Справа № 640/11740/20
Суддя: Аліменко Володимир Олександрович
Дата ухвалення: 2022-09-20 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 вересня 2022 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

судді-доповідача Аліменка В.О.,

суддів Безименної Н.В., Кучми А.Ю.

за участю секретаря Мельник К.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 11 червня 2021 р. у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И Л А :

ОСОБА_1 звернулась до Окружного адміністративного суду м. Києва з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві, в якому просила суд:

- визнати протиправним (незаконним) та скасувати податкове повідомлення-рішення від 28.02.2020 року № , прийняте Головним управлінням ДПС у м. Києві;

- визнати протиправним (незаконним) та скасувати податкове повідомлення- рішення від 28.02.2020 року № , прийняте Головним управлінням ДПС у м. Києві;

- визнати протиправним (незаконним) та скасувати податкове повідомлення- рішення від 28.02.2020 року № , прийняте Головним управлінням ДПС у м. Києві;

- визнати протиправним (незаконним) та скасувати податкове повідомлення- рішення від 28.02.2020 року № , прийняте Головним управлінням ДПС у м. Києві.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що позивач не була належним чином повідомлена про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, у зв`язку з чим була позбавлена можливості реалізувати свої права щодо надання документів та пояснень в ході проведення такої перевірки. Крім того, позивачем зазначено, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податків, тобто, законодавець передбачає сплату податку у випадку саме отримання додаткового блага, яке залишилось у платника податку після списання боргу установою банку, у вигляді, зокрема, раніше отриманих коштів. Натомість, заборгованість, яка за кредитним договором була визначена в гривнях ОСОБА_1 , була повністю нею оплачена, а сума, яка була прощена банком, з`явилась виключно у зв`язку зі зміною курсу валют та фактично є курсовою різницею. Виходячи з вищенаведеного, у зв`язку з таким прощенням боргу, позивач не отримала жодного блага, оскільки всі кошти вклала в купівлю нерухомості та повністю виплатила суму, яка зазначена в кредитному договорі в гривнях. Також, позивач послалась на приписи підпункту 165.1.59 пункту 165.1 статті 165 Податкового кодексу України стосовно не включення до оподаткованого доходу суми, прощеної кредитором у порядку, передбаченому законом щодо реструктуризації зобов`язань громадян України за кредитами в іноземній валюті.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 11 червня 2021 року у задоволенні позову відмовлено повністю.

Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, позивач подала апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його, з підстав порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, та прийняти нове, яким задовольнити позовні вимоги.

Відповідачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому він просить відмовити в задоволенні апеляційної скарги, а рішення суду першої інстанції залишити без змін з посиланням на те, що оскаржуване судове рішення відповідає нормам чинного законодавства.

Відповідно до вимог частини 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України ( далі - КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи, правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, а рішення суду - скасуванню.

Як вбачається з матеріалів справи та було встановлено судом першої інстанції, 01 липня 2008 року між ОСОБА_1 та Публічним акціонерним товариством "УкрСиббанк" було укладено Договір про надання споживчого кредиту №0 в іноземній валюті.

ПАТ "УкрСиббанк" прийнято рішення про анулювання кредитної заборгованості позивача за договором про надання споживчого кредиту від 01 липня 2008 року №0, а саме суми основного боргу (кредиту) 53 975, 69 доларів США, що складає 1 522 821, 38 гривень по курсу НБУ станом на 25.10.2018 року, що підтверджується повідомленням про анулювання боргу ПАТ «УкрСиббанк» (в порядку пп. «д» п.п. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України) від 25.10.2018 №24-3/144.

Головним управлінням Державної податкової служби у м. Києві на підставі п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п. 78.1.2 п. 78.1 ст. 78, ст. 79, п. 82.2 ст. 82 ПК України та відповідно до наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 13.12.2019 №4694 проведена документальна позапланова невиїзна перевірка з питань дотримання вимог своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору з отриманого доходу у вигляді додаткового блага платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 за період з 01.01.2018 по 31.12.2018.

За результатом проведеної перевірки складено акт від 29.01.2019 №206/26-15-42-02-30/36608460, у висновках якого зазначено, що позивачем порушено, зокрема:

- п.п. 168.2.1 п. 168.2 ст. 168, з урахуванням вимог п.п. «д» п.п. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Кодексу, а саме - не задекларовано дохід за 2018 у загальній сумі 1 522 821,38 грн. та не перераховано до бюджету податок на доходи фізичних осіб за 2018 р. в загальній сумі 274 107, 85 грн.;

- п.п. 1.2, п.п. 1.3 п. 161 підрозділу 10 Розділу ХХ Перехідних Положень Кодексу, не нараховано, не утримано та не перераховано до бюджету військовий збір за 2018 рік у загальній сумі 22 842, 32 грн.

На підставі висновків вищезазначеного акта відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 28.02.2020:

-№, яким за порушення п.п. 168.2.1 п. 168.2 ст. 168 з урахуванням вимог пп. «д» п.п. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (нараховано пеню) на підставі п. 123.1 ст. 123 ПК України та збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб за податковим зобов`язанням на суму 274 107, 85 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 68 526, 96 грн.

- №, яким до позивача застосовано штрафні санкції за платежем «податок на доходи фізичних осіб» на суму 170, 00 грн.;

- №, яким до позивача застосовано штрафні санкції за платежем «податок н доходи фізичних осіб» на суму 510, 00 грн.;

- №, яким до позивача застосовано штрафні санкції за порушення п.п. 1.2, п.п. 1.3 п. 161 підрозділу 10 Розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України та на підставі п. 123.1 ст. 123 ПК України заставано штрафні санкції у вигляді збільшення суми грошового зобов`язання за платежем «військовий збір» за податковим зобов`язанням на 22 842, 32 грн. та за штрафними санкціями на 5 710, 58 грн.

За результатами адміністративного оскарження, рішенням ДПС України про результати розгляду скарги від 13.05.2020 №2023/К/59-00-08-05-04-09 скаргу залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення без змін.

Вважаючи вищевказані податкові повідомлення-рішення протиправними, прийнятими з порушенням норм чинного законодавства, позивач звернулася до суду з даним адміністративним позовом.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що позивачу здійснено анулювання (прощення) основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до п. 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" Кодексу, у зв`язку з чим сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом і включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу з урахуванням норм пп. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Кодексу та оподатковується податком на доходи фізичних осіб та військовим збором.

Колегія суддів не погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.

Згідно з частиною другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулюються Податковим кодексом України №2755-VI від 02.12.2010 (далі - ПК України, в редакції чинній станом на момент виникнення спірних правовідносин), яким, зокрема, визначено вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно із п. 61.1 ст. 61 ПК України податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Статтею 62 ПК України передбачено, що податковий контроль здійснюється шляхом: ведення обліку платників податків; інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності органів державної податкової служби; перевірок та звірок відповідно до вимог вказаного Кодексу, а також перевірок щодо отримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Відповідно до п.п. 20.1.4. п. 20.1. ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України).

Пунктом 75.1 ст. 75 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до п.п. 75.1.2. п. 75.1. ст. 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Пунктом 79.1 ст. 79 ПК України передбачено, що документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

За вимогами п. 79.2 ст. 79 ПК України, документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Пункт 78.1 ст. 78 ПК України визначає вичерпний перелік підстав для здійснення документальної позапланової перевірки.

Згідно пп.78.1.2. п.178.1 ст.178 ПК України, документальна позапланова перевірка здійснюється якщо платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію, розрахунки, звіт про контрольовані операції або документацію з трансфертного ціноутворення, якщо їх подання передбачено законом.

Відповідно до пп.14.1.47 п.14.1 ст.14 ПК України, «додаткові блага» - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Перелік «додаткових благ», які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України і є вичерпним.

Підпунктом 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України встановлено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст.165 цього Кодексу).

Положеннями п. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України (в редакції, чинній з 1 січня 2015р.), в свою чергу, передбачено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст.165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50% однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року.

Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено.

Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

У зв`язку з політичною та фінансовою кризою, яка сталася у 2014 році та спричинила девальвацію національної валюти в Україні, враховуючи скрутне становище, в якому опинилися позичальники - фізичні особи, які отримали споживчі кредити в іноземній валюті, з 7 травня 2015 року підрозділ 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнений пунктом 8 на підставі Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань».

Відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.

Тобто, курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню.

Застосування вимог абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України має місце виключно у випадку перевищення суми прощеного (анульованого) кредитором боргу над сумою курсової різниці, обрахованої за правилами, передбаченими пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України.

Колегія суддів звертає увагу, що ОСОБА_1 згідно Договору про надання споживчого кредиту № 0 від 01 липня 2008 року позичила в AT «УКРСИББАНК» грошові кошти в сумі 100 000,00 (сто тисяч доларів США 00 центів), що дорівнює еквіваленту 484 890,00 (чотириста вісімдесят чотири тисячі вісімсот дев`яносто гри. 00 коп.) гривень за курсом НБУ на день укладання Договору.

Всі вказані кошти були спрямовані на купівлю квартири, яка є єдиним житлом позивача, де вона проживає разом зі своєю малолітньою донькою, а саме: однокімнатну квартиру АДРЕСА_1 (т.1, а.с. 199-200). На забезпечення виконання умов кредитного договору щодо вказаної квартири був укладений Договір іпотеки № 89403 від 01 липня 2008 року.

Згідно з підпунктом 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Відповідно до підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, дохід з джерелом його походження з України є будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді: а) процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України; б) доходів від надання резидентами або нерезидентами в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих в Україні портів; в) доходів від продажу рухомого та нерухомого майна. Доходів від відчуження корпоративних прав, цінних паперів, у тому числі акцій українських емітентів; г) доходів, отриманих у вигляді внесків та премій на страхування І перестрахування ризиків на території України; г) доходів страховиків - резидентів від страхування ризиків страхувальників - резидентів за межами України; д) інших доходів від діяльності, у тому числі пов`язаних з повною або частковою переуступкою прав та обов`язків за угодами про розподіл продукції на митній території України або на територіях, що перебувають під контролем митних органів (у зонах митного контролю, на спеціалізованих ліцензійних митних складах тощо); є) спадщини, подарунків, виграшів, призів; є) заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно- правового договору; ж) доходів від зайняття підприємницькою та незалежною професійною діяльністю.

Таким чином, об`єктом оподаткування на доходи фізичних осіб є дохід, одержаний платником податку на доходи фізичних осіб як додаткове благо.

Виходячи з приписів Податкового кодексу України, визначальною ознакою доходу платника податку як об`єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, в тому числі у вигляді додаткового блага, є фактичне отримання такого доходу платником податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формі.

Додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку.

Тобто, законодавець передбачає сплату податку у випадку саме отримання додаткового блага, яке залишилось у платника податку після списання боргу установою банку, у вигляді, наприклад, отриманих раніше коштів.

У зв`язку зі стрімким підвищенням курсу валют на день анулювання боргу в порівнянні з курсом валют на день отримання коштів в кредит, станом на день прощення боргу сума такої заборгованості значно збільшилась.

Відповідно до вимог частини 1 статті 192 Цивільного кодексу України законним платіжним засобом, обов`язковим до приймання за номінальною вартістю на всій території України, є грошова одиниця України - гривня.

Статтею 533 Цивільного кодексу України визначено, що грошове зобов`язання має бути виконане у гривнях. Якщо у зобов`язанні визначено грошовий еквівалент в іноземній валюті, сума, що підлягає сплаті у гривнях, визначається за офіційним курсом відповідної валюти на день платежу, якщо інший порядок її визначення не встановлений договором або законом чи іншим нормативно-правовим актом.

Зважаючи на вказані законодавчі норми, усі кошти, які були отримані в кредит, були одразу конвертовані в національну валюту України - гривню для укладення договору купівлі-продажу квартири. Конвертовані кошти у розмірі 484 890,00 (чотириста вісімдесят чотири тисячі вісімсот дев`яносто гри. 00 коп.) гривень були спрямовані на оплату вартості нерухомого майна, яке згідно з Договором купівлі-продажу № 2893 від 01 липня 2008 року коштувало 630 357 (шістсот тридцять тисяч триста п`ятдесят сім) гривень.

Отримання коштів за відповідним кредитним договором, укладення договору купівлі-продажу квартири та укладення іпотечного договору були здійснені в один день - 01.07.2008 року.

Заборгованість, яка за кредитним договором визначена в гривнях, була повністю оплачена позивачем, сума, яка була прощена банком, з`явилась виключно у зв`язку зі зміною курсу валют та фактично є курсовою різницею.

З огляду на викладене, у зв`язку з таким прощенням боргу, ОСОБА_1 не отримала жодного блага, оскільки всі кошти вклала в купівлю нерухомості та повністю виплатила суму, яка зазначена в кредитному договорі в гривнях.

Тобто, анулювання боргу банком фактично було здійснено щодо курсової різниці, яка виникла внаслідок різкого збільшення курсу долара США по відношенню до гривні майже в 7 разів (курс долара США по відношенню до гривні на момент укладення кредитного договору - 4,8489; на момент анулювання боргу - 28.2131).

Як вбачається з матеріалів спправи, ОСОБА_1 було анульовано основний борг в розмірі 53 975,69 доларів США (1 522 821,38 грн. на момент зміни валюти зобов`язання), що за курсом валют на момент укладення кредитного договору - 4,8489 грн./дол. США - складало б 261 722,72 грн. Тобто без урахування курсової різниці податкові зобов`язання ОСОБА_2 складали 18% податок на доходи фізичних осіб - 47 110,09 гри, та 1,5% військовий збір - З 925,84 гри. При цьому, реальна курсова різниця є значно більшою, так як курс валют збільшувався протягом тривалого періоду, що вплинуло на збільшення суми, яку ОСОБА_1 заплатила банку до анулювання боргу, та відповідно на розмір анульованого боргу.

У зв`язку з політичною та фінансовою кризою, яка сталася у 2014 році та спричинила девальвацію національної валюти в Україні, враховуючи скрутне становище, в якому опинилися позичальники - фізичні особи, які отримали споживчі кредити в іноземній валюті, з 7 травня 2015 року підрозділ 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнений пунктом 8 на підставі Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань».

Відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прошених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.

Тобто, курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню.

Застосування вимог абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України має місце виключно у випадку перевищення суми прошеного (анульованого) кредитором боргу над сумою курсової різниці, обрахованої за правилами, передбаченими пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України.

Керуючись положеннями пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України розмір різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом з іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом па 1 січня 2014 року, становить:

1 522 821,38 грн. - 431 427,69 грн. = 1 091 393,69 грн., де 1 522 821,38 грн. - розмір анульованого боргу після зміни валюти зобов`язання; 431 427,69 гри. - розмір боргу, визначений за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року (53 975,69 доларів США за курсом валют станом на 01.01.2014 р. - 7,993 грн./дол. США).

Таким чином, відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України анульований борг в розмірі 1 091 393,69 грн. не вважається додатковим благом ОСОБА_1 є курсовою різницею, з огляду на що не є доходом позивача та не є базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором.

Базою оподаткування відповідно абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України є сума в розмірі 431 427,69 гри (анульований (прощений) банком борг в розмірі 53 975,69 доларів США за курсом валют станом на 01.01.2014 р. по 7,993 грн./дол. США).

Тобто, без урахування курсової різниці, розрахованої відповідно до пункту' 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, яка не вважається додатковим благом, податкові зобов`язання ОСОБА_1 склали б:

- 18% податок па доходи фізичних осіб - 77 656,98 гри.

- 1,5% військовий збір - 6 471,42 гри.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо реструктуризації зобов`язань за кредитами в іноземній валюті та адаптації процедур неплатоспроможності фізичних осіб» було змінено низку положень ПК України, що стосуються визначення доходу, який підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб.

Зокрема, внесено зміни до абзацу першого підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України та викладено в наступній редакції:

« 164.2. До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються:

д) основної суми боргу (кредиту) платника податку (крім суми прощеного (анульованого) основного боргу платника податку за іпотечним кредитом в іноземній валюті, забезпеченим іпотекою житлової нерухомості), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом».

Підпункт 165.1.55 пункту 165.1 статті 165 Податкового кодексу України доповнено абзацом третім такого змісту:

« 165.1. До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються такі доходи:

- основна сума боргу (кредиту) платника податку за іпотечним кредитом в іноземній валюті, забезпеченим іпотекою житлової нерухомості, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності».

Таким чином, починаючи з 23 квітня 2021 року (дата набуття чинності зазначених змін), борг, прощений кредитором за іпотечним кредитом в іноземній валюті, забезпеченим іпотекою житлової нерухомості, не включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.

З матеріалів справи вбачається, що 01 липня 2008 року між АКІБ «Укрсиббанк», який змінив назву на AT «Укрсиббанк», та ОСОБА_1 було укладено кредитний договір № 0 в сумі 100000,00 (сто тисяч доларів США 00 цнт.), що дорівнювало еквіваленту 484890.00 (чотириста вісімдесят чотири тисячі вісімсот дев`яносто грн. 00 коп.) гривень за курсом НБУ на день укладання Договору.

Цільове призначення кредиту - придбання квартири, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_2 ., дата остаточного повернення кредиту - 03 липня 2034 року.

З метою забезпечення Договору між ОСОБА_1 як позичальником та банком були укладені: 1) договір іпотеки (нерухомого майна) № 89403 від 01 липня 2008 р., зокрема однокімнатної квартири (знаходиться за адресою: АДРЕСА_2 ), в якій Апелянт проживає з донькою; 2) договір поруки № 214777 від 01 липня 2008 р., поручитель - ОСОБА_3 , 1953 р.н., договір поруки № 214778 від 01 липня 2008 р.. поручитель - ОСОБА_4 . 1950 р.н., тобто між ОСОБА_1 та АКІБ «Укрсиббанк», який змінив назву на АТ «Укрсиббанк», було укладено іпотечний кредитний договір в іноземній валюті, забезпечений іпотекою житлової нерухомості.

Відповідно до статті 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.

Згідно з рішенням Конституційного Суду України № 1-рп/99 від 9 лютого 1999 року: «В регулюванні суспільних відносин застосовуються різні способи дії в часі нормативно-правових актів. Перехід від однієї форми регулювання суспільних відносин до іншої може здійснюватися, зокрема, негайно (безпосередня дія), шляхом перехідного періоду (ультраактивна форма) і шляхом зворотної дії (ретроактивна форма).

За загальновизнаним принципам права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Цей принцип закріплений у частині першій статті 58 Конституції України, за якою дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно- правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце.

Дія нормативно-правових актів у часі раніше визначалась тільки в окремих законах України (стаття 6 Кримінального кодексу України 2001-05, стаття 8 Кодексу України про адміністративні правопорушення 80731-10, стаття 3 Цивільного процесуального кодексу України (1501-06) та інші). Конституція України, закріпивши частиною першою статті 58 положення щодо неприпустимості зворотної дії в часі законів та інших нормативно-правових актів, водночас передбачає їх зворотну дію в часі у випадках, коли вони пом`якшують або скасовують юридичну відповідальність особи, що є загальновизнаним принципом права. Тобто щодо юридичної відповідальності застосовується новий закон чи інший нормативно-правовий акт, що пом`якшує або скасовує відповідальність особи за вчинене правопорушення під час дії нормативно- правового акта, яким визначались поняття правопорушення і відповідальність за нього».

Тобто, згідно з положеннями Конституції України та позицією Конституційного Суду України, лише положення законодавства, якими скасовано будь-яку юридичну відповідальність, можуть мати зворотну дію в часі, тобто поширюватись на відносини, які склались до набрання чинності такими положеннями, якщо вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи за вчинене правопорушення. В усіх інших випадках закон не має зворотної сили.

Виходячи із положень Податкового кодексу України, штрафні (фінансові) санкції є мірою відповідальності платника податку.

Таким чином, зміною положень підпункту 165.1.55 пункту 165.1 статті 165 Податкового кодексу України законодавець скасував відповідальність за вчинення податкового правопорушення, з огляду на що, відповідно до статті 58 Конституції України, такі норми законодавства мають зворотну дію в часі та можуть бути застосовані до правовідносин із прощення (анулювання) боргу ОСОБА_1 .

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що позовні вимоги ОСОБА_1 є обґрунтованими та підлягають задоволенню, а оскаржуване рішення суду першої інстанції є протиправним та підлягає скасуванню.

Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27 вересня 2001 року, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .

Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 9 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи

Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Статтею 242 КАС України передбачено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до вимог пункту 2 частини 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

За змістом частини 1 статті 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції при винесенні оскаржуваного рішення неповно з`ясовані обставини, що мають значення для справи, висновки суду не відповідають обставинам справи, рішення прийняте з порушенням норм матеріального права, що є підставою для його скасування, та прийняття нової постанови про задоволення позовних вимог.

Керуючись ст.ст. 242, 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 - задовольнити.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 11 червня 2021 року - скасувати, прийняти нову постанову, якою позовні вимоги задовольнити.

Визнати протиправним (незаконним) та скасувати податкове повідомлення-рішення від 28.02.2020 року № , прийняте Головним управлінням ДПС у м. Києві (код за );

Визнати протиправним (незаконним) та скасувати податкове повідомлення- рішення від 28.02.2020 року № , прийняте Головним управлінням ДПС у м. Києві (код за );

Визнати протиправним (незаконним) та скасувати податкове повідомлення- рішення від 28.02.2020 року № , прийняте Головним управлінням ДПС у м. Києві (код за );

Визнати протиправним (незаконним) та скасувати Податкове повідомлення- рішення від 28.02.2020 року № , прийняте Головним управлінням ДПС у м. Києві (код за ).

Стягнути з Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на користь ОСОБА_1 понесені судові витрати за подання адміністративного позову у розмірі 3718,68 грн. та за подання апеляційної скарги у розмірі 5578,03 грн.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття. Касаційна скарга на рішення суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Суддя-доповідач В.О. Аліменко

Судді Н.В. Безименна

А.Ю. Кучма

Повний текст постанови складено «26» вересня 2022 року.