Справа № 160/3019/22
Суддя: Чередниченко В.Є.
Дата ухвалення: 2022-10-19 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

19 жовтня 2022 року м. Дніпросправа № 160/3019/22
(суддя Віхрова В.С., м. Дніпро)

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Чередниченка В.Є. (доповідач),

суддів: Панченко О.М., Іванова С.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за апеляційною скаргою Державної податкової служби України на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05 серпня 2022 року у справі №160/3019/22 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ОЛІМП ПРО» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,-

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ОЛІМП ПРО» 08 лютого 2022 року звернулося до суду з позовом до Державної податкової служби України (далі відповідач-1), Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області (далі відповідач-2) згідно з яким просить:

- визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №3192066/44028397, №3192067/44028397, №3192068/44028397, №3192069/44028397, №3192070/44028397 від 04.10.2021 року про відмову у реєстрації податкових накладних;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні №3172001, №3172002, №33172003, №3172004, №3172005 від 31.05.2021 року.

Позов обґрунтовано тим, що оскаржувані рішення не відповідають вимогам законодавства.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05 серпня 2022 року позов задоволено повністю.

Рішення суду мотивовано тим, що оскаржувані рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних не містить належної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків. При цьому, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції відповідач-1, зазначаючи про порушення судом першої інстанції норм матеріального права, оскаржив його до апеляційного суду. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.

Апеляційна скарга фактично обґрунтована тим, що на позивача покладено обов`язок підтвердження реальності господарських операцій за якими було виписано податкові накладні №3172001, №3172002, №33172003, №3172004, №3172005 від 31.05.2021 року, а у зв`язку з не підтвердженням їх реальності відповідач-2 обґрунтовано прийняв спірні рішення щодо відмови в реєстрації цих накладних.

Згідно з відзивом на апеляційну скаргу, позивач, посилаючись на законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції просить залишити його без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, обговоривши доводи апеляційної скарги та відзиву на неї, дослідивши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та знайшло підтвердження під час апеляційного розгляду справи, що позивачем направлено на реєстрацію податкові накладні №3172001, №3172002, №33172003, №3172004, №3172005 від 31.05.2021 року (т.1 а.с.124, 158, 192, 239, т.2 а.с.23).

Згідно з квитанціями від 14.06.2021 року № (т.1 а.с.125), від 15.06.2021 року № (т.1 а.с.159), від 14.06.2021 року № (т.1 а.с.193), від 15.06.2021 року № (т.1 а.с.240), від 15.06.2021 року № (т.2 а.с.24) вищезазначені податкові накладні прийнято, але реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинено в зв`язку з тим, що платник податку, яким подано для реєстрації накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку та запропоновано позивачу надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 04.10.2021 року прийнято рішення №3192066/44028397, №3192067/44028397, №3192068/44028397, №3192069/44028397, №3192070/44028397 про відмову у реєстрації вищезазначених податкових накладних (т.1 а.с.126-127, 160-161, 194-195, 241-242, т.2 а.с.25-26).

Підставою відмови у реєстрації вищезазначених податкових накладних в ЄРПН зазначено ненадання платником податку копій документів: документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством (документи, які не надано підкреслити).

При цьому, в графі «Додаткова інформація» вищезазначеного рішення зазначено «відсутні первинні документи: паспорти якості ПММ. Встановлено наявність операцій з ризиковим СГ».

Законність та обґрунтованість вищезазначених рішень відповідача-2 щодо відмови у реєстрації податкових накладних №3172001, №3172002, №33172003, №3172004, №3172005 є предметом спору переданого на вирішення суду.

Колегія суддів, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права при ухвалені оскарженого рішення виходить з наступного.

Згідно з п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України (далі по тексту - ПК України) датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Пунктом 201.1 ст. 201 ПК України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

В силу п. 201.10 ст. 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Пунктом 201.16 ст. 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджено постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року (далі Порядок №1246), та відповідно до п. 12 цього Порядку після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Положеннями п.18 Порядку №1246 передбачено, що на момент прийняття у встановленому порядку рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування щодо таких податкової накладної та/або розрахунку коригування проводяться перевірки, визначені пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого).

За результатами таких перевірок формується квитанція про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування, яка надсилається платнику податку разом з відповідним рішенням.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначений наведеним вище Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019р.

Постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019 року, яка набула чинності з 01.02.2020 року, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок зупинення реєстрації ПН); Порядок роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (далі - Порядок роботи комісії); Порядок розгляду скарг на рішення комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (далі - Порядок №1165).

Пунктом 5 Порядку №1165 передбачено що, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Відповідно до змісту пункту 10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Положеннями п. 11 Порядку №1165 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Як вбачається з матеріалів справи, підставою для зупинення реєстрації податкових накладних №3172001, №3172002, №33172003, №3172004, №3172005 стала відповідність позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість яка є Додатком №1 до Порядку №1165.

Відповідно до п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

З наданих суду копій квитанцій від 14.06.2021 року № (т.1 а.с.125), від 15.06.2021 року № (т.1 а.с.159), від 14.06.2021 року № (т.1 а.с.193), від 15.06.2021 року № (т.1 а.с.240), від 15.06.2021 року № (т.2 а.с.24) вбачається, що контролюючим органом відповідно до п.8 Критеріїв ризиковості не зазначено, що стало доказом ризиковості платника податку.

Суд зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

В той же час, вищезазначені квитанції не містить жодної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку, які б могли бути підставою для зупинення реєстрації поданої позивачем податкової накладної та необхідності надання первинних документів щодо операції за цією накладною.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що головною рисою індивідуальних актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акта нормам чинного законодавства.

При вирішенні питання про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування адміністративний суд не досліджує зміст господарських правовідносин. Завдання суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій. Необхідність підтвердження реальності господарських операцій переслідує публічно-правові цілі - встановлення належності виконання платниками податків визначених законодавством податкових обов`язків.

Суд також звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.

Вказані висновки відповідають правовій позиції Верховного Суду, викладеній в постанові від 02.07.2019 у справі № 140/2160/18, від 10.04.2020 по справі № 819/330/18, які у відповідності до положень частини 5 статті 242 КАС України є обов`язковими до врахування судом апеляційної інстанції.

Колегія суддів зауважує, що недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування як наслідок є протиправним.

Як вбачається зі змісту оскаржуваних рішень про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в них проставлено позначки у відповідних пунктах стосовно підстав для відмови у реєстрації податкової накладної, а саме в пункті ненадання платником податку копій документів, що містить загальний перелік документів, що не були надані, а саме документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством, в приписці до цього пункту, у дужках, зазначено, що документи, які не надано платником необхідно підкреслити.

Однак, вказані рішення не містить жодних підкреслень, що свідчить про не надання комісією належної оцінки, які ж саме документи платником податку не було подано, і яким чином це унеможливило реєстрацію податкових накладних в ЄРПН.

Колегія суддів апеляційного суду зауважує, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності та як наслідок його скасування.

Також, суд апеляційної інстанції зауважує, що зазначення відповідачем у рішенні в графі додаткова інформація: «відсутні первинні документи: паспорти якості ПММ. Встановлено наявність операцій з ризиковим СГ» не може бути перепоною для реєстрації податкової накладної, оскільки приймаючи рішення про реєстрацію податкових накладних, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.

З огляду на вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо протиправності рішень комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №3192066/44028397, №3192067/44028397, №3192068/44028397, №3192069/44028397, №3192070/44028397 від 04.10.2021 року про відмову у реєстрації податкових накладних та як наслідок наявності підстав для їх скасування, а тому суд першої інстанції зробив правильний висновок про наявність підстав для задоволення позову.

На підставі зазначеного, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції під час розгляду цієї справи об`єктивно, повно та всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, дав їм правильну юридичну оцінку і ухвалив законне, обґрунтоване рішення без порушень норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, тому рішення суду першої інстанції необхідно залишити без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.

Керуючись: пунктом 1 частини 1 статті 315, статтями 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, Третій апеляційний адміністративний суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державної податкової служби України залишити без задоволення, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05 серпня 2022 року у справі №160/3019/22 без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду за наявності підстав, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повне судове рішення складено 19 жовтня 2022 року.

Головуючий - суддя В.Є. Чередниченко

суддя О.М. Панченко

суддя С.М. Іванов