Справа № 160/2886/21
Суддя: Чумак С.Ю.
Дата ухвалення: 2022-09-06 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

06 вересня 2022 року м. Дніпросправа № 160/2886/21

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів:

судді - доповідача Чумака С.Ю.,

суддів: Чабаненко С.В., Юрко І.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в приміщенні суду в місті Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 травня 2021 року в адміністративній справі № 160/2886/21 (суддя І інстанції Єфанова О.В.)

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Будімпекс-Дніпро» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ, РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ, ВИМОГ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ ТА УЗАГАЛЬНЕНІ ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

Позивач звернувся до суду з позовом, в якому просив визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 17 грудня 2020 року № , яким до нього застосовано штраф відповідно до статті 126 Податкового кодексу України в розмірі 8864,35 грн.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 травня 2021 року позов задоволений.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

В обґрунтування скарги відповідач зазначив, що позивач мав податковий борг, визначений йому податковими повідомленнями-рішеннями від 14 липня 2020 року № та від 24 липня 2020 року № , у зв`язку з чим сплата позивачем грошових зобов`язань по податковим деклараціям з ПДВ за липень і серпень 2020 року зараховувалась в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення відповідно до приписів п. 87.9 ст. 87 Податкового кодексу України.

Від позивача відзив на апеляційну скаргу не надходив.

Суд апеляційної інстанції розглянув справу відповідно до приписів статті 311 КАС України в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

ОБСТАВИНИ СПРАВИ ТА ВИЗНАЧЕНІ ВІДПОВІДНО ДО НИХ СПІРНІ ПРАВОВІДНОСИНИ

Податковим повідомленням-рішенням від 14 липня 2020 року № позивачу збільшено суму грошового зобовязання за платежем з податку на додану вартість в розмірі 29 297,5 грн. (а.с. 44)

Податковим повідомленням-рішенням від 24 липня 2020 року № до позивача застосовано штраф у розмірі 259,26 грн. (а.с. 48)

Відповідачем проведено камеральну перевірку позивача з питання своєчасності сплати узгодженої суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість за липень-серпень 2020 року, за наслідками якої складено Акт від 18 листопада 2020 року № 56293/04-36-04-12/33383861. (а.с. 27-28)

За змістом акту перевірки встановлено порушення позивачем п. 57.1 ст. 57, п. 57.3 ст. 57, п. 203.2 ст. 203 Податкового кодексу України, а саме несвоєчасну сплату сум узгоджених податкових зобов`язань по податковим повідомленням-рішенням від 14 липня 2020 року № , від 24 липня 2020 року № та по податковим деклараціям з податку на додану вартість за липень-серпень 2020 року.

У зв`язку з виявленими порушеннями відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 17 грудня 2020 року № , яким до нього застосовано штраф відповідно до статті 126 Податкового кодексу України в розмірі 8864,35 грн. (а.с. 29)

Вважаючи зазначене податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції, посилаючись на постанову Верховного Суду від 30 липня 2019 року у справі № 440/4082/18, виходив з того, що податковим органом протиправно без рішення суду зараховано кошти, спрямовані платником на рахунок в СЕА ПДВ, в рахунок погашення податкового боргу минулих періодів згідно з черговістю його виникнення. Також суд зазначив, що позивачем вживались заходи щодо своєчасної та повної сплати узгоджених зобов`язань, задекларованих в податкових деклараціях з ПДВ за період липень-серпень 2020 року, а тому з урахуванням протиправності спрямування таких сплачених коштів в рахунок погашення податкового боргу суд дійшов висновку про безпідставність оскарженого податкового повідомлення-рішення.

НОРМИ ПРАВА, ЯКІ РЕГУЛЮЮТЬ СПІРНІ ПРАВОВІДНОСИНИ, ТА ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ СУДОМ

Згідно з пунктом 57.1 статті 57 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.

За приписами пункту 57.3 статті 57 Податкового кодексу України у разі визначення грошового зобов`язання контролюючим органом за підставами, зазначеними у підпунктах 54.3.1 - 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, платник податків зобов`язаний сплатити нараховану суму грошового зобов`язання протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу.

Згідно з пунктом 54.1 статті 54 Податкового кодексу України платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов`язання та/або пені вважається узгодженою.

Пунктом 87.9 статті 87 Податкового кодексу України визначено, що у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. У такому ж порядку відбувається зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до статті 95 цього Кодексу або за рішенням суду у випадках, передбачених законом.

Відповідно до статті 203 розділу V «Податок на додану вартість» Податкового кодексу України, податкова декларація подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.

Сума податкового зобов`язання, зазначена платником податку в поданій ним податковій декларації, підлягає сплаті протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого п. 203.1 цієї статті для подання податкової декларації.

Відповідно до пункту 31.1, пункту 31.3 статті 31 Податкового кодексу України строком сплати податку та збору визнається період, що розпочинається з моменту виникнення податкового обов`язку платника податку із сплати конкретного виду податку і завершується останнім днем строку, протягом якого такий податок чи збір повинен бути сплачений у порядку, визначеному податковим законодавством. Податок чи збір, що не був сплачений у визначений строк, вважається не сплаченим своєчасно.

Момент виникнення податкового обов`язку платника податків, у тому числі податкового агента, визначається календарною датою.

Строк сплати податку та збору встановлюється відповідно до податкового законодавства для кожного податку окремо. Зміна платником податку, податковим агентом або представником платника податку чи контролюючим органом встановленого строку сплати податку та збору забороняється, крім випадків, передбачених цим Кодексом.

Виконанням податкового обов`язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством строк (пункт 38.1 статті 38 Податкового кодексу України).

Пунктом 126.1 статті 126 Податкового кодексу України визначено, що у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу, зокрема при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Отже, як передбачено у пункті 126.1 статті 126 Податкового кодексу України, підставою для застосування штрафних санкцій є не сплата платником податків узгодженої суми грошового зобов`язання протягом строків, визначених цим Кодексом.

Разом з тим, за приписами пункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу України при зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання протиправним та/або скасування рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.

Відповідно до пункту 87.1 статі 87 Податкового кодексу України джерелами самостійної сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків є будь-які власні кошти, у тому числі ті, що отримані від продажу товарів (робіт, послуг), майна, випуску цінних паперів, зокрема корпоративних прав, отримані як позика (кредит), та з інших джерел, з урахуванням особливостей, визначених цією статтею, а також суми надміру сплачених платежів до відповідних бюджетів.

Джерелом самостійної сплати грошових зобов`язань з податку на додану вартість є суми коштів, джерела яких зазначені в абзаці першому цього пункту та обліковуються в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. У разі сплати податкових зобов`язань, що виникли до 1 липня 2015 року, та/або погашення податкового боргу за податковими зобов`язаннями, що виникли до 1 липня 2015 року, перерахування коштів до бюджету здійснюється безпосередньо з поточних рахунків платника податків, відкритих у банках.

Не можуть бути джерелом погашення податкового боргу, крім погашення податкового боргу з податку на додану вартість (крім податкового боргу, що виник до 1 липня 2015 року), кошти на рахунку платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. Для погашення такого податкового боргу за рахунок коштів на рахунку платника податків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість центральний орган виконавчої влади, що реалізує податкову і митну політику, за умови наявності підстав, передбачених статтею 95 цього Кодексу, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, у якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр, у якому зазначаються найменування платника податків, податковий та індивідуальний податковий номер платника податків та сума податкового боргу, що підлягає перерахуванню до бюджету (крім сум податкового боргу за податковими зобов`язаннями з податку на додану вартість, що підлягали сплаті до державного бюджету та за якими сформовано реєстр для перерахування коштів до державного бюджету з рахунка у системі електронного адміністрування відповідно до пункту 200.2 статті 200цього Кодексу). Порядок формування та надсилання центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, такого реєстру визначається центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно до пункту 95.3 статті 95 Податкового кодексу України стягнення коштів з рахунків платника податків у банках, обслуговуючих такого платника податків, та з рахунків платників податків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, відкритих в центральному органі виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, здійснюється за рішенням суду, яке направляється до виконання контролюючим органам, у розмірі суми податкового боргу або його частини.

Як зазначалось вище, підставою застосування о позивача штрафу відповідно до статті 126 ПК України стала несвоєчасна сплата позивачем узгоджених грошових зобов`язань з ПДВ по податковим повідомленням-рішенням від 14 липня 2020 року № , від 24 липня 2020 року № та по податковим деклараціям з податку на додану вартість за липень-серпень 2020 року.

З цього приводу колегія суддів зазначає, що рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15 грудня 2020 року у справі № 160/13144/20, яке набрало законної сили 23 березня 2021 року, податкове повідомлення-рішенням від 14 липня 2020 року № визнано протиправним і скасовано.

За змістом рішення позивач звернувся до суду 15 жовтня 2020 року, тобто на момент проведення податковим органом перевірки та прийняття оскарженого податкового повідомлення-рішення грошові зобов`язання, визначені позивачу податковим повідомленням-рішенням від 14 липня 2020 року № , були неузгодженими.

Відсутність податкового боргу за податковим повідомленням-рішенням від 14 липня 2020 року № обумовлює своїм наслідком неможливість застосування штрафних санкцій за несвоєчасну сплату неіснуючого боргу.

Стосовно грошового зобов`язання, визначеного податковим повідомленням-рішенням від 24 липня 2020 року № колегія суддів зазначає, що останнє прийнято на підставі акта перевірки від 21 травня 2020 року № 32162/04-36-52-30/33383861. (а.с. 46-48)

Водночас позивачем надано суду платіжне доручення від 12 червня 2020 року № 4613 з призначенням платежу «сплата штрафних санкцій за актом від 21.05.2020 № 32162/04-36-52-30/33383861». (а.с. 50)

Зазначена обставина підтверджує доводи позивача, що штраф сплачений ним ще до прийняття податкового повідомлення-рішенням від 24 липня 2020 року № .

Своєчасна сплата позивачем грошових зобов`язань по податковим деклараціям з податку на додану вартість за липень-серпень 2020 року доведена позивачем наданими платіжними дорученнями з відповідним призначенням платежу. Зазначені платежі здійснені шляхом перерахування грошових коштів з поточного рахунку на електронний рахунок позивача в системі електронного адміністрування ПДВ. (а.с. 63-64, 69, 84)

Отже, під час проведення перевірки та прийняття оскарженого податкового повідомлення-рішення, податковим органом не взято до уваги, що грошове зобов`язання, визначене податковим повідомленням-рішенням від 14 липня 2020 року № , не було узгодженим у зв`язку з його судовим оскарженням, грошове зобов`язання, визначене податковим повідомленням-рішенням від 24 липня 2020 року № , було сплачено ще до прийняття останнього, а тому грошові зобов`язання по податковим деклараціям з податку на додану вартість за липень-серпень 2020 року сплачені своєчасно, у зв`язку з чим підстави для прийняття оскарженого податкового повідомлення-рішення були відсутні саме із зазначених апеляційним судом підстав.

Стосовно ж підстав, з яких позов задоволений судом першої інстанції колегія суддів зазначає таке.

Як зазначено вище, податковим органом сплачені позивачем грошові зобов`язання по податковим деклараціям з податку на додану вартість за липень-серпень 2020 року зараховані в рахунок погашення податкового боргу по податковим повідомленням-рішенням від 14 липня 2020 року № та від 24 липня 2020 року № згідно з черговістю його виникнення відповідно до приписів п. 87.9 ст. 87 Податкового кодексу України.

Суд першої інстанції вважав такі дії контролюючого органу протиправними, оскільки вони здійснені з порушенням п. 95.3 статті 95 ПК України, оскільки відсутнє відповідне судове рішення, передбачене зазначеною нормою.

В обґрунтування таких висновків суд послався на постанову Верховного Суду від 30 липня 2019 року у справі № 440/4082/18, в якій Верховний Суд висловив позицію, що коли платник податку на додану вартість не сплатив самостійно узгоджену суму податкового зобов`язання в установлений пунктом 57.1 статті 57 ПК строк і не сплачує податковий борг, який внаслідок цього виник, контролюючий орган вправі здійснити за платника податку заходи щодо погашення податкового боргу за рахунок коштів на рахунку цього платника податку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість за рішенням суду.

Також у цій постанові Верховний Суд вирішував питання співвідношення норм пункту 87.9 статті 87 ПК України із пунктом 95.3 статті 95 ПК України, за результатом чого дійшов висновку, що кожна з цих норм має окремий предмет регулювання: норми пункту 87.9 встановлюють черговість погашення податкового боргу незалежно від способу (добровільного чи примусового) та джерела погашення податкового боргу, тоді як норма пункту 95.3 регулює відносини щодо стягнення (примусового погашення) податкового боргу за рахунок коштів на банківських рахунках та на рахунку у системі електронного адміністрування ПДВ.

Водночас у справі № 440/4082/18 судами були встановлені обставини спрямування платником коштів з поточного рахунку на поповнення рахунку в СЕА ПДВ не з метою сплати грошових зобов`язань з ПДВ, а з метою поповнення електронного рахунку для можливості реєстрації розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, однак податковим органом самостійно ці грошові кошти були списані в рахунок погашення податкового боргу, що, відповідно, суперечить пункту 95.3 статті 95 ПК України.

Натомість у справі, яка переглядається наразі апеляційним судом платник податків спрямовував кошти на рахунок в СЕА ПДВ з метою сплати поточних грошових зобов`язань, тобто обставини зазначених справ є різними.

Верховний Суд у справі № 826/13602/18 з цього приводу зазначив, що є істотна відмінність між погашенням податкового боргу за рахунок коштів, які сплачує платник податків до бюджету, в тому числі в рахунок сплати поточних грошових зобов`язань, і погашенням податкового боргу платника податків шляхом примусового стягнення коштів, які перебувають у його власності.

Аналіз наведених вище норм права свідчить, що за відсутності відповідного судового рішення контролюючим органам дійсно забороняється самостійно списувати з рахунків в СЕА ПДВ кошти, які належать платникові і який не спрямовував їх для сплати в бюджет, проте у випадку спрямування платником коштів з поточного рахунку на поповнення рахунку в СЕА ПДВ з метою сплати грошових зобов`язань з ПДВ застосування податковим органом положень п. 87.9 статті 87 Податкового кодексу України є правомірним.

ВИСНОВОК АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

Суд першої інстанції дійшов правильного висновку про задоволення позову, проте підставою такого задоволення помилково зазначив порушення відповідачем вимог п. 87.9 статті 87 Податкового кодексу України, що у контексті спірних правовідносин та встановлених обставин справи є помилковим.

Отже, судом першої інстанції правильно задоволено позов, проте помилково зазначені підстави задоволення, які підлягають викладенню в редакції цієї постанови.

Відповідно до частини 4 статті 317 КАС України зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частини.

За таких обставин, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції підлягає зміні в частині мотивування висновків суду.

Судове рішення суду апеляційної інстанції згідно з п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України оскарженню в касаційному порядку не підлягає, крім випадків, передбачених цим пунктом.

На підставі викладеного, керуючись статтями 242, 243, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області задовольнити частково.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 травня 2021 року в адміністративній справі № 160/2886/21 змінити в частині мотивування висновків суду.

В іншій частині рішення суду залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками перегляду набирає законної сили з дати її прийняття і касаційному оскарженню не підлягає.

Суддя - доповідач С.Ю. Чумак

суддя С.В. Чабаненко

суддя І.В. Юрко