "Серявін та інші проти України" (заява N 4909/04; п. 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії").

В зв`язку з цим суд зазначає про відсутність в потребі надавати оцінку іншим аргументам Позивача та Відповідача, наведеним в позовній заяві, у відзиві на позов та в поясненнях в судовому засіданні, так як судом належним чином надана оцінка основним доводам сторін та доводам їх представників, що є достатнім для ухвалення судового рішення в даній справі.

Таким чином, позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю "Діва-Агролан" не відповідають обставинам справи та не ґрунтуються на вимогах чинного законодавства, а тому є безпідставними і задоволенню не підлягають.

Відповідно до вимог ст.ст.139-143 КАС України судові витрати по даній справі, які підлягали б відшкодуванню або стягненню, відсутні.

Керуючись статтями 2, 77, 90, 139-143, 242-246, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

вирішив:

В задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Діва-Агролан" до Головного управління ДПС у Житомирській області відмовити в повному обсязі.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Рішення суду може бути оскаржене шляхом подання апеляційної скарги безпосередньо до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя М.Ф. Нагірняк