Справа № 480/13995/21
Суддя: Л.М. Опімах
Дата ухвалення: 2022-07-26 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

СУМСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И
Сумський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді - Опімах Л.М.,
за участю секретаря судового засідання - Бондаренко Л.В.,
представника позивача адвоката Кулика В.В.,
представника відповідача Савченко С.І.,
В С Т А Н О В И В:
21 грудня 2021 року позивач звернувся до суду з позовом, який його представник підтримав в судовому засіданні, мотивуючи позовні вимоги тим, що Головним управлінням ДПС у Сумській області проведено чотири фактичні перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіс Украгро» за кожним місцем фактичного провадження (здійснення) діяльності, розташування господарських об`єктів, зокрема місць зберігання та/або відпуску пального. Перевірки проводились в частині здійснення функцій, визначених у сфері виробництва і обігу пального, у частині обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та реалізації пального, цільового використання пального, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками.
За результатами перевірок було складено акти та винесені податкові повідомлення-рішення:
Акт фактичної перевірки № 5589/18/15/РРО/33227782 від 11.11.2021р. (місце зберігання пального за адресою Сумська обл., Роменський р-н, с. Коровинці, вул. Київська, 224), на підставі якого прийняті
Акт фактичної перевірки № 5590/18/15/РРО/33227782 від 11.11.2021 р. (місце зберігання пального за адресою Сумська обл., Роменський р-н, с. Козельне, вул. Кошового, буд. б/н) на підставі якого прийняті
Акт фактичної перевірки № 5592/18/15/РРО/33227782 від 11.11.2021р. (місце зберігання пального за адресою Сумська обл., Сумський р-н, с. Шпилівка, вул. Центральна, 25) на підставі якого прийняті
Акт фактичної перевірки № 5593/18/15/РРО/33227782 від 11.11.2021 р. (місце зберігання пального за адресою Сумська обл., Сумський р-н, с. Степне, сільськогосподарський виробничий комплекс) на підставі якого прийняті
На момент проведення перевірок у позивача були в наявності ліцензії на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) на чотири місця зберігання пального за різними адресами в різних населених пунктах.
Через відсутність власних ємностей для зберігання пального товариство для здійснення господарської діяльності із зберігання пального використовувало орендовані ємності на підставі договорів оренди, а саме:
- договору оренди № 2911-ОР від 29.11.2019 р., укладеного між позивачем та TOB «ШПИЛІВСЬКЕ», за яким позивач прийняв у строкове платне користування, окрім іншого, резервуари сталеві горизонтальні надземні моделі: «РГСн-25» - 2 шт.; «РГСн-7» - 1 шт., «РГНс-3» -1 шт., (загальний обсяг ємностей складає 57 м. куб. та місткість резервуару бензину марки А-92 - 3 м.куб.)
- договору оренди № 29-19 від 29.11.2019 р., укладеного між позивачем та ТОВ «АГРОФІРМА «ДОВІРА 2008», за яким позивач прийняв у строкове платне користування паливозаправний пункт моделі «ПЗП-1-5-1-1» (для зберігання палива використовується резервуар надземний горизонтальний сталевий загальною місткістю 5 м.куб.,
- договору оренди № 29-19-К від 29.11.2019 р., укладеного з ТОВ «АГРОФІРМА «КОЗЕЛЬНЕ», за яким позивач прийняв у строкове платне користування резервуари сталеві горизонтальні надземні моделі: «РГСн-10» -1 шт.; «РГСн- 3» - 1 шт. (загальний обсяг ємностей складає 10 м.куб та 3 м. куб),
- договору оренди № 2911/2019 від 29.11.2019 р., укладеного з ТОВ «АГРОФІРМА «СТЕП», за яким позивач прийняв у строкове платне користування резервуари сталеві горизонтальні надземні моделі: «РГСн-20» - 1 шт.; «РГСн-3» - 1 шт. (загальний обсяг ємностей складає 23 м. куб.).
Також у власності позивача є спеціалізовані вантажні автомобілі - паливоцистерни та паливозаправники: автомобіль ГАЗ 3307 (тип - спеціалізований вантажний паливоцистерна), державний номер НОМЕР_1 (загальний обсяг ємності складає 4,95 м. куб.); автомобіль МАЗ 6312В 5 (тип - спеціалізований вантажний паливозаправник, державний номер НОМЕР_2 (загальний обсяг ємності складає 11,8 м. куб.); автомобіль МАЗ 6312В 5 (тип - спеціалізований вантажний паливозаправник, державний номер НОМЕР_3 (загальний обсяг ємності складає 11,8 м. куб.).
Позивач при прийманні пального від постачальника розвантажує частину пального у спеціалізовані транспортні засоби, а залишок партії пального - у стаціонарні ємності для зберігання, про що складається відповідний внутрішній первинний документ (Акт розвантаження паливно - мастильних матеріалі). На підставі відомостей з актів розвантаження формується зведена відомість розвантаження паливно - мастильних матеріалів за певний період, що дозволяє розмежувати обсяги ориманого пального в стаціонарні ємності для зберігання та в спеціалізовані т/з (для переміщення до місця його фактичного використання для заправки с/г техніки).
Таким чином частина пального розвантажувалась в спеціалізовані транспортні засоби позивача, а залишок - в стаціонарні ємності/місця зберігання відповідно до ліцензії на зберігання пального. Тобто позивач - користувач території, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 куб. метрів отримує, розвантажує та зберігає в стаціонарних ємностях (територіях) лише частину пального, отриману від постачальника. У зв`язку з цим, здійснені позивачем операції з пальним, а саме отримання, розвантаження-навантаження та зберігання пального в перевіряємому періоді регулюються різними нормами ПК України та, виходячи з фактичних обставин та специфіки здійснення господарських операцій з пальним, не вважаються акцизними складами в розумінні Податкового кодексу.
Сукупно по всіх місцях зберігання пального (за всіма територіями/адресами, де розміщені ємності для зберігання пального) позивач не перевищив гранично допустимий обсяг пального (1000 м. куб), отриманого протягом календарного року, який зберігався в стаціонарних ємностях (обсяг отриманого пального в стаціонарні ємності склав за 2020 р. - 682 816 літрів, а за період з 01.01.2021р. по 02.11.2021р. - 569 288 літрів).
Отже, оскільки Позивач дотримався критеріїв, зазначених у п. 14.1.6 статті 14 Податкового кодексу України, приміщення та/або території, на яких позивач, як власник або користувач зберігає та використовує пальне виключно для потреб власного споживання не є акцизними складами. Крім того, у позивача відсутні акцизні склади пересувні, оскільки спеціалізовані транспортні засоби (паливоцистерни та паливозаправники) використовується позивачем виключно для переміщення пального для власного споживання, що не заперечує і відповідач в актах фактичних перевірок. Відтак, і обов`язок реєструвати зазначені об`єкти в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового та витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі у позивача відсутній.
Крім того, на думку позивача, відповідачем неправомірно визначена кількість отриманого пального за календарний рік, зокремиа, відповідачем порахувана загальна кількість пального, отриманого за всіма місцями зберігання (територіями розміщення ємностей), а не по кожному окремо місцю зберігання пального (території розміщення ємностей). Незважаючи на те, що кожна з фактичних перевірок охоплювала лише одне місце зберігання пального (конкретна адреса вказана в кожному окремому наказі про проведення фактичної перевірки), підставою для висновку відповідача про необхідність реєстрації акцизного складу стала сумарна кількість придбаного пального по всіх місцях розвантаження пального позивачем (які при цьому знаходяться в різних населених пунктах за різними адресами). При цьому, кількість отриманого пального окремо за кожним місцем зберігання (по кожній окремій території) не перевищувала 1000 м. куб. (1 000 000 л.), що не заперечує відповідач в актах фактичних перевірок.
Відповідач дійшов висновку про порушення позивачем абзаців 1,4,6 п. п. 230.1.2 п. 230.1. ст. 230 ПК України, оскільки в перевіряємий період за 2020 р. та період з 01.01.2021р. по 02.11.2021р. TOB «ABIC УКРАГРО» було фактично отримано та оприбутковано дизельного палива у загальній кількості 1 313174 літрів та 1 095 956 літрів відповідно сукупно на 4 складах/місцях зберігання пального за адресами: Сумська обл., Роменський р-н, с. Козельне, вул. Кошового, буд. б/н. Сумська обл., Роменський р-н, с. Коровинці, вул. Київська, 224, Сумська обл., Сумський р-н, с. Шпилівка, вул. Центральна, 25, Сумська обл.. Сумський р-н, с. Степне, сільськогосподарський виробничий комплекс, проте кожна окрема перевірка охоплювала лише один з вищевказаних складів.
При цьому, акти фактичних перевірок (кожен акт по кожній з перевірок) містять відомості про кількість отриманого та оприбуткованого пального по кожному окремому складу/ місцю зберігання (як окремої території), по яких проводилися перевірки і зазначена в акті кількість отриманого позивачем пального по кожному складу не перевищує 1000 куб.м.
Також позивач вважає, що податковим органом порушено порядок проведення перевірки, зокрема, перевірка проведена за відсутності законодавчо визначених підстав. Так, п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, передбачено право відповідача проводити фактичні перевірки у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Окремою підставою для проведення перевірки можливо визнати здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального. Для підтвердження права проведення фактичної перевірки з питань, викладених у наказах на проведення фактичних перевірок позивача, податковий орган повинен довести наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства у відповідній частині.
Проведення перевірки одночасно з різних питань вимагає підтвердження виникнення такого права у відповідача за кожним з них. Відповідач не навів у наказах на перевірку передбачених законом підстав для здійснення фактичних перевірок позивача. Також, відсутність права на проведення перевірки хоча б з одного питання виключає правомірність проведення усієї перевірки, що зумовлено неможливістю часткового допуску до перевірки відповідно до ст. 81 ПК України. Відтак, складені акти перевірки вважаються такими, що одержані податковим органом із порушенням встановленого законом порядку.
Також, на думку позивача, податковий орган неправомірно застосував штраф до одного суб`єкта господарювання TOB «ABIC УКРАГРО» за нереєстрацію кожного акцизного складу окремо. Пунктом 1281.2 статті 128 1 ПК України передбачено накладення штрафу в розмірі 1000 000 гривень за відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником. Зі змісту наведеної норми слідує, що склади зазначено в множині та не зазначено, що накладення штрафу в 1000 000 гривень здійснюється за нереєстрацію кожного акцизного складу.
Відповідач подав відзив на позов, в якому проти задовлення вимог заперечив, представник відповідача в судовому засіданні пояснив, що відповідно до статті 1 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» під місцем зберігання пального розуміється місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування; під зберіганням пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічиих характеристик.
Частиною першою статті 15 цього Закону передбачено, що оптова торгівля пальним та зберігання пального здійснюються суб`єктами господарювання (у т.ч. іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності за наявності ліцензії.
Згідно із статтею 230 Податкового кодексу Украхїни, акцизні склади (акцизні склади пересувні) утворюються з метою підвищення ефективності роботи із запобігання та боротьби з незаконним виробництвом і обігом спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів, пального, посилення контролю за повнотою та своєчасністю надходження до бюджету акцизного податку .
Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати:
а) усі розташовані на акцизних складах витратоміри-лічильники спирту етилового у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового;
б) усі акцизні склади - у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу. Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів.
Відповідно до підпункту 14.1.6. пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України акцизний склад - це:
б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження. зберігання, реалізації пального.
Не є акцизним складом:
а) приміщення відокремлених підрозділів розпорядника акцизного складу, які використовуються ним виключно для пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі маркованих марками акцизного податку горілки та лікеро-горілчаних виробів, відвантажених з акцизного складу, а також для здійснення оптової та/або роздрібної торгівлі відповідно до отриманої розпорядником акцизного складу ліцензії:
б) приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.
Критерій, визначений цим підпунктом, щодо загальної місткості ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не застосовується до ємностей суб`єктів господарювання, які є розпорядниками хоча б одного акцизного складу;
г ) паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або технічному обладнанні, пристрої;
r) приміщення або територія, у тому числі платника податку, де зберігається або реалізується виключно пальне у споживчій тарі ємністю до 5 літрів включно, отримане від виробника або особи, яка здійснила його розлив у таку тару.
Тобто, для суб`єктів господарювання, які відповідають наведеним критеріям, не є акцизними складами приміщення та/або території, на яких вони як власники або користувачі зберігають та використовують пальне виключно для потреб власного споживання. Однак, у разі недотримання хоча б одного із зазначених критеріїв, для суб`єктів господарювання такі приміщення та/або території є акцизними складами, в тому числі і у випадку, коли вони використовують отримане пальне виключно для потреб власного споживання та не здійснюють операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.
Згідно із абзацом 2 пункту 22 підрозділу 5 «Особливості справляння акцизного податку та екологічного податку» розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу суб`єкти господарювання, які відповідатимуть визначенню платників податку з 1 липня 2019 року, зобов`язані до 1 липня 2019 року зареєструватися платниками податку та зареєструвати в системі електронного адміністрування реалізації пального усі акцизні склади, розпорядниками яких такі платники податку будуть станом на 1 липня 2019 року.
ТОВ «Авіс Украгро`у період з 01.01.2020 та на час перевірки платником акцизного податку зареєстровано не було.
За даними бухгалтерського обліку по рахунку 203 протягом 2020 року товариством придбано та оприбутковано 1 313 174,00 літрів пального, за період з 01.01.2021 по 02.11.2021 року - 1 095 956,00 літрів. Відтак, позивач вважався розпорядником акцизного складу, та у відповідності до вимог пункту «б» абзацу 2 підпункту 230.1.1 пункту 230.1 статті 230 Кодексу зобов`язаний здійснити реєстрацію усіх складів, де зберігалось пальне.
Відповідно до підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Кодексу акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального паливом з акцизного складу та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі.
Відповідно до п.12 підрозділу 5 Розділу XX Податкового кодексу розпорядники акцизних складів відповідно до вимог цього Кодексу зобов`язані обладнати акцизні склади витратомірами- лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та зареєструвати їх в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі.
Оскільки позивач цих обов`язків не виконав, до нього застосовані штрафні санкції у відповідності до пунктів 1, 2 ст. 128 1 Податкового кодексу України.
Стосовно підстав і порядку проведення перевірки відповідач зазначив, що право на проведення перевірки, в тому числі фактичної перевірки, визначено положеннями пункту 75.1. статті 75 та підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України. Така перевірка повинна проводитися в межах повноважень контролюючого органу виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 Кодексу контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичі перевірки.
Підстави призначення, обставини та порядок проведення перевірки визначено положеннями статті 80 Кодексу. Так, фактичні перевірки позивача були призначені на підставі підпунктів 80.2.2 та 80.2.5 пункту 80.2 ст.80 Податкового кодексу України у зв`язку з отриманням інформації від Державної податкової служби України про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення обігу підакцизних товарів ( пального). При цьому, платником податків посадові особи контролюючого органу були допущені до проведення перевірки, правом недопуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки позивач не скористався.
Заслухавши пояснення учасників справи, дослдіивши письмові докази у справі, суд вважає, що позовні вимоги підлягають задовленню, виходячи з наступного.
Судом встановено, що Головним управлінням ДПС у Сумській області проведено чотири фактичні перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіс Украгро» за кожним місцем фактичного провадження (здійснення) діяльності, розташування господарських об`єктів, зокрема місць зберігання та/або відпуску пального. Перевірки проводились в частині здійснення функцій, визначених у сфері виробництва і обігу пального, у частині обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та реалізації пального, цільового використання пального, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками.
За результатами перевірок було складено акти та винесені податкові повідомлення-рішення:
Акт фактичної перевірки № 5589/18/15/РРО/33227782 від 11.11.2021р. (місце зберігання пального за адресою Сумська обл., Роменський р-н, с. Коровинці, вул. Київська, 224), на підставі якого прийняті
Акт фактичної перевірки № 5590/18/15/РРО/33227782 від 11.11.2021 р. (місце зберігання пального за адресою Сумська обл., Роменський р-н, с. Козельне, вул. Кошового, буд. б/н) на підставі якого прийняті
Акт фактичної перевірки № 5592/18/15/РРО/33227782 від 11.11.2021р. (місце зберігання пального за адресою Сумська обл., Сумський р-н, с. Шпилівка, вул. Центральна, 25) на підставі якого прийняті
Акт фактичної перевірки № 5593/18/15/РРО/33227782 від 11.11.2021 р. (місце зберігання пального за адресою Сумська обл., Сумський р-н, с. Степне, сільськогосподарський виробничий комплекс) на підставі якого прийняті
В ході перевірок податковим органом встановлені порушення абзаців 1,4,6 підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України, які полягали у тому, що позивач як розпорядник акцизних складів не зареєстрував акцизні склади у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового та рівнеміри-лічильники рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників.
Суд не погоджується з висновками податкового оргнану, вважає їх помилковими, а прийняті на їх підставі податкові повідомлення-рішення протиправними і такими, що підлягають скасуванню, з огляду на таке.
Відповідно до п.п. «б» п. 14.1.6 статті 14 Податкового кодексу України, акцизний склад - це приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.
Відповідно до абзацу шостого підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, не є акцизним складом: приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам. Критерій, визначений цим підпунктом, щодо загальної місткості ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не застосовується до ємностей суб`єктів господарювання, які є розпорядниками хоча б одного акцизного складу;
Крім того, відповідно до п. п. 14.1.6-1 п. 14.1 ст. 14 ПК України: «акцизний склад пересувний» - транспортний засіб (автомобільний, залізничний, морський, річковий, повітряний, магістральний трубопровід), на якому перемішується та/або зберігається пальне або спирт етиловий на митній території України. Транспортний засіб набуває статусу акцизного складу пересувного протягом періоду його використання для:
а) переміщення в ньому митною територією України пального або спирту етилового, що реалізується (крім пального або спирту етилового, що переміщується митною територією України прохідним транзитом або внутрішнім транзитом, визначеним підпунктом "а" пункту 2 частини другої статті 91 Митного кодексу України);
б) зберігання в ньому пального або спирту етилового на митній території України;
в) ввезення пального або спирту етилового на митну територію України, з якого сплачено акцизний податок або на умовах, визначених статтею 229 цього Кодексу.
Згідно абзацу п`ятого п. п. 14,1.6-1 п. 14.1 ст. 14 ПК України, не є акцизним складом пересувним: транспортний засіб, що використовується суб`єктом господарювання, який не є розпорядником акцизного складу та платником акцизного податку, для переміщення на митній території України власного пального або спирту етилового для потреб власного споживання чи промислової переробки.
Отже, норми ПКУ визначають два окремих види акцизних складів, такі як «стаціонарні, нерухомі» (приміщення та/або територія) акцизні склади та пересувні акцизні склади (транспортні засоби).
Судом встановлено, що товариство для здійснення господарської діяльності із зберігання пального використовувало орендовані ємності на підставі договорів оренди, а саме:
- договору оренди № 2911-ОР від 29.11.2019 р., укладеного між позивачем та TOB «ШПИЛІВСЬКЕ», за яким позивач прийняв у строкове платне користування, окрім іншого, резервуари сталеві горизонтальні надземні моделі: «РГСн-25» - 2 шт.; «РГСн-7» - 1 шт., «РГНс-3» -1 шт., (загальний обсяг ємностей складає 57 м. куб. та місткість резервуару бензину марки А-92 - 3 м.куб.)
- договору оренди № 29-19 від 29.11.2019 р., укладеного між позивачем та ТОВ «АГРОФІРМА «ДОВІРА 2008», за яким позивач прийняв у строкове платне користування паливозаправний пункт моделі «ПЗП-1-5-1-1» (для зберігання палива використовується резервуар надземний горизонтальний сталевий загальною місткістю 5 м.куб.,
- договору оренди № 29-19-К від 29.11.2019 р., укладеного з ТОВ «АГРОФІРМА «КОЗЕЛЬНЕ», за яким позивач прийняв у строкове платне користування резервуари сталеві горизонтальні надземні моделі: «РГСн-10» -1 шт.; «РГСн- 3» - 1 шт. (загальний обсяг ємностей складає 10 м.куб та 3 м. куб),
- договору оренди № 2911/2019 від 29.11.2019 р., укладеного з ТОВ «АГРОФІРМА «СТЕП», за яким позивач прийняв у строкове платне користування резервуари сталеві горизонтальні надземні моделі: «РГСн-20» - 1 шт.; «РГСн-3» - 1 шт. (загальний обсяг ємностей складає 23 м. куб.).
Також у власності позивача є спеціалізовані вантажні автомобілі - паливоцистерни та паливозаправники: автомобіль ГАЗ 3307 (тип - спеціалізований вантажний паливоцистерна), державний номер НОМЕР_1 (загальний обсяг ємності складає 4,95 м. куб.); автомобіль МАЗ 6312В 5 (тип - спеціалізований вантажний паливозаправник, державний номер НОМЕР_2 (загальний обсяг ємності складає 11,8 м. куб.); автомобіль МАЗ 6312В 5 (тип - спеціалізований вантажний паливозаправник, державний номер НОМЕР_3 (загальний обсяг ємності складає 11,8 м. куб.) ( том 2 а.с.84-86, 87-101).
Позивач має ліцензії на право зберігання пального ( том 2 а.с.71-74).
Судом встановлено, що позивачем частина пального розвантажувалась (отримувалась) в спеціалізовані транспортні засоби, а залишок - в стаціонарні ємності/місця зберігання відповідно до ліцензії на зберігання пального. Тобто позивач - користувач території, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 куб. метрів) отримує, розвантажує та зберігає в стаціонарних ємностях (територіях) лише частину пального, отриману від постачальника. У зв`язку з цим, здійснені позивачем операції з пальним, а саме отримання, розвантаження-навантаження та зберігання пального в перевіряємому періоді регулюються різними нормами Податкового кодексу України та, виходячи з фактичних обставин та специфіки здійснення господарських операцій з пальним, не вважаються акцизними складами в розумінні Податкового кодексу.
Сукупно по всіх місцях зберігання пального (за всіма територіями/адресами, де розміщені ємності для зберігання пального) позивач не перевищив гранично допустимий обсяг пального (1000 м. куб), отриманого протягом календарного року, який зберігався в стаціонарних ємностях (обсяг отриманого пального в стаціонарні ємності склав за 2020 р. - 682 816 літрів, а за період з 01.01.2021р. по 02.11.2021р. - 569 288 літрів). Вказане вбачається із зведених відомостей розвантаження ПММ та актів розвантаження паливно - мастильних матеріалів ( том 2 а.с.103-238, 239-262, 263-290, 291-302, том 3 а.с. 1-94, 95-136, 137-166, 167-187).
Тобто, позивач дотримався критеріїв, зазначених у п. 14.1.6 статті 14 Податкового кодексу України, оскільки не є акцизними складами приміщення та/або території, на яких позивач, як власник або користувач зберігає та використовує пальне виключно для потреб власного споживання. При цьому, у позивача відсутні акцизні склади пересувні, оскільки спеціалізовані транспортні засоби (паливоцистерни та паливозаправники) використовується позивачем лише для переміщення пального для власного споживання.
Також, на думку суду, податковим органом неправомірно визначена кількість отриманого позивачем пального за календарний рік шляхом обрахунку загальної кількості пального, отриманого за всіма місцями зберігання (територіями розміщення ємностей), а не по кожному окремо місцю зберігання пального (території розміщення ємностей).
Так, відповідно до ст. 1 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" під "місцем зберігання пального" розуміється місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування; під зберіганням пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик.
Частиною 1 ст. 15 цього Закону передбачено, що оптова торгівля пальним та зберігання пального здійснюються суб`єктами господарювання (у т. ч. іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності за наявності ліцензії.
Як визначено нормами п. п. 14.1.6. п. 14.1 ст. 14 ПК України, "акцизний склад" - це приміщення або територія на митній території України, де "розпорядник акцизного складу" провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.
Зхгідно зі статтею 230 ПК України, "акцизні склади" (акцизні склади пересувні) утворюються з метою підвищення ефективності роботи із запобігання та боротьби з незаконним виробництвом і обігом спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів, пального, посилення контролю за повнотою та своєчасністю надходження до бюджету акцизного податку.
Платники податку "розпорядники акцизних складів" зобов`язані зареєструвати: а) усі розташовані на акцизних складах витратоміри-лічильники спирту етилового у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового; б) усі акцизні склади - у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Один "акцизний склад" може бути зареєстрований виключно одним "розпорядником акцизного складу". Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів.
Таким чином, з аналізу вищенаведених норм податкового законодавства вбачається відсутність обов`язку суб`єкта господарювання реєструвати акцизний склад у таких випадках:
- у приміщенні чи території розташовані ємності для навантаження-розвантаження та зберігання пального, загальна ємність яких не перевищує 200 кубічних метрів;
- суб`єкт господарювання - власник або користувач такого приміщення чи території, протягом календарного року отримує пальне у розмірах, що не перевищує 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливо роздавальні колонки у місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримані відповідні ліцензії);
- суб`єкт господарювання використовує пальне виключно для власних потреб або промислової переробки та не здійснює операції по реалізації та зберіганню пального іншим особам.
Відповідно, статтею 128-1 ПК України встановлена відповідальність за порушення правил обліку, виробництва та обігу пального або спирту етилового на акцизних складах. Зокрема, відповідно до п. 1281.2 ст. 128-1 ПКУ, відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу - тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000000 грн.
Відповідач дійшов висновку про порушення позивачем абзаців 1,4,6 п. п. 230.1.2 п. 230.1. ст. 230 ПК України, оскільки в перевіряємий період за 2020 р. та період з 01.01.2021р. по 02.11.2021р. товариством було фактично отримано та оприбутковано дизельного палива у загальній кількості 1 313174 літрів та 1 095 956 літрів відповідно сукупно на 4 складах/місцях зберігання пального за адресами: Сумська обл., Роменський р-н, с. Козельне, вул. Кошового, буд. б/н. Сумська обл., Роменський р-н, с. Коровинці, вул. Київська, 224, Сумська обл., Сумський р-н, с. Шпилівка, вул. Центральна, 25, Сумська обл.. Сумський р-н, с. Степне, сільськогосподарський виробничий комплекс, проте кожна окрема перевірка охоплювала лише один з вищевказаних складів.
При цьому, акти фактичних перевірок (кожен акт по кожній з перевірок) містять відомості про кількість отриманого та оприбуткованого пального по кожному окремому складу/ місцю зберігання (як окремої території), по яким проводилися перевірки і зазначена в акті кількість отриманого позивачем пального по кожному складу не перевищує 1000 куб.м.
Також слід зауважити, що чинне податкове законодавство не містить чіткого визначення понять "приміщення" і "територія", однак п. п. 14.1.6. п. 14.1 ст. 14 ПК України містить пряму норму, що не є "акцизним складом" приміщення або територія, "на кожній з яких" загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів.
Крім того, варто звернути увагу й на той факт, що в формулюванні абз. З п. п. 14.1.6 п. 14.1 ст. 14 ПК України поняття "приміщення" та "територія" розділені сполучником "або".
Як визначено пунктом 13 ч. 1 ст. 1 Закону України "Про регулювання містобудівної діяльності" "територія" - частина земної поверхні з повітряним простором та розташованими під нею надрами у визначених межах (кордонах), що має певне географічне положення, природні та створені в результаті діяльності людей умови і ресурси. Згідно із абз. 3 ч. 1 ст. 1 Закону України "Про благоустрій населених пунктів" "територія" - сукупність земельних ділянок, які використовуються для розміщення об`єктів благоустрою населених пунктів: парків, скверів, бульварів, вулиць, провулків, узвозів, проїздів, шляхів, площ, майданів, набережних, прибудинкових територій, пляжів, кладовищ, рекреаційних, оздоровчих, навчальних, спортивних, історико-культурних об`єктів, об`єктів промисловості, комунально-складських та інших об`єктів у межах населеного пункту.
Пунктом 14.1.74 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України визначено, що "земельна ділянка" - частина земної поверхні з установленими межами, певним місцем розташування, цільовим (господарським) призначенням та з визначеними щодо неї правами. Аналогічне визначення міститься також в Земельному кодексі України, Законі України "Про іпотеку", Законі України "Про оцінку земель".
Отже, з наведеного правового регулювання вбачається, що поняття "територія" фактично є тотожним поняттю "земельна ділянка", а тому, у розумінні п. п. 14.1.6 п. 14.1 ст. 14 ПК України, під терміном "територія" розуміється термін "земельна ділянка".
Водночас, поняття "приміщення" також має ще декілька законодавчих визначень.
Так, відповідно до положень п. 1.2 "Порядку надання складським об`єктам статусу "митний склад" та позбавлення такого статусу", затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 835 від 16.07.2012 р., "приміщення" - частина внутрішнього об`єму будівлі, обмежена будівельними елементами, з можливістю входу і виходу; "резервуар" - вмістище (наземне або підземне) для зберігання рідин, газу або сипких товарів; "складський об`єкт" - приміщення, холодильна чи морозильна камера, резервуар, критий чи відкритий майданчик.
В свою чергу, Національний стандарт N 2 "Оцінка нерухомого майна", затверджений Постановою КМУ № 1442 від 28.10.2004 р., розрізняє такі види приміщень: "будівлі" - земельні поліпшення, в яких розташовані приміщення, призначені для перебування людини, розміщення рухомого майна, збереження матеріальних цінностей, здійснення виробництва тощо; "приміщення" - частина внутрішнього об`єму будівлі, обмежена будівельними елементами, з можливістю входу і виходу; "вбудовані приміщення" - приміщення, що є частиною внутрішнього об`єму будівлі; "прибудовані приміщення" - приміщення, що прибудовані до основної будівлі та мають з нею хоча б одну спільну стіну; "вбудовано-прибудовані приміщення" - приміщення, частина внутрішнього об`єму яких є частиною внутрішнього об`єму основної будівлі, а інша частина - прибудованою; "споруди" земельні поліпшення, що не належать до будівель та приміщень, призначені для виконання спеціальних технічних функцій (дамби, тунелі, естакади, мости тощо).
Отже, вказані вище визначення термінів не відносяться до податкового законодавства, відтак їх неможливо використовувати під час визначення терміну "акцизний склад" та чи відносяться ці наявні у позивача чотири різних склади за різними поштовими адресами до одного поняття "акцизний склад, з урахуванням прямої норми визначеної законодавством - «на кожній з яких».
Як вбачається із змісту актів перевірок, податковим органом в даному випадку для визначення загальної кількості отриманого та оприбуткованого TOB «ABIC УКРАГРО» пального протягом календарного року за 2020 р. та за період з 01.01.2021р. по 02.11.2021р., фактично було ссумовано (математично складено) кількість пального, отриманого протягом кожного року за всіма чотирьма складами (місцями зберігання).
Стосовно порушень щодо необладнання рівномірами-лічильниками акцизніх складів, суд вважає, що оскільки позивач не є платником акцизного податку, не є розпорядником акцизного складу та не зобов`язаний реєструвати акцизні склади, то і обов`язок стосовно обладнання акцизних складів рівномірами лічильниками у нього відсутній.
Таким чином, За таких обставин, перевіривши рішення податкового органу на відповідність критеріям, передбаченим ч.2 ст.2 Кодексу адмиіністративного судочинства України, суд вважає податкові повідомлення-рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню.
Разом з тим, суд вважає, що не заслуговують на увагу доводи позивача про протиправність проведення фактичних первірок контролюючим органом. Так, право на проведення перевірки, в тому числі фактичної перевірки, визначено положеннями пункту 75.1. статті 75 та підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України. Така перевірка повинна проводитися в межах повноважень контролюючого органу виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 Кодексу контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичі перевірки.
Підстави призначення, обставини та порядок проведення перевірки визначено положеннями статті 80 Кодексу. Так, фактичні перевірки позивача були призначені на підставі підпунктів 80.2.2 та 80.2.5 пункту 80.2 ст.80 Податкового кодексу України у зв`язку з отриманням інформації від Державної податкової служби України про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення обігу підакцизних товарів ( пального). При цьому, платником податків посадові особи контролюючого органу були допущені до проведення перевірки, правом недопуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки позивач не скористався.
Керуючись ст.ст. 90, 139, 143, 241-246, 250, 255, 295 КАС України, суд, -
В И Р І Ш И В:
Визнати протиправними і скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Сумській області про застосування штрафних санкцій до Товариства з обмеженою відповідальністю "Авіс Украгро", а саме :
Рішення може бути оскаржено до Другого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного рішення.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повне рішення складене 07 вересня 2022 року.

Суддя Л.М. Опімах