Справа № 420/26414/21
Суддя: Домусчі С.Д.
Дата ухвалення: 2022-09-14 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
____________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

14 вересня 2022 р.м.ОдесаСправа № 420/26414/21
Головуючий в 1 інстанції: Завальнюк І.В.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Домусчі С.Д..

суддів: Семенюка Г.В., Шляхтицького О.І.,

розглянувши в письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права) на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18 квітня 2022 року у справі за позовом селянського (фермерського) господарства Мрія до Головного управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права), Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, зобов`язання зареєструвати податкові накладні від 02 вересня 2021 року №1, №2, №3, -

В С Т А Н О В И В:

Позивач, селянське (фермерське) господарство Мрія звернувся до Одеського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права), Державної податкової служби України, в якому просив суд:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області від 09.09.21 № 3093007/22496958, 3093003/22496958, 3093006/22496958;

- зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні від 02.09.2021 №№ 1, 2, 3.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що господарством були складені та направлені для реєстрації в ЄРПН податкові накладні від 02.09.2021 №№ 1, 2, 3, однак рішеннями Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН від 09.09.21 № 3093007/22496958, 3093003/22496958 було відмовлено у реєстрації податкових накладних. На виконання вимог ст. 56 ПК України господарство направило на адресу податкового органу повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо підтвердження реальності здійснення операцій по податковим накладним. Не зважаючи на подання усіх необхідних документів, податкові накладні зареєстровані не були.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 18 квітня 2022 року, ухваленим в письмовому провадженні за правилами спрощеного позовного провадження, задоволений адміністративний позов Селянського (фермерського) господарства Мрія.

Визнані протиправними та скасовані рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 09.09.2021 № 3093007/22496958, 3093003/22496958, 3093006/22496958, якими Селянському (фермерському) господарству Мрія відмовлено у реєстрації податкових накладних від 02.09.2021 №№ 1, 2, 3.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні Селянського (фермерського) господарства Мрія від 02.09.2021 №№ 1, 2, 3 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх подання на реєстрацію.

Стягнуто з бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби в Одеській області на користь Селянського (фермерського) господарства Мрія судові витрати у розмірі 6810 грн (шість тисяч вісімсот десять гривень).

Повернуто надміру сплачений судовий збір шляхом стягнення з Державного бюджету України через Головне управління Державної казначейської служби України в Одеській області на користь Селянського (фермерського) господарства Мрія судовий збір в сумі 2270 гривень (дві тисячі двісті сімдесят гривень), сплачений згідно з платіжним дорученням № 1257 від 29.11.2021.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням, Головне управління ДПС в Одеській області (відокремлений підрозділ ДПС України без статусу юридичної особи публічного права) подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нову постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт зазначає, що при вирішенні спору судом першої інстанції не враховано, що в оскаржуваних рішеннях про відмову в реєстрації податкових накладних чітко зазначені підстави для відмови в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Апелянт просить суд апеляційної інстанції врахувати, що позивач до суду першої інстанції надав копії документів, які ним не надавалися на розгляд комісії регіонального рівня. За таких обставин, позивач фактично просить суд перебрати на себе функції контролюючого органу в частині дослідження документів та визначення права позивача на складення податкової накладної. Станом на дату винесення спірного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН підприємство не виконало вимоги ПК України та Порядку №520 щодо підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної і саме з цих підстав контролюючий орган відмовив у реєстрації податкової накладної.

Також, апелянт посилається на те, що вимога позову щодо зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні від 02.09.2021 №№ 1, 2, 3 є передчасною, оскільки належним способом захисту порушеного права буде зобов`язання контролюючого органу повторно розглянути питання щодо реєстрації податкової накладної.

Позивач своїм процесуальним правом подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався.

Апеляційний суд, заслухавши суддю-доповідача, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Суд встановив, що Фермерське господарство Мрія перебуває на обліку Головного управління ДПС в Одеській області та є платником податку на додану вартість з 20.01.1998, що підтверджено витягом з реєстру платників податку на додану вартість № 019 від 15.09.2021.

01.09.2021 між СФГ Мрія (Продавець) та ТОВ Злата-Трейд (35623200) (Покупець) укладений договір поставки № КС-2109-0101, за яким Продавець зобов`язаний поставити 200 метричних тон пшениці врожаю 2021 року, а покупець сплатити за поставлений товар 1659999,60 грн.

Відповідно до п.1.1, п.1.2 договору предметом договору є пшениця врожаю 2021 р., яка є продукцією власного виробництва фермерського господарства.

На підставі п.2.1 договору № КС-2109-0101 та доповнення № ДП-001 до договору поставки № КС-2109-0101 від 01.01.2021 та від 03.09.2021, загальна кількість поставки товару складає 205 метричних тон +/- 5%. Постачальник здійснює передачу товару на умовах EXW (франко-склад постачальника) Маразліївка, відповідно до показників якості згідно з п.2.3 договору.

Згідно з п.6 договору розрахунки здійснюються в безготівковій формі у розмірі 86% шляхом банківського переведення коштів на розрахунковий рахунок постачальника протягом 5 робочих днів з моменту надання постачальником покупцю сканкопій документів, зазначених у п.6.1 договору (рахунку на оплату, реєстру відвантаженого зерна, видаткової накладної, товарно-транспортної накладної, підписаний сторонами договір та акт приймання-передачі товару), а 14% покупець оплачує після отримання товару, підтверджених оригіналами вищезазначених первинних документів. Платіж за договором вважається здійсненим належним чином у день відправлення покупцем коштів на зазначений постачальником рахунок, IBAN.

На рахунок СФГ Мрія надійшла часткова оплата за поставлений товар: 01.09.2021 300000 грн; 06.09.2021 613145,39 грн; 06.09.2021 146778,91 грн; 06.09.2021 542994,61 грн.

Відповідно до п.6.1 договору постачальник повинен надати покупцеві податкову накладну в електронному вигляді, належним чином оформлену у відповідності до правил, які встановлені п.201.1 ПК України, зокрема із обов`язковим зазначенням коду товару згідно УКТ ЗЕД, та зареєстровану в ЄРПН через систему електронного документообігу в момент першої події, з урахуванням граничних строків реєстрації в ЄРПН.

На виконання умов вказаного договору СФГ Мрія 01.09.2021 реалізувало ТОВ Злата Трейд пшеницю врожаю 2021 року власного виробництва за товарно-транспортними накладними на загальну суму 1040985,74 грн, в т.ч. ПДВ 14% 127840,35 грн. Поставка товару відповідно до п.5.6 договору здійснювалося на автотранспорт покупця на складі постачальника.

Продовжуючи виконувати умови Договору № КС2101-0101 СФГ МРІЯ 02.09.2021 реалізувало ТОВ ЗЛАТА ТРЕЙД пшеницю врожаю 2021 року власного виробництва за товарно-транспортними накладними на загальну суму 786341,81 грн., в т.ч. ПДВ 14% 96568,29 грн, п.5.6 Поставка товару Договору №2109-0101 завантаження Товару здійснювалось на автотранспорт Покупця на складі Постачальника.

29.06.2021 між СФГ МРІЯ (Постачальник за договором) та Приватним Підприємством АККЕРМАН ЗЕРНОПРОМ () (Покупець за договором) укладений договір поставки NОД-8 (далі Договір № ОД-8). (Копія додається)

Відповідно до п.1.1 Договору № ОД-8 предметом Договору є товар, визначений Специфікацією, яка є невід`ємною частиною вказаного договору. 02.09.2021 року було підписано Специфікацію № 5 і згідно п.1 об`єктом продажу с пшениця врожаю 2021 р. (далі-Товар) і с продукцією власного виробництва.

На підставі п.2 Специфікації №5 загальна кількість поставки Товару складає 200 метричних TOH +/- 10%. Постачальник здійснює передачу Товару шляхом транспортування автотранспортом Покупця зі складу Постачальника до місця поставки: м. Білгород-Дністровський, вул. Автомобільна, буд.11. Постачальник повинен забезпечити супроводження Товару оригіналами товарно-транспортних накладних. Фактично було відвантажено Товару в кількості 207,44 т, на загальну суму разом з ПДВ 1739383,65 грн.

Розрахунки за Договором № ОД-8 здійснюються в безготівковій формі (п.5.2 Договору № ОД-8 у розміри 86% шляхом банківського переведення коштів на розрахунковий рахунок Постачальника протягом 5 (п`яти) робочих днів з моменту надання Постачальником Покупцю сканкопій документів, зазначених в п.5.1 Договору № ОД-8 (рахунку на оплату, реєстру відвантаженого зерна, видаткової накладною, товарно транспортної накладної, підписаний сторонами Договір та акт приймання-передачі Товару), а 14% вартості поставленого Товару на поточний рахунок Постачальника протягом 5 (п`яти) днів з моменту реєстрації Постачальником податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі-ЄРПН). 03.09.2021 року на рахунок Продавця надійшла часткова оплата за поставлений Товар у сумі 700 000,00 грн, та 08.09.2021 року у сумі 500 000,00 грн. та 10.09.2021 року у сумі 325 775,13 грн.

На підставі п. 5.4 Договору № ОД-8 Постачальник повинен надати Покупцеві податкову накладну в електронному вигляді, належним чином оформленості до правил, які встановлені п.201.1 Податкового Кодексу України, зокрема за обов`язковим зазначенням коду Товару згідно з УКТ ЗЕД, та зареєстровану в Єдиному реєстрі податкових накладних через систему електронного документообігу в момент першої події, з урахуванням граничних строків реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Згідно п 5.3 Договору № ОД-8 Постачальник зобов`язаний зареєструвати податкові накладні протягом п`яти днів з моменту поставки Товару.

02.09.2021 на виконання умов договору №ОД-8 СФГ МРІЯ реалізувало ПП АККЕРМАН ЗЕРНОПРОМ Пшеницю врожаю 2021 року власного виробництва за товарно-транспортними накладними на загальну суму 1 739 383,65 грн, в т.ч. ПДВ 14% 213 608,52 грн.

Згідно з підпунктом а пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (далі ПК України), об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місцем постачання яких розташоване на митній території України.

01.09.2021 відповідно до п.6.3 Договору №КС2109-0101, позивачем СФГ МРІЯ була складена податкова накладна №1 на суму 1 040 985,74 грн. в т.ч. ПДВ 127 840,35 грн.

02.09.2021 відповідно до п.6.3 Договору NKC2109-0101, позивачем СФГ МРІЯ була складена податкова накладна №2 на суму 786 341,81 грн. в т.ч. ПДВ 96 568,29 грн.

02.09.2021 відповідно до п.5.3 Договору № ОД-8, позивачем СФГ МРІЯ була складена податкова накладна №3 на суму 1 739 383,65 грн. в т.ч. ПДВ-213 608,52 грн.

3 метою реєстрації в ЄРПН господарством 05.09.2021 засобами телекомунікаційного зв`язку через автоматизовану систему Єдине вікно подання електронних документів подано до ДПС України податкову накладну №2 від 02.09.2021 року, виписану Товариству з обмеженою відповідальністю ЗЛАТА ТРЕЙД ().

06.09.2021 з метою реєстрації ЄРПН позивачем засобами телекомунікаційного зв`язку через автоматизовану систему Єдине вікно подання електронних документів подано до ДПС України податкову накладну №1 від 01.09.2021 року, виписану Товариству з обмеженою відповідальністю ЗЛАТА ТРЕЙД ().

З метою реєстрації ЄРПН позивачем 05.09.2021 засобами телекомунікаційного зв`язку через автоматизовану систему Єдине вікно подання електронних документів подано до ДПС України податкову накладну No3 від 02.09.2021, виписану Приватному підприємству АККЕРМАН ЗЕРНОПРОМ ().

Як вбачається з квитанцій (Квитанція від 06.09.2021 про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, що зареєстрована в ЄРПН за №, Квитанція від 06.09.2021 про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, що зареєстрована в ЄРПН за №, Квитанція від 06.09.2021 про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, що зареєстрована в ЄРПН за №), реєстрація податкової накладної № l від 01.09.2021, податкової накладної №2 від 02.09.2021 та податкової накладної № 3 від 02.09.2021 було зупинено, оскільки Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 01.09.2021 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1001, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість , як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/ послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних. Додатково повідомляємо, показник <>=8,3227%, <

>=0..

Позивач направив до ГУ ДПС в Одеській області пояснення від 07.09.2021 №№ 66, 67, 68, до яких додано копії первинних документів щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків / фактури / інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, а саме копії договору поставки №КС2109-0101 від 01.09.2021; доповнення № ДП-001 від 03.09.2021р. до Договору поставки №КС2109-0101 від 01.09.2021 p.; реєстру товарно-транспортних накладних за 01.09.2021 року; видаткової накладної №33 від 01.09.2021 року; товарно-транспортної накладної №95 від 01.09.2021р.; товарно-транспортної накладної №96 від 01.09.2021 р.; товарно-транспортної накладної № 97 від 01.09.2021р.; товарно-транспортної накладної № 98 від 01.09.2021 р.; податкової накладної №1 від 01.09.2021 р.; квитанції від 06.09.2021 року про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (зареєстровано в ЄРПН за № ); договору поставки № КС2109-0101 від 01.09.2021 року; доповнення ДП-001 від 03.09.2021 р. до Договору поставки №КС2109-0101; реєстру товарно-транспортних накладних за 02.09.2021 року; видаткової накладною No34 від 02.09.2021; товарно-транспортної накладної № 99 від 02.09.2021; товарно-транспортної накладної №100 від 02.09.2021 р.; товарно-транспортної накладної № 101 від 02.09.2021р.; Податкової накладної №2 від 02.09.2021; квитанції від 06.09.2021 про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (зареєстровано в ЄРПН за №); договору поставки № ОД-8 від 29.06.2021 року; специфікації №5 від 02.09.2021; реєстру товарно-транспортних накладних за 02.09.2021 року; видаткової накладної № 35 від 07.09.2021 року; товарно-транспортної накладної №102 від 02.09.2021р.; товарно-транспортної накладної №103 від 02.09.2021 р.; товарно-транспортної накладної №104 від 02.09.2021р.; товарно-транспортної накладної № 105 від 02.09.2021 р.; товарно-транспортної накладної №106 від 02.09.2021 р.; товарно-транспортної накладної №107 від 02.09.2021р.; податкової накладної № 3 від 02.09.2021; квитанцій від 06.09.2021 року про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (зареєстровано в ЄРПН за №).

Проте рішеннями комісії Головного управління ДПС в Одеській області про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 09.09.21 №3093007/22496958, №3093003/22496958, №3093006/22496958 позивачу відмовлено в реєстрації податкових накладних від 02.09.2021 №№ 1, 2, 3 з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), тому числі рахунків-фактури / інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Не погодившись із вищезазначеними рішеннями, оскільки у органів ДПС не було достатніх правових підстав для відмови в реєстрації податкових накладних, а до територіального органу ДПС господарством надано повний та вичерпний перелік документів, який відображає всі аспекти господарської операції між господарством та його контрагентами, позивач звернувся за судовим захистом.

Вирішуючи спір, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючий орган повинен при зупиненні реєстрації податкової накладної не лише запропонувати надати документи, а навести їх конкретний перелік, оскільки в п.5 Порядку №520 наведений приблизний та не вичерпний (може включати) перелік документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального і процесуального права, апеляційний суд дійшов такого висновку.

Згідно вимог ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Положеннями п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначений в Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26 квітня 2017 року № 341), (далі - Порядок № 1246).

Відповідно до п. 2 Порядку №1246, податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно п.12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України Про електронний цифровий підпис, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до п. 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Згідно п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Кабінетом Міністрів України прийнято постанову "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" від 11.12.2019 №1165 (набрала чинності 01.02.2020), якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі по тексту - Порядок №1165).

Цей Порядок визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.

Відповідно до п. 2 Порядку 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.

Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту "а" або "б" пункту 185.1 статті 185, підпункту "а" або "б" пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Згідно з приписами пункту 4 Порядку №1165, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

Відповідно до вимог п. 6 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п. 7 Порядку №1165).

Відповідно до п. 10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (п.11 Порядку №1165).

Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (п.25 Порядку № 1165).

З огляду на матеріали справи, у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних відсутня інформація, які саме документи слід було надати позивачем до контролюючого органу для реєстрації таких спірних податкових накладних, що фактично ставить платника податку у стан невизначеності у питанні документального спростування існуючих на думку відповідача ризиків.

Суд підкреслює, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних / розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Така правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, наприклад у постановах від 23 жовтня 2018 року по справі № 822/1817/18, від 21 травня 2019 року по справі № 0940/1240/18.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначає Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520 (далі - Порядок № 520).

Пунктом 2 вказаного порядку встановлено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу (пункт 3).

Пунктами 4,5 Порядку № 520 встановлено, що у разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі.

Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно до п.6 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у п.5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.

Згідно з пунктами 9, 10, 11 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до п.5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Таким чином, норми Порядку №520 визначають строк для надання пояснень та копій документів (365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в ПН/РК) і строк для прийняття рішення Комісією (5 днів з дня отримання документів).

Порядок №520 не регламентує питання дій контролюючого органу при отриманні документів, які на його думку, на відміну від думки платника податків, не є достатніми для реєстрації податкової накладної, але при наявності у платника надати ці документи до спливу 365 днів.

Тобто, зміст переліку документів, встановлений п.5 Порядку №520 свідчить про те, що він є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами, як п. 185.1 ст. 185, так і п.187.1 ст.187 ПКУ.

За викладених обставин апеляційний суд вважає, що контролюючий орган повинен при зупиненні реєстрації податкової накладної не лише запропонувати надати документи, а навести їх конкретний перелік, оскільки в п.5 Порядку №520 наведений приблизний та не вичерпний (може включати) перелік документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

В іншому випадку така підстава для прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі з підстави ненадання платником податку копій документів відповідно до п.5 цього Порядку не може бути застосована.

В той же час, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем та контрагентом, та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, суд приходить до висновку, що податковий орган не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постановах від 23.10.2018 у справі №822/1817/18 (адміністративне провадження №К/9901/62472/18), від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18 (адміністративне провадження №К/9901/7590/19), від 02.07.2019 у справі №140/2160/18 (адміністративне провадження №К/9901/13662/19).

При юридичній оцінці рішення про відмову в реєстрації податкової накладної суд враховує, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не було зазначено перелік документів, необхідних для її реєстрації. З врахуванням цієї обставини невідповідність вимог контролюючого органу в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної щодо надання документів правовій визначеності виключала для контролюючого органу можливість прийняття негативного для позивача рішення з підстав невиконання ним вимог.

Можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів.

Загальними вимогами, яким повинен відповідати акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість. В разі незазначення в індивідуальному акті підстав його прийняття (фактичних і юридичних), чітких та зрозумілих мотивів його прийняття такий акт не може вважатися правомірним.

З огляду на неконкретність вимог контролюючого органу про надання документів, рішення про відмову в реєстрації податкових накладних не відповідають критерію обґрунтованості.

Таким чином, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що Головним управлінням ДПС в Одеській області не спростовано висновок суду, що з наданих позивачем документів можливо встановити зміст і обсяг господарських операцій, по яким позивач подав для реєстрації податкові накладні від 02.09.2021 №№ 1, 2, 3.

Контролюючий орган, після отримання від позивача письмових пояснень з доданими документами, на адресу позивача жодних запитів щодо недостатності документів або їх невідповідності чинному законодавству України для прийняття рішення в рамках розглядуваних пояснень не надав.

Між тим, суд акцентує, що кожна господарська операція має свою специфіку і в ході її здійснення складається певний пакет документів, визначений умовами договору, законодавством.

При вирішенні даного спору апеляційний суд враховує, передусім, що в оскаржуваному рішенні про відмову в реєстрації податкової накладної фактично було лише процитовано положення Порядку, тобто викладена загальна норма без зазначення конкретних документів, яких, на думку відповідача, не вистачає для здійснення реєстрації податкової накладної, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.

Вищенаведена підстава для прийняття оскаржуваного рішення (без зазначення того, які саме документи не було надано) є формальною, оскільки неможливо встановити, що конкретно не надав суб`єкт підприємницької діяльності та, відповідно, неможливо встановити і конкретну підставу прийняття оскаржуваного рішення.

У даному випадку вимоги відповідача не були вичерпними, не були направлені на одержання від платника конкретних матеріалів та на встановлення дійсних показників накладної.

Апеляційний суд зазначає, що рішення Комісії повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини закон має відповідати якісним вимогам, насамперед вимогам доступності, передбачуваності та зрозумілості; громадянин повинен мати змогу отримати адекватну інформацію за обставин застосування правових норм у конкретному випадку; норма не може розглядатися як закон, якщо вона не сформульована з достатньою чіткістю, щоб громадянин міг регулювати свою поведінку; громадянин повинен мати можливість передбачити, наскільки це розумно за конкретних обставин, наслідки, до яких може призвести певна дія.

Таким чином, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області від 09.09.21 № 3093007/22496958, 3093003/22496958, 3093006/22496958 про відмову в реєстрації податкових накладних є протиправними та підлягають скасуванню.

Також, апеляційний суд вважає обґрунтованим задоволення судом першої інстанції вимог позову про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні від 02.09.2021 №№ 1, 2, 3.

Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010р. №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрація яких зупинена, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема, набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Згідно вказаних норм податковий орган реєструє податкову накладну, у тому числі, на підставі рішення суду датою набрання ним законної сили або іншою датою, вказаною у рішенні.

Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.

У зв`язку з цим, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що належним способом захисту порушених прав позивача у спірних правовідносинах буде зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних, оскільки це є гарантією, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

Таким чином, доводи апеляційної скарги Головного управління ДПС в Одеській області правильність висновків суду першої інстанції не спростовують, а тому підстав для задоволення апеляційної скарги відповідача та скасування рішення суду першої інстанції апеляційний суд не вбачає.

Відповідно до ст. 242 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених такими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Таким чином, апеляційний суд вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, внаслідок чого апеляційна скарга залишається без задоволення, а рішення суду - без змін.

Керуючись ст. 19, Конституції України, ст. ст. 2-12, 72-77, 242, 257, 293, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права) - залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18 квітня 2022 року у справі № 420/26414/21 - залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, за виключенням випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України, за наявності яких постанова апеляційного суду може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст судового рішення складено 14.09.2022 року.

Головуючий суддя Домусчі С.Д.
Судді Семенюк Г.В. Шляхтицький О.І.