Справа № 380/7736/21
Суддя: Юрченко В.П.
Дата ухвалення: 2022-09-16 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 вересня 2022 року

м. Київ

справа № 380/7736/21

адміністративне провадження № К/990/1138/22

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Юрченко В.П.,

суддів: Бившевої Л.І., Васильєвої І.А.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Млин Агра» на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 02.12.2021 у складі суддів Шинкар Т.І., Кухтея Р.В., Онишкевича Т.В., у справі №380/7736/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Млин Агра» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,

УСТАНОВИВ:

До Львівського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «Млин Агра» (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) до Головного управління ДПС у Львівській області (далі - податковий орган, перший відповідач у справі), Державної податкової служби України (далі - другий відповідач у справі, ДПС України), в якій позивач просить суд визнати протиправними та скасувати рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних від 05.02.2021 №2381634/39780463, №2381635/39780463, №2381636/39780463, від 09.02.2021 №2388031/39780463 зобов`язати ДПС України зареєструвати податкові накладні Товариства від 30.11.2020 №59, від 28.12.2020 №60, від 31.12.2020 №61, від 06.01.2021 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних за датою її подання.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що у Відповідача відсутні підстави для прийняття оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, оскільки контролюючому органу було надано перелік документів, які, на думку Позивача, підтверджують законність та економічну обґрунтованість господарських операцій, на підставі яких сформовано податкові накладні. Позивач вказував, що віднесення його до категорії ризикованих підприємств призводить до негативних наслідків, Товариство не може реєструвати жодної податкової накладної з моменту винесення Комісією рішення. Ускладнюється ведення господарських операцій, відбувається автоматичне зупинення реєстрації податкових накладних, що, у свою чергу, перешкоджає формуванню податкового кредиту як позивача так і його контрагентами.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 02.07.2021 адміністративний позов задоволено повністю, визнано протиправними та скасовано рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних від 05.02.2021 №2381634/39780463, №2381635/39780463, №2381636/39780463, від 09.02.2021 №2388031/39780463, зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю «Млин Агра» від 30.11.2020 №59, від 28.12.2020 №60, від 31.12.2020 №61, від 06.01.2021 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних за датою їх подання.

Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 02.12.2021 апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задоволено, рішення Львівського окружного адміністративного суду від 02.07.2021 у справі №380/7736/21 скасовано, в задоволенні адміністративного позову Товариства відмовлено.

10.01.2022 до Верховного Суду як суду касаційної інстанції надійшла касаційна скарга позивача, провадження за якою відкрито ухвалою Верховного Суду від 24.01.2022 на підставі підпунктів а) та в) пункту 2 частини п`ятої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) та витребувано справу з суду першої інстанції.

23.02.2022 справа №380/7736/21надійшла до Верховного Суду.

Підставою для відкриття касаційного провадження у вказаній справі є підпунктів а) та в) пункту 2 частини п`ятої статті 328 КАС України, а саме касаційна скарга стосується питання права, яке має фундаментальне значення для формування єдиної правозастосовчої практики; справа становить значний суспільний інтерес або має виняткове значення для учасника справи, який подає касаційну скаргу. Крім того, скаржник зазначає, що судом апеляційної інстанцій порушено норми процесуального права та неправильно застосовано норми матеріального права.

Товариство в касаційній скарзі доводить, що судами помилково дана справа розглянута за правилами спрощеного позовного провадження; судом апеляційної інстанції неправильно застосовано пункти 4, 5, 11 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 та пункт 11 Порядку з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165.

Позивач вказує, що ним надано контролюючому органу документи на повний ланцюг руху придбаного і реалізованого товару. При цьому в оскаржуваних рішеннях відповідача не зазначено чітко, якого саме документа недостатньо або яку підставу слід додатково підтвердити для того, щоб податкова накладна була зареєстрована, чому наданих платником податків документів було недостатньо і які саме документи слід було надати, не зрозуміло.

Застосовуючи висновки Верховного Суду, викладені в постановах від 05.01.2021 у справах №640/11321/20, №640/10988/20, від 30.11.2021 у справі №340/1098/20, скаржник стверджує, що суд апеляційної інстанції в своєму рішенні цитує вірну правову позицію щодо спірних правовідносин, при цьому формує невірні висновки в межах даної справи. Зазначає про неврахування судом апеляційної інстанції висновків Верховного Суду щодо підстав зупинення реєстрації податкових накладних, викладених у постанові від 24.06.2021 у справі №140/2034/19, від 10.04.2020 у справі №819/330/18, щодо необхідності визначення переліку документів, що має бути наданий контролюючому органу, викладених у постановах від 03.11.2021 у справі №360/2460/20, від 18.02.2020 у справі №360/1776/19, від 27.04.2020 у справі №360/1050/19 та від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а, щодо вмотивованості рішення про відмову у реєстрації податкових накладних, викладених у постановах від 10.04.2020 у справі №819/330/18, щодо необхідності перевірки дотримання процедури 05.01.2021 у справі №640/11321/20, від 05.01.2021 у справі №640/10988/20.

Просить скасувати постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 02.12.2021та залишити в силі рішення Львівського окружного адміністративного суду від 02.07.2021у справі №380/7736/21.

17.02.2022 від податкового органу надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування Восьмим апеляційним адміністративним судом норм матеріального та процесуального права, просить залишити скаргу без задоволення, а постанову суду апеляційної інстанцій без змін.

Згідно з частиною третьою статті 3 КАС України (далі - КАС України) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для задоволення касаційної скарги з таких підстав.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

З урахуванням змін до КАС України, які набрали чинності 08.02.2020, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Млин Агра» зареєстроване як суб`єкт господарювання 06.05.2015. Одними із основних видів діяльності підприємства є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (код КВЕД 01.11), а також допоміжна діяльність у рослинництві (код КВЕД 01.61).

Між Товариством з обмеженою відповідальністю «Млин Агра» (Виконавець) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Млини Агра» (Замовник) було укладено Договір про надання послуг від 03.06.2019 №0306-2019. Згідно умов Договору, Виконавець зобов`язується на умовах та в порядку визначеному цим Договором надати сільськогосподарські послуги (польові роботи) з комбайнування сої, а Замовник зобов`язується на умовах та в порядку визначеному цим Договором своєчасно прийняти та платити послуги відповідно до актів здачі-приймання виконаних робіт згідно специфікацій та калькуляцій, на умовах даного Договору.

На виконання умов Договору, позивачем було надано Замовнику сільськогосподарські послуги (польові роботи) з комбайнування сої в обсязі 300 гектарів по ціні 1600 грн з ПДВ, загальною вартістю послуг 480000 грн, в тому числі ПДВ 80000 грн.

Замовником прийнято та оплачено надані послуги, що підтверджується копіями актів здачі-приймання виконаних робіт та копією платіжного доручення від 08.12.2020 №50.

Між Товариством з обмеженою відповідальністю «Елеватор Буд Інвест» (Покупець) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Млин Агра» (Продавець) було укладено Договір купівлі-продажу від 30.12.2020 №ЛДС301220-001. Згідно умов Договору, Продавець зобов`язується на умовах та в порядку, визначеному цим Договором передати у власність Покупця готову продукцію власного виробництва - сою урожаю 2020 року, а Покупець зобов`язується на умовах та в порядку визначеному цим Договором своєчасно прийняти та оплатити товар в асортименті та в кількості згідно видаткових накладних, та на Умовах даного Договору.

На виконання умов Договору позивачем було поставлено товар (продукцію власного виробництва, сою урожаю 2020 року у кількості 23,72 тон за ціною 17073,35 грн з ПДВ за тонну, загальною вартістю 404 979,52 грн, в тому числі ПДВ 67496,64 грн; продукцію власного виробництва, сою урожаю 2020 року у кількості 23,76 тон за ціною 15404,96 грн з ПДВ за тонну, загальною вартістю 366 021,90 грн, в тому числі ПДВ 61003,66 грн) згідно видаткових накладних від 31.12.2020 №5811, від 06.01.2021 №1, товарно-транспортних накладних від 31.12.2020 №1, від 06.01.2021 №2, рахунків від 31.12.2020 №311220, від 06.01.2021 №1, актів-розрахунків від 31.12.2020 №, від 06.01.2021 №.

Товариством з обмеженою відповідальністю «Елеватор Буд Інвест» оплачено отриманий товар, що підтверджується копіями платіжних доручень від 05.01.2021 №1733, від 11.01.2020 №121598, від 12.01.2021 №121623.

Також між Товариством з обмеженою відповідальністю «Суффле Агро Україна» (Покупець) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Млин Агра» (Продавець) було укладено Договір купівлі-продажу від 18.12.2020 №. Згідно умов Договору, Продавець зобов`язується на умовах та в порядку, визначеному цим Договором передати у власність Покупця готову продукцію власного виробництва -сою урожаю 2020 року, а Покупець зобов`язується на умовах та в порядку визначеному цим Договором своєчасно прийняти та оплатити товар в асортименті та в кількості згідно видаткових накладних, та на Умовах даного Договору.

На виконання умов Договору позивачем було поставлено товар (продукцію власного виробництва, сою урожаю 2020 року у кількості 1180,862 тон, загальною вартістю 20428917,32 грн, в тому числі ПДВ 3404819,55 грн) згідно видаткової накладної від 28.12.2020 №, рахунку від 28.12.2020 №51, протоколу від 28.12.2020 №, трьохстороннього акта приймання-передачі зерна від 28.12.2020 №3, картки аналізу зерна від 23.12.2020 №187.

Товариством з обмеженою відповідальністю «Суффле Агро Україна» оплачено отриманий товар, що підтверджується копією платіжного доручення від 30.12.2020 №18516.

За правилом «першої події» позивачем складено податкові накладні: від 30.11.2020 №59 за результатами надання Товариством з обмеженою відповідальністю «Млини Агра» сільськогосподарських послуг (польові роботи) з комбайнування сої в обсязі 300 гектарів загальною вартістю послуг 480000 грн, в тому числі ПДВ 80000 грн; від 31.12.2020 №61 та від 06.01.2021 №01 за результатами реалізації Товариству з обмеженою відповідальністю «Елеватор Буд Інвест» готової продукції власного виробництва, сої урожаю 2020 року загальною вартістю 404979,52 грн; від 28.12.2020 №60 за результатами реалізації Товариству з обмеженою відповідальністю «Суффле Агро Україна» готової продукції, сої урожаю 2020 року загальною вартістю 20428917,32 грн

За наслідками подання до реєстрації в ЄРПН зазначених податкових накладних через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України позивачу було направлено квитанції, згідно яких реєстрація податкових накладних зупинена через відповідність платника податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податків.

У квитанціях також запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в ЄРПН.

З метою подальшої реєстрації податкової накладної від 30.11.2020 №59 через електронний кабінет платника, позивач 03.02.2021 направив повідомленням №1 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, вказавши, що протягом листопада 2020 року Товариством надавались послуги по збору урожаю сої (комбайнування) на землях, орендованих Товариством, площею 300 гектарів, а також подано 7 додатків, а саме: копії договору про надання послуг від 03.06.2019 №0306-2019, укладеного між позивачем (Виконавець) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Млини Агра» (Замовник), специфікації до Договору про надання послуг від 03.06.2019 №0306-2019, калькуляції від 01.06.2020 №1, рахунку від 30.11.2020 №39, облікового листа тракториста за листопад 2020 року, акта здачі-приймання виконаних робіт від 30.11.2020 №39, платіжного доручення від 08.12.2020 №50.

Товариством 03.02.2021 надіслано до ДПС України повідомлення №2 та №3 про подання пояснень та копій документів, до яких долучено письмові пояснення та копії документів для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме:

- щодо податкової накладної позивача від 31.12.2020 №61: копії договору купівлі-продажу від 30.12.2020 №АДС301220-001, укладеного між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Елеватор Буд Інвест», додаткової угоди від 31.12.2020 №1, рахунку від 31.12.2020 №311220, акта-розрахунку від 31.12.2020 №, видаткової накладної від 31.12.2020 №581, товарно-транспортної накладної від 31.12.2020 №1, платіжного доручення від 05.01.2021 №1733, платіжного доручення від 11.01.2021 №121598, звіту про посівні площі сільськогосподарських культур форма 4-сг (річна) (Львівська область), звіту про посівні площі сільськогосподарських культур форма 4-сг (річна) (Івано-Франківська область); звіту про площі та валові збори врожаю сільськогосподарських культур, плодів, ягід та винограду форма 29-сг (Львівська область), звіту про площі та валові збори врожаю сільськогосподарських культур, плодів, ягід та винограду форма 29-сг (Івано-Франківська область), договору оренди адміністративних та складських приміщень від 08.06.2019 №80619-МА, договору №12 про надання автотранспортних послуг від 01.08.2017, додатку (специфікації) до Договору від 01.08.2017 №12, від 31.12.2020, платіжного доручення на сплату автотранспортних послуг від 29.01.2021 №44;

- щодо податкової накладної позивача від 06.01.2021 №1: копії договору купівлі-продажу від 30.12.2020 №АДС301220-001, укладеного між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Елеватор Буд Інвест», додаткової угоди від 31.12.2020 №1, рахунку від 06.01.2021 №1, акта-розрахунку від 06.01.2021 №, видаткової накладної від 06.01.2021 №1, товарно-транспортної накладної від 06.01.2021 №2, платіжного доручення від 12.01.2021 №121623, звіту про посівні площі сільськогосподарських культур форма 4-сг (річна) (Львівська область), звіту про посівні площі сільськогосподарських культур форма 4-сг (річна) (Івано- Франківська область); звіту про площі та валові збори врожаю сільськогосподарських культур, плодів, ягід та винограду форма 29-сг (Львівська область), звіту про площі та валові збори врожаю сільськогосподарських культур, плодів, ягід та винограду форма 29-сг (Івано-Франківська область), договору оренди адміністративних та складських приміщень від 08.06.2019 №80619-МА, договору про надання автотранспортних послуг від 01.08.2017 №12, додатку (специфікації) до Договору від 01.08.2017 №12, від 31.12.2020, платіжного доручення на сплату автотранспортних послуг від 02.02.2021 №46.

У поясненнях щодо зазначених податкових накладних Товариством вказано, що Товариство здійснило реалізацію продукції власного виробництва Сою урожаю 2020 року у обсязі 23,72 тон та 23,76 тон відповідно.

Підставою відмови у реєстрації податкових накладних позивача від 31.12.2020 №61 та від 06.01.2021 №1 зазначено ненадання первинних документів щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних.

Позивачем з метою подальшої реєстрації податкової накладної від 28.12.2020 №60 05.02.2021 надіслано до ДПС України повідомлення №1 про подання пояснень та копій документів, до яких долучено письмові пояснення та копії документів для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме: копії договору купівлі-продажу від 18.12.2020 №, додатку до Договору «Загальні умови закупівлі зерна» від 18.12.2020, протоколу від 28.12.2020 №, рахунку від 28.12.2020 №51, трьохстороннього акта приймання-передачі зерна від 28.12.2020 №31, картки аналізу зерна від 23.12.2020 №187, видаткової накладної від 28.12.2020 №, платіжного доручення від 30.12.2020 №18516, договору про надання автотранспортних послуг від 01.08.2017 №12, додатку (специфікації) до Договору від 01.08.2017 №12 від 31.12.2020, договору складського зберігання від 22.07.2020 №НП- 04-07-2020, додаткової угоди №3 до Договору складського зберігання від 22.07.2020 №НП-04-07-2020, від 26.10.2020, платіжних доручень від 06.11.2020 №433, від 08.12.2020 №525, від 29.12.2020 №560.

У поясненнях щодо вказаної податкової накладної Товариством вказано, що Товариство здійснило реалізацію продукції власного виробництва Сою урожаю 2020 року у обсязі 1180,862 тон.

Підставою відмови у реєстрації податкової накладної позивача від 28.12.2020 №60 зазначено ненадання первинних документів щодо постачання/придбання товарів/ послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних, а також ненадання розрахункових документів та/або банківських виписок.

За результатами розгляду вказаних документів Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення від 05.02.2021 №2381635/39780463, від 25 травня 2021 року №2381636/39780463, якими відмовлено в реєстрації податкових накладних позивача від 31.12.2020 №61 та від 06.01.2021 №1 відповідно з причин ненадання платником податку копій документів.

Перевіряючи правильність наданої судами попередніх інстанцій правової оцінки оскаржуваним позивачем індивідуальним актам в контексті недотримання/ дотримання відповідачем частини другої статті 2 КАС України при їх прийнятті, Суд звертає увагу на таке.

Як передбачено пунктом 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити:

а) порядковий номер податкової накладної;

б) дата складання податкової накладної;

в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг;

г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу);

д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг;

е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг;

є) ціна постачання без урахування податку;

ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні;

з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку;

і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду;

й) індивідуальний податковий номер.

Пунктом 201.10 статті 201 ПК передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

За змістом пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пункту 10 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (далі - Порядок №1165), у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з пунктом 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Додатком № 3 до Порядку №1165 визначено критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 1 якого з-поміж критеріїв визначено відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 №520 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216; далі - Порядок №520) у разі зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з пунктом 6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Відповідно до пунктів 9 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Верховний Суд неодноразово висловлював позицію, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік підстав, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

У постанові від 03.11.2021 у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Суди попередніх інстанцій у даній справі надали відмінну оцінку обставинам щодо надання Позивачем документів стосовно його операцій із контрагентом.

Так, суд першої інстанції дійшов висновку, що наданий Товариством на виконання вимог Порядку №520 обсяг документів був достатній для цілей реєстрації відповідних податкових накладних, а підстав для зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних у контролюючого органу не було.

Натомість, суд апеляційної інстанції вказав на недостатність обсягу наданих документів для цілей реєстрації податкових накладних, зазначивши, що при дослідженні правомірності оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкової накладної судом підлягають врахуванню лише документи, що подавались платником податків безпосередньо суб`єкту владних повноважень, який приймав відповідні рішення. Оцінюючи оскаржувані рішення Восьмий апеляційний адміністративний суд дійшов висновку, що в квитанціях чітко визначено критерій, передбачений пунктом 8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, достатній для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, за яким здійснено моніторинг податкових накладних позивача та зупинено їх реєстрацію.

Колегія суддів звертає увагу на те, що основним мотивом постановлення апеляційним судом рішення про відмову в задоволенні позову було твердження щодо надання платником податків документів до контролюючого органу не у повному обсязі, при цьому відповідач, як суб`єкт владних повноважень, заперечуючи проти позову, не перелічує види документів, які були надані Товариством на вимогу податкового органу, а яких документів не вистачило для висновку Комісії для реєстрації податкових накладних. Суд апеляційної інстанції врахував виключно доводи відповідача про недостатність документів, проте обставини, які можуть це підтвердити або спростувати, не встановлював, не досліджував і не оцінював.

Суд першої інстанції обґрунтовано виходив з того, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Суд погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було. Надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів повністю відображають зміст господарських операцій позивача із його контрагентом та були достатніми для прийняття податковим органом рішення про реєстрацію податкових накладних.

Формуючи свої висновки щодо відповідності оскаржуваних індивідуальних актів вимогам частини другої статті 2 КАС України, суд апеляційної інстанції норми права застосував формально, безвідносно до обставин цієї справи, при цьому не вказав у чому полягає недостатність і неналежність наданих позивачем документів для цілей складення податкових накладних та реєстрації таких у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зважаючи на наведену вище практику Верховного Суду щодо застосування норм Порядку №520 та Порядку №1165, вказані обставини в комплексному аналізі наявних у матеріалах справи доказів, що надавались для реєстрації податкових накладних, підтверджують зроблені судом першої інстанції висновки про те, що позивач надав усі наявні та достатні документи, передбачені податковим законодавством, необхідні для реєстрації податкових накладних. Натомість, всупереч частини другої статті 77 КАС України контролюючий орган не довів належними, достатніми та беззаперечними доказами правомірності спірних у справі індивідуальних актів.

За таких обставин, Верховний Суд погоджується з висновками суду першої інстанції, який надаючи правову кваліфікацію спірним правовідносинам, з урахуванням фактичних та правових підстав позовних вимог і заперечень проти них, вказав про обґрунтованість позовних вимог. Рішення суду першої інстанції відповідає закону і скасовано судом апеляційної інстанції помилково.

Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону (частина перша статті 352 КАС України).

Переглянувши судове рішення суду, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні рішення, суд апеляційної інстанції допустив неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, які є підставою для скасування судового рішення, а тому касаційну скаргу необхідно задовольнити, рішення суду апеляційної інстанції - скасувати із залишенням в силі рішення суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 352, 355, 356, 359 КАС України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Млин Агра» задовольнити.

Постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 02.12.2021 у справі №380/7736/21 скасувати, рішення Львівського окружного адміністративного суду від 02.07.2021 залишити в силі.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіВ.П. Юрченко Л.І. Бившева І.А. Васильєва