Справа № 400/11965/21
Суддя: Устинов І. А.
Дата ухвалення: 2022-10-31 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

МИКОЛАЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

31 жовтня 2022 р. № 400/11965/21
м. Миколаїв

Миколаївський окружний адміністративний суд, у складі судді Устинова І.А., розглянув у порядку письмового провадження адміністративну справу

за позовом:Фермерського господарства «РАЦИНА», с.Дорошівка, Вознесенський район, Миколаївська область, 56570,
до відповідача:Головного управління ДПС у Миколаївській області, вул. Лягіна, 6, м.Миколаїв, 54001, Державної податкової служби України, Львівська площа, 8, м.Київ 53, 04053,

про:визнання протиправними та скасування рішень від 22.10.2021 № 3270153/39494994, № 3270152/39494994, № 3270154/39494994; зобов`язання зареєструвати податкові накладні від 28.09.2021 № 39, від 30.09.2021 № 40, від 01.10.2021 № 40,

ВСТАНОВИВ:

Фермерське господарство «РАЦИНА» (далі позивач або ФГ "РАЦИНА") звернулось до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області (далі-відповідач-1), Державної податкової служби України (далі-відповідач-2) з вимогами:

визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління в Миколаївській області від 22.10.2021р. № 3270153/39494994 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати Податкову накладну від 28.09.2021р. № 39 датою її подання;

визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління в Миколаївській області від 22.10.2021р. № 3270152/39494994 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати Податкову накладну від 30.09.2021р. № 40 датою її подання;

визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління в Миколаївській області від 22.10.2021р. № 3270154/39494994 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати Податкову накладну від 01.10.2021р. № 40 датою її подання.;

стягнути з Головного управління ДПС в Миколаївській області та Державної податкової служби України на користь Фермерського господарства «РАЦИНА» суму судових витрат, а саме: судового збору в розмірі 6810,00 грн грн. (шість тисяч вісімсот десять гривень 00 коп.) витрат на правничу допомогу у розмірі 21 000,00 (двадцять одна тисяча гривень).

Ухвалою від 03.12.2021 року суд відкрив провадження по даній справі за правилами спрощеного позовного провадження з викликом сторін в судове засідання.

В обґрунтування позовних вимог позивачем зазначено, що за результатами здійснення господарських операцій, позивачем сформовано та направлено на реєстрацію у Єдиному реєстрі податкових накладних, податкові накладні. Проте, за результатами обробки, згідно отриманих квитанцій реєстрацію податкових накладних зупинено, запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК. На виконання цієї пропозиції, позивач надав пояснення щодо зупинення реєстрації податкових накладних, однак відповідачем прийняті рішення про відмову в реєстрації таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Вважаючи, що рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних винесено протиправно, позивач звернувся до суду із вказаним позовом.

Представник відповідачів - Державної податкової служби України та ГУ ДПС у Миколаївській області надав відзив на позовну заяву, в якому просив в задоволенні позову відмовити. Свою позицію представник відповідачів обґрунтував тим, що реєстрація спірної податкової накладної була зупинена на підставі п.201.16 ст.201 ПК України. У подальшому, за результатами розгляду пояснень та документів Комісія винесла рішення про відмову в реєстрації податкової накладної. Зупинення реєстрації податкової накладної, так і відмова в її реєстрації, є окремими послідовними складовими частинами (етапами) загального процесу реєстрації податкових накладних, який є обов`язковою передумовою для віднесення покупцем сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту та формування податкових зобов`язань. Таким чином, доводи щодо зупинення реєстрації податкової накладної та відповідності критеріям ризиковості здійснення операцій безпідставно покладені в основу обґрунтування вимоги про скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної. Відповідно до п.11 наказу Мінфіна №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку копій документів відповідно до п.5 цього Порядку. У цьому випадку рішення Комісії вмотивовано тим, що позивач не надав жодного первинного документу. За результатами розгляду поданих платником копій документів неможливо встановити події, відповідно до якої виписано податкову накладну. На розгляд комісії не було надано жодного документу, а лише письмові пояснення. Таким чином, є підстави стверджувати, що позивач не мав жодного документу, який давав би йому право на реєстрацію.

В той же час, Указом Президента України №54/2022 «Про введення воєнного стану в Україні» введено в Україні воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року. Указом Президента України від 14.03.2022 року №133/22 «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжено строку дії воєнного стану в Україні з 05 години 30 хвилин 26 березня 2022 року строком на 30 діб. Указом Президента України від 18.04.2022 року № 259/2022 «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжено строк дії воєнного стану в Україні з 05 години 30 хвилин 25 квітня 2022 року строком на 30 діб. Указом Президента України від 17.05.2022 року № 341/2022 «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжено строку дії воєнного стану в Україні з 05 години 30 хвилин 25 травня 2022 року строком на 90 діб.

Бойові дії починаючи з 24.02.2022р. ведуться на території Миколаївської області та м. Миколаєва, у зв`язку з чим Миколаївський окружний адміністративний суд працює з обмеженнями у здійсненні правосуддя.

У зв`язку з початком бойових дій, зокрема на території м. Миколаєва та Миколаївської області, суд не зміг дотриматися строків розгляду справи передбачених КАС України.

18.01.2022р. представник позивача надав суду клопотання про розгляд справи за його відсутності, в порядку письмового провадження.

Суд розглянув справу в порядку письмового провадження, без проведення судового засідання, на підставі матеріалів справи.

Розглянувши подані сторонами документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд виходить з наступного.

ФГ "РАЦИНА" зареєстроване як юридична особа в установленому законом порядку за юридичною особою: с.Дорошівка, Вознесенський район, Миколаївська область, 56570; ; види економічної діяльності згідно КВЕД є: вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (код КВЕД 01.11) (основний); вирощування овочів і баштанних культур, коренеплодів і бульбоплодів (кодКВЕД 01.13).

Позивач належить до кола осіб приватного права, є суб`єктом господарювання, основною метою якого є отримання прибутку. Господарська операція з реалізації товару була обумовлена виключно однією метою - отримання прибутку.

05 липня 2021 року між ФГ «РАЦИНА»/Постачальник та ТОВ СП «НІБУЛОН»/Покупець (код ЄДРПОУ 1429113) було укладено Договір поставки №756/2021 (далі - Договір), п. 1.1. якого передбачено, що Постачальник зобов`язується поставити і передати у власність Покупцю сільськогосподарську продукцію власного виробництва (далі - Товар) в асортименті, за ціною, якістю, кількістю та на умовах, узгоджених з Покупцем і вказаних у Договорі та в Додатках до Договору, а Покупець зобов`язується здійснити приймання та оплату Товару. Укладенням Додатків до Договору ФГ «РАЦИНА» та ТОВ СП «НІБУЛОН» погодили, що Постачальник повинен поставити Покупцю товар - пшеницю 3-го класу, згідно: додатку № НОЕ_10 від 28.09.2021р. - 78,3 т за ціною за 1 т з ПДВ - 8 485,00 грн., додатку № НОЕ_11 від 30.09.2021р. - 37,42 т за ціною за 1 т з ПДВ - 8 500,00 грн., та 41,80 т за ціною за 1 т з ПДВ - 8 485,00 грн., додатку № НОЕ_12 від 01.10.2021р. - 24,480 т за ціною за 1 т з ПДВ - 8 476,50 грн.

На виконання взятих на себе договірних зобов`язань, позивач відвантажив своєму контрагенту-покупцеві - ТОВ СП «НІБУЛОН» пшеницю 3-класу: 28.09.2021р. - обсяг постачання - 78,30 т, що підтверджується видатковою накладною №39 від 28.09.2021р. на загальну суму 664375,28 грн., у т.ч. ПДВ - 81 589,95 грн., 30.09.2021р. - обсяг постачання - 37,42 т та 41,18 т що підтверджується видатковою накладною №40 від 30.09.2021р. на загальну суму 667 482,18 грн., у т.ч. ПДВ - 81 971,50 грн., 01.10.2021р. - обсяг постачання - 24,48 т, що підтверджується видатковою накладною №41 від 01.10.2021р. на загальну суму 207 504,82 грн., у т.ч. ПДВ - 25 483,05 грн.

Пунктом 2.1 Договору передбачено, що Постачальник здійснює поставку Товару автомобільним транспортом на умовах базису поставки DAP в місці призначення відповідно правил Incoterms 2020, що вказується у Додатках до Договору.

Додатками №НОЕ_10 від 28.09.2021р., № НОЕ_11 від 30.09.2021р., № НОЕ_12 від 01.10.2021р. до Договору визначено базис поставки на умовах DAP - Філія «Новоодеська» ТОВ СП «НІБУЛОН» (56601, Миколаївська область, Новоодеський р-н, м. Нова Одеса, вул. Торгова, 80).

Доставка товару підтверджується товарно-транспортними накладними №31 від 28.09.2021р., № 56 від 28.09.2021р., № 33 від 30.09.2021, № 35 від 01.10.2020р.

Господарська операція із постачання товару ТОВ СП «НІБУЛОН» стала об`єктом оподаткування податком на додану вартість.

На виконання приписів податкового законодавства України, а саме ст. 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), за правилом першої події (відвантаження товару) Позивач склав такі податкові накладні:

1) податкова накладна № 29 від 28.09.2021р. на покупця товару (пшениці 3-го класу) - ТОВ «ТОВ СП «НІБУЛОН» на суму 664 375,28 грн., у т.ч. ПДВ - 81 589,95 грн., однак реєстрація вказаної ПН була зупинена відповідачем-1 08.10.2021р. (квитанція від 08.10.2021р.). Підставою зупинення реєстрації ПН згідно квитанції є посилання на п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Зокрема, зазначено, що коди УКТЗЕД/ ДКПП товару/послуг 1001, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання. Також, запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, вказаної в ПН для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН в ЄРПН. Додатково повідомлено «показник «D»=2.2687%, «Р»=0.» Разом з тим, жодних додаткових даних податковим органом не зазначено;

2) податкова накладна № 40 від 30.09.2021р. на покупця товару (пшениці 3-го класу) - ТОВ «ТОВ СП «НІБУЛОН» на суму 667 482,18 грн., у т.ч. ПДВ - 81 971,50 грн., однак реєстрація вказаної ПН була зупинена Відповідачем-1 08.10.2021р. (квитанція від 08.10.2021р.). Підставою зупинення реєстрації ПН згідно квитанції є посилання на п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Зокрема, зазначено, що коди УКТЗЕД/ ДКПП товару/послуг 1001, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання. Також, запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, вказаної в ПН для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН в ЄРПН. Додатково повідомлено «показник «D»=2.2687%, «Р»=0.» Разом з тим, жодних додаткових даних податковим органом не зазначено;

3) податкова накладна № 41 01.10.2021р на покупця товару (пшениці 3-го класу) - ТОВ «ТОВ СП «НІБУЛОН» на суму 207 504,82 грн., у т.ч. ПДВ - 25 483,05 грн., однак реєстрація вказаної ПН була зупинена Відповідачем-1 09.10.2021р. (квитанція від 09.10.2021р.). Підставою зупинення реєстрації ПН згідно квитанції є посилання на п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Зокрема, зазначено, що коди УКТЗЕД/ ДКПП товару/послуг 1001, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання. Також, запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, вказаної в ПН для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації ПН в ЄРПН. Додатково повідомлено «показник «D»=1.8077%, «Р»=0.» Разом з тим, жодних додаткових даних податковим органом не зазначено.

Керуючись п.4 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 р. № 520 (далі - Порядок № 520), позивачем було направлено до податкового органу:

1) повідомлення від 20.10.2021 № 15 щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операції по відмовленій податковій накладній №39, з наданням копій підтверджуючих документів та відповідними поясненнями, що підтверджується квитанцією № 2 від 21.10.2021р.

На підтвердження здійснення вказаної господарської операції, позивачем направлено разом з Повідомленням №15 про надання пояснень в якості додатків копії документів, що підтверджували реальність здійснення операції по податковій накладній № 39 від 28.09.2021р. (акти надання послуг, звіти про посівні площі сільськогосподарських культур, звіти про збирання врожаю сільськогосподарських культур за 2021р., товарно-транспортні накладні, договора поставки і.т.д.);

2) повідомлення від 20.10.2021 № 16 щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операції по відмовленій податковій накладній №40, з наданням копій підтверджуючих документів та відповідними поясненнями, що підтверджується квитанцією № 2 від 21.10.2021р.

На підтвердження здійснення вказаної господарської операції, позивачем направлено разом з Повідомленням №16 про надання пояснень в якості додатків копії документів по податковій накладній № 40 від 30.09.2021р. (акти надання послуг, звіти про посівні площі сільськогосподарських культур, звіти про збирання врожаю сільськогосподарських культур, товарно-транспортні накладні, договора поставки, видаткові накладні і.т.д.);

3) повідомлення від 20.10.2021 № 17 щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операції по відмовленій податковій накладній № 41, з наданням копій підтверджуючих документів та відповідними поясненнями, що підтверджується квитанцією № 2 від 21.10.2021р.

На підтвердження здійснення вказаної господарської операції, позивачем направлено разом з Повідомленням №17 про надання пояснень в якості додатків копії документів по податковій накладній № 41 від 01.10.2021р. (акти надання послуг, звіти про посівні площі сільськогосподарських культур, звіти про збирання врожаю сільськогосподарських культур, товарно-транспортні накладні, договора поставки, видаткові накладні і.т.д.).

Отже, позивачем до контролюючого органу були надані всі необхідні пояснення та документи, які були достатніми для прийняття рішення щодо реєстрації зупинених податкових накладних, які податковий орган, тим не менше, не перевірив та не взяв до уваги при прийнятті Оскаржуваних рішень.

За результатами розгляду поданих документів відповідач-1 прийняв рішення про відмову в реєстрації податкових накладних:

- рішення від 22.10.2021р. № 3270153/39494994 (ПН №39 від 28.09.2021р.);

- рішення від 22.10.2021р. № 3270152/39494994 (ПН №40 від 30.09.2021р.);

- рішення від 22.10.2021р. № 3270154/39494994 (ПН №41 від 01.10.2021р.), (далі - оскаржувані рішення).

Підставою для відмови у реєстрації податкових накладних є висновок Комісії ГУ ДПС в Миколаївській області про: «ненаданням платником податку копій документів: - первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойси, актів приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, - розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків».

Позивач звертає увагу суду, що всі первинні документи, якими могла підтверджуватися господарські операції за результатами яких були складені зупинені податкові накладні, було надано у повному обсязі.

Не погодившись з рішеннями відповідача-1 про відмову в реєстрації вказаних вище податкових накладних, позивачем подані скарги щодо таких оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації ПН в ЄРПН:

- скарга щодо рішення 22.10.2021р. № 3270153/39494994 (ПН №39 від 28.09.2021р.) (квитанція №2 від 04.11.2021р.);

- скарга щодо рішення від 22.10.2021р. № 3270152/39494994 (ПН №40 від 30.09.2021р.) (квитанція №2 від 04.11.2021р.);

- скарга щодо рішення від 22.10.2021р. № 3270154/39494994 (ПН №41від 01.10.2021р.) (квитанція №2 від 05.11.2021р.).

Разом із скаргами на рішення 22.10.2021р. позивач подав всі необхідні документи про підтвердження реальності здійснення господарських операцій.

Як вже було зазначено вище, реалізація виробленого товару, як і здійснення господарської діяльності, обумовлено метою отримання прибутку від здійснення господарської діяльності. Крім того, продаж вирощеної продукції потрібен для покриття витрат ФГ «РАЦИНА», а саме: послуги з обробки полів, щодо закупівлі насіння, засобів захисту рослин, добрив, сплати податків та загальнообов`язкових платежів, оплати орендної плати пайщикам-орендодавцям, утримання транспортних засобів та техніки підприємства, виплати заробітної плати працівникам та ін.

Посів озимої пшениці підтверджується актом надання послуг № 77 від 19.10.2020р. за яким ТОВ «АВІАТТОР» () надав позивачу послуги по посіву озимих зернових, випискою з рахунку за 22.10.2020р. щодо здійснення оплати за отримані послуги з посіву зернових, звітом про посівні площі сільськогосподарських культур 4-сг від 01.06.2021р.,в якому визначена кількість площ відведена для посіву кожної сільськогосподарської культури.

Для вирощування сільськогосподарських культур позивач закуповував добриво - карбідо-аміачну суміш (КАС), яка застосовуються в системі удобрення ґрунтів та рослин. Постачальником вказаного добрива було ТОВ «ФРЕЯ ТРЕЙД» (). Закупівля добрива підтверджується договором купівлі-продажу №13- 04/21Р від 13.04.2021р., видатковою накладною № 1325 від 16.04.2021р., актом надання послуг № 41 від 16.04.2021р. щодо надання послуг з перевезення добрив, товарно-транспортною накладною № 1604/02 від 16.04.2021р., актом надання послуг № 52 від 28.06.2021р. щодо виконання робіт з обробки посівів хімічними препаратами, випискою з рахунку за 14.07.2021р. щодо сплати за отримані послуги з обробки посівів.

Збирання та зберігання зібраного врожаю вражаю підтверджується актом надання послуг № 82 від 28.07.2021р. (послуги по обмолоту пшениці) та виписка б/н від 16.08.2021р. з рахунку щодо оплати за отримані послуги з обмолоту пшениці, договором про надання послуг з відповідального зберігання зерна №01082021 від 01.08.2021р. укладеним позивачем, як Поклажодавцем, та ТОВ «АВІАТТОР» (), як Зберігачем, актом прийому-передачі зерна на зберігання від 28.09.2021р.

Перевезення та передача товару підтверджується актом прийому-передачі зерна від 28.09.2021р., товарно-транспортною накладною № 31 від 28.09.2021р., товарно¬транспортною накладною № 56 від 28.09.2021р., актом надання послуг (перевезення пшениці) № 135 від 28.09.2021р., випискою б/н від 01.11.2021р. щодо оплати за отримані послуги з перевезення, довіреністю № 844 від 28.09.2021р,, видатковою накладною № 39 від 28.09.2021р, актом прийому-передачі зерна від 30.09.2021р., товарно-транспортною накладною № 33 від 30.09.2021р., товарно-транспортною накладною № 34 від 30.09.2021р., актом надання послуг (перевезення пшениці) № 136 від 30.09.2021р., виписка б/н від 01.11.2021р. з банківського рахунку щодо оплати послуг перевезення, видатковою накладною № 40 від 30.09.2021р., актом прийому- передачі зерна від 01.10.2021р.) товарно-транспортною накладною № 35 від 01.10.2021р., актом надання послуг перевезення № 137 від 01.10.2021р., випискою б/ н від 01.11.2021р. щодо оплати перевізнику за надані послуги з перевезення, довіреністю № 865 від 01.10.2021р.,видатковою накладною № 41 від 01.10.2021р.

Однак, за результатами розгляду скарг позивача, відповідач-2 (в особі комісії з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН Державної податкової служби) прийняв рішення, якими залишив подані позивачем скарги без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня - без змін.

Позивач вважає, що оскаржувані рішення відповідачів є протиправними та підлягають скасуванню, оскільки ФГ "РАЦИНА" виконано у повному обсязі обов`язок з надання документів, а оскаржувані рішення не містять жодних належних обґрунтувань щодо підстав для відмови у реєстрації податкових накладних.

Не погоджуючись з такими рішеннямм відповідачів, позивач звернувся до суду з даною позовною заявою.

Вирішуючи спір по суті, суд виходить з наступного.

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї стані та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї стані, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165).

Відповідно до пункту 2 Порядку № 1165 критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик; ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/ розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту "а" або "б" пункту 185.1 статті 185, підпункту "а" або "б" пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1.201.7.201.10 етапі 201 ПК України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Пунктом 6 Порядку № 1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Згідно з пунктом 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (пункт 10 Порядку №1165).

Відповідно до пункту 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Згідно з пунктом 25 Порядку № 1165 Комісія регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/ невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Верховний суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в постановах від 16 квітня 2019 року у справі №826/10649/17, від 28 листопада 2019 року у справі №1640/2650/18 вказав, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Виходячи з оскаржуваних рішень, судом не вбачається того, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкових накладних стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованих рішень вимогам Податкового кодексу України та Порядку №1165.

Формальне зазначення надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН є лише дублюванням норми підпункту 3 пункту 11 Порядку №1165.

Такі рішення податкового органу не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжує неоднозначне їх трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Разом із тим, пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України Про електронні документи та електронний документообіг, Про електронні довірчі послуги та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).

Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Як свідчить зміст рішень, якими відмовлено у реєстрації податкових накладних, підставою для їх прийняття слугувало те, що платником податку до контролюючого органу не надано розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; копії документів щодо зберігання (гаражування) транспортних засобів.

Як зазначалося вище, загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. На думку суду, оскаржувані рішення контролюючого органу не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії.

Також суд зазначає, що відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, за умови що інші документи підтверджують проведення господарської операції.

Аналогічна позиція викладена в постанові Верховного Суду від 02.07.2019 у справі (№ 140/2160/18.

Матеріалами справи доводи відповідачів про ненадання позивачем необхідних первинних документів спростовуються, адже позивач визначив та надав документи, яких на його думку, достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Проте, посилання на вказані підстави в обґрунтування прийняття рішення про відмову, за відсутності встановленого законодавством вичерпного переліку документів, та за умови не наведення комісією доказів того, що документи, подані позивачем є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, свідчить про протиправність таких рішень.

Так під час розгляду справи судом досліджено копії всіх документів наданих позивачем до справи.

На думку суду, всі первинні документи, які підтверджують господарську операцію, за якою складено спірні податкові накладні позивач надавав контролюючому органу, про що свідчать матеріали справи.

Отже, суд відхиляє доводи відповідачів про те, що прийняти рішення про реєстрацію податкової накладної було неможливо з огляду на ненадання позивачем копій документів. Крім того, контролюючим органом не висувалась вимога щодо надання позивачем конкретних документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідачами не наведено жодних обставин та не надано суду доказів, які б свідчили про невідповідність господарських операцій позивача цілям та завданням його та його контрагентів статутної діяльності, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про не пов`язаність операцій з господарською діяльністю учасників зазначених операцій, фіктивність вчинених операцій, а також про те, що вчинення зазначених операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру), а дії учасників операцій були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди.

Відтак, суд приходить до висновку, що слід зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні подані позивачем.

Суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення позову.

Щодо вимоги позивача, що стосується витрат на професійну правничу допомогу в розмірі 21000,00грн., суд зазначає таке.

Відповідно до ст.134 КАС України, витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави. За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.

Для цілей розподілу судових витрат:

1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в т.ч. гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;

2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт; 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт; 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в т.ч. впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

Як передбачено положеннями ч.ч.1,7 ст.139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. Розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо).

Відповідно до ч.9 ст.139 КАС України, при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує, зокрема: 1) чи пов`язані ці витрати з розглядом справи; 2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в т.ч. чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес; 3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо; 4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.

Таким чином, документально підтверджені судові витрати на правничу допомогу адвоката дійсно підлягають компенсації стороні, яка не є суб`єктом владних повноважень, пропорційно до розміру задоволених вимог, за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень. При визначенні суми компенсації витрат, понесених на професійну правничу допомогу, необхідно досліджувати на підставі належних та допустимих доказів обсяг фактично наданих адвокатом послуг та виконаних робіт, кількість витраченого адвокатом часу, розмір гонорару, співмірність послуг категоріям складності справи, витраченого адвокатом часу, об`єму наданих послуг, ціни позову та (або) значенню справи.

Суд наголошує, що на підтвердження витрат, понесених на професійну правничу допомогу, мають бути надані договір про надання правової допомоги (договір доручення, договір про надання юридичних послуг), документи, що свідчать про оплату гонорару та інших витрат, пов`язаних із наданням правової допомоги, оформлені у встановленому законом порядку.

Тобто, зазначені витрати, насамперед, мають бути документально підтверджені та доведені.

Відсутність же документального підтвердження витрат на професійну правничу допомогу є окремою підставою для відмови у задоволенні вимог про відшкодування таких витрат.

Аналогічна правова позиція викладена Великою Палатою Верховного Суду у своїй постанові від 27.06.2018р. у справі №826/1216/16 та, зокрема, у постанові Верховного Суду від 17.09.2019р. у справі №810/3806/18.

Так, на обґрунтування понесених витрат на правничу допомогу в заявленому розмірі 21000,00грн., представником позивача було надано суду лише договір про надання правової допомоги №19/11-21 від 19.11.2021р, укладений між адвокатом Оборотовим І.Г. та ФГ "РАЦИНА", а також свідоцтво про право на заняття адвокатською діяльністю № 001887, видане Радою адвокатів Миколаївської області 18.06.2021р. та ордер на надання правничої (правової) допомоги серії ВЕ № 1052304.

Відповідно до розділу 4 пункту 4.1 договору про надання правової допомоги від 19.11.2021р. винагорода Виконавця за надання правової допомоги (гонорар) щодо визнання протиправним та скасування рішень Комісії з питань зупинення реєстрації податкової иакладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відмову в реєстрації податкових накладних №3270152/39494994 від 22.10.2021р., №3270153/39494994 від 22.10.2021р., №3270154/39494994 від 22.10.2021р. та зобов`язання вчинити певні дії становить 21000,00 (двадцять одна тисяча) гривень. Інші умови оплати можуть визначатися в додатковій угоді/додаткових угодах, шо є невід`ємною частиною Договору.

Проте, позивачем до справи не було надано акту виконаних робіт (послуг) адвокатом Оборотовим І.Г., додаткової угоди до вказаного вище договору яка є його невідємною частиною, а також не було надано доказів сплати (прибуткового касового ордеру, квитанції до прибуткового касового ордеру) позивачем гонорару адвокату.

Отже, станом на час розгляду справи інших доказів понесення позивачем витрат на професійну правову допомогу адвоката до справи не надано.

Відсутність же належних доказів реального понесення витрат на правову допомогу в загальному розмірі 21000,00грн. та зарахування таких на користь представника позивача, у силу вищенаведених положень ст.139 КАС України, є підставою для відмови у стягненні з відповідачів на користь позивача суми витрат на професійну правничу допомогу розмірі 21000,00грн.

Представник відповідачів заперечував проти заявленої вимоги позивачем щодо витрат на правову допомогу, про що виклав у відзиві на позов, та просив суд відмовити в задоволенні такої вимоги.

У разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами.

Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.

Відповідно до практики Європейського суду з прав людини, про що, зокрема, зазначено в рішеннях від 26.02.2015 р. у справі "Баришевський проти України", від 10.12.2009 р. у справі "Гімайдуліна і інших проти України", від 12.10.2006 р. у справі "Двойних проти України", від 30.03.2004 р. у справі "Меріт проти України", заявник має право на відшкодування судових та інших витрат лише у разі, якщо доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їх розмір обґрунтованим.

Отже, суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої ухвалене судове рішення, всі понесені нею витрати на професійну правничу допомогу, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенства права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, враховуючи такі критерії, як складність справи, витрачений адвокатом час, значення спору для сторони тощо.

При визначенні критерію співмірності витрат на оплату послуг адвоката суд застосовує ч. 5 ст. 134 КАС України.

Оцінивши наявні в матеріалах справи докази складу та розміру витрат, пов`язаних з оплатою правової допомоги, перевіривши їх розумну необхідність для цієї справи та відповідність наданих послуг видам правової допомоги, визначеним ст. 19, 20 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність", а також враховуючи конкретні обставини справи, яка не є складною, суті виконаних послуг, суд вважає, що сума, заявлена до відшкодування у розмірі 21000,00 грн. є надмірною з боку позивача.

Крім того, відкритих судових засідань по справі не відбулось, тому представник позивача безпосередню участь в судових засіданнях не брав.

Проте, з урахуванням принципу справедливості і складності справи, обсяг опрацьованого матеріалу, вважає за необхідне присудити на користь позивача витрати на правничу допомогу в сумі 5000,00 грн.

Відповідно до ч.1 ст.139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Керуючись ст. 2, 19, 139, 241, 244, 242 - 246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ВИРІШИВ:

1. Позов Фермерського господарства «РАЦИНА» ( с.Дорошівка, Вознесенський район, Миколаївська область, 56570, код ЄДРПОУ 39494994) до Головного управління ДПС у Миколаївській області (вул. Лягіна, 6, м.Миколаїв, 54001, ) , Державної податкової служби України (Львівська площа, 8, м.Київ 53, 04053, ) задовольнити.

2. Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС України в Миколаївській області від 22.10.2021р. № 3270153/39494994, від 22.10.2021р. № 3270152/39494994, від 22.10.2021р. № 3270154/39494994 про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким відмовлено у реєстрації податкових накладних від 28.09.2021р. № 39, від 30.09.2021р. № 40, від 01.10.2021р. № 40.

3. Зобов`язати Державну податкову службу України () зареєструвати в Єдиному реєстрі податкові накладні складені Фермерським господарством "РАЦИНА" (): від 28.09.2021р. № 39, від 30.09.2021р. № 40, від 01.10.2021р. № 40.

4. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Миколаївській області (вул. Лягіна, 6, м.Миколаїв, 54001, ) на користь Фермерського господарства «РАЦИНА» ( с.Дорошівка, Вознесенський район, Миколаївська область, 56570, код ЄДРПОУ 39494994) судовий збір в розмірі 3410,00 грн., сплачений платіжним дорученням №40 від 22.11.2021р.

5. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України (Львівська площа, 8, м. Київ 53, 04053, ) на користь Фермерського господарства "РАЦИНА" ( с.Дорошівка, Вознесенський район, Миколаївська область, 56570, ) судовий збір в розмірі 3410,00 грн., сплачений платіжним дорученням №40 від 22.11.2021р.

6. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Миколаївській області (вул. Лягіна, 6, м. Миколаїв, 54001, ) на користь Фермерського господарства "РАЦИНА" ( с.Дорошівка, Вознесенський район, Миколаївська область, 56570, ) витрати на професійну правову допомогу в розмірі 2500,00грн.

7. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України (Львівська площа, 8, м. Київ 53, 04053, ) на користь Фермерського господарства "РАЦИНА" ( с.Дорошівка, Вознесенський район, Миколаївська область, 56570, ) витрати на професійну правову допомогу в розмірі 2500,00грн.

Рішення суду першої інстанції набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи в порядку, визначеному ст. 255 КАС України. Апеляційна скарга може бути подана до П`ятого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

Суддя І. А. Устинов