Справа № 420/26299/21
Суддя: Скупінська О.В.
Дата ухвалення: 2022-10-31 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 жовтня 2022 року м. Одеса

Одеський окружний адміністративний суд у складі

головуючого судді Скупінської О.В.,

при секретарі Гудзікевич Я.А.

за участю:

представників відповідача Гелі Н.А., Семеніхіної Н.І.,

розглядаючи за правилами загального позовного провадження у судовому засіданні в режимі відеоконференції адміністративну справу за позовом Аудиторської фірми «РЕСПЕКТ» у вигляді товариства з обмеженою відповідальністю до Державної установи «Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю» про визнання протиправним та скасування рішення

В С Т А Н О В И В:

До Одеського окружного адміністративного суду 21 грудня 2021 року надійшла позовна заява Аудиторської фірми «РЕСПЕКТ» у вигляді товариства з обмеженою відповідальністю до Державної установи «Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю», в якій позивач просить суд визнати незаконним та скасувати рішення Ради нагляду за аудиторською діяльністю Державної установи «Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю» №1/14/41 вiд 01.12.2021 про притягнення до професійної відповідальності за вчинення професійного проступку в частині порушення міжнародних стандартів аудиту та обов`язків, визначених Законом України «Про аудит фінансової звітності та аудиторську діяльність», АУДИТОРСЬКОЇ ФІРМИ «РЕСПЕКТ» У ВИГЛЯДІ ТОВАРИСТВА З ОБМЕЖЕНОЮ ВІДПОВІДАЛЬНІСТЮ, .

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивача неправомірно та без встановлення всіх обставин справи було притягнуто до професійної відповідальності та застосовано дисциплінарне стягнення у вигляді зупинення права на надання послуг з обов`язкового аудиту фінансової звітності підприємств, що становлять суспільний інтерес, на строк один рік шість місяців. Позивач зазначає, що ним були дотримані всі обов`язки та міжнародні стандарти аудиту під час надання послуг з аудиту фінансової звітності товариству з додатковою відповідальністю «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА».

Вважаючи спірне рішення протиправним, позивач звернувся до суду з позовною заявою.

Ухвалою судді від 28 грудня 2021 року ухвалено прийняти до розгляду позовну заяву; відкрити провадження у адміністративній справі; розглядати справу за правилами загального позовного провадження з повідомленням учасників справи про час та місце слухання справи.

Ухвалою суду від 20 січня 2022 року суд ухвалив заяву позивача (вх.№3571/22) (позовна заява (доповнення) повернути позивачу.

Ухвалою суду від 03.02.2022 року було задоволено клопотання Аудиторської фірми «РЕСПЕКТ» у вигляді товариства з обмеженою відповідальністю про зупинення провадження у справі у зв`язку з карантинними обмеженнями. Зупинено провадження по справі №420/26299/21 до завершення обмежувальних протиепідемічних заходів в Одеському окружному адміністративному суді.

Ухвалою суду від 15.08.2022 року було задоволено клопотання представника позивача адвоката Ковбаско В.Л., про поновлення провадження. Поновлено провадження в адміністративній справі № 420/26299/21. Призначено справу до розгляду у підготовчому засіданні на 25 серпня 2022 року об 11:00 год. в приміщенні Одеського окружного адміністративного суду (адреса: м. Одеса, Фонтанська дорога,14, зал судових засідань № 17).

Ухвалою суду від 19.08.2022 клопотання представника Державної установи «Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю» - адвоката Семенихіної Н.І., про участь у розгляді справи в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду з використанням власних технічних засобів «Easycon» було повернуто без розгляду у зв`язку з відсутністю доказів направлення його копії позивачу та/або представнику позивача.

Ухвалою суду від 22.08.2022 ухвалено докази направлення заяви про участь у розгляді справи №420/26299/21 в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду з використанням власних технічних засобів «Easycon» на адресу позивача (вх.№ЕП/23693/21) - повернути заявнику без розгляду.

Підготовче засідання 25.08.2022 було відкладено на 06.09.2022.

Ухвалою суду від 06.09.2022 та від 08.09.2022 суд ухвалив витребувати у Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕЙЧ ЕЛ БІ ЮКРЕЙН» інформацію та її документальне підтвердження щодо:

-надання Звіту аудитора від 22.02.2021 управлінському персоналу ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА»;

-звернення до управлінського персоналу ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» щодо надання Звіту аудитора від 22.02.2021 користувачам, для яких складався Звіт аудитора від 22.02.2021;

-надання (направлення) Звіту аудитора від 22.02.2021 Аудиторській фірмі «РЕСПЕКТ» у вигляді товариства з обмеженою відповідальністю та доказів його отримання адресатом.

Зазначені документи надати на адресу Одеського окружного адміністративного суду протягом п`яти днів з моменту отримання копії цієї ухвали.

22 вересня 2022 року судом проведено підготовче засідання.

Ухвалою суду від 22 вересня 2022 року ухвалено закрити підготовче провадження по справі за позовом Аудиторської фірми «РЕСПЕКТ» у вигляді товариства з обмеженою відповідальністю до Державної установи «Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю» про визнання протиправним та скасування рішення та призначити справу №420/26299/21 до судового розгляду по суті на 03 жовтня 2022 року об 12 год 00 хв у приміщенні Одеського окружного адміністративного суду в залі № 17 за адресою 65062, м. Одеса, Фонтанська дорога, 14.

03 жовтня 2022 року судове засідання відкладено на 10 жовтня 2022 року.

10 жовтня 2022 року судове засідання не відбулось у зв`язку з повітряними тривогами на території України, судове засідання призначене на 19.10.2022.

19 жовтня 2022 року судове засідання відкладене на 25.10.2022.

Ухвалою суду від 25.10.2022, суд ухвалив у задоволенні клопотання представника позивача адвоката Ковбаско В.Л. (вх..№31454/22 від 07.10.2022) про прийняття до розгляду пояснення адвоката Ковбаско В.Л. на питання судового засідання від 03.10.2022 по справі №420/26299/21 відмовити. Залишити без розгляду та повернути представнику позивача адвокату Ковбаско В.Л. пояснення адвоката Ковбаско В.Л. на питання судового засідання від 03.10.2022 по справі №420/26299/21.

25 жовтня 2022 року судове засідання відкладене на 26.10.2022.

26 жовтня 2022 року судове засідання відкладене на 27.10.2022.

27 жовтня 2022 року у судовому засіданні представники відповідача проти задоволення позовних вимог заперечували, просили суд у їх задоволенні відмовити.

Вивчивши матеріали справи, дослідивши обставини, якими позивач обґрунтовує вимоги та перевіривши їх наданими доказами, судом встановлено таке.

Відповідно до виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань АУДИТОРСЬКОЇ ФІРМИ «РЕСПЕКТ» У ВИГЛЯДІ ТОВАРИСТВА З ОБМЕЖЕНОЮ ВІДПОВІДАЛЬНІСТЮ (т.2 а.с.2) (далі АФ «РЕСПЕКТ») та статуту АФ «РЕСПЕКТ» (т.2 а.с.3-17), основним видом економічної діяльності позивача є 69.20 Діяльність у сфері бухгалтерського обліку й аудиту; консультування з питань оподаткування.

19.02.2021 ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА», з огляду на належність до суспільно значимих підприємств, скерувало на адресу АФ «РЕСПЕКТ» лист-замовлення на аудиторські послуги (т.2 а.с.72-91), у якому просило призначити проведення аудиторської перевірки, а саме: аудиторську перевірку повного пакету фінансової звітності Товариства за 2020 рік, складеної за Міжнародними стандартами фінансової звітності; аудиторську перевірку річних звітних даних Товариства за 2020 рік.

Відповідно до листа-угоди від 03.03.2021 №18/4 (т.3 а.с.12-15) та договору №18 на надання аудиторських послуг (т.3 а.с.17-28), укладеного між АФ «РЕСПЕКТ» та ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА», АФ «РЕСПЕКТ» прийняла наказ від 03.03.2021 №18 «про призначення команди із завдання з обов`язкового аудиту» (т.3 а.с.9-11), яким наказано розпочати роботу по наданню аудиторських послуг ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА».

Матеріали справи містять Звіт незалежного аудитора ТОВ «ЕЙЧ ЕЛ БІ ЮКРЕЙН» щодо аудиту фінансової звітності ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» за 2019 рік від 27.04.2020 (т.2 а.с.98-154), відповідно до якого висловлена думка: «Фінансова звітність, що додається, відображає достовірно, в усіх суттєвих аспектах фінансовий стан Товариства на 31 грудня 2019 року, його фінансові результати і грошові потоки за рік, що закінчився датою, відповідно до Міжнародних стандартів фінансової звітності (МСФЗ) т відповідає вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» щодо складання фінансової звітності».

ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» скерувало на адресу ТОВ «ЕЙЧ ЕЛ БІ ЮКРЕЙН» лист від 19.02.2021 №131 (т.2 а.с.92), у якому просило дозволити АФ «РЕСПЕКТ» робити копії необхідної інформації, яка відноситься до фінансової та податкової звітності та знаходиться у адресата.

Матеріали справи містять Умови надання доступу до робочих документів, що 02.03.2021 скеровані ТОВ «ЕЙЧ ЕЛ БІ ЮКРЕЙН» на адресу АФ «РЕСПЕКТ» (т.2 а.с.65-68 та т.7 а.с.84-87), відповідно до яких зазначено, що ТОВ «ЕЙЧ ЕЛ БІ ЮКРЕЙН», що АФ «РЕСПЕКТ» буде надано доступ до тієї Аудиторської документації, яка стосується поставленої задачі, якщо буду виконані певні умови. При цьому, Аудиторська документація не буде надана та не буде дозволено робити її копії.

Відповідно до Меморандуму з попереднім аудитором від 03.03.2021 (т.2 а.с.69), на підставі доступу до файлу робочих документів здійснено огляд наступних робочих документів: робочі документи аудитора щодо аудиту ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» за 2019 рік в електронному вигляді. Відповідь попереднього аудитора на питання чи була модифікована думка за попередній звітний період: «Ні».

Матеріали справи містять робочі документи, складені АФ «РЕСПЕКТ» під час надання аудиторських послуг ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА», а саме:

- «Загальне розуміння бізнесу клієнта» (т.3 а.с.29-33);

- «Розуміння облікової системи, облікової політики, облікових оцінок» (т.3 а.с.34-39), відповідно до якого, за допомогою здійснення процедур запитів, відповідей, інспектування документів, позивачем досліджені наступні питання: розуміння облікової системи, концептуальної основи, практики фінансового звітування; розуміння вибору та застосування облікових політик (аналіз положень наказу про визначення облікової політики); контрольні питання, для встановлення ризиків, які потребують спеціального розгляду та зроблено висновок: «Пояснення керівництва щодо дотримання (не дотримання облікової політики) за результатами аналізу дотримання Товариством встановленої облікової політики протягом 2020 року ми встановили ризики, які підлягають додатковому тестуванню (додаткових аудиторських процедур), а саме: ризик нехтування контролем управлінським персоналом; ризик визнання доходів; ризики переоцінки основних засобів, що оцінюються за справедливою вартістю будівлі (офісні приміщення); ризик щодо оцінки страхових резервів; ризик невиконання галузевих вимог (Нормативу згідно Положення 850) в попередньому періоді; ризик оцінки іншої поточної дебіторської заборгованості»;

- «Тест заходів контролю, доречних для аудиту, щодо доходів фінансової звітності» (т.3 а.с.40-41);

- «Тест заходів контролю, щодо нехтування контролем управлінського персоналу фінансової звітності» (т.3 а.с.42-44);

- «Тест заходів внутрішнього контролю, доречних для аудиту, стосовно необоротних активів» (т.3 а.с.45-50);

- «Тест щодо облікової оцінки страхових резервів фінансової звітності» (т.3 а.с.51-54);

- «Тест щодо облікової оцінки дебіторської заборгованості за продукцією, товари, роботи, послуги» (Ідентифікований ризик: ризик щодо оцінки дебіторської заборгованості за продукцією, товари, роботи, послуги відповідно до вимог МСФЗ) (т.3 а.с.55-59), за результатом якого зроблено висновок, що система внутрішнього контролю щодо оцінки дебіторської заборгованості за продукцією, товари, роботи, послуги є не досить ефективною та результативною;

- «Розуміння суб`єкта господарювання та його середовища» (т.3 а.с.60-65);

- «Розуміння внутрішнього контролю» (т.3 а.с.66-75);

- «Ідентифіковані та оцінені ризики суттєвого викривлення» (т.3 а.с.76-79);

- «Ідентифікація заходів контролю та оцінка їх ефективності» (т.3 а.с.80-83);

- «Звіт про ідентифіковані та оцінені ризики та заплановані аудиторські процедури» (т.3 а.с.84-87);

- «Резюме усних обговорень з управлінським чи іншим персоналом ризиків та ризиків шахрайства, в тому числі і по пов`язаним сторонам» (т.3 а.с.88-89);

- «Протокол обговорення з управлінським персоналом, щодо отримання розуміння того, як управлінський персонал ідентифікує необхідність облікових оцінок» (т.3 а.с.90-94);

- «Розрахунок загальної суттєвості» (т.3 а.с.95-98);

- «Розрахунок спеціальної суттєвості» (т.3 а.с.99-101);

- «Розрахунок суттєвості (незначні викривлення)» (т.3 а.с.102-103).

Щодо аудиту дебіторської заборгованості (фінансових активів), матеріали справи містять наступні документи:

- титульний лист Програми аудиту дебіторської заборгованості (фінансових активів) (т.3 а.с.232), у якому міститься думка виконавця: «Отримані достатні та належні аудиторські докази щодо відображення у регістрах бухгалтерського обліку, фінансових звітах іншої дебіторської заборгованості, резерву знецінення відповідно до МСФЗ»;

- «Програма аудиту» (т.3 а.с.233-237);

- контрольні листи процедур з перевірки показників Головної книги (оборотно-сальдової відомості) з показниками фінансової звітності; аналізу бухгалтерських записів; направлення запитів на підтвердження залишків дебіторської заборгованості, отримання відповідей та їх аналіз; перевірки визначення поточної дебіторської заборгованості одночасно з визнанням доходу; перевірки залишків товарної (або іншої) дебіторської заборгованості на відсутність безнадійної заборгованості; перевірки відображення в обліку у відповідному періоді; перевірки формування, використання та оцінку резерву знецінення та забезпечення кредитних ризиків відповідно до МСФЗ, облікової політики; оцінки іншої поточної дебіторської заборгованості; перевірки розкриття інформації щодо дебіторської заборгованості у фінансовій звітності та примітках (т.4 а.с.2-21, 26-27);

- контрольний лист виконання програми аудиту з висновком, що ризики неповернення іншої поточної дебіторської заборгованості незначні, тому є згода не висвітлювати питання іншої поточної дебіторської заборгованості в аудиторському звіті в розділі РД 5.2.13 «Контрольний лист з ключових питань аудиту» (т.4 а.с.22-23);

- контрольний лист ключового партнера із завдання щодо результатів нагляду та огляду робочих документів по програмі перевірки 4.2.5 «Програма аудиту дебіторської заборгованості» з висновком про отримання достатніх та прийнятних аудиторських доказів для підтвердження висновків, яких прийшли члени команди (т.4 а.с.24-25);

- тест внутрішнього контролю відображення операцій з іншої дебіторської заборгованості (т.4 а.с.30-35).

ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» на запит АФ «РЕСПЕКТ» скерувало лист від 11.03.2021 №136/1 (т.5 а.с.98), де серед іншого зазначило, що припущення, використані ним під час здійснення облікових оцінок наступні: розрахунки, які застосовуються при визначенні облікових оцінок не є складними, тому експерти не залучалися. Зміни облікової політики щодо облікових оцінок були, а саме встановлено з 23.05.2020 новий вартісний критерій для основних засобів в розмірі 20000 грн.

АТ «РЕСПЕКТ», також, було здійснено аналіз бездоганної репутації та платоспроможності ТОВ «ВІКТОРІ-21» та громадянина України ОСОБА_1 (дебіторів ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА») (т.5 а.с.186-191), за результатами якого зроблений висновок, що дебітори мають бездоганну репутацію та власне нерухоме майно, що на 100% забезпечує виконання зобов`язання перед ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА».

За результатами проведеного аудиту АФ «РЕСПЕКТ» складено контрольні листи (т.6 а.с.28-70).

АФ «РЕСПЕКТ» 31.03.2021 склало Звіт незалежного аудитора (т.6 а.с.14-27) з Думкою, відповідно до якої: «Ми провели аудит фінансової звітності ТОВАРИСТВА З ДОДАТКОВОЮ ВІДПОВІДАЛЬНІСТЮ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА», (далі «Товариство»), що складається з Балансу (Звіту про фінансовий стан) на 31 грудня 2020 року, Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) за 2020 рік, Звіту про рух грошових коштів за 2020 рік, Звіт про власний капітал за 2020 рік, що закінчився зазначеною датою, та приміток до фінансової звітності, включаючи стислий виклад значущих облікових політик.

На нашу думку фінансова звітність, що додається, відображає достовірно, в усіх суттєвих аспектах фінансовий стан Товариства на 31 грудня 2020 року, його фінансові результати і грошові потоки за рік, що закінчився зазначеною датою, відповідно до Міжнародних стандартів фінансової звітності та відповідає вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» щодо складання фінансової звітності».

У Звіті незалежного аудитора у розділі «Інші питання» зазначено, що аудит фінансової звітності Товариства за рік, що закінчився 31 грудня 2019 року, був проведений іншим аудитором, який 27 квітня 2020 року висловив немодифіковану думку щодо фінансової звітності Товариства станом на 31.12.2019.

У Звіті незалежного аудитора, окрім інших, міститься розділ «Відповідальність аудитора за аудит фінансової звітності», відповідно до якого, аудитор, окрім іншого отримує розуміння заходів внутрішнього контролю, що стосується аудиту, для розробки аудиторських процедур, які б відповідали обставинам, а не висловлення думки щодо ефективності системи внутрішнього контролю, оцінює прийнятність застосованих облікових політик та обґрунтованість облікових оцінок і відповідних розкриттів інформації, зроблених управлінським персоналом.

Матеріали справи містять лист ТОВ «ЕЙЧ ЕЛ БІ ЮКРЕЙН» №258-02/21 від 19.02.2021 (т.7 а.с.81), скерований на адресу ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА», у якому адресант повідомляє, що вимушений відкликати попередній звіт незалежного аудитора №74/1-3/27.04.2020/1571/О С.К. від 27.04.2020 та емітувати оновлений звіт, враховуючи нові факти та обставини, що були виявлені після дати балансу, а також лист №303-02/21 від 22.02.2021 «Щодо відкликання Звіту незалежного аудитора №74/1-3/27.04.2020/1572/О С.К. від 27.04.2020 стосовно проведеного аудиту фінансової звітності ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» за 2019 рік» (т.7 а.с.83, т.8 а.с.159) із проханням викласти на своєму сайті оновлений звіт незалежного аудитора №17-3/22.02.2022/1572/О С.К. від 22.02.2021.

При цьому, матеріали справи містять фіскальний чек АТ «Укрпошти» від 20.02.2021 (т.7 а.с.90), відповідно до якого на адресу ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» направлявся рекомендований лист, а також фіскальний чек «Укрпошта» та рекомендоване повідомлення про вручення поштового відправлення, виплату поштового переказу від 22.02.2021 (т.8 а.с.160).

АФ «РЕСПЕКТ» скерувала на адресу ТОВ «ЕЙЧ ЕЛ БІ ЮКРЕЙН» лист №25/2 від 19.02.2021 «Щодо запиту необхідної інформації у попереднього аудитора» (т.7 а.с.91), у якому просило надати інформацію яка може мати відношення щодо нечесності керівництва, до шахрайства керівництва можливих загроз дотриманню фундаментальних принципів етики, незгода з керівництвом стосовно принципів обліку та звітності, а також думку щодо зміни аудиторської фірми.

Матеріали справи містять лист ТОВ «ЕЙЧ ЕЛ БІ ЮКРЕЙН» на адресу АФ «РЕСПЕКТ» №450/1-03/21 від 15.03.2021 «Щодо надання необхідної інформації попередньому аудитору» у відповідь на лист №25/2 від 19.02.2021 (т.7 а.с.88, т.8 а.с.161), а також перелік вкладень ТОВ «ЕЙЧ ЕЛ БІ ЮКРЕЙН» у поштове відправлення від 15.03.2021 з відміткою поштового відділення (т.7 а.с.89, т.8 а.с.162), а саме: лист-відповідь на запит АФ «РЕСПЕКТ» у вигляді ТОВ від 15.03.2021 на 1 аркуш; копія листа-пояснення до НБУ від 27.01.2021 №182-01/21 1 аркуш; лист до ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» від 19.02.2021 №258-02/21 1 аркуш; оновлений Звіт незалежного аудитора від 22.02.2021 з негативною думкою 14 сторінок; лист керівництва (оновлений) від 22.02.22021 5 сторінок; Звіт з наданням впевненості від 22.02.2021 3 сторінки; додатковий Звіт до Аудиторського комітету від 22.02.2021 7 сторінок.

Інспекція із забезпечення якості Державної установи «Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю» на адресу Ради нагляду за аудиторською діяльністю Державної установи «Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю» скерувала доповідну записку від 23.06.2021 №02-01/11 (т.8 а.с.136), у якій зазначала, що за результатами аналізу фінансової звітності ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» встановлено, що АФ «РЕСПЕКТ» 21.03.2021 складено аудиторський звіт, що містив немодифіковану думку щодо цієї звітності та існують ознаки того, що АФ «РЕСПЕКТ» порушені міжнародні стандарти аудиту 705 та 706 та внесла пропозицію доручити Інспекції здійснити у порядку ст.45 Закону України «Про аудит фінансової звітності та аудиторську діяльність» перевірку відомостей щодо АФ «РЕСПЕКТ» на предмет з`ясування наявності ознак професійного проступку суб`єкта аудиторської діяльності.

Інспекція із забезпечення якості Державної установи «Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю», за дорученням Ради нагляду за аудиторською діяльністю, провела перевірку відомостей про наявність ознак професійного проступку у діях суб`єкта аудиторської діяльності АФ «РЕСПЕКТ».

Матеріали справи містять пояснення ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА», скеровані на адресу Державної установи «Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю» від 07.09.2021 №164 (т.7 а.с.93-94) щодо дебіторської заборгованості ТОВ «ВІКТОРІ-21» перед товариством.

Відповідно до листа ТОВ «ЕЙЧ ЕЛ БІ ЮКРЕЙН» на адресу Інспекції із забезпечення якості Державної установи «Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю» №1189-07/21 від 26.07.2021 (т.8 а.с.140), адресант зазначає, що у телефонній розмові ним було повідомлено АФ «РЕСПЕКТ» про новий Звіт аудитора за 2019 рік з негативною думкою, а також, відповідний лист було направлено 15.03.2021 через відділення «Укрпошта».

16.09.2021 Інспекція із забезпечення якості Державної установи «Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю» скерувала на адресу Ради нагляду довідку №01-03/11 (т.8 а.с.142-148) з пропозицією вирішити питання про порушення дисциплінарної справи відносно АФ «РЕСПЕКТ».

Рада нагляду за аудиторською діяльністю Державної установи «Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю» (далі Рада нагляду) прийняла рішення від 12.10.2021 №5/12/39 «Про порушення дисциплінарної справи» (т.2 а.с.49, т.8 а.с.149), яким за результатом розгляду матеріалів перевірки відомостей про наявність ознак професійного проступку, вирішила порушити дисциплінарну справу стосовно АФ «РЕСПЕКТ», розгляд якої здійснити 26.11.2021.

Державна установа «Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю» скерувала на адресу АФ «РЕСПЕКТ» лист №02-05/431 від 13.10.2021 «Щодо інформування про рішення Ради нагляду» (т.2 а.с.48, т.8 а.с.150), яким повідомила щодо рішення про порушення дисциплінарної справи Радою нагляду та про засідання 26.11.2021 де буде розглянуто дисциплінарну справу стосовно АФ «РЕСПЕКТ»

Рада нагляду за аудиторською діяльністю Державної установи «Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю» прийняла рішення від 01 грудня 2021 року №1/14/41 «Про притягнення до професійної відповідальності та застосування дисциплінарного стягнення» (т.2 а.с.18-20), відповідно до якого: «Перевіркою відомостей про наявність ознак професійного проступку в діях суб`єкта аудиторської діяльності АФ «РЕСПЕКТ» У ВИГЛЯДІ ТОВ під час надання ним аудиторських послуг з обов`язкового аудиту фінансової звітності ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» встановлено наступні порушення вимог Закону та МСА:

1) недотримання вимог параграфу 6 МСА 510 «Перші завдання аудиту залишки на початок періоду» в частині обов`язку суб`єкта аудиторської діяльності в отриманні прийнятих аудиторських доказів у достатньому обсязі щодо залишків на початок періоду (аудиторська документація (робочі документи) суб`єкта аудиторської діяльності АФ «РЕСПЕКТ» У ВИГЛЯДІ ТОВ не містять документального підтвердження отримання прийнятних аудиторських доказів у достатньому обсязі стосовно того, чи існують викривлення залишків на початок періоду, які суттєво впливають на фінансову звітність за поточний період);

2) порушення вимог параграфу 11 (с) МСА 315 (переглянутий) «Ідентифікація та оцінювання ризиків суттєвого викривлення через розуміння суб`єкта господарювання і його середовища» та параграфу 39 (b) МСА 700 (переглянутий) «Формування думки та складання звіту щодо фінансової звітності» в частині недотримання суб`єктом аудиторської діяльності обов`язку щодо розгляду застосовної суб`єктом господарювання облікової політики та опису відповідальності суб`єкта аудиторської діяльності за такий розгляд в аудиторському звіті (у розділі аудиторського звіту «Відповідальність аудитора за аудит фінансової звітності» відсутнє твердження суб`єкта аудиторської діяльності щодо оцінки ним прийнятності застосованих облікових політик, обґрунтування облікових оцінок та відповідних розкриттів інформації, зроблених управлінським персоналом);

3) порушення вимог параграфу 32 МСА 240 «Відповідальність аудитора, що стосується шахрайства, при аудиті фінансової звітності», параграфів 6 (а), 9 та 13 МСА 540 «Аудит облікових оцінок, у тому числі облікових оцінок за справедливою вартістю, та пов`язані з ними розкриття інформації» в частині обов`язку суб`єкта аудиторської діяльності здійснення належної оцінки отримання прийнятних аудиторських доказів в достатньому обсязі щодо оцінки іншої дебіторської заборгованості та належного розгляду суб`єктом аудиторської діяльності облікових оцінок на наявність упередженості управлінського персоналу (аудиторська документація (робочі документи) суб`єкта аудиторської діяльності АФ «РЕСПЕКТ» У ВИГЛЯДІ ТОВ не містять документального підтвердження виконання ним процедур для отримання прийнятних доказів в достатньому обсязі щодо оцінки ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» іншої поточної дебіторської заборгованості у відповідності до вимог МСФЗ 9, зокрема, оцінки причин постійної пролонгації поточної заборгованості, яка виникла у 2016 році; належного аналізу інформації щодо фінансового стану та результатів діяльності боржника ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» та фінансово-майнового стану поручителя боржника; оцінки причин непогашення існуючої заборгованості поручителем у відповідності до договору поруки; аналізу та оцінки припущень, використаних управлінським персоналом ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» під час оцінювання очікуваних збитків, а також обґрунтованості таких припущень; отримання та оцінки необхідної та підтверджуваної інформації про минулі події, поточні умови та прогнози майбутніх економічних умов, яка використана управлінським персоналом ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» для оцінки очікуваних кредитних збитків; здійснення ретроспективного огляду суджень і припущень управлінського персоналу, пов`язаних із суттєвими обліковими оцінками, відображеними у фінансовій звітності попереднього року);

4) недотримання вимог статті 9 Закону та параграфів 15, А 20, А 22 МСА 200 «Загальні цілі незалежного аудитора та проведення аудиту відповідно до Міжнародних стандартів аудиту» в частині обов`язку суб`єкта аудиторської діяльності у дотриманні принципу професійного скептицизму протягом планування і виконання аудиту (суб`єктом аудиторської діяльності АФ «РЕСПЕКТ» У ВИГЛЯДІ ТОВ не забезпечено належного розгляду суперечливих аудиторських доказів щодо вибору та застосування облікових політик ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» щодо фінансових інструментів, зокрема, щодо поточної дебіторської заборгованості; не забезпечено належного розгляду достатності та прийнятності аудиторських доказів щодо оцінки дебіторської заборгованості, яка систематично пролонгується; не приділено достатньої уваги комунікації з попереднім аудитором та не отримано доказів щодо залишків на початок періоду; не здійснено належного розгляду облікових оцінок на наявність упередженості управлінського персоналу).

За наведених обставин Рада дійшла до висновку про вчинення суб`єктом аудиторської діяльності АФ «РЕСПЕКТ» У ВИГЛЯДІ ТОВ проступку, передбаченого частиною п`ятою статті 42 Закону, в частині порушення міжнародних стандартів аудиту та обов`язків, визначених Законом».

Враховуючи викладені обставини Рада нагляду вирішила: «Притягнути до професійної відповідальності за вчинення професійного проступку в частині порушення міжнародних стандартів аудиту та обов`язків, визначених Законом України «Про аудит фінансової звітності та аудиторську діяльність», суб`єкта аудиторської діяльності АУДИТОРСЬКУ ФІРМУ «РЕСПЕКТ» У ВИГЛЯДІ ТОВАРИСТВА З ОБМЕЖЕНОЮ ВІДПОВІДАЛЬНІСТЮ (, номер реєстрації у Реєстрі аудиторів та суб`єктів аудиторської діяльності 0135) та застосувати до нього дисциплінарне стягнення у вигляді зупинення права на надання послуг з обов`язкового аудиту фінансової звітності підприємств, що становлять суспільний інтерес, на строк один рік шість місяців».

Матеріали справи містять висновок судового експерта Гєльман Юлії Анатоліївни №06/1/СЕ від 22.11.2021 (т.2 а.с.21-46 ), складений за замовленням АФ «РЕСПЕКТ», проте, суд його оцінює критично з огляду на таке.

На вирішення судово-економічної експертизи поставлене питання щодо того, чи підтверджуються документально порушення аудиторською фірмою «РЕСПЕКТ» у вигляді товариства з обмеженою відповідальністю під час проведення обов`язкового аудиту фінансової звітності ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» за 2020 рік, викладені у Довідці про проведення перевірки відомостей про наявність ознак професійного проступку в діях суб`єкта аудиторської діяльності від 16.09.2021 №01-03/11.

В той же час, матеріали справи містять рішення №6 дисциплінарної палати Центральної експертно-кваліфікаційної комісії при Міністерстві юстиції України від 27.04.2022 (т.9 а.с.34-37) за результатом розгляду питання щодо дисциплінарної відповідальності судового експерта ОСОБА_2 у зв`язку з можливим допущенням нею порушенням вимог нормативно-правових актів та/або методик проведення судових експертиз під час складання висновку експерта судово-економічної експертизи від 22.11.2021 №06/1/СЕ.

За результатами зазначеного рішення №6 від 27.04.2022 вирішено притягнути судового експерта ОСОБА_2 до дисциплінарної відповідальності у зв`язку з тим, що експертом було вирішено питання щодо аудиторської діяльності компанії, яке виходить за межі спеціальних знань експерта та надано оцінку законності проведення процедур, регламентованих нормативно-правовими актами, чим порушено пункт 2.3 Інструкції №53/5.

Також, матеріали справи містять висновок експерта №22-2173/2174 судової економічної експертизи від 30.06.2022 (т.9 а.с.57-92), що виконаний Одеським науково-дослідним інститутом судових експертиз на замовлення адвоката Ковбаско В.Л. у межах адміністративної справи №420/26299/21.

На вирішення судової економічної експертизи були поставлені наступні питання:

1.Чи підтверджується документально за даними бухгалтерського обліку ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» дебіторська заборгованість по взаємовідносинам із ТОВ «ВІКТОРІ-21» в сумі 29700 тис.грн станом на 31.12.2019 та в сумі 28168 тис.грн станом на 31.12.2020 відповідно?

2.Чи обґрунтовано, у відповідності до МСЗФ, відображена у фінансовій звітності ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» за 2019 та за 2020 рік дебіторська заборгованість ТОВ «ВІКТОРІ-21» у сумі 29700 тис.грн та у сумі 28168 тис.грн відповідно?

Відповідно до висновку №22-2173/2174 судової економічної експертизи від 30.06.2022, судовим експертом викладені наступні висновки:

«Проведеними дослідженнями наданих документів ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» за даними бухгалтерського обліку дебіторська заборгованість по взаємовідносинам із ТОВ «ВІКТОРІ-21» підтверджується:

-станом на 31.12.2019 на суму 30000400,0 грн., сума резерву сумнівних боргів становить 300000,00 грн, що і відображено у фінансовій звітності ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» за 2019 р. у складі іншої дебіторської заборгованості у розмірі 29700400,0 грн (29700 тис.грн), з урахуванням суми резерву сумнівних боргів (30000400,0-300000,0);

-станом на 31.12.2020 на суму 29950400,0 грн., сума резерву сумнівних боргів становить 1782500,0 грн, що і відображено у фінансовій звітності ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» за 2020 р. у складі іншої дебіторської заборгованості у розмірі 28167900,0 грн (28168 тис.грн), з урахуванням суми резерву сумнівних боргів 29950400,0-1782500,0).

Дебіторська заборгованість у фінансовій звітності ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» за контрагентом ТОВ «ВІКТОРІ-21» за 2019 рік у розмірі 29700400,0 грн (29700 тис.грн) та за 2020 рік у розмірі 28167900,0 грн (28168 тис.грн) відображена у відповідності до МСБО 1 «Подання фінансової звітності», МСФЗ 7 «Фінансові інструменти: розкриття інформації», МСБО 32 «Фінансові інструменти: подання», МСБО 39 «Фінансові інструменти: визнання та оцінка», МСФЗ 9 «Фінансові інструменти» та відповідає Положенню про облікову політику ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» (Наказ №1 від 16.08.2016, Наказ №1/18 від 05.01.2018)».

Отже, вважаючи рішення Ради нагляду від 01 грудня 2021 року №1/14/41 «Про притягнення до професійної відповідальності та застосування дисциплінарного стягнення» протиправним, а свої права порушеними, АФ «РЕСПЕКТ» звернулась до суду з позовною заявою.

Вирішуючи спірні правовідносини, надаючи юридичну кваліфікацію встановленим обставинам справи, суд виходить з такого.

Відповідно до преамбули Закону України «Про аудит фінансової звітності та аудиторську діяльність» (далі Закон), він визначає правові засади аудиту фінансової звітності, провадження аудиторської діяльності в Україні та регулює відносини, що виникають при її провадженні.

Відповідно до ч.1 ст.3 Закону, аудиторська діяльність регулюється цим Законом, іншими нормативно-правовими актами та міжнародними стандартами аудиту. У разі якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що містить цей Закон, застосовуються правила міжнародного договору.

Відповідно до ст.13 Аудитори та суб`єкти аудиторської діяльності провадять аудиторську діяльність відповідно до міжнародних стандартів аудиту (ч.1 ст.13 Закону).

При провадженні аудиторської діяльності застосовуються міжнародні стандарти аудиту, оприлюднені державною мовою на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, який забезпечує їх актуалізацію. При цьому центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, має право визначати дату, з якої застосовуватимуться міжнародні стандарти аудиту (ч.2 ст.13 Закону).

Відповідно до п.14 ч.1 ст.1 Закону, міжнародні стандарти аудиту - сукупність професійних стандартів, що встановлюють правила надання аудиторських послуг і розкривають питання етики та контролю якості, які визначені міжнародними стандартами контролю якості, аудиту, огляду, іншого надання впевненості та супутніх послуг, що прийняті Радою з міжнародних стандартів аудиту та надання впевненості, а також Міжнародним кодексом етики, прийнятим Радою з міжнародних стандартів етики для бухгалтерів та оприлюдненим Міжнародною федерацією бухгалтерів

Аудиторський звіт передбачає надання впевненості користувачам шляхом висловлення незалежної думки аудитора про відповідність в усіх суттєвих аспектах фінансової звітності та/або консолідованої фінансової звітності вимогам національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, міжнародних стандартів фінансової звітності або іншим вимогам (ч.1 ст.14 Закону).

В аудиторському звіті за результатами обов`язкового аудиту, щонайменше, має наводитися така інформація:

1) повне найменування юридичної особи; склад фінансової звітності або консолідованої фінансової звітності, звітний період та дата, на яку вона складена; також зазначається - відповідно до яких стандартів складено фінансову звітність або консолідовану фінансову звітність (міжнародних стандартів фінансової звітності або національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, інших правил);

2) твердження про застосування міжнародних стандартів аудиту;

3) чітко висловлена думка аудитора немодифікована або модифікована (думка із застереженням, негативна або відмова від висловлення думки), про те, чи розкриває фінансова звітність або консолідована фінансова звітність в усіх суттєвих аспектах достовірно та об`єктивно фінансову інформацію згідно з міжнародними стандартами фінансової звітності або національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку та відповідає вимогам законодавства;

4) окремі питання, на які суб`єкт аудиторської діяльності вважає за доцільне звернути увагу, але які не вплинули на висловлену думку аудитора;

5) про узгодженість звіту про управління (консолідованого звіту про управління), який складається відповідно до законодавства, з фінансовою звітністю (консолідованою фінансовою звітністю) за звітний період; про наявність суттєвих викривлень у звіті про управління та їх характер;

6) суттєву невизначеність, яка може ставити під сумнів здатність продовження діяльності юридичної особи, фінансова звітність якої перевіряється, на безперервній основі у разі наявності такої невизначеності;

7) основні відомості про суб`єкта аудиторської діяльності, що провів аудит (повне найменування, місцезнаходження, інформація про включення до Реєстру) (ч.3 ст.14 Закону).

В аудиторському звіті за результатами обов`язкового аудиту підприємства, що становить суспільний інтерес, додатково до інформації, зазначеної у частині третій цієї статті, має наводитися така інформація:

1) найменування органу, який призначив суб`єкта аудиторської діяльності на проведення обов`язкового аудиту;

2) дата призначення суб`єкта аудиторської діяльності та загальна тривалість виконання аудиторського завдання без перерв з урахуванням продовження повноважень, які мали місце, та повторних призначень;

3) аудиторські оцінки, що включають, зокрема:

а) опис та оцінку ризиків щодо суттєвого викривлення інформації у фінансовій звітності (консолідованій фінансовій звітності), що перевіряється, зокрема внаслідок шахрайства;

б) чітке посилання на відповідну статтю або інше розкриття інформації у фінансовій звітності (консолідованій фінансовій звітності) для кожного опису та оцінки ризику суттєвого викривлення інформації у звітності, що перевіряється;

в) стислий опис заходів, вжитих аудитором для врегулювання таких ризиків;

г) основні застереження щодо таких ризиків;

4) пояснення щодо результативності аудиту в частині виявлення порушень, зокрема пов`язаних із шахрайством;

5) підтвердження того, що аудиторський звіт узгоджений з додатковим звітом для аудиторського комітету;

6) твердження про ненадання послуг, заборонених законодавством, і про незалежність ключового партнера з аудиту та суб`єкта аудиторської діяльності від юридичної особи при проведенні аудиту;

7) інформація про інші надані аудитором або суб`єктом аудиторської діяльності юридичній особі або контрольованим нею суб`єктам господарювання послуги, крім послуг з обов`язкового аудиту, що не розкрита у звіті про управління або у фінансовій звітності;

8) пояснення щодо обсягу аудиту та властивих для аудиту обмежень (ч.4 ст.14 Закону).

Організація суспільного нагляду за аудиторською діяльністю визначена ст.15 Закону України «Про аудит фінансової звітності та аудиторську діяльність», відповідно до якого усі аудитори та суб`єкти аудиторської діяльності підлягають суспільному нагляду (ч.1 ст.15).

Відповідальним за здійснення суспільного нагляду за аудиторською діяльністю в Україні є Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю (ч.2 ст.15 Закону).

Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю складається з Ради нагляду за аудиторською діяльністю (далі - Рада нагляду) та Інспекції із забезпечення якості (далі - Інспекція) (ч.3 ст.15 Закону).

Для здійснення нагляду Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю має право:

1) отримувати інформацію про аудитора (суб`єкта аудиторської діяльності), яка стосується виконання таким аудитором (суб`єктом аудиторської діяльності) своїх професійних обов`язків;

2) отримувати від юридичних та фізичних осіб інформацію стосовно аудитора та суб`єкта аудиторської діяльності, пов`язану з виконанням аудитором (суб`єктом аудиторської діяльності) професійних обов`язків, оприлюдненням фінансової звітності разом з аудиторським звітом, а також щодо виконання Аудиторською палатою України делегованих повноважень;

3) проводити виїзні перевірки аудиторів та суб`єктів аудиторської діяльності в частині виконання ними професійних обов`язків;

4) направляти матеріали про виявлені правопорушення до правоохоронних органів;

5) залучати інспекторів та експертів до проведення перевірок та здійснення дисциплінарного провадження;

6) накладати стягнення на аудиторів та суб`єктів аудиторської діяльності;

7) отримувати звіти від Аудиторської палати України та проводити перевірки Аудиторської палати України з метою забезпечення виконання нею відповідно до вимог Органу суспільного нагляду за аудиторською діяльністю делегованих повноважень;

8) розглядати та переглядати рішення, прийняті Аудиторською палатою України, в межах виконання нею делегованих повноважень;

9) надавати обґрунтовані рекомендації щодо дій, які необхідно здійснити Аудиторській палаті України для належного виконання нею делегованих повноважень (ч.8 ст.15 Закону).

Відповідно до п.9,10 ч.4 ст.16 Закону до повноважень Ради нагляду належать прийняття рішення про порушення дисциплінарної справи щодо аудиторів та суб`єктів аудиторської діяльності; прийняття рішень про застосування стягнень до аудиторів та суб`єктів аудиторської діяльності.

Відповідно до ч.2 ст.17 Закону до повноважень Інспекції належать: 1) проведення перевірок з контролю якості аудиторських послуг суб`єктів аудиторської діяльності; 2) підготовка проекту публічного звіту за результатами здійснення суспільного нагляду та проведення перевірок з контролю якості аудиторських послуг та оприлюднення звіту, затвердженого Радою нагляду; 3) здійснення перевірки, підготовка та надання Раді нагляду проектів рекомендацій для удосконалення реалізації Аудиторською палатою України делегованих повноважень; 4) проведення перевірок та реалізація стягнень за дорученням Ради нагляду; 5) методологічне забезпечення професійної кваліфікації.

Діяльність Інспекції провадиться відповідно до законодавства та Статуту Органу суспільного нагляду за аудиторською діяльністю. Повноваження Інспекції визначаються цим Законом та Статутом Органу суспільного нагляду за аудиторською діяльністю в межах повноважень, визначених законом (ч.3 ст.17 Закону).

Відповідно до п.2 розділу VII Статуту державної установи «Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю», затвердженого наказом Міністерства фінансів України 18 вересня 2018 року № 765 (далі Статут), діяльність Інспекції провадиться відповідно до законодавства та цього Статуту. Порядок організації діяльності Інспекції визначається Положенням про Інспекцію із забезпечення якості, яке затверджує Рада нагляду.

Відповідно до п.8 розділу VII Статуту Повноваження Інспекції визначаються Законом, цим Статутом та Положенням про Інспекцію із забезпечення якості та наведено повноваження Інспекції.

Крім того, п.3 Положення про інспекцію із забезпечення якості, що схвалена Радою нагляду за аудиторською діяльністю Протокол засідання від 22 квітня 2019 року № 4/10, визначені основні завдання інспекції та п.4 зазначеного Положення визначені дії Інспекції, відповідно до покладених на неї завдань, а також права Інспекції для виконання покладених на неї завдань (п.6 Положення).

Професійна відповідальність аудиторів та суб`єктів аудиторської діяльності визначена у розділі VIII Закону.

Аудитора та суб`єкта аудиторської діяльності може бути притягнуто до професійної відповідальності у порядку дисциплінарного провадження з підстав, передбачених цим Законом (ч.1 ст.42 Закону).

Дисциплінарне провадження - це процедура розгляду письмової скарги, подання або загальнодоступної інформації, що містить відомості про наявність у діях суб`єкта аудиторської діяльності ознак професійного проступку (ч.2 ст.42 Закону).

Дисциплінарне провадження стосовно суб`єктів аудиторської діяльності, які мають право проводити обов`язковий аудит фінансової звітності підприємств, що становлять суспільний інтерес, здійснюється Радою нагляду.

Дисциплінарне провадження стосовно аудиторів та суб`єктів аудиторської діяльності (крім суб`єктів аудиторської діяльності, які мають право проводити обов`язковий аудит фінансової звітності підприємств, що становлять суспільний інтерес) здійснюється Радою Аудиторської палати України (ч.3 ст.42 Закону).

Підставою для притягнення аудитора та суб`єкта аудиторської діяльності до професійної відповідальності є вчинення ними професійного проступку (ч.4 ст.42 Закону).

Професійним проступком аудитора та суб`єкта аудиторської діяльності є:

1) невиконання або неналежне виконання своїх професійних обов`язків;

2) недотримання вимог незалежності суб`єкта аудиторської діяльності;

3) порушення міжнародних стандартів аудиту;

4) ухилення суб`єктів аудиторської діяльності від проведення перевірки з контролю якості та/або невиконання рекомендацій, наданих за результатами проведення перевірок з контролю якості;

5) порушення вимог цього Закону щодо повноти, достовірності та своєчасності подання відомостей про аудитора та суб`єкта аудиторської діяльності для оприлюднення у Реєстрі;

6) порушення інших обов`язків, визначених цим Законом (ч.5 ст.42 Закону).

За вчинення професійного проступку до аудитора та суб`єкта аудиторської діяльності може застосовуватися одне з таких стягнень:

1) попередження, що вимагає від аудитора та суб`єкта аудиторської діяльності, відповідального за порушення, припинення неприйнятної поведінки або усунення порушення та утримання від будь-яких подібних повторних дій;

2) зупинення права на надання послуг з обов`язкового аудиту фінансової звітності або обов`язкового аудиту фінансової звітності підприємств, що становлять суспільний інтерес, на строк від одного місяця до трьох років;

3) офіційна заява Органу суспільного нагляду за аудиторською діяльністю або Аудиторської палати України про невідповідність аудиторського звіту вимогам Закону;

4) накладення штрафу на аудитора або суб`єкта аудиторської діяльності;

5) виключення аудитора або суб`єкта аудиторської діяльності з Реєстру (ч.6 ст.42 Закону).

Аудитор або суб`єкт аудиторської діяльності може притягуватися до професійної відповідальності протягом семи років з дня вчинення професійного проступку (ч.7 ст.42 Закону).

Порядок дисциплінарного провадження та прийняття рішень регламентовано ст.45 Закону.

Право на звернення до Ради нагляду та/або Аудиторської палати України із заявою (скаргою) щодо дій аудитора або суб`єкта аудиторської діяльності, яка може бути підставою для професійної відповідальності, має кожен, кому відомі факти таких дій (ч.1 ст.45 Закону)

За дорученням Ради нагляду Інспекція проводить перевірку відомостей, зазначених у заяві (скарзі).

Перевірка відомостей, зазначених у заявах (скаргах), що надходять до Аудиторської палати України, проводиться Комітетом з контролю якості аудиторських послуг Аудиторської палати України (ч.5 ст.45 Закону).

За результатами перевірки відомостей, зазначених у заяві (скарзі), складається довідка, яка має містити викладення обставин, виявлених під час перевірки, висновки та пропозиції щодо наявності підстав для порушення дисциплінарної справи (ч.9 ст.45 Закону).

Заява (скарга) про професійний проступок аудитора або суб`єкта аудиторської діяльності, довідка та всі матеріали перевірки, а також подання та матеріали перевірки з контролю якості подаються:

1) Інспекцією - на розгляд Ради нагляду;

2) Комітетом з контролю якості аудиторських послуг Аудиторської палати України - на розгляд Ради Аудиторської палати України (ч.10 ст.45 Закону).

За результатами розгляду заяви (подання) про професійний проступок аудитора або суб`єкта аудиторської діяльності, довідки, відповідних матеріалів Рада нагляду більшістю голосів членів Ради нагляду, які беруть участь у її засіданні, вирішує питання про порушення або відмову в порушенні дисциплінарної справи стосовно аудитора або суб`єкта аудиторської діяльності (ч.11 ст.45 Закону).

Рішення про порушення дисциплінарної справи з визначенням місця, дня і часу її розгляду чи про відмову в порушенні дисциплінарної справи надсилається або вручається під розпис аудитору або представнику суб`єкта аудиторської діяльності та особі, яка ініціювала питання про професійну відповідальність аудитора або суб`єкта аудиторської діяльності, протягом трьох робочих днів з дня прийняття такого рішення (ч.12 ст.45 Закону)

Дисциплінарна справа стосовно аудитора або суб`єкта аудиторської діяльності розглядається Радою нагляду або Радою Аудиторської палати України протягом 60 календарних днів з дня її порушення (ч.13 ст.45 Закону).

Розгляд дисциплінарної справи здійснюється на засадах змагальності. Розгляд справи про професійну відповідальність аудитора або суб`єкта аудиторської діяльності є відкритим.

Під час розгляду справи Рада нагляду заслуховує повідомлення уповноваженого представника Інспекції, Рада Аудиторської палати України - інспекторів Комітету з контролю якості аудиторських послуг про результати перевірки, пояснення аудитора або представника суб`єкта аудиторської діяльності, стосовно якого порушено дисциплінарну справу, особи, яка ініціювала розгляд питання про професійну відповідальність аудитора або суб`єкта аудиторської діяльності, та пояснення інших заінтересованих осіб (ч.14 ст.45 Закону).

За результатами розгляду дисциплінарної справи Рада нагляду або Рада Аудиторської палати України приймає рішення про притягнення аудитора або суб`єкта аудиторської діяльності до професійної відповідальності за вчинення професійного проступку і застосування до нього стягнення та/або про подання інформації правоохоронним органам, або про закриття дисциплінарної справи. Рішення Ради нагляду або Ради Аудиторської палати України приймається більшістю голосів її загального складу. Рішення Ради нагляду або Ради Аудиторської палати України щодо виключення аудитора або суб`єкта аудиторської діяльності з Реєстру приймається двома третинами голосів загального складу. Рішення у дисциплінарній справі має бути вмотивованим (ч.16 ст.45 Закону).

Під час обрання виду стягнення враховуються обставини вчинення порушення та його наслідки, серйозність та тривалість порушення, фінансовий стан, рівень співробітництва відповідальної особи з Органом суспільного нагляду за аудиторською діяльністю та Аудиторською палатою України, попередні порушення, вчинені аудитором або суб`єктом аудиторської діяльності (ч.17 ст.45 Закону).

Аудитор або суб`єкт аудиторської діяльності чи особа, яка ініціювала питання про професійну відповідальність аудитора або суб`єкта аудиторської діяльності, має право оскаржити рішення у дисциплінарній справі до суду. Рішення Ради Аудиторської палати України у дисциплінарній справі в частині делегованих повноважень може бути оскаржено до Ради нагляду. Оскарження рішення не зупиняє його дії (крім оскарження в частині делегованих повноважень до Ради нагляду) (ч.18 ст.45 Закону).

З огляду на наведені приписи Закону України «Про аудит фінансової звітності та аудиторську діяльність», Статут державної установи «Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю», Положення про інспекцію із забезпечення якості, що схвалена Радою нагляду за аудиторською діяльністю Протокол засідання від 22 квітня 2019 року № 4/10 щодо порядку та процедури притягнення суб`єкта аудиторської діяльності до дисциплінарної відповідальності, суд зазначає таке.

В першу чергу, в порушення ч.2 ст.42 Закону, дисциплінарне провадження здійснювалось без наявності належних підстав, зокрема, письмової скарги, подання або загальнодоступної інформації, що містить відомості про наявність у діях суб`єкта аудиторської діяльності ознак професійного проступку.

Як вбачається із матеріалів справи та не заперечувалось відповідачем у судовому засіданні, підставою для здійснення дисциплінарного провадження слугувала доповідна записка Інспекції із забезпечення якості, що була скерована на адресу ради нагляду 23.06.2021 за №02-01/11 (т.8 а.с.136) із пропозицією доручити тієї ж Інспекції здійснити перевірку відомостей щодо АФ «РЕСПЕКТ» на предмет з`ясування наявності ознак професійного проступку в частині порушення міжнародних стандартів аудиту.

Зазначена доповідна записка від 23.06.2021 була скерована Раді нагляду за результатами аналізу фінансової звітності ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА КОМПАНІЯ», проте, повноважень Інспекції на такий аналіз фінансової звітності не вбачається з наведених вище положень.

Як вже зазначалось судом, відповідно до приписів ч.10 ст.45 Закону, саме за результатами перевірки відомостей, зазначених у заяві (скарзі), складається довідка, яка має містити викладення обставин, виявлених під час перевірки, висновки та пропозиції щодо наявності підстав для порушення дисциплінарної справи (ч.9 ст.45 Закону).

В свою чергу, відповідно до ч.11 ст.45 Закону, саме за результатами розгляду заяви (подання) про професійний проступок аудитора або суб`єкта аудиторської діяльності, довідки, відповідних матеріалів Рада нагляду більшістю голосів членів Ради нагляду, які беруть участь у її засіданні, вирішує питання про порушення або відмову в порушенні дисциплінарної справи стосовно аудитора або суб`єкта аудиторської діяльності.

Проте, матеріали справи не містять заяви (подання) про професійний проступок АФ «РЕСПЕКТ».

Крім того, суд зазначає, що ані Законом, ані Статутом державної установи «Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю», ані Положенням про Інспекцію із забезпечення якості, що схвалена Радою нагляду за аудиторською діяльністю (Протокол засідання від 22 квітня 2019 року № 4/10) не передбачено повноважень Інспекції щодо ініціювання питання розгляд питання про професійну відповідальність аудитора або суб`єкта аудиторської діяльності перед Радою нагляду.

Слід зазначити, що п.14 ст.45 Закону визначає як самостійних, окремих суб`єктів у дисциплінарному провадженні Інспекцію та особу, яка ініціювала розгляд питання про професійну відповідальність аудитора або суб`єкта аудиторської діяльності.

На користь цього висновку виступає й ч.18 ст.45 Закону, відповідно до якої аудитор або суб`єкт аудиторської діяльності чи особа, яка ініціювала питання про професійну відповідальність аудитора або суб`єкта аудиторської діяльності, має право оскаржити рішення у дисциплінарній справі до суду. В свою чергу, Інспекції такі права не надаються.

Згідно з ч.5 ст.45 Закону, за дорученням Ради нагляду Інспекція проводить перевірку відомостей, зазначених у заяві (скарзі), проте, матеріали справи не містять жодного доручення Ради нагляду Інспекції на проведення перевірки АФ «РЕСПЕКТ».

Відповідно до п.3 ч.8 ст.15 Закону, для здійснення нагляду Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю має право проводити виїзні перевірки аудиторів та суб`єктів аудиторської діяльності в частині виконання ними професійних обов`язків.

Проте, з матеріалів справи не вбачається, а сторонами у судовому засіданні підтверджено, що перевірка АФ «РЕСПЕКТ» виїзною не була.

Крім того, відповідачем не наведено, а судом не встановлено підстав та повноважень Інспекції щодо аналізу фінансової звітності особи, щодо якої складено аудиторський звіт суб`єктом аудиторської діяльності; матеріали справи не містять й результатів аналізу фінансової звітності ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА», представником відповідача у судовому засіданні лише пояснено, що Інспекція вчиняла зазначені дії керуючись приписами Закону України «Про аудит фінансової звітності та аудиторську діяльність».

На підставі наведеного, суд приходить до висновку, що дисциплінарне провадження відносно АФ «РЕСПЕКТ» було проведено відповідачем не у відповідності до вимог Закону.

Суд зазначає, що поняття «процедури» - це кроки, які вживаються, або способи, які застосовуються для прийняття рішення та запроваджують дії або вирішують справу певним чином в юридичному або адміністративному контексті. А поняття «процес» - це зручний загальний термін, який включає сукупність процедур стосовно рішення чи дії (D.J.Galligan. Due Process and Fair Procedures. A Study of Administrative Procedures. - Oxford University Press Inc., New York. - Reprinted. 2004. р.8).

Принципи правової процедури вже стали універсальними через рішення Європейського суду з прав людини і поширюються як на процесуальне судочинство, так і на правові процедури, яких повинні дотримуватися суб`єкти владних повноважень під час прийняття відповідних актів стосовно прав, свобод та законних інтересів людини.

Втім, вказана доктрина правової процедури по суті була використана в практиці Конституційного Суду України. У рішеннях від 28 лютого 2018 року про визнання неконституційним закону про мову та від 26 квітня 2018 року про визнання неконституційним закону про референдум Конституційний Суд України, вказавши на прямий зв`язок дотримання «належної процедури» та гарантій прав і законних інтересів людини і громадянина, фактично надав процедурним принципам владного обов`язкового значення. Тобто, якщо було порушено належну правову процедуру в парламенті чи в іншому органі публічної влади - немає сенсу перевіряти змістову частину відповідного акта, оскільки він є нікчемним.

Саме поняття «право» (англ. law) охоплює не лише конституції, міжнародне право, статутне право та підзаконні акти, а й також - де доречно - суддєстворене право (judge-made law), як-то норми загального права (всі вони - зобов`язальної природи). Як зазначено в пункті 46 коментаря до документа Європейської комісії «За демократію через право» (Венеційська комісія) «Мірило правовладдя» (ухвалений Венеційською комісією на 106 пленарному засіданні 11-12 березня 2016 року), будь-який припис права має бути приступним і передбачуваними. (2017 року)

Викладене дозволяє вжити поняття «правова процедура», що цілком охоплюється розумінням rule of law - принципом верховенства права (або мірилом правовладдя). Про це йдеться в зазначеному коментарі до документа Венеційської комісії «Мірило правовладдя».

Засаднича вимога правовладдя полягає в тому, що повноваження органів публічної влади має бути визначено приписами права. Позаяк законність висунуто щодо дій посадовців публічної влади, вона так само вимагає, щоб посадовці мали дозвіл на вчинення дії і надалі діяли в межах наданих їм повноважень і, як наслідок - дотримувалися процесових і матеріальних приписів права (пункт 45 згаданого коментаря).

Таким чином, дотримання процесових, у тому числі, процедурних норм, є юридичною вимогою, згідно з якою держава, яка керується принципом верховенства права (мірило правовладдя), повинна поважати і враховувати права особи, а також визначати процедурні межі здійснення повноважень органами публічної влади.

Як зазначено в Рішенні Конституційного Суду України від 13 червня 2019 року №5-р/2019, Конституція України містить низку фундаментальних положень щодо здійснення державної влади, передбачених статтями 3, 5, 6, 8, 19 Основного Закону. Названі конституційні приписи перебувають у взаємозв`язку, відображають фундаментальне положення конституціоналізму щодо необхідності обмеження державної влади з метою забезпечення прав і свобод людини та зобов`язують наділених державною владою суб`єктів діяти виключно відповідно до усталених Конституцією України цілей їх утворення.

Тому, коли йдеться про вчинення дискреції суб`єктом владних повноважень, такі суб`єкти зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією та законами України (частина друга статті 19 Конституції України).

Як вказано у постанові Верховного Суду від 10 квітня 2019 року у справі №826/16495/17, потреба у визначеності не означає, що органові, який ухвалює рішення, не повинні надаватись дискреційні повноваження (де це необхідно) за умови наявності процедур, що унеможливлюють зловживання ними. У цьому контексті закон, яким надаються дискреційні повноваження певному державному органові, повинен вказати чітко і зрозуміло на обсяг такої дискреції. Зокрема, Верховний Суд зазначив, що не відповідатиме верховенству права, якщо надана законом виконавчій владі дискреція матиме характер необмеженої влади. Отже, закон повинен вказати на обсяг будь-якої такої дискреції та на спосіб її здійснення із достатньою чіткістю, щоб особа мала змогу відповідним чином захистити себе від свавільних дій.

Таким чином, повноваження на здійснення дискреції для органу, по суті, дуже часто перетворюється на свавілля, потребує унормованого визначення правової процедури ним самим.

У постанові Верховного Суду від 25 липня 2019 року у справі №826/13000/18 зазначено, що правова процедура (fair procedure - справедлива процедура) є складовою принципу законності та принципу верховенства права і передбачає правові вимоги до належного прийняття актів органами публічної влади. Правова процедура встановлює чітку послідовність дій проведення такої перевірки із зазначенням способів та методів її здійснення, підстав, порядку, форми та строків такої діяльності.

Правова процедура встановлює межі вчинення повноважень органом публічної влади і, в разі її неналежного дотримання, дає підстави для оскарження таких дій особою, чиї інтереси вона зачіпає, до суду.

Верховний Суд у цій постанові також вказав, що встановлена правова процедура як складова принципу законності та принципу верховенства права є важливою гарантією недопущення зловживання з боку органів публічної влади під час прийняття рішень.

З огляду на зазначене, суд дійшов висновку про порушення Державної установи «Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю» «правової процедури», зокрема, щодо АФ «РЕСПЕКТ» при призначенні та проведенні дисциплінарного провадження.

Крім того, суд зазначає, що дефектні процедури прийняття адміністративного акта, як правило, тягнуть настання дефектних наслідків (ultraviresaction - invalidact). Разом із тим, не кожен дефект акта робить його неправомірним.

Стосовно ж процедурних порушень, то в залежності від їх характеру такі можуть мати наслідком нікчемність або оспорюваність акта, а в певних випадках, коли йдеться про порушення суто формальні, взагалі не впливають на його дійсність.

У постанові Верховного Суду від 24.10.2019 року по справі № 806/1243/17 акцентовано увагу на тому, що у відповідності до практики Європейського Суду з прав людини, скасування акта адміністративного органу з одних лише формальних мотивів не буде забезпечувати дотримання балансу принципу правової стабільності та справедливості.

Ключовим питанням при наданні оцінки процедурним порушенням, допущеним під час прийняття суб`єктом владних повноважень рішення, є співвідношення двох базових принципів права: «протиправні дії не тягнуть за собою правомірних наслідків» і, на противагу йому, принцип «формальне порушення процедури не може мати наслідком скасування правильного по суті рішення».

Межею, що розділяє істотне (фундаментальне) порушення від неістотного, є встановлення такої обставини: чи могло бути іншим рішення суб`єкта владних повноважень за умови дотримання ним передбаченої законом процедури його прийняття.

Аналогічна правова позиція неодноразово викладена Верховним Судом у своїх рішенням, зокрема, у постанові від 10.07.2019 (справа №804/639/18).

Повертаючись до спірних правовідносин, суд вважає, що дії відповідача, які вчинені не у спосіб, що встановлений законодавством та без належних на те підстав, що передували прийняттю спірного рішення, впливають й на його правомірність.

Судом встановлено, що спірне рішення Державної установи «Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю» №1/14/41 вiд 01.12.2021 про притягнення до професійної відповідальності прийнято за вчинення професійного проступку порушення вимог Закону та МСА.

Відносно зазначених відповідачем порушень АФ «РЕСПЕКТ», суд зазначає таке.

Щодо недотримання вимог параграфу 6 МСА 510 «Перші завдання аудиту залишки на початок періоду» в частині обов`язку суб`єкта аудиторської діяльності в отриманні прийнятих аудиторських доказів у достатньому обсязі щодо залишків на початок періоду (аудиторська документація (робочі документи) суб`єкта аудиторської діяльності АФ «РЕСПЕКТ» У ВИГЛЯДІ ТОВ не містять документального підтвердження отримання прийнятних аудиторських доказів у достатньому обсязі стосовно того, чи існують викривлення залишків на початок періоду, які суттєво впливають на фінансову звітність за поточний період).

Відповідно до МСА 510 «Перші завдання аудиту залишки на початок періоду», який розглядає відповідальність аудитора щодо залишків на початок періоду під час виконання першого завдання з аудиту, визначає, що ціллю аудитора при виконанні першого завдання з аудиту щодо залишків на початок періоду є отримання прийнятних аудиторських доказів у достатньому обсязі щодо того, чи: (a) існують викривлення у залишках на початок періоду, які суттєво впливають на фінансову звітність за поточний період; та (b) послідовно застосовувалися прийнятні облікові політики, відображені у залишках на початок періоду, у фінансовій звітності за поточний період та чи зміни в облікових політиках було враховано та адекватно подано й розкрито відповідно до застосовної концептуальної основи фінансового звітування.

МСА 510 містить вимоги до аудиторських процедур щодо залишків на початок періоду, а саме:

« 5.Аудитор повинен ознайомитися з останньою фінансовою звітністю, якщо вона є, та звітом аудитора щодо неї попереднього аудитора, якщо такий є, для отримання інформації про залишки на початок періоду, включаючи розкриття інформації.

6. Аудитор повинен отримати прийнятні аудиторські докази у достатньому обсязі стосовно того, чи існують викривлення залишків на початок періоду, які суттєво впливають на фінансову звітність за поточний період, через (див. параграфи А1А2):

(a) визначення, чи правильно перенесені залишки на кінець попереднього періоду на початок поточного періоду або, якщо це доречно, перераховані;

(b) визначення, чи відображають залишки на початок періоду застосування прийнятних облікових політик; та

(c) виконання однієї або більше з таких процедур (див. параграфи А3А7):

(i) якщо фінансова звітність за попередній рік підлягала аудиту, ознайомитися з робочими документами попереднього аудитора для отримання доказів щодо залишків на початок періоду;

(ii) оцінити, чи надають аудиторські процедури, виконані в поточному періоді, докази щодо залишків на початок періоду; або

(iii) виконати спеціальні аудиторські процедури для отримання доказів щодо залишків на початок періоду.

7. Якщо аудитор отримує аудиторські докази, що залишки на початок періоду містять викривлення, які можуть суттєво вплинути на фінансову звітність за поточний період, аудитор повинен виконати такі додаткові аудиторські процедури, які є доречними за обставин, для визначення їхнього впливу на фінансову звітність за поточний період.

Якщо аудитор доходить висновку про наявність таких викривлень у фінансовій звітності за поточний період, аудитор повинен повідомити про викривлення управлінський персонал відповідного рівня та тих, кого наділено найвищими повноваженнями, відповідно до МСА 450-3».

А3. Характер та обсяг аудиторських процедур, необхідних для отримання прийнятних аудиторських доказів у достатньому обсязі щодо залишків на початок періоду, залежать від таких чинників, як:

облікові політики, яких дотримувався суб`єкт господарювання;

характер залишків рахунків, класів операцій і розкриття інформації та ризики суттєвого викривлення фінансової звітності за поточний період;

значущість залишків на початок періоду для фінансової звітності за поточний період;

чи підлягала аудиту фінансова звітність за попередній період і, якщо це так, чи було модифіковано думку попереднього аудитора.

Про виконання вимог МСА 510 АФ «РЕСПЕКТ» чітко вказує Меморандум з попереднім аудитором від 03.03.2021 (т.2 а.с.69), на підставі доступу до файлу робочих документів здійснено огляд наступних робочих документів: робочі документи аудитора щодо аудиту ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» за 2019 рік в електронному вигляді. Відповідь попереднього аудитора на питання чи була модифікована думка за попередній звітний період: «Ні».

При цьому, суд враховує, що відповідно до Умов надання доступу до робочих документів, що 02.03.2021, що скеровані ТОВ «ЕЙЧ ЕЛ БІ ЮКРЕЙН» на адресу АФ «РЕСПЕКТ» (т.2 а.с.65-68 та т.7 а.с.84-87), ТОВ «ЕЙЧ ЕЛ БІ ЮКРЕЙН» зазначає, що АФ «РЕСПЕКТ» буде надано доступ до тієї Аудиторської документації, яка стосується поставленої задачі, якщо буду виконані певні умови. При цьому, Аудиторська документація не буде надана та не буде дозволено робити її копії.

В свою чергу, відповідачем не доведено, а судом не встановлено належних доказів, які б спростовували твердження позивача з приводу ознайомлення позивача з робочими документами попереднього аудитора для отримання доказів щодо залишків на початок періоду

Суд, також, враховує приписи абзацу А4 МСА 510, відповідно до якого якщо аудит фінансової звітності за попередній період проводився попереднім аудитором, аудитор може мати змогу отримати прийнятні аудиторські докази у достатньому обсязі щодо залишків на початок періоду через огляд робочих документів попереднього аудитора. Питання, чи надає такий огляд прийнятні аудиторські докази у достатньому обсязі, залежить від професійної компетентності та незалежності попереднього аудитора.

Таким чином, суд вважає, що АФ «РЕСПЕКТ» у достатньому обсязі, у відповідності до вимог абзацу 6 МСА 510 виконані аудиторські процедури щодо отримання прийнятних аудиторських доказів у достатньому обсязі щодо залишків на початок періоду, іншого відповідачем не доведено, а судом не встановлено.

Суд критично оцінює посилання відповідача як на належний та допустимий доказ направлення нового звіту незалежного аудитора ТОВ «ЕЙЧ ЕЛ БІ ЮКРЕЙН» на адресу АФ «РЕСПЕКТ» - перелік вкладень ТОВ «ЕЙЧ ЕЛ БІ ЮКРЕЙН» у поштове відправлення від 15.03.2021 з відміткою поштового відділення (т.7 а.с.89, т.8 а.с.162), а саме: лист-відповідь на запит АФ «РЕСПЕКТ» у вигляді ТОВ від 15.03.2021 на 1 аркуш; копія листа-пояснення до НБУ від 27.01.2021 №182-01/21 1 аркуш; лист до ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» від 19.02.2021 №258-02/21 1 аркуш; оновлений Звіт незалежного аудитора від 22.02.2021 з негативною думкою 14 сторінок; лист керівництва (оновлений) від 22.02.22021 5 сторінок; Звіт з наданням впевненості від 22.02.2021 3 сторінки; додатковий Звіт до Аудиторського комітету від 22.02.2021 7 сторінок.

Так, у абзаці 27 п. 2 Правил надання послуг поштового зв`язку, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 05.03.2009 №270 (далі Правила № 270), зазначено, що розрахунковим документом є документ встановленої відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» форми та змісту (касовий чек, розрахункова квитанція тощо), що підтверджує надання послуг поштового зв`язку.

Згідно Правил № 270, реєстроване поштове відправлення (рекомендований лист) це поштове відправлення, яке приймається для пересилання з видачею розрахункового документа, пересилається з приписуванням до супровідних документів та вручається одержувачу під розписку.

Проте, матеріали справи не містять належного та допустимого доказу надання послуг поштового зв`язку, а з документу «перелік вкладень ТОВ «ЕЙЧ ЕЛ БІ ЮКРЕЙН» не вбачається ані адресата, ані його адреси.

Отже, суд вважає недоведеним посилання відповідача на обізнаність АФ «РЕСПЕКТ» про Звіт незалежного аудитора ТОВ «ЕЙЧ ЕЛ БІ ЮКРЕЙН» від 22.02.2021, а відтак й не вбачає порушення позивачем вимог параграфу 6 МСА 510 «Перші завдання аудиту залишки на початок періоду» в частині обов`язку суб`єкта аудиторської діяльності в отриманні прийнятих аудиторських доказів у достатньому обсязі щодо залишків на початок періоду.

2) Щодо порушення вимог параграфу 11 (с) МСА 315 (переглянутий) «Ідентифікація та оцінювання ризиків суттєвого викривлення через розуміння суб`єкта господарювання і його середовища» та параграфу 39 (b) МСА 700 (переглянутий) «Формування думки та складання звіту щодо фінансової звітності» в частині недотримання суб`єктом аудиторської діяльності обов`язку щодо розгляду застосовної суб`єктом господарювання облікової політики та опису відповідальності суб`єкта аудиторської діяльності за такий розгляд в аудиторському звіті (у розділі аудиторського звіту «Відповідальність аудитора за аудит фінансової звітності» відсутнє твердження суб`єкта аудиторської діяльності щодо оцінки ним прийнятності застосованих облікових політик, обґрунтування облікових оцінок та відповідних розкриттів інформації, зроблених управлінським персоналом).

МСА 315 (переглянутий) «Ідентифікація та оцінювання ризиків суттєвого викривлення через розуміння суб`єкта господарювання і його середовища» розглядає відповідальність аудитора за ідентифікацію й оцінку ризиків суттєвого викривлення фінансової звітності шляхом розуміння суб`єкта господарювання і його середовища, включаючи його внутрішній контроль.

Ціллю аудитора є ідентифікація й оцінка ризиків суттєвого викривлення внаслідок шахрайства чи помилки на рівні фінансового звіту та тверджень через розуміння суб`єкта господарювання і його середовища, включаючи його внутрішній контроль, забезпечивши у такий спосіб основу для розробки і впровадження дій у відповідь на оцінені ризики суттєвого викривлення.

Аудитор повинен виконати процедури оцінки ризиків з метою забезпечення основи для ідентифікації й оцінки ризиків суттєвого викривлення на рівні фінансової звітності та тверджень. Однак процедури оцінки ризиків самі по собі не надають достатніх та прийнятних аудиторських доказів, на яких ґрунтується думка аудитора (див. параграфи A1A5).

Необхідне розуміння суб`єкта господарювання та його середовища, включаючи внутрішній контроль.

11. Аудитор повинен отримати розуміння такого:

(c) вибір і застосування суб`єктом господарювання облікової політики, включаючи причини для внесення змін до неї. Аудитор повинен оцінити, чи є облікова політика суб`єкта господарювання прийнятною для його діяльності та чи відповідає вона застосовній концептуальній основі фінансового звітування й обліковим політикам, які застосовуються у відповідній галузі (див. параграф A36).

А36. Розуміння вибору та застосування суб`єктом господарювання облікової політики може охоплювати такі питання:

методи, які використовує суб`єкт господарювання для обліку важливих і незвичайних операцій;

вплив важливої облікової політики у спірних або нових сферах, стосовно яких немає офіційних правил чи згоди;

зміни в обліковій політиці суб`єкта господарювання;

стандарти фінансового звітування, закони та нормативні акти, які є новими для суб`єкта господарювання, і коли та як суб`єкт господарювання прийматиме такі вимоги.

В свою чергу, відповідач у спірному рішенні зазначає, що суб`єкт аудиторської діяльності повинен отримати певні розуміння, проте, ані під час дисциплінарного провадження, ані під час судового розгляду не навів жодної процедури, яку позивач повинен був виконати, але ухилився від цих дій.

Суд зазначає, що матеріали справи містять Робочий документ «Розуміння облікової системи, облікової політики, облікових оцінок» (т.3 а.с.34-39), відповідно до якого, за допомогою здійснення процедур запитів, відповідей, інспектування документів, позивачем досліджені наступні питання: розуміння облікової системи, концептуальної основи, практики фінансового звітування; розуміння вибору та застосування облікових політик (аналіз положень наказу про визначення облікової політики); контрольні питання, для встановлення ризиків, які потребують спеціального розгляду та зроблено висновок: «Пояснення керівництва щодо дотримання (не дотримання облікової політики) за результатами аналізу дотримання Товариством встановленої облікової політики протягом 2020 року ми встановили ризики, які підлягають додатковому тестуванню (додаткових аудиторських процедур), а саме: ризик нехтування контролем управлінським персоналом; ризик визнання доходів; ризики переоцінки основних засобів, що оцінюються за справедливою вартістю будівлі (офісні приміщення); ризик щодо оцінки страхових резервів; ризик невиконання галузевих вимог (Нормативу згідно Положення 850) в попередньому періоді; ризик оцінки іншої поточної дебіторської заборгованості» та тести.

Відтак суд приходить до висновку, що АФ «РЕСПЕКТ» у повній мірі при проведенні аудиту дотрималась положень МСА 315. Зворотнього відповідачем не зазначено та, відповідно, не доведено.

МСА 700 (переглянутий) «Формування думки та складання звіту щодо фінансової звітності» розглядає відповідальність аудитора за формування думки щодо фінансової звітності. Він також розглядає форму і зміст звіту аудитора, що надається за результатами аудиту фінансової звітності, відповідно до якого:

«Відповідальність аудитора за аудит фінансової звітності

37. Звіт аудитора повинен містити розділ під заголовком «Відповідальність аудитора за аудит фінансової звітності».

38. Цей розділ звіту аудит ра повинен (див. параграф А50):

(a) вказувати, що цілями аудитора є: (i) отримання обґрунтованої впевненості, що фінансова звітність у цілому не містить суттєвого викривлення внаслідок шахрайства або помилки; та (ii) складання звіту аудитора, що містить думку аудитора (див. параграф А51).

(b) вказувати, що хоча обґрунтована впевненість означає високий рівень впевненості, це не є гарантією, що аудит, проведений відповідно до МСА, завжди дає змогу виявити суттєве викривлення, якщо таке існує; та

(c) вказувати, що викривлення можуть бути наслідком шахрайства або помилки, і:

(i) пояснювати, що вони вважаються суттєвими, якщо, взяті окремо або в сукупності, вони, як обґрунтовано очікується, можуть впливати на економічні рішення користувачів, прийняті на основі цієї фінансової звітності; або

(ii) містити визначення чи опис суттєвості відповідно до застосовної концептуальної основи фінансового звітування (див. параграф А52).

39. Розділ «Відповідальність аудитора за аудит фінансової звітності» також повинен (див. параграф А50):

(a) вказувати, що під час проведення аудиту відповідно до МСА аудитор використовує професійне судження та дотримується професійного скептицизму протягом усього завдання з аудиту; та

(b) описувати аудит, зазначаючи, що відповідальність аудитора включає:

(i) ідентифікацію й оцінку ризиків суттєвого викривлення фінансової звітності внаслідок шахрайства або помилки; розробку та виконання аудиторських процедур у відповідь на ці ризики; отримання аудиторських доказів, що є достатніми та прийнятними для використання як основи для висловлення думки аудитора. Ризик невиявлення суттєвого викривлення внаслідок шахрайства є вищим, ніж для викривлення внаслідок помилки, оскільки шахрайство може включати змову, підробку, навмисні пропуски, неправильні твердження або нехтування заходами внутрішнього контролю;

(ii) отримання розуміння заходів внутрішнього контролю, що стосуються аудиту, для розробки аудиторських процедур, які б відповідали обставинам, а не для висловлення думки щодо ефективності системи внутрішнього контролю суб`єкта господарювання. За обставин, якщо аудитор також несе відповідальність за висловлення думки щодо ефективності системи внутрішнього контролю в поєднанні з аудитом фінансової звітності, аудитор повинен пропустити фразу, що розгляд аудитором заходів внутрішнього контролю виконувався не для висловлення думки щодо ефективності системи внутрішнього контролю суб`єкта господарювання;

(iii) оцінювання прийнятності застосованих облікових політик, обґрунтованості облікових оцінок та відповідних розкриттів інформації, зроблених управлінським персоналом;

(iv) дійти висновку щодо прийнятності застосування управлінським персоналом припущення про безперервність діяльності як основи для бухгалтерського обліку та на основі отриманих аудиторських доказів, чи існує суттєва невизначеність щодо подій або умов, яка може викликати значні сумніви щодо здатності суб`єкта господарювання продовжувати діяльність на безперервній основі. Якщо аудитор доходить висновку, що така суттєва невизначеність дійсно існує, аудитор повинен привернути в звіті аудитора увагу до відповідних розкриттів інформації у фінансовій звітності або, якщо вони не є належними, модифікувати свою думку. Висновки аудитора ґрунтуються на аудиторських доказах, отриманих до самої дати звіту аудитора.

41. Викладення відповідальності аудитора за аудит фінансової звітності, яка вимагається відповідно до параграфів 39 40, повинно включатись (див. параграф А54):

(a) у текст самого звіту аудитора;

(b) у додаток до звіту аудитора; при цьому в звіті аудитора повинно міститись посилання на розміщення такого додатка (див. параграфи А55А57); або

(c) звіт аудитора повинен містити конкретне посилання на розміщення такого викладення на веб-сайті відповідного органу, де зазначено, що законом, регуляторним актом або національними стандартами аудиту аудитору безумовно дозволено таке посилання (див. параграфи А54, А56А57).

42. Якщо аудитор посилається на викладення відповідальності аудитора на веб-сайті відповідного органу, він повинен визначити, чи відповідає таке викладення вимогам, наведеним у параграфах 39 40 цього МСА та не суперечить їм (див. параграф А56)».

Матеріали справи містять Звіт аудитора з Розділом «Відповідальність аудитора за аудит фінансової звітності», відповідно до якого, аудитор, окрім іншого отримує розуміння заходів внутрішнього контролю, що стосується аудиту, для розробки аудиторських процедур, які б відповідали обставинам, а не висловлення думки щодо ефективності системи внутрішнього контролю, оцінює прийнятність застосованих облікових політик та обґрунтованість облікових оцінок і відповідних розкриттів інформації, зроблених управлінським персоналом.

Отже, суд вважає недоведеним відповідачем порушення АФ «РЕСПЕКТ» МСА 700 при проведенні аудиту.

3) порушення вимог параграфу 32 МСА 240 «Відповідальність аудитора, що стосується шахрайства, при аудиті фінансової звітності», параграфів 6 (а), 9 та 13 МСА 540 «Аудит облікових оцінок, у тому числі облікових оцінок за справедливою вартістю, та пов`язані з ними розкриття інформації» в частині обов`язку суб`єкта аудиторської діяльності здійснення належної оцінки отримання прийнятних аудиторських доказів в достатньому обсязі щодо оцінки іншої дебіторської заборгованості та

належного розгляду суб`єктом аудиторської діяльності облікових оцінок на наявність упередженості управлінського персоналу (аудиторська документація (робочі документи) суб`єкта аудиторської діяльності АФ «РЕСПЕКТ» У ВИГЛЯДІ ТОВ не містять документального підтвердження виконання ним процедур для отримання прийнятних доказів в достатньому обсязі щодо оцінки ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» іншої поточної дебіторської заборгованості у відповідності до вимог МСФЗ 9, зокрема,

оцінки причин постійної пролонгації поточної заборгованості, яка виникла у 2016 році;

належного аналізу інформації щодо фінансового стану та результатів діяльності боржника ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» та фінансово-майнового стану поручителя боржника;

оцінки причин непогашення існуючої заборгованості поручителем у відповідності до договору поруки;

аналізу та оцінки припущень, використаних управлінським персоналом ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» під час оцінювання очікуваних збитків, а також обґрунтованості таких припущень;

отримання та оцінки необхідної та підтверджуваної інформації про минулі події, поточні умови та прогнози майбутніх економічних умов, яка використана управлінським персоналом ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» для оцінки очікуваних кредитних збитків;

здійснення ретроспективного огляду суджень і припущень управлінського персоналу, пов`язаних із суттєвими обліковими оцінками, відображеними у фінансовій звітності попереднього року);

МСА 240 «Відповідальність аудитора, що стосується шахрайства, при аудиті фінансової звітності» розглядає відповідальність аудитора, що стосується шахрайства, при аудиті фінансової звітності. Зокрема, в ньому йдеться про те, як слід застосовувати МСА 315 (переглянутий) та МСА 3302 стосовно ризиків суттєвого викривлення внаслідок шахрайства.

Відповідно до параграфу 32 МСА 240, незалежно від оцінки аудитором ризиків нехтування контролем управлінським персоналом аудитор повинен розробити та виконати аудиторські процедури з метою:

(a) протестувати відповідність проводок, відображених у Головній книзі, та інших коригувань, зроблених при складанні фінансової звітності. Під час розробки та виконання аудиторських процедур для таких тестів аудитор повинен:

(i) зробити запити працівникам, залученим до процесу складання фінансової звітності, щодо неналежної або незвичайної діяльності, яка стосується обробки проводок та інших коригувань;

(ii) відібрати записи та інші коригування, зроблені на кінець звітного періоду;

(iii) розглянути необхідність тестування проводок та інших коригувань протягом періоду (див. параграфи A41A44);

(b) оглянути облікові оцінки на наявність упередженості та оцінити, чи представляють собою обставини, що спричиняють упередженість (якщо вони є), ризик суттєвого викривлення внаслідок шахрайства.

Виконуючи цей огляд, аудитор повинен:

(i) оцінити, чи свідчать судження та рішення, зроблені управлінським персоналом при визначенні облікових оцінок, включених до фінансової звітності, навіть якщо кожна з оцінок є індивідуально обґрунтованою, про можливу упередженість управлінського персоналу суб`єкта господарювання, яка може бути ризиком суттєвого викривлення внаслідок шахрайства. Якщо це так, аудитор повинен здійснити повторну оцінку облікових оцінок, взятих у цілому;

(ii) виконати ретроспективний огляд суджень і припущень управлінського персоналу, пов`язаних із суттєвими обліковими оцінками, відображеними у фінансовій звітності попереднього року (див. параграфи A45A47);

(c) щодо значних операцій, які виходять за межі звичайного перебігу бізнесу суб`єкта господарювання, або які видаються аудитору, в умовах розуміння ним суб`єкта господарювання та його середовища, а також іншої інформації, отриманої під час аудиту, незвичайними, оцінити, чи не вказує їх економічний зміст (або його відсутність) на те, що такі операції могли бути додані з метою шахрайства під час фінансового звітування або приховування незаконного привласнення активів (див. параграф A48).

МСА 540 «Аудит облікових оцінок, у тому числі облікових оцінок за справедливою вартістю, та пов`язані з ними розкриття інформації» розглядає відповідальність аудитора за облікові оцінки, в тому числі облікові оцінки за справедливою вартістю, та пов`язані з ними розкриття інформації під час аудиту фінансової звітності. Зокрема, він уточнює, як слід застосовувати МСА 315 (переглянутий), МСА 330 та інші відповідні МСА стосовно облікових оцінок. Він також містить вимоги і рекомендації відносно викривлень в індивідуальних облікових оцінках та ознаки можливої упередженості управлінського персоналу.

Відповідно до параграфу 6 МСА 540, ціллю аудитора є отримання прийнятних аудиторських доказів у достатньому обсязі у контексті застосовної концептуальної основи фінансового звітування щодо того:

(a) чи є обґрунтованими облікові оцінки, у тому числі облікові оцінки за справедливою вартістю, визнані або розкриті у фінансовій звітності.

Відповідно до параграфу 9 МСА 540 аудитор повинен виконати огляд результату облікових оцінок, включених до фінансової звітності попереднього періоду, або, якщо це прийнятно, їх наступних переоцінок для цілей поточного періоду. Характер та обсяг огляду аудитора враховує характер облікових оцінок, а також те, чи буде доречною інформація, отримана внаслідок огляду, для ідентифікації й оцінки ризиків суттєвого викривлення облікових оцінок, зроблених у фінансовій звітності поточного періоду. Проте метою перевірки не є поставити під сумнів судження, зроблені у попередніх періодах, що ґрунтувались на інформації, наявній на той час (див. параграфи A39A44).

Відповідно до параграфу 13 МСА 540, як дії у відповідь на оцінені ризики суттєвого викривлення відповідно до вимог МСА 3306 аудитор повинен вжити один або кілька з наведених нижче заходів з огляду на характер облікової оцінки (див. параграфи A59A61):

(a) визначити, чи надають події, що відбуваються до дати аудиторського звіту, аудиторські докази щодо облікової оцінки (див. параграфи A62A67);

(b) виконати тести того, як управлінський персонал здійснював облікову оцінку, а також даних, на яких вона ґрунтується. При цьому аудитор повинен оцінити (див. параграфи A68A70):

(i) чи є прийнятним за конкретних обставин застосований метод вимірювання (див. параграфи A71A76); (ii) чи є обґрунтованими припущення, використані управлінським персоналом з огляду на цілі вимірювання в застосовній концептуальній основі фінансового звітування (див. параграфи A77A83);

(c) виконати тести ефективності функціонування заходів контролю за здійсненням облікової оцінки управлінським персоналом, а також відповідні процедури по суті (див. параграфи A84A86);

(d) розробити точкову оцінку чи діапазон для оцінювання точкової оцінки управлінського персоналу. З цією метою (див. параграфи A87A91):

(i) якщо аудитор використовує припущення або методи, які відрізняються від тих, що використовує управлінський персонал, він повинен отримати розуміння припущень або методів управлінського персоналу, достатнє для того, щоб визначити, що точкова оцінка аудитора чи діапазон аудитора враховують відповідні змінні, а також щоб оцінити будьякі значущі відмінності від точкової оцінки управлінського персоналу (див. параграф A92);

(ii) якщо аудитор доходить висновку, що доцільним є використання діапазону, він повинен звужувати діапазон, ґрунтуючись на наявних аудиторських доказах, поки всі результати в межах діапазону не вважатимуться обґрунтованими (див. параграфи A93A95).

Відповідач зазначає, що аудиторська документація АФ «РЕСПЕКТ» не містить свідчень про виконання ним процедур для отримання прийнятних доказів в достатньому обсязі щодо оцінки Товариством іншої поточної дебіторської заборгованості у відповідності до вимог МСФЗ 9, крім того, позивач не отримав прийнятні аудиторські докази в достатньому обсязі щодо оцінок управлінського персоналу розміру кредитних збитків стосовно дебіторської заборгованості пов`язаної особи ТОВ «ВІКТОРІ-21».

Суд встановив, що за результатами проведення аудиторських процедур, позивачем, окрім складення робочого документу «Аналіз бездоганної репутації та платоспроможності ТОВ «ВІКТОРІ-21» та громадянина України ОСОБА_1 та результати обговорень» (т.5 а.с.186-191), який критично оцінює відповідач, були проведені й інші відповідні аналітичні процедури.

Так, на виконання вимог МСА 240 АФ «РЕСПЕКТ» сформовані робочі документи: «Ідентифіковані та оцінені ризики суттєвого викривлення» (т.3 а.с.76-79); «Ідентифікація заходів контролю та оцінка їх ефективності» (т.3 а.с.80-83); «Звіт про ідентифіковані та оцінені ризики та заплановані аудиторські процедури» (т.3 а.с.84-87); «Резюме усних обговорень з управлінським чи іншим персоналом ризиків та ризиків шахрайства, в тому числі і по пов`язаним сторонам» (т.3 а.с.88-89); «Протокол обговорення з управлінським персоналом, щодо отримання розуміння того, як управлінський персонал ідентифікує необхідність облікових оцінок» (т.3 а.с.90-94); «Протокол обговорення з членами команди ризиків».

Щодо критичного ставлення відповідача на низьку платоспроможність ОСОБА_1 та відсутність у нього нерухомого майна у обсязі, достатньому для виконання функцій поруки, з посиланням на декларацію особи, уповноваженої на виконання функцій держави або місцевого самоврядування його дружини ОСОБА_3 (т.8 а.с.187-190), суд відхиляє, оскільки відповідачем не надано достатніх доказів, що спільне майно ОСОБА_1 та ОСОБА_4 є єдиним майном ОСОБА_1 та того, що останній не має активів, що не є спільною власністю.

При цьому суд, враховує, що у кожному наведеному в МСА 540 (переглянутий) підході для отримання аудиторських доказів щодо обґрунтованості облікових оцінок та пов`язаного з ними розкриття інформації, достатність та прийнятність аудиторських доказів може залежати від ефективності заходів контролю за точністю та повнотою інформації.

Отже, проведення відповідних аудиторських процедур та оформлення наведених робочих документів АФ «РЕСПЕКТ» спростовує висновок відповідача щодо наявності порушення МСА 240, 330, 450 зі сторони позивача.

Суд, окрім наведеного, також враховує висновок експерта№22-2173/2174 судової економічної експертизи від 30.06.2022 (т.9 а.с.57-92), що виконаний Одеським науково-дослідним інститутом судових експертиз на замовлення адвоката Ковбаско В.Л. у межах адміністративної справи №420/26299/21, відповідно до висновків якого дебіторська заборгованість у фінансовій звітності ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» за контрагентом ТОВ «ВІКТОРІ-21» за 2019 рік у розмірі 29700400,0 грн (29700 тис.грн) та за 2020 рік у розмірі 28167900,0 грн (28168 тис.грн) відображена у відповідності до МСБО 1 «Подання фінансової звітності», МСФЗ 7 «Фінансові інструменти: розкриття інформації», МСБО 32 «Фінансові інструменти: подання», МСБО 39 «Фінансові інструменти: визнання та оцінка», МСФЗ 9 «Фінансові інструменти» та відповідає Положенню про облікову політику ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» (Наказ №1 від 16.08.2016, Наказ №1/18 від 05.01.2018).

Експертиза при розгляді спорів призначається для з`ясування всіх обставин, які мають значення при розгляді справи, та має на меті усунути у сторін та у суду сумніви щодо тих або інших доказів.

Варто вказати, що експерт попереджений про кримінальну відповідальність за дачу завідомо неправдивого висновку та за відмову без поважних причин від виконання покладених на нього обов`язків, що є обов`язковою умовою для визнання призначеної експертизи дійсною.

Щодо недотримання вимог статті 9 Закону та параграфів 15, А 20, А 22 МСА 200 «Загальні цілі незалежного аудитора та проведення аудиту відповідно до Міжнародних стандартів аудиту» в частині обов`язку суб`єкта аудиторської діяльності у дотриманні принципу професійного скептицизму протягом планування і виконання аудиту (суб`єктом аудиторської діяльності АФ «РЕСПЕКТ» У ВИГЛЯДІ ТОВ не забезпечено належного розгляду суперечливих аудиторських доказів щодо вибору та застосування облікових політик ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» щодо фінансових інструментів, зокрема, щодо поточної дебіторської заборгованості;

не забезпечено належного розгляду достатності та прийнятності аудиторських доказів щодо оцінки дебіторської заборгованості, яка систематично пролонгується;

не приділено достатньої уваги комунікації з попереднім аудитором та не отримано доказів щодо залишків на початок періоду;

не здійснено належного розгляду облікових оцінок на наявність упередженості управлінського персоналу), суд зазначає таке.

МСА 200 «Загальні цілі незалежного аудитора та проведення аудиту відповідно до Міжнародних стандартів аудиту» стосується загальної відповідальності незалежного аудитора під час проведення аудиту фінансової звітності відповідно до МСА. Зокрема, він встановлює загальні цілі незалежного аудитора та пояснює характер і обсяг аудиту, призначеного для надання можливості незалежному аудитору досягнути цих цілей. Цей Стандарт також пояснює сферу застосування, статус і структуру МСА, а також містить вимоги, що встановлюють загальну відповідальність незалежного аудитора, застосовну в усіх аудитах, у тому числі зобов`язання дотримуватися вимог МСА. Незалежний аудитор тут і далі іменується «аудитором».

Відповідно до параграфу 15 МСА 200, аудитор повинен планувати та виконувати аудит із професійним скептицизмом, визнаючи, що можуть існувати обставини, які призводять до суттєвого викривлення фінансової звітності (див. параграфи A20A24).

Відповідно до параграфу А 20 МСА 200, професійний скептицизм передбачає, наприклад, особливу увагу до:

аудиторських доказів, які суперечать іншим отриманим аудиторським доказам;

інформації, яка викликає сумнів щодо достовірності документів і відповідей на запити, які мають використовуватися як аудиторські докази;

умов, які можуть свідчити про можливе шахрайство;

обставин, які припускають необхідність проведення аудиторських процедур додатково до процедур, яких вимагають МСА.

Відповідно до параграфу А 22 МСА 200, професійний скептицизм потрібний для критичної оцінки аудиторських доказів. Він передбачає ставлення під сумнів суперечливих аудиторських доказів, достовірності документів і відповідей на запити, а також іншої інформації, отриманої від управлінського персоналу та тих, кого наділено найвищими повноваженнями. Він також передбачає розгляд достатності та прийнятності отриманих аудиторських доказів з огляду на обставини, наприклад у випадку, якщо існують чинники ризику шахрайства, а єдиний документ, чутливий до шахрайства за своїм характером, є єдиним підтверджувальним доказом суттєвої суми у фінансовому звіті.

Метою аудиту фінансової звітності, згідно з МСА 200 «Загальні цілі незалежного аудитора та проведення аудиту відповідно до МСА», є підвищення ступеня довіри до неї визначених користувачів. Її досягають через висловлення аудитором думки про те, чи складена фінансова звітність у всіх суттєвих аспектах відповідно до застосовної концептуальної основи фінансової звітності. Ця думка висловлюється в письмовій формі в аудиторському звіті.

Проте, з урахуванням вищенаведених висновків суду, у процесі розгляду справи відповідачем не доведено, що АФ «РЕСПЕКТ» не забезпечено належного розгляду суперечливих аудиторських доказів щодо вибору та застосування облікових політик ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА» щодо фінансових інструментів.

На підставі наведеного, суд приходить до висновку, що відповідачем не доведено порушення Міжнародних стандартів аудиту АФ «РЕСПЕКТ» про проведенні аудиту ТДВ «ЄВРОПЕЙСЬКА СТРАХОВА ГРУПА».

Як вже зазначалось судом, за вчинення професійного проступку до аудитора та суб`єкта аудиторської діяльності може застосовуватися одне з таких стягнень:

1) попередження, що вимагає від аудитора та суб`єкта аудиторської діяльності, відповідального за порушення, припинення неприйнятної поведінки або усунення порушення та утримання від будь-яких подібних повторних дій;

2) зупинення права на надання послуг з обов`язкового аудиту фінансової звітності або обов`язкового аудиту фінансової звітності підприємств, що становлять суспільний інтерес, на строк від одного місяця до трьох років;

3) офіційна заява Органу суспільного нагляду за аудиторською діяльністю або Аудиторської палати України про невідповідність аудиторського звіту вимогам Закону;

4) накладення штрафу на аудитора або суб`єкта аудиторської діяльності;

5) виключення аудитора або суб`єкта аудиторської діяльності з Реєстру (ч.6 ст.42 Закону).

Рада нагляду за аудиторською діяльністю Державної установи «Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю» у рішенні від 01 грудня 2021 року №1/14/41 «Про притягнення до професійної відповідальності та застосування дисциплінарного стягнення» (т.2 а.с.18-20) зазначила, що серйозність вчиненого професійного проступку полягає у неякісному наданні АФ «РЕСПЕКТ» У ВИГЛЯДІ ТОВ аудиторських послуг підприємствам, що становить суспільний інтерес, фінансова звітність яких підлягає обов`язковому оприлюдненню відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», а також враховано, що до позивача 23.04.2021 застосовано дисциплінарне стягнення у вигляді попередження.

Суд не може давати оцінку суттєвості порушень аудитора при виконанні його професійних обов`язків, проте, вважає, що при врахуванні суттєвості порушення професійних обов`язків, їхніх наслідків, ступеню вини аудитора та інших обставин, що впливають на обрання міри відповідальності, відповідач має дотримуватись принципів справедливості, законності, доцільності та обґрунтованості.

З урахуванням принципу співмірності порушення і покарання, до порушника може застосовуватися захід дисциплінарної відповідальності, що відповідає тяжкості вчиненого правопорушення та ступеню вини особи.

За загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Проте, відповідачем не надано доказів та обґрунтування застосування до позивача саме такого виду дисциплінарного стягнення, а не менш суворі його види.

Крім того, суд враховує, що представниками відповідача у судовому засіданні наголошувалось про невідповідність аудиторського звіту позивача вимогам Закону, проте, відповідач не скористався своїми повноваженнями щодо застосування такого дисциплінарного стягнення як офіційна заява Органу суспільного нагляду за аудиторською діяльністю або Аудиторської палати України про невідповідність аудиторського звіту вимогам Закону.

Оцінюючи правомірність дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у ст.2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури.

Відповідно до ч.1. ст.72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Частиною 1 статті 77 КАС України передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Частиною 2 статті 77 КАС України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Згідно із ст.90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Відповідно до вимог ч.2 ст.6 КАС України, суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.

Європейський суд з прав людини, ухвалюючи рішення у справах «Шенк проти Швейцарії» від 12.07.1988 року, «Тейксейра де Кастро проти Португалії» від 09.06.1998 року, «Яллог проти Німеччини» від 11.07.2006 року, «Шабельник проти України» від 19.02.2009 року, зазначав, що допустимість доказів є прерогативою національного права і, за загальним правилом, саме національні суди повноважні оцінювати надані їм докази, а порядок збирання доказів, передбачений національним правом, має відповідати основним правам, визнаним Конвенцією.

Європейський суд з прав людини у рішеннях від 07.11.2002 року по справі «Лавентес проти Латвії» та від 08.02.2011 року по справі «Берктай проти Туреччини» наголосив, що оцінюючи докази, суд застосовує принцип доведення «за відсутності розумних підстав для сумніву, що може бути результатом цілої низки ознак або достатньо вагомих, чітких і узгоджених між собою неспростовних презумцій».

Відповідно до правової позиції Європейського суду з прав людини, яку висловлено у п. 53 рішення у справі «Федорченко та Лозенко проти України», суд при оцінці доказів керується критерієм доведення «поза розумними сумнівом».

На думку суду, жодних вагомих, чітких та узгоджених доказів, які б вказували на правомірність та обґрунтованість спірного наказу відповідач не навів.

Принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень має на увазі, що рішення має бути прийняте з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення.

Європейський Суд з прав людини у рішенні по справі «Суомінен проти Фінляндії» (Suominen v. Finland), № 37801/97, п. 36, від 1 липня 2003 року, вказує, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

Відповідач як суб`єкт владних повноважень не надав суду достатніх беззаперечних доказів в обґрунтування обставин, на яких ґрунтуються його рішення та відзив на позовну заяву, і не довів суду правомірності прийнятого рішення.

Підсумовуючи викладене, суд приходить до висновку, що рішення Державної установи «Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю» №1/14/41 вiд 01.12.2021 про притягнення до професійної відповідальності за вчинення професійного проступку в частині порушення міжнародних стандартів аудиту та обов`язків, визначених Законом України «Про аудит фінансової звітності та аудиторську діяльність», АУДИТОРСЬКОЇ ФІРМИ «РЕСПЕКТ» У ВИГЛЯДІ ТОВАРИСТВА З ОБМЕЖЕНОЮ ВІДПОВІДАЛЬНІСТЮ є таким, що підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Решта доводів та заперечень висновків суду по суті заявлених позовних вимог не спростовують. Необхідно зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються.

Відповідно до ч.1, ч.5 ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).

Згідно п.41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту.

Відповідно до ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Матеріали справи містять платіжне доручення №522 від 13.12.2021 про сплату судового збору у розмірі 2270,00 грн, а відтак суд вважає за необхідне стягнути з Державної установи «Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю» за рахунок її бюджетних асигнувань суму сплаченого судового збору у розмірі 2270,00 грн.

Керуючись ст.ст. 2, 5-9, 72, 74-77, 90, 139, 242-246, 255, 262, 291, 295, 297 КАС України, суд

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Аудиторської фірми «РЕСПЕКТ» у вигляді товариства з обмеженою відповідальністю до Державної установи «Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю» про визнання протиправним та скасування рішення задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати рішення Ради нагляду за аудиторською діяльністю Державної установи «Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю» №1/14/41 вiд 01.12.2021 про притягнення до професійної відповідальності за вчинення професійного проступку в частині порушення міжнародних стандартів аудиту та обов`язків, визначених Законом України «Про аудит фінансової звітності та аудиторську діяльність», АУДИТОРСЬКОЇ ФІРМИ «РЕСПЕКТ» У ВИГЛЯДІ ТОВАРИСТВА З ОБМЕЖЕНОЮ ВІДПОВІДАЛЬНІСТЮ, .

Стягнути з Державної установи «Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю» за рахунок її бюджетних асигнувань на користь Аудиторської фірми «РЕСПЕКТ» у вигляді товариства з обмеженою відповідальністю суму сплаченого судового збору у розмірі 2270,00 грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення суду може бути оскаржене до П`ятого апеляційного адміністративного суду шляхом подання апеляційної скарги до суду апеляційної інстанції.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Учасники справи:

Позивач Аудиторська фірма «РЕСПЕКТ» у вигляді товариства з обмеженою відповідальністю (65082, м. Одеса, пров. Маяковського, 1, офіс 535, );

Відповідач Державна установа «Орган суспільного нагляду за аудиторською діяльністю» (04107, м. Київ, вул. Отто Шмідта, 26, ).

Суддя Олена СКУПІНСЬКА