Справа № 380/14024/21
Суддя: Большакова Олена Олегівна
Дата ухвалення: 2022-10-05 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 жовтня 2022 рокуЛьвівСправа № 380/14024/21 пров. № А/857/12164/22

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі :

головуючого судді Большакової О.О.,

суддів Затолочного В.С., Качмара В.Я.

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові адміністративну справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправною та скасування вимоги про сплату боргу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 15 квітня 2022 року (суддя першої інстанції Коморний О.І., м. Львів, повний текст складено 15.04.2022)

В С Т А Н О В И В :

У серпні 2021 року ОСОБА_1 звернувся до Львівського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправною та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 04.06.2021 № Ф-8141-51.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 15 квітня 2022 року позовні вимоги було задоволено. Визнано протиправною та скасовано вимогу Головного управління ДПС у Львівській області про сплату боргу (недоїмки) від 04.06.2021 № Ф-8141-51. Стягнуто на користь ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області судовий збір в сумі 908,00 грн.

Із таким судовим рішенням не погодився відповідач та подав апеляційну скаргу. Вважає його ухваленим з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи. Просить скасувати рішення та ухвалити нове про відмову в задоволенні позову. Обґрунтовуючи незгоду, вказав, що оскаржувана вимога від 04.06.2021 сформована контролюючим органом внаслідок наявності у позивача недоїмки зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування. Зазначив, що протягом 2017-2021 років особа, яка провадила незалежну професійну діяльність та не отримувала дохід (прибуток) у звітному році або окремому місяці звітного року від такої діяльності, зобов`язана визначити базу нарахування єдиного внеску незважаючи на наявність трудових відносин з роботодавцем. Сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску. При цьому відповідно до п. 13 розділу II Порядку № 435 особи, які провадять незалежну професійну діяльність, зобов`язані подавати самі за себе звіт незалежно від того, чи ведуть вони таку діяльність. Вказав, що законодавець розмежовує платників єдиного внеску на роботодавців та осіб, які провадять незалежну професійну діяльність. Позивач перебуває на обліку в податковому органі як фізична особа, яка займається незалежною професійною діяльністю. Стан платника податків « 0-платник податків за основним місцем обліку». 17.04.2006 взятий на облік як платник єдиного внеску. Відповідно до ст. 4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування» платниками єдиного внеску є особи, які провадять незалежну професійну діяльність. Внесення запису до ЄДРЮОФОПГФ про припинення підприємницької діяльності фізичної особи підприємця не позбавляє позивача статусу платника ЄСВ, оскільки він є особою, яка провадить незалежну професійну діяльність. Згідно карток особових рахунків недоїмка позивача зі сплати єдиного соціального внеску станом на 04.06.2021 становить 26 721,56 грн. Строк давності щодо нарахування, застосування та стягнення сум недоїмки, штрафів та нарахованої пені не застосовується. Отже, при виставленні вимоги про сплату боргу контролюючий орган діяв у відповідності до чинного законодавства України.

Враховуючи те, що апеляційну скаргу подано на рішення суду першої інстанції, ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, судом було призначено апеляційний розгляд справи в порядку письмового провадження без виклику сторін.

Апеляційний суд, заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги з таких мотивів.

Встановлено, матеріалами справи підтверджено, що ОСОБА_1 зареєстрований фізичною особою-підприємцем 13.04.2006, державна реєстрація припинення підприємницької діяльності фізичною особою-підприємцем за її рішенням проведена 20.07.2018.

Відповідно до реєстраційних даних позивача в ДПІ за неосновним місцем обліку міститься запис 94 фізична особа, яка займається незалежною професійною діяльністю. Дата встановлення ознаки незалежної професійної діяльності 11.04.2013 адвокат, 22.04.2013 арбітражний керуючий.

За даними реєстрів про реєстрацію незалежної професійної діяльності позивач з 13.04.2006 арбітражний керуючий, з 13.04.2006 адвокат.

Відповідно до відомостей форми ОК-7 Пенсійного фонду України, позивач є працівником адвокатського об`єднання «Статус-Кво» з липня 2017 по червень 2021.

Згідно карток особових рахунків недоїмка ОСОБА_1 із сплати єдиного соціального внеску станом на 04.06.2021 становить 26721,56 грн. (в тому числі за 2018р. - 6109,54 грн.; за 2019р. - 11016,72 грн.; за 2020р. 9595,30 грн.)

Головним управлінням ДПС у Львівській області виставлено вимогу від 04.06.2021 № Ф-8141-51 на суму 26721 грн.

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що ОСОБА_1 у період з липня 2017 року по червень 2021 рік був найманим працівником у адвокатському об`єднанні «Статус-Кво». У вказаний період, який включає строк, за який позивачу нараховано суми єдиного внеску оскаржуваною вимогою, роботодавцем позивача здійснювались відрахування єдиного соціального внеску за ОСОБА_1 до бюджету. Таким чином, оскільки єдиною метою збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством саме прав фізичних осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування, то в розумінні Закону №2464-VI позивач є застрахованою особою, і єдиний внесок за нього в період, за який винесена оскаржувана вимога, нараховував та сплачував роботодавець в розмірі не менше мінімального, що виключає обов`язок по сплаті у цей період єдиного внеску позивачем ще і як самозайнятою особою, яка має право провадити господарську діяльність, проте не отримувала дохід від неї.

Даючи правову оцінку такому висновку суду першої інстанції, колегія суддів виходить з наступного.

Відповідно до ч.1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Спірні правовідносини врегульовані нормами Податкового кодексу України (далі ПК України) в частині відносин, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядку їх адміністрування, платників податків та зборів, їх прав та обов`язків, компетенції контролюючих органів, повноважень і обов`язків їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальності за порушення податкового законодавства, та нормами Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» № 2464-VI (далі Закон № 2464-VI) в частині правових та організаційних засад забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умов та порядку його нарахування і сплати та повноважень органу, що здійснює його збір та ведення обліку.

Відповідно до підпункту 14.1.226 пункту 14.1 статті 14 ПК України самозайнята особа платник податку, який є фізичною особою-підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності. Незалежна професійна діяльність участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, приватних виконавців, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою-підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.

Згідно з підпунктом 14.1.195 пункту 14.1 статті 14 ПК України працівник - це фізична особа, яка безпосередньо власною працею виконує трудову функцію згідно з укладеним з роботодавцем трудовим договором (контрактом) відповідно до закону.

За приписами статті 21 Кодексу законів про працю України трудовий договір є угодою між працівником і власником підприємства, установи, організації або уповноваженим ним органом чи фізичною особою, за якою працівник зобов`язується виконувати роботу, визначену цією угодою, з дотриманням внутрішнього трудового розпорядку, а власник підприємства, установи, організації або уповноважений ним орган чи фізична особа зобов`язується виплачувати працівникові заробітну плату і забезпечувати умови праці, необхідні для виконання роботи, передбачені законодавством про працю, колективним договором і угодою сторін.

Відповідно до статті 1 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» від 05.07.2012 №5076-VI (далі Закон №5076-VI) адвокат - це фізична особа, яка здійснює адвокатську діяльність на підставах та в порядку, що передбачені цим Законом; адвокатська діяльність - незалежна професійна діяльність адвоката щодо здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту.

Відповідно до частини третьої статті 4, частини першої статті 13 Закону №5076-VI адвокат може здійснювати адвокатську діяльність індивідуально або в організаційно-правових формах адвокатського бюро чи адвокатського об`єднання (організаційні форми адвокатської діяльності). Адвокат, який здійснює адвокатську діяльність індивідуально, є самозайнятою особою.

Отже, фізична особа, яка має намір провадити незалежну професійну діяльність, у тому числі й адвокатську, підлягає взяттю на облік у контролюючому органі. Одночасно особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, вважається самозайнятою лише за умови, що вона не є найманим працівником.

Такого висновку дійшов Верховний Суд у постанові від 27.05.2020 у справі №500/576/19 та від 04.06.2020 у справі №240/9527/19.

Адвокат може здійснювати свою діяльність у таких організаційних формах: індивідуально, у складі адвокатського бюро чи адвокатського об`єднання. Водночас, посада юриста на підприємстві (установі, організації), що не займається адвокатською діяльністю, в такому переліку відсутня, а тому адвокат, який працює за трудовим договором на подібній посаді, як у випадку позивача, не зможе відобразити це місце роботи в Єдиному реєстрі адвокатів України і буде змушений обрати у ньому інформацію щодо своєї індивідуальної адвокатської діяльності, як єдиний із дозволених Законом варіантів організаційних форм діяльності адвоката.

Тобто адвокат, який працює за трудовим договором на такій посаді, одночасно перебуває у двох статусах: з одного боку найманого працівника, який працює за трудовим договором, а з іншого - адвоката, який здійснює адвокатську діяльність індивідуально.

Якщо адвокат обирає індивідуальну діяльність, цьому кореспондує обов`язок стати на облік в контролюючому органі та сплачувати єдиний соціальний внесок на умовах, визначених Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 №2464-VI (далі - Закон №2464-VI); якщо ж особа працює за трудовим договором, платником єдиного внеску за неї, відповідно до цього ж Закону, є її роботодавець (підприємство, установа та організація, яке використовує працю фізичної особи на умовах трудового договору або на інших умовах, передбачених законодавством). При цьому база нарахування єдиного соціального внеску для означених вище платників податку є різною (сума нарахованої працівникові заробітної плати та сума доходу (прибутку), отриманого від незалежної професійної діяльності).

Так, відповідно до пункту 2 частини першої статті 1 Закону №2464-VI єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.

За змістом статті 2 Закону №2464-VI дія цього Закону поширюється на відносини, що виникають під час провадження діяльності, пов`язаної із збором та веденням обліку єдиного внеску. Дія інших нормативно-правових актів може поширюватися на зазначені відносини лише у випадках, передбачених цим Законом, або в частині, що не суперечить цьому Закону. Виключно цим Законом визначаються: принципи збору та ведення обліку єдиного внеску; платники єдиного внеску; порядок нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску; розмір єдиного внеску; орган, що здійснює збір та веде облік єдиного внеску, його повноваження та відповідальність; склад, порядок ведення та використання даних Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування; порядок здійснення державного нагляду за збором та веденням обліку єдиного внеску.

Згідно з абзацом другим пункту 1 частини першої статті 4 Закону №2464-VI платниками єдиного внеску є роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.

Пунктом 5 частини першої статті 4 Закону №2464-VI до платників єдиного внеску віднесено також осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, а саме наукову, літературну, артистичну, художню, освітню або викладацьку, а також медичну, юридичну практику, в тому числі адвокатську, нотаріальну діяльність, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід від цієї діяльності.

Відповідно до абзацу першого пункту 1 та пункту 2 частини першої статті 7 Закону №2464-VI (в редакції, чинній з 01.01.2017) єдиний внесок нараховується:

- для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці», та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами;

- для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць. У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.

В той же час відносини щодо адміністрування єдиного внеску при одночасному перебуванні фізичної особи в трудових відносинах та наявності у неї права на здійснення незалежної професійної діяльності, яку особа у відповідні періоди фактично не здійснює, Законом №2464-VI не врегульовано.

Системний аналіз наведених норм дає підстави для висновку про те, що платниками єдиного соціального внеску є самозайняті особи, зокрема, адвокати, які здійснюють адвокатську діяльність індивідуально. Необхідними умовами для сплати особою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є провадження такою особою, зокрема, незалежної професійної адвокатської діяльності індивідуально та отримання доходу від такої діяльності, який і є базою для нарахування єдиного соціального внеску. Отже, саме дохід особи від такої діяльності є базою для нарахування, проте за будь-яких умов розмір єдиного соціального внеску не може бути меншим за розмір мінімального страхового внеску за місяць. При цьому, за відсутності бази для нарахування єдиного соціального внеску у відповідному звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, законодавство встановлює обов`язок особи самостійно визначити цю базу, але її розмір не може бути меншим за розмір мінімальної заробітної плати.

Таким чином, метою встановлення розміру мінімального страхового внеску та обов`язку сплачувати його незалежно від наявності бази для нарахування є забезпечення у передбачених законодавством випадках мінімального рівня соціального захисту осіб шляхом отримання страхових виплат (послуг) за чинними видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.

Відтак, з урахуванням особливостей форми діяльності самозайнятих осіб, саме задля досягнення вищевказаної мети збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування законодавством встановлено обов`язок сплати особами мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу від їх діяльності.

Отже, особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, зокрема, адвокатську, вважається самозайнятою особою і зобов`язана сплачувати єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування не нижче розміру мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу лише за умови, що така особа не є найманим працівником. В іншому випадку (якщо особа є найманим працівником), така особа є застрахованою і платником єдиного внеску за неї є її роботодавець, а мета збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування досягається за рахунок його сплати роботодавцем у розмірі не меншому за мінімальний.

Інше тлумачення норм Закону №2464-VI, на якому наполягає відповідач, щодо необхідності сплати єдиного внеску особами, які перебувають на обліку в органах ДФС і мають свідоцтво про право на зайняття адвокатською діяльністю, та які одночасно перебувають у трудових відносинах, спричиняє подвійну його сплату (безпосередньо особою та роботодавцем), що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску.

Встановлено, що згідно індивідуальних відомостей про застраховану особу форми ОК-7 реєстру застрахованих осіб Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування, що ОСОБА_1 у період з липня 2017 року по червень 2021 рік був найманим працівником у адвокатському об`єднанні «Статус-Кво». У вказаний період, який включає строк, за який позивачу нараховано суми єдиного внеску оскаржуваною вимогою, роботодавцем позивача здійснювались відрахування єдиного соціального внеску за ОСОБА_1 до бюджету. Доказів отримання позивачем у цей період доходів від провадження іншої незалежної професійної діяльності (адвоката, арбітражного керуючого) судом не встановлено.

Факт перебування особи на обліку в органах податкової служби не змінює вищенаведених висновків, оскільки взяття на облік осіб, в тому числі юридичних або самозайнятих, здійснюється податковим органом незалежно від наявності обов`язку щодо сплати того чи іншого податку або збору.

Отже, оскільки єдиною метою збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, саме прав фізичних осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування, то в розумінні Закону №2464-VI позивач є застрахованою особою, і єдиний внесок за нього в період, за який винесена оскаржувана вимога, нараховував та сплачував роботодавець в розмірі не менше мінімального, що виключає обов`язок по сплаті у цей період єдиного внеску позивачем ще і як самозайнятою особою, яка має право провадити господарську діяльність, проте не отримувала дохід від неї у відповідному періоді.

Така правова позиція висловлена Верховним Судом у постановах від 27.11.2019 у справі №160/3114/19, від 05.12.2019 у справі №260/358/19, від 23.01.2020 у справі №480/4656/18, від 27.02.2020 у справі №0440/5632/18, від 28.05.2020 у справі №200/10723/18-а.

Таким чином, твердження відповідача про обов`язок позивача своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок, незважаючи на наявність трудових відносин з роботодавцем, у періоді в якому такий доходів як самозайнята особа доходів не отримувала, не відповідає наведеним положенням законодавства, адже такі не ґрунтуються на правильному застосуванні відповідних норм матеріального права.

Суд звертає також увагу на те, що статтею 2 Закону №2464-VI обов`язок подавати звітність з єдиного соціального внеску покладено саме на платників такого внеску.

Водночас абзацом другим пункту 2 частини першої статті 7 цього Закону передбачено, що у разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному періоді або окремому місяці звітного періоду, такий платник має право самостійно визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.

Тобто обов`язок визначати базу нарахування не менше розміру мінімального страхового внеску в разі неотримання доходу покладений саме на платників єдиного соціального внеску. За умови неотримання позивачем доходів від здійснення ним як самозайнятою особою незалежної професійної діяльності, тобто відмінної від тієї, що здійснюється позивачем як найманим працівником, платником єдиного соціального внеску, на якого покладено обов`язок подавати звітність, виступає саме роботодавець, а відтак доводи відповідача про необхідність подання позивачем звітності як платником єдиного соціального внеску є необґрунтованими.

Отже, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що оскаржувану вимогу відповідача про сплату боргу (недоїмки) від 04.06.2021 № Ф-8141-51 не можна вважати правомірною, що є підставою для її скасування.

За таких обставин, колегія суддів дійшла до висновку про те, що суд першої інстанції вирішив спір у відповідності з нормами матеріального права та при дотриманні норм процесуального права, при цьому судом були повно і всебічно з`ясовані обставини в адміністративній справі з наданням оцінки аргументам учасників справи, а доводи апеляційної скарги їх не спростовують.

Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; від 6 вересня 2005 року; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; 18 липня 2006 року; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; від 10 лютого 2010 року; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v.) серія A. 303-A; 09 грудня 1994 року, пункт 29).

Враховуючи, що апеляційний суд залишає в силі рішення суду першої інстанції, то в силу вимог частини шостої статті 139 КАС України судові витрати новому розподілу не підлягають.

Керуючись 308, 311, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 15 квітня 2022 року без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя О. О. Большакова
судді В. С. Затолочний
В. Я. Качмар