Справа № 826/5932/17
Суддя: Гончарова І.А.
Дата ухвалення: 2022-09-15 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 вересня 2022 року

м. Київ

справа № 826/5932/17

касаційне провадження № К/9901/8850/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гончарової І.А.,

суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,

розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Приватного підприємства «Фармлогістика»

на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 04 жовтня 2018 року (головуючий суддя - Келеберда В.І.)

та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 27 лютого 2019 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Ключкович В.Ю.; судді - Беспалов О.О., Сорочко Є.О.)

у справі № 826/5932/17

за позовом Приватного підприємства «Фармлогістика»

до Головного управління ДФС у м. Києві

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

У травні 2017 року Приватне підприємство «Фармлогістика» (далі - ПП «Фармлогістика»; позивач; платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у м. Києві (далі - ГУ ДФС у м. Києві; відповідач; контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 14 квітня 2017 року № .

Окружний адміністративний суд м. Києва рішенням від 04 жовтня 2018 року відмовив у задоволенні адміністративного позову.

Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 27 лютого 2019 року рішення суду першої інстанції залишив без змін.

ПП «Фармлогістика» звернулося до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 04 жовтня 2018 року, постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 27 лютого 2019 року та прийняти нове рішення, яким задовольнити позов у повному обсязі.

В обґрунтування своїх вимог позивач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. При цьому зазначає, що аналіз даних оборотно-сальдових відомостей по всім рахункам та регістрів бухгалтерського обліку за 2013 - 2014 роки, на які посилається відповідач в акті перевірки, свідчить, що платником правильно задекларовано різницю між доходом від реалізації іноземної валюти та собівартістю реалізованої іноземної валюти, а також різницю між доходом від операційної курсової різниці та витратами від операційної курсової різниці за 2013 рік у розмірі 536949,00 грн і за 2014 рік у розмірі 3839024,00 грн, а тому твердження контролюючого органу про порушення ПП «Фармлогістика» підпунктів 153.1.1, 153.1.3 пункту 153.1 статті 153 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) є необґрунтованими. Крім того, вказує про реальність операцій із придбання кур`єрських послуг у Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 та господарський характер понесених за ними витрат.

Верховний Суд ухвалою від 08 квітня 2019 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою позивача.

Відзиву на касаційну скаргу від відповідача не надійшло, що в силу частини четвертої статті 338 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає перегляду рішень судів першої та апеляційної інстанцій.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПП «Фармлогістика» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2013 року по 30 червня 2016 року, за результатами якої складено акт від 21 грудня 2016 року № 530/26-15-14-02-02/ НОМЕР_1 .

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1 статті 44, пунктів 138.2, 138.5, підпункту 138.10.3 пункту 138.10 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, підпунктів 145.1.2, 145.1.5 пункту 145.1 статті 145, пункту 146.12 статті 146, підпунктів 153.1.1, 153.1.3 пункту 153.1 статті 153 ПК України, пункту 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), у зв`язку із: заниженням різниця між доходом від реалізації іноземної валюти та собівартістю реалізованої іноземної валюти, а також різниці між доходом від операційної курсової різниці та витратами від операційної курсової різниці на 26519,00 грн за 2013 рік і на 212762,00 грн за 2014 рік; неправомірним формуванням витрат за наслідками придбання кур`єрських послуг у Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з огляду на непідтвердження фактичного характеру здійснених операцій та господарського характеру понесених за ними витрат належним чином оформленою первинною документацією.

На підставі зазначеного акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 14 квітня 2017 року № , згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 366789,00 грн за основним платежем та 91697,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем названого акта індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.

Згідно з підпунктом 135.5.11 пункту 135.5 статті 135 ПК України інші доходи включають, зокрема, доходи, визначені відповідно до статей 146, 147, 153 і 155-161 цього Кодексу.

За правилами підпунктів 153.1.1, 153.1.2 пункту 153.1 статті 153 ПК України доходи, отримані/нараховані платником податку в іноземній валюті у зв`язку з продажем товарів, виконанням робіт, наданням послуг, у частині їхньої вартості, що не була сплачена в попередніх звітних податкових періодах, перераховуються в національну валюту за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти, що діяв на дату визнання таких доходів згідно з цим розділом, а в частині раніше отриманої оплати за курсом, що діяв на дату її отримання.

Витрати, здійснені (нараховані) платником податку в іноземній валюті у зв`язку з придбанням у звітному податковому періоді товарів, робіт, послуг, у встановленому порядку включаються до витрат такого звітного податкового періоду шляхом перерахування в національну валюту тієї частини їх вартості, що не була раніше оплачена, за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти, що діяв на дату здійснення операції з такого придбання, а в частині раніше проведеної оплати - за таким курсом, що діяв на дату здійснення оплати.

Згідно з підпунктом 153.1.3 пункту 153.1 статті 153 ПК України визначення курсових різниць від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

При цьому прибуток (позитивне значення курсових різниць) ураховується у складі доходів платника податку, а збиток (від`ємне значення курсових різниць) ураховується у складі витрат платника податку.

Відповідно до підпункту 153.1.4 пункту 153.1 статті 153 ПК України у разі здійснення операцій з продажу іноземної валюти та банківських металів до складу доходів або витрат платника податку відповідно включається позитивна або від`ємна різниця між доходом від продажу та балансовою вартістю такої валюти, металів.

У разі придбання іноземної валюти до складу відповідно витрат або доходів звітного періоду включається позитивна або від`ємна різниця між курсом іноземної валюти до гривні, за яким придбавається іноземна валюта, та курсом, за яким визначається балансова вартість такої валюти.

Також до витрат відносяться витрати на сплату збору на обов`язкове державне пенсійне страхування з купівлі-продажу безготівкової іноземної валюти за гривню та інших обов`язкових платежів, пов`язаних з придбанням іноземної валюти.

Термін «балансова вартість іноземної валюти» для цілей цього підпункту означає вартість іноземної валюти, визначену за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти, на дату звітного балансу або на дату здійснення операції залежно від того, яка дата настала пізніше.

У спірній ситуації судами з`ясовано, що позивачем подано до контролюючого органу уточнюючу податкову декларацію з податку на прибуток підприємств за 2013 рік із показником у рядку 03 ІД декларації «Інші доходи» в розмірі 536949,00 грн, у тому числі різниця між доходом від операційної курсової різниці та витратами від операційної курсової різниці в сумі 526024,00 грн, а також інші доходи в розмірі 10924,00 грн.

Водночас для здійснення контрольного заходу платником надано оборотно-сальдову відомість по всім рахункам та регістри бухгалтерського обліку за 2013 рік, відповідно до яких показник рахунка 711 «Дохід від реалізації іноземної валюти» складає 26837821,00 грн, рахунка 714 «Дохід від операційної курсової різниці» - 1178220,00 грн, рахунка 73 «Інші фінансові доходи» - 10924,00 грн, рахунка 942 «Собівартість реалізованої іноземної валюти» - 26378934,00 грн, рахунка 945 «Витрати від операційної курсової різниці» - 1084564,00 грн.

Різниця між доходом від реалізації іноземної валюти та собівартістю реалізації іноземної валюти становить 458887,00 грн; різниця між доходом від операційної курсової різниці та витратами від операційної курсової різниці складає 93656,00 грн.

Отже, різниця між доходом від реалізації іноземної валюти та собівартістю реалізованої іноземної валюти, а також різниця між доходом від операційної курсової різниці та витратами від операційної курсової різниці становить 552543,00 грн.

Наведене свідчить про заниження ПП «Фармлогістика» різниці між доходом від реалізації іноземної валюти та собівартістю реалізованої іноземної валюти, а також різниці між доходом від операційної курсової різниці та витратами від операційної курсової різниці на 26519,00 грн.

Крім того, позивачем подано до ГУ ДФС у м. Києві податкову декларацію з податку на прибуток підприємств за 2014 рік із показником у рядку 03 ІД декларації «Інші доходи» в загальній сумі 3855725,00 грн, у тому числі різниця між доходом від реалізації іноземної валюти та собівартістю реалізованої іноземної валюти, а також різниця між доходом від операційної курсової різниці та витратами від операційної курсової різниці в сумі 3839024,00 грн, а також інші доходи в розмірі 16700,00 грн.

За наслідками дослідження оборотно-сальдової відомості по всім рахункам та регістрів бухгалтерського обліку за 2014 рік відповідачем з`ясовано, що показник рахунку 711 «Дохід від реалізації іноземної валюти» складає 20778146,00 грн, рахунку 714 «Дохід від операційної курсової різниці» - 12082956,00 грн, рахунку 73 «Інші фінансові доходи» - 16700,00 грн, рахунку 942 «Собівартість реалізованої іноземної валюти» - 20565383,00 грн, рахунку 945 «Витрати від операційної курсової різниці» - 8243931,00 грн.

Різниця між доходом від реалізації іноземної валюти та собівартістю реалізації іноземної валюти складає 212762,00 грн; різниця між доходом від операційної курсової різниці та витратами від операційної курсової різниці становить 3839025,00 грн.

Отже, різниця між доходом від реалізації іноземної валюти та собівартістю реалізованої іноземної валюти, а також різниця між доходом від операційної курсової різниці та витратами від операційної курсової різниці складає 4051787,00 грн.

Таким чином, платником занижено різницю між доходом від реалізації іноземної валюти та собівартістю реалізованої іноземної валюти, а також різницю між доходом від операційної курсової різниці та витратами від операційної курсової різниці на 212762,00 грн.

Згідно з частиною другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Разом з тим, за змістом статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Утім, ПП «Фармлогістика» жодних об`єктивних доводів на спростування викладеного не наведено та відповідних доказів не представлено.

Надаючи оцінку правомірності формування позивачем даних податкового обліку за наслідками придбання кур`єрських послуг у Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , слід враховувати, що за правилами пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно зі статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 996-XIV) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.

Так, пунктом 138.2 статті 138 ПК України передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За змістом підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, не включаються до складу витрат.

Таким чином, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податку.

При цьому потрібно, щоб ці документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) й ділову мету. Щоб так кваліфікувати природу господарських операцій, необхідно послатися на допустимі та належні докази, якими засвідчується стан (якість) таких операцій. Без цього неможливо перевірити правильність обчислення і сплати суми грошового зобов`язання на підставі таких операцій.

У спірній ситуації суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що долучені позивачем до матеріалів справи акти здачі-приймання робіт від 30 травня 2014 року, від 30 червня 2014 року, від 31 липня 2014 року, від 29 вересня 2014 року, від 30 вересня 2014 року, від 31 жовтня 2014 року, від 28 листопада 2014 року, від 12 грудня 2014 року, від 31 грудня 2014 року не є достатніми доказами реального характеру здійснених поставок.

Так, у представлених актах здачі-приймання робіт міститься лише найменування наданої послуги, з них неможливо встановити обсяг проведених робіт, кількість витраченого часу, калькуляцію витрат тощо.

Будь-яких інших належних та достовірних доказів, зокрема, заявок про надання послуг, калькуляції витрат кур`єра при виконанні завдань, затверджених замовником, або іншої інформації про фактично понесені кур`єром витрати з надання послуг, не подано.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди попередніх інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги платника без задоволення, а оскаржених судових рішень - без змін.

Керуючись частиною другою розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15 січня 2020 року № 460-IX «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ», статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Приватного підприємства «Фармлогістика» залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 04 жовтня 2018 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 27 лютого 2019 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І. А. Гончарова

Судді І. Я. Олендер

Р. Ф. Ханова