Справа № 500/1104/22
Суддя: Курилець Андрій Романович
Дата ухвалення: 2022-09-07 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 вересня 2022 рокуЛьвівСправа № 500/1104/22 пров. № А/857/10100/22

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого-судді Курильця А.Р.,

суддів Гінди О.М., Кушнерика М.П.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 27 травня 2022 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Новоссілка» до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним і скасування рішення,-

суддя в 1-й інстанції Мандзій О.П.,

час ухвалення рішення 27.05.2022 року, 12:39 год.,

місце ухвалення рішення м.Тернопіль,

дата складання повного тексту рішення 31.05.2022 року,

в с т а н о в и в :

ТзОВ «Новоссілка» звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним і скасування рішення.

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 27 травня 2022 року позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 06.12.2021 №3471122/39408129 про відмову в реєстрації податкової накладної №4 від 05.11.2021. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 06.12.2021 №3471123/39408129 про відмову в реєстрації податкової накладної №5 від 05.11.2021. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 06.12.2021 №3471124/39408129 про відмову в реєстрації податкової накладної №6 від 05.11.2021. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, подані на реєстрацію товариства з обмеженою відповідальністю «Новоссілка», податкові накладні № 4 від 05.11.2021, № 5 від 05.11.2021, № 6 від 05.11.2021. В задоволенні інших вимог - відмовлено.

Не погоджуючись з таким рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи та невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти постанову про відмову в задоволенні позову.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що підставами для відмови в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних були ненадання платником податку копій документів, а саме первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. Крім того, коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0105 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість (далі ПДВ), як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Учасники справи в судове засідання не з`явилися, належним чином повідомлялися про час і місце розгляду справи, і оскільки їхня явка в суді апеляційної інстанції не є обов`язковою, апеляційний розгляд справи проведено у їх відсутності.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з таких підстав.

Судом встановлено, і це не заперечується сторонами, що позивач ТОВ "Новоссілка" зареєстроване 24.09.2014 як суб`єкт господарювання в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (номер запису 0009493) та 01.11.2014 платником ПДВ (індивідуальний податковий номер 89).

Свою діяльність ТОВ "Новоссілка" здійснює у виробничому будинку з господарськими та допоміжними спорудами, що знаходяться за адресою: 48531, Тернопільська обл., Чортківський р-н., с. Джурин, вул. Шанайда, 26Д, що належить позивачу на праві власності, згідно з витягом з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності від 06.01.2021 (а.с.10-11).

19.04.2021 між ТОВ "Новоссілка", як постачальником, та ТОВ "Агроном Центр", як покупцем, укладено договір поставки № 19/04/2021 (а.с.27-29), відповідно до якого постачальник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених у цьому договорі, передати у власність покупцеві товар, визначений у п. 1.2. даного договору, а покупець зобов`язується в порядку та на умовах, визначених у цьому договорі, прийняти та оплатити визначений товар (п.1.1). Під товаром, що є предметом поставки за цим договором, розуміється: кури свійські. Найменування, одиниці виміру та загальна кількість товару (окремої партії товару), що підлягає поставці за цим договором, його асортимент, визначаються у виставлених накладних згідно даного договору, що є невід`ємною частиною (п.1.2). Приймання товару за кількістю та якістю з здійснюється сторонами в порядку, що визначається чинним законодавством України. Місце передачі товару Постачальником Покупцеві: Україна, 48531, Тернопільська обл., Чортківський р-н., с. Джурин, вул. Шанайда, 26Д. У момент передачі товару повинно відбутися зважування товару на вазі постачальника товар самостійно збирається покупцем транспортом покупця (а.с.2.4). Товар вважається переданим постачальником і прийнятим покупцем, з моменту підписання акту прийому - передачі представниками сторін (а.с.2.5). Розрахунки за цим договором між постачальником та покупцем проводяться шляхом перерахування покупцем коштів на розрахунковий рахунок постачальника (а.с.4.2). Покупець зобов`язаний оплатити товар не пізніше 5 календарних днів з дати передачі відповідної партії товару постачальником покупцю (п.4.3).

На виконання умов договору, 05.11.2021 ТОВ "Новоссілка" виписано видаткову накладну №61 на поставку курей бройлерів в кількості 11200,00 кг, загальною вартістю 380800,00 грн, в тому числі ПДВ 63466,67 грн. (а.с.58), видаткову накладну №62 на поставку курей бройлерів в кількості 10930,00 кг, загальною вартістю 371620, 00 грн., в тому числі ПДВ 61936,67 грн. (а.с.26), видаткову накладну №63 на поставку курей бройлерів в кількості 8831,00 кг, загальною вартістю 300254,00 грн., в тому числі ПДВ 50042,33 грн. (а.с.26), поставлених ТОВ "Агроном Центр" згідно з товарно-транспортними накладними від 05.11.2021 №054421/1, №054421/2, №054421/3 (а.с.27, 30).

Оплату ТОВ "Агроном Центр" проведено на розрахунковий рахунок позивача, що підтверджується банківською випискою по рахунку ТОВ "Новоссілка" у період з 01.01.2021 по 31.12.2021 (а.с.58).

По даних господарських операціях, 05.11.2021 ТОВ "Новоссілка" складено податкові накладні №4 на суму 380800,00 грн., в тому числі ПДВ 63466,67 грн., №5 на суму 371620, 00 грн., в тому числі ПДВ 61936,67 грн., №6 на суму 300254,00 грн., в тому числі ПДВ 50042,33 грн.

З матеріалів справи видно, що попередньо ТОВ "Новоссілка" придбано добових молодняк курчат у ПП "Гові" на підставі: договору поставки № 18-04/2021 від 15.04.2021 та додатку № 2 до нього (а.с.52-53), рахунку-фактури №ГО-0000260 від 16.09.2021 (а.с.40), видаткової накладної №ГО-0000252 від 21.09.2021 (а.с.52), товарно-транспортної накладної №213 від 21.09.2021 (а.с.51), банківської виписки від 02.02.2022 (а.с.54); пшеницю та сою у ФГ "Макс-Агро" на підставі: договору поставки № 2 від 17.03.2021 (а.с.65-66), рахунків № 44 від 08.09.2021, № 45 від 13.09.2021, № 47 від 16.09.2021 року (а.с.55-57), видаткових накладних № 44 від 08.09.2021, №45 від 13.09.2021, №47 від 16.09.2021 (а.с.56-57, 59).

За наслідками подання до реєстрації в ЄРПН вказаних податкових накладних, через автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України позивачу було направлено квитанції, згідно яких реєстрацію податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0105, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН (а.с.21-22).

На виконання вказаних вимог ТОВ "Новоссілка" по податкових накладних від 05.11.2021 №4, №5, №6 надано повідомлення з детальним поясненням специфіки господарських операцій, та копії документів, які підтверджують реальність здійснення таких по податкових накладних, реєстрацію яких зупинено (а.с.15-16, 57).

Головним управлінням ДПС у Тернопільській області 06.12.2021 прийнято рішення №3471122/39408129, №3471123/39408129, №3471124/39408129 про відмову у реєстрації податкових накладних від 05.11.2021 №4, №5, №6 в ЄРПН відповідно, зробивши висновок про ненадання платником податку: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків (а.с.23-25).

Скарги ТОВ "Новоссілка" щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН від 06.12.2021 №3471122/39408129, №3471123/39408129, №3471124/39408129, рішеннями від 29.12.2021 №60448/39408129/2, №60433/39408129/2, №60514/39408129/2 залишено без задоволення (а.с.11, 14-15).

Не погодившись із рішеннями контролюючого органу про відмову у реєстрації податкових накладних від 05.11.2021 №4, №5, №6 в ЄРПН, позивач звернувся до суду із даним позовом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України (далі ПК України).

Згідно з пп."а" п.185.1ст.185 ПК об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Відповідно до п.187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Пунктом 201.10 ст.201 ПК України передбачено при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Відповідно до п.2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі Порядок № 1246) податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Як передбачено п.12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Згідно із п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Так, на виконання вказаної норми, 11.12.2019 року Кабінетом Міністрів України прийнята постанова №1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", , зокрема Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №1165).

За правилами п.3 Порядку №1165, Податкові накладні / розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації): 1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування; 2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку; 3) одночасно виконуються такі умови: загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну / розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 1 млн. гривень; значення показника D, розрахованого згідно з цим підпунктом, становить більше 0,05. Показник D розраховується за такою формулою: D = S/T, де S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування; значення показника P є меншим, ніж значення, розраховане за такою формулою: P = Pм х 1,4, де P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування; Pм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування. Значення показників D та P відображаються в електронному кабінеті платнику податку; 4) у податковій накладній / розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом.

Згідно з п.5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Критерії ризиковості здійснення операцій наведені у додатку 3 до Порядку №1165, п.1 яких передбачено, що відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У п.11 Порядку №1165 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Комісія центрального рівня приймає рішення про неврахування таблиці даних платника податку, розглядає скарги на рішення комісій регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (п.25 Порядку №1165).

Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном (п.26 Порядку №1165).

Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №520), згідно з п.10 якого комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

Відповідно до п.4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Згідно з п.5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування (п.6 Порядку №520).

За приписами п.11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/ оформлених із порушенням законодавства.

Як слідує з квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних від 05.11.2021 №4, №5, №6, такі містять інформацію про те, що податкова накладна відповідає вимогам п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, оскільки коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0105 відсутні в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання. Позивачу запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН.

Разом з тим, перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначений у п.5 Порядку №520, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи. Навпаки, зміст цього переліку свідчить на користь того, що враховується специфіка певних господарських операцій. Даний перелік є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами п.185.1 ст.185 ПК України.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що матеріали справи свідчать, що відповідно до пропозиції надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних від 05.11.2021 №4, №5, №6 позивачем було надіслано пояснення з документами, в підтвердження реальності здійснення господарських операцій, про що описано вище.

Комісією Головного управління ДПС України у Тернопільській області 06.12.2021 прийнято оскаржувані рішення №3471122/39408129, №3471123/39408129, №3471124/39408129 про відмову у реєстрації податкових накладних від 05.11.2021 №4, №5, №6 в ЄРПН відповідно.

Як підставу відмови, зазначено про ненадання платником податку: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Проте, зазначений висновок контролюючого органу спростовується наявними у матеріалах справи та дослідженими в ході судового розгляду письмовими доказами, серед яких: договір поставки № 19/04/2021, укладений 19.04.2021 з ТОВ "Агроном Центр", та видатковій накладні від 05.11.2021 №61 на поставку курей бройлерів в кількості 11200,00 кг, загальною вартістю 380800,00 грн, в тому числі ПДВ 63466,67 грн., від №62 на поставку курей бройлерів в кількості 10930,00 кг, загальною вартістю 371620, 00 грн., в тому числі ПДВ 61936,67 грн., від 05.11.2021 №63 на поставку курей бройлерів в кількості 8831,00 кг, загальною вартістю 300254,00 грн., в тому числі ПДВ 50042,33 грн., що підтверджуються реальність господарських операцій, згідно яких видано податкові накладні від 05.11.2021 №4, №5, №6, та їх належне оформлення первинними документами.

В тому числі, позивачем було представлено документи і в підтвердження придбання добових курчат, зазначені вище.

Такі надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів повністю відображають зміст господарських операцій позивача із його контрагентом та були достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкових накладних, сформованих за першою подією дата відвантаження товару.

Що ж стосується посилань відповідачів у відзиві на те, що долучений позивачем з позовом перелік копій документів не відповідає переліку документів, наданих контролюючому органу разом із поясненнями на підтвердження господарських операцій, є розширеним та не всі надані на розгляд суду документи були предметом дослідження, то як вже було вказано судом, перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначений у п.5 Порядку №520, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи.

Судом першої інстанції вірно відзначено, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

У той же час, головною рисою індивідуальних актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акту нормам чинного законодавства.

Разом з цим, в ході судового розгляду встановлено, що спірними є саме рішення від 06.12.2021 №3471122/39408129, №3471123/39408129, №3471124/39408129 про відмову у реєстрації податкових накладних від 05.11.2021 №4, №5, №6 в ЄРПН. Такі оскаржувані рішення контролюючого органу не відповідають наведеним вище вимогам щодо чіткості та зрозумілості, та породжує його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на не можливість реалізації свого права або обов`язку платником податків щодо виконання юридичного волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Серед іншого, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.

Отже, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операції, та на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що відповідачі не надали суду доказів, які спростовували б твердження позивача, та не навели обґрунтованих мотивів прийняття рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування.

У постановах від 12.11.2019 у справі №816/2183/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 18.02.2020 у справі №360/1776/19, від 27.04.2020 у справі №360/1050/19, від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а Верховний Суд наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Саме лише зазначення про відсутність певних документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є самостійною та достатньою підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

Ненаведення мотивів прийнятих рішення не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

За приписами ч.1 ст.9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Відповідно до ч.1, 2 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Разом з цим, судом першої інстанції вірно звернуто увагу на те, що обраний позивачем спосіб захисту не відповідає об`єкту порушеного права, оскільки в даному випадку у реєстрації податкових накладних від 05.11.2021 №4, №5, №6 в ЄРПН позивачу відмовлено рішеннями від 06.12.2021 №3471122/39408129, №3471123/39408129, №3471124/39408129.

Водночас, рішення, які просить скасувати позивач, стосуються лише розгляду його скарг на рішення та є актами вирішення спору в досудовому порядку, які не створюють юридичного наслідку для позивача, а визнання таких рішень протиправними та їх скасування не призведе до відновлення його порушеного права.

З урахуванням викладеного, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про відсутність підстав для задоволення позовних вимог в цій частині.

Згідно із ч.2 ст.9 КАС України суд може вийти за межі позовних вимог, якщо це необхідно для ефективного захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Таким чином, беручи до уваги те, що в позові (а.с.4) і у судовому засіданні представником позивача однозначно вказано на не згоду з прийнятими рішеннями про відмову у реєстрації податкових накладних від 05.11.2021 №4, №5, №6 в ЄРПН та визначено відповідачем ГУ ДПС у Тернопільській області то з метою належного і ефективного способу захисту суд вважає за необхідне вийти за межі позовних вимог та надати оцінку на відповідність рішенням від 06.12.2021 №3471122/39408129, №3471123/39408129, №3471124/39408129 вимогам ч. 2 ст. 2 КАС України.

Враховуючи, що податкові накладні видано в межах господарських операцій, які є об`єктом оподаткування, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, які подано для реєстрації у встановлений п.201.10 ст.201 ПК України строк, а також враховуючи те, що відповідачами не доведено наявності інших підстав для відмови у реєстрації податкових накладних та судом не встановлено обставин, які б перешкоджали видачі податкових накладних та прийняттю рішень про їх реєстрацію, суд дійшов висновку про відсутність підстав для відмови у реєстрації податкових накладних від 05.11.2021 №4, №5, №6 в ЄРПН шляхом прийняття рішень від 06.12.2021 №3471122/39408129, №3471123/39408129, №3471124/39408129, які не відповідність критеріям правомірності рішення суб`єкта владних повноважень, в контексті ч.2 ст.2 КАС України, та з метою ефективного захисту прав позивача вважає необхідним вийти за межі позовних вимог та визнати протиправними та скасувати такі.

Статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження. При цьому, під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.

Таким чином, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам.

За приписами ч.3 ст.245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Суд звертає увагу на вимоги п.19 Порядку№1246, згідно якими податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Відповідно до п.20 Порядку№1246 внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Таким чином, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної.

При цьому, судом не встановлено обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних від 05.11.2021 №4, №5, №6.

Зважаючи на викладене, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про необхідність для належного захисту порушеного права позивача зобов`язати ДПС України зареєструвати податкові накладні від 05.11.2021 №4, №5, №6. Задоволення такої позовної вимоги є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, а не породжувати новий позов.

Решта доводів та заперечень учасників справи, висновків суду по суті позовних вимог не спростовують. Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини, зокрема у рішенні у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відображено принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З огляду на викладене колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні не спростовуються і підстав для його скасування немає.

Враховуючи вищевикладене, апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Керуючись ст.ст.308,315,316,321,322,325,328,329 КАС України, суд, -

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 27 травня 2022 року у справі № 500/1104/22 без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного суду лише з підстав, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя А. Р. Курилець
судді О. М. Гінда
М. П. Кушнерик
Повне судове рішення складено 07 вересня 2022 року.