Справа № 420/21922/21
Суддя: Блажівська Н.Є.
Дата ухвалення: 2022-10-19 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 жовтня 2022 року

м. Київ

справа № 420/21922/21

адміністративне провадження № К/990/22949/22

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Блажівської Н.Є.,

суддів: Васильєвої І.А., Чумаченко Т.А.,

за участі:

секретаря судових засідань: Жураковської Б.М.,

представника Позивача: Кисельова О.М.,

представника Відповідача: Петрової А.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Вторметекспорт"

на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 28 січня 2022 року (суддя Іванов Е.А.)

та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 23 березня 2022 року (судді: Бойко А.В., Федусик А.Г., Шевчук О.А.)

у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Вторметекспорт"

до Головного управління ДПС в Одеській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В:

1. ІСТОРІЯ СПРАВИ

1.1. Короткий зміст позовних вимог

Товариство з обмеженою відповідальністю «Вторметекспорт» (надалі також - Позивач, ТОВ «Вторметекпорт») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (надалі також - Відповідач), у якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 29 вересня 2021 року №24437/1807.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що оскаржуваний індивідуальний акт не відповідає вимогам частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також - КАС України), оскільки викладені в акті перевірки висновки щодо порушення Позивачем вимог Податкового кодексу України (надалі також - ПК України) є необґрунтованими, оскільки товар, вказаний Позивачем у податковій накладній №1, не поставлявся та кошти за нього не перераховувались, а тому відсутні підстави для реєстрації розрахунків коригування до податкової накладної №1 від 20 грудня 2018 року на суму ПДВ 9341628 грн.

1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 28 січня 2022 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 23 березня 2022 року, у задоволенні позовних вимог відмовлено.

Ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку про те, за наявності зареєстрованої в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі також - ЄРПН) податкової накладної, на підставі якої Позивачем відображено в декларації з ПДВ за грудень 2018 року податкові зобов`язання з ПДВ, а контрагентом Позивача ТОВ «ІСТ ОІЛС Україна» сформовано податковий кредит без внесення відповідних коригувань до податкової накладної із відповідною реєстрацією таких коригувань в ЄРПН, зміна Позивачем показників податкової звітності з ПДВ у червні 2021 року є безпідставною та свідчить про порушення пункту 200.4 статті 200 ПК України, що вірно встановлено податковим органом.

1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій просив скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 28 січня 2022 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 23 березня 2022 року у справі №420/21922/21 та ухвалити нове судове рішення, яким задовольнити позовні вимоги ТОВ «Вторметекспорт» до Головного управління ДПС в Одеській області про скасування податкового повідомлення- рішення від 29 вересня 2021 року №24437/1807.

Ознайомившись із касаційною скаргою ТОВ "Вторметекспорт», Відповідач у відзиві вважає викладені у скарзі доводи законодавчо необґрунтованими та такими, що не спростовують правової позиції, викладеної у рішеннях суду першої та апеляційної інстанцій, з урахуванням цього Відповідач просить рішення Одеського окружного адміністративного суду від 28 січня 2021 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 23 березня 2022 року залишити без змін.

У судовому засіданні суду касаційної інстанції сторони підтримали зазначені у письмових документах вимоги.

2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

За змістом з`ясованих під час розгляду справи обставин, за результатами проведеної перевірки Позивача Відповідачем складено акт від 19 серпня 2021 року № 17625/15-32-18-07.

Згідно з висновками акта Позивачем допущено порушення вимог пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, що призвело до завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду декларації з ПДВ, на суму 9 341 628 грн.

На підставі акта перевірки контролюючим органом складено податкове повідомлення-рішення від 29 вересня 2021 року №24437/1807, яким Позивачу зменшено розмір від`ємного значення з ПДВ по декларації від 20 липня 2021 року звітний період - червень 2021 року, на суму 9 341 628 грн.

В акті перевірки податковий орган посилався на те, що під час перевірки поданої ТОВ «Вторметекспорт» декларації з ПДВ за червень 2021 року встановлено, що остннє до складу податкового кредиту звітного періоду - червень 2021 року у рядок 16 «значення рядка 21 попереднього звітного періоду» включило суму ПДВ 9 341 628 грн (сума ПДВ 9 341 628 грн. задекларована у р.16.2 збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами поданих уточнюючих розрахунків).

22 червня 2021 року Позивачем подано уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виправлених помилок за грудень 2018 року за №. Згідно з вказаним уточнюючим розрахунком Позивачем зменшено суму ПДВ по рядку 1.1 «Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України» на суму 9 341 628 грн та збільшено рядок 21 «Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду)» на 9 341 628 грн.

Аналізом інформації ЄРПН встановлено, що сума ПДВ 9 341 628 грн визначена за податковою накладною №1 від 20 грудня 2018 року, що зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних 14 січня 2019 року на адресу ТОВ «ІСТ ОІЛС Україна». При цьому, згідно з даними ЄРПН відсутня інформація про реєстрацію розрахунків коригування, складених ТОВ «Вторметекспорт» на адресу ТОВ «ІСТ ОІЛС Україна», до податкової накладної № 1 від 20 грудня 2018 року, на суму ПДВ 9 341 628 грн.

З огляду на зазначене податковий орган дійшов висновку, що підприємство неправомірно включило до рядка 16 «значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду» декларації з ПДВ за червень 2021 року суму ПДВ 9 341 628 грн за результатами поданих уточнюючих розрахунків, що призвело до завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду декларації з ПДВ за червень 2021 року від 20 липня 2021 року № на суму ПДВ 9 341 628 грн.

3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

3.1. Доводи Позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)

Підставою касаційного оскарження у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадках передбачених пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Посилаючись на пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України Відповідач стверджує, що у ході судового розгляду судами залишено поза увагою важливі обставини у справі та не враховано такого висновку Верховного Суду щодо подібних правовідносин:

- «…відсутність законодавчо визначеної процедури вилучення незаконних або помилково направлених засобами електронного зв`язку податкових накладних в досудовому порядку не може бути підставою для відмови платнику податку у поновленні його порушених прав. При цьому, Кодексом передбачена можливість складання розрахунку коригування до податкової накладної у разі допущення платником податку помилок при її складанні, у тому числі не пов`язаних зі зміною суми компенсації вартості товарів/послуг (пункт 192.1 статті 192 Кодексу). У разі допущення платником ПДВ помилок при складанні податкової накладної передбачена можливість складання розрахунку коригування до такої податкової накладної, утому числі у випадках, не пов`язаних зі зміною суми компенсації вартості товарів/послуг (пункт 192.1 статті 192 ПКУ).Такий розрахунок коригування підлягає реєстрації в ЄРПН отримувачем товарів/послуг, на якого була складена така податкова накладна. Тому, у разі складання податкової накладної без факту здійснення господарської операції та її реєстрації в ЄРПН платник ПДВ - отримувач товарів/послуг, на якого була складена податкова накладна, з метою анулювання податкової накладної та виправлення помилки може скласти розрахунок коригування до неї» (постанова від 18 серпня 2021 року у справі №160/6673/20).

Отже, як вважає Позивач, з урахуванням висновку Верховного Суду в ситуації, яка склалась між ТОВ "Вторметекспорт" та ТОВ "Іст Оілс Україна", розрахунок коригування міг би бути складений лише на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, а тому його реєстрація могла би бути здійснена виключно отримувачем (покупцем) товарів - ТОВ "Іст Оілс Україна".

Як зазначено у касаційній скарзі помилково ж подана та зареєстрована в ЄРПН податкова накладна за операціями, які фактично здійснені не були, дані про які не внесено до податкового обліку платника податків та не підтверджено первинними документами, не є підставою для внесення інформації за такою податковою накладною до податкової декларації.

Таким чином Позивач не зобов`язаний включати до податкової декларації з ПДВ податкові зобов`язання в ЄРПН помилково складеною податковою накладною, оскільки дані податкової звітності мають відповідати даним бухгалтерського та податкового обліку платника податку, а враховуючи, що податкова накладна складена помилково на операцію, яка фактично не відбулась та не підтверджена первинними документами, що встановлено рішенням Господарського суду Одеської області від 12 травня 2021 року у справі №916/503/21. Із зазначеного, га думку Позивача, випливає, що податкові зобов`язання за такою операцією у позивача із ТОВ «ІСТ ОІЛС Україна» фактично не виникали і не повинні бути включені до податкової звітності.

3.2. Позиція Відповідача (особи, що подала відзив на касаційну скаргу)

Вважаючи рішення судів першої та апеляційної інстанції законними та обґрунтованими, Відповідач посилається на те, що судами надано юридично правильну оцінку обставинам, відповідно до яких не підтверджуються дотримання Позивачем вимог ПК України при формуванні даних податкового обліку.

Фактично наведені у відзиві на касаційну скаргу норми та доводи є відтворенням висновків судів першої та апеляційної інстанцій, з яких можна виділити основні тези, згідно з якими вірним є твердження про те, що чинним Податковим кодексом України та Порядком заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 2015 року № 1307 передбачено певний алгоритм дій для платників податків, направлених на усунення розбіжностей в податковому обліку у такому випадку, який є обов`язковим для платників податків. Так, зокрема, статтею 192 ПК України чітко передбачено, що постачальник має право зменшити суму податкових зобов`язань лише після реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної. В даному випадку будь-які розрахунки коригування до вже зареєстрованої податкової накладеної не реєструвались, а тому підстави для коригування даних податкової звітності з ПДВ у позивача відсутні.

4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій

Згідно з частиною першою статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Верховний Суд, заслухавши представників Позивача, Відповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, відзиву на касаційну скаргу, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, виходить з такого.

Відповідно до частини першої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

За змістом частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Перевіряючи правильність наданої судами попередніх інстанцій правової оцінки оскаржуваним Позивачем індивідуальному акту в контексті дотримання Відповідачем частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України при його прийнятті, Суд звертає увагу на наступне правове регулювання.

За змістом пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з пунктом 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з, зокрема, постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 ПК України).

Як визначено пунктом 201.8 ст. 201 ПК України право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.

Згідно з положеннями пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Виявлення розбіжностей даних податкової декларації та даних Єдиного реєстру податкових накладних є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.

Згідно з пунктом 192.1 статті 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:

постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;

отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.

При цьому, пунктом 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 ПК України передбачено, що якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:

а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;

б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг.

Постачальник має право зменшити суму податкових зобов`язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної.

Відповідно до положень пункту 192.3 статті 192 ПК України результат перерахунку податкових зобов`язань і податкового кредиту постачальника та отримувача відображається у складі податкової декларації за звітний податковий період у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Пунктом 21 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 2015 року № 1307 (надалі також - Порядок), передбачено, що у разі здійснення коригування сум податкових зобов`язань, а також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, відповідно до статті 192 розділу V Податкового кодексу України постачальник (продавець) товарів/послуг складає розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі - розрахунок коригування) за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної.

Розрахунок коригування складається особами, визначеними відповідно до пункту 1 цього Порядку.

Порядок складання розрахунку коригування та його реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних, крім випадків, передбачених цим Порядком.

Враховуючи зазначені положення чинного законодавства, слід констатувати, що суди попередніх інстанцій обґрунтовано зазначили, що дані податкової звітності мають відповідати даним бухгалтерського та податкового обліку платника податку та у разі помилкового складання те реєстрації податкової накладної відомості за такою податковою накладною не повинні включатись до податкової декларації. Однак, чинні на час виникнення спірних правовідносин Податковий кодекс України та Порядок передбачають чіткий алгоритм дій для платників податків, направлених на усунення розбіжностей в податковому обліку у такому випадку, який є обов`язковим для платників податків. Так, зокрема, стаття 192 ПК України чітко визначає, що постачальник має право зменшити суму податкових зобов`язань лише після реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної. При цьому, обов`язок саме щодо складення відповідного розрахунку коригування покладено на постачальника, а щодо реєстрації такого розрахунку може бути покладено як на постачальника, так і на отримувача товарів/послуг в залежності від підстави складення відповідного розрахунку.

Суд звертає увагу на те, що вищенаведений підхід відповідає правому висновку, сформованому у постанові Верховного Суду від 16 лютого 2021 року у справі № 820/4108/17, відповідно до якого у випадку помилкового складання податкової накладної на операцію з постачання товарів/послуг та реєстрації їх в ЄРПН платник податку, з метою виправлення допущеної помилки, має право скласти розрахунок коригування до помилкової податкової накладної.

Як з`ясовано судами першої та апеляційної інстанцій, та не спростовується у касаційній скарзі, ТОВ «Вторметекспорт» 20 грудня 2018 року склало як постачальник на адресу ТОВ «ІСТ ОІЛС Україна» як на покупця податкову накладну № 1, яку зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних 14 січня 2019 року. Суму ПДВ 9 341 628 грн, зазначену у вказаній податковій накладній, було включено Позивачем до складу податкових зобов`язань з ПДВ у декларації з ПДВ за грудень 2018 року. ТОВ «ІСТ ОІЛ Україна» включило суму ПДВ 9 341 628 грн за податковою накладною № 1 від 20 грудня 2018 року до складу податкового кредиту звітного податкового періоду.

В подальшому, 22 червня 2021 року Позивачем подано до контролюючого органу уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за грудень 2018 року за №, згідно з якого зменшено суму ПДВ по р.1.1 «Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України» на суму 9 341 628 грн та збільшено р.21 «Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду)» на 9 341 628 грн.

При цьому, будь-яких розрахунків коригувань до складеної податкової накладної № 1 від 20 грудня 2018 року в ЄРПН не зареєстровано.

Враховуючи викладене та правовий висновок, викладений у постанові Верховного Суду від 16 лютого 2021 року у справі № 820/4108/17, суди попередніх інстанцій обґрунтовано зазначили, що за відсутності складення будь-яких розрахунків коригування до вже зареєстрованої податкової накладеної підстави для коригування даних податкової звітності з ПДВ у Позивача - відсутні.

При цьому, судами не встановлено, а Позивачем не наведено обставин, які б завадили учасникам спірних правовідносин скористатись визначеною статтею 192 ПК України процедурою складення та реєстрації в ЄРПН розрахунків коригування до відповідної податкової накладної. Не наведено у ході судового процесу й доводів про те, що неможливість складення розрахунку коригування Позивачем, який виявив безпідставну видачу та реєстрації в ЄРПН податкової накладної, та реєстрації відповідного розрахунку коригувань в ЄРПН обумовлена протиправною поведінкою контролюючого органу.

З урахуванням наведеного, зважаючи на наведені у касаційній скарзі доводи, у суду касаційної інстанції відсутні підстави вважати про порушення судами норм матеріального та процесуального права при вирішенні спору за наведеними у акті перевірки епізодом, який на думку Відповідача, свідчив про порушення Позивачем податкового законодавства.

У касаційній скарзі, спростовуючи висновки щодо неправомірного відображення даних в податковій звітності, скаржник обґрунтував наявність підстави для касаційного оскарження, передбаченої у пункті 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, і таке обґрунтування полягає у неврахуванні судом апеляційної інстанції під час ухвалення оскаржуваної постанови висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.

Зазначена норма процесуального права спрямована на формування усталеної судової практики вирішення господарських спорів, що виникають з подібних правовідносин, а її застосування судом касаційної інстанції свідчитиме про дотримання принципу правової визначеності.

Зміст правовідносин з метою з`ясування їх подібності в різних рішеннях суду (судів) касаційної інстанції визначається обставинами кожної конкретної справи. Під судовими рішеннями в подібних правовідносинах слід розуміти такі рішення, де схожі предмет спору, підстави позову, зміст позовних вимог та встановлені фактичні обставини, а також має місце однакове матеріально-правове регулювання спірних правовідносин (такий правовий висновок викладено у пункті 60 постанови Великої Палати Верховного Суду від 23 червня 2020 року у справі № 696/1693/15-ц).

При цьому колегія суддів враховує позицію, викладену у постанові Великої Палати Верховного Суду від 12 жовтня 2021 року у справі № 233/2021/19 (провадження №14-16цс20), відповідно до якої у кожному випадку порівняння правовідносин і їхнього оцінювання на предмет подібності слід насамперед визначити, які правовідносини є спірними. А тоді порівнювати права й обов`язки сторін саме цих відносин згідно з відповідним правовим регулюванням (змістовий критерій) і у разі необхідності, зумовленої цим регулюванням, - суб`єктний склад спірних правовідносин (види суб`єктів, які є сторонами спору) й об`єкти спорів. Тому з метою застосування відповідних приписів процесуального закону не будь-які обставини справ є важливими для визначення подібності правовідносин.

На предмет подібності слід оцінювати саме ті правовідносини, які є спірними у порівнюваних ситуаціях. Встановивши учасників спірних правовідносин, об`єкт спору (які можуть не відповідати складу сторін справи та предмету позову) і зміст цих відносин (права й обов`язки сторін спору), суд має визначити, чи є певні спільні риси між спірними правовідносинами насамперед за їхнім змістом. А якщо правове регулювання цих відносин залежить від складу їх учасників або об`єкта, з приводу якого вони вступають у правовідносини, то у такому разі подібність слід також визначати за суб`єктним і об`єктним критеріями відповідно. Для встановлення подібності спірних правовідносин у порівнюваних ситуаціях суб`єктний склад цих відносин, предмети, підстави позовів і відповідне правове регулювання не обов`язково мають бути тотожними, тобто однаковими.

Колегія суддів суду касаційної інстанції зазначає, що неврахування висновку Верховного Суду щодо застосування норми права у подібних правовідносинах як підстави для касаційного оскарження, має місце тоді, коли суд апеляційної інстанції, посилаючись на норму права, застосував її інакше (не так, в іншій спосіб витлумачив тощо), ніж це зробив Верховний Суд в іншій справі, де мали місце подібні правовідносини.

Водночас посилання скаржника на неврахування висновку Верховного Суду як на підставу для касаційного оскарження не можуть бути взяті до уваги судом касаційної інстанції, якщо відмінність у судових рішеннях зумовлена не неправильним (різним) застосуванням норми, а неоднаковими фактичними обставинами справ, які мають юридичне значення.

Позивач у касаційній скарзі, наводячи рішення Верховного Суду, на спростування висновків судів посилається на правову позицію, наведену у постанові Верховного Суду від 18 серпня 2021 року у справі № 160/6673/20 та вважає, що у цьому судовому рішенні висловлено правову позицію, згідно з якою складання податкової накладної без факту здійснення господарської операції та її реєстрації в ЄРПН платник ПДВ - отримувач товарів/послуг, на якого була складена податкова накладна, з метою анулювання податкової накладної та виправлення помилки може скласти розрахунок коригування до неї.

Попри це, у цьому судовому рішенні такого висновку не наведено. Так, як зазначено у цій постанові Верховного Суду:

« 31. Такий розрахунок коригування підлягає реєстрації в ЄРПН отримувачем товарів/послуг, на якого була складена така податкова накладна.

32. Тому, у разі складання податкової накладної без факту здійснення господарської операції. Та її реєстрації в ЄРПН платник ПДВ з метою анулювання податкової накладної та виправлення помилки може скласти розрахунок коригування до неї.».

В контексті зазначеного вище, необхідно констатувати, що аналіз висновків судів попередніх інстанцій у цій справі та в наведеному скаржником рішенні суду касаційної інстанції свідчить про те, що суд апеляційної інстанції, посилаючись на норму права (пункт 192.1 статті 192 ПК України), не застосував її інакше.

При цьому, наведене скаржником судове рішення суду касаційної інстанції ухвалене за інших фактичних обставин справи, установлених судами, адже предметом спору у тих правовідносинах було покладено вимогу постачальника щодо реєстрації відповідних розрахунків коригування до податкових накладних, внаслідок виявлення останнім помилок. У межах того спору не лежало в основі дослідження правомірності поведінки постачальника при відображенні в податкових деклараціях відповідних даних щодо розміру податку на додану вартість без складення та реєстрації в ЄРПН розрахунку коригувань до відповідної податкової накладної.

Наведене свідчить про те, що за змістовим та об`єктним критеріями правовідносини в цій справі, яка розглядається, та в зазначеній Позивачем справі не є подібними з огляду на істотні відмінності у фактичних обставинах таких спорів, що зумовлює різний зміст спірних правовідносин, і виключає застосування вказаних правових позицій під час вирішення цього спору.

Доводи Позивача зводяться здебільшого до посилань на необхідність переоцінки вже оцінених судами доказів.

Однак, суд касаційної інстанції не вправі здійснювати переоцінку обставин, з яких виходили суди при вирішенні справи, а повноваження суду касаційної інстанції обмежуються виключно перевіркою дотримання судами норм матеріального та процесуального права на підставі встановлених фактичних обставин справи та виключно в межах доводів касаційної скарги (аналогічний висновок викладено у постанові Великої Палати Верховного Суду від 10 грудня 2019 року у справі №925/698/16).

Встановлення обставин справи, дослідження та оцінка доказів є прерогативою судів першої та апеляційної інстанцій. Якщо порушень порядку надання та отримання доказів у суді першої інстанції апеляційним судом не встановлено, а оцінка доказів зроблена як судом першої, так і судом апеляційної інстанцій, то суд касаційної інстанції не наділений повноваженнями втручатися в оцінку доказів (висновок Великої Палати Верховного Суду у постанові від 16 січня 2019 року у справі № 373/2054/16-ц (провадження №14-446цс18), згодом підтриманий Верховним Судом у складі об`єднаної палати Касаційного господарського суду у постанові від 17 вересня 2020 року у справі № 908/1795/19).

Виходячи з наведеного, у суду касаційної інстанції відсутні правові підстави вважати, що суди першої та апеляційної інстанцій дійшли неправильних та таких, що не ґрунтуються на нормах права висновків щодо неправомірного відображення у податковій звітності даних податкового обліку.

За таких обставин, з урахуванням наведеного у сукупності суд не знайшов передбачених КАС України підстав для задоволення касаційної скарги Відповідача та скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій.

4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Зазначеним вимогам процесуального закону рішення судів першої та апеляційної інстанцій відповідають, а викладені у касаційній скарзі доводи скаржника є необґрунтованими.

Отже, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень у цій частині, а тому касаційну скаргу необхідно залишити без задоволення.

Згідно із частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуті в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 3, 195, 344, 349, 350, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Вторметекспорт" залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 28 січня 2022 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 23 березня 2022 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуюча суддя Н.Є. Блажівська

Судді І.А. Васильєва

Т.А. Чумаченко