Справа № 620/18840/21
Суддя: Епель Оксана Володимирівна
Дата ухвалення: 2022-10-04 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Головуючий суддя у першій інстанції: Непочатих В.О. суддя-доповідач: Епель О.В.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 жовтня 2022 року Справа № 620/18840/21

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:

Головуючого судді: Епель О.В.,

суддів: Губської Л.В., Карпушової О.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в залі суду в м. Києві апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 15 липня 2022 року у справі

за позовом ОСОБА_1

до Головного управління Державної податкової служби

у Чернігівській області

про визнання протиправними і скасування

податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

Історія справи.

ОСОБА_1 (далі - Позивач) звернувся до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області (далі - Відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 08.04.2021 № 0-2526 та № 0-2526.

В обґрунтування заявлених позовних вимог ОСОБА_1 посилався на те, що об`єкти нежитлової нерухомості, які йому належать на праві власності, не є об`єктами оподаткування, відповідно до підпунктів «є», «ж» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України, а тому, на його переконання, спірні податкові повідомлення-рішення винесені безпідставно та підлягають скасуванню.

Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 12 серпня 2021 року позов задоволено повністю.

Постановляючи таке рішення, суд першої інстанції виходив з того, що функціональне призначення об`єкта, який звільняється від оподаткування, яким є предмет - будівля промисловості (вид нежитлової нерухомості), є фактично визначальною родовою ознакою, оскільки не є об`єктом оподаткування саме будівлі промисловості, тобто будівлі, які використовуються для виготовлення промислової продукції будь-якого виду.

При цьому, суд першої інстанції, враховуючи правові позиції Верховного Суду, зазначив, що застосування пільг, передбачених підпунктом «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України, можливе у разі, якщо власниками об`єктів промисловості є фізичні та інші юридичні особи, у тому числі нерезиденти, та за умови (з урахуванням виду їх діяльності) використання таких об`єктів за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва (виготовлення промислової продукції будь-якого виду).

Таким чином, суд дійшов висновку, що належні Позивачу об`єкти нерухомості, а саме ІНФОРМАЦІЯ_1 та ІНФОРМАЦІЯ_2, віднесені до класу 1251, слід вважати будівлями промисловості, на які може бути поширена податкова пільга, передбачена підпунктом «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України, за умови використання такої нерухомості за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва будь-якого виду.

Разом з тим, суд вказав, що Позивач, маючи у власності вищенаведені об`єкти промисловості, використовує їх у своїй господарській діяльності, зокрема, оброблення та видалення відходів, що є одним із видів промислового виробництва, а тому він має право на пільги, передбачені підпунктом «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України.

Не погоджуючись з таким судовим рішенням, Відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити постанову про відмову в задоволенні позову повністю, наполягаючи на правомірності оскаржуваних Позивачем рішень (від 08.04.2021 № 0-2526 та № 0-2526) та зазначаючи при цьому зовсім інші податкові повідомлення-рішення (від 11.05.2019 № 0-2526, від 25.06.2019 № 0-2526, від 26.06.2019 № 0-2526).

При цьому, у своїй скарзі Апелянт зазначає про правомірність нарахування Позивачу податку на нерухомість за 2018 рік щодо таких об`єктів, як корівник, ІНФОРМАЦІЯ_1 та ІНФОРМАЦІЯ_2 та наполягає на необхідності застосування редакції ПК України станом на 2018 рік, стверджуючи, що промислові будівлі, які не належать промисловому підприємству, є об`єктами оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки.

Також Апелянт зазначає, що ППР від 11.05.2019 № 0-2526 (щодо нарахування податку на об`єкт нерухомості - корівник було скасовано рішенням ДФС України, а також посилається на рішення суду у справі № 620/2015/20, яким відмовлено в задоволенні позову ОСОБА_1 про визнання протиправним та скасування ППР від 27.04.2020 № 2-2526.

З цих та інших підстав Апелянт вважає, що судом першої інстанції порушено норми матеріального і процесуального права, що призвело до неправильного вирішення спору.

Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 05.09.2022 було відкрито апеляційне провадження, встановлено строк для подання відзиву на апеляційну скаргу та призначено справу до судового розгляду.

У строк, установлений судом, відзив на апеляційну скаргу не надходив.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду - без змін з наступних підстав.

Обставини справи, установлені судом першої інстанції.

Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) 26.06.2015 був зареєстрований як фізична особа-підприємець.

Основним видом економічної діяльності Позивача є: «Оброблення та видалення безпечних відходів» (КВЕД 38.21), що підтверджується випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців від 20.07.2020 та витягом з реєстру платників єдиного податку № 084 від 29.11.2021.

Позивач має у власності наступні об`єкти нерухомості:

- « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , загальною площею 511,9 кв.м., що підтверджується договором купівлі-продажу об`єкту нерухомості від 08.02.2018, витягом з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності від 08.02.2018;

- «ІНФОРМАЦІЯ_2» за адресою: АДРЕСА_2 , загальною площею 1219,6 кв.м., що підтверджується договором купівлі-продажу об`єкту нерухомості від 07.07.2017, витягом з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності від 07.07.2017.

Відповідно до довідки виконкому Добрянської селищної ради Ріпкинського району Чернігівської області № 1595 від 08.12.2021 нерухоме майно, що належить ФОП ОСОБА_1 та знаходиться за адресою: АДРЕСА_2 , дійсно використовується ним згідно з основним КВЕД (38.21 та 38.11), а саме для збирання, оброблення та видалення безпечних відходів (збирання та сортування макулатури, поліетилену, пластикових пляшок та металобрухту).

Головним управлінням ДПС в Чернігівській області винесено податкові повідомлення-рішення, якими Позивачу визначено суму податкового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплачене фізичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості за 2020 рік, а саме:

1) № 0-2526 від 08.04.2021 на суму 6648,69 грн на нерухомість за адресою: АДРЕСА_1 ;

2) № 0-2526 від 08.04.2021 на суму 26400,78 грн на нерухомість за адресою: АДРЕСА_2 .

Позивач вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, звернувся до суду з цим позовом.

Нормативно-правове обґрунтування.

Спірні правовідносини врегульовані Конституцією України, Податковим кодексом України (далі - ПК України), Класифікацією видів економічної діяльності ДК 009:2010, яка прийнята та якій надано чинності наказом Держспоживстандарту України від 11.10.2010 № 457 (далі - Класифікація № 457), Державним класифікатором будівель та споруд ДК 018-2000, затвердженим і введеним в дію наказом Держстандарту України від 17.08.2000 № 507 (далі - Державний класифікатор № 507).

Так, відповідно до частини другої статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

У ст. 265 ПК України визначено, що податок на майно складається з: податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки; транспортного податку; плати за землю.

Відповідно до пп. 266.1.1 п. 266.1 ст. 266 ПК України платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.

Згідно з пп. 266.2.1 п. 266.2 ст. 266 ПК України об`єктом оподаткування є об`єкт житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його частка.

У підпунктах «є», «ж» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України закріплено, що не є об`єктом оподаткування: є) будівлі промисловості, зокрема виробничі корпуси, цехи, складські приміщення промислових підприємств; ж) будівлі, споруди сільськогосподарських товаровиробників (юридичних та фізичних осіб), віднесені до класу «Будівлі сільськогосподарського призначення, лісівництва та рибного господарства» (код 1271) Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000, та не здаються їх власниками в оренду, лізинг, позичку.

Відповідно до п. 30.1 ст. 30 ПК України податкова пільга - це передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов`язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених пунктом 30.2 цієї статті.

Підставами для надання податкових пільг є особливості, що характеризують певну групу платників податків, вид їх діяльності, об`єкт оподаткування або характер та суспільне значення здійснюваних ними витрат (пункт 30.2 статті 30 Податкового кодексу України).

Згідно з розділом 1 якої Класифікації видів економічної діяльності № 457 основний принцип КВЕД полягає в об`єднанні підприємств, що виробляють подібні товари чи послуги або використовують подібні процеси для створення товарів чи послуг (тобто сировину, виробничий процес, методи або технології), у групи. Основне призначення КВЕД - визначати та кодувати основні та другорядні види економічної діяльності юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців.

У розділі 4 КВЕД визначено, що виробництво - це економічна діяльність, результатом якої є продукція. Це поняття використовують для позначення всіх видів економічної діяльності. Термін «виробництво» призначено не тільки стосовно сільського господарства, добувної або переробної промисловості. Його використовують також стосовно сфери послуг. Для позначення виробництва можуть використовувати і точніші терміни: надання послуг, оброблення, перероблення тощо залежно від сфери діяльності. Обсяг виробництва вимірюють за допомогою різних методів у натуральному чи вартісному вираженні. Процес промислового виробництва - це процес перероблення (механічного, хімічного, ручного тощо), який використовують для виготовлення нової продукції (споживчих товарів, напівфабрикатів чи засобів виробництва), оброблення товарів, які були у використанні, надання промислових послуг і який класифікують у секціях B «Добувна промисловість та розроблення кар`єрів», C «Переробна промисловість», D «Постачання електроенергії, газу, пари та кондиційованого повітря», E «Водопостачання; каналізація, поводження з відходами» та F «Будівництво».

Таким чином, вид економічної діяльності 38.2 «Оброблення та видалення відходів» класифікується в секції E «Водопостачання; каналізація, поводження з відходами» та є одним із видів промислового виробництва.

Разом з тим, згідно з Державним класифікатором № 507, до групи 125 «Будівлі промислові та склади» належить клас 1251 «Будівлі промислові», який включає криті будівлі промислового призначення, наприклад, фабрики, майстерні, бойні, пивоварні заводи, складальні підприємства та т. ін. за їх функціональним призначенням та не включає: резервуари, силоси та склади (1252) будівлі сільськогосподарського призначення (1271) комплексні промислові споруди (електростанції, нафтопереробні заводи та т. ін.), які не мають характеристик будівель (230). Також клас 1251 «Будівлі промислові» включає підклас 1251.5 «Будівлі підприємств харчової промисловості».

Висновки суду апеляційної інстанції.

Системний аналізу викладених правових норм надає підстави стверджувати, що підставою для звільнення платника податків від обов`язку щодо нарахування та сплати податків за правилами підпункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України є особливість, що характеризує об`єкт оподаткування.

Разом з тим, застосовуючи об`єктно-функціональний підхід до визначення податкової пільги у підпункті «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України законодавець ключовим критерієм обрав функціональне призначення будівлі, а не належність конкретному суб`єкту-платнику.

Водночас, обмежувальне тлумачення за рахунок введення додаткової ознаки надання пільги по сплаті податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, а саме звільнення від оподаткування за критерієм «будівлі промисловості» лише об`єктів нежитлової нерухомості промислових підприємств (юридичних осіб), за суб`єктним складом, не може бути застосовано, оскільки положеннями підпункту 266.1.1 пункту 266.1 статті 266 ПК України визначено, що платниками податку є фізичні та юридичні особи, у тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.

При цьому, прислівник «зокрема» вживається для підкреслення, виділення чого-небудь з-поміж однотипного, однак таке вживання не означає присвоєння ознаки окремо виділених видових складових (виробничі корпуси, цехи, складські приміщення промислових підприємств) загальній (родовій) категорії - будівлі промисловості, оскільки не поглинає чи узагальнює, а виокремлює.

Поряд з цим конструкція згаданих правових норм дозволяє суду застосувати і такий вид тлумачення норм права за обсягом їх правового змісту, як поширювальне тлумачення, в частині об`єкта оподаткування - предмета «будівлі промисловості», оскільки норми не містять вичерпного переліку таких об`єктів та оскільки відсутні положення, які є винятком із загального правила.

Тож, застосовування системного способу тлумачення, який вимагається при застосуванні поширювального тлумачення дозволяє дійти до наступних висновків.

Так, сама по собі специфіка об`єкта оподаткування - наявність спеціального статусу будівлі, а саме статусу будівлі промисловості не може бути достатньою підставою для звільнення від оподаткування.

Обираючи за вихідне поняття «промисловість», у зв`язку з яким застосовується аналізована податкова пільга, законодавець пов`язує звільнення від сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, не тільки і не стільки із його статусом (придатністю його застосування у виробничому промисловому циклі господарської діяльності без конкретизації видів промислового виробництва та організаційних форм у яких воно здійснюється), а й з використанням будівлі з метою провадження виробничої діяльності, тобто з використанням такої за цільовим призначенням для виготовлення промислової продукції.

Оскільки «будівлі промислові», які є у складі об`єктів нежитлової нерухомості виступають загальним критерієм визначення об`єкта оподаткування (підпункт «ґ» підпункту 14.1.129-1 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України), то встановлення пільги шляхом звільнення від оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, «будівель промисловості», зокрема виробничих корпусів, цехів, складських приміщень промислових підприємств (підпункт «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України) не свідчить про недостатню чіткість податкового законодавства, оскільки увівши певний загальний критерій «будівлі промислові», законодавець визначив спеціальний об`єкт (об`єкти), який звільнено від оподаткування, і зі змісту норми зрозуміло, яких об`єктів стосується така пільга.

При цьому, оскільки саме законодавець приймає рішення про встановлення пільг, то він може в подальшому змінити норму, яка встановлює преференцію, не змінюючи загального критерію, про який йшлося вище.

Отже, підстав для застосування компенсаторних правозастосовних нормативних механізмів - презумпції правомірності рішень платника податку (у даному випадку відповідно підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 та пункту 56.21 статті 56 Податкового кодексу України) не виникає, оскільки немає колізії нормативно-правового регулювання.

Таке застосування вказаної правової норми відповідає принципам рівності усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації (підпункт 4.1.2 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України), єдиного підходу до встановлення податків і зборів (підпункт 4.1.11 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України) і нейтральності оподаткування (підпункт 4.1.8 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України).

Наданням пільги щодо сплати податку, звільненням від сплати податків, держава має на меті встановлення певного рівня соціального або економічного захисту відповідної категорії платників податків.

Встановлення законодавцем певних податкових пільг зі сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, як в даному випадку підпункт «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України, за своєю сутністю спрямоване на збалансування суспільних відносин у сфері справляння податків та мало на меті створити умови для стимулювання та зменшення податкового навантаження на тих платників податків фізичних та юридичних осіб, які є власниками певних об`єктів нерухомості, що використовуються за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва.

Такий підхід у розумінні норми, про яку йдеться, випливає з того, що функціональне призначення об`єкта, який звільняється від оподаткування, яким є предмет - будівля промисловості (вид нежитлової нерухомості), є фактично визначальною родовою ознакою, оскільки не є об`єктом оподаткування саме будівлі промисловості, тобто будівлі, які використовуються для виготовлення промислової продукції будь-якого виду.

Аналогічні правові висновки викладені у постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів від 17.02.2020 у справі № 820/3556/17 та, відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України, є обов`язковими для врахування судом апеляційної інстанції при розгляді цієї справи.

Враховуючи вищевикладене та перевіряючи рішення суду першої інстанції, колегія суддів приходить до висновку, що належні Позивачу об`єкти нерухомості, а саме «ІНФОРМАЦІЯ_1» за адресою: АДРЕСА_1, та «ІНФОРМАЦІЯ_2» за адресою: АДРЕСА_2 , що віднесені до класу 1251, слід вважати будівлями промисловості, на які в даному випадку поширюється податкова пільга, передбачена пп. 266.2.2 «є» п. 266.2 ст. 266 ПК України, оскільки такі об`єкти використовуються саме для промислового виробництва - збирання, оброблення та видалення безпечних відходів (збирання та сортування макулатури, поліетилену, пластикових пляшок та металобрухту).

Аналізуючи доводи апеляційної скарги, колегія суддів звертає увагу на те, що Апелянт у своїй скарзі викладає аргументи щодо зовсім інших податкових повідомлень-рішень, ніж ті, що є предметом спору в цій справі (Позивачем оскаржуються ППР від 08.04.2021 № 0-2526 та № 0-2526, а податковий орган апелює щодо зовсім інших ППР , а саме від 11.05.2019 № 0-2526, від 25.06.2019 № 0-2526, від 26.06.2019 № 0-2526).

Крім того, Апелянт зазначає про нарахування Позивачу податку на такий об`єкт нерухомого майна як корівник, але оскаржувані Позивачем в цій справі ППР стосуються виключно таких об`єктів як ІНФОРМАЦІЯ_2 і ІНФОРМАЦІЯ_1, а не корівника.

Також, Апелянт стверджує про необхідність застосування до спірних правовідносин норм ПК України в редакції, чинній станом на 2018 рік, але спірні ППР винесені у 2021 році за такий період як 2020 рік. Тож, підстави для застосування редакції ПК України станом на 2018 рік відсутні.

Доводи Апелянта про те, що ППР від 11.05.2019 № 0-2526 (щодо нарахування податку на об`єкт нерухомості - корівник) було скасовано рішенням ДФС України, а також посилається на рішення суду у справі № 620/2015/20, яким відмовлено в задоволенні позову ОСОБА_1 про визнання протиправним та скасування ППР від 27.04.2020 № 2-2526, судова колегія відхиляє як такі, що не стосуються обставин цієї справи, на чому було наголошено вище.

Аналізуючи всі доводи учасників справи, колегія суддів приймає до уваги висновки, викладені в рішення ЄСПЛ по справі «Ґарсія Руіз проти Іспанії» (Garcia Ruiz v. Spain), заява № 30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, Суд зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожний довід.

Відповідно до ст. 6 КАС України ст. 17 Закон України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» висновки Європейського суду з прав людини є джерелом права.

Враховуючи вищевикладене, судова колегія погоджується з висновками суду першої інстанції щодо протиправності ППР від 08.04.2021 № 0-2526 та № 0-2526 та наявності підстав для задоволення позову повністю.

Отже, судом першої інстанції повно встановлено обставини справи та ухвалено судове рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права.

Згідно зі ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Таким чином, апеляційна скарга Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області підлягає залишенню без задоволення, а рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 15 липня 2022 року - без змін.

Розподіл судових витрат.

З огляду на результат розгляду цієї справи, відповідно до ст. 139 КАС України, судові витрати перерозподілу не підлягають.

Керуючись ст.ст. 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області залишити без задоволення, а рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 15 липня 2022 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду в порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Судове рішення виготовлено 04 жовтня 2022 року.

Головуючий суддя О.В. Епель

Судді: Л.В. Губська

О.В. Карпушова